Судебные решения, арбитраж
Акцизы
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 03.05.2017.
Постановление в полном объеме изготовлено 12.05.2017.
Первый арбитражный апелляционный суд в составе: председательствующего судьи Москвичевой Т.В.,
судей Белышковой М.Б., Смирновой И.А.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Семиной И.А.,
рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу открытого акционерного общества "Пивоварня "Пятый океан" (ОГРН 1023301283576, ИНН 3302012061) на решение Арбитражного суда Владимирской области от 01.11.2016 по делу N А11-3892/2015, принятое судьей Кузьминой С.Г. по заявлению акционерного общества "Пивоварня "Пятый океан" о признании недействительными решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по Владимирской области от 03.02.2015 N 11-03-03/001 и требования от 09.04.2015 N 17966.
В судебном заседании приняли участие представители Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по Владимирской области - Инькова Т.И. по доверенности от 12.01.2017 N 03-07/00221 сроком действия до 01.02.2018, Балыбердина А.Н. по доверенности от 11.01.2017 03-07/00142 сроком действия до 01.02.2018.
Открытое акционерное общество "Пивоварня "Пятый океан" - надлежащим образом извещено о месте и времени рассмотрения апелляционной жалобы, явку полномочного представителя в судебное заседание не обеспечило.
Изучив материалы дела, Первый арбитражный апелляционный суд
следующее.
Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 12 по Владимирской области (далее по тексту - Инспекция) проведена выездная налоговая проверка открытого акционерного общества "Пивоварня "Пятый океан" (далее по тексту - Общество) по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов.
По результатам проверки Инспекцией составлен акт от 24.11.2014 N 6 и принято решение от 03.02.2015 N 11-03-03/001 о привлечении Общества к налоговой ответственности на основании пунктов 1, 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа размере 4 893 566 рублей, статьи 123 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 317 804 рублей 50 копеек. Данным решением Обществу доначислены налог на прибыль организаций в сумме 7 594 796 рублей, налог на добавленную стоимость 8 563 976 рублей, акциз в размере 14 970 828 рублей, предложено уплатить удержанный налог на доходы физических лиц в сумме 3 291 725 рублей, начислены соответствующие пени по данным налогам и налогу на доходы физических лиц в общем размере 7 177 670 рублей 09 копеек, предложено уменьшить исчисленные в завышенном размере суммы акцизов на 5 367 144 рубля.
На основании указанного решения Обществу выставлено требование от 09.04.2015 N 17966 об уплате налога, сбора, пени, штрафа, процентов.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Владимирской области от 31.03.2015 N 13-15-05/2939@ жалоба Общества оставлена без удовлетворения.
Не согласившись с решением и требованием Инспекции в части доначисления налога на добавленную стоимость, налога на прибыль организаций, акциза, соответствующих сумм пени и штрафа, Общество обратилось в Арбитражный суд Владимирской области с заявлением о признании его недействительным в указанной части.
Решением от 01.11.2016 в удовлетворении заявленного требования отказано.
В апелляционной жалобе Общество ссылается на несоответствие выводов, изложенных в решении, обстоятельствам дела и неправильное применение норм материального права.
По мнению заявителя апелляционной жалобы, в материалах дела имеются надлежащие доказательства включения в состав стоимости работ по переработке давальческого сырья сумм акциза.
Общество также указывает на нарушения, допущенные налоговым органом при применении расчетного метода для определения объема выпущенной продукции, неправильный расчет пени и недоказанность наличия в его действиях умысла.
Инспекция в отзыве на апелляционную жалобу считает решение суда законным и обоснованным.
Проверив обоснованность доводов, изложенных в апелляционной жалобе, отзыве на апелляционную жалобу, Первый арбитражный апелляционный суд не усмотрел оснований для отмены обжалуемого судебного акта.
Из решения Инспекции усматривается, что основанием к доначислению налога на добавленную стоимость в сумме 5 184 126 рублей послужил вывод налогового органа о занижении налоговой базы на сумму акциза в размере 28 800 699 рублей, исчисленного со стоимости переработки давальческого сырья.
Согласно пункту 5 статьи 154 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая база по налогу на добавленную стоимость при реализации услуг по производству товаров из давальческого сырья (материалов) определяется как стоимость их обработки, переработки или иной трансформации с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в нее налога на добавленную стоимость.
В силу подпункта 3 пункта 1 статьи 181 Налогового кодекса Российской Федерации пиво признается подакцизным товаром.
Подпунктом 7 пункта 1 статьи 182 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что операции по передаче на территории Российской Федерации лицами произведенных ими из давальческого сырья (материалов) подакцизных товаров собственнику указанного сырья (материалов) либо другим лицам признаются объектом налогообложения по акцизу.
В соответствии с пунктом 2 статьи 195 Налогового кодекса Российской Федерации, датой передачи подакцизных товаров, по операциям, указанным в подпункте 7 пункта 1 статьи 182 Налогового кодекса Российской Федерации признается дата подписания акта приема-передачи подакцизных товаров.
Согласно подпунктам 1 и 2 статьи 198 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик, осуществляющий операции, признаваемые в соответствии с главой 22 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по акцизу, обязан предъявить к оплате собственнику давальческого сырья (материалов) соответствующую сумму акциза и выделить ее отдельной строкой в соответствующих расчетных документах и счетах-фактурах.
Таким образом, источником покрытия акциза являются средства давальца.
Из содержания названных норм закона следует, что в стоимость услуг, связанных с переработкой подакцизного давальческого сырья, включается акциз, которым облагаются услуги переработчика.
Как следует из материалов дела, Общество в проверяемом периоде в числе прочих видов деятельности осуществляло переработку сырья в пиво под маркой "Пятый океан", "ПятОк", "PRIM RED BEER", на основании договора по переработке давальческого сырья N 2/07 от 01.11.2007 с обществом с ограниченной ответственностью "Пивной дом "Пятый океан" и согласно подпункту 7 пункта 1 статьи 182 Налогового Кодекса Российской Федерации осуществляло операции по передаче произведенных им из давальческого сырья подакцизных товаров собственнику указанного сырья.
Согласно положениям указанного договора Общество принимало от общества с ограниченной ответственностью "Пивной дом "Пятый океан" (Заказчика) сырье и материалы в переработку, а именно: солод пивоваренный, сахар-песок, кислота молочная, кислота лимонная, кислота аскорбиновая, мультисвит. В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов, а также Планом счетов, утвержденным Учетной политикой предприятия, учет давальческих материалов осуществлялся на забалансовом счете 003 "Материалы, принятые в переработку". Приход материалов на склад производился на основании приходных ордеров по форме М-4.
Из актов оказанных услуг, представленных Обществом налоговому органу в ходе выездной налоговой проверки, следует, что Обществом в процессе переработки давальческого сырья была произведена продукция: пиво под маркой "Пятый океан": "ПятОк", "PRIM RED BEER", "Благородное красное", "Светлое", "Темное", "Пшеничное" светлое, "Стаут" темное, "Экспорт" светлое, "Экспорт" темное, "Стокерс", также квас "Пятый океан", которая в силу подпункта 3 пункта 1 статьи 181 Налогового кодекса Российской Федерации признается подакцизным товаром.
Согласно пункту 3.1 раздела 3 договора от 01.11.2007 N 2/07 на переработку давальческого сырья и дополнительных соглашений (приложений) к нему, стоимость работ установлена в размере 13 рублей 40 копеек с 01.01.2011 года и 16 рублей с 01.12.2012 года, включая налог на добавленную стоимость за 1 литр готовой продукции. Стоимость услуги по переработке за период с 01.01.2012 по 30.11.2012 года год без учета налога на добавленную стоимость составила 11 рублей 36 копеек, за декабрь 2012 года - 13 рублей 56 копеек.
Включение суммы акциза в стоимость услуг по переработке договором не предусмотрено.
Стоимость услуги определена с учетом налога на добавленную стоимость и соответствует данным, отраженным в актах оказанных услуг.
Выполнение услуг по переработке давальческого сырья подтверждается актами выполненных работ, в которых отражается объем произведенной продукции в литрах, стоимость услуги, налог на добавленную стоимость, начисленный на стоимость услуги, всего стоимость услуги с налогом на добавленную стоимость, а также счетами-фактурами на отгрузку произведенной из давальческого сырья продукции.
Ставка акциза для пива с нормативным содержанием объемной доли этилового спирта свыше 0,5% и до 8,6% включительно установлена статьей 193 Налогового кодекса Российской Федерации и составляла 12 рублей за 1 литр до 01.12.2012.
Акциз является косвенным налогом, то есть уплачивается покупателями товаров в составе цены, увеличенной на сумму налога. При этом в соответствии со статьей 187 Налогового кодекса Российской Федерации, акциз исчисляется с объема переданных подакцизных товаров покупателю или собственнику давальческого сырья, то есть должен учитываться при формировании налоговой базы по налогу на добавленную стоимость.
Сопоставив данные, содержащиеся в расчетах стоимости услуг, предъявленных к оплате обществу с ограниченной ответственностью "Пивной дом "Пятый океан" со ставками акциза, налоговый орган пришел к выводу о не включении Обществом сумм акциза в стоимость реализованных услуг по переработке давальческого сырья.
Так из представленных расчетов стоимости услуг следует, что сама стоимость услуг, включающейся в отпускную цену продукции с 01.01.2012 по 30.11.2012 составляет 11 рублей 36 копеек, акциз - 12 рублей, что меньше установленной статьей 193 Налогового кодекса Российской Федерации ставкам акциза.
Таким образом, отпускная цена по реализации услуги за минусом суммы начисленного акциза за январь - ноябрь 2012 года составила (-)0,64 руб., за декабрь 2012 года 1 рубль 56 копеек.
При этом факт выделения суммы акциза в счетах-фактурах не может служить доказательством включения акциза в стоимость работ.
Договор по переработке давальческого сырья относится к возмездным договорам. Цена услуг определена сторонами в условиях договора по переработке давальческого сырья от 01.11.2007 N 2/07. При этом в соответствии с подпунктом 4 пункта 1 статьи 575 Гражданского кодекса Российской Федерации в отношениях между коммерческими организациями дарение не допускается.
Заключенный сторонами договор отвечает признакам договора подряда, в связи с чем, к правоотношениям сторон по договору подлежат применению нормы Главы 37 Гражданского кодекса Российской Федерации.
В силу с пункта 1 статьи 702 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору подряда одна сторона (подрядчик) обязуется выполнить по заданию другой стороны (заказчика) определенную работу и сдать ее результат заказчику, а заказчик обязуется принять результат работы и оплатить его.
Согласно пункту 1 статьи 711 Гражданского кодекса, если договором подряда не предусмотрена предварительная оплата выполненной работы или отдельных ее этапов, заказчик обязан уплатить подрядчику обусловленную цену после окончательной сдачи результатов работы при условии, что работа выполнена надлежащим образом и в согласованный срок, либо с согласия заказчика досрочно.
В силу закона документом, на основании которого производятся расчеты при выполнении данного вида работ, может являться акт выполненных работ.
Пунктом 3.2 указанного договора по переработке давальческого сырья от 01.11.2007 N 2/7 установлено, что заказчик оплачивает работу переработчика в течение 45 (сорока пяти) календарных дней после получения готовой продукции путем перечисления денежных средств на расчетный счет переработчика.
Таким образом, во исполнение требования пункта 2 статьи 198 Налогового кодекса Российской Федерации суммы акциза должны в данном случае быть выделены отдельной строкой в первичных расчетных документах (актах выполненных работ или товарных накладных) и счетах фактурах.
Из анализа данных документов налогоплательщика следует, что при одинаковой конечной стоимости выполненных работ, отраженной в актах выполненных работ, товарных накладных и счетах-фактурах сумма акциза выделена только в счетах - фактурах.
Счет-фактура составляется на основании уже имеющихся первичных учетных документов (товарная накладная, акт выполненных работ). С учетом имеющихся у Общества первичных документов без выделения сумм акцизов в счетах-фактурах суммы акцизов выделены формально, безосновательно.
Довод Общества о том, что, унифицированные формы первичных документов, не содержат графы, предусматривающей указание суммы акциза, правомерно отклонен судом первой инстанции, поскольку обязанность подтверждать правильность определения налогоплательщиком своих налоговых обязательств первичной документацией лежит на налогоплательщике, так как именно он выступает субъектом, уменьшающим в соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 248 Налогового кодекса Российской Федерации доходы на сумму акциза в целях исчисления налога на прибыль.
Возможно оформление другого документа, отвечающего требованиям части 2 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", форма которого самостоятельно утверждена в учетной политике организации-переработчика.
В соответствии с "Положением по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" (ПБУ 1/2008)", приказ Минфина России от 06.10.2008 N 106н, учетная политика организации формируется главным бухгалтером или иным лицом, на которое в соответствии с законодательством Российской Федерации возложено ведение бухгалтерского учета организации, на основе названного Положения и утверждается руководителем организации. При этом утверждаются, в том числе формы первичных учетных документов, регистров бухгалтерского учета, а также документов для внутренней бухгалтерской отчетности.
Согласно пункту 6 указанного Положения учетная политика организации должна обеспечивать также отражение в бухгалтерском учете фактов хозяйственной деятельности исходя не столько из их правовой формы, сколько из их экономического содержания и условий хозяйствования (требование приоритета содержания перед формой).
Таким образом, законодательство предоставляет хозяйствующему субъекту право приспосабливать первичные учетные документы, регистры бухгалтерского учета к конкретным обстоятельствам хозяйственной деятельности.
Налогоплательщик не предоставил доказательств выделения суммы акциза ни в расчетных, ни в первичных документах (актах оказанных услуг, накладных на передачу готовой продукции давальцу). Из договора от 01.11.2007 N 2/7 (с дополнениями) или иных документов и обстоятельств также не следует, что в установленную в договоре цену включена сумма акциза.
Кроме того, факт включения в стоимость услуг только налога на добавленную стоимость и не включения акциза подтверждает отсутствие перечисления последнего от общества с ограниченной ответственностью "Пивной дом "Пятый океан", что подтверждается ответами, полученными Инспекцией в ходе выездной налоговой проверки от обслуживающих Общество банков, из которых следует, что на расчетный счет денежные средства зачислялись на основании платежных поручений, в графе "Назначение платежа" которых значится "За услуги по переработке давальческого сырья в т.ч. налог на добавленную стоимость".
Кроме того, Инспекцией произведен анализ, который показал, что хозяйственная деятельность налогоплательщика по переработке давальческого сырья не могла быть и фактически не была убыточной, а договорная цена, предъявленная Обществом своему покупателю в первичных документах, соотносится с себестоимостью таких работ.
Для этих целей налоговым органом выполнен расчет фактической себестоимости спорных работ и в качестве дополнительных использованы сведения о себестоимости продукции других налогоплательщиков (общество с ограниченной ответственностью "Пивобезалкогольный завод "Гусь-Хрустальный").
При этом указанные расчеты налогового органа не относятся к оценке экономической деятельности налогоплательщика, на недопустимость которой ссылается Общество в апелляционной жалобе, а произведены в подтверждение отсутствия сумм акциза в стоимости работ по переработке давальческого сырья.
Доначисление налога на прибыль в сумме 5 760 140 рублей также связано с эпизодом отражения выручки от работ по переработке давальческого сырья.
В ходе налоговой проверки Инспекцией установлено, что Общество, ссылаясь на положения подпункта 2 пункта 1 статьи 248 Налогового кодекса Российской Федерации, в соответствии с которыми при определении доходов из них исключаются суммы налогов, предъявленные в соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав), уменьшило доходы, полученные от деятельности по переработке давальческого сырья, на 28 800 699 рублей акциза.
Между тем, налоговым органом установлено и материалами дела подтверждается, что Общество фактически не включало в стоимость услуг по переработке давальческого сырья сумму акциза, соответственно не предъявляло ее заказчику, следовательно, не имело оснований для уменьшения полученного дохода на сумму исчисленного акциза в размере 28 800 699 рублей.
Из решения Инспекции усматривается, что основанием к доначислению налога на прибыль в сумме 1 834 656 рублей, акциза в сумме 14 970 828 рублей и налога на добавленную стоимость за 1 - 3 кварталы 2012 года в сумме 3 379 850 рублей послужил вывод налогового органа о занижении выручки от реализации пива в результате сокрытия объемов произведенной и реализованной продукции.
Поскольку в ходе налоговой проверки Обществом представлена только часть документов, необходимых для исчисления налогов, Инспекция на основании пункта 7 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации произвела расчет налога на прибыль, налога на добавленную стоимость и акциза.
Не отрицая наличия оснований для определения сумм подлежащих уплате налогов расчетным методом, Общество в апелляционной жалобе указывает на недостоверность расчета, произведенного на основании количества списанного в производство солода.
Между тем из решения Инспекции усматривается, что на основе анализа количества списанного в производство солода налоговый орган определил возможный объем произведенного пива и ссылался на него только в подтверждение факта неполного отражения объема произведенного и реализованного пива. Размер же реальных налоговых обязательств определен на основании материалов, полученных от контрагентов (покупателей) Общества. Доводы Общества о реализации кроме произведенного пива также пива, приобретенного для продажи, опровергаются материалами дела.
Поскольку объем реализованной продукции определен налоговым органом на основании данных, полученных от контрагентов Общества, доводы апелляционной жалобы относительно контррасчетов использования солода и хмеля не имеют правового значения.
Довод Общества о необходимости в случае определения расчетным методом сумм дохода также определения затрат обоснованно отклонен судом первой инстанции, поскольку налоговым органом установлено, что все затраты, связанные с выпуском неучтенной продукции, учтены Обществом самостоятельно.
Из решения Инспекции усматривается, что по эпизоду доначисления налога на прибыль, налога на добавленную стоимость и акциза, основанием к которому послужил факт сокрытия объема выручки, налоговый орган привлек Общество к налоговой ответственности на основании пункта 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации.
В соответствии с данной нормой неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия), совершенные умышленно, влекут взыскание штрафа в размере 40 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора).
В силу пункта 2 статьи 110 Налогового кодекса Российской Федерации налоговое правонарушение признается совершенным умышленно, если лицо, его совершившее, осознавало противоправный характер своих действий (бездействия), желало либо сознательно допускало наступление вредных последствий таких действий (бездействия).
Как установлено Инспекцией и усматривается из материалов дела, занижение Обществом налоговой базы по налогу на прибыль и налогу на добавленную стоимость по причине искажения (занижения) в целях налогообложения объема выпущенной и отгруженной в проверяемом периоде продукции носило умышленный характер, о чем свидетельствует в частности подача в ходе налоговой проверки уточненных деклараций по акцизам. Более того, сам факт сокрытия объема реализованной продукции свидетельствует о наличии умысла.
Налогоплательщик указывает, что в приложениях к решению, где приведен расчет пеней, отсутствуют ссылки на документы, подтверждающие размер недоимки на указанные даты.
Однако Общество не указало правовые нормы, обязывающие Инспекцию ссылаться в расчете пеней на документы, подтверждающие недоимку на конкретные даты. Кроме того за сверкой расчетов Общество не обращалось.
В соответствии с пунктом 1 статьи 75 Налогового кодекса Российской Федерации пеней признается установленная настоящей статьей денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов, в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.
В соответствии с пунктом 2 статьи 75 Налогового кодекса Российской Федерации сумма соответствующих пеней уплачивается помимо причитающихся к уплате сумм налога или сбора и независимо от применения других мер обеспечения исполнения обязанности по уплате налога или сбора, а также мер ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах.
В силу пункта 5 статьи 75 Налогового кодекса Российской Федерации пени уплачиваются одновременно с уплатой сумм налога и сбора или после уплаты таких сумм в полном объеме.
В соответствии со статьей 75 Налогового кодекса Российской Федерации пеня начисляется за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора.
Начисление Инспекцией пеней по акту проверки, на момент вынесения решения о привлечении к ответственности, производилось в автоматическом режиме на суммы доначисленных налогов, с учетом имеющейся недоимки и переплаты, на основании данных карточки расчетов с бюджетом по каждому виду налогов и бюджетов.
Также суд первой инстанции обоснованно отказал в удовлетворении заявления о признании недействительным требования от 09.04.2015 N 17966 об уплате налога, сбора, пени, штрафа, процентов в части доначисления налога на добавленную стоимость, акцизов и налога на прибыль, а также применения штрафов за неуплату налога на добавленную стоимость, акцизов и налога на прибыль и доначисления пеней по налогу на добавленную стоимость, акцизам и налогу на прибыль.
В пункте 63 постановления от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 63 разъяснил, что ненормативные правовые акты, направленные на взыскание налогов, пеней, штрафа и принимаемые во исполнение решений о привлечении (об отказе в привлечении) к ответственности за совершение налогового правонарушения, могут быть обжалованы только по мотивам нарушения сроков и порядка их принятия, но не по мотиву необоснованности начисления сумм налога, пеней, штрафа либо грубого нарушения процедуры при принятии решений о привлечении (отказе в привлечении) к ответственности. Следовательно, оспаривание ненормативных актов, направленных на взыскание налогов, пеней, штрафа, возможно только по основаниям нарушения сроков и порядка их принятия, но не по мотиву необоснованности начисления сумм налоговых платежей.
Доводов о нарушения сроков и порядка принятия оспариваемого требования Обществом не приводилось.
Таким образом, Арбитражный суд Владимирской области полно выяснил обстоятельства, имеющие значение для дела, его выводы соответствуют обстоятельствам дела, нормы материального права применены правильно. Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены судебного акта, судом первой инстанции не допущено.
В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расходы по уплате государственной пошлины подлежат отнесению на Общество.
Руководствуясь статьями 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд
решение Арбитражного суда Владимирской области от 01.11.2016 по делу N А11-3892/2015 оставить без изменения.
Апелляционную жалобу открытого акционерного общества "Пивоварня "Пятый океан" оставить без удовлетворения.
Возвратить открытому акционерному обществу "Пивоварня "Пятый океан" из федерального бюджета государственную пошлину в размере 1500 рублей, уплаченную по чеку-ордеру от 19.12.2016.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Волго-Вятского округа в двухмесячный срок со дня принятия.
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ПЕРВОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 12.05.2017 ПО ДЕЛУ N А11-3892/2015
Разделы:Акцизы
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ПЕРВЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 12 мая 2017 г. по делу N А11-3892/2015
Резолютивная часть постановления объявлена 03.05.2017.
Постановление в полном объеме изготовлено 12.05.2017.
Первый арбитражный апелляционный суд в составе: председательствующего судьи Москвичевой Т.В.,
судей Белышковой М.Б., Смирновой И.А.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Семиной И.А.,
рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу открытого акционерного общества "Пивоварня "Пятый океан" (ОГРН 1023301283576, ИНН 3302012061) на решение Арбитражного суда Владимирской области от 01.11.2016 по делу N А11-3892/2015, принятое судьей Кузьминой С.Г. по заявлению акционерного общества "Пивоварня "Пятый океан" о признании недействительными решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по Владимирской области от 03.02.2015 N 11-03-03/001 и требования от 09.04.2015 N 17966.
В судебном заседании приняли участие представители Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по Владимирской области - Инькова Т.И. по доверенности от 12.01.2017 N 03-07/00221 сроком действия до 01.02.2018, Балыбердина А.Н. по доверенности от 11.01.2017 03-07/00142 сроком действия до 01.02.2018.
Открытое акционерное общество "Пивоварня "Пятый океан" - надлежащим образом извещено о месте и времени рассмотрения апелляционной жалобы, явку полномочного представителя в судебное заседание не обеспечило.
Изучив материалы дела, Первый арбитражный апелляционный суд
установил:
следующее.
Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 12 по Владимирской области (далее по тексту - Инспекция) проведена выездная налоговая проверка открытого акционерного общества "Пивоварня "Пятый океан" (далее по тексту - Общество) по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов.
По результатам проверки Инспекцией составлен акт от 24.11.2014 N 6 и принято решение от 03.02.2015 N 11-03-03/001 о привлечении Общества к налоговой ответственности на основании пунктов 1, 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа размере 4 893 566 рублей, статьи 123 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 317 804 рублей 50 копеек. Данным решением Обществу доначислены налог на прибыль организаций в сумме 7 594 796 рублей, налог на добавленную стоимость 8 563 976 рублей, акциз в размере 14 970 828 рублей, предложено уплатить удержанный налог на доходы физических лиц в сумме 3 291 725 рублей, начислены соответствующие пени по данным налогам и налогу на доходы физических лиц в общем размере 7 177 670 рублей 09 копеек, предложено уменьшить исчисленные в завышенном размере суммы акцизов на 5 367 144 рубля.
На основании указанного решения Обществу выставлено требование от 09.04.2015 N 17966 об уплате налога, сбора, пени, штрафа, процентов.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Владимирской области от 31.03.2015 N 13-15-05/2939@ жалоба Общества оставлена без удовлетворения.
Не согласившись с решением и требованием Инспекции в части доначисления налога на добавленную стоимость, налога на прибыль организаций, акциза, соответствующих сумм пени и штрафа, Общество обратилось в Арбитражный суд Владимирской области с заявлением о признании его недействительным в указанной части.
Решением от 01.11.2016 в удовлетворении заявленного требования отказано.
В апелляционной жалобе Общество ссылается на несоответствие выводов, изложенных в решении, обстоятельствам дела и неправильное применение норм материального права.
По мнению заявителя апелляционной жалобы, в материалах дела имеются надлежащие доказательства включения в состав стоимости работ по переработке давальческого сырья сумм акциза.
Общество также указывает на нарушения, допущенные налоговым органом при применении расчетного метода для определения объема выпущенной продукции, неправильный расчет пени и недоказанность наличия в его действиях умысла.
Инспекция в отзыве на апелляционную жалобу считает решение суда законным и обоснованным.
Проверив обоснованность доводов, изложенных в апелляционной жалобе, отзыве на апелляционную жалобу, Первый арбитражный апелляционный суд не усмотрел оснований для отмены обжалуемого судебного акта.
Из решения Инспекции усматривается, что основанием к доначислению налога на добавленную стоимость в сумме 5 184 126 рублей послужил вывод налогового органа о занижении налоговой базы на сумму акциза в размере 28 800 699 рублей, исчисленного со стоимости переработки давальческого сырья.
Согласно пункту 5 статьи 154 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая база по налогу на добавленную стоимость при реализации услуг по производству товаров из давальческого сырья (материалов) определяется как стоимость их обработки, переработки или иной трансформации с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в нее налога на добавленную стоимость.
В силу подпункта 3 пункта 1 статьи 181 Налогового кодекса Российской Федерации пиво признается подакцизным товаром.
Подпунктом 7 пункта 1 статьи 182 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что операции по передаче на территории Российской Федерации лицами произведенных ими из давальческого сырья (материалов) подакцизных товаров собственнику указанного сырья (материалов) либо другим лицам признаются объектом налогообложения по акцизу.
В соответствии с пунктом 2 статьи 195 Налогового кодекса Российской Федерации, датой передачи подакцизных товаров, по операциям, указанным в подпункте 7 пункта 1 статьи 182 Налогового кодекса Российской Федерации признается дата подписания акта приема-передачи подакцизных товаров.
Согласно подпунктам 1 и 2 статьи 198 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик, осуществляющий операции, признаваемые в соответствии с главой 22 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по акцизу, обязан предъявить к оплате собственнику давальческого сырья (материалов) соответствующую сумму акциза и выделить ее отдельной строкой в соответствующих расчетных документах и счетах-фактурах.
Таким образом, источником покрытия акциза являются средства давальца.
Из содержания названных норм закона следует, что в стоимость услуг, связанных с переработкой подакцизного давальческого сырья, включается акциз, которым облагаются услуги переработчика.
Как следует из материалов дела, Общество в проверяемом периоде в числе прочих видов деятельности осуществляло переработку сырья в пиво под маркой "Пятый океан", "ПятОк", "PRIM RED BEER", на основании договора по переработке давальческого сырья N 2/07 от 01.11.2007 с обществом с ограниченной ответственностью "Пивной дом "Пятый океан" и согласно подпункту 7 пункта 1 статьи 182 Налогового Кодекса Российской Федерации осуществляло операции по передаче произведенных им из давальческого сырья подакцизных товаров собственнику указанного сырья.
Согласно положениям указанного договора Общество принимало от общества с ограниченной ответственностью "Пивной дом "Пятый океан" (Заказчика) сырье и материалы в переработку, а именно: солод пивоваренный, сахар-песок, кислота молочная, кислота лимонная, кислота аскорбиновая, мультисвит. В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов, а также Планом счетов, утвержденным Учетной политикой предприятия, учет давальческих материалов осуществлялся на забалансовом счете 003 "Материалы, принятые в переработку". Приход материалов на склад производился на основании приходных ордеров по форме М-4.
Из актов оказанных услуг, представленных Обществом налоговому органу в ходе выездной налоговой проверки, следует, что Обществом в процессе переработки давальческого сырья была произведена продукция: пиво под маркой "Пятый океан": "ПятОк", "PRIM RED BEER", "Благородное красное", "Светлое", "Темное", "Пшеничное" светлое, "Стаут" темное, "Экспорт" светлое, "Экспорт" темное, "Стокерс", также квас "Пятый океан", которая в силу подпункта 3 пункта 1 статьи 181 Налогового кодекса Российской Федерации признается подакцизным товаром.
Согласно пункту 3.1 раздела 3 договора от 01.11.2007 N 2/07 на переработку давальческого сырья и дополнительных соглашений (приложений) к нему, стоимость работ установлена в размере 13 рублей 40 копеек с 01.01.2011 года и 16 рублей с 01.12.2012 года, включая налог на добавленную стоимость за 1 литр готовой продукции. Стоимость услуги по переработке за период с 01.01.2012 по 30.11.2012 года год без учета налога на добавленную стоимость составила 11 рублей 36 копеек, за декабрь 2012 года - 13 рублей 56 копеек.
Включение суммы акциза в стоимость услуг по переработке договором не предусмотрено.
Стоимость услуги определена с учетом налога на добавленную стоимость и соответствует данным, отраженным в актах оказанных услуг.
Выполнение услуг по переработке давальческого сырья подтверждается актами выполненных работ, в которых отражается объем произведенной продукции в литрах, стоимость услуги, налог на добавленную стоимость, начисленный на стоимость услуги, всего стоимость услуги с налогом на добавленную стоимость, а также счетами-фактурами на отгрузку произведенной из давальческого сырья продукции.
Ставка акциза для пива с нормативным содержанием объемной доли этилового спирта свыше 0,5% и до 8,6% включительно установлена статьей 193 Налогового кодекса Российской Федерации и составляла 12 рублей за 1 литр до 01.12.2012.
Акциз является косвенным налогом, то есть уплачивается покупателями товаров в составе цены, увеличенной на сумму налога. При этом в соответствии со статьей 187 Налогового кодекса Российской Федерации, акциз исчисляется с объема переданных подакцизных товаров покупателю или собственнику давальческого сырья, то есть должен учитываться при формировании налоговой базы по налогу на добавленную стоимость.
Сопоставив данные, содержащиеся в расчетах стоимости услуг, предъявленных к оплате обществу с ограниченной ответственностью "Пивной дом "Пятый океан" со ставками акциза, налоговый орган пришел к выводу о не включении Обществом сумм акциза в стоимость реализованных услуг по переработке давальческого сырья.
Так из представленных расчетов стоимости услуг следует, что сама стоимость услуг, включающейся в отпускную цену продукции с 01.01.2012 по 30.11.2012 составляет 11 рублей 36 копеек, акциз - 12 рублей, что меньше установленной статьей 193 Налогового кодекса Российской Федерации ставкам акциза.
Таким образом, отпускная цена по реализации услуги за минусом суммы начисленного акциза за январь - ноябрь 2012 года составила (-)0,64 руб., за декабрь 2012 года 1 рубль 56 копеек.
При этом факт выделения суммы акциза в счетах-фактурах не может служить доказательством включения акциза в стоимость работ.
Договор по переработке давальческого сырья относится к возмездным договорам. Цена услуг определена сторонами в условиях договора по переработке давальческого сырья от 01.11.2007 N 2/07. При этом в соответствии с подпунктом 4 пункта 1 статьи 575 Гражданского кодекса Российской Федерации в отношениях между коммерческими организациями дарение не допускается.
Заключенный сторонами договор отвечает признакам договора подряда, в связи с чем, к правоотношениям сторон по договору подлежат применению нормы Главы 37 Гражданского кодекса Российской Федерации.
В силу с пункта 1 статьи 702 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору подряда одна сторона (подрядчик) обязуется выполнить по заданию другой стороны (заказчика) определенную работу и сдать ее результат заказчику, а заказчик обязуется принять результат работы и оплатить его.
Согласно пункту 1 статьи 711 Гражданского кодекса, если договором подряда не предусмотрена предварительная оплата выполненной работы или отдельных ее этапов, заказчик обязан уплатить подрядчику обусловленную цену после окончательной сдачи результатов работы при условии, что работа выполнена надлежащим образом и в согласованный срок, либо с согласия заказчика досрочно.
В силу закона документом, на основании которого производятся расчеты при выполнении данного вида работ, может являться акт выполненных работ.
Пунктом 3.2 указанного договора по переработке давальческого сырья от 01.11.2007 N 2/7 установлено, что заказчик оплачивает работу переработчика в течение 45 (сорока пяти) календарных дней после получения готовой продукции путем перечисления денежных средств на расчетный счет переработчика.
Таким образом, во исполнение требования пункта 2 статьи 198 Налогового кодекса Российской Федерации суммы акциза должны в данном случае быть выделены отдельной строкой в первичных расчетных документах (актах выполненных работ или товарных накладных) и счетах фактурах.
Из анализа данных документов налогоплательщика следует, что при одинаковой конечной стоимости выполненных работ, отраженной в актах выполненных работ, товарных накладных и счетах-фактурах сумма акциза выделена только в счетах - фактурах.
Счет-фактура составляется на основании уже имеющихся первичных учетных документов (товарная накладная, акт выполненных работ). С учетом имеющихся у Общества первичных документов без выделения сумм акцизов в счетах-фактурах суммы акцизов выделены формально, безосновательно.
Довод Общества о том, что, унифицированные формы первичных документов, не содержат графы, предусматривающей указание суммы акциза, правомерно отклонен судом первой инстанции, поскольку обязанность подтверждать правильность определения налогоплательщиком своих налоговых обязательств первичной документацией лежит на налогоплательщике, так как именно он выступает субъектом, уменьшающим в соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 248 Налогового кодекса Российской Федерации доходы на сумму акциза в целях исчисления налога на прибыль.
Возможно оформление другого документа, отвечающего требованиям части 2 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", форма которого самостоятельно утверждена в учетной политике организации-переработчика.
В соответствии с "Положением по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" (ПБУ 1/2008)", приказ Минфина России от 06.10.2008 N 106н, учетная политика организации формируется главным бухгалтером или иным лицом, на которое в соответствии с законодательством Российской Федерации возложено ведение бухгалтерского учета организации, на основе названного Положения и утверждается руководителем организации. При этом утверждаются, в том числе формы первичных учетных документов, регистров бухгалтерского учета, а также документов для внутренней бухгалтерской отчетности.
Согласно пункту 6 указанного Положения учетная политика организации должна обеспечивать также отражение в бухгалтерском учете фактов хозяйственной деятельности исходя не столько из их правовой формы, сколько из их экономического содержания и условий хозяйствования (требование приоритета содержания перед формой).
Таким образом, законодательство предоставляет хозяйствующему субъекту право приспосабливать первичные учетные документы, регистры бухгалтерского учета к конкретным обстоятельствам хозяйственной деятельности.
Налогоплательщик не предоставил доказательств выделения суммы акциза ни в расчетных, ни в первичных документах (актах оказанных услуг, накладных на передачу готовой продукции давальцу). Из договора от 01.11.2007 N 2/7 (с дополнениями) или иных документов и обстоятельств также не следует, что в установленную в договоре цену включена сумма акциза.
Кроме того, факт включения в стоимость услуг только налога на добавленную стоимость и не включения акциза подтверждает отсутствие перечисления последнего от общества с ограниченной ответственностью "Пивной дом "Пятый океан", что подтверждается ответами, полученными Инспекцией в ходе выездной налоговой проверки от обслуживающих Общество банков, из которых следует, что на расчетный счет денежные средства зачислялись на основании платежных поручений, в графе "Назначение платежа" которых значится "За услуги по переработке давальческого сырья в т.ч. налог на добавленную стоимость".
Кроме того, Инспекцией произведен анализ, который показал, что хозяйственная деятельность налогоплательщика по переработке давальческого сырья не могла быть и фактически не была убыточной, а договорная цена, предъявленная Обществом своему покупателю в первичных документах, соотносится с себестоимостью таких работ.
Для этих целей налоговым органом выполнен расчет фактической себестоимости спорных работ и в качестве дополнительных использованы сведения о себестоимости продукции других налогоплательщиков (общество с ограниченной ответственностью "Пивобезалкогольный завод "Гусь-Хрустальный").
При этом указанные расчеты налогового органа не относятся к оценке экономической деятельности налогоплательщика, на недопустимость которой ссылается Общество в апелляционной жалобе, а произведены в подтверждение отсутствия сумм акциза в стоимости работ по переработке давальческого сырья.
Доначисление налога на прибыль в сумме 5 760 140 рублей также связано с эпизодом отражения выручки от работ по переработке давальческого сырья.
В ходе налоговой проверки Инспекцией установлено, что Общество, ссылаясь на положения подпункта 2 пункта 1 статьи 248 Налогового кодекса Российской Федерации, в соответствии с которыми при определении доходов из них исключаются суммы налогов, предъявленные в соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав), уменьшило доходы, полученные от деятельности по переработке давальческого сырья, на 28 800 699 рублей акциза.
Между тем, налоговым органом установлено и материалами дела подтверждается, что Общество фактически не включало в стоимость услуг по переработке давальческого сырья сумму акциза, соответственно не предъявляло ее заказчику, следовательно, не имело оснований для уменьшения полученного дохода на сумму исчисленного акциза в размере 28 800 699 рублей.
Из решения Инспекции усматривается, что основанием к доначислению налога на прибыль в сумме 1 834 656 рублей, акциза в сумме 14 970 828 рублей и налога на добавленную стоимость за 1 - 3 кварталы 2012 года в сумме 3 379 850 рублей послужил вывод налогового органа о занижении выручки от реализации пива в результате сокрытия объемов произведенной и реализованной продукции.
Поскольку в ходе налоговой проверки Обществом представлена только часть документов, необходимых для исчисления налогов, Инспекция на основании пункта 7 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации произвела расчет налога на прибыль, налога на добавленную стоимость и акциза.
Не отрицая наличия оснований для определения сумм подлежащих уплате налогов расчетным методом, Общество в апелляционной жалобе указывает на недостоверность расчета, произведенного на основании количества списанного в производство солода.
Между тем из решения Инспекции усматривается, что на основе анализа количества списанного в производство солода налоговый орган определил возможный объем произведенного пива и ссылался на него только в подтверждение факта неполного отражения объема произведенного и реализованного пива. Размер же реальных налоговых обязательств определен на основании материалов, полученных от контрагентов (покупателей) Общества. Доводы Общества о реализации кроме произведенного пива также пива, приобретенного для продажи, опровергаются материалами дела.
Поскольку объем реализованной продукции определен налоговым органом на основании данных, полученных от контрагентов Общества, доводы апелляционной жалобы относительно контррасчетов использования солода и хмеля не имеют правового значения.
Довод Общества о необходимости в случае определения расчетным методом сумм дохода также определения затрат обоснованно отклонен судом первой инстанции, поскольку налоговым органом установлено, что все затраты, связанные с выпуском неучтенной продукции, учтены Обществом самостоятельно.
Из решения Инспекции усматривается, что по эпизоду доначисления налога на прибыль, налога на добавленную стоимость и акциза, основанием к которому послужил факт сокрытия объема выручки, налоговый орган привлек Общество к налоговой ответственности на основании пункта 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации.
В соответствии с данной нормой неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия), совершенные умышленно, влекут взыскание штрафа в размере 40 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора).
В силу пункта 2 статьи 110 Налогового кодекса Российской Федерации налоговое правонарушение признается совершенным умышленно, если лицо, его совершившее, осознавало противоправный характер своих действий (бездействия), желало либо сознательно допускало наступление вредных последствий таких действий (бездействия).
Как установлено Инспекцией и усматривается из материалов дела, занижение Обществом налоговой базы по налогу на прибыль и налогу на добавленную стоимость по причине искажения (занижения) в целях налогообложения объема выпущенной и отгруженной в проверяемом периоде продукции носило умышленный характер, о чем свидетельствует в частности подача в ходе налоговой проверки уточненных деклараций по акцизам. Более того, сам факт сокрытия объема реализованной продукции свидетельствует о наличии умысла.
Налогоплательщик указывает, что в приложениях к решению, где приведен расчет пеней, отсутствуют ссылки на документы, подтверждающие размер недоимки на указанные даты.
Однако Общество не указало правовые нормы, обязывающие Инспекцию ссылаться в расчете пеней на документы, подтверждающие недоимку на конкретные даты. Кроме того за сверкой расчетов Общество не обращалось.
В соответствии с пунктом 1 статьи 75 Налогового кодекса Российской Федерации пеней признается установленная настоящей статьей денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов, в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.
В соответствии с пунктом 2 статьи 75 Налогового кодекса Российской Федерации сумма соответствующих пеней уплачивается помимо причитающихся к уплате сумм налога или сбора и независимо от применения других мер обеспечения исполнения обязанности по уплате налога или сбора, а также мер ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах.
В силу пункта 5 статьи 75 Налогового кодекса Российской Федерации пени уплачиваются одновременно с уплатой сумм налога и сбора или после уплаты таких сумм в полном объеме.
В соответствии со статьей 75 Налогового кодекса Российской Федерации пеня начисляется за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора.
Начисление Инспекцией пеней по акту проверки, на момент вынесения решения о привлечении к ответственности, производилось в автоматическом режиме на суммы доначисленных налогов, с учетом имеющейся недоимки и переплаты, на основании данных карточки расчетов с бюджетом по каждому виду налогов и бюджетов.
Также суд первой инстанции обоснованно отказал в удовлетворении заявления о признании недействительным требования от 09.04.2015 N 17966 об уплате налога, сбора, пени, штрафа, процентов в части доначисления налога на добавленную стоимость, акцизов и налога на прибыль, а также применения штрафов за неуплату налога на добавленную стоимость, акцизов и налога на прибыль и доначисления пеней по налогу на добавленную стоимость, акцизам и налогу на прибыль.
В пункте 63 постановления от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 63 разъяснил, что ненормативные правовые акты, направленные на взыскание налогов, пеней, штрафа и принимаемые во исполнение решений о привлечении (об отказе в привлечении) к ответственности за совершение налогового правонарушения, могут быть обжалованы только по мотивам нарушения сроков и порядка их принятия, но не по мотиву необоснованности начисления сумм налога, пеней, штрафа либо грубого нарушения процедуры при принятии решений о привлечении (отказе в привлечении) к ответственности. Следовательно, оспаривание ненормативных актов, направленных на взыскание налогов, пеней, штрафа, возможно только по основаниям нарушения сроков и порядка их принятия, но не по мотиву необоснованности начисления сумм налоговых платежей.
Доводов о нарушения сроков и порядка принятия оспариваемого требования Обществом не приводилось.
Таким образом, Арбитражный суд Владимирской области полно выяснил обстоятельства, имеющие значение для дела, его выводы соответствуют обстоятельствам дела, нормы материального права применены правильно. Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены судебного акта, судом первой инстанции не допущено.
В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расходы по уплате государственной пошлины подлежат отнесению на Общество.
Руководствуясь статьями 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд
постановил:
решение Арбитражного суда Владимирской области от 01.11.2016 по делу N А11-3892/2015 оставить без изменения.
Апелляционную жалобу открытого акционерного общества "Пивоварня "Пятый океан" оставить без удовлетворения.
Возвратить открытому акционерному обществу "Пивоварня "Пятый океан" из федерального бюджета государственную пошлину в размере 1500 рублей, уплаченную по чеку-ордеру от 19.12.2016.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Волго-Вятского округа в двухмесячный срок со дня принятия.
Председательствующий судья
Т.В.МОСКВИЧЕВА
Т.В.МОСКВИЧЕВА
Судьи
М.Б.БЕЛЫШКОВА
И.А.СМИРНОВА
М.Б.БЕЛЫШКОВА
И.А.СМИРНОВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)