Судебные решения, арбитраж
Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 09 октября 2017 года
Постановление в полном объеме изготовлено 13 октября 2017 года
Одиннадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Поповой Е.Г., судей Драгоценновой И.С., Семушкина В.С.,
при ведении протокола секретарем судебного заседания Романенко А.А.,
при участии:
от акционерного общества "Авиаагрегат" - представителя Горожанкина А.Б. (доверенность от 03.07.2017), представителя Атрясевича Р.А. (доверенность от 05.07.17), представителя Медведева Р.Г. (доверенность от 11.01.2017),
от Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Самарской области - представителя Федоровой Е.А. (доверенность от 10.08.2017), представителя Мелиховой В.И. (доверенность от 31.05.2017),
от УФНС России по Самарской области - представителя Федоровой Е.А. (доверенность от 10.03.2017)
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу акционерного общества "Авиаагрегат"
на решение Арбитражного суда Самарской области от 26 июля 2017 года по делу N А55-9808/2017 (судья Лихоманенко О.А.),
по заявлению акционерного общества "Авиаагрегат", Самарская область, г. Самара,
к Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Самарской области, Самарская область, г. Самара,
о признании недействительным решения N 08-18/126 от 23.01.2017,
к УФНС России по Самарской области, Самарская область, г. Самара,
о признании недействительным решения N 03-15/11422@ от 03.04.2017,
Акционерное общество "Авиаагрегат" (далее - АО "Авиаагрегат", общество) обратилось в Арбитражный суд Самарской области с заявлением о признании недействительными решения Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Самарской области N 08-18/126 от 23.01.2017 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и решения УФНС России по Самарской области N 03-15/11422@ от 03.04.2017.
Решением Арбитражного суда Самарской области от 26 июля 2017 года в удовлетворении заявленных требований было отказано.
В апелляционной жалобе заявитель, с учетом письменных пояснений от 05.10.2017, просит суд апелляционной инстанции отменить решение Арбитражного суда Самарской области от 26 июля 2017 года по делу N А55-9808/2017 и принять по делу новый судебный акт, которым удовлетворить заявленные обществом требования. Податель жалобы указывает на отсутствие занижения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль за 2015 год. Также Общество указывает, что им в налоговый орган 04.07.2017 представлены уточненные налоговые декларации по налогу на прибыль 2013-2015, которые должны были быть учтены судом, результаты камеральной проверки уточненных налоговых деклараций имеют отношение к оспариваемому решению ответчика.
В материалы дела поступил отзыв налоговых органов на апелляционную жалобу заявителя, в котором налоговые органы просят суд апелляционной инстанции решение Арбитражного суда Самарской области от 26 июля 2017 года по делу N А55-9808/2017 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения как необоснованную.
В судебном заседании апелляционного суда представители заявителя апелляционную жалобу поддержали, просили ее удовлетворить.
Представители налоговых органов в судебном заседании апелляционного суда возражали против удовлетворения апелляционной жалобы по основаниям, изложенным в отзыве на жалобу, просили суд апелляционной инстанции решение Арбитражного суда Самарской области от 26 июля 2017 года оставить без изменения.
Рассмотрев дело в порядке апелляционного производства, проверив обоснованность доводов, изложенных в апелляционной жалобе, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены обжалуемого судебного акта.
Как усматривается из материалов дела, 23.01.2017 Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Самарской области (далее - налоговая инспекция) по результатам камеральной налоговой проверки уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2015 год (корректировка N 3) вынесено оспариваемое решение N 08-18/126 о привлечении АО "Авиаагрегат" к ответственности за совершение налогового правонарушения по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) за неполную уплату налога на прибыль организаций в виде взыскания штрафа в размере 2 709 361 руб.
Указанным решением обществу также предложено уплатить недоимку по налогу на прибыль организаций в сумме 13 546 808 руб. и пени в сумме 911 286 руб.
Не согласившись с указанным решением АО "Авиаагрегат" обжаловало его в УФНС России по Самарской области, которое своим решением N 03-15/11422@ от 03.04.2017 оставило решение налоговой инспекции без изменения.
Налоговая инспекция указывает, что основанием доначисления указанных сумма налога, пени, штрафа послужило занижение налогооблагаемой базы по налогу на прибыль за 2015 год по причине необоснованного формирования резерва по сомнительным долгам.
Оспаривая решение налоговой инспекции и УФНС России по Самарской области, общество в заявлении в арбитражный суд указывает на следующие обстоятельства.
По мнению общества, налоговая инспекция неправомерно сравнивает ограничение по созданию резерва в виде 10% от выручки за отчетный период с остатком резерва на конец отчетного периода, в то время как необходимо сравнивать с суммой создаваемого резерва, т.е. с суммой, на которую уменьшается налогооблагаемая база отчетного (налогового) периода.
В отношении задолженности по ООО "КомВест" в размере 84000000 руб. общество указывает, что АО "Авиаагрегат" создало резерв по данной сомнительной задолженности в 2014 году и списало за счет него сумму безнадежного долга в 1 квартале 2015 года, тем самым не уменьшив налогооблагаемую прибыль за 2015 год. Отсутствие задолженности по ООО "КомВест" в актах инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками, прочими дебиторами и кредиторами по состоянию на 31.03.2015, 30.06.2015, 30.09.2015 и 30.12.2015 подтверждает ее списание в 1 квартале 2015 года.
Кроме того, общество указывает, что реальность перечисления денежных средств в сумме 84 000 000 руб. в адрес ООО "КомВест" и, соответственно, несение обществом убытков налоговой инспекцией не оспариваются.
Срок исковой давности по задолженности ООО "Диконт" на сумму 1429118 руб. истек в 2014 году. Учитывая, что налоговая база по налогу на прибыль уменьшается в период создания резерва по сомнительным долгам, в период списания безнадежной задолженности за счет ранее созданного резерва уменьшение налогооблагаемой базы по налогу на прибыль не происходит, соответственно не должно происходить и увеличение доходов.
В ходе судебного разбирательства дела АО "Авиаагрегат" уточнило основание заявленных требований и также ссылается на то, что после вступления оспариваемого решения налоговой инспекции N 08-18/126 от 23.01.2017 в законную силу, обществом 04.07.2017 представлены уточненные декларации по налогу на прибыль организаций за 2013-2015 года.
При принятии судебного акта, арбитражный суд первой инстанции правомерно исходил из следующего.
Положениями главы 25 НК РФ налогоплательщикам предоставлено право создавать резервы по сомнительным долгам в порядке, предусмотренном статьей 266 НК РФ.
Суммы отчислений в эти резервы включаются в состав внереализационных расходов на последнее число отчетного (налогового) периода.
В соответствии со статьей 285 НК РФ налоговым периодом по налогу признается календарный год. Отчетными периодами по налогу признаются первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года.
Согласно пункту 4 статьи 266 НК РФ в целях налогообложения сумма резерва по сомнительным долгам определяется по результатам проведенной на последнее число отчетного (налогового) периода инвентаризации дебиторской задолженности и исчисляется следующим образом:
1) по сомнительной задолженности со сроком возникновения свыше 90 календарных дней в сумму создаваемого резерва включается полная сумма выявленной на основании инвентаризации задолженности;
2) по сомнительной задолженности со сроком возникновения от 45 до 90 календарных дней (включительно) в сумму резерва включается 50 процентов от суммы выявленной на основании инвентаризации задолженности;
3) сомнительная задолженность со сроком возникновения до 45 дней не увеличивает сумму создаваемого резерва.
При этом сумма создаваемого резерва по сомнительным долгам, исчисленного по итогам отчетного (налогового) периода, не может превышать 10 процентов от выручки за указанный отчетный (налоговый) период, определяемой в соответствии со статьей 249 НК РФ. При расчете максимальной суммы резерва выручку определяют по данным налогового учета без НДС.
В соответствии с приведенной нормой, 10% выручки за отчетный (налоговый) период сравниваются с общей суммой сомнительной задолженности, которую надо зарезервировать исходя из сроков задержки платежей. Если рассчитанная сумма резерва превышает это предельное значение, то резерв можно создать только в сумме, равной 10% выручки.
Согласно тексту обжалуемого решения и приведенного в нем расчета, 10% от выручки отчетного (налогового) периода налоговой инспекцией сравнивается с суммой дебиторской задолженности на конец отчетного периода, рассчитанной по результатам инвентаризации. Меньшая из двух величин правомерно принимается налоговой инспекцией для определения предельной величины резерва по сомнительным долгам за отчетный (налоговый) период.
Пунктом 4 статьи 266 НК РФ предусмотрено, что резерв по сомнительным долгам может быть использован организацией лишь на покрытие убытков от безнадежных долгов (долгов, нереальных к взысканию).
В целях налогообложения прибыли предусматривается только четыре основания признания дебиторской задолженности безнадежной (п. 2 ст. 266 НК РФ):
- - по истечении срока исковой давности (ст. 196 ГК РФ);
- - вследствие прекращения обязательства в соответствии с гражданским законодательством из-за невозможности его исполнения (ст. 416 ГК РФ);
- - на основании акта государственного органа (ст. 417 ГК РФ);
- - в связи с ликвидацией организации (ст. 419 ГК РФ).
При этом долги, нереальные к взысканию, списываются в составе внереализационных расходов с даты исключения налогоплательщика-должника из ЕГРЮЛ.
Учитывая, что резерв по сомнительным долгам может быть использован организацией лишь на покрытие убытков от безнадежных долгов, то при признании дебиторской задолженности безнадежным долгом в течение отчетного (налогового) периода, налогоплательщик должен списать данный безнадежный долг за счет резерва по сомнительным долгам, который, в то же время, в соответствии с вышеизложенным, будет сформирован только в последнее число отчетного (налогового) периода.
Таким образом, дебиторская задолженность, подлежащая списанию за счет резерва по сомнительным долгам, должна быть включена в резерв по сомнительным долгам, который в силу особенностей определения суммы резерва по сомнительным долгам формируется позднее, чем используется организацией на покрытие убытков от безнадежных долгов.
В ходе проверки установлено, что суммы резерва использованы АО "Авиаагрегат" в отчетных (налоговом) периодах 2015 года на покрытие убытков по безнадежным долгам:
- - в 1 квартале 2015 года в размере 84000000 руб. по операциям с ООО "КомВест";
- - во 2 квартале 2015 года в размере 1427394 руб. 40 коп. по операциям с ООО "Диконт".
Как следует из обжалуемого решения, налоговой инспекцией отказано в списании указанной дебиторской задолженности за счет резерва по сомнительным долгам.
В отношении задолженности ООО "КомВест" в сумме 84000000 руб. налоговым органом установлено, что в соответствии с договором от 08.12.2011 N 361/КВ ООО "КомВест" должно было поставить обществу в течение 30 календарных дней с даты заключения договора компоненты авиационных блоков различных модификаций. АО "Авиаагрегат" платежными поручениями N 56 от 31.01.2012, N 585 от 30.03.2012 перечислило ООО "КомВест" денежные средства в размере 84000000 руб., однако встречного исполнения путем передачи товара не произошло.
Таким образом, налоговая инспекция указывает, что данная операция не связана с реализацией товара и в силу прямого указания статьи 266 НК РФ не может участвовать в формировании резерва по сомнительным долгам.
АО "Авиаагрегат" ссылается на то, что в связи с истечением срока исковой давности общество вправе списать сумму безнадежного долга ООО "КомВест" в 1 квартале 2015 года на внереализационные расходы на основании пп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ. Списав безнадежный долг ООО "КомВест" за счет суммы ранее созданного резерва по сомнительным долгам и отразив указанную операцию в проверяемой налоговой декларации (корректировка N 3) общество тем самым не уменьшило налогооблагаемую прибыль за 2015 год.
Налоговым органом обоснованно отклонен указанный довод общества.
В силу положений статьи 252 НК РФ при решении вопроса о возможности принятия расходов в целях исчисления налога на прибыль необходимо исходить из реальности расходов, произведенных в целях получения дохода, а также их документального подтверждения. Основанием для уменьшения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль является совокупность обстоятельств: наличие экономической обоснованности произведенных расходов; наличие надлежащим образом оформленных документов в подтверждение расходов; направленность расходов на получение доходов.
Налоговый орган указывает, что решением Арбитражного суда Самарской области от 10.12.2015 по делу N А55-18143/2015, вступившим в законную силу, установлено, что между АО "Авиаагрегат" и ООО "КомВест" заключена фиктивная сделка, соответственно задолженность по ООО "КомВест" в размере 84000000 руб. не может быть признана дебиторской задолженностью, так как в рамках рассматриваемого дела было установлено создание формального документооборота между АО "Авиаагрегат" и ООО "КомВест".
Из судебных актов следует, что товар, который согласно договору от 08.12.2011 и товарным накладным поставляло ООО "КомВест", общество выпускало самостоятельно.
В обоснование своих доводов общество ссылалось на реальность хозяйственных операций, связанных с заключением и исполнением договорных отношений, и их подтверждение соответствующими первичными документами.
Вместе с тем, установлено, что сделки, в том числе с указанной организацией, были совершены Пчельниковым А.Ю., который во исполнение своего преступного умысла, направленного на присвоение и растрату вверенных ему материальных ценностей, заключил договоры купли-продажи со специально подобранными организациями, зная заранее, что они не имеют возможности и не будут выполнять взятые на себя обязательства. Вина Пчельникова А.Ю. в совершении данного преступления доказана и подтверждена приговором Промышленного районного суда г. Самары от 06.10.2014.
Тот факт, что общество понесло убытки в результате преступных действий своего работника, не свидетельствует об отсутствии выявленных нарушений и об отсутствии вины самого общества в совершении этих нарушений.
Из указанных обстоятельств следует, что для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом и действия АО "Авиаагрегат" направлены на получение необоснованной налоговой выгоды.
Соответственно, задолженность ООО "КомВест" в размере 84000000 руб. не может быть признана дебиторской задолженностью и списана во внереализационные расходы по какому бы то ни было основанию.
Доводы по задолженности ООО "Диконт" в размере 1427394 руб. судом также не принимаются.
Пунктом 2 статьи 266 НК РФ определено, что безнадежными долгами (долгами, нереальными к взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации.
Таким образом, истечение срока исковой давности и ликвидация организации являются основаниями отнесения дебиторской задолженности в состав внереализационных расходов как долга, нереального к взысканию.
Порядок признания расходов при методе начисления предусматривает, что расходы, принимаемые для целей налогообложения, признаются таковыми в том отчетном (налоговом периоде), к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты (пункт 1 статьи 272 НК РФ).
Названная норма не предоставляет налогоплательщику права на произвольный выбор налогового периода, в котором в состав внереализационных расходов включается безнадежная к взысканию задолженность.
Кроме того, данный вывод согласуется с положениями законодательства о бухгалтерском учете. Пунктом 77 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н, установлено, что дебиторская задолженность, по которой срок исковой давности истек, другие долги, нереальные для взыскания, списываются по каждому обязательству на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя организации и относятся соответственно на счет средств резерва сомнительных долгов либо на финансовые результаты.
Как установлено статьей 8 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", все хозяйственные операции и результаты инвентаризации подлежат своевременной регистрации на счетах бухгалтерского учета без каких-либо пропусков или изъятий.
Налогоплательщик, проводя по состоянию на последнюю дату отчетного (налогового) периода инвентаризацию, по ее итогам должен определить сумму дебиторской задолженности, по которой срок исковой давности истек, другие долги, нереальные к взысканию, и произвести их списание.
В отношении задолженности ООО "Диконт" в размере 1427394 руб. трехгодичный срок исковой давности истек в 2014 году.
Из выше приведенного следует, что правовые основания для списания задолженности в сумме 1427394 руб. за счет созданного резерва по сомнительным долгам в 2015 году у общества отсутствуют.
Налоговая инспекция указывает, что обществом в нарушение пункта 5 статьи 266 НК РФ сумма создаваемого резерва по итогам отчетного (налогового) периода не корректировалась на сумму остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода.
Указанный довод налоговой инспекции АО "Авиаагрегат" в нарушение положений ст. 65 АПК РФ не опровергнут.
В соответствии с представленным обществом расчетом резерва по сомнительным долгам за 1 квартал 2015 года остаток неиспользованного резерва по сомнительным долгам на начало налогового периода (на 01.01.2015) составлял 121592976 руб. Сумма вновь создаваемого резерва на 1 квартал 2015 года - 18782119 руб. (10% выручки за отчетный период). Поскольку сумма вновь создаваемого резерва меньше, чем сумма остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода (без учета списания задолженности по ООО "КомВест"), разница в размере 102810857 руб. (121592976 руб. - 18782119 руб.) подлежит включению во внереализационные доходы. Налоговая инспекция указывает, что согласно налоговому регистру, представленному обществом, по формированию внереализационных доходов за 1 квартал 2015 года, сумма восстановленного в доходах резерва равна 0, т.е. внереализационные доходы АО "Авиаагрегат" не корректировались.
Минфин России в письме от 14.02.2011 N 03-03-06/1/97 указал, что, если организация не использовала созданный резерв по сомнительным долгам ни в какой части и в полном объеме переносит его на следующий отчетный (налоговый) период, то сумма вновь создаваемого резерва должна быть скорректирована на сумму резерва предыдущего отчетного (налогового) периода.
Согласно позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Определении от 13.11.2009 N ВАС-12360/09, в состав внереализационных доходов налогоплательщика текущего отчетного (налогового) периода подлежит включению превышение остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода над суммой вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва. К финансовым результатам присоединяются неизрасходованные суммы резерва, если до конца отчетного года, следующего за годом создания резерва сомнительных долгов, этот резерв в какой-либо части не будет использован.
Доводы АО "Авиаагрегат" о том, что ими 04.07.2017 представлены уточненные налоговые деклараций по налогу на прибыль за 2013-2015 года, судом не принимаются, как не имеющими отношения к проверке законности оспариваемого решения налоговой инспекции.
Камеральная налоговая проверка уточненной (корректирующая форма N 4) налоговой декларации по налогу на прибыль за 2015 год, налоговой инспекцией не завершена.
Более того, как указал суд первой инстанции, в случае отсутствия замечаний к порядку заполнения налоговой декларации, налоговый орган должен отразить в карточке расчетов с бюджетом действительную налоговую обязанность общества по налогу на прибыль за 2015 год, скорректировав начисленные суммы налога, указанные в оспариваемом решении налоговой инспекции N 08-18/126 от 23.01.2017.
При таких обстоятельствах, судом первой инстанции сделан обоснованный вывод о законности решения Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Самарской области N 08-18/126 от 23.01.2017 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и решения УФНС России по Самарской области N 03-15/11422@ от 03.04.2017.
Принимая во внимание вышеизложенное, требования заявителя правомерно оставлены судом первой инстанции без удовлетворения.
Доводы апелляционной жалобы Общества, пояснений к ней повторяют доводы, приводившиеся в суде первой инстанции, им дана надлежащая правовая оценка.
В отношении доводов заявителя относительно результатов камеральных проверок уточненных налоговых деклараций, озвученных представителем налогового органа в судебном заседании, апелляционный суд отмечает, что в настоящее время, как следует из пояснений сторон, в отношении Общества проводится выездная налоговая проверка по всем налогам, в том числе по налогу на прибыль, за налоговый период 2013, 2014, 2015 года. Предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов. В ходе проверки налоговый орган, с учетом всех необходимых для проверки документов, сведений, отраженных в представленных налогоплательщиком в проверяемый период декларациях, определяет действительный размер налоговой обязанности налогоплательщика за проверяемый период.
Доводы апелляционной жалобы, пояснений к ней, проверены судом, но учтены быть не могут, так как не влияют на законность принятого судебного акта.
Оснований для отмены обжалуемого судебного акта не имеется.
Руководствуясь ст. ст. 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный апелляционный суд
Решение Арбитражного суда Самарской области от 26 июля 2017 года по делу N А55-9808/2017 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в двухмесячный срок в Арбитражный суд Поволжского округа.
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ОДИННАДЦАТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 13.10.2017 N 11АП-13027/2017 ПО ДЕЛУ N А55-9808/2017
Разделы:Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ОДИННАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 13 октября 2017 г. по делу N А55-9808/2017
Резолютивная часть постановления объявлена 09 октября 2017 года
Постановление в полном объеме изготовлено 13 октября 2017 года
Одиннадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Поповой Е.Г., судей Драгоценновой И.С., Семушкина В.С.,
при ведении протокола секретарем судебного заседания Романенко А.А.,
при участии:
от акционерного общества "Авиаагрегат" - представителя Горожанкина А.Б. (доверенность от 03.07.2017), представителя Атрясевича Р.А. (доверенность от 05.07.17), представителя Медведева Р.Г. (доверенность от 11.01.2017),
от Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Самарской области - представителя Федоровой Е.А. (доверенность от 10.08.2017), представителя Мелиховой В.И. (доверенность от 31.05.2017),
от УФНС России по Самарской области - представителя Федоровой Е.А. (доверенность от 10.03.2017)
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу акционерного общества "Авиаагрегат"
на решение Арбитражного суда Самарской области от 26 июля 2017 года по делу N А55-9808/2017 (судья Лихоманенко О.А.),
по заявлению акционерного общества "Авиаагрегат", Самарская область, г. Самара,
к Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Самарской области, Самарская область, г. Самара,
о признании недействительным решения N 08-18/126 от 23.01.2017,
к УФНС России по Самарской области, Самарская область, г. Самара,
о признании недействительным решения N 03-15/11422@ от 03.04.2017,
установил:
Акционерное общество "Авиаагрегат" (далее - АО "Авиаагрегат", общество) обратилось в Арбитражный суд Самарской области с заявлением о признании недействительными решения Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Самарской области N 08-18/126 от 23.01.2017 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и решения УФНС России по Самарской области N 03-15/11422@ от 03.04.2017.
Решением Арбитражного суда Самарской области от 26 июля 2017 года в удовлетворении заявленных требований было отказано.
В апелляционной жалобе заявитель, с учетом письменных пояснений от 05.10.2017, просит суд апелляционной инстанции отменить решение Арбитражного суда Самарской области от 26 июля 2017 года по делу N А55-9808/2017 и принять по делу новый судебный акт, которым удовлетворить заявленные обществом требования. Податель жалобы указывает на отсутствие занижения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль за 2015 год. Также Общество указывает, что им в налоговый орган 04.07.2017 представлены уточненные налоговые декларации по налогу на прибыль 2013-2015, которые должны были быть учтены судом, результаты камеральной проверки уточненных налоговых деклараций имеют отношение к оспариваемому решению ответчика.
В материалы дела поступил отзыв налоговых органов на апелляционную жалобу заявителя, в котором налоговые органы просят суд апелляционной инстанции решение Арбитражного суда Самарской области от 26 июля 2017 года по делу N А55-9808/2017 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения как необоснованную.
В судебном заседании апелляционного суда представители заявителя апелляционную жалобу поддержали, просили ее удовлетворить.
Представители налоговых органов в судебном заседании апелляционного суда возражали против удовлетворения апелляционной жалобы по основаниям, изложенным в отзыве на жалобу, просили суд апелляционной инстанции решение Арбитражного суда Самарской области от 26 июля 2017 года оставить без изменения.
Рассмотрев дело в порядке апелляционного производства, проверив обоснованность доводов, изложенных в апелляционной жалобе, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены обжалуемого судебного акта.
Как усматривается из материалов дела, 23.01.2017 Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Самарской области (далее - налоговая инспекция) по результатам камеральной налоговой проверки уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2015 год (корректировка N 3) вынесено оспариваемое решение N 08-18/126 о привлечении АО "Авиаагрегат" к ответственности за совершение налогового правонарушения по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) за неполную уплату налога на прибыль организаций в виде взыскания штрафа в размере 2 709 361 руб.
Указанным решением обществу также предложено уплатить недоимку по налогу на прибыль организаций в сумме 13 546 808 руб. и пени в сумме 911 286 руб.
Не согласившись с указанным решением АО "Авиаагрегат" обжаловало его в УФНС России по Самарской области, которое своим решением N 03-15/11422@ от 03.04.2017 оставило решение налоговой инспекции без изменения.
Налоговая инспекция указывает, что основанием доначисления указанных сумма налога, пени, штрафа послужило занижение налогооблагаемой базы по налогу на прибыль за 2015 год по причине необоснованного формирования резерва по сомнительным долгам.
Оспаривая решение налоговой инспекции и УФНС России по Самарской области, общество в заявлении в арбитражный суд указывает на следующие обстоятельства.
По мнению общества, налоговая инспекция неправомерно сравнивает ограничение по созданию резерва в виде 10% от выручки за отчетный период с остатком резерва на конец отчетного периода, в то время как необходимо сравнивать с суммой создаваемого резерва, т.е. с суммой, на которую уменьшается налогооблагаемая база отчетного (налогового) периода.
В отношении задолженности по ООО "КомВест" в размере 84000000 руб. общество указывает, что АО "Авиаагрегат" создало резерв по данной сомнительной задолженности в 2014 году и списало за счет него сумму безнадежного долга в 1 квартале 2015 года, тем самым не уменьшив налогооблагаемую прибыль за 2015 год. Отсутствие задолженности по ООО "КомВест" в актах инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками, прочими дебиторами и кредиторами по состоянию на 31.03.2015, 30.06.2015, 30.09.2015 и 30.12.2015 подтверждает ее списание в 1 квартале 2015 года.
Кроме того, общество указывает, что реальность перечисления денежных средств в сумме 84 000 000 руб. в адрес ООО "КомВест" и, соответственно, несение обществом убытков налоговой инспекцией не оспариваются.
Срок исковой давности по задолженности ООО "Диконт" на сумму 1429118 руб. истек в 2014 году. Учитывая, что налоговая база по налогу на прибыль уменьшается в период создания резерва по сомнительным долгам, в период списания безнадежной задолженности за счет ранее созданного резерва уменьшение налогооблагаемой базы по налогу на прибыль не происходит, соответственно не должно происходить и увеличение доходов.
В ходе судебного разбирательства дела АО "Авиаагрегат" уточнило основание заявленных требований и также ссылается на то, что после вступления оспариваемого решения налоговой инспекции N 08-18/126 от 23.01.2017 в законную силу, обществом 04.07.2017 представлены уточненные декларации по налогу на прибыль организаций за 2013-2015 года.
При принятии судебного акта, арбитражный суд первой инстанции правомерно исходил из следующего.
Положениями главы 25 НК РФ налогоплательщикам предоставлено право создавать резервы по сомнительным долгам в порядке, предусмотренном статьей 266 НК РФ.
Суммы отчислений в эти резервы включаются в состав внереализационных расходов на последнее число отчетного (налогового) периода.
В соответствии со статьей 285 НК РФ налоговым периодом по налогу признается календарный год. Отчетными периодами по налогу признаются первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года.
Согласно пункту 4 статьи 266 НК РФ в целях налогообложения сумма резерва по сомнительным долгам определяется по результатам проведенной на последнее число отчетного (налогового) периода инвентаризации дебиторской задолженности и исчисляется следующим образом:
1) по сомнительной задолженности со сроком возникновения свыше 90 календарных дней в сумму создаваемого резерва включается полная сумма выявленной на основании инвентаризации задолженности;
2) по сомнительной задолженности со сроком возникновения от 45 до 90 календарных дней (включительно) в сумму резерва включается 50 процентов от суммы выявленной на основании инвентаризации задолженности;
3) сомнительная задолженность со сроком возникновения до 45 дней не увеличивает сумму создаваемого резерва.
При этом сумма создаваемого резерва по сомнительным долгам, исчисленного по итогам отчетного (налогового) периода, не может превышать 10 процентов от выручки за указанный отчетный (налоговый) период, определяемой в соответствии со статьей 249 НК РФ. При расчете максимальной суммы резерва выручку определяют по данным налогового учета без НДС.
В соответствии с приведенной нормой, 10% выручки за отчетный (налоговый) период сравниваются с общей суммой сомнительной задолженности, которую надо зарезервировать исходя из сроков задержки платежей. Если рассчитанная сумма резерва превышает это предельное значение, то резерв можно создать только в сумме, равной 10% выручки.
Согласно тексту обжалуемого решения и приведенного в нем расчета, 10% от выручки отчетного (налогового) периода налоговой инспекцией сравнивается с суммой дебиторской задолженности на конец отчетного периода, рассчитанной по результатам инвентаризации. Меньшая из двух величин правомерно принимается налоговой инспекцией для определения предельной величины резерва по сомнительным долгам за отчетный (налоговый) период.
Пунктом 4 статьи 266 НК РФ предусмотрено, что резерв по сомнительным долгам может быть использован организацией лишь на покрытие убытков от безнадежных долгов (долгов, нереальных к взысканию).
В целях налогообложения прибыли предусматривается только четыре основания признания дебиторской задолженности безнадежной (п. 2 ст. 266 НК РФ):
- - по истечении срока исковой давности (ст. 196 ГК РФ);
- - вследствие прекращения обязательства в соответствии с гражданским законодательством из-за невозможности его исполнения (ст. 416 ГК РФ);
- - на основании акта государственного органа (ст. 417 ГК РФ);
- - в связи с ликвидацией организации (ст. 419 ГК РФ).
При этом долги, нереальные к взысканию, списываются в составе внереализационных расходов с даты исключения налогоплательщика-должника из ЕГРЮЛ.
Учитывая, что резерв по сомнительным долгам может быть использован организацией лишь на покрытие убытков от безнадежных долгов, то при признании дебиторской задолженности безнадежным долгом в течение отчетного (налогового) периода, налогоплательщик должен списать данный безнадежный долг за счет резерва по сомнительным долгам, который, в то же время, в соответствии с вышеизложенным, будет сформирован только в последнее число отчетного (налогового) периода.
Таким образом, дебиторская задолженность, подлежащая списанию за счет резерва по сомнительным долгам, должна быть включена в резерв по сомнительным долгам, который в силу особенностей определения суммы резерва по сомнительным долгам формируется позднее, чем используется организацией на покрытие убытков от безнадежных долгов.
В ходе проверки установлено, что суммы резерва использованы АО "Авиаагрегат" в отчетных (налоговом) периодах 2015 года на покрытие убытков по безнадежным долгам:
- - в 1 квартале 2015 года в размере 84000000 руб. по операциям с ООО "КомВест";
- - во 2 квартале 2015 года в размере 1427394 руб. 40 коп. по операциям с ООО "Диконт".
Как следует из обжалуемого решения, налоговой инспекцией отказано в списании указанной дебиторской задолженности за счет резерва по сомнительным долгам.
В отношении задолженности ООО "КомВест" в сумме 84000000 руб. налоговым органом установлено, что в соответствии с договором от 08.12.2011 N 361/КВ ООО "КомВест" должно было поставить обществу в течение 30 календарных дней с даты заключения договора компоненты авиационных блоков различных модификаций. АО "Авиаагрегат" платежными поручениями N 56 от 31.01.2012, N 585 от 30.03.2012 перечислило ООО "КомВест" денежные средства в размере 84000000 руб., однако встречного исполнения путем передачи товара не произошло.
Таким образом, налоговая инспекция указывает, что данная операция не связана с реализацией товара и в силу прямого указания статьи 266 НК РФ не может участвовать в формировании резерва по сомнительным долгам.
АО "Авиаагрегат" ссылается на то, что в связи с истечением срока исковой давности общество вправе списать сумму безнадежного долга ООО "КомВест" в 1 квартале 2015 года на внереализационные расходы на основании пп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ. Списав безнадежный долг ООО "КомВест" за счет суммы ранее созданного резерва по сомнительным долгам и отразив указанную операцию в проверяемой налоговой декларации (корректировка N 3) общество тем самым не уменьшило налогооблагаемую прибыль за 2015 год.
Налоговым органом обоснованно отклонен указанный довод общества.
В силу положений статьи 252 НК РФ при решении вопроса о возможности принятия расходов в целях исчисления налога на прибыль необходимо исходить из реальности расходов, произведенных в целях получения дохода, а также их документального подтверждения. Основанием для уменьшения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль является совокупность обстоятельств: наличие экономической обоснованности произведенных расходов; наличие надлежащим образом оформленных документов в подтверждение расходов; направленность расходов на получение доходов.
Налоговый орган указывает, что решением Арбитражного суда Самарской области от 10.12.2015 по делу N А55-18143/2015, вступившим в законную силу, установлено, что между АО "Авиаагрегат" и ООО "КомВест" заключена фиктивная сделка, соответственно задолженность по ООО "КомВест" в размере 84000000 руб. не может быть признана дебиторской задолженностью, так как в рамках рассматриваемого дела было установлено создание формального документооборота между АО "Авиаагрегат" и ООО "КомВест".
Из судебных актов следует, что товар, который согласно договору от 08.12.2011 и товарным накладным поставляло ООО "КомВест", общество выпускало самостоятельно.
В обоснование своих доводов общество ссылалось на реальность хозяйственных операций, связанных с заключением и исполнением договорных отношений, и их подтверждение соответствующими первичными документами.
Вместе с тем, установлено, что сделки, в том числе с указанной организацией, были совершены Пчельниковым А.Ю., который во исполнение своего преступного умысла, направленного на присвоение и растрату вверенных ему материальных ценностей, заключил договоры купли-продажи со специально подобранными организациями, зная заранее, что они не имеют возможности и не будут выполнять взятые на себя обязательства. Вина Пчельникова А.Ю. в совершении данного преступления доказана и подтверждена приговором Промышленного районного суда г. Самары от 06.10.2014.
Тот факт, что общество понесло убытки в результате преступных действий своего работника, не свидетельствует об отсутствии выявленных нарушений и об отсутствии вины самого общества в совершении этих нарушений.
Из указанных обстоятельств следует, что для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом и действия АО "Авиаагрегат" направлены на получение необоснованной налоговой выгоды.
Соответственно, задолженность ООО "КомВест" в размере 84000000 руб. не может быть признана дебиторской задолженностью и списана во внереализационные расходы по какому бы то ни было основанию.
Доводы по задолженности ООО "Диконт" в размере 1427394 руб. судом также не принимаются.
Пунктом 2 статьи 266 НК РФ определено, что безнадежными долгами (долгами, нереальными к взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации.
Таким образом, истечение срока исковой давности и ликвидация организации являются основаниями отнесения дебиторской задолженности в состав внереализационных расходов как долга, нереального к взысканию.
Порядок признания расходов при методе начисления предусматривает, что расходы, принимаемые для целей налогообложения, признаются таковыми в том отчетном (налоговом периоде), к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты (пункт 1 статьи 272 НК РФ).
Названная норма не предоставляет налогоплательщику права на произвольный выбор налогового периода, в котором в состав внереализационных расходов включается безнадежная к взысканию задолженность.
Кроме того, данный вывод согласуется с положениями законодательства о бухгалтерском учете. Пунктом 77 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н, установлено, что дебиторская задолженность, по которой срок исковой давности истек, другие долги, нереальные для взыскания, списываются по каждому обязательству на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя организации и относятся соответственно на счет средств резерва сомнительных долгов либо на финансовые результаты.
Как установлено статьей 8 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", все хозяйственные операции и результаты инвентаризации подлежат своевременной регистрации на счетах бухгалтерского учета без каких-либо пропусков или изъятий.
Налогоплательщик, проводя по состоянию на последнюю дату отчетного (налогового) периода инвентаризацию, по ее итогам должен определить сумму дебиторской задолженности, по которой срок исковой давности истек, другие долги, нереальные к взысканию, и произвести их списание.
В отношении задолженности ООО "Диконт" в размере 1427394 руб. трехгодичный срок исковой давности истек в 2014 году.
Из выше приведенного следует, что правовые основания для списания задолженности в сумме 1427394 руб. за счет созданного резерва по сомнительным долгам в 2015 году у общества отсутствуют.
Налоговая инспекция указывает, что обществом в нарушение пункта 5 статьи 266 НК РФ сумма создаваемого резерва по итогам отчетного (налогового) периода не корректировалась на сумму остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода.
Указанный довод налоговой инспекции АО "Авиаагрегат" в нарушение положений ст. 65 АПК РФ не опровергнут.
В соответствии с представленным обществом расчетом резерва по сомнительным долгам за 1 квартал 2015 года остаток неиспользованного резерва по сомнительным долгам на начало налогового периода (на 01.01.2015) составлял 121592976 руб. Сумма вновь создаваемого резерва на 1 квартал 2015 года - 18782119 руб. (10% выручки за отчетный период). Поскольку сумма вновь создаваемого резерва меньше, чем сумма остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода (без учета списания задолженности по ООО "КомВест"), разница в размере 102810857 руб. (121592976 руб. - 18782119 руб.) подлежит включению во внереализационные доходы. Налоговая инспекция указывает, что согласно налоговому регистру, представленному обществом, по формированию внереализационных доходов за 1 квартал 2015 года, сумма восстановленного в доходах резерва равна 0, т.е. внереализационные доходы АО "Авиаагрегат" не корректировались.
Минфин России в письме от 14.02.2011 N 03-03-06/1/97 указал, что, если организация не использовала созданный резерв по сомнительным долгам ни в какой части и в полном объеме переносит его на следующий отчетный (налоговый) период, то сумма вновь создаваемого резерва должна быть скорректирована на сумму резерва предыдущего отчетного (налогового) периода.
Согласно позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Определении от 13.11.2009 N ВАС-12360/09, в состав внереализационных доходов налогоплательщика текущего отчетного (налогового) периода подлежит включению превышение остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода над суммой вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва. К финансовым результатам присоединяются неизрасходованные суммы резерва, если до конца отчетного года, следующего за годом создания резерва сомнительных долгов, этот резерв в какой-либо части не будет использован.
Доводы АО "Авиаагрегат" о том, что ими 04.07.2017 представлены уточненные налоговые деклараций по налогу на прибыль за 2013-2015 года, судом не принимаются, как не имеющими отношения к проверке законности оспариваемого решения налоговой инспекции.
Камеральная налоговая проверка уточненной (корректирующая форма N 4) налоговой декларации по налогу на прибыль за 2015 год, налоговой инспекцией не завершена.
Более того, как указал суд первой инстанции, в случае отсутствия замечаний к порядку заполнения налоговой декларации, налоговый орган должен отразить в карточке расчетов с бюджетом действительную налоговую обязанность общества по налогу на прибыль за 2015 год, скорректировав начисленные суммы налога, указанные в оспариваемом решении налоговой инспекции N 08-18/126 от 23.01.2017.
При таких обстоятельствах, судом первой инстанции сделан обоснованный вывод о законности решения Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Самарской области N 08-18/126 от 23.01.2017 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и решения УФНС России по Самарской области N 03-15/11422@ от 03.04.2017.
Принимая во внимание вышеизложенное, требования заявителя правомерно оставлены судом первой инстанции без удовлетворения.
Доводы апелляционной жалобы Общества, пояснений к ней повторяют доводы, приводившиеся в суде первой инстанции, им дана надлежащая правовая оценка.
В отношении доводов заявителя относительно результатов камеральных проверок уточненных налоговых деклараций, озвученных представителем налогового органа в судебном заседании, апелляционный суд отмечает, что в настоящее время, как следует из пояснений сторон, в отношении Общества проводится выездная налоговая проверка по всем налогам, в том числе по налогу на прибыль, за налоговый период 2013, 2014, 2015 года. Предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов. В ходе проверки налоговый орган, с учетом всех необходимых для проверки документов, сведений, отраженных в представленных налогоплательщиком в проверяемый период декларациях, определяет действительный размер налоговой обязанности налогоплательщика за проверяемый период.
Доводы апелляционной жалобы, пояснений к ней, проверены судом, но учтены быть не могут, так как не влияют на законность принятого судебного акта.
Оснований для отмены обжалуемого судебного акта не имеется.
Руководствуясь ст. ст. 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный апелляционный суд
постановил:
Решение Арбитражного суда Самарской области от 26 июля 2017 года по делу N А55-9808/2017 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в двухмесячный срок в Арбитражный суд Поволжского округа.
Председательствующий
Е.Г.ПОПОВА
Е.Г.ПОПОВА
Судьи
И.С.ДРАГОЦЕННОВА
В.С.СЕМУШКИН
И.С.ДРАГОЦЕННОВА
В.С.СЕМУШКИН
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)