Судебные решения, арбитраж
Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 03 февраля 2016 года.
Полный текст постановления изготовлен 10 февраля 2016 года.
Шестой арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего Песковой Т.Д.
судей Балинской И.И., Швец Е.А.
при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Бутенко А.А.
при участии в заседании:
- от индивидуального предпринимателя Панченко Радия Рудольфовича: Буханцева М.А., представитель по доверенности от 22.08.2015 N 22АА 0663813; Гладун А.Н., представитель по доверенности от 22.06.2015 N 22АА 06664700, ордер от 03.02.2016;
- от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Амурской области: Крентовская Я.Г., представитель по доверенности от 22.06.2015 N 05-37/271;
- от Управления Федеральной налоговой службы по Амурской области: представитель не явился
рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Панченко Радия Рудольфовича
на решение от 09.11.2015
по делу N А04-5097/2015
Арбитражного суда Амурской области
принятое судьей Котляревским В.И.
по заявлению индивидуального предпринимателя Панченко Радия Рудольфовича
к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Амурской области
о признании решения недействительным
третье лицо: Управления Федеральной налоговой службы по Амурской области
установил:
В Арбитражный суд Амурской области обратился индивидуальный предприниматель Панченко Радий Рудольфович (далее - предприниматель, ИП Панченко Р.Р., налогоплательщик) с заявлением о признании решения N 12-48/34 от 30.12.2014, вынесенного Межрайонной ИФНС России N 1 по Амурской области о привлечении к налоговой ответственности ИП Панченко Р.Р., недействительным.
В обоснование требований ИП Панченко Р.Р. указал, что не согласен с решением налогового органа по следующим основаниям. В ходе проверки налоговый орган отнес доходы, полученные от продажи стоматологических установок к оптовой торговле на основании того, что данный товар не может быть использован для личных нужд, а лишь для ведения предпринимательской деятельности. Налогоплательщик посчитал названный вывод неправомерным, поскольку норма статьи 346.27 НК РФ, раскрывающая понятие розничной торговли для целей исчисления ЕНВД, не содержит таких ограничений. Посчитал, что доход, полученный от продажи вышеуказанного товара, относится к ЕНВД, так как продажи производились на основе договоров розничной купли продажи и посредством наличного расчета. Материалы проверки подтверждают продажу предпринимателем части стоматологических установок по договорам розничной купли-продажи (при оформлении сделки покупателю выдавался товарный и кассовый чек) через объект стационарной торговой сети.
Кроме этого, предприниматель не согласился с применением налоговым органом пропорционального принципа определения расходов (вычетов), исходя из удельного веса выручки от оптовой торговли в общей стоимости товаров, реализованных за налоговый период. Налогоплательщик указал, что реализовывал товар, как оптом, так и в розницу. Для налогообложения доходов от оптовых продаж применялась общая система налогообложения, для доходов от розничных продаж - система налогообложения в виде ЕНВД. В подтверждение чего в налоговый орган были представлены приказы об учетной политике за проверяемые периоды. Предприниматель, сославшись на письмо ФНС России от 03.09.2010 и сложившуюся практику, полагал, что книга доходов и расходов не является главным документом, подтверждающим факт принятия на учет приобретенных товаров для целей применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость. Основанием для получения вычета являются первичные документы, свидетельствующие о совершении хозяйственной операции, а не обстоятельства отражения в книге учета доходов и расходов соответствующих операций.
При регистрации поступивших счетов-фактур по приобретенным товарам, реализуемых как по договорам поставки, так и по розничным договорам купли-продажи, на дату принятия их к учету невозможно однозначно определить, какая часть приобретенных товаров будет использована в деятельности, облагаемой НДС, а какая - в деятельности, не облагаемой НДС. Соответственно, невозможно однозначно рассчитать, в каком размере "входной" НДС может быть предъявлен к вычету, а в каком - учтен в стоимости товаров.
Из материалов дела следует, что предприниматель неоднократно уточнял требования. Согласно последнему уточнению налогоплательщик просил отменить доначисления пени по НДС в размере 111 343,37 руб. (145 089,15 "пеня, рассчитанная по решению УФНС" - 33 745,78 "сумма пени по принятым доначислениям"); отменить начисленные штрафы за неполную уплату НДС, по не признанным суммам: 47 484,18 руб. (58 509,7 "сумма штрафа по решению" - ((137 351,40 - 7 096,26) * 20% * 50%"; отменить доначисления налогов по оспариваемым вопросам в размере 1 413 840,20 руб., в т.ч.: по НДФЛ в размере 759 155 руб., в т.ч. по годам: 2011 год - 518 391 руб., 2012 год - 143 061 руб., 2013 год - 97 703 руб., по НДС 654 685,20 рублей; отменить доначисления по пеням 156 449,92 руб., в т.ч.: по НДФЛ 45 106,55 руб., по НДС 111 343,37 руб., отменить штрафы в части 61 790,28 руб., в т.ч. по НДФЛ 14 306,10 руб., по НДС 47 484,18 руб.
Судом уточнения требований приняты к рассмотрению на основании статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса РФ.
Решением суда первой инстанции от 09.11.2015 в удовлетворении требований, заявленных ИП Панченко Р.Р., отказано в полном объеме.
Не согласившись с судебным актом, предприниматель обратился в Шестой арбитражный апелляционный суд с жалобой, в которой просит отменить решение суда, в связи с неправильным применением норм материального права, неполным выяснением обстоятельств, имеющих значение для настоящего дела, несоответствием выводов суда фактическим обстоятельствам, и принять новый судебный об удовлетворении заявленных требований.
В заседании суда апелляционной инстанции представители поддержали в полном объеме доводы апелляционной жалобы, просили отменить решение суда и принять новый судебный об удовлетворении заявленных требований.
Представителями предпринимателя в заседании суда апелляционной инстанции заявлено ходатайство о назначении бухгалтерской экспертизы по гражданскому делу для разъяснения возникших при рассмотрении настоящего дела вопросов, требующих специальных знаний. Перед экспертом необходимо, по мнению предпринимателя, поставить следующие вопросы: велся или не велся раздельный бухгалтерский и налоговый учет у ИП Панченко Р.Р.? какие товары учитывались в расчете (пошли в расчет) объема продаж по опту и по рознице у ИП Панченко Р.Р.? применяется ли в бухгалтерском учете у ИП Панченко Р.Р. выборочный метод отнесения расходов по товарам для расчета НДФЛ? какие существуют экономические методы ведения раздельного учета в оптовой и розничной торговле у ИП Панченко Р.Р.? применим ли какой-либо экономический метод раздельного учета у ИП Панченко Р.Р.?
Проведение экспертизы просили поручить экспертному учреждению ЗАО "Амурский дом аудита", расположенному по адресу: г. Благовещенск, ул. Пионерская, 64/2, в качестве эксперта представили кандидатуру Бокач С.Б. - к.э.н, доцента, практикующего аудитора, сертифицированного специалиста в области финансово-экономических экспертиз и бухгалтерского учета.
Представитель Межрайонной ИФНС России N 1 по Амурской области возражал против удовлетворения заявленного ходатайства.
Названное ходатайство суд апелляционной инстанции рассмотрел в совещательной комнате и определил, что оно будет рассмотрено после выступлений представителей лиц, участвующих в деле также в совещательной комнате.
Судом апелляционной инстанции ходатайство индивидуального предпринимателя Панченко Р.Р. о назначении бухгалтерской экспертизы по гражданскому делу отклонено по следующим основаниям.
В соответствии с частью 1 статьи 82 АПК РФ для разъяснения возникающих при рассмотрении дела вопросов, требующих специальных знаний, арбитражный суд назначает экспертизу по ходатайству лица, участвующего в деле, или с согласия лиц, участвующих в деле.
Экспертиза проводится государственными судебными экспертами по поручению руководителя государственного судебно-экспертного учреждения и иными экспертами из числа лиц, обладающих специальными знаниями, в соответствии с федеральным законом (часть 1 статьи 83 АПК РФ).
Таким образом, законодатель установил как основания, так и цели проведения экспертизы в ходе рассмотрения дела в арбитражном суде.
В заседании суда апелляционной инстанции представитель Межрайонной ИФНС России N 1 по Амурской области отклонил доводы апелляционной жалобы как несостоятельные по основаниям, изложенным в отзыве, просил решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Управление Федеральной налоговой службы по Амурской области, извещенное надлежащим образом о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы, не принимало участия в заседании суда апелляционной инстанции. В отзыве на жалобу Управление отклонило доводы апелляционной жалобы как несостоятельные, просило решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Изучив материалы дела, заслушав объяснения представителей лиц, участвующих в деле, проверив обоснованность доводов апелляционной жалобы и отзывов на нее, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены решения суда первой инстанции и удовлетворения апелляционной жалобы.
Как следует из материалов дела, должностным лицом Межрайонной ИФНС России N 1 по Амурской области проведена выездная налоговая проверка ИП Панченко Р.Р. По результатам проверки составлен акт выездной налоговой проверки от 27.11.2014 N 12-47/30.
Заместителем начальника Межрайонной ИФНС России N 1 по Амурской области 30.12.2014 по результатам рассмотрения материалов проверки и представленных возражений предпринимателя вынесено решение N 12-48/34 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. Решением дополнительно начислены налоги в размере 1 802 091,85 руб., начислены пени в сумме 219 590,15 руб., ИП Панченко Р.Р. привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной статьями 119, 122 Налогового кодекса РФ с учетом применения смягчающих ответственность обстоятельств в виде штрафов 194 878,31 руб.
Предприниматель обжаловал решение Межрайонной ИФНС России N 1 по Амурской области от 30.12.2014 N 12-48/34 в апелляционном порядке. Решением Управления Федеральной налоговой службы по Амурской области от 19.03.2015 N 15-07/1/60 апелляционная жалоба ИП Панченко Р.Р. удовлетворена в части: были уменьшены суммы налога на доходы физических лиц за 2012 года до 261 206 руб., за 2013 год до 151 290 руб., соответственно уменьшилась сумма штрафов за не уплату НДФЛ за 2012 год до 26 120,6 руб., за 2013 год до 15 129 руб., пени до 211 644,8 руб.
Суд первой инстанции, отказывая предпринимателю в удовлетворении заявленных требований, исходил из следующего.
Судом установлено, что основанием для доначисления оспариваемых налогов, послужили следующие обстоятельства.
Из возражений инспекции судом установлено, что по результатам выездной налоговой проверки в отношении предпринимателя выявлены следующие нарушения: неуплата налога на доходы физических лиц в сумме 1 194 741 руб., налога на добавленную стоимость в сумме 740 218 рублей, удержание налоговым агентом, но не перечисление в бюджет налога на доходы физических лиц в сумме 4 936,85 руб. Инспекция, проанализировав представленные налогоплательщиком к проверке документы, установила, что ИП Панченко Р.Р. в налоговой декларации по НДФЛ в нарушение ст. 201 НК РФ занижены доходы от предпринимательской деятельности: за 2011 в размере 679 259 руб., за 2012 в размере 2 256 000,01 руб., за 2013 в размере 399 817 руб., а также завышены задекларированные расходы на общую сумму 4 795 213,67 руб. Неправомерное завышение расходов, по мнению инспекции, явилось: не отражение в налоговых декларациях по НДФЛ доходов, полученных от реализации стоматологических установок, не ведение ИП Панченко Р.Р. в соответствие с п. 7 ст. 346.26 НК РФ раздельного учета хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению ЕНВД и предпринимательской деятельностью, в отношении которой налогоплательщики уплачивают налоги в соответствии с иным режимом налогообложения.
Из материалов выездной налоговой проверки суд установил, что ИП Панченко Р.Р. в 2011-2013 годах осуществлял оптовую и розничную торговлю фармацевтическими, медицинским товарами, изделиями медицинской техники и ортопедическими изделиями.
Налоговым органом при проверке установлено, что предпринимателем в налоговой декларации по НДФЛ в нарушение ст. 210 НК РФ занижены доходы от предпринимательской деятельности: за 2011 год в размере 679 259 руб.; за 2012 год в размере 2 256 000,01 руб.; за 2013 год в размере 399 817 руб.
В ходе проверки Инспекцией также установлено завышение задекларированных расходов на общую сумму 4 795 213,67 руб., в том числе за 2011 год в размере 3 308 365,71 руб., за 2012 года сумму 277 255,50 руб., за 2013 год в размере 1 209 592,46 руб.
Причинами неправомерного завышения расходов, как посчитала инспекция, является: не отражение в налоговых декларациях по НДФЛ доходов, полученных от реализации стоматологических установок; не ведение ИП Панченко Р.Р. в соответствии с п. 7 ст. 346.26 НК РФ раздельного учета хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению ЕНВД, и предпринимательской деятельностью, в отношении которой налогоплательщики уплачивают налоги в соответствии с иным режимом налогообложения.
Проанализировав нормы статей 346.26, 346.27, 11 НК РФ, статей 492, 493, 506 ГК РФ, а также исследовав реализацию стоматологических установок, суд первой инстанции пришел к следующим выводам.
В соответствии с подпунктом 6 пункта 2 статьи 346.26 НК РФ система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности может применяться по решению субъекта Российской Федерации в отношении, в том числе розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала по каждому объекту организации торговли не более 150 квадратных метров, палатки, лотки и другие объекты организации торговли, в том числе не имеющие стационарной торговой площади.
Статьей 346.27 НК РФ предусмотрено, что под розничной торговлей понимается предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) на основе договоров розничной купли-продажи.
Статьей 11 Кодекса установлено, что институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в настоящем Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено Кодексом.
В соответствии с пунктом 1 статьи 492 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) по договору розничной купли-продажи продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, обязуется передать покупателю товар, предназначенный для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью.
На основании статьи 493 ГК РФ договор розничной купли-продажи считается заключенным в надлежащей форме с момента выдачи продавцом покупателю кассового или товарного чека или иного документа, подтверждающего оплату товара.
По договору поставки поставщик-продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность, обязуется передать в обусловленный срок или сроки, производимые или закупаемые им товары покупателю для использования в предпринимательской деятельности или в иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним и иным подобным использованием (статья 506 ГК РФ).
Согласно разъяснениям Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенным в пункте 5 Постановления от 22.10.1997 N 18, квалифицируя правоотношения участников спора, судам необходимо исходить из признаков договора поставки, предусмотренных статьей 506 Кодекса, независимо от наименования договора, названия его сторон либо обозначения способа передачи товара в тексте документа.
При этом под целями, не связанными с личным использованием, следует понимать, в том числе приобретение покупателем товаров для обеспечения его деятельности в качестве организации или гражданина-предпринимателя (оргтехники, офисной мебели, транспортных средств, материалов для ремонтных работ и т.п.).
Согласно статье 2 Федерального закона от 28.12.2009 N 381-ФЗ "Об основах государственного регулирования торговой деятельности в Российской Федерации" оптовая торговля - вид торговой деятельности, связанный с приобретением и продажей товаров для использования их в предпринимательской деятельности (в том числе для перепродажи) или в иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним и иным подобным использованием.
Следовательно, к розничной торговле в целях применения системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход относится предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами, как за наличный, так и за безналичный расчет по договорам розничной купли-продажи физическим и юридическим лицам для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с осуществлением предпринимательской деятельности, т.е. не для последующей реализации или использования в процессе осуществления предпринимательской деятельности.
Из материалов дела усматривается, что налоговым органом в рамках ст. 93.1 НК РФ истребованы документы у ООО "Стомекс" по взаимоотношениям с налогоплательщиком. ООО "Стомекс" в Инспекцию 22.10.2014 представило истребованные документы, из анализа которых судом установлено, что медицинские товары приобретены для выполнения всех видов терапевтических, ортопедических и хирургических работ в области стоматологии.
Судом правомерно отклонен довод ИП Панченко Р.Р. со ссылкой на Постановления ВАС РФ от 22.10.1997 N 18, от 05.07.2011 N 1066/11, от 04.10.2011 N 5566/1 о регулировании отношений сторон нормами о розничной торговле, если товары приобретены у продавца, осуществляющего предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, поскольку предприниматель осуществляет деятельность по реализации медицинского оборудования и в розницу, и оптом, следовательно, нельзя сделать вывод об осуществлении предпринимателем предпринимательской деятельности по продаже товаров в розницу, в связи с чем, нельзя применить указанную правовую позицию.
В соответствии с частью 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность по доказыванию обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемых решений, возлагается на налоговые органы.
В свою очередь, налогоплательщики не освобождаются от обязанности доказать обоснованность и правомерность обстоятельств, на которые они ссылаются в обоснование своих возражений (часть 1 статьи 65 АПК РФ).
Как следует из материалов дела, налогоплательщик в нарушение статьи 65 АПК РФ не представил доказательства, подтверждающие возможность использования стоматологических установок для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью.
Следовательно, суд правомерно признал обоснованным вывод налогового органа об отнесении продаж стоматологического оборудования, используемого для обеспечения предпринимательской деятельности, к налогообложению в рамках общего режима.
Кроме этого, Инспекцией при определении налоговых обязательств ИП Панченко Р.Р. установлено, что кроме не отражения в налоговых декларациях по НДФЛ доходов, полученных от реализации стоматологических установок, предпринимателем занижены профессиональные налоговые вычеты на сумму расходов, понесенных в связи с приобретением спорного оборудования в общей сумме 2 507 244,85 руб., в том числе: за 2011 год - 830 870,96 руб., за 2012 год - 1 185 401,92 руб., за 2013 год - 490 971,97 руб.
Судом установлено, что ИП Панченко Р.Р. в проверяемом периоде применялись два режима налогообложения:
- - общий режим налогообложения (ОСН) по видам деятельности: оптовая торговля фармацевтическими, медицинскими товарами, изделиями медицинской техники и ортопедическими изделиями, приобретенными на внутреннем рынке и ввезенными в таможенном режиме импорта, предоставление в аренду недвижимого имущества, транспортного средства, принадлежащего ИП Панченко Р.Р. на праве собственности;
- - специальный режим налогообложения ЕНВД по виду деятельности: розничная торговля (фармацевтическими, медицинскими товарами, изделиями медицинской техники и ортопедическими изделиями, приобретенными на внутреннем рынке и ввезенными в таможенном режиме импорта, осуществляемая через объекты стационарной торговой сети, имеющей торговый залы.
Согласно п. 7 ст. 346.26 НК РФ плательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению единым налогом, иные виды предпринимательской деятельности, обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению единым налогом, и предпринимательской деятельности, в отношении которой плательщики уплачивают налоги в соответствии с иным режимом налогообложения.
Следовательно, как правильно определил суд, ведение раздельного учета имущества, обязательств и хозяйственных операций по различным режимам налогообложения, является обязанностью налогоплательщика.
Глава 26.3 НК РФ не устанавливает порядок ведения раздельного учета плательщиками ЕНВД. Поэтому налогоплательщик вправе самостоятельно разработать такой порядок. Главное, чтобы применяемый способ раздельного учета позволял однозначно отнести те или иные показатели к разным видам деятельности, то есть отвечал условию достоверности.
Разработанный порядок ведения раздельного учета должен быть закреплен в приказе об учетной политике для целей налогообложения или в любом локальном документе, утвержденном приказом по организации (приказом индивидуального предпринимателя), или нескольких документах, которые в совокупности будут содержать все правила, касающиеся порядка ведения раздельного учета.
Как установлено судом, согласно приказам б/н от 29.12.2010, б/н от 29.12.2011, б/н от 28.12.2012, о принятии налоговой учетной политики на 2011-2013 годы, ИП Панченко Р.Р. закреплены следующие принципы ведения раздельного учета:
- - для расчета налога на доходы физических лиц используются данные книги доходов и расходов. В целях исчисления и уплаты НДС ведется книга покупок и книга продаж (п. 11, п. 16);
- - из состава расходов исключаются расходы, относящиеся к розничной деятельности. Расходы по двум видам деятельности учитываются раздельно. Ввиду отсутствия обязанности у ИП по ведению бухгалтерского учета (п. 1 ч. 2 ст. 6 ФЗ N 402-ФЗ от 06.12.2011 г.) расходы группируются согласно буквенному обозначению: о - опт, р - розница, р/о - розница и опт (п. 14).
Судом из представленных к проверке Книг учета за 2011-2013 годы и Книг покупок за 2011-2013 годы установлено, что в них приведены записи об оплаченных счетах-фактурах, рядом с которыми проставлена отметка "Опт", "Роз" или "О/Р".
Из материалов выездной налоговой проверки и пояснений свидетеля Буханцевой М.А. (протокол допроса свидетеля от 09.10.2014 N 264), осуществляющей ведение бухгалтерского и налогового учета предпринимательской деятельности налогоплательщика, по вопросу ведения раздельного учета операций, судом установлено, что ИП Панченко Р.Р. издавались приказы по ведению раздельного учета доходов и расходов от 29.12.2010, от 29.12.2011, от 28.12.2012, согласно которым доходы, облагаемые в рамках общей системы налогообложения, учитывались в книге учета доходов и расходов в разделе "Учет доходов" на основании оплаченных (через расчетный счет и за наличный расчет) счетов-фактур.
Расходы, относящиеся к виду деятельности "оптовая торговля", учитывались в книге учета доходов и расходов в разделах "Учет расходов с НДС", "Учет расходов без НДС", позиционным способом.
Счета-фактуры (товарные накладные) по приобретению товаров (услуг) относились к оптовой торговле, если было известно, что данные товары (услуги) будут реализованы оптом.
Счета-фактуры (товарные накладные) по приобретению товаров, которые невозможно определить, как в дальнейшем данный товар будет реализован (при осуществлении оптовой торговли либо розничной торговли) в конце налогового периода - года, распределяются на опт и розницу исходя из доли выручки в общем объеме выручки.
Доходы по виду деятельности - розничная торговля (ЕНВД) в 2011-2013 годы учитываются в журналах кассира-операциониста.
Расходы учитываются в книгах учета доходов и расходов. При записи документа (счета-фактуры, товарной накладной) в графе N 6 делается пометка "Роз" или "Р".
В то же время, как обоснованно признал суд, порядок отнесения приобретенных товарно-материальных ценностей, предназначенных для дальнейшей реализации оптом или в розницу, должен быть учтен одинаково как в книгах учета доходов и расходов, так и в книгах покупок и продаж.
Из материалов выездной налоговой проверки усматривается, что при сопоставлении записей в книге учета за 2011-2013 годы и книгах покупок за 1, 2, 3, 4 кварталы 2011-2013 годы инспекцией установлены различия при отнесении счетов-фактур, поступивших от поставщиков, к видам деятельности отдельно по оптовой, розничной торговле и при невозможности определения одновременно к оптовой и розничной торговле, в дальнейшем подлежащим распределению пропорционально полученным доходам по видам деятельности. Судом установлено, что инспекцией выборочно только по 6-ти и более позициям (ежемесячно) составлена выборка, подтверждающая названные различия в учете одних и тех же наименований товаров (стр. 11 оспариваемого решения).
Таким образом, суд правомерно признал, что отсутствие возможности разделения товара в зависимости от вида осуществляемой деятельности подтверждается совокупностью обстоятельств, а именно приказами об учетной политике и пояснениями Буханцевой М.А. согласно которым помимо позиций: о - опт, р - розница, предусмотрена и применяется в учете позиция р/о - розница и опт, отсутствием разделения товара при хранении, установленными налоговым органом различиями в учете одних и тех же наименований товаров.
Кроме того, по обоснованному выводу суда, пропорциональный метод учета налоговых вычетов, который применяется предпринимателем по окончании налогового периода имеет свои недостатки, поскольку налоговые периоды по налогу на добавленную стоимость и налогу на доходы физических лиц разные, применение пропорционального метода расчета к товару, который согласно письменным пояснениям налогоплательщика "при отсутствии объективной возможности определить, как конкретно будет реализован товар" приводит в конечном итоге к неправильному определению сумм налоговых вычетов, расходов и, соответственно, необходимости постоянной корректировки налоговых обязательств. Корректировка налоговых обязательств, в свою очередь, затрудняется отсутствием раздельного учета. Налоговые обязательства предпринимателем не корректировались, что привело к неуплате налогов.
Таким образом, материалами дела подтверждается довод налогового органа об отсутствии раздельного учета счетов-фактур по приобретенным товарам по видам осуществляемой деятельности.
При указанных обстоятельствах, суд правильно посчитал, что налоговый орган правомерно руководствовался п. 4 ст. 170 НК РФ, в соответствии с положениями которого, суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для реализации товаров, имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), - по товарам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций, в порядке, установленном принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения.
Довод предпринимателя о не учете налоговым органом договоров поставки судом обоснованно отклонен как несостоятельный, поскольку согласно объяснениям представителей Межрайонной ИФНС России N 1 по Амурской области и УФНС по Амурской области доходы по договорам поставки, государственным контрактам учтены в полном объеме. Раздельный учет расходов (всех поступивших товаров) для исполнения государственных контрактов в 2011-2013 годы ИП Панченко Р.Р. не осуществлялся, в связи с чем, инспекцией в ходе выездной налоговой проверки правомерно все расходы отнесены в состав профессиональных налоговых вычетов пропорционально полученным доходам.
Следовательно, в связи с не принятием судом доводов предпринимателя в части учета доходов от реализации стоматологических установок, методики налогоплательщика расчета доли оптовой и розничной торговли, расчеты сумм расходов суд также правомерно не принял во внимание.
Таким образом, суд первой инстанции, правильно применив нормы налогового законодательства, регулирующие спорные отношения, оценив на основании положений статьи 71 АПК РФ представленные в материалах дела доказательства, правомерно признал оспариваемое решение законным и обоснованным, отказав в удовлетворении требований ИП Панченко Р.Р.
С учетом изложенного, доводы апелляционной жалобы подлежат отклонению.
При таких обстоятельствах у суда апелляционной инстанции отсутствуют правовые основания для отмены решения суда первой инстанции и удовлетворения апелляционной жалобы.
Индивидуальному предпринимателю Панченко Радию Рудольфовичу следует возвратить из федерального бюджета излишне уплаченную государственную пошлину в размере 2850 рублей, перечисленную по платежному поручению от 04.12.2015 N 4214, за рассмотрение апелляционной жалобы.
Руководствуясь статьями 258, 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Шестой арбитражный апелляционный суд
постановил:
решение Арбитражного суда Амурской области от 09.11.2015 по делу N А04-5097/2015 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Возвратить индивидуальному предпринимателю Панченко Радию Рудольфовичу из федерального бюджета излишне уплаченную государственную пошлину в размере 2850 рублей, перечисленную по платежному поручению от 04.12.2015 N 4214, за рассмотрение апелляционной жалобы.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в арбитражный суд кассационной инстанции в установленном законом порядке.
Председательствующий
Т.Д.ПЕСКОВА
Судьи
И.И.БАЛИНСКАЯ
Е.А.ШВЕЦ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ШЕСТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 10.02.2016 N 06АП-7330/2015 ПО ДЕЛУ N А04-5097/2015
Разделы:Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ШЕСТОЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 10 февраля 2016 г. N 06АП-7330/2015
Резолютивная часть постановления объявлена 03 февраля 2016 года.
Полный текст постановления изготовлен 10 февраля 2016 года.
Шестой арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего Песковой Т.Д.
судей Балинской И.И., Швец Е.А.
при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Бутенко А.А.
при участии в заседании:
- от индивидуального предпринимателя Панченко Радия Рудольфовича: Буханцева М.А., представитель по доверенности от 22.08.2015 N 22АА 0663813; Гладун А.Н., представитель по доверенности от 22.06.2015 N 22АА 06664700, ордер от 03.02.2016;
- от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Амурской области: Крентовская Я.Г., представитель по доверенности от 22.06.2015 N 05-37/271;
- от Управления Федеральной налоговой службы по Амурской области: представитель не явился
рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Панченко Радия Рудольфовича
на решение от 09.11.2015
по делу N А04-5097/2015
Арбитражного суда Амурской области
принятое судьей Котляревским В.И.
по заявлению индивидуального предпринимателя Панченко Радия Рудольфовича
к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Амурской области
о признании решения недействительным
третье лицо: Управления Федеральной налоговой службы по Амурской области
установил:
В Арбитражный суд Амурской области обратился индивидуальный предприниматель Панченко Радий Рудольфович (далее - предприниматель, ИП Панченко Р.Р., налогоплательщик) с заявлением о признании решения N 12-48/34 от 30.12.2014, вынесенного Межрайонной ИФНС России N 1 по Амурской области о привлечении к налоговой ответственности ИП Панченко Р.Р., недействительным.
В обоснование требований ИП Панченко Р.Р. указал, что не согласен с решением налогового органа по следующим основаниям. В ходе проверки налоговый орган отнес доходы, полученные от продажи стоматологических установок к оптовой торговле на основании того, что данный товар не может быть использован для личных нужд, а лишь для ведения предпринимательской деятельности. Налогоплательщик посчитал названный вывод неправомерным, поскольку норма статьи 346.27 НК РФ, раскрывающая понятие розничной торговли для целей исчисления ЕНВД, не содержит таких ограничений. Посчитал, что доход, полученный от продажи вышеуказанного товара, относится к ЕНВД, так как продажи производились на основе договоров розничной купли продажи и посредством наличного расчета. Материалы проверки подтверждают продажу предпринимателем части стоматологических установок по договорам розничной купли-продажи (при оформлении сделки покупателю выдавался товарный и кассовый чек) через объект стационарной торговой сети.
Кроме этого, предприниматель не согласился с применением налоговым органом пропорционального принципа определения расходов (вычетов), исходя из удельного веса выручки от оптовой торговли в общей стоимости товаров, реализованных за налоговый период. Налогоплательщик указал, что реализовывал товар, как оптом, так и в розницу. Для налогообложения доходов от оптовых продаж применялась общая система налогообложения, для доходов от розничных продаж - система налогообложения в виде ЕНВД. В подтверждение чего в налоговый орган были представлены приказы об учетной политике за проверяемые периоды. Предприниматель, сославшись на письмо ФНС России от 03.09.2010 и сложившуюся практику, полагал, что книга доходов и расходов не является главным документом, подтверждающим факт принятия на учет приобретенных товаров для целей применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость. Основанием для получения вычета являются первичные документы, свидетельствующие о совершении хозяйственной операции, а не обстоятельства отражения в книге учета доходов и расходов соответствующих операций.
При регистрации поступивших счетов-фактур по приобретенным товарам, реализуемых как по договорам поставки, так и по розничным договорам купли-продажи, на дату принятия их к учету невозможно однозначно определить, какая часть приобретенных товаров будет использована в деятельности, облагаемой НДС, а какая - в деятельности, не облагаемой НДС. Соответственно, невозможно однозначно рассчитать, в каком размере "входной" НДС может быть предъявлен к вычету, а в каком - учтен в стоимости товаров.
Из материалов дела следует, что предприниматель неоднократно уточнял требования. Согласно последнему уточнению налогоплательщик просил отменить доначисления пени по НДС в размере 111 343,37 руб. (145 089,15 "пеня, рассчитанная по решению УФНС" - 33 745,78 "сумма пени по принятым доначислениям"); отменить начисленные штрафы за неполную уплату НДС, по не признанным суммам: 47 484,18 руб. (58 509,7 "сумма штрафа по решению" - ((137 351,40 - 7 096,26) * 20% * 50%"; отменить доначисления налогов по оспариваемым вопросам в размере 1 413 840,20 руб., в т.ч.: по НДФЛ в размере 759 155 руб., в т.ч. по годам: 2011 год - 518 391 руб., 2012 год - 143 061 руб., 2013 год - 97 703 руб., по НДС 654 685,20 рублей; отменить доначисления по пеням 156 449,92 руб., в т.ч.: по НДФЛ 45 106,55 руб., по НДС 111 343,37 руб., отменить штрафы в части 61 790,28 руб., в т.ч. по НДФЛ 14 306,10 руб., по НДС 47 484,18 руб.
Судом уточнения требований приняты к рассмотрению на основании статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса РФ.
Решением суда первой инстанции от 09.11.2015 в удовлетворении требований, заявленных ИП Панченко Р.Р., отказано в полном объеме.
Не согласившись с судебным актом, предприниматель обратился в Шестой арбитражный апелляционный суд с жалобой, в которой просит отменить решение суда, в связи с неправильным применением норм материального права, неполным выяснением обстоятельств, имеющих значение для настоящего дела, несоответствием выводов суда фактическим обстоятельствам, и принять новый судебный об удовлетворении заявленных требований.
В заседании суда апелляционной инстанции представители поддержали в полном объеме доводы апелляционной жалобы, просили отменить решение суда и принять новый судебный об удовлетворении заявленных требований.
Представителями предпринимателя в заседании суда апелляционной инстанции заявлено ходатайство о назначении бухгалтерской экспертизы по гражданскому делу для разъяснения возникших при рассмотрении настоящего дела вопросов, требующих специальных знаний. Перед экспертом необходимо, по мнению предпринимателя, поставить следующие вопросы: велся или не велся раздельный бухгалтерский и налоговый учет у ИП Панченко Р.Р.? какие товары учитывались в расчете (пошли в расчет) объема продаж по опту и по рознице у ИП Панченко Р.Р.? применяется ли в бухгалтерском учете у ИП Панченко Р.Р. выборочный метод отнесения расходов по товарам для расчета НДФЛ? какие существуют экономические методы ведения раздельного учета в оптовой и розничной торговле у ИП Панченко Р.Р.? применим ли какой-либо экономический метод раздельного учета у ИП Панченко Р.Р.?
Проведение экспертизы просили поручить экспертному учреждению ЗАО "Амурский дом аудита", расположенному по адресу: г. Благовещенск, ул. Пионерская, 64/2, в качестве эксперта представили кандидатуру Бокач С.Б. - к.э.н, доцента, практикующего аудитора, сертифицированного специалиста в области финансово-экономических экспертиз и бухгалтерского учета.
Представитель Межрайонной ИФНС России N 1 по Амурской области возражал против удовлетворения заявленного ходатайства.
Названное ходатайство суд апелляционной инстанции рассмотрел в совещательной комнате и определил, что оно будет рассмотрено после выступлений представителей лиц, участвующих в деле также в совещательной комнате.
Судом апелляционной инстанции ходатайство индивидуального предпринимателя Панченко Р.Р. о назначении бухгалтерской экспертизы по гражданскому делу отклонено по следующим основаниям.
В соответствии с частью 1 статьи 82 АПК РФ для разъяснения возникающих при рассмотрении дела вопросов, требующих специальных знаний, арбитражный суд назначает экспертизу по ходатайству лица, участвующего в деле, или с согласия лиц, участвующих в деле.
Экспертиза проводится государственными судебными экспертами по поручению руководителя государственного судебно-экспертного учреждения и иными экспертами из числа лиц, обладающих специальными знаниями, в соответствии с федеральным законом (часть 1 статьи 83 АПК РФ).
Таким образом, законодатель установил как основания, так и цели проведения экспертизы в ходе рассмотрения дела в арбитражном суде.
В заседании суда апелляционной инстанции представитель Межрайонной ИФНС России N 1 по Амурской области отклонил доводы апелляционной жалобы как несостоятельные по основаниям, изложенным в отзыве, просил решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Управление Федеральной налоговой службы по Амурской области, извещенное надлежащим образом о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы, не принимало участия в заседании суда апелляционной инстанции. В отзыве на жалобу Управление отклонило доводы апелляционной жалобы как несостоятельные, просило решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Изучив материалы дела, заслушав объяснения представителей лиц, участвующих в деле, проверив обоснованность доводов апелляционной жалобы и отзывов на нее, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены решения суда первой инстанции и удовлетворения апелляционной жалобы.
Как следует из материалов дела, должностным лицом Межрайонной ИФНС России N 1 по Амурской области проведена выездная налоговая проверка ИП Панченко Р.Р. По результатам проверки составлен акт выездной налоговой проверки от 27.11.2014 N 12-47/30.
Заместителем начальника Межрайонной ИФНС России N 1 по Амурской области 30.12.2014 по результатам рассмотрения материалов проверки и представленных возражений предпринимателя вынесено решение N 12-48/34 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. Решением дополнительно начислены налоги в размере 1 802 091,85 руб., начислены пени в сумме 219 590,15 руб., ИП Панченко Р.Р. привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной статьями 119, 122 Налогового кодекса РФ с учетом применения смягчающих ответственность обстоятельств в виде штрафов 194 878,31 руб.
Предприниматель обжаловал решение Межрайонной ИФНС России N 1 по Амурской области от 30.12.2014 N 12-48/34 в апелляционном порядке. Решением Управления Федеральной налоговой службы по Амурской области от 19.03.2015 N 15-07/1/60 апелляционная жалоба ИП Панченко Р.Р. удовлетворена в части: были уменьшены суммы налога на доходы физических лиц за 2012 года до 261 206 руб., за 2013 год до 151 290 руб., соответственно уменьшилась сумма штрафов за не уплату НДФЛ за 2012 год до 26 120,6 руб., за 2013 год до 15 129 руб., пени до 211 644,8 руб.
Суд первой инстанции, отказывая предпринимателю в удовлетворении заявленных требований, исходил из следующего.
Судом установлено, что основанием для доначисления оспариваемых налогов, послужили следующие обстоятельства.
Из возражений инспекции судом установлено, что по результатам выездной налоговой проверки в отношении предпринимателя выявлены следующие нарушения: неуплата налога на доходы физических лиц в сумме 1 194 741 руб., налога на добавленную стоимость в сумме 740 218 рублей, удержание налоговым агентом, но не перечисление в бюджет налога на доходы физических лиц в сумме 4 936,85 руб. Инспекция, проанализировав представленные налогоплательщиком к проверке документы, установила, что ИП Панченко Р.Р. в налоговой декларации по НДФЛ в нарушение ст. 201 НК РФ занижены доходы от предпринимательской деятельности: за 2011 в размере 679 259 руб., за 2012 в размере 2 256 000,01 руб., за 2013 в размере 399 817 руб., а также завышены задекларированные расходы на общую сумму 4 795 213,67 руб. Неправомерное завышение расходов, по мнению инспекции, явилось: не отражение в налоговых декларациях по НДФЛ доходов, полученных от реализации стоматологических установок, не ведение ИП Панченко Р.Р. в соответствие с п. 7 ст. 346.26 НК РФ раздельного учета хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению ЕНВД и предпринимательской деятельностью, в отношении которой налогоплательщики уплачивают налоги в соответствии с иным режимом налогообложения.
Из материалов выездной налоговой проверки суд установил, что ИП Панченко Р.Р. в 2011-2013 годах осуществлял оптовую и розничную торговлю фармацевтическими, медицинским товарами, изделиями медицинской техники и ортопедическими изделиями.
Налоговым органом при проверке установлено, что предпринимателем в налоговой декларации по НДФЛ в нарушение ст. 210 НК РФ занижены доходы от предпринимательской деятельности: за 2011 год в размере 679 259 руб.; за 2012 год в размере 2 256 000,01 руб.; за 2013 год в размере 399 817 руб.
В ходе проверки Инспекцией также установлено завышение задекларированных расходов на общую сумму 4 795 213,67 руб., в том числе за 2011 год в размере 3 308 365,71 руб., за 2012 года сумму 277 255,50 руб., за 2013 год в размере 1 209 592,46 руб.
Причинами неправомерного завышения расходов, как посчитала инспекция, является: не отражение в налоговых декларациях по НДФЛ доходов, полученных от реализации стоматологических установок; не ведение ИП Панченко Р.Р. в соответствии с п. 7 ст. 346.26 НК РФ раздельного учета хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению ЕНВД, и предпринимательской деятельностью, в отношении которой налогоплательщики уплачивают налоги в соответствии с иным режимом налогообложения.
Проанализировав нормы статей 346.26, 346.27, 11 НК РФ, статей 492, 493, 506 ГК РФ, а также исследовав реализацию стоматологических установок, суд первой инстанции пришел к следующим выводам.
В соответствии с подпунктом 6 пункта 2 статьи 346.26 НК РФ система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности может применяться по решению субъекта Российской Федерации в отношении, в том числе розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала по каждому объекту организации торговли не более 150 квадратных метров, палатки, лотки и другие объекты организации торговли, в том числе не имеющие стационарной торговой площади.
Статьей 346.27 НК РФ предусмотрено, что под розничной торговлей понимается предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) на основе договоров розничной купли-продажи.
Статьей 11 Кодекса установлено, что институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в настоящем Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено Кодексом.
В соответствии с пунктом 1 статьи 492 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) по договору розничной купли-продажи продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, обязуется передать покупателю товар, предназначенный для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью.
На основании статьи 493 ГК РФ договор розничной купли-продажи считается заключенным в надлежащей форме с момента выдачи продавцом покупателю кассового или товарного чека или иного документа, подтверждающего оплату товара.
По договору поставки поставщик-продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность, обязуется передать в обусловленный срок или сроки, производимые или закупаемые им товары покупателю для использования в предпринимательской деятельности или в иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним и иным подобным использованием (статья 506 ГК РФ).
Согласно разъяснениям Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенным в пункте 5 Постановления от 22.10.1997 N 18, квалифицируя правоотношения участников спора, судам необходимо исходить из признаков договора поставки, предусмотренных статьей 506 Кодекса, независимо от наименования договора, названия его сторон либо обозначения способа передачи товара в тексте документа.
При этом под целями, не связанными с личным использованием, следует понимать, в том числе приобретение покупателем товаров для обеспечения его деятельности в качестве организации или гражданина-предпринимателя (оргтехники, офисной мебели, транспортных средств, материалов для ремонтных работ и т.п.).
Согласно статье 2 Федерального закона от 28.12.2009 N 381-ФЗ "Об основах государственного регулирования торговой деятельности в Российской Федерации" оптовая торговля - вид торговой деятельности, связанный с приобретением и продажей товаров для использования их в предпринимательской деятельности (в том числе для перепродажи) или в иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним и иным подобным использованием.
Следовательно, к розничной торговле в целях применения системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход относится предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами, как за наличный, так и за безналичный расчет по договорам розничной купли-продажи физическим и юридическим лицам для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с осуществлением предпринимательской деятельности, т.е. не для последующей реализации или использования в процессе осуществления предпринимательской деятельности.
Из материалов дела усматривается, что налоговым органом в рамках ст. 93.1 НК РФ истребованы документы у ООО "Стомекс" по взаимоотношениям с налогоплательщиком. ООО "Стомекс" в Инспекцию 22.10.2014 представило истребованные документы, из анализа которых судом установлено, что медицинские товары приобретены для выполнения всех видов терапевтических, ортопедических и хирургических работ в области стоматологии.
Судом правомерно отклонен довод ИП Панченко Р.Р. со ссылкой на Постановления ВАС РФ от 22.10.1997 N 18, от 05.07.2011 N 1066/11, от 04.10.2011 N 5566/1 о регулировании отношений сторон нормами о розничной торговле, если товары приобретены у продавца, осуществляющего предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, поскольку предприниматель осуществляет деятельность по реализации медицинского оборудования и в розницу, и оптом, следовательно, нельзя сделать вывод об осуществлении предпринимателем предпринимательской деятельности по продаже товаров в розницу, в связи с чем, нельзя применить указанную правовую позицию.
В соответствии с частью 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность по доказыванию обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемых решений, возлагается на налоговые органы.
В свою очередь, налогоплательщики не освобождаются от обязанности доказать обоснованность и правомерность обстоятельств, на которые они ссылаются в обоснование своих возражений (часть 1 статьи 65 АПК РФ).
Как следует из материалов дела, налогоплательщик в нарушение статьи 65 АПК РФ не представил доказательства, подтверждающие возможность использования стоматологических установок для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью.
Следовательно, суд правомерно признал обоснованным вывод налогового органа об отнесении продаж стоматологического оборудования, используемого для обеспечения предпринимательской деятельности, к налогообложению в рамках общего режима.
Кроме этого, Инспекцией при определении налоговых обязательств ИП Панченко Р.Р. установлено, что кроме не отражения в налоговых декларациях по НДФЛ доходов, полученных от реализации стоматологических установок, предпринимателем занижены профессиональные налоговые вычеты на сумму расходов, понесенных в связи с приобретением спорного оборудования в общей сумме 2 507 244,85 руб., в том числе: за 2011 год - 830 870,96 руб., за 2012 год - 1 185 401,92 руб., за 2013 год - 490 971,97 руб.
Судом установлено, что ИП Панченко Р.Р. в проверяемом периоде применялись два режима налогообложения:
- - общий режим налогообложения (ОСН) по видам деятельности: оптовая торговля фармацевтическими, медицинскими товарами, изделиями медицинской техники и ортопедическими изделиями, приобретенными на внутреннем рынке и ввезенными в таможенном режиме импорта, предоставление в аренду недвижимого имущества, транспортного средства, принадлежащего ИП Панченко Р.Р. на праве собственности;
- - специальный режим налогообложения ЕНВД по виду деятельности: розничная торговля (фармацевтическими, медицинскими товарами, изделиями медицинской техники и ортопедическими изделиями, приобретенными на внутреннем рынке и ввезенными в таможенном режиме импорта, осуществляемая через объекты стационарной торговой сети, имеющей торговый залы.
Согласно п. 7 ст. 346.26 НК РФ плательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению единым налогом, иные виды предпринимательской деятельности, обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению единым налогом, и предпринимательской деятельности, в отношении которой плательщики уплачивают налоги в соответствии с иным режимом налогообложения.
Следовательно, как правильно определил суд, ведение раздельного учета имущества, обязательств и хозяйственных операций по различным режимам налогообложения, является обязанностью налогоплательщика.
Глава 26.3 НК РФ не устанавливает порядок ведения раздельного учета плательщиками ЕНВД. Поэтому налогоплательщик вправе самостоятельно разработать такой порядок. Главное, чтобы применяемый способ раздельного учета позволял однозначно отнести те или иные показатели к разным видам деятельности, то есть отвечал условию достоверности.
Разработанный порядок ведения раздельного учета должен быть закреплен в приказе об учетной политике для целей налогообложения или в любом локальном документе, утвержденном приказом по организации (приказом индивидуального предпринимателя), или нескольких документах, которые в совокупности будут содержать все правила, касающиеся порядка ведения раздельного учета.
Как установлено судом, согласно приказам б/н от 29.12.2010, б/н от 29.12.2011, б/н от 28.12.2012, о принятии налоговой учетной политики на 2011-2013 годы, ИП Панченко Р.Р. закреплены следующие принципы ведения раздельного учета:
- - для расчета налога на доходы физических лиц используются данные книги доходов и расходов. В целях исчисления и уплаты НДС ведется книга покупок и книга продаж (п. 11, п. 16);
- - из состава расходов исключаются расходы, относящиеся к розничной деятельности. Расходы по двум видам деятельности учитываются раздельно. Ввиду отсутствия обязанности у ИП по ведению бухгалтерского учета (п. 1 ч. 2 ст. 6 ФЗ N 402-ФЗ от 06.12.2011 г.) расходы группируются согласно буквенному обозначению: о - опт, р - розница, р/о - розница и опт (п. 14).
Судом из представленных к проверке Книг учета за 2011-2013 годы и Книг покупок за 2011-2013 годы установлено, что в них приведены записи об оплаченных счетах-фактурах, рядом с которыми проставлена отметка "Опт", "Роз" или "О/Р".
Из материалов выездной налоговой проверки и пояснений свидетеля Буханцевой М.А. (протокол допроса свидетеля от 09.10.2014 N 264), осуществляющей ведение бухгалтерского и налогового учета предпринимательской деятельности налогоплательщика, по вопросу ведения раздельного учета операций, судом установлено, что ИП Панченко Р.Р. издавались приказы по ведению раздельного учета доходов и расходов от 29.12.2010, от 29.12.2011, от 28.12.2012, согласно которым доходы, облагаемые в рамках общей системы налогообложения, учитывались в книге учета доходов и расходов в разделе "Учет доходов" на основании оплаченных (через расчетный счет и за наличный расчет) счетов-фактур.
Расходы, относящиеся к виду деятельности "оптовая торговля", учитывались в книге учета доходов и расходов в разделах "Учет расходов с НДС", "Учет расходов без НДС", позиционным способом.
Счета-фактуры (товарные накладные) по приобретению товаров (услуг) относились к оптовой торговле, если было известно, что данные товары (услуги) будут реализованы оптом.
Счета-фактуры (товарные накладные) по приобретению товаров, которые невозможно определить, как в дальнейшем данный товар будет реализован (при осуществлении оптовой торговли либо розничной торговли) в конце налогового периода - года, распределяются на опт и розницу исходя из доли выручки в общем объеме выручки.
Доходы по виду деятельности - розничная торговля (ЕНВД) в 2011-2013 годы учитываются в журналах кассира-операциониста.
Расходы учитываются в книгах учета доходов и расходов. При записи документа (счета-фактуры, товарной накладной) в графе N 6 делается пометка "Роз" или "Р".
В то же время, как обоснованно признал суд, порядок отнесения приобретенных товарно-материальных ценностей, предназначенных для дальнейшей реализации оптом или в розницу, должен быть учтен одинаково как в книгах учета доходов и расходов, так и в книгах покупок и продаж.
Из материалов выездной налоговой проверки усматривается, что при сопоставлении записей в книге учета за 2011-2013 годы и книгах покупок за 1, 2, 3, 4 кварталы 2011-2013 годы инспекцией установлены различия при отнесении счетов-фактур, поступивших от поставщиков, к видам деятельности отдельно по оптовой, розничной торговле и при невозможности определения одновременно к оптовой и розничной торговле, в дальнейшем подлежащим распределению пропорционально полученным доходам по видам деятельности. Судом установлено, что инспекцией выборочно только по 6-ти и более позициям (ежемесячно) составлена выборка, подтверждающая названные различия в учете одних и тех же наименований товаров (стр. 11 оспариваемого решения).
Таким образом, суд правомерно признал, что отсутствие возможности разделения товара в зависимости от вида осуществляемой деятельности подтверждается совокупностью обстоятельств, а именно приказами об учетной политике и пояснениями Буханцевой М.А. согласно которым помимо позиций: о - опт, р - розница, предусмотрена и применяется в учете позиция р/о - розница и опт, отсутствием разделения товара при хранении, установленными налоговым органом различиями в учете одних и тех же наименований товаров.
Кроме того, по обоснованному выводу суда, пропорциональный метод учета налоговых вычетов, который применяется предпринимателем по окончании налогового периода имеет свои недостатки, поскольку налоговые периоды по налогу на добавленную стоимость и налогу на доходы физических лиц разные, применение пропорционального метода расчета к товару, который согласно письменным пояснениям налогоплательщика "при отсутствии объективной возможности определить, как конкретно будет реализован товар" приводит в конечном итоге к неправильному определению сумм налоговых вычетов, расходов и, соответственно, необходимости постоянной корректировки налоговых обязательств. Корректировка налоговых обязательств, в свою очередь, затрудняется отсутствием раздельного учета. Налоговые обязательства предпринимателем не корректировались, что привело к неуплате налогов.
Таким образом, материалами дела подтверждается довод налогового органа об отсутствии раздельного учета счетов-фактур по приобретенным товарам по видам осуществляемой деятельности.
При указанных обстоятельствах, суд правильно посчитал, что налоговый орган правомерно руководствовался п. 4 ст. 170 НК РФ, в соответствии с положениями которого, суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для реализации товаров, имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), - по товарам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций, в порядке, установленном принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения.
Довод предпринимателя о не учете налоговым органом договоров поставки судом обоснованно отклонен как несостоятельный, поскольку согласно объяснениям представителей Межрайонной ИФНС России N 1 по Амурской области и УФНС по Амурской области доходы по договорам поставки, государственным контрактам учтены в полном объеме. Раздельный учет расходов (всех поступивших товаров) для исполнения государственных контрактов в 2011-2013 годы ИП Панченко Р.Р. не осуществлялся, в связи с чем, инспекцией в ходе выездной налоговой проверки правомерно все расходы отнесены в состав профессиональных налоговых вычетов пропорционально полученным доходам.
Следовательно, в связи с не принятием судом доводов предпринимателя в части учета доходов от реализации стоматологических установок, методики налогоплательщика расчета доли оптовой и розничной торговли, расчеты сумм расходов суд также правомерно не принял во внимание.
Таким образом, суд первой инстанции, правильно применив нормы налогового законодательства, регулирующие спорные отношения, оценив на основании положений статьи 71 АПК РФ представленные в материалах дела доказательства, правомерно признал оспариваемое решение законным и обоснованным, отказав в удовлетворении требований ИП Панченко Р.Р.
С учетом изложенного, доводы апелляционной жалобы подлежат отклонению.
При таких обстоятельствах у суда апелляционной инстанции отсутствуют правовые основания для отмены решения суда первой инстанции и удовлетворения апелляционной жалобы.
Индивидуальному предпринимателю Панченко Радию Рудольфовичу следует возвратить из федерального бюджета излишне уплаченную государственную пошлину в размере 2850 рублей, перечисленную по платежному поручению от 04.12.2015 N 4214, за рассмотрение апелляционной жалобы.
Руководствуясь статьями 258, 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Шестой арбитражный апелляционный суд
постановил:
решение Арбитражного суда Амурской области от 09.11.2015 по делу N А04-5097/2015 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Возвратить индивидуальному предпринимателю Панченко Радию Рудольфовичу из федерального бюджета излишне уплаченную государственную пошлину в размере 2850 рублей, перечисленную по платежному поручению от 04.12.2015 N 4214, за рассмотрение апелляционной жалобы.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в арбитражный суд кассационной инстанции в установленном законом порядке.
Председательствующий
Т.Д.ПЕСКОВА
Судьи
И.И.БАЛИНСКАЯ
Е.А.ШВЕЦ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)