Судебные решения, арбитраж
Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Полный текст постановления изготовлен 27 сентября 2017 г.
Резолютивная часть постановления объявлена 20 сентября 2017 г.
Седьмой арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего Назарова А.В.,
судей: Кайгородовой М.Ю., Стасюк Т.Е.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Ереминой Е.В.,
без участия представителей лиц, участвующих в деле,
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу конкурсного управляющего общества с ограниченной ответственностью "Трансхимресурс" (рег. N 07АП-4748/2016 (5)) на определение Арбитражного суда Кемеровской области от 30 июня 2017 г. (резолютивная часть объявлена 22.06.2017) (судья Дорофеева Ю.В.) по делу N А27-20472/2015 о несостоятельности (банкротстве) общества с ограниченной ответственностью "Трансхимресурс" (650070, Кемеровская область, г. Кемерово, ул. Тухачевского, д. 58В, ИНН 4206012543, ОГРН 1024200708058), принятое по результатам рассмотрения заявления Федеральной налоговой службы в лице Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 по Кемеровской области (650024, Кемеровская область, г. Кемерово, ул. Глинки, д. 19, ИНН 4205035918, ОГРН 1044205091435) о признании обоснованным и включении в реестр требований кредиторов должника требования в размере 1 280 173 рублей 02 копеек,
решением Арбитражного суда Кемеровской области от 13.12.2016 общество с ограниченной ответственностью "Трансхимресурс" (далее - ООО "Трансхимресурс") признано несостоятельным (банкротом), в отношении него открыто конкурсное производство.
Определением от 13.12.2016 конкурсным управляющим утвержден Караваев Владислав Сергеевич.
В Арбитражный суд Кемеровской области 16.02.2017 поступило заявление Федеральной налоговой службы в лице Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 по Кемеровской области (далее - ФНС России) об установлении размера требований и включении их в реестр требований кредиторов ООО "Трансхимресурс", в размере 1 280 173 рублей 02 копеек, в том числе 959 944 рублей основного долга, 128 240 рублей 22 копеек пени, 191 988 рублей 80 копеек штрафов.
Определением Арбитражного суда Кемеровской области от 30.06.2017 требования Федеральной налоговой службы в размере 959 944 рублей основного долга включены в третью очередь реестра требований кредиторов ООО "Трансхимресурс". Требования о включении в реестр требований кредиторов должника пени в сумме 128 240, 22 рублей, штрафа в сумме 191 988, 80 рублей учтены отдельно в реестре требований кредиторов должника и признаны подлежащими удовлетворению после погашения основной суммы задолженности и причитающихся процентов.
Не согласившись с принятым по делу определением, конкурсный управляющий ООО "Трансхимресурс" Караваев В.С. обратился с апелляционной жалобой, в которой просит его отменить, отказать в части требований, предъявленных за пределами принудительного срока взыскания, возникшие до 28.02.2014, ссылаясь на пункт 1 статьи 113 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), правовую позицию, изложенную в абзаце третьем пункта 19 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 22 июня 2006 года N 25 "О некоторых вопросах, связанных с квалификацией и установлением требований по обязательным платежам, а также санкциям за публичные правонарушения в деле о банкротстве" (далее - постановление от 22.06.2006 N 25).
В обоснование к отмене судебного акта, заявитель жалобы указывает на то, что в случае предъявления кредитором и рамках дела о банкротстве требования, которое не подтверждено судебным актом, к такому требованию подлежит применению срок исковой давности. Заявленное требование в части требований, срок уплаты по которым наступил ранее 28.02.2014, не подлежит удовлетворению.
Заявитель жалобы отмечает, что налоговая обязанность налогоплательщика согласно действующему НК РФ является бессрочной, однако, кодексом закреплены сроки принудительного изыскании налоговыми органами задолженности с налогоплательщика, при пропуске которого, задолженность должна быть признана безнадежной ко взысканию, и списана но этому основанию. Кроме этого НК РФ предусматривает, что налоговый орган вправе исчислить налоги не более, чем за три налоговых периода (года), предшествующих календарному году направления налогового уведомления. Соответственно, в требовании от 2016 года налоговый орган может включить суммы налога только за периоды 2013, 2014, 2015 года, долги более раннего периода в такое уведомление (требование, решение) попасть не должны. Кредитор не вправе предъявлять требования по которым истек срок давности.
Таким образом, обязанность уплатить до начисленные налоги и недоимки связанные с ними не имеет срока давности по налоговому кодексу, однако исходя из норм Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ), Федерального закона от 26.10.2002 N 127-ФЗ "О несостоятельности (банкротстве)" (далее - Закон о банкротстве), а также ограничений, установленных НК РФ сроки о взыскании налога в судебном порядке ограничены сроками возможного принудительного взыскания - 3 года.
Согласно Конституции Российской Федерации, всем лицам гарантировано равенство требований частных кредиторов и требований государства, т.е. равную защиту всех форм собственности, в том числе порядок удовлетворения требований кредиторов третьей очереди, которые не могут быть ущемлены постановкой в приоритетное положение требований.
Подробно доводы изложены в жалобе.
В порядке статьи 262 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), ФНС России представила отзыв на апелляционную жалобу, в котором не согласилась с ее доводами, указало, что ссылка конкурсного управляющего на пункт 19 постановления 22.06.2006 N 25 неправомерна, оно не подлежит применению в связи с изданием постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 20.12.2016 N 59.
Уполномоченный орган, ссылаясь на пункт 11 Обзора Президиума Верховного Суда Российской Федерации 20.12.2016, пункт 2 статьи 63, пункт 1 статьи 81, пункт 1 статьи 94, пункт 1 статьи 126 Закона о банкротстве, указывает, что принятие решения в порядке статьи 46 НК РФ, не является обязательным условием для обоснования задолженности по вступившему в законную силу решению о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. Ссылаясь на абзац 3 пункта 15 постановления Пленума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации", отмечает, что сроки давности привлечения ООО "Трансхимресурс" на дату вынесения инспекцией решения о привлечении его к налоговой ответственности от 19.08.2016 N 12 за проверяемые периоды 2012, 2013, 2014 гг., не истекли.
Более подробно доводы изложены в отзыве.
Лица, участвующие в деле, извещенные надлежащим образом о времени и месте судебного разбирательства, в судебное заседание апелляционной инстанции не явились.
Арбитражный апелляционный суд считает возможным на основании статей 156 (частей 1, 3), 266 (части 1) АПК РФ рассмотреть апелляционную жалобу в отсутствие представителей сторон.
Исследовав материалы дела, изучив доводы апелляционной жалобы, отзыва на нее, проверив в порядке статьи 268 АПК РФ законность и обоснованность определения Арбитражного суда Кемеровской области, арбитражный суд апелляционной инстанции пришел к выводу об отсутствии оснований для его отмены или изменения исходя из следующего.
Как следует из материалов дела, по состоянию на 26.10.2015 ООО "Трансхимресурс" имеет задолженность по обязательным платежам в размере 1 280 173 рублей 02 копеек, в том числе 959 944 рублей основного долга, 128 240 рублей 22 копеек пени, 191 988 рублей 80 копеек штрафов.
В обоснование требований по обязательным платежам в заявленном размере ФНС России представлены: акт налоговой проверки N 12 от 30.06.2016 г., решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения N 12 от 19.08.2016 г.; требования об уплате налога, сбора, пени, штрафов по состоянию на 04.10.2016 г. N 49, протоколы расчета пени по решению N 12 от 19.08.2016 г.
В связи с тем, что указанная задолженность ООО "Трансхимресурс" не была погашена, уполномоченный орган обратился с настоящим заявлением в суд.
Установив, что трехгодичный срок исковой давности для взыскания налогов за 2012, 2013, 2014 годы уполномоченным органом не пропущен, задолженность в размере 959 944 рублей основного долга, 128 240, 22 рублей пени, 191 988, 80 рублей штрафов подтверждена документально, доказательства погашения задолженности не представлены, суд первой инстанции признал заявленные требования к должнику обоснованными и удовлетворил их.
Суд апелляционной инстанции считает, что удовлетворяя требование в полном объеме, суд первой инстанции принял по существу правильное решение, при этом выводы арбитражного суда первой инстанции соответствуют фактическим обстоятельствам дела, представленным в материалы дела доказательствам, и соответствуют действующему законодательству.
В силу статьи 32 Закона о банкротстве и части 1 статьи 223 АПК РФ дела о несостоятельности (банкротстве) рассматриваются арбитражным судом по правилам, предусмотренным настоящим Кодексом, с особенностями, установленными федеральными законами, регулирующими вопросы о несостоятельности (банкротстве).
Пунктом 1 статьи 4 Закона о банкротстве предусмотрено, что состав и размер денежных обязательств и обязательных платежей, возникших до принятия арбитражным судом заявления о признании должника банкротом и заявленных после принятия арбитражным судом такого заявления, определяются на дату введения первой процедуры, применяемой в деле о банкротстве.
В соответствии с пунктом 6 статьи 16, статей 71, 100 Закона о банкротстве требования кредиторов рассматриваются арбитражным судом для проверки их обоснованности и наличия оснований для включения в реестр требований кредиторов.
Установление требований кредиторов в ходе конкурсного производства осуществляется по правилам, установленным статьей 100 Закона о банкротстве.
Согласно разъяснениям, данным в пункте 26 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда от 22.06.2012 года N 35 "О некоторых процессуальных вопросах, связанных с рассмотрением дел о банкротстве", проверка обоснованности и размера требований кредиторов осуществляется арбитражным судом независимо от наличия разногласий относительно этих требований между должником и лицами, имеющими право заявлять соответствующие возражения, с одной стороны, и предъявившим требование кредитором, с другой стороны. Требование кредиторов, по которым не поступили возражения, рассматриваются арбитражным судом для проверки их обоснованности и наличия оснований для включения в реестр требований кредиторов.
С учетом специфики дел о банкротстве, при установлении требований кредиторов в деле о банкротстве установленными могут быть признаны только требования, в отношении которых представлены достаточные доказательства наличия и размера задолженности. Целью проверки судом обоснованности требований является недопущение включения в реестр необоснованных требований, поскольку такое включение приводит к нарушению прав и законных интересов кредиторов, имеющих обоснованные требования, а также должника и его учредителей (участников). Исходя из указанных норм права, арбитражному суду необходимо по существу проверить доказательства возникновения задолженности и применения мер ответственности на основе положений норм материального права.
Согласно пункту 2 Постановления Правительства Российской Федерации от 29.05.2004 года N 257 "О некоторых вопросах обеспечения интересов Российской Федерации как кредитора в деле о банкротстве и в процедурах, применяемых в деле о банкротстве" (с учетом изменений, внесенных постановлением Правительства Российской Федерации от 12.08.2009 года N 663), ФНС России является федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным на представление в деле о банкротстве и в процедурах, применяемых в деле о банкротстве, требований об уплате обязательных платежей и требований Российской Федерации по денежным обязательствам.
На основании статьи 23 НК РФ налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги и сборы.
В соответствии со статьей 44 НК РФ обязанность по уплате налога или сбора возникает, изменяется и прекращается при наличии оснований, установленных данным кодексом или иным актом законодательства о налогах и сборах.
Статьей 75 НК РФ установлено, что в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки, налогоплательщик должен выплатить пени.
Согласно правовой позиции Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 20.12.2016, изложенной в пунктах 10 - 11 "Обзора судебной практики по вопросам, связанным с участием уполномоченных органов в делах о банкротстве и применяемых в этих делах процедурах банкротства" в случае предъявления уполномоченным органом требований в отношении обязательных платежей, суд проверяет, представлены ли в подтверждение этих требований достаточные доказательства наличия и размера задолженности по обязательным платежам. Уполномоченным органом могут быть представлены документы, содержащие данные об основаниях, моменте возникновения и размере недоимки (например, налоговые декларации налогоплательщика, акты налоговых проверок, решения налогового органа по результатам рассмотрения материалов проверок.
Требование уполномоченного органа может быть признано судом обоснованным, если возможность принудительного взыскания задолженности на момент введения первой процедуры банкротства не утрачена.
Из материалов дела следует, что в обоснование требований по обязательным платежам в заявленном размере ФНС России представлены: акт налоговой проверки N 12 от 30.06.2016 г., решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения N 12 от 19.08.2016 г.; требования об уплате налога, сбора, пени, штрафов по состоянию на 04.10.2016 г. N 49, протоколы расчета пени по решению N 12 от 19.08.2016.
Решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения N 12 от 19.08.2016 не оспорено, не отменено, недействительным не признано.
Вывод суда первой инстанции о том, что спорная задолженность подтверждена документально, является правильным.
Факт наличия задолженности и ее размер, конкурсный управляющий в апелляционной жалобе не оспаривает.
В обоснование к отмене судебного акта, заявитель жалобы указывает на то, что требование, срок уплаты по которому наступил ранее 28.02.2014, не подлежит удовлетворению, поскольку уполномоченным органом трехгодичный срок исковой давности для предъявления данного требования истек.
Как указывалось выше, в соответствии с пунктом 11 Обзора судебной практики по вопросам, связанным с участием уполномоченных органов в делах о банкротстве и применяемых в этих делах процедурах банкротства, утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 20.12.2016, требование уполномоченного органа об установлении в деле о банкротстве задолженности по обязательным платежам признается судом необоснованным, если возможность принудительного взыскания этой задолженности к моменту введения первой процедуры банкротства утрачена.
В соответствии с абзацем вторым пункта 4 статьи 89 НК РФ в рамках выездной налоговой проверки может быть проверен период, не превышающий трех календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении проверки, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.
В соответствии с пунктом 1 статьи 113 НК РФ лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, если со дня его совершения либо со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено это правонарушение, и до момента вынесения решения о привлечении к ответственности истекли три года (срок давности).
В абзаце 3 пункта 15 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" (далее - постановление от 30.07.2013 N 57) дано разъяснение, согласно которому, поскольку исчисление налоговой базы и суммы налога осуществляется налогоплательщиком после окончания того налогового периода, по итогам которого уплачивается налог, срок давности, определенный статьей 113 Налогового кодекса Российской Федерации, исчисляется в таком случае со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено правонарушение в виде неуплаты или неполной уплаты налога.
Согласно статьям 285, 360, 379 НК РФ налоговыми периодами для налога на прибыль организации, налога на имущество организации и транспортного налога является календарный год.
Как следует из материалов дела и установлено судом, по результатам проверки должнику, в том числе доначислены: налог на прибыль (далее - НП) за 2012 год в размере 353 015 рублей, за 2013 год в размере 351 892 рублей, транспортный налог за 2012 год в размере 3 992 рублей; налог на имущество организаций за 2012 год в размере 2 987 рублей, за 2013 год в размере 2 978 рублей.
В соответствии с пунктом 1 статьи 287 НК РФ налог на прибыль, подлежащий уплате по истечении налогового периода, уплачивается не позднее срока, установленного для подачи налоговых деклараций за соответствующий налоговый период статьей 289 настоящего Кодекса, то есть не позднее 28 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом (пункт 4 статьи 289 НК РФ).
Таким образом, срок уплаты должником налога на прибыль по итогам 2012 года истек 28 марта 2013 года, по итогам 2013 года - 28 марта 2014 года. Следовательно, правонарушение им допущено с 29 марта 2013 года и 29 марта 2014 года соответственно. Налоговый период, в течение которого должником совершено правонарушение для налога на прибыль за 2012 год является 2013 год, за 2013 год - 2014 год.
Исходя из разъяснений, изложенных в пункте 15 постановления от 30.07.2013 N 57, именно с даты окончания налогового периода, в течение которого было совершено правонарушение начинается течь срок исковой давности, в рассматриваемом случае это с 01 января 2014 года (для налога на прибыль за 2012 год), с 01 января 2015 года (для налога на прибыль 2013 года).
Таким образом, срок исковой давности взыскания налога на прибыль за 2012 год, исчисленный с 01 января 2014 года, истекает 01 января 2017 года; за 2013 год, исчисленный с 01 января 2014 года, истекает 01 января 2018 года.
Учитывая, что решение о привлечении должника к ответственности за неуплату налогу на прибыль за 2012, 2013 года вынесено 19 августа 2016 года, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что трехгодичный срок давности его взыскания уполномоченным органом не пропущен.
На основании пункта 1 статьи 393 НК РФ налог на прибыль и авансовые платежи по налогу подлежат уплате налогоплательщиками в порядке и сроки, которые установлены законами субъектов Российской Федерации.
В соответствии с абзацем вторым пункта 4 Закона Кемеровской области от 26.11.2003 N 60-ОЗ "О налоге на имущество организаций и о признании утратившими силу некоторых законодательных актов (положений законодательных актов) Кемеровской области" налог на имущество организаций по итогам налогового периода уплачивается налогоплательщиками за вычетом уплаченных авансовых платежей по данному налогу не позднее 30 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом.
Таким образом, срок уплаты налога на имущество должника за 2012 год наступил 30 марта 2013 года, за 2013 года - 30 марта 2014 года.
Правонарушение за неуплату этого налога должник совершил с 31 марта 2013 года (за 2012 год) и с 31 марта 2014 года (за 2013 год). Следовательно, срок исковой давности для взыскания налога на имущество должника за 2012 год, исчисленный с 01 января 2014 года, истекает 01 января 2017 года; за 2013 год, исчисленный с 01 января 2015 года, истекает 01 января 2018 года.
Учитывая, что решение о привлечении должника к ответственности за неуплату налогу на имущество за 2012, 2013 года вынесено 19 августа 2016 года, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что трехгодичный срок давности его взыскания уполномоченным органом не пропущен.
В соответствии со статьей 3 Закона Кемеровской области от 28.11.2002 N 95-ОЗ "О транспортном налоге" налогоплательщики, являющиеся организациями, уплачивают налог, исчисляемый в порядке, предусмотренном статьей 362 НК РФ, не позднее 2 февраля года, следующего за истекшим налоговым периодом.
Таким образом, срок уплаты транспортного налога должником за 2012 год истекает 02 февраля 2013 года, с 03 февраля 2013 года должником допущено правонарушение.
Срок уплаты транспортного налога за 2013 года истекает 02 февраля 2014 года, с 03 февраля 2013 года должником допущено правонарушение. Следовательно, срок исковой давности взыскания транспортного налога за 2012 год начинается 01 января 2014 года и истекает 01 января 2014 года, за 2012 года - с 01 января 2015 года и истекает 01 января 2017 года.
Учитывая, что решение о привлечении должника к ответственности за неуплату транспортного налога за 2012, 2013 года вынесено 19 августа 2016 года, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что трехгодичный срок давности его взыскания уполномоченным органом не пропущен.
На основании изложенного, довод заявителя апелляционной жалобы о пропуске уполномоченным органом срока на предъявление требований срок уплаты по которым наступил ранее 28.02.2014 основан на неверном толковании норм действующего законодательства, а потому отклоняется судом апелляционной инстанции, как несостоятельный.
По общему правилу части 1 статьи 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основании своих требований и возражений.
Доказательств оплаты спорной задолженности суду не представлено.
Оценив по правилам статьи 71 АПК РФ, представленные в материалы дела доказательства в их совокупности, проверив обоснованность требования, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о наличии оснований для удовлетворения заявленных уполномоченным органом требований.
Ссылка апеллянта на правовую позицию, изложенную в абзаце третьем пункта 19 постановления 22.06.2006 N 25, судом апелляционной инстанции во внимание не принимается, поскольку данное Постановление признано не подлежащим применению постановлением Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 20.12.2016 N 59 "О признании не подлежащими применению отдельных Постановлений Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации".
Иное толкование конкурсный управляющий ООО "Трансхимресурс" Караваев В.С. положений законодательства, а также иная оценка обстоятельств дела, не свидетельствуют о неправильном применении судом норм материального права.
Доводы жалобы аналогичны по существу доводам, которые были предметом проверки суда первой инстанции и обоснованно отклонены по мотивам, изложенным в обжалуемой решении по настоящему делу; направлены на переоценку установленных в ходе производства по делу обстоятельств и не могут являться правовым основанием к отмене состоявшегося судебного акта.
На основании изложенного, суд апелляционной инстанции считает, что конкурсным управляющим не представлено в материалы дела надлежащих и бесспорных доказательств в обоснование своей позиции, доводы, изложенные в апелляционной жалобе, не содержат фактов, которые не были бы проверены и не учтены судом первой инстанции при рассмотрении дела и имели бы юридическое значение для вынесения судебного акта по существу, влияли на обоснованность и законность судебного акта, либо опровергали выводы суда первой инстанции, в связи с чем признаются судом апелляционной инстанции несостоятельными.
При таких обстоятельствах принятое судом первой инстанции решение является законным и обоснованным; судом полно и всесторонне исследованы имеющиеся в материалах дела доказательства; нарушений норм материального и процессуального права не допущено; оснований для отмены решения суда первой инстанции, установленных статьей 270 АПК РФ, а равно принятия доводов апелляционной жалобы, у суда апелляционной инстанции не имеется.
При изготовлении определения о принятии апелляционной жалобы конкурсного управляющего общества с ограниченной ответственностью "Трансхимресурс" к производству допущена опечатка в указании регистрационного номера суда апелляционной инстанции, а именно указано ошибочно: рег. N 07АП-4748/2017 (3), вместо: рег.N 07АП-4748/2016 (3).
С учетом изложенного и руководствуясь статьей 179 АПК РФ, суд апелляционной инстанции находит возможным исправить допущенную опечатку.
Руководствуясь статьями 258, 268, 271, пунктом 1 части 4 статьи 272 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Седьмой арбитражный апелляционный суд
определение Арбитражного суда Кемеровской области от 30 июня 2017 г. (резолютивная часть объявлена 22.06.2017) по делу N А27-20472/2015 оставить без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение одного месяца со дня изготовления постановления в полном объеме через Арбитражный суд Кемеровской области.
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ СЕДЬМОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 27.09.2017 N 07АП-4748/2016(5), 07АП-4748/2017(3) ПО ДЕЛУ N А27-20472/2015
Разделы:Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
СЕДЬМОЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 27 сентября 2017 г. N 07АП-4748/2016(5),
07АП-4748/2017(3)
Дело N А27-20472/2015
Полный текст постановления изготовлен 27 сентября 2017 г.
Резолютивная часть постановления объявлена 20 сентября 2017 г.
Седьмой арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего Назарова А.В.,
судей: Кайгородовой М.Ю., Стасюк Т.Е.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Ереминой Е.В.,
без участия представителей лиц, участвующих в деле,
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу конкурсного управляющего общества с ограниченной ответственностью "Трансхимресурс" (рег. N 07АП-4748/2016 (5)) на определение Арбитражного суда Кемеровской области от 30 июня 2017 г. (резолютивная часть объявлена 22.06.2017) (судья Дорофеева Ю.В.) по делу N А27-20472/2015 о несостоятельности (банкротстве) общества с ограниченной ответственностью "Трансхимресурс" (650070, Кемеровская область, г. Кемерово, ул. Тухачевского, д. 58В, ИНН 4206012543, ОГРН 1024200708058), принятое по результатам рассмотрения заявления Федеральной налоговой службы в лице Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 по Кемеровской области (650024, Кемеровская область, г. Кемерово, ул. Глинки, д. 19, ИНН 4205035918, ОГРН 1044205091435) о признании обоснованным и включении в реестр требований кредиторов должника требования в размере 1 280 173 рублей 02 копеек,
установил:
решением Арбитражного суда Кемеровской области от 13.12.2016 общество с ограниченной ответственностью "Трансхимресурс" (далее - ООО "Трансхимресурс") признано несостоятельным (банкротом), в отношении него открыто конкурсное производство.
Определением от 13.12.2016 конкурсным управляющим утвержден Караваев Владислав Сергеевич.
В Арбитражный суд Кемеровской области 16.02.2017 поступило заявление Федеральной налоговой службы в лице Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 по Кемеровской области (далее - ФНС России) об установлении размера требований и включении их в реестр требований кредиторов ООО "Трансхимресурс", в размере 1 280 173 рублей 02 копеек, в том числе 959 944 рублей основного долга, 128 240 рублей 22 копеек пени, 191 988 рублей 80 копеек штрафов.
Определением Арбитражного суда Кемеровской области от 30.06.2017 требования Федеральной налоговой службы в размере 959 944 рублей основного долга включены в третью очередь реестра требований кредиторов ООО "Трансхимресурс". Требования о включении в реестр требований кредиторов должника пени в сумме 128 240, 22 рублей, штрафа в сумме 191 988, 80 рублей учтены отдельно в реестре требований кредиторов должника и признаны подлежащими удовлетворению после погашения основной суммы задолженности и причитающихся процентов.
Не согласившись с принятым по делу определением, конкурсный управляющий ООО "Трансхимресурс" Караваев В.С. обратился с апелляционной жалобой, в которой просит его отменить, отказать в части требований, предъявленных за пределами принудительного срока взыскания, возникшие до 28.02.2014, ссылаясь на пункт 1 статьи 113 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), правовую позицию, изложенную в абзаце третьем пункта 19 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 22 июня 2006 года N 25 "О некоторых вопросах, связанных с квалификацией и установлением требований по обязательным платежам, а также санкциям за публичные правонарушения в деле о банкротстве" (далее - постановление от 22.06.2006 N 25).
В обоснование к отмене судебного акта, заявитель жалобы указывает на то, что в случае предъявления кредитором и рамках дела о банкротстве требования, которое не подтверждено судебным актом, к такому требованию подлежит применению срок исковой давности. Заявленное требование в части требований, срок уплаты по которым наступил ранее 28.02.2014, не подлежит удовлетворению.
Заявитель жалобы отмечает, что налоговая обязанность налогоплательщика согласно действующему НК РФ является бессрочной, однако, кодексом закреплены сроки принудительного изыскании налоговыми органами задолженности с налогоплательщика, при пропуске которого, задолженность должна быть признана безнадежной ко взысканию, и списана но этому основанию. Кроме этого НК РФ предусматривает, что налоговый орган вправе исчислить налоги не более, чем за три налоговых периода (года), предшествующих календарному году направления налогового уведомления. Соответственно, в требовании от 2016 года налоговый орган может включить суммы налога только за периоды 2013, 2014, 2015 года, долги более раннего периода в такое уведомление (требование, решение) попасть не должны. Кредитор не вправе предъявлять требования по которым истек срок давности.
Таким образом, обязанность уплатить до начисленные налоги и недоимки связанные с ними не имеет срока давности по налоговому кодексу, однако исходя из норм Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ), Федерального закона от 26.10.2002 N 127-ФЗ "О несостоятельности (банкротстве)" (далее - Закон о банкротстве), а также ограничений, установленных НК РФ сроки о взыскании налога в судебном порядке ограничены сроками возможного принудительного взыскания - 3 года.
Согласно Конституции Российской Федерации, всем лицам гарантировано равенство требований частных кредиторов и требований государства, т.е. равную защиту всех форм собственности, в том числе порядок удовлетворения требований кредиторов третьей очереди, которые не могут быть ущемлены постановкой в приоритетное положение требований.
Подробно доводы изложены в жалобе.
В порядке статьи 262 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), ФНС России представила отзыв на апелляционную жалобу, в котором не согласилась с ее доводами, указало, что ссылка конкурсного управляющего на пункт 19 постановления 22.06.2006 N 25 неправомерна, оно не подлежит применению в связи с изданием постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 20.12.2016 N 59.
Уполномоченный орган, ссылаясь на пункт 11 Обзора Президиума Верховного Суда Российской Федерации 20.12.2016, пункт 2 статьи 63, пункт 1 статьи 81, пункт 1 статьи 94, пункт 1 статьи 126 Закона о банкротстве, указывает, что принятие решения в порядке статьи 46 НК РФ, не является обязательным условием для обоснования задолженности по вступившему в законную силу решению о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. Ссылаясь на абзац 3 пункта 15 постановления Пленума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации", отмечает, что сроки давности привлечения ООО "Трансхимресурс" на дату вынесения инспекцией решения о привлечении его к налоговой ответственности от 19.08.2016 N 12 за проверяемые периоды 2012, 2013, 2014 гг., не истекли.
Более подробно доводы изложены в отзыве.
Лица, участвующие в деле, извещенные надлежащим образом о времени и месте судебного разбирательства, в судебное заседание апелляционной инстанции не явились.
Арбитражный апелляционный суд считает возможным на основании статей 156 (частей 1, 3), 266 (части 1) АПК РФ рассмотреть апелляционную жалобу в отсутствие представителей сторон.
Исследовав материалы дела, изучив доводы апелляционной жалобы, отзыва на нее, проверив в порядке статьи 268 АПК РФ законность и обоснованность определения Арбитражного суда Кемеровской области, арбитражный суд апелляционной инстанции пришел к выводу об отсутствии оснований для его отмены или изменения исходя из следующего.
Как следует из материалов дела, по состоянию на 26.10.2015 ООО "Трансхимресурс" имеет задолженность по обязательным платежам в размере 1 280 173 рублей 02 копеек, в том числе 959 944 рублей основного долга, 128 240 рублей 22 копеек пени, 191 988 рублей 80 копеек штрафов.
В обоснование требований по обязательным платежам в заявленном размере ФНС России представлены: акт налоговой проверки N 12 от 30.06.2016 г., решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения N 12 от 19.08.2016 г.; требования об уплате налога, сбора, пени, штрафов по состоянию на 04.10.2016 г. N 49, протоколы расчета пени по решению N 12 от 19.08.2016 г.
В связи с тем, что указанная задолженность ООО "Трансхимресурс" не была погашена, уполномоченный орган обратился с настоящим заявлением в суд.
Установив, что трехгодичный срок исковой давности для взыскания налогов за 2012, 2013, 2014 годы уполномоченным органом не пропущен, задолженность в размере 959 944 рублей основного долга, 128 240, 22 рублей пени, 191 988, 80 рублей штрафов подтверждена документально, доказательства погашения задолженности не представлены, суд первой инстанции признал заявленные требования к должнику обоснованными и удовлетворил их.
Суд апелляционной инстанции считает, что удовлетворяя требование в полном объеме, суд первой инстанции принял по существу правильное решение, при этом выводы арбитражного суда первой инстанции соответствуют фактическим обстоятельствам дела, представленным в материалы дела доказательствам, и соответствуют действующему законодательству.
В силу статьи 32 Закона о банкротстве и части 1 статьи 223 АПК РФ дела о несостоятельности (банкротстве) рассматриваются арбитражным судом по правилам, предусмотренным настоящим Кодексом, с особенностями, установленными федеральными законами, регулирующими вопросы о несостоятельности (банкротстве).
Пунктом 1 статьи 4 Закона о банкротстве предусмотрено, что состав и размер денежных обязательств и обязательных платежей, возникших до принятия арбитражным судом заявления о признании должника банкротом и заявленных после принятия арбитражным судом такого заявления, определяются на дату введения первой процедуры, применяемой в деле о банкротстве.
В соответствии с пунктом 6 статьи 16, статей 71, 100 Закона о банкротстве требования кредиторов рассматриваются арбитражным судом для проверки их обоснованности и наличия оснований для включения в реестр требований кредиторов.
Установление требований кредиторов в ходе конкурсного производства осуществляется по правилам, установленным статьей 100 Закона о банкротстве.
Согласно разъяснениям, данным в пункте 26 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда от 22.06.2012 года N 35 "О некоторых процессуальных вопросах, связанных с рассмотрением дел о банкротстве", проверка обоснованности и размера требований кредиторов осуществляется арбитражным судом независимо от наличия разногласий относительно этих требований между должником и лицами, имеющими право заявлять соответствующие возражения, с одной стороны, и предъявившим требование кредитором, с другой стороны. Требование кредиторов, по которым не поступили возражения, рассматриваются арбитражным судом для проверки их обоснованности и наличия оснований для включения в реестр требований кредиторов.
С учетом специфики дел о банкротстве, при установлении требований кредиторов в деле о банкротстве установленными могут быть признаны только требования, в отношении которых представлены достаточные доказательства наличия и размера задолженности. Целью проверки судом обоснованности требований является недопущение включения в реестр необоснованных требований, поскольку такое включение приводит к нарушению прав и законных интересов кредиторов, имеющих обоснованные требования, а также должника и его учредителей (участников). Исходя из указанных норм права, арбитражному суду необходимо по существу проверить доказательства возникновения задолженности и применения мер ответственности на основе положений норм материального права.
Согласно пункту 2 Постановления Правительства Российской Федерации от 29.05.2004 года N 257 "О некоторых вопросах обеспечения интересов Российской Федерации как кредитора в деле о банкротстве и в процедурах, применяемых в деле о банкротстве" (с учетом изменений, внесенных постановлением Правительства Российской Федерации от 12.08.2009 года N 663), ФНС России является федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным на представление в деле о банкротстве и в процедурах, применяемых в деле о банкротстве, требований об уплате обязательных платежей и требований Российской Федерации по денежным обязательствам.
На основании статьи 23 НК РФ налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги и сборы.
В соответствии со статьей 44 НК РФ обязанность по уплате налога или сбора возникает, изменяется и прекращается при наличии оснований, установленных данным кодексом или иным актом законодательства о налогах и сборах.
Статьей 75 НК РФ установлено, что в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки, налогоплательщик должен выплатить пени.
Согласно правовой позиции Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 20.12.2016, изложенной в пунктах 10 - 11 "Обзора судебной практики по вопросам, связанным с участием уполномоченных органов в делах о банкротстве и применяемых в этих делах процедурах банкротства" в случае предъявления уполномоченным органом требований в отношении обязательных платежей, суд проверяет, представлены ли в подтверждение этих требований достаточные доказательства наличия и размера задолженности по обязательным платежам. Уполномоченным органом могут быть представлены документы, содержащие данные об основаниях, моменте возникновения и размере недоимки (например, налоговые декларации налогоплательщика, акты налоговых проверок, решения налогового органа по результатам рассмотрения материалов проверок.
Требование уполномоченного органа может быть признано судом обоснованным, если возможность принудительного взыскания задолженности на момент введения первой процедуры банкротства не утрачена.
Из материалов дела следует, что в обоснование требований по обязательным платежам в заявленном размере ФНС России представлены: акт налоговой проверки N 12 от 30.06.2016 г., решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения N 12 от 19.08.2016 г.; требования об уплате налога, сбора, пени, штрафов по состоянию на 04.10.2016 г. N 49, протоколы расчета пени по решению N 12 от 19.08.2016.
Решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения N 12 от 19.08.2016 не оспорено, не отменено, недействительным не признано.
Вывод суда первой инстанции о том, что спорная задолженность подтверждена документально, является правильным.
Факт наличия задолженности и ее размер, конкурсный управляющий в апелляционной жалобе не оспаривает.
В обоснование к отмене судебного акта, заявитель жалобы указывает на то, что требование, срок уплаты по которому наступил ранее 28.02.2014, не подлежит удовлетворению, поскольку уполномоченным органом трехгодичный срок исковой давности для предъявления данного требования истек.
Как указывалось выше, в соответствии с пунктом 11 Обзора судебной практики по вопросам, связанным с участием уполномоченных органов в делах о банкротстве и применяемых в этих делах процедурах банкротства, утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 20.12.2016, требование уполномоченного органа об установлении в деле о банкротстве задолженности по обязательным платежам признается судом необоснованным, если возможность принудительного взыскания этой задолженности к моменту введения первой процедуры банкротства утрачена.
В соответствии с абзацем вторым пункта 4 статьи 89 НК РФ в рамках выездной налоговой проверки может быть проверен период, не превышающий трех календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении проверки, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.
В соответствии с пунктом 1 статьи 113 НК РФ лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, если со дня его совершения либо со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено это правонарушение, и до момента вынесения решения о привлечении к ответственности истекли три года (срок давности).
В абзаце 3 пункта 15 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" (далее - постановление от 30.07.2013 N 57) дано разъяснение, согласно которому, поскольку исчисление налоговой базы и суммы налога осуществляется налогоплательщиком после окончания того налогового периода, по итогам которого уплачивается налог, срок давности, определенный статьей 113 Налогового кодекса Российской Федерации, исчисляется в таком случае со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено правонарушение в виде неуплаты или неполной уплаты налога.
Согласно статьям 285, 360, 379 НК РФ налоговыми периодами для налога на прибыль организации, налога на имущество организации и транспортного налога является календарный год.
Как следует из материалов дела и установлено судом, по результатам проверки должнику, в том числе доначислены: налог на прибыль (далее - НП) за 2012 год в размере 353 015 рублей, за 2013 год в размере 351 892 рублей, транспортный налог за 2012 год в размере 3 992 рублей; налог на имущество организаций за 2012 год в размере 2 987 рублей, за 2013 год в размере 2 978 рублей.
В соответствии с пунктом 1 статьи 287 НК РФ налог на прибыль, подлежащий уплате по истечении налогового периода, уплачивается не позднее срока, установленного для подачи налоговых деклараций за соответствующий налоговый период статьей 289 настоящего Кодекса, то есть не позднее 28 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом (пункт 4 статьи 289 НК РФ).
Таким образом, срок уплаты должником налога на прибыль по итогам 2012 года истек 28 марта 2013 года, по итогам 2013 года - 28 марта 2014 года. Следовательно, правонарушение им допущено с 29 марта 2013 года и 29 марта 2014 года соответственно. Налоговый период, в течение которого должником совершено правонарушение для налога на прибыль за 2012 год является 2013 год, за 2013 год - 2014 год.
Исходя из разъяснений, изложенных в пункте 15 постановления от 30.07.2013 N 57, именно с даты окончания налогового периода, в течение которого было совершено правонарушение начинается течь срок исковой давности, в рассматриваемом случае это с 01 января 2014 года (для налога на прибыль за 2012 год), с 01 января 2015 года (для налога на прибыль 2013 года).
Таким образом, срок исковой давности взыскания налога на прибыль за 2012 год, исчисленный с 01 января 2014 года, истекает 01 января 2017 года; за 2013 год, исчисленный с 01 января 2014 года, истекает 01 января 2018 года.
Учитывая, что решение о привлечении должника к ответственности за неуплату налогу на прибыль за 2012, 2013 года вынесено 19 августа 2016 года, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что трехгодичный срок давности его взыскания уполномоченным органом не пропущен.
На основании пункта 1 статьи 393 НК РФ налог на прибыль и авансовые платежи по налогу подлежат уплате налогоплательщиками в порядке и сроки, которые установлены законами субъектов Российской Федерации.
В соответствии с абзацем вторым пункта 4 Закона Кемеровской области от 26.11.2003 N 60-ОЗ "О налоге на имущество организаций и о признании утратившими силу некоторых законодательных актов (положений законодательных актов) Кемеровской области" налог на имущество организаций по итогам налогового периода уплачивается налогоплательщиками за вычетом уплаченных авансовых платежей по данному налогу не позднее 30 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом.
Таким образом, срок уплаты налога на имущество должника за 2012 год наступил 30 марта 2013 года, за 2013 года - 30 марта 2014 года.
Правонарушение за неуплату этого налога должник совершил с 31 марта 2013 года (за 2012 год) и с 31 марта 2014 года (за 2013 год). Следовательно, срок исковой давности для взыскания налога на имущество должника за 2012 год, исчисленный с 01 января 2014 года, истекает 01 января 2017 года; за 2013 год, исчисленный с 01 января 2015 года, истекает 01 января 2018 года.
Учитывая, что решение о привлечении должника к ответственности за неуплату налогу на имущество за 2012, 2013 года вынесено 19 августа 2016 года, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что трехгодичный срок давности его взыскания уполномоченным органом не пропущен.
В соответствии со статьей 3 Закона Кемеровской области от 28.11.2002 N 95-ОЗ "О транспортном налоге" налогоплательщики, являющиеся организациями, уплачивают налог, исчисляемый в порядке, предусмотренном статьей 362 НК РФ, не позднее 2 февраля года, следующего за истекшим налоговым периодом.
Таким образом, срок уплаты транспортного налога должником за 2012 год истекает 02 февраля 2013 года, с 03 февраля 2013 года должником допущено правонарушение.
Срок уплаты транспортного налога за 2013 года истекает 02 февраля 2014 года, с 03 февраля 2013 года должником допущено правонарушение. Следовательно, срок исковой давности взыскания транспортного налога за 2012 год начинается 01 января 2014 года и истекает 01 января 2014 года, за 2012 года - с 01 января 2015 года и истекает 01 января 2017 года.
Учитывая, что решение о привлечении должника к ответственности за неуплату транспортного налога за 2012, 2013 года вынесено 19 августа 2016 года, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что трехгодичный срок давности его взыскания уполномоченным органом не пропущен.
На основании изложенного, довод заявителя апелляционной жалобы о пропуске уполномоченным органом срока на предъявление требований срок уплаты по которым наступил ранее 28.02.2014 основан на неверном толковании норм действующего законодательства, а потому отклоняется судом апелляционной инстанции, как несостоятельный.
По общему правилу части 1 статьи 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основании своих требований и возражений.
Доказательств оплаты спорной задолженности суду не представлено.
Оценив по правилам статьи 71 АПК РФ, представленные в материалы дела доказательства в их совокупности, проверив обоснованность требования, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о наличии оснований для удовлетворения заявленных уполномоченным органом требований.
Ссылка апеллянта на правовую позицию, изложенную в абзаце третьем пункта 19 постановления 22.06.2006 N 25, судом апелляционной инстанции во внимание не принимается, поскольку данное Постановление признано не подлежащим применению постановлением Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 20.12.2016 N 59 "О признании не подлежащими применению отдельных Постановлений Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации".
Иное толкование конкурсный управляющий ООО "Трансхимресурс" Караваев В.С. положений законодательства, а также иная оценка обстоятельств дела, не свидетельствуют о неправильном применении судом норм материального права.
Доводы жалобы аналогичны по существу доводам, которые были предметом проверки суда первой инстанции и обоснованно отклонены по мотивам, изложенным в обжалуемой решении по настоящему делу; направлены на переоценку установленных в ходе производства по делу обстоятельств и не могут являться правовым основанием к отмене состоявшегося судебного акта.
На основании изложенного, суд апелляционной инстанции считает, что конкурсным управляющим не представлено в материалы дела надлежащих и бесспорных доказательств в обоснование своей позиции, доводы, изложенные в апелляционной жалобе, не содержат фактов, которые не были бы проверены и не учтены судом первой инстанции при рассмотрении дела и имели бы юридическое значение для вынесения судебного акта по существу, влияли на обоснованность и законность судебного акта, либо опровергали выводы суда первой инстанции, в связи с чем признаются судом апелляционной инстанции несостоятельными.
При таких обстоятельствах принятое судом первой инстанции решение является законным и обоснованным; судом полно и всесторонне исследованы имеющиеся в материалах дела доказательства; нарушений норм материального и процессуального права не допущено; оснований для отмены решения суда первой инстанции, установленных статьей 270 АПК РФ, а равно принятия доводов апелляционной жалобы, у суда апелляционной инстанции не имеется.
При изготовлении определения о принятии апелляционной жалобы конкурсного управляющего общества с ограниченной ответственностью "Трансхимресурс" к производству допущена опечатка в указании регистрационного номера суда апелляционной инстанции, а именно указано ошибочно: рег. N 07АП-4748/2017 (3), вместо: рег.N 07АП-4748/2016 (3).
С учетом изложенного и руководствуясь статьей 179 АПК РФ, суд апелляционной инстанции находит возможным исправить допущенную опечатку.
Руководствуясь статьями 258, 268, 271, пунктом 1 части 4 статьи 272 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Седьмой арбитражный апелляционный суд
постановил:
определение Арбитражного суда Кемеровской области от 30 июня 2017 г. (резолютивная часть объявлена 22.06.2017) по делу N А27-20472/2015 оставить без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение одного месяца со дня изготовления постановления в полном объеме через Арбитражный суд Кемеровской области.
Председательствующий
А.В.НАЗАРОВ
А.В.НАЗАРОВ
Судьи
М.Ю.КАЙГОРОДОВА
Т.Е.СТАСЮК
М.Ю.КАЙГОРОДОВА
Т.Е.СТАСЮК
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)