Судебные решения, арбитраж
Упрощенная система налогообложения (УСН)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 06 июля 2016 года.
Полный текст постановления изготовлен 11 июля 2016 года.
Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Сулименко Н.В.
судей Д.В. Емельянова, А.Н. Герасименко
при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Ситдиковой Е.А.
при участии:
от общества с ограниченной ответственностью "Море": представитель Беньяш М.М. по доверенности от 01.03.2016,
от Инспекции Федеральной налоговой службы России по городу-курорту Геленджику Краснодарского края: представитель Соколова Г.Н. по доверенности от 11.01.2016,
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Море"
на решение Арбитражного суда Краснодарского края от 30.03.2016 по делу N А32-2471/2015
по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Море"
к заинтересованному лицу - Инспекции Федеральной налоговой службы по городу-курорту Геленджику Краснодарского края
о признании решения недействительным,
принятое судьей Маркиной Т.Г.
установил:
Общество с ограниченной ответственностью "Море" (далее - общество) обратилось в арбитражный суд Краснодарского края с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по городу-курорту Геленджику Краснодарского края (далее - инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения инспекции от 30.09.2014 N 4013.
Решением суда Арбитражного суда Краснодарского края от 27.05.2015, оставленным без изменения постановлением Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 28.08.2015, заявленные требования удовлетворены. Судебные инстанции, удовлетворяя требование общества, указали на невозможность возложения обязанности по восстановлению НДС на правопреемника, которому спорные суммы НДС из бюджета не возмещались; неправильность определения инспекцией размера НДС, подлежащего восстановлению; отсутствие у налогоплательщика намерения получить необоснованную налоговую выгоду.
Постановлением Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 18.12.2015 решение суда первой инстанции от 27.05.2015 и постановление суда апелляционной инстанции от 28.08.2015 отменены. Дело направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд Краснодарского края.
Решением Арбитражного суда Краснодарского края от 30.03.2016 в удовлетворении заявления отказано.
Общество с ограниченной ответственностью "Море" обжаловало решение суда первой инстанции в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, и просило его отменить, принять новый судебный акт о признании недействительным обжалованного решения налогового органа.
Апелляционная жалоба мотивирована тем, суд неправильно применил нормы материального и процессуального права; суд не установил все обстоятельства, имеющие значение для правильного разрешения спора. Общество указало, ссылаясь пункт 8 статьи 162.1 Налогового кодекса Российской Федерации, что обязанность восстановить налог не передается налогоплательщику при реорганизации в форе присоединения. При реорганизации общества преследовали достижение экономического результата; факт получения необоснованной налоговой выгоды налоговой инспекцией не доказан; недобросовестность налогоплательщика не доказана; недобросовестность не подлежит правопреемству.
Отсутствие у общества обязанности восстанавливать налог на добавленную стоимость обусловлено прямым указанием закона. Общество утверждает, что разделение бизнеса не свидетельствует о намерении организации получить необоснованную налоговую выгоду, направлено исключительно на получение экономического результата.
В отзыве на апелляционную жалобу инспекция указала, что при определении суммы НДС, подлежащей восстановлению, налоговый орган использовал данные бухгалтерского и налогового учета, представленные налогоплательщиком. По мнению заинтересованного лица, последовательная реорганизация юридических лиц и переход ресторанного комплекса от общества с ограниченной ответственностью "Эшфорд инвестмент" к обществу с ограниченной ответственностью "Монерон" и далее - к обществу с ограниченной ответственностью "Море", фактически не изменила собственников имущества - супругов Рябцевых. Все участники правоотношений являются взаимозависимыми и подконтрольными лицами, а их действия носят согласованный характер. В данном случае совокупность факта передачи основных средств (факт реорганизации) и установленных по делу конкретных обстоятельств, свидетельствует о преследовании налоговой выгоды.
В суде апелляционной инстанции представитель общества заявил ходатайство о проведении судебной экспертизы. Заявитель просит поставить на разрешение эксперта следующий вопрос: принесли ли действия по выделению из общества с ограниченной ответственностью "Эшфорд инвестмент" общества с ограниченной ответственностью "Монерон" с последующим его присоединением к обществу с ограниченной ответственностью "Море" реальную экономическую выгоду собственнику общества? Преследовалась ли при данных действиях экономическая цель?
Заявитель просил назначить проведение экспертизы автономной экспертной некоммерческой организации "Палата независимой экспертизы".
Рассмотрев заявленное ходатайство, суд апелляционной инстанции считает его не подлежащим удовлетворению по нижеследующим основаниям.
Как следует из статьи 82 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, перед экспертом могут быть поставлены только те вопросы, разрешение которых требует специальных познаний. Недопустима постановка перед экспертом вопросов правового характера, разрешение которых относится к компетенции суда.
В рассматриваемом случае заявитель просит поставить перед экспертом вопросы, которые относятся к судебной оценке совокупности имеющихся в деле доказательств. В связи с этим ходатайство заявителя о проведении судебной экспертизы не подлежит удовлетворению.
В судебном заседании представители лиц, участвующих в деле, поддержали правовые позиции по спору.
Изучив материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы, выслушав представителей участвующих в деле лиц, арбитражный суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что апелляционная жалоба подлежит частичному удовлетворению по следующим основаниям.
Как следует из материалов дела, в соответствии со статьями 88 и 100 Налогового кодекса Российской Федерации инспекция провела камеральную налоговую проверку уточненной (корректирующей N 2) налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2013 года, представленной обществом 14.04.2014. По итогам проверки составлен акт проверки от 25.07.2014 N 845, в котором зафиксированы выявленные нарушения законодательства о налогах и сборах.
В налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2013 года общество отразило реализацию товаров (работ, услуг) в размере 2 755 981 руб., сумму налогового вычета в размере 30 665 руб., сумму налога, подлежащего уплате в бюджет - 465 412 руб.
По результатам рассмотрения материалов проверки и проведения дополнительных мероприятий налогового контроля инспекцией в порядке статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации принято решение от 30.09.2014 N 4013 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, согласно которому обществу начислены НДС в размере 13 782 168 руб. и пени в размере 845 020,8 руб.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Краснодарскому краю от 29.12.2014 N 21-12-1197 решение инспекции от 30.09.2014 N 4013 оставлено без изменения.
Считая решение инспекции от 30.09.2014 N 4013 не соответствующим действующему законодательству и нарушающим права и законные интересы общества, заявитель обратился в арбитражный суд Краснодарского края.
При новом рассмотрении дела с учетом указаний суда кассационной инстанции, суд исследовал материалы дела и пришел к выводу о том, что общество не исполнило обязанность по восстановлению налога на добавленную стоимость.
Судебная коллегия считает выводы суда соответствующими установленным по делу обстоятельствам, принимая во внимание нижеследующее.
Согласно статье 172 НК РФ налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога. Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.
Таким образом, условиями для принятия налоговых вычетов являются приобретение товаров (работ, услуг), принятие приобретенных товаров (работ, услуг) на учет и наличие у покупателя надлежаще оформленных первичных документов в подтверждение правомерности заявленных налоговых вычетов.
Пунктом 3 статьи 170 НК РФ предусмотрено, что суммы налога, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам в порядке, предусмотренном данной главой, подлежат восстановлению налогоплательщиком в случаях:
1) передачи имущества, нематериальных активов и имущественных прав в качестве вклада в уставный (складочный) капитал хозяйственных обществ и товариществ или паевых взносов в паевые фонды кооперативов;
2) дальнейшего использования таких товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, и имущественных прав для осуществления операций, указанных в пункте 2 данной статьи, за исключением операции, предусмотренной подпунктом 1 указанного пункта, и передачи основных средств, нематериальных активов и(или) иного имущества, имущественных прав правопреемнику (правопреемникам) при реорганизации юридических лиц и передачи имущества участнику договора простого товарищества (договора о совместной деятельности) или его правопреемнику в случае выдела его доли из имущества, находящегося в общей собственности участников договора, или раздела такого имущества;
3) в случае перечисления покупателем сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.
Данный перечень конкретных случаев восстановления НДС носит закрытый характер.
В силу пункта 4 статьи 58 Гражданского кодекса Российской Федерации при выделении из состава юридического лица одного или нескольких юридических лиц к каждому из них переходят права и обязанности реорганизованного юридического лица, в соответствии с передаточным актом.
Согласно пункту 1 статьи 50 Кодекса обязанность по уплате налогов реорганизованного юридического лица исполняется его правопреемником.
В силу пункта 5 статьи 50 Кодекса при присоединении одного юридического лица к другому юридическому лицу правопреемником присоединенного юридического лица в части исполнения обязанности по уплате налогов признается присоединившее их юридическое лицо.
Как следует из материалов дела, основанием для принятия обжалуемого решения послужил вывод инспекции о нарушении обществом подпункта 2 пункта 3 статьи 170 НК РФ, а именно: налогоплательщиком не восстановлен и не уплачен в бюджет НДС за 4 квартал 2013 года.
Суд установил, что на внеочередном собрании общества с ограниченной ответственностью "Эшфорд инвестмент" от 27.11.2012 принято решение о реорганизации данного общества путем выделения из него общества с ограниченной ответственностью "Монерон" с уставным капиталом 100 тыс. рублей.
08.07.2013 налоговым органом принято решение N 656 о государственной регистрации юридического лица - общества с ограниченной ответственностью "Монерон", создаваемого путем реорганизации в форме выделения.
Согласно разделительному балансу общество с ограниченной ответственностью "Эшфорд инвестмент" передало, а общество с ограниченной ответственностью "Монерон" приняло следующие активы: основные средства стоимостью 78 548 284,72 руб.; прочие оборотные активы стоимостью 48 744,31 руб.; товарно-материальные ценности, учитываемые на забалансовых счетах, на сумму 2 938 778 руб.
25.08.2014 общество с ограниченной ответственностью "Монерон" реорганизовано в форме присоединения к обществу с ограниченной ответственностью "Море".
Согласно передаточному акту, утвержденному протоколом от 06.05.2014 N 4 общего собрания участников, при присоединении общества с ограниченной ответственностью "Монерон" к обществу с ограниченной ответственностью "Море" переходят все права и обязанности присоединенного общества, в том числе: имущественные и неимущественные права, и обязанности в отношении всех кредиторов и должников, включая и обязательства, оспариваемые сторонами, налоговые обязательства, а также включая суммы штрафных санкций, наложенные на общество с ограниченной ответственностью "Монерон" за совершение налоговых правонарушений до завершения его реорганизации.
Инспекцией установлено, что с 01.01.2014 общество с ограниченной ответственностью "Эшфорд инвестмент" и общество с ограниченной ответственностью "Монерон" перешли на упрощенную систему налогообложения (далее - УСН), в связи с чем поданы соответствующие заявления.
Суд первой инстанции исследовал добросовестность налогоплательщика с учетом правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в определении N 138-О.
Заявитель в обоснование своей добросовестности сослался на аудиторское заключение, проведенное аудитором, членом саморегулируемой организации аудиторов некоммерческого партнерства "Московская аудиторская палата" Белой Н.Г.
Суд обоснованно исходил из того, что заключение не имеет заранее установленной силы и в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации подлежит оценке наравне с иными доказательствами, имеющимися в материалах дела, а также с учетом фактов и обстоятельств, установленных судом.
Аудитор исследовал хозяйственную деятельность общества для ответа на следующие вопросы: 1. Существует ли в действиях общества экономическая целесообразность в отношении присоединения к нему общества с ограниченной ответственностью "Монерон", ранее выделившегося из общества с ограниченной ответственностью "Эшфорд Инвестмент"? 2. В чем выражена экономическая выгода общества от присоединения к нему общества с ограниченной ответственностью "Монерон"? Согласно выводам аудитора, установлено наличие разумных экономических причин (деловой цели) в действиях общества в результате проведения присоединения к нему общества с ограниченной ответственностью "Монерон", ранее выделившегося из общества с ограниченной ответственностью "Эшфорд Инвестмент". Экономическая выгода передачи имущества общества выразилась в снижении расходов общества в 2014 году на 2 339 558 руб.
Судом установлено, что аудиторское заключение от 08.02.2016 содержит анализ расходов и чистой прибыли общества за 2012-2014 годы, то есть за период, когда предприятие, осуществляя деятельность в сфере ресторанного бизнеса, производило аренду помещений и оборудования. Согласно данному заключению, предприятие несло значительные расходы на аренду. Таким образом, несло убытки, которые сложились в основном за счет арендных платежей взаимозависимым лицам.
Наличие экономической выгоды от реорганизации юридических лиц не свидетельствует о том, что стороны не преследовали также цель получения налоговой выгоды при реорганизации юридических лиц и передаче обществу объекта недвижимости.
В обоснование правомерности начисления НДС инспекция доказала совершение учредителями и руководителями общества с ограниченной ответственностью "Эшфорд инвестмент", общества с ограниченной ответственностью "Монерон" и общества с ограниченной ответственностью "Море" согласованных действий по реорганизации названных обществ, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды и снижение налоговой нагрузки в виде получения вычета по НДС и дальнейшего перехода на упрощенную систему налогообложения.
При этом инспекция доказала взаимозависимость вновь созданных юридических лиц; занятие одними и теми же лицами руководящих должностей в обществе с ограниченной ответственностью "Эшфорд инвестмент", обществе с ограниченной ответственностью "Монерон" и обществе с ограниченной ответственностью "Море"; нахождение по одному и тому же адресу; обслуживание в одном и том же банке; начало реорганизации общества с ограниченной ответственностью "Эшфорд инвестмент" сразу после получения налоговых вычетов.
Как установлено контрольными мероприятиями, гражданин Рябцев М.М. создал аффилированные и подконтрольные юридические лица, применяющие различные системы налогообложения, с целью совершения притворных сделок по передаче имущественного комплекса, в отношении которого ранее было получено возмещение НДС из федерального бюджета, и уклонения от обязанности по восстановлению данного налога, а также увеличивал убытки, неся значительные расходы по аренде ресторанного комплекса.
Довод заявителя о том, что налоговая выгода возникает только при условии, когда есть обязанность уплаты налога, подлежит отклонению, поскольку опровергается материалами дела, подтверждающими направленность действий на получение необоснованной налоговой выгоды. Все три предприятия: общество с ограниченной ответственностью "Эшфорд Инвестмент", общество с ограниченной ответственностью "Монерон", общество с ограниченной ответственностью "Море", которые являются аффилированными лицами, от обязанности восстановить налог на добавленную стоимость уклонились.
О совершении спланированных и одновременно согласованных действий, направленных на уход от восстановления ранее полученного НДС, свидетельствуют следующие обстоятельства:
30.04.2010 в инспекцию на налоговый учет встало общество с ограниченной ответственностью "Эшфорд Инвестмент", ранее состоявшее на учете в Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Южно-Сахалинску. Учредители: Кондрашова Е.М. - 5,61% уставного капитала, Бирюков В.А. - 1,33% уставного капитала, Рябцев М.М. - 93,06% уставного капитала.
Предприятие находилось на общей системе налогообложения. За период с 2009 по 2013 года предприятие, участвуя в долевом строительстве и оснащая ресторанный комплекс, заявляло НДС к вычету и возмещало НДС.
В январе 2011 года создано общество с ограниченной ответственностью "Море". Учредителем является Рябцева Ю.Ю. - супруга Рябцева М.М. Предприятие с момента создания применяет УСН, осуществляет деятельность ресторана. С 01.01.2012 года арендовало ресторанный комплекс по адресу г. Геленджик, ул. Революционная, 47, у общества с ограниченной ответственностью "Эшфорд Инвестмент", с 01.08.2013 - у общества с ограниченной ответственностью "Монерон".
На внеочередном общем собрании участников общества с ограниченной ответственностью "Эшфорд Инвестмент" (протокол собрания от 27.11.2012 N 60) принято решение о реорганизации общества путем выделения из общества с ограниченной ответственностью "Эшфорд Инвестмент" общества с ограниченной ответственностью "Монерон" с уставным капиталом 100 тыс. рублей. Единственная доля размером 100% принадлежит юридическому лицу ООО "Эшфорд Инвестмент".
Из протокола от 25.06.2013 N 62 явствует, что принято решение приступить к следующему этапу реорганизации общества с ограниченной ответственностью "Эшфорд Инвестмент" путем выделения из него общества с ограниченной ответственностью "Монерон" с передачей последнему части прав и обязанностей в соответствии с разделительным балансом.
На внеочередном собрании участников общества с ограниченной ответственностью "Монерон" (протокол от 21.08.2013 N 2) принято решение увеличить уставный капитал общества до 500 тыс. рублей за счет взноса денежных средств новым участником - Рябцевым Михаилом Михайловичем. После увеличения уставного капитала, доли в уставном капитале распределились следующим образом: общество с ограниченной ответственностью "Эшфорд Инвестмент" - 20%, Рябцев М.М. - 80%.
С 01.01.2014 общество с ограниченной ответственностью "Эшфорд Инвестмент" и общество с ограниченной ответственностью "Монерон" перешли на упрощенную систему налогообложения.
13.05.2014 принято решение о реорганизации общества путем присоединения к нему общества с ограниченной ответственностью "Монерон". Имущество в виде ресторанного комплекса "Сайт-Мишель" перешло в собственность общества. При этом общество фактически владело им с 01.01.2012, то есть с момента создания.
Кроме того, судом установлено и материалами дела подтверждается, что общество с ограниченной ответственностью "Эшфорд инвестмент" передало основные средства обществу с ограниченной ответственностью "Монерон" только после получения обществом с ограниченной ответственностью "Эшфорд инвестмент" вычета по этим объектам; объекты переданы тем же лицам, которые их передали, то есть самим себе. В разделительном балансе никакие обязательства обществу с ограниченной ответственностью "Монерон", находящемуся на общей системе налогообложения, не переданы; передача состоялась до перехода общества с ограниченной ответственностью "Монерон" на УСН; последующий переход общества с ограниченной ответственностью "Эшфорд инвестмент" на УСН, не предполагающую обложение деятельности налогом на добавленную стоимость и формально исключающую обязанность по восстановлению НДС; переход общества с ограниченной ответственностью "Монерон" также на УСН.
В силу пункта 9 статьи 50 НК РФ при преобразовании одного юридического лица в другое правопреемником реорганизованного юридического лица в части исполнения обязанностей по уплате налогов признается вновь возникшее юридическое лицо.
С даты реорганизации общество с ограниченной ответственностью "Монерон" так же, как и правопредшественник - общество с ограниченной ответственностью "Эшфорд инвестмент", применяло общую систему налогообложения, соответственно, являлось плательщиком НДС, а с 01.01.2014 перешло на УСН.
Действительно, исходя из положений пункта 8 статьи 162.1 Кодекса при передаче правопреемнику (правопреемникам) товаров (работ, услуг, имущественных прав), в том числе основных средств и нематериальных активов, при приобретении (ввозе) которых суммы налога были приняты реорганизованной (реорганизуемой) организацией к вычету в порядке, предусмотренном главой 21 Кодекса, соответствующие суммы налога не подлежат восстановлению и уплате в бюджет реорганизованной (реорганизуемой) организацией. То есть суммы НДС, правомерно принятые к вычету реорганизуемой организацией по приобретенному имуществу, не подлежат восстановлению при передаче данного имущества правопреемнику.
Сам по себе факт реорганизации не является основанием для восстановления НДС правопреемником при передаче имущества от правопредшественника (подпункт 2 пункта 3 статьи 39 Кодекса).
Однако из указанных нормативных положений не следует, что НДС не может быть восстановлен при наличии других (не связанных с реорганизацией) оснований, предусмотренных нормами главы 21 Кодекса.
Наличие специальных норм (абзац 5 подпункта 2 пункта 3 статьи 170, пункт 2 статьи 346.11 Кодекса), а также фактические обстоятельства настоящего дела позволяют сделать вывод, что правопреемник (общество с ограниченной ответственностью "Монерон"), перешедший на режим УСН, не признается налогоплательщиком НДС и с учетом абзаца 5 подпункта 2 пункта 3 статьи 170 НК РФ суммы налога, ранее правомерно принятые к вычету реорганизованной организацией по имуществу, переданному правопреемнику для использования в операциях, по которым исчисление НДС не производится, подлежат восстановлению и уплате в бюджет правопреемником.
Суд обоснованно принял во внимание, что нормы главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации не освобождает организацию от восстановления НДС при переходе на УСН исключительно по мотиву того, что перед переходом на УСН юридическое лицо провело реорганизацию. Иное толкование вышеперечисленных норм главы 21 Кодекса означало бы, что в целях избежания восстановления НДС при переходе на специальный налоговый режим (УСН) налогоплательщику достаточно было бы провести реорганизацию, например, путем преобразования.
При принятии решения суд обоснованно принял во внимание, что последующая реорганизация общества с ограниченной ответственностью "Монерон" путем слияния с обществом, имевшим тех же руководителей (Ульяновы) и учредителей (Рябцевы), произведена в период налоговой проверки, установившей налоговые нарушения; выяснил цели этих действий с учетом того, что переданные основные активы постоянно остаются во владении одних и тех же лиц.
С учетом взаимосвязанных положений абзацев 4, 5 подпункта 2 пункта 3 статьи 170 и пункта 2 статьи 346.11 главы 26.2 Кодекса, согласно которым квалифицирующим признаком, свидетельствующим о возникновении обязанности по восстановлению ранее правомерно принятого НДС, непосредственно у того налогоплательщика, который получил и начинает использовать основные средства (объекты недвижимости) в предпринимательской деятельности при специальном налоговом режиме УСН, нет оснований считать невозможным возложение обязанности по восстановлению НДС на общество с ограниченной ответственностью "Море".
Исследовав материалы дела, суд пришел к обоснованному и не подлежащему переоценке выводу о том, что взаимосвязанные действия взаимозависимых лиц направлены на получение необоснованной налоговой выгоды в виде уклонения от восстановления налога на добавленную стоимость в отношении объектов недвижимости, которые перестали использоваться в деятельности, подлежащей обложению НДС.
Суд проверил и признал обоснованным довод инспекции о том, что схема получения необоснованной налоговой выгоды заключается в том, что реорганизованное лицо - общество с ограниченной ответственностью "Эшфорд инвестмент" в целях уклонения от исполнения своей прямой обязанности, предусмотренной абзацем пятом подпункта 2 пункта 3 статьи 170 Кодекса, направленной на восстановление НДС, ранее правомерно принятого к вычету по основным средствам, в налоговом периоде 4 квартал 2013 года, предшествующем переходу с 01.01.2014 на специальный налоговый режим (УСН), в порядке выделения создало общество с ограниченной ответственностью "Монерон", наделило его своими активами (основными средствами, прочими оборотными активами и товарно-материальными ценностями), которое в порядке слияния реорганизовано в общество с ограниченной ответственностью "Море", при этом все указанные участники правоотношений являются взаимозависимыми и подконтрольными лицами, а их действия носят согласованный характер.
Суд исследовал и установил отсутствие деловой цели в такой реорганизации при наличии факта получения обществом с ограниченной ответственностью "Эшфорд инвестмент" налогового вычета по НДС, невосстановления его при переходе на упрощенную систему налогообложения, процедуры дробления бизнеса в форме реорганизации и фактическом управлении всеми обществами одними и теми же лицами.
Доказательства, свидетельствующие о том, что дробление бизнеса, связанное с передачей активов, имущества и вида деятельности обществу с ограниченной ответственностью "Монерон" и далее - обществу с ограниченной ответственностью "Море", имело бизнес-ориентированные цели, в материалах дела отсутствуют.
Довод заявителя о необходимости проведения реорганизационных мероприятий с передачей имущества от одного лица к другому в целях достижения экономического эффекта, обоснованно отклонен судом, поскольку не подтверждается экономически обоснованным расчетом.
Налогоплательщик не обосновал и не доказал, что экономический эффект, полученный в результате последовательной реорганизации юридических лиц, сопоставим с налоговой выгодой, полученной в результате согласованных действий взаимозависимых лиц. Исследованные судом документы свидетельствуют о том, что, в любом случае, реорганизация юридических лиц имела приоритетной целью получение налоговой выгоды, а в результате действий взаимозависимых лиц собственниками бизнеса получена преимущественно налоговая выгода, нежели положительный экономический результат.
Принимая во внимание установленные по делу обстоятельства, правильно применив нормы материального и процессуального права, суд первой инстанции пришел к правомерному выводу о том, что общество получило необоснованную налоговую выгоду, а потому у инспекции имелись основания для доначисления ему налога на добавленную стоимость.
Доводы заявителя, приведенные в апелляционной жалобе в отношении неправомерного начисления налога на добавленную стоимость, наличия экономического смысла в реорганизации юридических лиц и неправомерности вывода инспекции о получении обществом необоснованной налоговой выгоды, были предметом рассмотрения в суде первой инстанции и получили надлежащую правовую оценку; данные доводы не опровергают сделанных судом выводов и направлены по существу на переоценку доказательств и обстоятельств, установленных судом первой инстанций. Оснований для переоценки выводов суда у судебной коллегии не имеется.
Вместе с тем, суд первой инстанции безосновательно отклонил довод общества о том, что инспекция неправильно определила размер налога на добавленную стоимость, подлежащего восстановлению обществом.
Согласно абзацу второму подпункта 1 пункта 3 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации налог на добавленную стоимость, подлежащий восстановлению, в отношении основных средств и нематериальных активов рассчитывается пропорциональной остаточной (балансовой) стоимости.
Как следует из решения налогового органа, сумма доначисленного налога в размере 13 782 168 руб. составляет 18% остаточной стоимости объекта недвижимости на момент его передачи правопреемнику, что не соответствует требованиям указанной нормы.
Налогоплательщик представил сведения, подтверждающие, что при создании основных средств, переданных в процессе реорганизации обществу "Монерон", а в дальнейшем - обществу "Море", принимали участие юридические лица (ООО "Море дверей-Юг", ООО "Альтернатива", ООО "Агентство недвижимости "Приоритет") и индивидуальные предприниматели (ИП Сафонова О.В., ИП Волошин В.В.), находящиеся на специальных налоговых режимах и не выставлявшие в адрес ООО "Эшфорд Инвестмент" счета-фактуры.
Первоначальная стоимость объекта основных средств составляла 86 881 479,75 руб., а предъявленный к вычету налог на добавленную стоимость при создании объекта недвижимости - 10 301 669,89 руб. Принимая во внимание, что на момент передачи объекта недвижимости взаимозависимому лицу его остаточная стоимость составляла 78 218 144,52 руб., в соответствии с положениями абзаца второго подпункта 1 пункта 3 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации восстановлению подлежит налог на добавленную стоимость в размере 9 044 020,63 руб.
Таким образом, по итогам камеральной налоговой проверки инспекция неправомерно доначислила налог на добавленную стоимость в размере 4 738 147,37 руб. (13 782 168 руб. - 9 044 020, 63 руб.), а также соответствующие суммы пени.
В соответствии с подпунктом 4 пункта 1 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации основанием для изменения или отмены решения арбитражного суда первой инстанции являются нарушение или неправильное применение норм материального и процессуального права.
Поскольку суд первой инстанции неправильно применил нормы НК РФ и не установил все обстоятельства, имеющие значение для правильного разрешения спора, решение Арбитражного суда Краснодарского края от 30.03.2016 по делу N А32-2471/2015 подлежит отмене в части отказа в удовлетворении заявления о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по городу-курорту Геленджику Краснодарского края от 30.09.2014 N 4013 в части доначисления налога на добавленную стоимость в размере 4 738 147,37 руб. и соответствующих сумм пени.
Суд апелляционной инстанции в соответствии с полномочиями, предусмотренными пунктом 2 статьи 269 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, принимает новый судебный акт об удовлетворении заявления в части признания недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по городу-курорту Геленджику Краснодарского края от 30.09.2014 N 4013 в части доначисления налога на добавленную стоимость в размере 4 738 147,37 руб., соответствующих сумм пени и налоговых санкций.
В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расходы по уплате государственной пошлины подлежат отнесению на налоговый орган.
Руководствуясь статьями 258, 269 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд
постановил:
решение Арбитражного суда Краснодарского края от 30.03.2016 по делу N А32-2471/2015 отменить в части отказа в удовлетворении заявления о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по городу-курорту Геленджику Краснодарского края от 30.09.2014 N 4013 в части доначисления налога на добавленную стоимость в размере 4 738 147,37 руб., соответствующих сумм пени и налоговых санкций.
Признать недействительным решение Инспекции Федеральной налоговой службы по городу-курорту Геленджику Краснодарского края от 30.09.2014 N 4013 в части доначисления налога на добавленную стоимость в размере 4 738 147,37 руб., соответствующих сумм пени и налоговых санкций, как не соответствующее нормам НК РФ.
В остальной части решение Арбитражного суда Краснодарского края от 30.03.2016 по делу N А32-2471/2015 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Взыскать с Инспекции Федеральной налоговой службы по городу-курорту Геленджику Краснодарского края в пользу общества с ограниченной ответственностью "Море" 5 500 руб. расходов по уплате государственной пошлины.
В соответствии с частью 5 статьи 271, частью 1 статьи 266 и частью 2 статьи 176 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации постановление арбитражного суда апелляционной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.
Постановление может быть обжаловано в порядке, определенном главой 35 Арбитражного процессуального Кодекса Российской Федерации, в Арбитражный суд Северо-Кавказского округа.
Председательствующий
Н.В.СУЛИМЕНКО
Судьи
Д.В.ЕМЕЛЬЯНОВ
А.Н.ГЕРАСИМЕНКО
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ПЯТНАДЦАТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 11.07.2016 N 15АП-7845/2016 ПО ДЕЛУ N А32-2471/2015
Разделы:Упрощенная система налогообложения (УСН)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ПЯТНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 11 июля 2016 г. N 15АП-7845/2016
Дело N А32-2471/2015
Резолютивная часть постановления объявлена 06 июля 2016 года.
Полный текст постановления изготовлен 11 июля 2016 года.
Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Сулименко Н.В.
судей Д.В. Емельянова, А.Н. Герасименко
при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Ситдиковой Е.А.
при участии:
от общества с ограниченной ответственностью "Море": представитель Беньяш М.М. по доверенности от 01.03.2016,
от Инспекции Федеральной налоговой службы России по городу-курорту Геленджику Краснодарского края: представитель Соколова Г.Н. по доверенности от 11.01.2016,
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Море"
на решение Арбитражного суда Краснодарского края от 30.03.2016 по делу N А32-2471/2015
по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Море"
к заинтересованному лицу - Инспекции Федеральной налоговой службы по городу-курорту Геленджику Краснодарского края
о признании решения недействительным,
принятое судьей Маркиной Т.Г.
установил:
Общество с ограниченной ответственностью "Море" (далее - общество) обратилось в арбитражный суд Краснодарского края с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по городу-курорту Геленджику Краснодарского края (далее - инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения инспекции от 30.09.2014 N 4013.
Решением суда Арбитражного суда Краснодарского края от 27.05.2015, оставленным без изменения постановлением Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 28.08.2015, заявленные требования удовлетворены. Судебные инстанции, удовлетворяя требование общества, указали на невозможность возложения обязанности по восстановлению НДС на правопреемника, которому спорные суммы НДС из бюджета не возмещались; неправильность определения инспекцией размера НДС, подлежащего восстановлению; отсутствие у налогоплательщика намерения получить необоснованную налоговую выгоду.
Постановлением Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 18.12.2015 решение суда первой инстанции от 27.05.2015 и постановление суда апелляционной инстанции от 28.08.2015 отменены. Дело направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд Краснодарского края.
Решением Арбитражного суда Краснодарского края от 30.03.2016 в удовлетворении заявления отказано.
Общество с ограниченной ответственностью "Море" обжаловало решение суда первой инстанции в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, и просило его отменить, принять новый судебный акт о признании недействительным обжалованного решения налогового органа.
Апелляционная жалоба мотивирована тем, суд неправильно применил нормы материального и процессуального права; суд не установил все обстоятельства, имеющие значение для правильного разрешения спора. Общество указало, ссылаясь пункт 8 статьи 162.1 Налогового кодекса Российской Федерации, что обязанность восстановить налог не передается налогоплательщику при реорганизации в форе присоединения. При реорганизации общества преследовали достижение экономического результата; факт получения необоснованной налоговой выгоды налоговой инспекцией не доказан; недобросовестность налогоплательщика не доказана; недобросовестность не подлежит правопреемству.
Отсутствие у общества обязанности восстанавливать налог на добавленную стоимость обусловлено прямым указанием закона. Общество утверждает, что разделение бизнеса не свидетельствует о намерении организации получить необоснованную налоговую выгоду, направлено исключительно на получение экономического результата.
В отзыве на апелляционную жалобу инспекция указала, что при определении суммы НДС, подлежащей восстановлению, налоговый орган использовал данные бухгалтерского и налогового учета, представленные налогоплательщиком. По мнению заинтересованного лица, последовательная реорганизация юридических лиц и переход ресторанного комплекса от общества с ограниченной ответственностью "Эшфорд инвестмент" к обществу с ограниченной ответственностью "Монерон" и далее - к обществу с ограниченной ответственностью "Море", фактически не изменила собственников имущества - супругов Рябцевых. Все участники правоотношений являются взаимозависимыми и подконтрольными лицами, а их действия носят согласованный характер. В данном случае совокупность факта передачи основных средств (факт реорганизации) и установленных по делу конкретных обстоятельств, свидетельствует о преследовании налоговой выгоды.
В суде апелляционной инстанции представитель общества заявил ходатайство о проведении судебной экспертизы. Заявитель просит поставить на разрешение эксперта следующий вопрос: принесли ли действия по выделению из общества с ограниченной ответственностью "Эшфорд инвестмент" общества с ограниченной ответственностью "Монерон" с последующим его присоединением к обществу с ограниченной ответственностью "Море" реальную экономическую выгоду собственнику общества? Преследовалась ли при данных действиях экономическая цель?
Заявитель просил назначить проведение экспертизы автономной экспертной некоммерческой организации "Палата независимой экспертизы".
Рассмотрев заявленное ходатайство, суд апелляционной инстанции считает его не подлежащим удовлетворению по нижеследующим основаниям.
Как следует из статьи 82 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, перед экспертом могут быть поставлены только те вопросы, разрешение которых требует специальных познаний. Недопустима постановка перед экспертом вопросов правового характера, разрешение которых относится к компетенции суда.
В рассматриваемом случае заявитель просит поставить перед экспертом вопросы, которые относятся к судебной оценке совокупности имеющихся в деле доказательств. В связи с этим ходатайство заявителя о проведении судебной экспертизы не подлежит удовлетворению.
В судебном заседании представители лиц, участвующих в деле, поддержали правовые позиции по спору.
Изучив материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы, выслушав представителей участвующих в деле лиц, арбитражный суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что апелляционная жалоба подлежит частичному удовлетворению по следующим основаниям.
Как следует из материалов дела, в соответствии со статьями 88 и 100 Налогового кодекса Российской Федерации инспекция провела камеральную налоговую проверку уточненной (корректирующей N 2) налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2013 года, представленной обществом 14.04.2014. По итогам проверки составлен акт проверки от 25.07.2014 N 845, в котором зафиксированы выявленные нарушения законодательства о налогах и сборах.
В налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2013 года общество отразило реализацию товаров (работ, услуг) в размере 2 755 981 руб., сумму налогового вычета в размере 30 665 руб., сумму налога, подлежащего уплате в бюджет - 465 412 руб.
По результатам рассмотрения материалов проверки и проведения дополнительных мероприятий налогового контроля инспекцией в порядке статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации принято решение от 30.09.2014 N 4013 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, согласно которому обществу начислены НДС в размере 13 782 168 руб. и пени в размере 845 020,8 руб.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Краснодарскому краю от 29.12.2014 N 21-12-1197 решение инспекции от 30.09.2014 N 4013 оставлено без изменения.
Считая решение инспекции от 30.09.2014 N 4013 не соответствующим действующему законодательству и нарушающим права и законные интересы общества, заявитель обратился в арбитражный суд Краснодарского края.
При новом рассмотрении дела с учетом указаний суда кассационной инстанции, суд исследовал материалы дела и пришел к выводу о том, что общество не исполнило обязанность по восстановлению налога на добавленную стоимость.
Судебная коллегия считает выводы суда соответствующими установленным по делу обстоятельствам, принимая во внимание нижеследующее.
Согласно статье 172 НК РФ налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога. Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.
Таким образом, условиями для принятия налоговых вычетов являются приобретение товаров (работ, услуг), принятие приобретенных товаров (работ, услуг) на учет и наличие у покупателя надлежаще оформленных первичных документов в подтверждение правомерности заявленных налоговых вычетов.
Пунктом 3 статьи 170 НК РФ предусмотрено, что суммы налога, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам в порядке, предусмотренном данной главой, подлежат восстановлению налогоплательщиком в случаях:
1) передачи имущества, нематериальных активов и имущественных прав в качестве вклада в уставный (складочный) капитал хозяйственных обществ и товариществ или паевых взносов в паевые фонды кооперативов;
2) дальнейшего использования таких товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, и имущественных прав для осуществления операций, указанных в пункте 2 данной статьи, за исключением операции, предусмотренной подпунктом 1 указанного пункта, и передачи основных средств, нематериальных активов и(или) иного имущества, имущественных прав правопреемнику (правопреемникам) при реорганизации юридических лиц и передачи имущества участнику договора простого товарищества (договора о совместной деятельности) или его правопреемнику в случае выдела его доли из имущества, находящегося в общей собственности участников договора, или раздела такого имущества;
3) в случае перечисления покупателем сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.
Данный перечень конкретных случаев восстановления НДС носит закрытый характер.
В силу пункта 4 статьи 58 Гражданского кодекса Российской Федерации при выделении из состава юридического лица одного или нескольких юридических лиц к каждому из них переходят права и обязанности реорганизованного юридического лица, в соответствии с передаточным актом.
Согласно пункту 1 статьи 50 Кодекса обязанность по уплате налогов реорганизованного юридического лица исполняется его правопреемником.
В силу пункта 5 статьи 50 Кодекса при присоединении одного юридического лица к другому юридическому лицу правопреемником присоединенного юридического лица в части исполнения обязанности по уплате налогов признается присоединившее их юридическое лицо.
Как следует из материалов дела, основанием для принятия обжалуемого решения послужил вывод инспекции о нарушении обществом подпункта 2 пункта 3 статьи 170 НК РФ, а именно: налогоплательщиком не восстановлен и не уплачен в бюджет НДС за 4 квартал 2013 года.
Суд установил, что на внеочередном собрании общества с ограниченной ответственностью "Эшфорд инвестмент" от 27.11.2012 принято решение о реорганизации данного общества путем выделения из него общества с ограниченной ответственностью "Монерон" с уставным капиталом 100 тыс. рублей.
08.07.2013 налоговым органом принято решение N 656 о государственной регистрации юридического лица - общества с ограниченной ответственностью "Монерон", создаваемого путем реорганизации в форме выделения.
Согласно разделительному балансу общество с ограниченной ответственностью "Эшфорд инвестмент" передало, а общество с ограниченной ответственностью "Монерон" приняло следующие активы: основные средства стоимостью 78 548 284,72 руб.; прочие оборотные активы стоимостью 48 744,31 руб.; товарно-материальные ценности, учитываемые на забалансовых счетах, на сумму 2 938 778 руб.
25.08.2014 общество с ограниченной ответственностью "Монерон" реорганизовано в форме присоединения к обществу с ограниченной ответственностью "Море".
Согласно передаточному акту, утвержденному протоколом от 06.05.2014 N 4 общего собрания участников, при присоединении общества с ограниченной ответственностью "Монерон" к обществу с ограниченной ответственностью "Море" переходят все права и обязанности присоединенного общества, в том числе: имущественные и неимущественные права, и обязанности в отношении всех кредиторов и должников, включая и обязательства, оспариваемые сторонами, налоговые обязательства, а также включая суммы штрафных санкций, наложенные на общество с ограниченной ответственностью "Монерон" за совершение налоговых правонарушений до завершения его реорганизации.
Инспекцией установлено, что с 01.01.2014 общество с ограниченной ответственностью "Эшфорд инвестмент" и общество с ограниченной ответственностью "Монерон" перешли на упрощенную систему налогообложения (далее - УСН), в связи с чем поданы соответствующие заявления.
Суд первой инстанции исследовал добросовестность налогоплательщика с учетом правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в определении N 138-О.
Заявитель в обоснование своей добросовестности сослался на аудиторское заключение, проведенное аудитором, членом саморегулируемой организации аудиторов некоммерческого партнерства "Московская аудиторская палата" Белой Н.Г.
Суд обоснованно исходил из того, что заключение не имеет заранее установленной силы и в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации подлежит оценке наравне с иными доказательствами, имеющимися в материалах дела, а также с учетом фактов и обстоятельств, установленных судом.
Аудитор исследовал хозяйственную деятельность общества для ответа на следующие вопросы: 1. Существует ли в действиях общества экономическая целесообразность в отношении присоединения к нему общества с ограниченной ответственностью "Монерон", ранее выделившегося из общества с ограниченной ответственностью "Эшфорд Инвестмент"? 2. В чем выражена экономическая выгода общества от присоединения к нему общества с ограниченной ответственностью "Монерон"? Согласно выводам аудитора, установлено наличие разумных экономических причин (деловой цели) в действиях общества в результате проведения присоединения к нему общества с ограниченной ответственностью "Монерон", ранее выделившегося из общества с ограниченной ответственностью "Эшфорд Инвестмент". Экономическая выгода передачи имущества общества выразилась в снижении расходов общества в 2014 году на 2 339 558 руб.
Судом установлено, что аудиторское заключение от 08.02.2016 содержит анализ расходов и чистой прибыли общества за 2012-2014 годы, то есть за период, когда предприятие, осуществляя деятельность в сфере ресторанного бизнеса, производило аренду помещений и оборудования. Согласно данному заключению, предприятие несло значительные расходы на аренду. Таким образом, несло убытки, которые сложились в основном за счет арендных платежей взаимозависимым лицам.
Наличие экономической выгоды от реорганизации юридических лиц не свидетельствует о том, что стороны не преследовали также цель получения налоговой выгоды при реорганизации юридических лиц и передаче обществу объекта недвижимости.
В обоснование правомерности начисления НДС инспекция доказала совершение учредителями и руководителями общества с ограниченной ответственностью "Эшфорд инвестмент", общества с ограниченной ответственностью "Монерон" и общества с ограниченной ответственностью "Море" согласованных действий по реорганизации названных обществ, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды и снижение налоговой нагрузки в виде получения вычета по НДС и дальнейшего перехода на упрощенную систему налогообложения.
При этом инспекция доказала взаимозависимость вновь созданных юридических лиц; занятие одними и теми же лицами руководящих должностей в обществе с ограниченной ответственностью "Эшфорд инвестмент", обществе с ограниченной ответственностью "Монерон" и обществе с ограниченной ответственностью "Море"; нахождение по одному и тому же адресу; обслуживание в одном и том же банке; начало реорганизации общества с ограниченной ответственностью "Эшфорд инвестмент" сразу после получения налоговых вычетов.
Как установлено контрольными мероприятиями, гражданин Рябцев М.М. создал аффилированные и подконтрольные юридические лица, применяющие различные системы налогообложения, с целью совершения притворных сделок по передаче имущественного комплекса, в отношении которого ранее было получено возмещение НДС из федерального бюджета, и уклонения от обязанности по восстановлению данного налога, а также увеличивал убытки, неся значительные расходы по аренде ресторанного комплекса.
Довод заявителя о том, что налоговая выгода возникает только при условии, когда есть обязанность уплаты налога, подлежит отклонению, поскольку опровергается материалами дела, подтверждающими направленность действий на получение необоснованной налоговой выгоды. Все три предприятия: общество с ограниченной ответственностью "Эшфорд Инвестмент", общество с ограниченной ответственностью "Монерон", общество с ограниченной ответственностью "Море", которые являются аффилированными лицами, от обязанности восстановить налог на добавленную стоимость уклонились.
О совершении спланированных и одновременно согласованных действий, направленных на уход от восстановления ранее полученного НДС, свидетельствуют следующие обстоятельства:
30.04.2010 в инспекцию на налоговый учет встало общество с ограниченной ответственностью "Эшфорд Инвестмент", ранее состоявшее на учете в Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Южно-Сахалинску. Учредители: Кондрашова Е.М. - 5,61% уставного капитала, Бирюков В.А. - 1,33% уставного капитала, Рябцев М.М. - 93,06% уставного капитала.
Предприятие находилось на общей системе налогообложения. За период с 2009 по 2013 года предприятие, участвуя в долевом строительстве и оснащая ресторанный комплекс, заявляло НДС к вычету и возмещало НДС.
В январе 2011 года создано общество с ограниченной ответственностью "Море". Учредителем является Рябцева Ю.Ю. - супруга Рябцева М.М. Предприятие с момента создания применяет УСН, осуществляет деятельность ресторана. С 01.01.2012 года арендовало ресторанный комплекс по адресу г. Геленджик, ул. Революционная, 47, у общества с ограниченной ответственностью "Эшфорд Инвестмент", с 01.08.2013 - у общества с ограниченной ответственностью "Монерон".
На внеочередном общем собрании участников общества с ограниченной ответственностью "Эшфорд Инвестмент" (протокол собрания от 27.11.2012 N 60) принято решение о реорганизации общества путем выделения из общества с ограниченной ответственностью "Эшфорд Инвестмент" общества с ограниченной ответственностью "Монерон" с уставным капиталом 100 тыс. рублей. Единственная доля размером 100% принадлежит юридическому лицу ООО "Эшфорд Инвестмент".
Из протокола от 25.06.2013 N 62 явствует, что принято решение приступить к следующему этапу реорганизации общества с ограниченной ответственностью "Эшфорд Инвестмент" путем выделения из него общества с ограниченной ответственностью "Монерон" с передачей последнему части прав и обязанностей в соответствии с разделительным балансом.
На внеочередном собрании участников общества с ограниченной ответственностью "Монерон" (протокол от 21.08.2013 N 2) принято решение увеличить уставный капитал общества до 500 тыс. рублей за счет взноса денежных средств новым участником - Рябцевым Михаилом Михайловичем. После увеличения уставного капитала, доли в уставном капитале распределились следующим образом: общество с ограниченной ответственностью "Эшфорд Инвестмент" - 20%, Рябцев М.М. - 80%.
С 01.01.2014 общество с ограниченной ответственностью "Эшфорд Инвестмент" и общество с ограниченной ответственностью "Монерон" перешли на упрощенную систему налогообложения.
13.05.2014 принято решение о реорганизации общества путем присоединения к нему общества с ограниченной ответственностью "Монерон". Имущество в виде ресторанного комплекса "Сайт-Мишель" перешло в собственность общества. При этом общество фактически владело им с 01.01.2012, то есть с момента создания.
Кроме того, судом установлено и материалами дела подтверждается, что общество с ограниченной ответственностью "Эшфорд инвестмент" передало основные средства обществу с ограниченной ответственностью "Монерон" только после получения обществом с ограниченной ответственностью "Эшфорд инвестмент" вычета по этим объектам; объекты переданы тем же лицам, которые их передали, то есть самим себе. В разделительном балансе никакие обязательства обществу с ограниченной ответственностью "Монерон", находящемуся на общей системе налогообложения, не переданы; передача состоялась до перехода общества с ограниченной ответственностью "Монерон" на УСН; последующий переход общества с ограниченной ответственностью "Эшфорд инвестмент" на УСН, не предполагающую обложение деятельности налогом на добавленную стоимость и формально исключающую обязанность по восстановлению НДС; переход общества с ограниченной ответственностью "Монерон" также на УСН.
В силу пункта 9 статьи 50 НК РФ при преобразовании одного юридического лица в другое правопреемником реорганизованного юридического лица в части исполнения обязанностей по уплате налогов признается вновь возникшее юридическое лицо.
С даты реорганизации общество с ограниченной ответственностью "Монерон" так же, как и правопредшественник - общество с ограниченной ответственностью "Эшфорд инвестмент", применяло общую систему налогообложения, соответственно, являлось плательщиком НДС, а с 01.01.2014 перешло на УСН.
Действительно, исходя из положений пункта 8 статьи 162.1 Кодекса при передаче правопреемнику (правопреемникам) товаров (работ, услуг, имущественных прав), в том числе основных средств и нематериальных активов, при приобретении (ввозе) которых суммы налога были приняты реорганизованной (реорганизуемой) организацией к вычету в порядке, предусмотренном главой 21 Кодекса, соответствующие суммы налога не подлежат восстановлению и уплате в бюджет реорганизованной (реорганизуемой) организацией. То есть суммы НДС, правомерно принятые к вычету реорганизуемой организацией по приобретенному имуществу, не подлежат восстановлению при передаче данного имущества правопреемнику.
Сам по себе факт реорганизации не является основанием для восстановления НДС правопреемником при передаче имущества от правопредшественника (подпункт 2 пункта 3 статьи 39 Кодекса).
Однако из указанных нормативных положений не следует, что НДС не может быть восстановлен при наличии других (не связанных с реорганизацией) оснований, предусмотренных нормами главы 21 Кодекса.
Наличие специальных норм (абзац 5 подпункта 2 пункта 3 статьи 170, пункт 2 статьи 346.11 Кодекса), а также фактические обстоятельства настоящего дела позволяют сделать вывод, что правопреемник (общество с ограниченной ответственностью "Монерон"), перешедший на режим УСН, не признается налогоплательщиком НДС и с учетом абзаца 5 подпункта 2 пункта 3 статьи 170 НК РФ суммы налога, ранее правомерно принятые к вычету реорганизованной организацией по имуществу, переданному правопреемнику для использования в операциях, по которым исчисление НДС не производится, подлежат восстановлению и уплате в бюджет правопреемником.
Суд обоснованно принял во внимание, что нормы главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации не освобождает организацию от восстановления НДС при переходе на УСН исключительно по мотиву того, что перед переходом на УСН юридическое лицо провело реорганизацию. Иное толкование вышеперечисленных норм главы 21 Кодекса означало бы, что в целях избежания восстановления НДС при переходе на специальный налоговый режим (УСН) налогоплательщику достаточно было бы провести реорганизацию, например, путем преобразования.
При принятии решения суд обоснованно принял во внимание, что последующая реорганизация общества с ограниченной ответственностью "Монерон" путем слияния с обществом, имевшим тех же руководителей (Ульяновы) и учредителей (Рябцевы), произведена в период налоговой проверки, установившей налоговые нарушения; выяснил цели этих действий с учетом того, что переданные основные активы постоянно остаются во владении одних и тех же лиц.
С учетом взаимосвязанных положений абзацев 4, 5 подпункта 2 пункта 3 статьи 170 и пункта 2 статьи 346.11 главы 26.2 Кодекса, согласно которым квалифицирующим признаком, свидетельствующим о возникновении обязанности по восстановлению ранее правомерно принятого НДС, непосредственно у того налогоплательщика, который получил и начинает использовать основные средства (объекты недвижимости) в предпринимательской деятельности при специальном налоговом режиме УСН, нет оснований считать невозможным возложение обязанности по восстановлению НДС на общество с ограниченной ответственностью "Море".
Исследовав материалы дела, суд пришел к обоснованному и не подлежащему переоценке выводу о том, что взаимосвязанные действия взаимозависимых лиц направлены на получение необоснованной налоговой выгоды в виде уклонения от восстановления налога на добавленную стоимость в отношении объектов недвижимости, которые перестали использоваться в деятельности, подлежащей обложению НДС.
Суд проверил и признал обоснованным довод инспекции о том, что схема получения необоснованной налоговой выгоды заключается в том, что реорганизованное лицо - общество с ограниченной ответственностью "Эшфорд инвестмент" в целях уклонения от исполнения своей прямой обязанности, предусмотренной абзацем пятом подпункта 2 пункта 3 статьи 170 Кодекса, направленной на восстановление НДС, ранее правомерно принятого к вычету по основным средствам, в налоговом периоде 4 квартал 2013 года, предшествующем переходу с 01.01.2014 на специальный налоговый режим (УСН), в порядке выделения создало общество с ограниченной ответственностью "Монерон", наделило его своими активами (основными средствами, прочими оборотными активами и товарно-материальными ценностями), которое в порядке слияния реорганизовано в общество с ограниченной ответственностью "Море", при этом все указанные участники правоотношений являются взаимозависимыми и подконтрольными лицами, а их действия носят согласованный характер.
Суд исследовал и установил отсутствие деловой цели в такой реорганизации при наличии факта получения обществом с ограниченной ответственностью "Эшфорд инвестмент" налогового вычета по НДС, невосстановления его при переходе на упрощенную систему налогообложения, процедуры дробления бизнеса в форме реорганизации и фактическом управлении всеми обществами одними и теми же лицами.
Доказательства, свидетельствующие о том, что дробление бизнеса, связанное с передачей активов, имущества и вида деятельности обществу с ограниченной ответственностью "Монерон" и далее - обществу с ограниченной ответственностью "Море", имело бизнес-ориентированные цели, в материалах дела отсутствуют.
Довод заявителя о необходимости проведения реорганизационных мероприятий с передачей имущества от одного лица к другому в целях достижения экономического эффекта, обоснованно отклонен судом, поскольку не подтверждается экономически обоснованным расчетом.
Налогоплательщик не обосновал и не доказал, что экономический эффект, полученный в результате последовательной реорганизации юридических лиц, сопоставим с налоговой выгодой, полученной в результате согласованных действий взаимозависимых лиц. Исследованные судом документы свидетельствуют о том, что, в любом случае, реорганизация юридических лиц имела приоритетной целью получение налоговой выгоды, а в результате действий взаимозависимых лиц собственниками бизнеса получена преимущественно налоговая выгода, нежели положительный экономический результат.
Принимая во внимание установленные по делу обстоятельства, правильно применив нормы материального и процессуального права, суд первой инстанции пришел к правомерному выводу о том, что общество получило необоснованную налоговую выгоду, а потому у инспекции имелись основания для доначисления ему налога на добавленную стоимость.
Доводы заявителя, приведенные в апелляционной жалобе в отношении неправомерного начисления налога на добавленную стоимость, наличия экономического смысла в реорганизации юридических лиц и неправомерности вывода инспекции о получении обществом необоснованной налоговой выгоды, были предметом рассмотрения в суде первой инстанции и получили надлежащую правовую оценку; данные доводы не опровергают сделанных судом выводов и направлены по существу на переоценку доказательств и обстоятельств, установленных судом первой инстанций. Оснований для переоценки выводов суда у судебной коллегии не имеется.
Вместе с тем, суд первой инстанции безосновательно отклонил довод общества о том, что инспекция неправильно определила размер налога на добавленную стоимость, подлежащего восстановлению обществом.
Согласно абзацу второму подпункта 1 пункта 3 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации налог на добавленную стоимость, подлежащий восстановлению, в отношении основных средств и нематериальных активов рассчитывается пропорциональной остаточной (балансовой) стоимости.
Как следует из решения налогового органа, сумма доначисленного налога в размере 13 782 168 руб. составляет 18% остаточной стоимости объекта недвижимости на момент его передачи правопреемнику, что не соответствует требованиям указанной нормы.
Налогоплательщик представил сведения, подтверждающие, что при создании основных средств, переданных в процессе реорганизации обществу "Монерон", а в дальнейшем - обществу "Море", принимали участие юридические лица (ООО "Море дверей-Юг", ООО "Альтернатива", ООО "Агентство недвижимости "Приоритет") и индивидуальные предприниматели (ИП Сафонова О.В., ИП Волошин В.В.), находящиеся на специальных налоговых режимах и не выставлявшие в адрес ООО "Эшфорд Инвестмент" счета-фактуры.
Первоначальная стоимость объекта основных средств составляла 86 881 479,75 руб., а предъявленный к вычету налог на добавленную стоимость при создании объекта недвижимости - 10 301 669,89 руб. Принимая во внимание, что на момент передачи объекта недвижимости взаимозависимому лицу его остаточная стоимость составляла 78 218 144,52 руб., в соответствии с положениями абзаца второго подпункта 1 пункта 3 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации восстановлению подлежит налог на добавленную стоимость в размере 9 044 020,63 руб.
Таким образом, по итогам камеральной налоговой проверки инспекция неправомерно доначислила налог на добавленную стоимость в размере 4 738 147,37 руб. (13 782 168 руб. - 9 044 020, 63 руб.), а также соответствующие суммы пени.
В соответствии с подпунктом 4 пункта 1 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации основанием для изменения или отмены решения арбитражного суда первой инстанции являются нарушение или неправильное применение норм материального и процессуального права.
Поскольку суд первой инстанции неправильно применил нормы НК РФ и не установил все обстоятельства, имеющие значение для правильного разрешения спора, решение Арбитражного суда Краснодарского края от 30.03.2016 по делу N А32-2471/2015 подлежит отмене в части отказа в удовлетворении заявления о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по городу-курорту Геленджику Краснодарского края от 30.09.2014 N 4013 в части доначисления налога на добавленную стоимость в размере 4 738 147,37 руб. и соответствующих сумм пени.
Суд апелляционной инстанции в соответствии с полномочиями, предусмотренными пунктом 2 статьи 269 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, принимает новый судебный акт об удовлетворении заявления в части признания недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по городу-курорту Геленджику Краснодарского края от 30.09.2014 N 4013 в части доначисления налога на добавленную стоимость в размере 4 738 147,37 руб., соответствующих сумм пени и налоговых санкций.
В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расходы по уплате государственной пошлины подлежат отнесению на налоговый орган.
Руководствуясь статьями 258, 269 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд
постановил:
решение Арбитражного суда Краснодарского края от 30.03.2016 по делу N А32-2471/2015 отменить в части отказа в удовлетворении заявления о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по городу-курорту Геленджику Краснодарского края от 30.09.2014 N 4013 в части доначисления налога на добавленную стоимость в размере 4 738 147,37 руб., соответствующих сумм пени и налоговых санкций.
Признать недействительным решение Инспекции Федеральной налоговой службы по городу-курорту Геленджику Краснодарского края от 30.09.2014 N 4013 в части доначисления налога на добавленную стоимость в размере 4 738 147,37 руб., соответствующих сумм пени и налоговых санкций, как не соответствующее нормам НК РФ.
В остальной части решение Арбитражного суда Краснодарского края от 30.03.2016 по делу N А32-2471/2015 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Взыскать с Инспекции Федеральной налоговой службы по городу-курорту Геленджику Краснодарского края в пользу общества с ограниченной ответственностью "Море" 5 500 руб. расходов по уплате государственной пошлины.
В соответствии с частью 5 статьи 271, частью 1 статьи 266 и частью 2 статьи 176 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации постановление арбитражного суда апелляционной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.
Постановление может быть обжаловано в порядке, определенном главой 35 Арбитражного процессуального Кодекса Российской Федерации, в Арбитражный суд Северо-Кавказского округа.
Председательствующий
Н.В.СУЛИМЕНКО
Судьи
Д.В.ЕМЕЛЬЯНОВ
А.Н.ГЕРАСИМЕНКО
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)