Судебные решения, арбитраж
Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 31 июля 2012 года.
Постановление в полном объеме изготовлено 03 августа 2012 года.
Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Малышева М.Б.,
судей Толкунова В.М., Кузнецова Ю.А.,
при ведении протокола секретарем судебного заседания Машировой Я.В.,
рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Челябинской области на решение Арбитражного суда Челябинской области от 01 июня 2012 года по делу N А76-24821/2011 (судья Каюров С.Б.).
В заседании приняли участие представители:
индивидуального предпринимателя Покуленко Виктора Васильевича - Татаржинская Л.В. (доверенность от 24.07.2012),
Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Челябинской области - Попова И.В. (доверенность от 24.02.2012 N 03-16/5), Евстифейкина С.А. (доверенность от 17.05.2012 N 03-16/15).
Индивидуальный предприниматель Покуленко Виктор Васильевич (далее - заявитель, налогоплательщик, ИП Покуленко В.В.) обратился в Арбитражный суд Челябинской области с заявлением о признании недействительным в части решения от 30.09.2011 N 31, вынесенного Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 6 по Челябинской области (далее - заинтересованное лицо, налоговый орган, Межрайонная инспекция).
Решением арбитражного суда первой инстанции от 01 июня 2012 года требования, заявленные налогоплательщиком, удовлетворены в части. Оспариваемое решение налогового органа признано недействительным: в части взыскания неуплаченных сумм налогов: единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения (далее - УСН) за 2008 год в сумме 1 081 418 руб., налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) за 2009 год в сумме 180 562 руб., единого социального налога (далее - ЕСН) за 2009 год в сумме 55 299 руб., налога на добавленную стоимость за 3 и 4 кварталы 2008 года, за 1 и 3 кварталы 2009 года в сумме 1 727 567 руб., НДФЛ, подлежащего перечислению в сумме 144 346 руб.; в части начисления пеней за несвоевременную уплату налогов в общей сумме 925 605 руб. 88 коп., в том числе: по НДФЛ за 2008, 2009 г. г. - 20 558 руб. 20 коп., по ЕСН за 2008, 2009 гг. - 6482 руб. 89 коп., по НДС за 3 и 4 кварталы 2008 года, за 1 и 3 кварталы 2009 года - 557 280 руб. 25 коп., по УСН за 2008 год - 341 248 руб. 54 коп.; привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной ст. 119, п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс): за неполную уплату УСН за 2008 год - штрафу 78 109 руб. 30 коп., за неуплату НДФЛ за 2009 год - 18 056 руб. 20 коп., за неуплату ЕСН за 2009 год - 5529 руб. 90 коп., за неуплату НДС за 3 квартал 2008 года - 97 142 руб. 10 коп., за неуплату НДС за 4 квартал 2008 года - 153 385 руб. 20 коп. за неуплату НДС за 1 квартал 2009 года - 97 999 руб. 80 коп., за неуплату НДС за 3 квартал 2009 года - 17 470 руб. 20 коп., за непредставление в установленный срок налоговой декларации по НДФЛ за 2009 год - 27 084 руб. 30 коп., за непредставление в установленный срок налоговой декларации по ЕСН за 2009 год - 9294 руб. 85 коп., за непредставление в установленный срок налоговой декларации по НДС за 3 квартал 2008 года - 145 713 руб. 15 коп., за непредставление в установленный срок налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2008 года - 115 038 руб. 90 коп., за непредставление в установленный срок налоговой декларации по НДС за 1 квартал 2009 года - 73 499 руб. 85 коп., за непредставление в установленный срок налоговой декларации по НДС за 3 квартал 2009 года - 13 102 руб. 65 коп.
В апелляционной жалобе Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 6 по Челябинской области просит отменить решение арбитражного суда первой инстанции и принять по делу новый судебный акт. По мнению налогового органа, арбитражным судом первой инстанции допущено неправильное применение норм материального права при принятии решения, а, выводы арбитражного суда первой инстанции, положенные в основу обжалуемого судебного акта, не соответствуют фактическим обстоятельствам. В частности, заинтересованное лицо указывает следующее. Суд первой инстанции в обоснование принятого судебного акта, указал на то, что, признавая Покуленко В.В. и Покуленко А.В. взаимозависимыми лицами, налоговый орган не отразил, в какой мере данное обстоятельство оказало влияние на условия или экономические результаты их деятельности, а, вывод налогового органа о том, что совокупность совершенных ИП Покуленко В.В. действий в отношении ведения им финансово-хозяйственной деятельности от имени взаимозависимых и аффилированных лиц изначально были направлены на "дробление бизнеса" с целью занижения дохода, формально осуществляющей финансово-хозяйственную деятельность Покуленко А.В., при отсутствии "деловой цели" сделок, на получение необоснованной налоговой выгоды через применение льготного режима налогообложения между взаимозависимыми лицами (УСН), выразившийся в минимизации налоговых платежей посредством неуплаты НДС, ЕСН, НДФЛ является предположительным; выводы о характере деятельности Покуленко А.В., изложенные в оспариваемом решении налогового органа, не подтверждены доказательствами, полученными в установленном законом порядке; доначисление налогов обусловлено предположением налогового органа о направленности деяний предпринимателя на получение необоснованной налоговой выгоды, в то же время, существо полученной выгоды не раскрыто, не установлен ее фактический размер. Однако, судом первой инстанции не учтено, что в ходе проведенной выездной налоговой проверки ИП Покуленко В.В. установлены следующие обстоятельства:
- - в ходе выездной налоговой проверки ИП Покуленко В.В. установлено, что по итогам семи месяцев 2008 года сумма дохода, полученного заявителем составила 28 314 615 руб. 95 коп. При этом в 2008 году величина предельного размера дохода налогоплательщика, ограничивающая право на применение УСН по итогам отчетного (налогового) периода составила сумму в размере 37 648 961 руб. 60 коп.;
- - учитывая то обстоятельство, что если бы индивидуальный предприниматель продолжал реализовывать топливо по той же цене и в тех же объемах, то совокупный доход, допустимый для применения УСН превысил бы в 3 квартале 2008 года. Данный вывод был сделан инспекцией исходя из реальных данных бухгалтерского учета ИП Покуленко В.В. и Покуленко А.В., при этом на странице 26 решения налогового органа расписан порядок определения указанных сумм со ссылкой на бухгалтерские документы. Так, выручка определена на основании фискальных отчетов, снятых с контрольно-кассовой техники (далее - ККТ), установленных на автозаправочных станциях (далее - АЗС), на основании выписки из расчетных счетов ИП Покуленко В.В. и ИП Покуленко А.В. за 2008, 2009 гг., и сведена в таблице в приложении N 125 к акту проверки. Налоговым органом в рамках ст. 93.1 Налогового кодекса Российской Федерации направлялись требования ИП Покуленко А.В., являющейся контрагентом проверяемого ИП Покуленко В.В., в связи с чем, доказательства получения заявителем необоснованной налоговой выгоды добыты заинтересованным лицом в законном порядке;
- - объединить показатели ИП Покуленко В.В. и ИП Покуленко А.В. и сделать вывод о "дроблении бизнеса" налоговому органу позволили факты, свидетельствующие о фиктивности (ничтожности) сделок по передаче в аренду АЗС, работников и транспортных средств, а также взаимозависимость ИП Покуленко В.В. и ИП Покуленко А.В., а именно: 1) прекращение деятельности ИП Покуленко В.В. в данном случае не обусловлено какими-либо объективными причинами, и в настоящем случае имеет место быть согласованность действий Покуленко В.В. и Покуленко А.В., объединенных совместными фиктивными сделками с целью достижения единого результата - минимизации налоговых обязательств посредством применения упрощенной системы налогообложения путем дробления бизнеса на несколько субъектов предпринимательской деятельности, по отдельности отвечающим критериям применения упрощенной системы налогообложения. При этом ссылки ИП Покуленко В.В. на то, что прекращение соответствующей деятельности обусловлено состоянием здоровья Покуленко В.В., не соответствуют фактическим обстоятельствам, так как, передав в аренду АЗС Покуленко В.В. продолжал осуществлять предпринимательскую деятельность, заключавшуюся в предоставлении в аренду персонала и выплате последнему заработной платы, в обслуживании территории АЗС, в приобретении ГСМ у поставщиков, в доставке ГСМ, в содержании платежных терминалов, кассовых аппаратов; 2) ИП Покуленко А.В. осуществляет соответствующую деятельность с 15.07.2008, при этом состоит на налоговом учете в качестве индивидуального предпринимателя в Межрайонной инспекции с 29.04.2008, и до июля 2008 года предпринимательскую деятельность ИП Покуленко А.В. фактически не осуществляла, представленная налоговая декларация по УСН за полугодие 2008 года представлена в налоговый орган по месту учета с "нулевыми" показателями, следовательно, приобретение Покуленко А.В. статуса индивидуального предпринимателя в апреле 2008 года обусловлено в целях создания условий для возможности передачи части выручки, получаемой через АЗС; 3) о недействительности совершения сделки, связанной с передачей в аренду АЗС свидетельствуют следующие факты: в период времени, когда в торговых точках на АЗС N N 3, 6, 7 в течение полутора месяцев осуществляла деятельность ИП Покуленко А.В., действовал договор N 1 на проведение расчетов по операциям, совершаемым на электронных терминалах, заключенный ИП Покуленко В.В. 19.01.2007; 4) поставка ГСМ ИП Покуленко А.В. от поставщиков осуществлялась с 20.08.2008, то есть, по прошествии более одного месяца с момента передачи АЗС в аренду, при этом ИП Покуленко В.В., передав АЗС в аренду, продолжал приобретать ГСМ у поставщиков и реализовывать их; 4) передав АЗС в аренду, ИП Покуленко В.В. продолжал заниматься организацией данного бизнеса (предоставление в аренду персонала, транспортных средств, обслуживание территории АЗС); 5) Покуленко А.В., являясь работником ИП Покуленко А.В. в течение всего проверяемого периода, получала заработную плату; 6) бухгалтер Татаржинская Л.В. задействована и у ИП Покуленко В.В. и у ИП Покуленко А.В., при этом Татаржинская Л.В. является дочерью ИП Покуленко В.В.; 7) в проверяемом периоде ИП Покуленко А.В. осуществляла лишь те виды деятельности, которые ранее осуществлял ИП Покуленко В.В. (оптовая и розничная торговля топливом через арендованные АЗС), покупателями топлива у ИП Покуленко А.В. являлись те же лица, которые ранее приобретали ГСМ у ИП Покуленко В.В., таким образом, та часть предпринимательской деятельности, которую ранее осуществлял ИП Покуленко В.В. была переоформлена на ИП Покуленко А.В., при этом ИП Покуленко А.В. не развивалась данная сфера деятельности и не изменился порядок ведения деятельности (прежние производственные помещения, персонал, поставщики и покупатели, ККТ и оргтехника); 8) одновременное использование производственных и офисных помещений, осуществление расчетов с использованием одного и того же компьютера, как ИП Покуленко В.В., так и ИП Покуленко А.В., в реквизитах клиентов банка контактные адреса и телефоны идентичны, договоры с банком на присоединение к СЭД заключены одной датой;
- - произведенные ИП Покуленко В.В. расчеты рентабельности сделок по передаче в аренду АЗС, транспорта и персонала предусматривают определенный процент рентабельности, однако, при том условии, что указанные услуги своевременно ИП Покуленко А.В. не оплачивались и наличествовала задолженность, при том, что при реализации ГСМ денежные средства от покупателей ИП Покуленко А.В. получала своевременно, экономический результат и явная экономическая "невыгодность" для ИП Покуленко В.В. очевидны;
- - противоречат цели делового характера сделки по передаче деятельности по реализации в розницу за наличный расчет ГСМ через АЗС, приносящий ежедневный доход, в аренду и при этом, выставляя счета за аренду АЗС, транспорта, персонала, получая оплату по указанным счетам частично и несвоевременно, при этом неся расходы на содержание АЗС, транспорта и персонала;
- - из анализа налоговой нагрузки ИП Покуленко В.В. и ИП Покуленко А.В. видна налоговая выгода применения упрощенной системы налогообложения данными налогоплательщиками относительно налогов, исчисленных ИП Покуленко В.В. по общей системе налогообложения, уменьшенных на сумму исчисленных ИП Покуленко А.В. налогов. Так, исчисленные налоги ИП Покуленко В.В. и ИП Покуленко А.В. за период 2008, 2009 гг. составили 1 630 236 руб. (в том числе по УСН - 1 028 519 руб.), в том числе налоги ИП Покуленко В.В. - 818 189 руб., ИП Покуленко А.В. - 812 047 руб. Сумма налогов, исчисленных в ходе выездной налоговой проверки ИП Покуленко В.В. по общему режиму налогообложения составила 3 193 017 руб. Таким образом, налоговая выгода применения выявленной схемы "дробления бизнеса" составила 1 576 368 руб. Расчет: 3 193 017-1 028 519-588 130 (рассчитанный НДС к возмещению) = 1 576 368 руб. При указанных обстоятельствах вывод суда о том, что налоговым органом существо полученной выгоды не раскрыто, не установлен ее фактический размер, противоречит фактическим обстоятельствам и материалам дела;
- - "ИП Покуленко В.В. указал, что с 27.07.2008 от ИП Покуленко А.В. был получен заем в размере 300 000 руб. При этом в июле 2008 года ИП Покуленко А.В. был приобретен ГСМ у ИП Покуленко В.В. на сумму 3 324 099 руб. По сведениям о доходах, за 2008 год доход ИП Покуленко А.В. составил 41 400 руб. Иных источников дохода у ИП Покуленко А.В. не установлено. В связи с чем, возможность приобретения у ИП Покуленко В.В. ГСМ в июле 2008 года у ИП Покуленко А.В. отсутствовала. Что также свидетельствует о недействительности сделки по передаче ГСМ и подтверждает невозможность осуществления деятельности ИП Покуленко А.В. через переданные в аренду АЗС";
- - ИП Покуленко В.В., передав АЗС в аренду, продолжал осуществлять реализацию ГСМ через указанные АЗС. При этом представленный ИП Покуленко В.В. договор складского хранения от 15.07.2008 должен быть оценен судом критически, так как в силу условий п. 1 ст. 886 Гражданского кодекса Российской Федерации реализация товарно-материальных ценностей в данном случае не предусматривается.
Также налоговый орган в обоснование доводов апелляционной жалобы ссылается на правовую позицию, изложенную в постановлении Федерального арбитражного суда Уральского округа от 16.12.2010 N Ф09-9996/10-С2.
Иных доводов в обоснование обжалования решения арбитражного суда первой инстанции апелляционная жалоба налогового органа не содержит.
В представленном отзыве на апелляционную жалобу налогоплательщик просит оставить решение арбитражного суда первой инстанции без изменения, указывая на то, что не преследовал целью получение необоснованной налоговой выгоды, а, совершенные между ИП Покуленко В.В. и ИП Покуленко А.В. сделки являются реальными.
В судебном заседании 24.07.2012 объявлен перерыв до 31.07.2012.
Судебное заседание продолжено после объявленного перерыва.
В судебном заседании представители лиц, участвующих в деле поддержали доводы, изложенные в апелляционной жалобе и в отзыве на нее.
Арбитражный суд апелляционной инстанции, повторно рассмотрев дело в порядке статей 268, 269 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, исследовав имеющиеся в деле доказательства, проверив доводы апелляционной жалобы, отзыва на нее, заслушав представителей налогового органа и налогоплательщика, приходит к выводу об отсутствии оснований для изменения обжалуемого судебного акта.
Как следует из материалов дела, Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 6 по Челябинской области была проведена выездная налоговая проверка индивидуального предпринимателя Покуленко Виктора Васильевича.
По результатам проведенной проверки налоговым органом составлен акт от 07.09.2011 N 28 (т. 1, л.д. 32-103) и вынесено решение от 30.09.2011 N 31 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения (т. 1, л.д. 104-173).
Указанным решением ИП Покуленко В.В. привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной: п. 1 ст. 122 НК РФ (с учетом применения положений п. 3 ст. 114 Кодекса), штрафу 18 056 руб. 20 коп. за неуплату НДФЛ за 2009 год (пп. 1 п. 1); п. 1 ст. 122 НК РФ (с учетом применения положений п. 3 ст. 114 Кодекса), штрафам в общей сумме 5529 руб. 90 коп. за неуплату ЕСН за 2009 год (пп. 2 п. 1); п. 1 ст. 122 НК РФ (с учетом применения положений п. 3 ст. 114 Кодекса), штрафу 97 142 руб. 10 коп. за неуплату НДС за 3 квартал 2008 года (пп. 3 п. 1); п. 1 ст. 122 НК РФ (с учетом применения положений п. 2 ст. 112, п. п. 3, 4 ст. 114 Кодекса), штрафу 153 385 руб. 20 коп. за неуплату НДС за 4 квартал 2008 года (пп. 4 п. 1); п. 1 ст. 122 НК РФ (с учетом применения положений п. 2 ст. 112, п. п. 3, 4 ст. 114 Кодекса), штрафу 97 999 руб. 80 коп. за неуплату НДС за 1 квартал 2009 года (пп. 5 п. 1) ст. 122 НК РФ (с учетом применения положений п. 2 ст. 112, п. п. 3, 4 ст. 114 Кодекса), штрафу 17 470 руб. 20 коп. за неуплату НДС за 3 квартал 2009 года (пп. 6 п. 1); п. 1 ст. 122 НК РФ (с учетом применения положений п. 3 ст. 114 Кодекса), штрафу 78 491 руб. 80 коп. за неполную уплату УСН за 2008 год (пп. 7 п. 1); ст. 119 НК РФ (с учетом применения положений п. 3 ст. 114 Кодекса), штрафу 27 084 руб. 30 коп. за непредставление налоговой декларации по НДФЛ за 2009 год (пп. 8 п. 1); ст. 119 НУ РФ (с учетом применения положений п. 3 ст. 114 Кодекса), штрафам в общей сумме 8294 руб. 85 коп. за непредставление налоговой декларации по ЕСН за 2009 год (пп. 9 п. 1); ст. 119 НК РФ (с учетом применения положений п. 3 ст. 114 Кодекса), штрафу 145 713 руб. 15 коп. за непредставление налоговой декларации по НДС за 3 квартал 2008 года (пп. 10 п. 1); ст. 119 НК РФ (с учетом применения положений п. 3 ст. 114 Кодекса), штрафу 115 038 руб. 90 коп. за непредставление налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2008 года (пп. 11 п. 1); ст. 119 НК РФ (с учетом применения положений п. 3 ст. 114 Кодекса), штрафу 73 499 руб. 85 коп. за непредставление налоговой декларации по НДС за 1 квартал 2009 года (пп. 12 п. 1); ст. 119 НК РФ (с учетом применения положений п. 3 ст. 114 Кодекса), штрафу 13 102 руб. 65 коп. за непредставление налоговой декларации по НДС за 3 квартал 2009 года (пп. 13 п. 1); ст. 123 НК РФ (с учетом применения положений п. 2 ст. 112, п. п. 3, 4 ст. 114 Кодекса), штрафам в сумме 18 104 руб. 60 коп. за неправомерное неполное перечисление сумм налога на доходы физических лиц, подлежащего удержанию и перечислению (пп. 14 п. 1); ст. 123 НК РФ (с учетом применения положений п. 3 ст. 114 Кодекса), штрафам в сумме 5427 руб. 30 коп. за неправомерное неполное перечисление сумм налога на доходы физических лиц, подлежащих удержанию и перечислению (пп. 15 п. 1). ИП Покуленко В.В. налоговым органом на основании ст. 75 НК РФ начислены пени, составившие: по НДФЛ за 2008, 2009 гг. - в общей сумме 20 558 руб. 20 коп. (пп. 1 п. 3); по ЕСН за 2008, 2009 гг. - в сумме 6482 руб. 89 коп. (пп. 2 п. 3); по НДС - в общей сумме 557 280 руб. 25 коп. (пп. 3 п. 3); по УСН - в общей сумме 342 825 руб. 96 коп.; по НДФЛ, как налоговому агенту - в общей сумме 72 774 руб. 18 коп. (пп. 4 п. 3). Пунктом 4 резолютивной части решения налогового органа ИП Покуленко В.В. предложено уплатить доначисленные суммы налогов: НДФЛ за 2009 год - 180 562 руб. (пп. 1 п. 4); ЕСН за 2009 год - в общей сумме 55 299 руб. (пп. 2 п. 4); НДС за 3, 4 кварталы 2008 года, за 1, 3 кварталы 2009 года - в общей сумме 1 727 567 руб. (пп. 3 п. 4); УСН за 2008 год - 1 085 243 руб. (пп. 7 п. 4); налог на доходы физических лиц, подлежащий удержанию и перечислению - 144 346 руб. (пп. 8 п. 4) (нумерация подпунктов соответствующих пунктов резолютивной части решения налогового органа сохранена).
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Челябинской области от 22.11.2011 N 16-07/003299 (т. 1, л.д. 24-31) решение нижестоящего налогового органа изменено путем отмены в резолютивной части решения: пп. 7 п. 1 в части начисления штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ в сумме 382 руб. 50 коп. за неполную уплату УСН; пп. 14 п. 1 в части начисления штрафа по ст. 123 НК РФ в сумме 18 014 руб. 60 коп.; пп. 15 п. 1 в части начисления штрафа по ст. 123 НК РФ в сумме 3051 руб. 30 коп. (налоговый агент); п. 1 в части итого в сумме 21 448 руб. 40 коп.; пп. 4 п. 3 в части начисления пеней по НДФЛ (налоговый агент) на задолженность 2008-2010 гг. в сумме 207 руб. 88 коп.; п. 3 в части начисления пеней по УСН в сумме 1541 руб. 42 коп.; п. 3 в части итого в сумме 1749 руб. 30 коп.; пп. 7 п. 4 в части предложения уплаты УСН в сумме 3825 руб.; п. 4 в части итого в сумме 3825 руб. В остальной части решение нижестоящего налогового органа утверждено, апелляционная жалоба налогоплательщика оставлена без удовлетворения.
Основанием для доначисления ИП Покуленко В.В. сумм НДФЛ, ЕСН и НДС, начисления пеней, привлечения к ответственности, предусмотренной ст. 119, п. 1 ст. 122 НК РФ, послужили выводы Межрайонной инспекции о получении заявителем в результате "дробления бизнеса", необоснованной налоговой выгоды, - аналогичные изложенным в тексте апелляционной жалобы заинтересованного лица.
Арбитражный суд первой инстанции, удовлетворяя в соответствующей части заявленные налогоплательщиком требования, не усмотрел со стороны ИП Покуленко В.В. признаков получения необоснованной налоговой выгоды.
Суд апелляционной инстанции не усматривает оснований для переоценки выводов арбитражного суда первой инстанции в связи со следующим.
Согласно п. 3 ст. 346.11 Налогового кодекса Российской Федерации применение упрощенной системы налогообложения индивидуальными предпринимателями предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на доходы физических лиц (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, за исключением налога, уплачиваемого с доходов, облагаемых по налоговым ставкам, предусмотренным пунктами 2, 4 и 5 статьи 224 настоящего Кодекса), налога на имущество физических лиц (в отношении имущества, используемого для предпринимательской деятельности). Индивидуальные предприниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения, не признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость, за исключением налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в соответствии с настоящим Кодексом при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, а также налога на добавленную стоимость, уплачиваемого в соответствии со статьей 174.1 настоящего Кодекса.
В соответствии с п. 4 ст. 346.13 Налогового кодекса Российской Федерации если по итогам отчетного (налогового) периода доходы налогоплательщика, определяемые в соответствии со статьей 346.15 и подпунктами 1 и 3 пункта 1 статьи 346.25 настоящего Кодекса, превысили 20 млн. рублей и (или) в течение отчетного (налогового) периода допущено несоответствие требованиям, установленным пунктами 3 и 4 статьи 346.12 и пунктом 3 статьи 346.14 настоящего Кодекса, такой налогоплательщик считается утратившим право на применение упрощенной системы налогообложения с начала того квартала, в котором допущены указанное превышение и (или) несоответствие указанным требованиям.
При этом суммы налогов, подлежащих уплате при использовании иного режима налогообложения, исчисляются и уплачиваются в порядке, предусмотренном законодательством Российской Федерации о налогах и сборах для вновь созданных организаций или вновь зарегистрированных индивидуальных предпринимателей. Указанные в настоящем абзаце налогоплательщики не уплачивают пени и штрафы за несвоевременную уплату ежемесячных платежей в течение того квартала, в котором эти налогоплательщики перешли на иной режим налогообложения.
Указанная в абзаце первом настоящего пункта величина предельного размера доходов налогоплательщика, ограничивающая право налогоплательщика на применение упрощенной системы налогообложения, подлежит индексации в порядке, предусмотренном пунктом 2 статьи 346.12 настоящего Кодекса.
Пунктом 3 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53), налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).
Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, в частности, в случаях, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. При этом следует учитывать, что возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой, полученной налогоплательщиком путем совершения других предусмотренных или не запрещенных законом операций, не является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной (п. 4 постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53).
Согласно п. 5 постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53, о необоснованности налоговой выгоды могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств: невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств; учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций; совершение операций с товаром, который не производился и не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета. В случае наличия особых форм расчетов и сроков платежей, свидетельствующих о групповой согласованности операций, суду необходимо исследовать, обусловлены ли они разумными экономическими или иными причинами (деловыми целями).
Пунктом 6 постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 установлено, что, судам необходимо иметь в виду, что следующие обстоятельства сами по себе не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной: создание организации незадолго до совершения хозяйственной операции; взаимозависимость участников сделок; неритмичный характер хозяйственных операций; нарушение налогового законодательства в прошлом; разовый характер операции; осуществление операции не по месту нахождения налогоплательщика; осуществление расчетов с использованием одного банка; осуществление транзитных платежей между участниками взаимосвязанных хозяйственных операций; использование посредников при осуществлении хозяйственных операций. Однако эти обстоятельства в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, в частности, указанными в пункте 5 настоящего Постановления, могут быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.
Фактические обстоятельства документального оформления правоотношений между ИП Покуленко В.В. и ИП Покуленко А.В., связанные с предоставлением в аренду АЗС лицами, участвующими в деле, не отрицаются.
В то же время, как отмечено выше, налоговый орган оценивает данные правоотношения, как деяния заявителя, направленные на минимизацию налоговых обязательств.
Вместе с тем, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что изложенные в апелляционной жалобе доводы не могут быть приняты во внимание, как доказательство получения ИП Покуленко В.В. необоснованной налоговой выгоды в связи со следующим.
Согласно пп. 12 п. 3 ст. 100 НК РФ в акте налоговой проверки указываются документально подтвержденные факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки, или запись об отсутствии таковых.
В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей настоящего Кодекса, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности. В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указываются размер выявленной недоимки и соответствующих пеней, а также подлежащий уплате штраф (п. 8 ст. 101 НК РФ).
В соответствии с п. 6 ст. 108 Налогового кодекса Российской Федерации лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке. Лицо, привлекаемое к ответственности, не обязано доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения. Обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы. Неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, толкуются в пользу этого лица.
В рассматриваемой ситуации выводы налогового органа, изложенные, как в частично оспариваемом заявителем решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, так и в апелляционной жалобе, основаны не на документально подтвержденных фактах, но на предположениях, в связи со следующим.
По утверждению Межрайонной инспекцией, причиной передачи ИП Покуленко В.В., ИП Покуленко А.В., автозаправочных станций явилось то, что совокупный доход, допустимый для применения УСН был бы превышен в третьем квартале 2008 года, в том случае, "...если бы индивидуальный предприниматель продолжал реализовывать топливо по той же цене и в тех же объемах".
Таким образом, в данном случае налоговый орган изначально исходит из предположения о том, что, если бы ИП Покуленко В.В. продолжал реализовывать ГСМ по той же цене и в тех же объемах, то тогда бы утратил право на применение упрощенной системы налогообложения.
Указанное в свою очередь, является недопустимым, как, исходя из условий п. 6 ст. 108 НК РФ, поскольку соответствующие предположения должны быть истолкованы в пользу налогоплательщика, а не в пользу налогового органа, так и, исходя из условий п. 1.8.2 Требований к составлению Акта налоговой проверки, утвержденных приказом ФНС России от 25.12.2006 N САЭ-3-06/892@, в соответствии с которыми акт не должен содержать субъективных предположений проверяющих, не основанных на достаточных доказательствах.
Между тем, указывая на соответствующие обстоятельства, Межрайонная инспекция обязана была привести, как в акте выездной налоговой проверки, так и в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, доказательства того, что у ИП Покуленко В.В. в действительности имелась возможность реализации товарно-материальных ценностей в том объеме, по тем ценам, и на таких условиях, которые существовали в первом и во втором кварталах 2008 года.
Анализ рынка сбыта товарно-материальных ценностей, а также анализ периодичности заключения ИП Покуленко В.В. сделок, в том числе связанных с реализацией товарно-материальных ценностей путем розничной торговли, наличия тех или иных обстоятельств, способствующих тем или иным объемам реализации (в том числе наличия договоров с контрагентами - поставщиками ГСМ, сроков действия и условий данных сделок), анализ ценовой политики, определяемой не только ИП Покуленко В.В., но и иными субъектами предпринимательской деятельности осуществляющими аналогичные виды деятельности, Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 6 по Челябинской области не производился.
В связи с этим, ссылки налогового органа на данные фискальных отчетов контрольно-кассовой техники, банковских выписок, и на бухгалтерские документы, - как ИП Покуленко В.В., так и ИП Покуленко В.А., не могут служить достаточным основанием для того, чтобы утверждать о том, что ИП Покуленко В.В. заранее планировал "дробление бизнеса" в целях избежать перехода на общий режим налогообложения.
Несмотря на то, что ИП Покуленко В.В. привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации, из содержания решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения следует, что налоговым органом заявителю вменяется в вину умысел, направленный на намеренную минимизацию налоговых обязательств.
В этой связи надлежит указать следующее.
Виновным в совершении налогового правонарушения признается лицо, совершившее противоправное деяние умышленно или по неосторожности (п. 1 ст. 110 НК РФ).
Пунктом 2 статьи 110 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что налоговое правонарушение признается совершенным умышленно, если лицо, его совершившее, осознавало противоправный характер своих действий (бездействия), желало либо сознательно допускало наступление вредных последствий таких действий (бездействия).
Доказывая то, что ИП Покуленко В.В. заранее предпринимал меры, направленные на противоправную минимизацию налоговых обязательств, Межрайонная инспекция ставит в вину заявителю вовлечение в данную деятельность Покуленко В.А. путем приобретения последней статуса индивидуального предпринимателя в целях последующей "фиктивной" передачи в аренду АЗС, персонала, транспортных средств.
В то же время, налоговый орган не учитывает то обстоятельство, что Покуленко В.А. зарегистрирована в качестве индивидуального предпринимателя 29.04.2008, то есть, в начале второго квартала 2008 года.
С учетом изложенного, Межрайонной инспекции следовало включить в предмет доказывания то, что ИП Покуленко В.В., по итогам осуществления предпринимательской деятельности в первом квартале 2008 года и в начале второго квартала 2008 года изначально рассчитывал, что превышение соответствующей выручки произойдет в третьем квартале 2008 года, а, потому также изначально предпринял меры, направленные на приобретение Покуленко А.В. статуса индивидуального предпринимателя в апреле 2008 года с тем, чтобы в последующем, 15.07.2008 заключить с ней договоры аренды АЗС.
Таких доказательств в ходе проведенных мероприятий налогового контроля заинтересованным лицом не добыто, более того, с момента приобретения Покуленко А.В. статуса индивидуального предпринимателя и до момента оформления правоотношений с ИП Покуленко В.В., прошел достаточно продолжительный временной период.
Помимо изложенного, в этой связи предполагаемый вывод о том, что если бы ИП Покуленко В.В. продолжал реализацию товарно-материальных ценностей "по той же цене и в тех же объемах", то, анализ данной реализации Межрайонной инспекции следовало осуществлять применительно к периодам деятельности ИП Покуленко В.В. с 01.01.2008 по 29.04.2008 (с учетом вменения Межрайонной инспекцией намеренного приобретения Покуленко А.В. статуса индивидуального предпринимателя, в отсутствие волеизъявления на осуществление реальной предпринимательской деятельности, и, с учетом того, что именно в период с 01.01.2008 по 29.04.2008 у заявителя возник умысел на намеренную минимизацию налоговых обязательств).
Суд апелляционной инстанции также отклоняет довод заинтересованного лица о том, что прекращение соответствующей деятельности ИП Покуленко В.В., не обусловлено какими-либо объективными причинами, а, состояние здоровья позволяло последнему осуществлять предпринимательскую деятельность, связанную с предоставлением в аренду персонала, транспортных средств, обслуживания территорий АЗС, с содержанием платежных терминалов, поскольку предпринимательская деятельность, осуществляемая ИП Покуленко В.В. после передачи АЗС в аренду является отличной от деятельности, осуществлявшейся заявителем ранее (реализация ГСМ и сопутствующая этому деятельность).
Относительно иных доводов заинтересованного лица, касающихся начальной стадии предпринимательской деятельности, связанной с реализацией ГСМ ИП Покуленко А.В. суд апелляционной инстанции отмечает, что в данном случае соответствующая предпринимательская деятельность ИП Покуленко А.В. находилась в стадии становления, в связи с чем, такие аспекты, как действие в течение одного месяца договора на проведение расчетов по операциям, совершаемым на электронных терминалах (к тому же, заключенного ИП Покуленко В.В. задолго до передачи АЗС в аренду ИП Покуленко А.В. - 19.01.2007), а также отсутствие поставок бензина до 20.08.2008 не имеет значения.
К тому же, материалами настоящего дела подтверждено (т. 2, л.д. 42, оборотная сторона) и лицами, участвующими в деле не отрицается, что Покуленко А.В. является дочерью Покуленко В.В., а, следовательно, оказание посильной помощи отца, дочери само по себе, в отсутствие достаточным образом документально подтвержденных фактов о согласованности действий Покуленко В.В. и Покуленко А.В., как субъектов предпринимательской деятельности, - в целях получения необоснованной налоговой выгоды, не может быть истолковано, как создание ИП Покуленко В.В. и ИП Покуленко А.В. условий для неосновательного налогового обогащения.
ИП Покуленко В.В. и ИП Покуленко А.В. в силу условий пп. 3 п. 1 ст. 20 Налогового кодекса Российской Федерации являются взаимозависимыми лицами, однако, каким именно образом данное обстоятельство повлияло на определение цены товаров (работ, услуг) указанных лиц, в контексте ст. 40 НК РФ Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 6 по Челябинской области не устанавливалось и не определялось.
Утверждение налогового органа о том, что соответствующая сфера деятельности ИП Покуленко А.В. не развивалась, в данном случае являются документально неподтвержденными, и, как отмечено выше, для лица, в 2008, 2009 гг. достаточным опытом ведения соответствующей предпринимательской деятельности не обладавшего, положительным аспектом является сам факт получения налогооблагаемого дохода от деятельности, связанной с реализацией ГСМ. Тот факт, что, по мнению налогового органа, "не изменился порядок ведения деятельности (прежние производственные помещения, персонал, поставщики и покупатели, ККТ и оргтехника)" в данном случае не имеет значения, учитывая наличие арендных отношений между ИП Покуленко В.В. и ИП Покуленко А.В.
Кроме того, каким именно образом Межрайонной инспекцией установлено, что при осуществлении реализации ГСМ ИП Покуленко А.В. не изменился состав покупателей, из решения налогового органа не следует.
Доводы налогового органа о том, что одновременное использование производственных и офисных помещений, осуществление расчетов с использованием одного и того же компьютера, как ИП Покуленко В.В., так и ИП Покуленко А.В., в реквизитах клиентов банка контактные адреса и телефоны идентичны, договоры с банком на присоединение к СЭД заключены одной датой, - и данные обстоятельства следует истолковывать, как, свидетельствующие о недобросовестности заявителя, судом апелляционной инстанции отклоняются в силу следующего.
Учитывая взаимовыгодное коммерческое взаимодействие указанных субъектов предпринимательской деятельности, ИП Покуленко В.В. и ИП Покуленко А.В. не лишены возможности использования одного и того же оборудования и имущества. Данные обстоятельства могли послужить для Межрайонной инспекции, основанием для применения положений ст. 40 Налогового кодекса Российской Федерации, но не основанием для признания заявителя недобросовестным налогоплательщиком.
Об "очевидной экономической невыгодности" для Покуленко В.В. сделки с ИП Покуленко А.В. по мнению налогового органа свидетельствует то, что арендные платежи со стороны арендатора производились несвоевременно, однако, данное обстоятельство следует рассматривать в контексте финансово-хозяйственных взаимоотношений арендатора и арендодателя, тем более, что Межрайонной инспекцией не добыто доказательств того, что соответствующие платежи вообще не были произведены ИП Покуленко А.В.
Отклоняется судом апелляционной инстанции и довод заинтересованного лица о том, что бухгалтер Татаржинская Л.В. одновременно выполняла соответствующие функции, и у ИП Покуленко А.В., и у ИП Покуленко В.В.
Татаржинская Л.В. является дочерью Покуленко В.В. и соответственно сестрой Покуленко А.В. (т. 2, л.д. 42, оборотная сторона), в связи с чем, данное обстоятельство следует расценивать, как оказание посильной помощи не только в рамках ведения индивидуальными предпринимателями Покуленко В.В. и Покуленко А.В. предпринимательской деятельности, но и в рамках нормальных семейных взаимоотношений указанных лиц.
Помимо изложенного, суд апелляционной инстанции не находит оснований для опровержения выводов арбитражного суда первой инстанции о том, что расчет налоговых обязательств заявителя произведен Межрайонной инспекцией в любом случае неверно.
Как правильно указано арбитражным судом первой инстанции, в акте выездной налоговой проверки Межрайонной инспекцией отражен факт направления в порядке ст. 93.1 НК РФ, лишь одного требования о представлении документов в адрес ИП Покуленко А.В., а именно, требования от 25.01.2011 N 1309 (т. 1, л.д. 38).
Копия указанного требования имеется в материалах дела N А76-24821/2011 Арбитражного суда Челябинской области (т. 3, л.д. 1), равно как в материалах настоящего дела имеется реестр документов, представленных ИП Покуленко А.В. по указанному требованию (т. 3, л.д. 2).
Действительно, у ИП Покуленко А.В. в числе прочих документов были затребованы книги учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения.
В то же время, данное обстоятельство не дает оснований полагать о том, что заинтересованным лицом достоверно определены налоговые обязательства ИП Покуленко А.В., поскольку определение соответствующих является возможным исключительно в рамках проведения конкретных мероприятий налогового контроля в отношении ИП Покуленко А.В., а именно, встречной налоговой проверки, чего в данном случае не сделано.
Определение налоговых обязательств иного налогоплательщика могло быть определено исключительно в рамках соответствующей налоговой проверки и в силу возможных погрешностей данных книг учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, в связи с чем, налоговая проверка должна проводиться сплошным методом, путем исследования всех имеющихся у налогоплательщика первичных документов, подтверждающих наличие доходов и расходов.
Предоставление ИП Покуленко А.В. денежного займа в сумме 300 000 руб. с доходом, полученным данным лицом в 2008 году, не требует сопоставления по той причине, что Межрайонной инспекцией не устанавливался факт наличия либо отсутствия в собственности Покуленко А.В. данной суммы и источник ее происхождения, а, следовательно, данный довод заинтересованного лица также основывается на предположениях.
Суд апелляционной инстанции также не находит оснований для критической оценки договора складского хранения, учитывая положения п. п. 2 - 4 ст. 421 Гражданского кодекса Российской Федерации.
Имеющиеся в материалах дела свидетельские показания не подтверждают доводы налогового органа, приводимые в обоснование вменения заявителю совершения налогового правонарушения.
Ссылки налогового органа на правовую позицию, изложенную в постановлении Федерального арбитражного суда Уральского округа от 16.12.2010 N Ф09-9996/10-С2 судом апелляционной инстанции не принимаются, учитывая, что в данном случае спор рассмотрен исходя из конкретных обстоятельств дела.
С учетом изложенного, оснований для применения положений постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 в негативном для налогоплательщика, контексте, не усматривается.
Несмотря на то, что соответствующих доводов апелляционная жалоба налогового органа не содержит, суд первой инстанции также правомерно удовлетворил требования ИП Покуленко В.В., касающиеся доначисления УСН, начисления пеней и привлечения к налоговой ответственности, учитывая документальную неподтвержденность расчет налоговых обязательств заявителя, о чем в частности свидетельствует факт представления ИП Покуленко В.В. при рассмотрении спора в арбитражном суде первой инстанции дополнительных доказательств, подтверждающих наличие у заявителя расходов уменьшающих налогооблагаемый доход, кроме того, использование в данном случае расчетных данных по ИП Покуленко А.В. также свидетельствует о нелегитимности расчета налоговых обязательств заявителя.
Нарушений норм процессуального права, являющихся основанием для отмены судебного акта на основании части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, не установлено.
При таких обстоятельствах апелляционная жалоба удовлетворению не подлежит.
Руководствуясь статьями 176, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции
постановил:
решение Арбитражного суда Челябинской области от 01 июня 2012 года по делу N А76-24821/2011 оставить без изменения, апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Челябинской области - без удовлетворения.
Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через Арбитражный суд Челябинской области.
Председательствующий судья
М.Б.МАЛЫШЕВ
Судьи
В.М.ТОЛКУНОВ
Ю.А.КУЗНЕЦОВ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ВОСЕМНАДЦАТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 03.08.2012 N 18АП-6572/2012 ПО ДЕЛУ N А76-24821/2011
Разделы:Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ВОСЕМНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 3 августа 2012 г. N 18АП-6572/2012
Дело N А76-24821/2011
Резолютивная часть постановления объявлена 31 июля 2012 года.
Постановление в полном объеме изготовлено 03 августа 2012 года.
Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Малышева М.Б.,
судей Толкунова В.М., Кузнецова Ю.А.,
при ведении протокола секретарем судебного заседания Машировой Я.В.,
рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Челябинской области на решение Арбитражного суда Челябинской области от 01 июня 2012 года по делу N А76-24821/2011 (судья Каюров С.Б.).
В заседании приняли участие представители:
индивидуального предпринимателя Покуленко Виктора Васильевича - Татаржинская Л.В. (доверенность от 24.07.2012),
Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Челябинской области - Попова И.В. (доверенность от 24.02.2012 N 03-16/5), Евстифейкина С.А. (доверенность от 17.05.2012 N 03-16/15).
Индивидуальный предприниматель Покуленко Виктор Васильевич (далее - заявитель, налогоплательщик, ИП Покуленко В.В.) обратился в Арбитражный суд Челябинской области с заявлением о признании недействительным в части решения от 30.09.2011 N 31, вынесенного Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 6 по Челябинской области (далее - заинтересованное лицо, налоговый орган, Межрайонная инспекция).
Решением арбитражного суда первой инстанции от 01 июня 2012 года требования, заявленные налогоплательщиком, удовлетворены в части. Оспариваемое решение налогового органа признано недействительным: в части взыскания неуплаченных сумм налогов: единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения (далее - УСН) за 2008 год в сумме 1 081 418 руб., налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) за 2009 год в сумме 180 562 руб., единого социального налога (далее - ЕСН) за 2009 год в сумме 55 299 руб., налога на добавленную стоимость за 3 и 4 кварталы 2008 года, за 1 и 3 кварталы 2009 года в сумме 1 727 567 руб., НДФЛ, подлежащего перечислению в сумме 144 346 руб.; в части начисления пеней за несвоевременную уплату налогов в общей сумме 925 605 руб. 88 коп., в том числе: по НДФЛ за 2008, 2009 г. г. - 20 558 руб. 20 коп., по ЕСН за 2008, 2009 гг. - 6482 руб. 89 коп., по НДС за 3 и 4 кварталы 2008 года, за 1 и 3 кварталы 2009 года - 557 280 руб. 25 коп., по УСН за 2008 год - 341 248 руб. 54 коп.; привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной ст. 119, п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс): за неполную уплату УСН за 2008 год - штрафу 78 109 руб. 30 коп., за неуплату НДФЛ за 2009 год - 18 056 руб. 20 коп., за неуплату ЕСН за 2009 год - 5529 руб. 90 коп., за неуплату НДС за 3 квартал 2008 года - 97 142 руб. 10 коп., за неуплату НДС за 4 квартал 2008 года - 153 385 руб. 20 коп. за неуплату НДС за 1 квартал 2009 года - 97 999 руб. 80 коп., за неуплату НДС за 3 квартал 2009 года - 17 470 руб. 20 коп., за непредставление в установленный срок налоговой декларации по НДФЛ за 2009 год - 27 084 руб. 30 коп., за непредставление в установленный срок налоговой декларации по ЕСН за 2009 год - 9294 руб. 85 коп., за непредставление в установленный срок налоговой декларации по НДС за 3 квартал 2008 года - 145 713 руб. 15 коп., за непредставление в установленный срок налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2008 года - 115 038 руб. 90 коп., за непредставление в установленный срок налоговой декларации по НДС за 1 квартал 2009 года - 73 499 руб. 85 коп., за непредставление в установленный срок налоговой декларации по НДС за 3 квартал 2009 года - 13 102 руб. 65 коп.
В апелляционной жалобе Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 6 по Челябинской области просит отменить решение арбитражного суда первой инстанции и принять по делу новый судебный акт. По мнению налогового органа, арбитражным судом первой инстанции допущено неправильное применение норм материального права при принятии решения, а, выводы арбитражного суда первой инстанции, положенные в основу обжалуемого судебного акта, не соответствуют фактическим обстоятельствам. В частности, заинтересованное лицо указывает следующее. Суд первой инстанции в обоснование принятого судебного акта, указал на то, что, признавая Покуленко В.В. и Покуленко А.В. взаимозависимыми лицами, налоговый орган не отразил, в какой мере данное обстоятельство оказало влияние на условия или экономические результаты их деятельности, а, вывод налогового органа о том, что совокупность совершенных ИП Покуленко В.В. действий в отношении ведения им финансово-хозяйственной деятельности от имени взаимозависимых и аффилированных лиц изначально были направлены на "дробление бизнеса" с целью занижения дохода, формально осуществляющей финансово-хозяйственную деятельность Покуленко А.В., при отсутствии "деловой цели" сделок, на получение необоснованной налоговой выгоды через применение льготного режима налогообложения между взаимозависимыми лицами (УСН), выразившийся в минимизации налоговых платежей посредством неуплаты НДС, ЕСН, НДФЛ является предположительным; выводы о характере деятельности Покуленко А.В., изложенные в оспариваемом решении налогового органа, не подтверждены доказательствами, полученными в установленном законом порядке; доначисление налогов обусловлено предположением налогового органа о направленности деяний предпринимателя на получение необоснованной налоговой выгоды, в то же время, существо полученной выгоды не раскрыто, не установлен ее фактический размер. Однако, судом первой инстанции не учтено, что в ходе проведенной выездной налоговой проверки ИП Покуленко В.В. установлены следующие обстоятельства:
- - в ходе выездной налоговой проверки ИП Покуленко В.В. установлено, что по итогам семи месяцев 2008 года сумма дохода, полученного заявителем составила 28 314 615 руб. 95 коп. При этом в 2008 году величина предельного размера дохода налогоплательщика, ограничивающая право на применение УСН по итогам отчетного (налогового) периода составила сумму в размере 37 648 961 руб. 60 коп.;
- - учитывая то обстоятельство, что если бы индивидуальный предприниматель продолжал реализовывать топливо по той же цене и в тех же объемах, то совокупный доход, допустимый для применения УСН превысил бы в 3 квартале 2008 года. Данный вывод был сделан инспекцией исходя из реальных данных бухгалтерского учета ИП Покуленко В.В. и Покуленко А.В., при этом на странице 26 решения налогового органа расписан порядок определения указанных сумм со ссылкой на бухгалтерские документы. Так, выручка определена на основании фискальных отчетов, снятых с контрольно-кассовой техники (далее - ККТ), установленных на автозаправочных станциях (далее - АЗС), на основании выписки из расчетных счетов ИП Покуленко В.В. и ИП Покуленко А.В. за 2008, 2009 гг., и сведена в таблице в приложении N 125 к акту проверки. Налоговым органом в рамках ст. 93.1 Налогового кодекса Российской Федерации направлялись требования ИП Покуленко А.В., являющейся контрагентом проверяемого ИП Покуленко В.В., в связи с чем, доказательства получения заявителем необоснованной налоговой выгоды добыты заинтересованным лицом в законном порядке;
- - объединить показатели ИП Покуленко В.В. и ИП Покуленко А.В. и сделать вывод о "дроблении бизнеса" налоговому органу позволили факты, свидетельствующие о фиктивности (ничтожности) сделок по передаче в аренду АЗС, работников и транспортных средств, а также взаимозависимость ИП Покуленко В.В. и ИП Покуленко А.В., а именно: 1) прекращение деятельности ИП Покуленко В.В. в данном случае не обусловлено какими-либо объективными причинами, и в настоящем случае имеет место быть согласованность действий Покуленко В.В. и Покуленко А.В., объединенных совместными фиктивными сделками с целью достижения единого результата - минимизации налоговых обязательств посредством применения упрощенной системы налогообложения путем дробления бизнеса на несколько субъектов предпринимательской деятельности, по отдельности отвечающим критериям применения упрощенной системы налогообложения. При этом ссылки ИП Покуленко В.В. на то, что прекращение соответствующей деятельности обусловлено состоянием здоровья Покуленко В.В., не соответствуют фактическим обстоятельствам, так как, передав в аренду АЗС Покуленко В.В. продолжал осуществлять предпринимательскую деятельность, заключавшуюся в предоставлении в аренду персонала и выплате последнему заработной платы, в обслуживании территории АЗС, в приобретении ГСМ у поставщиков, в доставке ГСМ, в содержании платежных терминалов, кассовых аппаратов; 2) ИП Покуленко А.В. осуществляет соответствующую деятельность с 15.07.2008, при этом состоит на налоговом учете в качестве индивидуального предпринимателя в Межрайонной инспекции с 29.04.2008, и до июля 2008 года предпринимательскую деятельность ИП Покуленко А.В. фактически не осуществляла, представленная налоговая декларация по УСН за полугодие 2008 года представлена в налоговый орган по месту учета с "нулевыми" показателями, следовательно, приобретение Покуленко А.В. статуса индивидуального предпринимателя в апреле 2008 года обусловлено в целях создания условий для возможности передачи части выручки, получаемой через АЗС; 3) о недействительности совершения сделки, связанной с передачей в аренду АЗС свидетельствуют следующие факты: в период времени, когда в торговых точках на АЗС N N 3, 6, 7 в течение полутора месяцев осуществляла деятельность ИП Покуленко А.В., действовал договор N 1 на проведение расчетов по операциям, совершаемым на электронных терминалах, заключенный ИП Покуленко В.В. 19.01.2007; 4) поставка ГСМ ИП Покуленко А.В. от поставщиков осуществлялась с 20.08.2008, то есть, по прошествии более одного месяца с момента передачи АЗС в аренду, при этом ИП Покуленко В.В., передав АЗС в аренду, продолжал приобретать ГСМ у поставщиков и реализовывать их; 4) передав АЗС в аренду, ИП Покуленко В.В. продолжал заниматься организацией данного бизнеса (предоставление в аренду персонала, транспортных средств, обслуживание территории АЗС); 5) Покуленко А.В., являясь работником ИП Покуленко А.В. в течение всего проверяемого периода, получала заработную плату; 6) бухгалтер Татаржинская Л.В. задействована и у ИП Покуленко В.В. и у ИП Покуленко А.В., при этом Татаржинская Л.В. является дочерью ИП Покуленко В.В.; 7) в проверяемом периоде ИП Покуленко А.В. осуществляла лишь те виды деятельности, которые ранее осуществлял ИП Покуленко В.В. (оптовая и розничная торговля топливом через арендованные АЗС), покупателями топлива у ИП Покуленко А.В. являлись те же лица, которые ранее приобретали ГСМ у ИП Покуленко В.В., таким образом, та часть предпринимательской деятельности, которую ранее осуществлял ИП Покуленко В.В. была переоформлена на ИП Покуленко А.В., при этом ИП Покуленко А.В. не развивалась данная сфера деятельности и не изменился порядок ведения деятельности (прежние производственные помещения, персонал, поставщики и покупатели, ККТ и оргтехника); 8) одновременное использование производственных и офисных помещений, осуществление расчетов с использованием одного и того же компьютера, как ИП Покуленко В.В., так и ИП Покуленко А.В., в реквизитах клиентов банка контактные адреса и телефоны идентичны, договоры с банком на присоединение к СЭД заключены одной датой;
- - произведенные ИП Покуленко В.В. расчеты рентабельности сделок по передаче в аренду АЗС, транспорта и персонала предусматривают определенный процент рентабельности, однако, при том условии, что указанные услуги своевременно ИП Покуленко А.В. не оплачивались и наличествовала задолженность, при том, что при реализации ГСМ денежные средства от покупателей ИП Покуленко А.В. получала своевременно, экономический результат и явная экономическая "невыгодность" для ИП Покуленко В.В. очевидны;
- - противоречат цели делового характера сделки по передаче деятельности по реализации в розницу за наличный расчет ГСМ через АЗС, приносящий ежедневный доход, в аренду и при этом, выставляя счета за аренду АЗС, транспорта, персонала, получая оплату по указанным счетам частично и несвоевременно, при этом неся расходы на содержание АЗС, транспорта и персонала;
- - из анализа налоговой нагрузки ИП Покуленко В.В. и ИП Покуленко А.В. видна налоговая выгода применения упрощенной системы налогообложения данными налогоплательщиками относительно налогов, исчисленных ИП Покуленко В.В. по общей системе налогообложения, уменьшенных на сумму исчисленных ИП Покуленко А.В. налогов. Так, исчисленные налоги ИП Покуленко В.В. и ИП Покуленко А.В. за период 2008, 2009 гг. составили 1 630 236 руб. (в том числе по УСН - 1 028 519 руб.), в том числе налоги ИП Покуленко В.В. - 818 189 руб., ИП Покуленко А.В. - 812 047 руб. Сумма налогов, исчисленных в ходе выездной налоговой проверки ИП Покуленко В.В. по общему режиму налогообложения составила 3 193 017 руб. Таким образом, налоговая выгода применения выявленной схемы "дробления бизнеса" составила 1 576 368 руб. Расчет: 3 193 017-1 028 519-588 130 (рассчитанный НДС к возмещению) = 1 576 368 руб. При указанных обстоятельствах вывод суда о том, что налоговым органом существо полученной выгоды не раскрыто, не установлен ее фактический размер, противоречит фактическим обстоятельствам и материалам дела;
- - "ИП Покуленко В.В. указал, что с 27.07.2008 от ИП Покуленко А.В. был получен заем в размере 300 000 руб. При этом в июле 2008 года ИП Покуленко А.В. был приобретен ГСМ у ИП Покуленко В.В. на сумму 3 324 099 руб. По сведениям о доходах, за 2008 год доход ИП Покуленко А.В. составил 41 400 руб. Иных источников дохода у ИП Покуленко А.В. не установлено. В связи с чем, возможность приобретения у ИП Покуленко В.В. ГСМ в июле 2008 года у ИП Покуленко А.В. отсутствовала. Что также свидетельствует о недействительности сделки по передаче ГСМ и подтверждает невозможность осуществления деятельности ИП Покуленко А.В. через переданные в аренду АЗС";
- - ИП Покуленко В.В., передав АЗС в аренду, продолжал осуществлять реализацию ГСМ через указанные АЗС. При этом представленный ИП Покуленко В.В. договор складского хранения от 15.07.2008 должен быть оценен судом критически, так как в силу условий п. 1 ст. 886 Гражданского кодекса Российской Федерации реализация товарно-материальных ценностей в данном случае не предусматривается.
Также налоговый орган в обоснование доводов апелляционной жалобы ссылается на правовую позицию, изложенную в постановлении Федерального арбитражного суда Уральского округа от 16.12.2010 N Ф09-9996/10-С2.
Иных доводов в обоснование обжалования решения арбитражного суда первой инстанции апелляционная жалоба налогового органа не содержит.
В представленном отзыве на апелляционную жалобу налогоплательщик просит оставить решение арбитражного суда первой инстанции без изменения, указывая на то, что не преследовал целью получение необоснованной налоговой выгоды, а, совершенные между ИП Покуленко В.В. и ИП Покуленко А.В. сделки являются реальными.
В судебном заседании 24.07.2012 объявлен перерыв до 31.07.2012.
Судебное заседание продолжено после объявленного перерыва.
В судебном заседании представители лиц, участвующих в деле поддержали доводы, изложенные в апелляционной жалобе и в отзыве на нее.
Арбитражный суд апелляционной инстанции, повторно рассмотрев дело в порядке статей 268, 269 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, исследовав имеющиеся в деле доказательства, проверив доводы апелляционной жалобы, отзыва на нее, заслушав представителей налогового органа и налогоплательщика, приходит к выводу об отсутствии оснований для изменения обжалуемого судебного акта.
Как следует из материалов дела, Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 6 по Челябинской области была проведена выездная налоговая проверка индивидуального предпринимателя Покуленко Виктора Васильевича.
По результатам проведенной проверки налоговым органом составлен акт от 07.09.2011 N 28 (т. 1, л.д. 32-103) и вынесено решение от 30.09.2011 N 31 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения (т. 1, л.д. 104-173).
Указанным решением ИП Покуленко В.В. привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной: п. 1 ст. 122 НК РФ (с учетом применения положений п. 3 ст. 114 Кодекса), штрафу 18 056 руб. 20 коп. за неуплату НДФЛ за 2009 год (пп. 1 п. 1); п. 1 ст. 122 НК РФ (с учетом применения положений п. 3 ст. 114 Кодекса), штрафам в общей сумме 5529 руб. 90 коп. за неуплату ЕСН за 2009 год (пп. 2 п. 1); п. 1 ст. 122 НК РФ (с учетом применения положений п. 3 ст. 114 Кодекса), штрафу 97 142 руб. 10 коп. за неуплату НДС за 3 квартал 2008 года (пп. 3 п. 1); п. 1 ст. 122 НК РФ (с учетом применения положений п. 2 ст. 112, п. п. 3, 4 ст. 114 Кодекса), штрафу 153 385 руб. 20 коп. за неуплату НДС за 4 квартал 2008 года (пп. 4 п. 1); п. 1 ст. 122 НК РФ (с учетом применения положений п. 2 ст. 112, п. п. 3, 4 ст. 114 Кодекса), штрафу 97 999 руб. 80 коп. за неуплату НДС за 1 квартал 2009 года (пп. 5 п. 1) ст. 122 НК РФ (с учетом применения положений п. 2 ст. 112, п. п. 3, 4 ст. 114 Кодекса), штрафу 17 470 руб. 20 коп. за неуплату НДС за 3 квартал 2009 года (пп. 6 п. 1); п. 1 ст. 122 НК РФ (с учетом применения положений п. 3 ст. 114 Кодекса), штрафу 78 491 руб. 80 коп. за неполную уплату УСН за 2008 год (пп. 7 п. 1); ст. 119 НК РФ (с учетом применения положений п. 3 ст. 114 Кодекса), штрафу 27 084 руб. 30 коп. за непредставление налоговой декларации по НДФЛ за 2009 год (пп. 8 п. 1); ст. 119 НУ РФ (с учетом применения положений п. 3 ст. 114 Кодекса), штрафам в общей сумме 8294 руб. 85 коп. за непредставление налоговой декларации по ЕСН за 2009 год (пп. 9 п. 1); ст. 119 НК РФ (с учетом применения положений п. 3 ст. 114 Кодекса), штрафу 145 713 руб. 15 коп. за непредставление налоговой декларации по НДС за 3 квартал 2008 года (пп. 10 п. 1); ст. 119 НК РФ (с учетом применения положений п. 3 ст. 114 Кодекса), штрафу 115 038 руб. 90 коп. за непредставление налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2008 года (пп. 11 п. 1); ст. 119 НК РФ (с учетом применения положений п. 3 ст. 114 Кодекса), штрафу 73 499 руб. 85 коп. за непредставление налоговой декларации по НДС за 1 квартал 2009 года (пп. 12 п. 1); ст. 119 НК РФ (с учетом применения положений п. 3 ст. 114 Кодекса), штрафу 13 102 руб. 65 коп. за непредставление налоговой декларации по НДС за 3 квартал 2009 года (пп. 13 п. 1); ст. 123 НК РФ (с учетом применения положений п. 2 ст. 112, п. п. 3, 4 ст. 114 Кодекса), штрафам в сумме 18 104 руб. 60 коп. за неправомерное неполное перечисление сумм налога на доходы физических лиц, подлежащего удержанию и перечислению (пп. 14 п. 1); ст. 123 НК РФ (с учетом применения положений п. 3 ст. 114 Кодекса), штрафам в сумме 5427 руб. 30 коп. за неправомерное неполное перечисление сумм налога на доходы физических лиц, подлежащих удержанию и перечислению (пп. 15 п. 1). ИП Покуленко В.В. налоговым органом на основании ст. 75 НК РФ начислены пени, составившие: по НДФЛ за 2008, 2009 гг. - в общей сумме 20 558 руб. 20 коп. (пп. 1 п. 3); по ЕСН за 2008, 2009 гг. - в сумме 6482 руб. 89 коп. (пп. 2 п. 3); по НДС - в общей сумме 557 280 руб. 25 коп. (пп. 3 п. 3); по УСН - в общей сумме 342 825 руб. 96 коп.; по НДФЛ, как налоговому агенту - в общей сумме 72 774 руб. 18 коп. (пп. 4 п. 3). Пунктом 4 резолютивной части решения налогового органа ИП Покуленко В.В. предложено уплатить доначисленные суммы налогов: НДФЛ за 2009 год - 180 562 руб. (пп. 1 п. 4); ЕСН за 2009 год - в общей сумме 55 299 руб. (пп. 2 п. 4); НДС за 3, 4 кварталы 2008 года, за 1, 3 кварталы 2009 года - в общей сумме 1 727 567 руб. (пп. 3 п. 4); УСН за 2008 год - 1 085 243 руб. (пп. 7 п. 4); налог на доходы физических лиц, подлежащий удержанию и перечислению - 144 346 руб. (пп. 8 п. 4) (нумерация подпунктов соответствующих пунктов резолютивной части решения налогового органа сохранена).
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Челябинской области от 22.11.2011 N 16-07/003299 (т. 1, л.д. 24-31) решение нижестоящего налогового органа изменено путем отмены в резолютивной части решения: пп. 7 п. 1 в части начисления штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ в сумме 382 руб. 50 коп. за неполную уплату УСН; пп. 14 п. 1 в части начисления штрафа по ст. 123 НК РФ в сумме 18 014 руб. 60 коп.; пп. 15 п. 1 в части начисления штрафа по ст. 123 НК РФ в сумме 3051 руб. 30 коп. (налоговый агент); п. 1 в части итого в сумме 21 448 руб. 40 коп.; пп. 4 п. 3 в части начисления пеней по НДФЛ (налоговый агент) на задолженность 2008-2010 гг. в сумме 207 руб. 88 коп.; п. 3 в части начисления пеней по УСН в сумме 1541 руб. 42 коп.; п. 3 в части итого в сумме 1749 руб. 30 коп.; пп. 7 п. 4 в части предложения уплаты УСН в сумме 3825 руб.; п. 4 в части итого в сумме 3825 руб. В остальной части решение нижестоящего налогового органа утверждено, апелляционная жалоба налогоплательщика оставлена без удовлетворения.
Основанием для доначисления ИП Покуленко В.В. сумм НДФЛ, ЕСН и НДС, начисления пеней, привлечения к ответственности, предусмотренной ст. 119, п. 1 ст. 122 НК РФ, послужили выводы Межрайонной инспекции о получении заявителем в результате "дробления бизнеса", необоснованной налоговой выгоды, - аналогичные изложенным в тексте апелляционной жалобы заинтересованного лица.
Арбитражный суд первой инстанции, удовлетворяя в соответствующей части заявленные налогоплательщиком требования, не усмотрел со стороны ИП Покуленко В.В. признаков получения необоснованной налоговой выгоды.
Суд апелляционной инстанции не усматривает оснований для переоценки выводов арбитражного суда первой инстанции в связи со следующим.
Согласно п. 3 ст. 346.11 Налогового кодекса Российской Федерации применение упрощенной системы налогообложения индивидуальными предпринимателями предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на доходы физических лиц (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, за исключением налога, уплачиваемого с доходов, облагаемых по налоговым ставкам, предусмотренным пунктами 2, 4 и 5 статьи 224 настоящего Кодекса), налога на имущество физических лиц (в отношении имущества, используемого для предпринимательской деятельности). Индивидуальные предприниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения, не признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость, за исключением налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в соответствии с настоящим Кодексом при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, а также налога на добавленную стоимость, уплачиваемого в соответствии со статьей 174.1 настоящего Кодекса.
В соответствии с п. 4 ст. 346.13 Налогового кодекса Российской Федерации если по итогам отчетного (налогового) периода доходы налогоплательщика, определяемые в соответствии со статьей 346.15 и подпунктами 1 и 3 пункта 1 статьи 346.25 настоящего Кодекса, превысили 20 млн. рублей и (или) в течение отчетного (налогового) периода допущено несоответствие требованиям, установленным пунктами 3 и 4 статьи 346.12 и пунктом 3 статьи 346.14 настоящего Кодекса, такой налогоплательщик считается утратившим право на применение упрощенной системы налогообложения с начала того квартала, в котором допущены указанное превышение и (или) несоответствие указанным требованиям.
При этом суммы налогов, подлежащих уплате при использовании иного режима налогообложения, исчисляются и уплачиваются в порядке, предусмотренном законодательством Российской Федерации о налогах и сборах для вновь созданных организаций или вновь зарегистрированных индивидуальных предпринимателей. Указанные в настоящем абзаце налогоплательщики не уплачивают пени и штрафы за несвоевременную уплату ежемесячных платежей в течение того квартала, в котором эти налогоплательщики перешли на иной режим налогообложения.
Указанная в абзаце первом настоящего пункта величина предельного размера доходов налогоплательщика, ограничивающая право налогоплательщика на применение упрощенной системы налогообложения, подлежит индексации в порядке, предусмотренном пунктом 2 статьи 346.12 настоящего Кодекса.
Пунктом 3 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53), налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).
Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, в частности, в случаях, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. При этом следует учитывать, что возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой, полученной налогоплательщиком путем совершения других предусмотренных или не запрещенных законом операций, не является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной (п. 4 постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53).
Согласно п. 5 постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53, о необоснованности налоговой выгоды могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств: невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств; учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций; совершение операций с товаром, который не производился и не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета. В случае наличия особых форм расчетов и сроков платежей, свидетельствующих о групповой согласованности операций, суду необходимо исследовать, обусловлены ли они разумными экономическими или иными причинами (деловыми целями).
Пунктом 6 постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 установлено, что, судам необходимо иметь в виду, что следующие обстоятельства сами по себе не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной: создание организации незадолго до совершения хозяйственной операции; взаимозависимость участников сделок; неритмичный характер хозяйственных операций; нарушение налогового законодательства в прошлом; разовый характер операции; осуществление операции не по месту нахождения налогоплательщика; осуществление расчетов с использованием одного банка; осуществление транзитных платежей между участниками взаимосвязанных хозяйственных операций; использование посредников при осуществлении хозяйственных операций. Однако эти обстоятельства в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, в частности, указанными в пункте 5 настоящего Постановления, могут быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.
Фактические обстоятельства документального оформления правоотношений между ИП Покуленко В.В. и ИП Покуленко А.В., связанные с предоставлением в аренду АЗС лицами, участвующими в деле, не отрицаются.
В то же время, как отмечено выше, налоговый орган оценивает данные правоотношения, как деяния заявителя, направленные на минимизацию налоговых обязательств.
Вместе с тем, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что изложенные в апелляционной жалобе доводы не могут быть приняты во внимание, как доказательство получения ИП Покуленко В.В. необоснованной налоговой выгоды в связи со следующим.
Согласно пп. 12 п. 3 ст. 100 НК РФ в акте налоговой проверки указываются документально подтвержденные факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки, или запись об отсутствии таковых.
В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей настоящего Кодекса, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности. В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указываются размер выявленной недоимки и соответствующих пеней, а также подлежащий уплате штраф (п. 8 ст. 101 НК РФ).
В соответствии с п. 6 ст. 108 Налогового кодекса Российской Федерации лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке. Лицо, привлекаемое к ответственности, не обязано доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения. Обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы. Неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, толкуются в пользу этого лица.
В рассматриваемой ситуации выводы налогового органа, изложенные, как в частично оспариваемом заявителем решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, так и в апелляционной жалобе, основаны не на документально подтвержденных фактах, но на предположениях, в связи со следующим.
По утверждению Межрайонной инспекцией, причиной передачи ИП Покуленко В.В., ИП Покуленко А.В., автозаправочных станций явилось то, что совокупный доход, допустимый для применения УСН был бы превышен в третьем квартале 2008 года, в том случае, "...если бы индивидуальный предприниматель продолжал реализовывать топливо по той же цене и в тех же объемах".
Таким образом, в данном случае налоговый орган изначально исходит из предположения о том, что, если бы ИП Покуленко В.В. продолжал реализовывать ГСМ по той же цене и в тех же объемах, то тогда бы утратил право на применение упрощенной системы налогообложения.
Указанное в свою очередь, является недопустимым, как, исходя из условий п. 6 ст. 108 НК РФ, поскольку соответствующие предположения должны быть истолкованы в пользу налогоплательщика, а не в пользу налогового органа, так и, исходя из условий п. 1.8.2 Требований к составлению Акта налоговой проверки, утвержденных приказом ФНС России от 25.12.2006 N САЭ-3-06/892@, в соответствии с которыми акт не должен содержать субъективных предположений проверяющих, не основанных на достаточных доказательствах.
Между тем, указывая на соответствующие обстоятельства, Межрайонная инспекция обязана была привести, как в акте выездной налоговой проверки, так и в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, доказательства того, что у ИП Покуленко В.В. в действительности имелась возможность реализации товарно-материальных ценностей в том объеме, по тем ценам, и на таких условиях, которые существовали в первом и во втором кварталах 2008 года.
Анализ рынка сбыта товарно-материальных ценностей, а также анализ периодичности заключения ИП Покуленко В.В. сделок, в том числе связанных с реализацией товарно-материальных ценностей путем розничной торговли, наличия тех или иных обстоятельств, способствующих тем или иным объемам реализации (в том числе наличия договоров с контрагентами - поставщиками ГСМ, сроков действия и условий данных сделок), анализ ценовой политики, определяемой не только ИП Покуленко В.В., но и иными субъектами предпринимательской деятельности осуществляющими аналогичные виды деятельности, Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 6 по Челябинской области не производился.
В связи с этим, ссылки налогового органа на данные фискальных отчетов контрольно-кассовой техники, банковских выписок, и на бухгалтерские документы, - как ИП Покуленко В.В., так и ИП Покуленко В.А., не могут служить достаточным основанием для того, чтобы утверждать о том, что ИП Покуленко В.В. заранее планировал "дробление бизнеса" в целях избежать перехода на общий режим налогообложения.
Несмотря на то, что ИП Покуленко В.В. привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации, из содержания решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения следует, что налоговым органом заявителю вменяется в вину умысел, направленный на намеренную минимизацию налоговых обязательств.
В этой связи надлежит указать следующее.
Виновным в совершении налогового правонарушения признается лицо, совершившее противоправное деяние умышленно или по неосторожности (п. 1 ст. 110 НК РФ).
Пунктом 2 статьи 110 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что налоговое правонарушение признается совершенным умышленно, если лицо, его совершившее, осознавало противоправный характер своих действий (бездействия), желало либо сознательно допускало наступление вредных последствий таких действий (бездействия).
Доказывая то, что ИП Покуленко В.В. заранее предпринимал меры, направленные на противоправную минимизацию налоговых обязательств, Межрайонная инспекция ставит в вину заявителю вовлечение в данную деятельность Покуленко В.А. путем приобретения последней статуса индивидуального предпринимателя в целях последующей "фиктивной" передачи в аренду АЗС, персонала, транспортных средств.
В то же время, налоговый орган не учитывает то обстоятельство, что Покуленко В.А. зарегистрирована в качестве индивидуального предпринимателя 29.04.2008, то есть, в начале второго квартала 2008 года.
С учетом изложенного, Межрайонной инспекции следовало включить в предмет доказывания то, что ИП Покуленко В.В., по итогам осуществления предпринимательской деятельности в первом квартале 2008 года и в начале второго квартала 2008 года изначально рассчитывал, что превышение соответствующей выручки произойдет в третьем квартале 2008 года, а, потому также изначально предпринял меры, направленные на приобретение Покуленко А.В. статуса индивидуального предпринимателя в апреле 2008 года с тем, чтобы в последующем, 15.07.2008 заключить с ней договоры аренды АЗС.
Таких доказательств в ходе проведенных мероприятий налогового контроля заинтересованным лицом не добыто, более того, с момента приобретения Покуленко А.В. статуса индивидуального предпринимателя и до момента оформления правоотношений с ИП Покуленко В.В., прошел достаточно продолжительный временной период.
Помимо изложенного, в этой связи предполагаемый вывод о том, что если бы ИП Покуленко В.В. продолжал реализацию товарно-материальных ценностей "по той же цене и в тех же объемах", то, анализ данной реализации Межрайонной инспекции следовало осуществлять применительно к периодам деятельности ИП Покуленко В.В. с 01.01.2008 по 29.04.2008 (с учетом вменения Межрайонной инспекцией намеренного приобретения Покуленко А.В. статуса индивидуального предпринимателя, в отсутствие волеизъявления на осуществление реальной предпринимательской деятельности, и, с учетом того, что именно в период с 01.01.2008 по 29.04.2008 у заявителя возник умысел на намеренную минимизацию налоговых обязательств).
Суд апелляционной инстанции также отклоняет довод заинтересованного лица о том, что прекращение соответствующей деятельности ИП Покуленко В.В., не обусловлено какими-либо объективными причинами, а, состояние здоровья позволяло последнему осуществлять предпринимательскую деятельность, связанную с предоставлением в аренду персонала, транспортных средств, обслуживания территорий АЗС, с содержанием платежных терминалов, поскольку предпринимательская деятельность, осуществляемая ИП Покуленко В.В. после передачи АЗС в аренду является отличной от деятельности, осуществлявшейся заявителем ранее (реализация ГСМ и сопутствующая этому деятельность).
Относительно иных доводов заинтересованного лица, касающихся начальной стадии предпринимательской деятельности, связанной с реализацией ГСМ ИП Покуленко А.В. суд апелляционной инстанции отмечает, что в данном случае соответствующая предпринимательская деятельность ИП Покуленко А.В. находилась в стадии становления, в связи с чем, такие аспекты, как действие в течение одного месяца договора на проведение расчетов по операциям, совершаемым на электронных терминалах (к тому же, заключенного ИП Покуленко В.В. задолго до передачи АЗС в аренду ИП Покуленко А.В. - 19.01.2007), а также отсутствие поставок бензина до 20.08.2008 не имеет значения.
К тому же, материалами настоящего дела подтверждено (т. 2, л.д. 42, оборотная сторона) и лицами, участвующими в деле не отрицается, что Покуленко А.В. является дочерью Покуленко В.В., а, следовательно, оказание посильной помощи отца, дочери само по себе, в отсутствие достаточным образом документально подтвержденных фактов о согласованности действий Покуленко В.В. и Покуленко А.В., как субъектов предпринимательской деятельности, - в целях получения необоснованной налоговой выгоды, не может быть истолковано, как создание ИП Покуленко В.В. и ИП Покуленко А.В. условий для неосновательного налогового обогащения.
ИП Покуленко В.В. и ИП Покуленко А.В. в силу условий пп. 3 п. 1 ст. 20 Налогового кодекса Российской Федерации являются взаимозависимыми лицами, однако, каким именно образом данное обстоятельство повлияло на определение цены товаров (работ, услуг) указанных лиц, в контексте ст. 40 НК РФ Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 6 по Челябинской области не устанавливалось и не определялось.
Утверждение налогового органа о том, что соответствующая сфера деятельности ИП Покуленко А.В. не развивалась, в данном случае являются документально неподтвержденными, и, как отмечено выше, для лица, в 2008, 2009 гг. достаточным опытом ведения соответствующей предпринимательской деятельности не обладавшего, положительным аспектом является сам факт получения налогооблагаемого дохода от деятельности, связанной с реализацией ГСМ. Тот факт, что, по мнению налогового органа, "не изменился порядок ведения деятельности (прежние производственные помещения, персонал, поставщики и покупатели, ККТ и оргтехника)" в данном случае не имеет значения, учитывая наличие арендных отношений между ИП Покуленко В.В. и ИП Покуленко А.В.
Кроме того, каким именно образом Межрайонной инспекцией установлено, что при осуществлении реализации ГСМ ИП Покуленко А.В. не изменился состав покупателей, из решения налогового органа не следует.
Доводы налогового органа о том, что одновременное использование производственных и офисных помещений, осуществление расчетов с использованием одного и того же компьютера, как ИП Покуленко В.В., так и ИП Покуленко А.В., в реквизитах клиентов банка контактные адреса и телефоны идентичны, договоры с банком на присоединение к СЭД заключены одной датой, - и данные обстоятельства следует истолковывать, как, свидетельствующие о недобросовестности заявителя, судом апелляционной инстанции отклоняются в силу следующего.
Учитывая взаимовыгодное коммерческое взаимодействие указанных субъектов предпринимательской деятельности, ИП Покуленко В.В. и ИП Покуленко А.В. не лишены возможности использования одного и того же оборудования и имущества. Данные обстоятельства могли послужить для Межрайонной инспекции, основанием для применения положений ст. 40 Налогового кодекса Российской Федерации, но не основанием для признания заявителя недобросовестным налогоплательщиком.
Об "очевидной экономической невыгодности" для Покуленко В.В. сделки с ИП Покуленко А.В. по мнению налогового органа свидетельствует то, что арендные платежи со стороны арендатора производились несвоевременно, однако, данное обстоятельство следует рассматривать в контексте финансово-хозяйственных взаимоотношений арендатора и арендодателя, тем более, что Межрайонной инспекцией не добыто доказательств того, что соответствующие платежи вообще не были произведены ИП Покуленко А.В.
Отклоняется судом апелляционной инстанции и довод заинтересованного лица о том, что бухгалтер Татаржинская Л.В. одновременно выполняла соответствующие функции, и у ИП Покуленко А.В., и у ИП Покуленко В.В.
Татаржинская Л.В. является дочерью Покуленко В.В. и соответственно сестрой Покуленко А.В. (т. 2, л.д. 42, оборотная сторона), в связи с чем, данное обстоятельство следует расценивать, как оказание посильной помощи не только в рамках ведения индивидуальными предпринимателями Покуленко В.В. и Покуленко А.В. предпринимательской деятельности, но и в рамках нормальных семейных взаимоотношений указанных лиц.
Помимо изложенного, суд апелляционной инстанции не находит оснований для опровержения выводов арбитражного суда первой инстанции о том, что расчет налоговых обязательств заявителя произведен Межрайонной инспекцией в любом случае неверно.
Как правильно указано арбитражным судом первой инстанции, в акте выездной налоговой проверки Межрайонной инспекцией отражен факт направления в порядке ст. 93.1 НК РФ, лишь одного требования о представлении документов в адрес ИП Покуленко А.В., а именно, требования от 25.01.2011 N 1309 (т. 1, л.д. 38).
Копия указанного требования имеется в материалах дела N А76-24821/2011 Арбитражного суда Челябинской области (т. 3, л.д. 1), равно как в материалах настоящего дела имеется реестр документов, представленных ИП Покуленко А.В. по указанному требованию (т. 3, л.д. 2).
Действительно, у ИП Покуленко А.В. в числе прочих документов были затребованы книги учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения.
В то же время, данное обстоятельство не дает оснований полагать о том, что заинтересованным лицом достоверно определены налоговые обязательства ИП Покуленко А.В., поскольку определение соответствующих является возможным исключительно в рамках проведения конкретных мероприятий налогового контроля в отношении ИП Покуленко А.В., а именно, встречной налоговой проверки, чего в данном случае не сделано.
Определение налоговых обязательств иного налогоплательщика могло быть определено исключительно в рамках соответствующей налоговой проверки и в силу возможных погрешностей данных книг учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, в связи с чем, налоговая проверка должна проводиться сплошным методом, путем исследования всех имеющихся у налогоплательщика первичных документов, подтверждающих наличие доходов и расходов.
Предоставление ИП Покуленко А.В. денежного займа в сумме 300 000 руб. с доходом, полученным данным лицом в 2008 году, не требует сопоставления по той причине, что Межрайонной инспекцией не устанавливался факт наличия либо отсутствия в собственности Покуленко А.В. данной суммы и источник ее происхождения, а, следовательно, данный довод заинтересованного лица также основывается на предположениях.
Суд апелляционной инстанции также не находит оснований для критической оценки договора складского хранения, учитывая положения п. п. 2 - 4 ст. 421 Гражданского кодекса Российской Федерации.
Имеющиеся в материалах дела свидетельские показания не подтверждают доводы налогового органа, приводимые в обоснование вменения заявителю совершения налогового правонарушения.
Ссылки налогового органа на правовую позицию, изложенную в постановлении Федерального арбитражного суда Уральского округа от 16.12.2010 N Ф09-9996/10-С2 судом апелляционной инстанции не принимаются, учитывая, что в данном случае спор рассмотрен исходя из конкретных обстоятельств дела.
С учетом изложенного, оснований для применения положений постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 в негативном для налогоплательщика, контексте, не усматривается.
Несмотря на то, что соответствующих доводов апелляционная жалоба налогового органа не содержит, суд первой инстанции также правомерно удовлетворил требования ИП Покуленко В.В., касающиеся доначисления УСН, начисления пеней и привлечения к налоговой ответственности, учитывая документальную неподтвержденность расчет налоговых обязательств заявителя, о чем в частности свидетельствует факт представления ИП Покуленко В.В. при рассмотрении спора в арбитражном суде первой инстанции дополнительных доказательств, подтверждающих наличие у заявителя расходов уменьшающих налогооблагаемый доход, кроме того, использование в данном случае расчетных данных по ИП Покуленко А.В. также свидетельствует о нелегитимности расчета налоговых обязательств заявителя.
Нарушений норм процессуального права, являющихся основанием для отмены судебного акта на основании части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, не установлено.
При таких обстоятельствах апелляционная жалоба удовлетворению не подлежит.
Руководствуясь статьями 176, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции
постановил:
решение Арбитражного суда Челябинской области от 01 июня 2012 года по делу N А76-24821/2011 оставить без изменения, апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Челябинской области - без удовлетворения.
Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через Арбитражный суд Челябинской области.
Председательствующий судья
М.Б.МАЛЫШЕВ
Судьи
В.М.ТОЛКУНОВ
Ю.А.КУЗНЕЦОВ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)