Судебные решения, арбитраж
Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 15 декабря 2015 года
Постановление изготовлено в полном объеме 22 декабря 2015 года
Восьмой арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего Лотова А.Н.
судей Сидоренко О.А., Шиндлер Н.А.
при ведении протокола судебного заседания: секретарем Бака М.Е.,
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 08АП-12274/2015) индивидуального предпринимателя Гиниятуллина Рамиля Мунировича на решение Арбитражного суда Тюменской области от 01.09.2015 по делу N А70-2881/2015 (судья Безиков О.А.), принятое по заявлению индивидуального предпринимателя Гиниятуллина Рамиля Мунировича к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тюмени N 1, Управлению Федеральной налоговой службы по Тюменской области о признании недействительным решения N 08-32/4465 от 20.11.2014, с учетом изменений, внесенных решением УФНС России по Тюменской области N 0077 от 19.02.2015, решения N 0077 от 19.02.2015,
при участии в судебном заседании представителей:
- от индивидуального предпринимателя Гиниятуллина Рамиля Мунировича - не явился, о времени и месте судебного заседания извещен надлежащим образом;
- от Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тюмени N 1 - Байбесова Айша Ескендеровна (паспорт, по доверенности N 83 от 14.12.2015 сроком действия по 31.12.2016);
- от Управления Федеральной налоговой службы по Тюменской области - Дьячкова Маргарита Александровна (паспорт, по доверенности N 04-17/012323 от 14.10.2015 сроком действия по 31.12.2015).
установил:
индивидуальный предприниматель Гиниятуллин Рамиль Мунирович (далее - заявитель, предприниматель, ИП Гиниатуллин Р.М.) обратился в Арбитражный суд Тюменской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тюмени N 1 (далее - налоговый орган, заинтересованное лицо, Инспекция) о признании недействительным решения N 08-32/4465 от 20.11.2014, с учетом изменений, внесенных решением УФНС России по Тюменской области N 0077 от 19.02.2015, к Управлению Федеральной налоговой службы по Тюменской области (далее - УФНС по Тюменской области, Управление) о признании недействительным решения N 0077 от 19.02.2015.
Решением Арбитражного суда Тюменской области от 01.09.2015 по делу N А70-2881/2015 в удовлетворении заявленных требований отказано.
Не согласившись с принятым судебным актом, ИП Гиниатуллин Р.М. обратился в Восьмой арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить, принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований.
В обоснование апелляционной жалобы ИП Гиниатуллин Р.М. указывает на то, что в представленной им налоговой декларации по форме 3-НДФЛ отражены только доходы, полученные им как физическим лицом, за исключением доходов от предпринимательской деятельности; применяя упрощенную систему налогообложения он освобожден от уплаты НДФЛ в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности.
По утверждению подателя апелляционной жалобы суд не проверил правильность расчета недоимки, отраженной в решении Управления. В целях проверки правильности расчетов налогового органа по требованию суда им были представлены налоговому органу и в суд первичные документы, подтверждающие все расходы предпринимателя за 2013 год, которые не были учтены.
Заявитель выражает свое несогласие с выводами суда о том, что полученный им в проверяемый период доход от продажи четырех земельных участков является доходом от предпринимательской деятельности.
В представленных до начала судебного заседания отзывах Инспекция и Управление просят решение суда первой инстанции оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Заявитель, надлежащим образом извещенный о времени и месте судебного заседания, в судебное заседание не явился.
До начала судебного заседания от ИП Гиниятуллина Р.М. поступило письменное ходатайство о рассмотрении апелляционной жалобы в отсутствие его представителя, которое судом апелляционной инстанции удовлетворено.
В порядке статьи 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) судебное заседание проведено в отсутствие заявителя.
Также от предпринимателя поступили письменные объяснения по апелляционной жалобе с дополнениями, от Управления - объяснения в порядке статьи 81 АПК РФ, которые судом апелляционной инстанции приобщены к материалам дела.
В судебном заседании представители Инспекции и УФНС по Тюменской области возразили на доводы апелляционной жалобы по основаниям, изложенным в письменных отзывах, считая решение суда первой инстанции законным и обоснованным, не подлежащим отмене.
Суд апелляционной инстанции, изучив материалы дела, апелляционную жалобу, отзывы на нее, письменные объяснения, заслушав явившихся в судебное заседание представителей налогового органа и Управления, установил следующие обстоятельства.
Заявитель с 10.06.2009 зарегистрирован в качестве индивидуального предпринимателя.
На основании представленного заявления о переходе на упрощенную систему налогообложения налогоплательщик с 10.06.2009 применяет УСН с объектом налогообложения "доходы", с 01.01.2013 - "доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов".
По итогам 2013 года заявитель в части полученных доходов представил в Инспекцию налоговые декларации по налогу на доходы физических лиц по форме 3-НДФЛ (с суммой налога, исчисленного к уплате, в размере 2 856 296 руб.) и по доходам, полученным от предпринимательской деятельности, налоговую декларацию по УСН.
При проведении камеральной налоговой проверки налоговой декларации по налогу на доходы физических лиц за 2013 год Инспекция выявила факты, свидетельствующие о налоговом правонарушении, о чем составлен акт камеральной налоговой проверки N 08-30/3743 от 11.08.2014.
По итогам рассмотрения акта, материалов налоговой проверки и письменных возражений налогоплательщика, Инспекцией было вынесено решение N 08-32/4465 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения от 20.11.2014.
Решением Инспекции заявитель привлечен к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 667 295 руб. за неуплату НДФЛ, ему предложено уплатить недоимку по НДФЛ за 2013 год в сумме 3 336 475 руб., пени за несвоевременную уплату налога в сумме 117 443,92 руб.
При вынесении решения налоговый орган пришел к выводу о неправомерном применении предпринимателем, начиная с 4 квартала 2013 года, системы налогообложения в виде упрощенной системы налогообложения и переводе его с указанного периода на общую ("традиционную") систему налогообложения в связи со следующими обстоятельствами.
При проведении камеральной налоговой декларации по УСН за 2013 год установлено, что налогоплательщиком в 4 квартале 2013 превышен порог (60 млн. рублей) для применения УСН, предусмотренный п. 4.1 ст. 346.13 НК РФ.
Указанное превышение возникло по причине того, что налогоплательщиком не отражены в полном объеме доходы, полученные от осуществления предпринимательской деятельности.
Так, в декларации по УСН и в книге учета доходов и расходов за 2013 год отражена сумма полученных доходов в размере 54 897 630, 82 руб. (1 квартал - 12 100 337,12 руб., 2 квартал - 7 730 151,67 руб., 3 квартал - 4 102 531,21 руб., 4 квартал - 30 964 610,82 руб.).
Кроме того, в декларации по форме 3-НДФЛ за 2013 год налогоплательщиком отражена сумма дохода в размере 30 760 800 руб. от реализации в адрес ЗАО "Успенское" 4-х земельных участков.
Инспекция установила, что спорное имущество использовалось в предпринимательской деятельности и доходы от его реализации должны включаться в налоговую базу по УСН как доходы, полученные от предпринимательской деятельности.
При проверке правильности отражения доходов и расходов от операций с ценными бумагами налоговый орган установил, что реализованные ЗАО "Успенское" земельные участки предпринимателем были приобретены у ООО "Туанн" по договору купли-продажи N 2 от 28.01.2013 по цене 12 818 205 руб. Оплата в адрес ООО "Туанн" произведена путем передачи векселей по акту от 28.01.2013 на сумму 12 643 181 руб.
На основании статей 38, 39, пунктов 3, 7 статьи 271, пункта 2 статьи 280 НК РФ Инспекция пришла к выводу о необходимости отражения в представленной налоговой декларации по НДФЛ дохода от выбытия векселей в размере 12 643 181 руб.
Таким образом, по данным камеральной проверки Инспекцией установлено занижение налоговой базы по налогу на доходы физических лиц за 2013 год в результате не отражения в листе А декларации дохода в размере 12 643 181 руб. (общая номинальная стоимость векселей Сбербанка России, переданных заявителем ООО "Туанн" за спорные земельные участки), а также в листе В доходов, полученных от предпринимательской деятельности за 4 квартал 2013 года в размере 30 964 610,82 руб. (доход, отраженный налогоплательщиком в декларации по УСН, и книге учета доходов и расходов за 4 квартал 2013 года). При расчете налога подлежащего доначислению Инспекцией учтен самостоятельно исчисленных налог, с отраженного в листе А декларации дохода от источников в Российской Федерации в размере 4 028 910 руб. (стр. 19-21 решения Инспекции, т. 1 л.д. 37-39).
Согласно представленной декларации по УСН, книге учета доходов и расходов за 2013, а также выписке банка по расчетному счету сумма расходов в 4 квартале 2013 составила 7 547 062,08 руб. (что соответствует данным заявленным в декларации). Однако, при определении налоговой базы Инспекцией расходы не учтены, т. к. налогоплательщиком документально не подтверждены (стр. 16-17 решения Инспекции, т. 1 л.д. 34-35).
Не согласившись с принятым решением, заявитель обжаловал его в УФНС по Тюменской области.
Управлением по результатам рассмотрения апелляционной жалобы ИП Гиниятуллина Р.М., представленных документов, вынесено решение от 19.02.2015 N 0077, которым решение Инспекции от 20.11.2014 N 08-32/4465 отменено в части доначисления налога на доходы физических лиц в сумме 2 448 693 руб., соответствующих сумм пени, привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ в виде штрафа в размере 489 738,60 руб., по причине установления неправомерного не предоставления Инспекций при исчислении налога на доходы физических лиц за 2013 год профессионального вычета в размере 6192922,16 руб. (доходы от предпринимательской деятельности в размере 30 964 610,82 руб. х 20%), а также неправомерного включения в доходы суммы в размере 12 643 181 руб. (общая номинальная стоимость векселей Сбербанка России, переданных ИП Гиниятуллиным Р.М. ООО "Туанн" за спорные земельные участки). В остальной части решение утверждено.
Управление признало правомерным выводы налогового органа об утрате налогоплательщиком права на применение специального налогового режима в виде УСН в связи с получением дохода от предпринимательской деятельности в размере 30 760 800 руб. от продажи земельных участков.
Однако, в ходе оценки представленных материалов Управлением установлено, что в книге учета доходов и расходов за 4 кв. 2013 налогоплательщиком отражен доход от реализации нежилых помещений, фактически полученный в 1-ом квартале 2013 (в сумме 6 млн. руб.) и 2-ом квартале 2013 (в сумме 20,5 млн. руб.).
В результате доход от предпринимательской деятельности - 85 658 430,82 руб. в разрезе по кварталам составил:
- - за 1 квартал - 18 100 337,12 руб.;
- - за 2 квартал - 58 990 951,67 руб.;
- - за 3 квартал - 4 102 531,21 руб.;
- - за 4 квартал - 4 464 610,82 руб.
В связи с чем, Управление заключило, что превышение доходов - 60 млн. руб., при котором налогоплательщик считается утратившим право на применение УСН, возникло во втором квартале 2013, а не в четвертом квартале 2013, как указано в решении Инспекции.
С целью недопущения ухудшения положения налогоплательщика Управление произвело исчисление налога из подтвержденных доходов в сумме 34 993 520,82 руб. (из них, доходы физического лица, полученные от источников в РФ в сумме 4 028 910 руб. (лист А), и доходы от предпринимательской деятельности (лист В) - 30 964 610,82 руб.).
Полагая, что решения Инспекции и Управления не соответствуют закону, нарушают его права и законные интересы, ИП Гиниатуллин Р.М. обратился в арбитражный суд с рассматриваемым заявлением.
01.09.2015 Арбитражный суд Тюменской области принял обжалуемое решение.
Проверив законность и обоснованность решения суда первой инстанции в порядке статей 266, 268 АПК РФ, суд апелляционной инстанции усматривает основания для его отмены, исходя из следующего.
На основании пункта 1 статьи 346.12 НК РФ налогоплательщиками признаются организации и индивидуальные предприниматели, перешедшие на упрощенную систему налогообложения и применяющие ее в порядке, установленном главой 26.2 НК РФ.
Применение упрощенной системы налогообложения индивидуальными предпринимателями предусматривает их освобождение от обязанностей по уплате НДФЛ (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, за исключением налога, уплачиваемого с доходов, облагаемых по налоговым ставкам, предусмотренным пунктами 2, 4 и 5 статьи 224 НК РФ, налога на имущество физических лиц (в отношении имущества, используемого для предпринимательской деятельности).
Положениями статьи 346.11 Налогового кодекса РФ предусмотрено, что переход к УСН или возврат к иным режимам налогообложения осуществляется индивидуальными предпринимателями добровольно в порядке, предусмотренном главой 26.2 Налогового кодекса РФ.
Объектом налогообложения признаются доходы и доходы, уменьшенные на величину расходов (пункт 1 статьи 346.14 НК РФ).
Порядок признания доходов при применении УСН определен статьей 346.17 Налогового кодекса РФ, пунктом 1 которой предусмотрено, что датой получения доходов признается день поступления денежных средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашения задолженности (оплаты) налогоплательщику иным способом (кассовый метод).
Согласно пункту 4 статьи 346.13 Налогового кодекса РФ если по итогам отчетного (налогового) периода доходы налогоплательщика, определяемые в соответствии со статьей 346.15 Налогового кодекса РФ и с подпунктами 1 и 3 пункта 1 статьи 346.25 Налогового кодекса РФ превысили 60 млн. рублей и (или) в течение отчетного (налогового) периода допущено несоответствие требованиям, установленным пунктами 3 и 4 статьи 346.12 Налогового кодекса РФ и пунктом 3 статьи 346.14 Налогового кодекса РФ, такой налогоплательщик считается утратившим право на применение УСН с начала того квартала, в котором допущены указанное превышение и (или) несоответствие указанным требованиям.
В ходе камеральной налоговой проверки налоговой декларации по форме 3-НДФЛ за 2013 год Инспекция установила, что между ИП Гиниятуллиным Р.М. (Продавец) и ЗАО "Успенское" (Покупатель) заключен договор купли-продажи N 3 от 18.03.2013 (т. 2 л.д. 30-31), согласно которому Продавец передает в собственность Покупателю земельные участки, кадастровые номера 72:17:0000000:410, 72:17:2208002:82, 72:17:2206001:362, 72:17:2208002:102, разрешенное использование: для сельскохозяйственного назначения, общей стоимостью 30 760 800 руб.
Земельные участки переданы по акту приема-передачи от 18.03.2013.
Оплата по указанному договору произведена ЗАО "Успенское" путем перечисления денежных средств на лицевой счет заявителя в банке 21.05.2013.
В отношении доходов полученных, от продажи заявительных участков, не оспаривая факт получения доходов как таковых в рассматриваемом налоговом периоде, предприниматель ссылается на отсутствие оснований для квалификации их как связанных с предпринимательской деятельностью, и соответственно отсутствие оснований для перевода заявителя на иной режим налогообложения.
Суд апелляционной инстанции повторно исследовав материалы рассматриваемого спора с учетом мнения лиц, высказанных в ходе судебного разбирательства, подтвержденного ссылками на соответствующие доказательства, считает обоснованной позицию налогового органа, поддержанную судом первой инстанции, о наличии у заявителя обязанности по отражению суммы выручки от поименованных выше сделок в составе соответствующих доходов, учитываемых при определении налоговой базы, а доводы предпринимателя о недоказанности налоговым органом факта получения указанных доходов в связи с осуществлением предпринимательской деятельности - не основанными на системном анализе доказательственной базы.
Как следует из материалов рассматриваемого спора, основанием для доначисления оспариваемых сумм НДФЛ явились установленные налоговым органом факты занижения налогоплательщиком полученного дохода от осуществления предпринимательской деятельности в 2013 году, превышения установленной пунктом 4 статьи 346.13 Налогового кодекса РФ суммы полученных доходов в 4 квартале 2013 года.
В связи с чем, Инспекция пришла к выводу об утрате заявителем права на применение специального режима в виде УСН в 4 квартале 2013 году, что явилось основанием для доначисления вышепоименованных налогов и привлечения его к налоговой ответственности.
Налоговым органом установлено, что деятельность по продаже недвижимого имущества осуществлялась налогоплательщиком на постоянной основе (систематически).
Разрешенное использование спорных земельных участков - для сельскохозяйственного назначения, площадь - от 116 до 382 га. Следовательно, объекты недвижимого имущества изначально не предназначались для использования для каких-либо иных целей, не связанных с предпринимательской деятельностью.
Согласно пояснениям налогоплательщика от 03.06.2014 и документам, приложенным к ним, между ИП Гиниятуллиным Р.М. и ЗАО "Успенское" был заключен предварительный договор, на основании которого предприниматель обязан был приобрести земельные участки в собственность и внести их в качестве вклада по договору простого товарищества.
В материалы дела представлен предварительный договор от 10.01.2013, заключенный между указанными лицами (Товарищами) (т. 2 л.д. 26-27), согласно которому Товарищи обязуются в будущем в срок до 15.03.2013 заключить основной договор простого товарищества.
Товарищи обязуются соединить свои вклады и совместно действовать без образования юридического лица для достижения общей цели - использование земли сельскохозяйственного назначения с целью выращивания зерновых культур. Вкладом Товарища 1 (ИП Гиниятуллина Р.М.) являются 4 земельных участка с кадастровыми номерами 72:17:0000000:410, 72:17:2208002:82, 72:17:2206001:362, 72:17:2208002:102.
Согласно пункту 2.6 договора в случае получения прибыли она делится между Товарищами пропорционально внесенного вклада.
Таким образом, заявитель сам подтверждает, что приобретал изначально земельные участки для извлечения прибыли.
Учитывая изложенное, налогоплательщик правомерно переведен Инспекцией на общую систему налогообложения, поскольку сумма выручки за реализованное имущество, использовавшееся в предпринимательской деятельности, является доходом, полученным от осуществления такой деятельности, а также подлежит налогообложению в установленном порядке.
В силу статьи 2 Гражданского кодекса Российской Федерации под предпринимательской деятельностью понимается деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ, оказания услуг, которая осуществляется самостоятельно на свой риск лицом, зарегистрированным в установленном законом порядке в качестве индивидуального предпринимателя.
Следовательно, ведение предпринимательской деятельности связано с хозяйственными рисками, в связи с чем, для отнесения деятельности к предпринимательской существенное значение имеет не факт получения прибыли, а направленность действий предпринимателя на ее получение.
Согласно пункту 1 статьи 23 Гражданского кодекса Российской Федерации гражданин вправе заниматься предпринимательской деятельностью без образования юридического лица с момента государственной регистрации в качестве индивидуального предпринимателя.
Пунктом 4 статьи 23 Гражданского кодекса Российской Федерации определено, что гражданин, осуществляющий предпринимательскую деятельность без образования юридического лица с нарушением требований пункта 1 статьи 23 Гражданского кодекса Российской Федерации не вправе ссылаться в отношении заключенных им при этом сделок на то, что он не является предпринимателем.
Таким образом, в соответствии с гражданским законодательством Российской Федерации предпринимательской деятельностью, признается, в том числе деятельность, имеющая признаки, указанные в статье 2 Гражданского кодекса Российской Федерации.
О наличии в действиях физического лица признаков осуществления предпринимательской деятельности может свидетельствовать, в частности, следующее:
- - изготовление или приобретение имущества с целью последующего извлечения прибыли от его использования или реализации;
- - хозяйственный учет операций, связанных с осуществлением сделок;
- - взаимосвязанность всех совершенных гражданином в определенный период времени сделок;
- - устойчивые связи с продавцами, покупателями, прочими контрагентами.
Предпринимательский риск гражданина заключается в вероятности наступления событий, в результате которых продолжение осуществления данной деятельности станет невозможным.
Вместе с тем, как установлено налоговым органом и следует из материалов дела, деятельность заявителя в период с 2010 года по 2013 год, а именно реализация недвижимого имущества, носила систематический и непрерывный характер и приносила заявителю регулярный доход.
Соответственно такие доходы должны учитываться налогоплательщиком как доходы от предпринимательской деятельности.
При таких обстоятельствах, выводы Инспекции являются обоснованными.
При этом, то обстоятельство, что спорное имущество являлось собственностью физического лица и было реализовано заявителем как физическим лицом, не опровергает вышеуказанного вывода.
Факт регистрации права собственности объектов на физическое лицо не свидетельствует о том, что приобретение данных объектов было произведено в личных целях, а не в рамках предпринимательской деятельности. Право собственности на объект недвижимости регистрируется за гражданином независимо от наличия у него статуса индивидуального предпринимателя в соответствии с пунктом 2 статьи 212 Гражданского кодекса РФ и статьей 5 Федерального закона от 21.07.1997 N 122-ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним".
Указанный вывод содержится в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 29.10.2013 по делу N 6778/13.
Таким образом, в законодательстве не выделен отдельно такой субъект права собственности, как индивидуальный предприниматель. Гражданским законодательством право гражданина иметь в собственности имущество не поставлено в зависимость от наличия или отсутствия у гражданина статуса индивидуального предпринимателя.
Материалами дела подтверждено, что спорное имущество не использовалось налогоплательщиком в личных целях. В случае если продажа имущества производится в порядке осуществления (в связи с осуществлением) предпринимательской деятельности, то доход от его продажи является доходом от предпринимательской деятельности.
В соответствии со статьей 41 Налогового кодекса РФ доходом для целей налогообложения признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами 23 и 25 Налогового кодекса РФ.
С учетом изложенного, что сумма, полученная от реализации спорных объектов недвижимости, является для заявителя доходом в смысле, придаваемом этому понятию статьей 41 Налогового кодекса РФ.
Между тем, доначисление оспариваемых сумм НДФЛ, пени и штрафа является незаконным, а решения Инспекции и Управления подлежат признанию недействительными в силу следующего.
Как было указано ранее, отменяя решение налогового органа в части, Управление установило, что превышение доходов, при котором налогоплательщик считается утратившим право на применение УСН (60 млн. руб.), возникло во втором квартале 2013, а не в четвертом квартале 2013. При этом, доход налогоплательщика от предпринимательской деятельности в 4 кв. 2013 составил 4 464 610,82 руб., а не 30 964 610,82 руб., поскольку предпринимателем неверно отражен в книге учета доходов и расходов доход от реализации нежилых помещений, фактически полученный в 1-ом квартале 2013 (в сумме 6 млн. руб.) и 2-ом квартале 2013 (в сумме 20,5 млн. руб.).
В соответствии с пунктом 44 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57, по смыслу статей 101 и 101.4 НК РФ после вынесения решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения руководитель (заместитель руководителя) налогового органа не вправе вносить в это решение изменения, ухудшающие положение лица, в отношении которого такое решение было вынесено, за исключением исправления описок, опечаток и арифметических ошибок.
Поскольку Инспекция в своем решении пришла к выводу о том, что предприниматель утратил право на применение УСН с 4 квартал 2013, о чем направила в адрес ИП Гиниятуллина Р.М. также сообщение N 08-17/8073 от 03.06.2014, у Управления отсутствовали основания для внесения изменений в решение Инспекции в части изменения периода, с которого доход заявителя подлежит налогообложению по общей системе налогообложения, поскольку обратное привело бы к увеличению налогооблагаемой базы по НДФЛ в связи с увеличение доходов, полученных от предпринимательской деятельности.
Между тем, из решения Управления следует, что при исчислении налога были учтены доходы от предпринимательской деятельности в размере 30 964 610,82 руб., в то время фактически сумма дохода от предпринимательской деятельности за 4 кв. 2013 составила 4 464 610,82 руб.
Следовательно, сумма НДФЛ за 2013 год (даже без учета расходов) составит 1104157,70 руб., из расчета: 8 493 520,82 (из них, доходы физического лица, полученные от источников в РФ в сумме 4 028 910 руб., и доходы от предпринимательской деятельности - 4 464 610,82 руб.) х 13%.
Принимая во внимание, что согласно представленной декларации по форме 3-НДФЛ сумма налога, исчисленного к уплате, составила 2 856 296 руб., оснований для доначисления НДФЛ не имелось.
Апелляционный суд отклоняет как неправомерный довод Управления о том, что им при вынесении решения по апелляционной жалобе не было ухудшено положение налогоплательщика, поскольку исчисление налога произведено не со всей суммы дохода, которая получена предпринимателем начиная со второго квартала 2013 года и которая составила 67 558 096,70 руб., а исходя из дохода в размере 30 964 610,82 руб., т. е. как установлено Инспекцией.
Как было указано ранее, доход в размере 30 964 610,82 руб. по данным Инспекции был получен заявителем от предпринимательской деятельности в 4 квартале 2013. Поскольку Управление установило, что сумма дохода за данный период составила фактически 4 464 610,82 руб., оснований при определении налоговой базы учитывать иной размер дохода не имелось. Кроме того, из решения Управления следует, что расчет производился исходя из доходов от предпринимательской деятельности именно за 4 квартал 2013 года (т. 1 л.д. 63).
Не могут быть при определении налоговой базы по НДФЛ учтены доходы от предпринимательской деятельности в размере 30 964 610,82 руб. абстрактно (без указания периода, за который они получены) также и в силу того, что это не позволит достоверно установить налоговые обязательства, поскольку отсутствует возможность достоверно установить сумму фактически понесенных расходов, связанных с извлечением доходов.
В части правомерности определения налоговым органом расходов, принимаемых к вычету, суд апелляционной инстанции считает необходимым указать следующее.
Пунктом 1 статьи 221 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщики, указанные в пункте 1 статьи 227 Кодекса (физические лица, зарегистрированные в установленном действующим законодательством порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица), имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.
При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой "Налог на прибыль организаций".
Если налогоплательщики не в состоянии документально подтвердить свои расходы, связанные с деятельностью в качестве индивидуальных предпринимателей, профессиональный налоговый вычет производится в размере 20 процентов общей суммы доходов, полученной индивидуальным предпринимателем от предпринимательской деятельности.
При вынесении оспариваемого решения налоговый орган установил, что согласно представленной декларации по УСН, книге учета доходов и расходов за 2013, а также выписке банка по расчетному счету сумма расходов в 4 квартале 2013 составила 7 547 062,08 руб. (что соответствует данным заявленным в декларации). Однако, поскольку налогоплательщиком расходы документально не подтверждены, при определении налоговой базы они Инспекцией не учитывались.
Управление установило неправомерное не предоставление Инспекций при исчислении налога на доходы физических лиц за 2013 год профессионального вычета в размере 6 192 922, 16 руб. (доходы от предпринимательской деятельности в размере 30 964 610,82 руб. х 20%).
При рассмотрении дела в суде первой инстанции, заявителем во исполнение определения Арбитражного суда Тюменской области от 30.06.2015 (т. 7 л.д. 41) представлены в адрес налогового орган и суда первичные документы, подтверждающие расходы за 2013 год на 1199 листах (т. 7 л.д. 99-150, т. т. 8-14, т. 15 л.д. 1-101).
Инспекции было предложено представить письменное мотивированное заключение по документам заявителя относительно произведенных расходов.
В письменных пояснениях (т. 15 л.д. 118) налоговый орган указал: "Инспекцией из анализа представленных документов могут быть приняты расходы за 4 квартал 2013 в общей сумме 2 234 578,47 руб.".
Также Инспекция указала, что поскольку Управлением предпринимателю предоставлен налоговый вычет в размере 6 192 922,16 руб., т. е. расходы приняты в большой сумме, следовательно, нарушений прав налогоплательщика не допущено. К аналогичному выводу пришел и суд первой инстанции.
Суд апелляционной инстанции, проанализировав имеющиеся в материалах дела документы, установил, что предпринимателем представлены все документы (т. 12 л.д. 113-153, т. т. 13-14, т. 15 л.д. 1-101), отраженные в книге учета доходов и расходов за 4 квартал 2013 (т. 1 л.д. 137-149) на сумму 7 547 062,08 руб.
Непринятие налоговым органом расходов за 4 квартал 2013 в сумме превышающей 2 234 578,47 руб. никак не мотивировано.
В соответствии со статьями 65 и 200 АПК РФ обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо.
Таким образом, доказательства, имеющиеся в материалах дела, не подтверждают правомерность выводов налогового органа и Управления при вынесении оспариваемых решений.
С учетом изложенного, апелляционная жалоба предпринимателя подлежит удовлетворению, решение суда первой инстанции отмене, с вынесением по делу нового судебного акта об удовлетворении заявленных требований.
Судебные расходы по уплате государственной пошлины за рассмотрение заявления и апелляционной жалобы в размере 750 руб. в соответствии со статьей 110 АПК РФ подлежат взысканию в пользу предпринимателя с Инспекции и Управления в равных размерах.
Также ИП Гиниятуллину Р.М. подлежит возврату из федерального бюджета 2 850 руб. государственной пошлины, излишне уплаченной по платежному поручению N 613 от 28.09.2015.
На основании изложенного и руководствуясь пунктом 2 статьи 269, пунктами 1, 4 статьи 270, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой арбитражный апелляционный суд
постановил:
апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Гиниятуллина Рамиля Мунировича удовлетворить.
Решение Арбитражного суда Тюменской области от 01.09.2015 по делу N А70-2881/2015 отменить, принять по делу новый судебный акт.
Требования, заявленные индивидуальным предпринимателем Гиниятуллиным Рамилем Мунировичем, удовлетворить.
Признать недействительными решение Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тюмени N 1 N 08-32/4465 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 20.11.2014, с учетом изменений, внесенных решением Управлению Федеральной налоговой службы по Тюменской области N 0077 от 19.02.2015, и решение Управлению Федеральной налоговой службы по Тюменской области N 0077 от 19.02.2015.
Взыскать с Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тюмени в пользу индивидуального предпринимателя Гиниятуллина Рамиля Мунировича судебные расходы по уплате государственной пошлины за рассмотрение заявления и апелляционной жалобы в сумме 375 руб.
Взыскать с Управления Федеральной налоговой службы по Тюменской области в пользу индивидуального предпринимателя Гиниятуллина Рамиля Мунировича судебные расходы по уплате государственной пошлины за рассмотрение заявления и апелляционной жалобы в сумме 375 руб.
Возвратить индивидуальному предпринимателю Гиниятуллину Рамилю Мунировичу из федерального бюджета 2 850 руб. государственной пошлины, излишне уплаченной по платежному поручению N 613 от 28.09.2015.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.
Председательствующий
А.Н.ЛОТОВ
Судьи
О.А.СИДОРЕНКО
Н.А.ШИНДЛЕР
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ВОСЬМОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 22.12.2015 N 08АП-12274/2015 ПО ДЕЛУ N А70-2881/2015
Разделы:Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ВОСЬМОЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 22 декабря 2015 г. N 08АП-12274/2015
Дело N А70-2881/2015
Резолютивная часть постановления объявлена 15 декабря 2015 года
Постановление изготовлено в полном объеме 22 декабря 2015 года
Восьмой арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего Лотова А.Н.
судей Сидоренко О.А., Шиндлер Н.А.
при ведении протокола судебного заседания: секретарем Бака М.Е.,
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 08АП-12274/2015) индивидуального предпринимателя Гиниятуллина Рамиля Мунировича на решение Арбитражного суда Тюменской области от 01.09.2015 по делу N А70-2881/2015 (судья Безиков О.А.), принятое по заявлению индивидуального предпринимателя Гиниятуллина Рамиля Мунировича к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тюмени N 1, Управлению Федеральной налоговой службы по Тюменской области о признании недействительным решения N 08-32/4465 от 20.11.2014, с учетом изменений, внесенных решением УФНС России по Тюменской области N 0077 от 19.02.2015, решения N 0077 от 19.02.2015,
при участии в судебном заседании представителей:
- от индивидуального предпринимателя Гиниятуллина Рамиля Мунировича - не явился, о времени и месте судебного заседания извещен надлежащим образом;
- от Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тюмени N 1 - Байбесова Айша Ескендеровна (паспорт, по доверенности N 83 от 14.12.2015 сроком действия по 31.12.2016);
- от Управления Федеральной налоговой службы по Тюменской области - Дьячкова Маргарита Александровна (паспорт, по доверенности N 04-17/012323 от 14.10.2015 сроком действия по 31.12.2015).
установил:
индивидуальный предприниматель Гиниятуллин Рамиль Мунирович (далее - заявитель, предприниматель, ИП Гиниатуллин Р.М.) обратился в Арбитражный суд Тюменской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тюмени N 1 (далее - налоговый орган, заинтересованное лицо, Инспекция) о признании недействительным решения N 08-32/4465 от 20.11.2014, с учетом изменений, внесенных решением УФНС России по Тюменской области N 0077 от 19.02.2015, к Управлению Федеральной налоговой службы по Тюменской области (далее - УФНС по Тюменской области, Управление) о признании недействительным решения N 0077 от 19.02.2015.
Решением Арбитражного суда Тюменской области от 01.09.2015 по делу N А70-2881/2015 в удовлетворении заявленных требований отказано.
Не согласившись с принятым судебным актом, ИП Гиниатуллин Р.М. обратился в Восьмой арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить, принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований.
В обоснование апелляционной жалобы ИП Гиниатуллин Р.М. указывает на то, что в представленной им налоговой декларации по форме 3-НДФЛ отражены только доходы, полученные им как физическим лицом, за исключением доходов от предпринимательской деятельности; применяя упрощенную систему налогообложения он освобожден от уплаты НДФЛ в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности.
По утверждению подателя апелляционной жалобы суд не проверил правильность расчета недоимки, отраженной в решении Управления. В целях проверки правильности расчетов налогового органа по требованию суда им были представлены налоговому органу и в суд первичные документы, подтверждающие все расходы предпринимателя за 2013 год, которые не были учтены.
Заявитель выражает свое несогласие с выводами суда о том, что полученный им в проверяемый период доход от продажи четырех земельных участков является доходом от предпринимательской деятельности.
В представленных до начала судебного заседания отзывах Инспекция и Управление просят решение суда первой инстанции оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Заявитель, надлежащим образом извещенный о времени и месте судебного заседания, в судебное заседание не явился.
До начала судебного заседания от ИП Гиниятуллина Р.М. поступило письменное ходатайство о рассмотрении апелляционной жалобы в отсутствие его представителя, которое судом апелляционной инстанции удовлетворено.
В порядке статьи 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) судебное заседание проведено в отсутствие заявителя.
Также от предпринимателя поступили письменные объяснения по апелляционной жалобе с дополнениями, от Управления - объяснения в порядке статьи 81 АПК РФ, которые судом апелляционной инстанции приобщены к материалам дела.
В судебном заседании представители Инспекции и УФНС по Тюменской области возразили на доводы апелляционной жалобы по основаниям, изложенным в письменных отзывах, считая решение суда первой инстанции законным и обоснованным, не подлежащим отмене.
Суд апелляционной инстанции, изучив материалы дела, апелляционную жалобу, отзывы на нее, письменные объяснения, заслушав явившихся в судебное заседание представителей налогового органа и Управления, установил следующие обстоятельства.
Заявитель с 10.06.2009 зарегистрирован в качестве индивидуального предпринимателя.
На основании представленного заявления о переходе на упрощенную систему налогообложения налогоплательщик с 10.06.2009 применяет УСН с объектом налогообложения "доходы", с 01.01.2013 - "доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов".
По итогам 2013 года заявитель в части полученных доходов представил в Инспекцию налоговые декларации по налогу на доходы физических лиц по форме 3-НДФЛ (с суммой налога, исчисленного к уплате, в размере 2 856 296 руб.) и по доходам, полученным от предпринимательской деятельности, налоговую декларацию по УСН.
При проведении камеральной налоговой проверки налоговой декларации по налогу на доходы физических лиц за 2013 год Инспекция выявила факты, свидетельствующие о налоговом правонарушении, о чем составлен акт камеральной налоговой проверки N 08-30/3743 от 11.08.2014.
По итогам рассмотрения акта, материалов налоговой проверки и письменных возражений налогоплательщика, Инспекцией было вынесено решение N 08-32/4465 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения от 20.11.2014.
Решением Инспекции заявитель привлечен к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 667 295 руб. за неуплату НДФЛ, ему предложено уплатить недоимку по НДФЛ за 2013 год в сумме 3 336 475 руб., пени за несвоевременную уплату налога в сумме 117 443,92 руб.
При вынесении решения налоговый орган пришел к выводу о неправомерном применении предпринимателем, начиная с 4 квартала 2013 года, системы налогообложения в виде упрощенной системы налогообложения и переводе его с указанного периода на общую ("традиционную") систему налогообложения в связи со следующими обстоятельствами.
При проведении камеральной налоговой декларации по УСН за 2013 год установлено, что налогоплательщиком в 4 квартале 2013 превышен порог (60 млн. рублей) для применения УСН, предусмотренный п. 4.1 ст. 346.13 НК РФ.
Указанное превышение возникло по причине того, что налогоплательщиком не отражены в полном объеме доходы, полученные от осуществления предпринимательской деятельности.
Так, в декларации по УСН и в книге учета доходов и расходов за 2013 год отражена сумма полученных доходов в размере 54 897 630, 82 руб. (1 квартал - 12 100 337,12 руб., 2 квартал - 7 730 151,67 руб., 3 квартал - 4 102 531,21 руб., 4 квартал - 30 964 610,82 руб.).
Кроме того, в декларации по форме 3-НДФЛ за 2013 год налогоплательщиком отражена сумма дохода в размере 30 760 800 руб. от реализации в адрес ЗАО "Успенское" 4-х земельных участков.
Инспекция установила, что спорное имущество использовалось в предпринимательской деятельности и доходы от его реализации должны включаться в налоговую базу по УСН как доходы, полученные от предпринимательской деятельности.
При проверке правильности отражения доходов и расходов от операций с ценными бумагами налоговый орган установил, что реализованные ЗАО "Успенское" земельные участки предпринимателем были приобретены у ООО "Туанн" по договору купли-продажи N 2 от 28.01.2013 по цене 12 818 205 руб. Оплата в адрес ООО "Туанн" произведена путем передачи векселей по акту от 28.01.2013 на сумму 12 643 181 руб.
На основании статей 38, 39, пунктов 3, 7 статьи 271, пункта 2 статьи 280 НК РФ Инспекция пришла к выводу о необходимости отражения в представленной налоговой декларации по НДФЛ дохода от выбытия векселей в размере 12 643 181 руб.
Таким образом, по данным камеральной проверки Инспекцией установлено занижение налоговой базы по налогу на доходы физических лиц за 2013 год в результате не отражения в листе А декларации дохода в размере 12 643 181 руб. (общая номинальная стоимость векселей Сбербанка России, переданных заявителем ООО "Туанн" за спорные земельные участки), а также в листе В доходов, полученных от предпринимательской деятельности за 4 квартал 2013 года в размере 30 964 610,82 руб. (доход, отраженный налогоплательщиком в декларации по УСН, и книге учета доходов и расходов за 4 квартал 2013 года). При расчете налога подлежащего доначислению Инспекцией учтен самостоятельно исчисленных налог, с отраженного в листе А декларации дохода от источников в Российской Федерации в размере 4 028 910 руб. (стр. 19-21 решения Инспекции, т. 1 л.д. 37-39).
Согласно представленной декларации по УСН, книге учета доходов и расходов за 2013, а также выписке банка по расчетному счету сумма расходов в 4 квартале 2013 составила 7 547 062,08 руб. (что соответствует данным заявленным в декларации). Однако, при определении налоговой базы Инспекцией расходы не учтены, т. к. налогоплательщиком документально не подтверждены (стр. 16-17 решения Инспекции, т. 1 л.д. 34-35).
Не согласившись с принятым решением, заявитель обжаловал его в УФНС по Тюменской области.
Управлением по результатам рассмотрения апелляционной жалобы ИП Гиниятуллина Р.М., представленных документов, вынесено решение от 19.02.2015 N 0077, которым решение Инспекции от 20.11.2014 N 08-32/4465 отменено в части доначисления налога на доходы физических лиц в сумме 2 448 693 руб., соответствующих сумм пени, привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ в виде штрафа в размере 489 738,60 руб., по причине установления неправомерного не предоставления Инспекций при исчислении налога на доходы физических лиц за 2013 год профессионального вычета в размере 6192922,16 руб. (доходы от предпринимательской деятельности в размере 30 964 610,82 руб. х 20%), а также неправомерного включения в доходы суммы в размере 12 643 181 руб. (общая номинальная стоимость векселей Сбербанка России, переданных ИП Гиниятуллиным Р.М. ООО "Туанн" за спорные земельные участки). В остальной части решение утверждено.
Управление признало правомерным выводы налогового органа об утрате налогоплательщиком права на применение специального налогового режима в виде УСН в связи с получением дохода от предпринимательской деятельности в размере 30 760 800 руб. от продажи земельных участков.
Однако, в ходе оценки представленных материалов Управлением установлено, что в книге учета доходов и расходов за 4 кв. 2013 налогоплательщиком отражен доход от реализации нежилых помещений, фактически полученный в 1-ом квартале 2013 (в сумме 6 млн. руб.) и 2-ом квартале 2013 (в сумме 20,5 млн. руб.).
В результате доход от предпринимательской деятельности - 85 658 430,82 руб. в разрезе по кварталам составил:
- - за 1 квартал - 18 100 337,12 руб.;
- - за 2 квартал - 58 990 951,67 руб.;
- - за 3 квартал - 4 102 531,21 руб.;
- - за 4 квартал - 4 464 610,82 руб.
В связи с чем, Управление заключило, что превышение доходов - 60 млн. руб., при котором налогоплательщик считается утратившим право на применение УСН, возникло во втором квартале 2013, а не в четвертом квартале 2013, как указано в решении Инспекции.
С целью недопущения ухудшения положения налогоплательщика Управление произвело исчисление налога из подтвержденных доходов в сумме 34 993 520,82 руб. (из них, доходы физического лица, полученные от источников в РФ в сумме 4 028 910 руб. (лист А), и доходы от предпринимательской деятельности (лист В) - 30 964 610,82 руб.).
Полагая, что решения Инспекции и Управления не соответствуют закону, нарушают его права и законные интересы, ИП Гиниатуллин Р.М. обратился в арбитражный суд с рассматриваемым заявлением.
01.09.2015 Арбитражный суд Тюменской области принял обжалуемое решение.
Проверив законность и обоснованность решения суда первой инстанции в порядке статей 266, 268 АПК РФ, суд апелляционной инстанции усматривает основания для его отмены, исходя из следующего.
На основании пункта 1 статьи 346.12 НК РФ налогоплательщиками признаются организации и индивидуальные предприниматели, перешедшие на упрощенную систему налогообложения и применяющие ее в порядке, установленном главой 26.2 НК РФ.
Применение упрощенной системы налогообложения индивидуальными предпринимателями предусматривает их освобождение от обязанностей по уплате НДФЛ (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, за исключением налога, уплачиваемого с доходов, облагаемых по налоговым ставкам, предусмотренным пунктами 2, 4 и 5 статьи 224 НК РФ, налога на имущество физических лиц (в отношении имущества, используемого для предпринимательской деятельности).
Положениями статьи 346.11 Налогового кодекса РФ предусмотрено, что переход к УСН или возврат к иным режимам налогообложения осуществляется индивидуальными предпринимателями добровольно в порядке, предусмотренном главой 26.2 Налогового кодекса РФ.
Объектом налогообложения признаются доходы и доходы, уменьшенные на величину расходов (пункт 1 статьи 346.14 НК РФ).
Порядок признания доходов при применении УСН определен статьей 346.17 Налогового кодекса РФ, пунктом 1 которой предусмотрено, что датой получения доходов признается день поступления денежных средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашения задолженности (оплаты) налогоплательщику иным способом (кассовый метод).
Согласно пункту 4 статьи 346.13 Налогового кодекса РФ если по итогам отчетного (налогового) периода доходы налогоплательщика, определяемые в соответствии со статьей 346.15 Налогового кодекса РФ и с подпунктами 1 и 3 пункта 1 статьи 346.25 Налогового кодекса РФ превысили 60 млн. рублей и (или) в течение отчетного (налогового) периода допущено несоответствие требованиям, установленным пунктами 3 и 4 статьи 346.12 Налогового кодекса РФ и пунктом 3 статьи 346.14 Налогового кодекса РФ, такой налогоплательщик считается утратившим право на применение УСН с начала того квартала, в котором допущены указанное превышение и (или) несоответствие указанным требованиям.
В ходе камеральной налоговой проверки налоговой декларации по форме 3-НДФЛ за 2013 год Инспекция установила, что между ИП Гиниятуллиным Р.М. (Продавец) и ЗАО "Успенское" (Покупатель) заключен договор купли-продажи N 3 от 18.03.2013 (т. 2 л.д. 30-31), согласно которому Продавец передает в собственность Покупателю земельные участки, кадастровые номера 72:17:0000000:410, 72:17:2208002:82, 72:17:2206001:362, 72:17:2208002:102, разрешенное использование: для сельскохозяйственного назначения, общей стоимостью 30 760 800 руб.
Земельные участки переданы по акту приема-передачи от 18.03.2013.
Оплата по указанному договору произведена ЗАО "Успенское" путем перечисления денежных средств на лицевой счет заявителя в банке 21.05.2013.
В отношении доходов полученных, от продажи заявительных участков, не оспаривая факт получения доходов как таковых в рассматриваемом налоговом периоде, предприниматель ссылается на отсутствие оснований для квалификации их как связанных с предпринимательской деятельностью, и соответственно отсутствие оснований для перевода заявителя на иной режим налогообложения.
Суд апелляционной инстанции повторно исследовав материалы рассматриваемого спора с учетом мнения лиц, высказанных в ходе судебного разбирательства, подтвержденного ссылками на соответствующие доказательства, считает обоснованной позицию налогового органа, поддержанную судом первой инстанции, о наличии у заявителя обязанности по отражению суммы выручки от поименованных выше сделок в составе соответствующих доходов, учитываемых при определении налоговой базы, а доводы предпринимателя о недоказанности налоговым органом факта получения указанных доходов в связи с осуществлением предпринимательской деятельности - не основанными на системном анализе доказательственной базы.
Как следует из материалов рассматриваемого спора, основанием для доначисления оспариваемых сумм НДФЛ явились установленные налоговым органом факты занижения налогоплательщиком полученного дохода от осуществления предпринимательской деятельности в 2013 году, превышения установленной пунктом 4 статьи 346.13 Налогового кодекса РФ суммы полученных доходов в 4 квартале 2013 года.
В связи с чем, Инспекция пришла к выводу об утрате заявителем права на применение специального режима в виде УСН в 4 квартале 2013 году, что явилось основанием для доначисления вышепоименованных налогов и привлечения его к налоговой ответственности.
Налоговым органом установлено, что деятельность по продаже недвижимого имущества осуществлялась налогоплательщиком на постоянной основе (систематически).
Разрешенное использование спорных земельных участков - для сельскохозяйственного назначения, площадь - от 116 до 382 га. Следовательно, объекты недвижимого имущества изначально не предназначались для использования для каких-либо иных целей, не связанных с предпринимательской деятельностью.
Согласно пояснениям налогоплательщика от 03.06.2014 и документам, приложенным к ним, между ИП Гиниятуллиным Р.М. и ЗАО "Успенское" был заключен предварительный договор, на основании которого предприниматель обязан был приобрести земельные участки в собственность и внести их в качестве вклада по договору простого товарищества.
В материалы дела представлен предварительный договор от 10.01.2013, заключенный между указанными лицами (Товарищами) (т. 2 л.д. 26-27), согласно которому Товарищи обязуются в будущем в срок до 15.03.2013 заключить основной договор простого товарищества.
Товарищи обязуются соединить свои вклады и совместно действовать без образования юридического лица для достижения общей цели - использование земли сельскохозяйственного назначения с целью выращивания зерновых культур. Вкладом Товарища 1 (ИП Гиниятуллина Р.М.) являются 4 земельных участка с кадастровыми номерами 72:17:0000000:410, 72:17:2208002:82, 72:17:2206001:362, 72:17:2208002:102.
Согласно пункту 2.6 договора в случае получения прибыли она делится между Товарищами пропорционально внесенного вклада.
Таким образом, заявитель сам подтверждает, что приобретал изначально земельные участки для извлечения прибыли.
Учитывая изложенное, налогоплательщик правомерно переведен Инспекцией на общую систему налогообложения, поскольку сумма выручки за реализованное имущество, использовавшееся в предпринимательской деятельности, является доходом, полученным от осуществления такой деятельности, а также подлежит налогообложению в установленном порядке.
В силу статьи 2 Гражданского кодекса Российской Федерации под предпринимательской деятельностью понимается деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ, оказания услуг, которая осуществляется самостоятельно на свой риск лицом, зарегистрированным в установленном законом порядке в качестве индивидуального предпринимателя.
Следовательно, ведение предпринимательской деятельности связано с хозяйственными рисками, в связи с чем, для отнесения деятельности к предпринимательской существенное значение имеет не факт получения прибыли, а направленность действий предпринимателя на ее получение.
Согласно пункту 1 статьи 23 Гражданского кодекса Российской Федерации гражданин вправе заниматься предпринимательской деятельностью без образования юридического лица с момента государственной регистрации в качестве индивидуального предпринимателя.
Пунктом 4 статьи 23 Гражданского кодекса Российской Федерации определено, что гражданин, осуществляющий предпринимательскую деятельность без образования юридического лица с нарушением требований пункта 1 статьи 23 Гражданского кодекса Российской Федерации не вправе ссылаться в отношении заключенных им при этом сделок на то, что он не является предпринимателем.
Таким образом, в соответствии с гражданским законодательством Российской Федерации предпринимательской деятельностью, признается, в том числе деятельность, имеющая признаки, указанные в статье 2 Гражданского кодекса Российской Федерации.
О наличии в действиях физического лица признаков осуществления предпринимательской деятельности может свидетельствовать, в частности, следующее:
- - изготовление или приобретение имущества с целью последующего извлечения прибыли от его использования или реализации;
- - хозяйственный учет операций, связанных с осуществлением сделок;
- - взаимосвязанность всех совершенных гражданином в определенный период времени сделок;
- - устойчивые связи с продавцами, покупателями, прочими контрагентами.
Предпринимательский риск гражданина заключается в вероятности наступления событий, в результате которых продолжение осуществления данной деятельности станет невозможным.
Вместе с тем, как установлено налоговым органом и следует из материалов дела, деятельность заявителя в период с 2010 года по 2013 год, а именно реализация недвижимого имущества, носила систематический и непрерывный характер и приносила заявителю регулярный доход.
Соответственно такие доходы должны учитываться налогоплательщиком как доходы от предпринимательской деятельности.
При таких обстоятельствах, выводы Инспекции являются обоснованными.
При этом, то обстоятельство, что спорное имущество являлось собственностью физического лица и было реализовано заявителем как физическим лицом, не опровергает вышеуказанного вывода.
Факт регистрации права собственности объектов на физическое лицо не свидетельствует о том, что приобретение данных объектов было произведено в личных целях, а не в рамках предпринимательской деятельности. Право собственности на объект недвижимости регистрируется за гражданином независимо от наличия у него статуса индивидуального предпринимателя в соответствии с пунктом 2 статьи 212 Гражданского кодекса РФ и статьей 5 Федерального закона от 21.07.1997 N 122-ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним".
Указанный вывод содержится в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 29.10.2013 по делу N 6778/13.
Таким образом, в законодательстве не выделен отдельно такой субъект права собственности, как индивидуальный предприниматель. Гражданским законодательством право гражданина иметь в собственности имущество не поставлено в зависимость от наличия или отсутствия у гражданина статуса индивидуального предпринимателя.
Материалами дела подтверждено, что спорное имущество не использовалось налогоплательщиком в личных целях. В случае если продажа имущества производится в порядке осуществления (в связи с осуществлением) предпринимательской деятельности, то доход от его продажи является доходом от предпринимательской деятельности.
В соответствии со статьей 41 Налогового кодекса РФ доходом для целей налогообложения признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами 23 и 25 Налогового кодекса РФ.
С учетом изложенного, что сумма, полученная от реализации спорных объектов недвижимости, является для заявителя доходом в смысле, придаваемом этому понятию статьей 41 Налогового кодекса РФ.
Между тем, доначисление оспариваемых сумм НДФЛ, пени и штрафа является незаконным, а решения Инспекции и Управления подлежат признанию недействительными в силу следующего.
Как было указано ранее, отменяя решение налогового органа в части, Управление установило, что превышение доходов, при котором налогоплательщик считается утратившим право на применение УСН (60 млн. руб.), возникло во втором квартале 2013, а не в четвертом квартале 2013. При этом, доход налогоплательщика от предпринимательской деятельности в 4 кв. 2013 составил 4 464 610,82 руб., а не 30 964 610,82 руб., поскольку предпринимателем неверно отражен в книге учета доходов и расходов доход от реализации нежилых помещений, фактически полученный в 1-ом квартале 2013 (в сумме 6 млн. руб.) и 2-ом квартале 2013 (в сумме 20,5 млн. руб.).
В соответствии с пунктом 44 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57, по смыслу статей 101 и 101.4 НК РФ после вынесения решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения руководитель (заместитель руководителя) налогового органа не вправе вносить в это решение изменения, ухудшающие положение лица, в отношении которого такое решение было вынесено, за исключением исправления описок, опечаток и арифметических ошибок.
Поскольку Инспекция в своем решении пришла к выводу о том, что предприниматель утратил право на применение УСН с 4 квартал 2013, о чем направила в адрес ИП Гиниятуллина Р.М. также сообщение N 08-17/8073 от 03.06.2014, у Управления отсутствовали основания для внесения изменений в решение Инспекции в части изменения периода, с которого доход заявителя подлежит налогообложению по общей системе налогообложения, поскольку обратное привело бы к увеличению налогооблагаемой базы по НДФЛ в связи с увеличение доходов, полученных от предпринимательской деятельности.
Между тем, из решения Управления следует, что при исчислении налога были учтены доходы от предпринимательской деятельности в размере 30 964 610,82 руб., в то время фактически сумма дохода от предпринимательской деятельности за 4 кв. 2013 составила 4 464 610,82 руб.
Следовательно, сумма НДФЛ за 2013 год (даже без учета расходов) составит 1104157,70 руб., из расчета: 8 493 520,82 (из них, доходы физического лица, полученные от источников в РФ в сумме 4 028 910 руб., и доходы от предпринимательской деятельности - 4 464 610,82 руб.) х 13%.
Принимая во внимание, что согласно представленной декларации по форме 3-НДФЛ сумма налога, исчисленного к уплате, составила 2 856 296 руб., оснований для доначисления НДФЛ не имелось.
Апелляционный суд отклоняет как неправомерный довод Управления о том, что им при вынесении решения по апелляционной жалобе не было ухудшено положение налогоплательщика, поскольку исчисление налога произведено не со всей суммы дохода, которая получена предпринимателем начиная со второго квартала 2013 года и которая составила 67 558 096,70 руб., а исходя из дохода в размере 30 964 610,82 руб., т. е. как установлено Инспекцией.
Как было указано ранее, доход в размере 30 964 610,82 руб. по данным Инспекции был получен заявителем от предпринимательской деятельности в 4 квартале 2013. Поскольку Управление установило, что сумма дохода за данный период составила фактически 4 464 610,82 руб., оснований при определении налоговой базы учитывать иной размер дохода не имелось. Кроме того, из решения Управления следует, что расчет производился исходя из доходов от предпринимательской деятельности именно за 4 квартал 2013 года (т. 1 л.д. 63).
Не могут быть при определении налоговой базы по НДФЛ учтены доходы от предпринимательской деятельности в размере 30 964 610,82 руб. абстрактно (без указания периода, за который они получены) также и в силу того, что это не позволит достоверно установить налоговые обязательства, поскольку отсутствует возможность достоверно установить сумму фактически понесенных расходов, связанных с извлечением доходов.
В части правомерности определения налоговым органом расходов, принимаемых к вычету, суд апелляционной инстанции считает необходимым указать следующее.
Пунктом 1 статьи 221 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщики, указанные в пункте 1 статьи 227 Кодекса (физические лица, зарегистрированные в установленном действующим законодательством порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица), имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.
При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой "Налог на прибыль организаций".
Если налогоплательщики не в состоянии документально подтвердить свои расходы, связанные с деятельностью в качестве индивидуальных предпринимателей, профессиональный налоговый вычет производится в размере 20 процентов общей суммы доходов, полученной индивидуальным предпринимателем от предпринимательской деятельности.
При вынесении оспариваемого решения налоговый орган установил, что согласно представленной декларации по УСН, книге учета доходов и расходов за 2013, а также выписке банка по расчетному счету сумма расходов в 4 квартале 2013 составила 7 547 062,08 руб. (что соответствует данным заявленным в декларации). Однако, поскольку налогоплательщиком расходы документально не подтверждены, при определении налоговой базы они Инспекцией не учитывались.
Управление установило неправомерное не предоставление Инспекций при исчислении налога на доходы физических лиц за 2013 год профессионального вычета в размере 6 192 922, 16 руб. (доходы от предпринимательской деятельности в размере 30 964 610,82 руб. х 20%).
При рассмотрении дела в суде первой инстанции, заявителем во исполнение определения Арбитражного суда Тюменской области от 30.06.2015 (т. 7 л.д. 41) представлены в адрес налогового орган и суда первичные документы, подтверждающие расходы за 2013 год на 1199 листах (т. 7 л.д. 99-150, т. т. 8-14, т. 15 л.д. 1-101).
Инспекции было предложено представить письменное мотивированное заключение по документам заявителя относительно произведенных расходов.
В письменных пояснениях (т. 15 л.д. 118) налоговый орган указал: "Инспекцией из анализа представленных документов могут быть приняты расходы за 4 квартал 2013 в общей сумме 2 234 578,47 руб.".
Также Инспекция указала, что поскольку Управлением предпринимателю предоставлен налоговый вычет в размере 6 192 922,16 руб., т. е. расходы приняты в большой сумме, следовательно, нарушений прав налогоплательщика не допущено. К аналогичному выводу пришел и суд первой инстанции.
Суд апелляционной инстанции, проанализировав имеющиеся в материалах дела документы, установил, что предпринимателем представлены все документы (т. 12 л.д. 113-153, т. т. 13-14, т. 15 л.д. 1-101), отраженные в книге учета доходов и расходов за 4 квартал 2013 (т. 1 л.д. 137-149) на сумму 7 547 062,08 руб.
Непринятие налоговым органом расходов за 4 квартал 2013 в сумме превышающей 2 234 578,47 руб. никак не мотивировано.
В соответствии со статьями 65 и 200 АПК РФ обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо.
Таким образом, доказательства, имеющиеся в материалах дела, не подтверждают правомерность выводов налогового органа и Управления при вынесении оспариваемых решений.
С учетом изложенного, апелляционная жалоба предпринимателя подлежит удовлетворению, решение суда первой инстанции отмене, с вынесением по делу нового судебного акта об удовлетворении заявленных требований.
Судебные расходы по уплате государственной пошлины за рассмотрение заявления и апелляционной жалобы в размере 750 руб. в соответствии со статьей 110 АПК РФ подлежат взысканию в пользу предпринимателя с Инспекции и Управления в равных размерах.
Также ИП Гиниятуллину Р.М. подлежит возврату из федерального бюджета 2 850 руб. государственной пошлины, излишне уплаченной по платежному поручению N 613 от 28.09.2015.
На основании изложенного и руководствуясь пунктом 2 статьи 269, пунктами 1, 4 статьи 270, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой арбитражный апелляционный суд
постановил:
апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Гиниятуллина Рамиля Мунировича удовлетворить.
Решение Арбитражного суда Тюменской области от 01.09.2015 по делу N А70-2881/2015 отменить, принять по делу новый судебный акт.
Требования, заявленные индивидуальным предпринимателем Гиниятуллиным Рамилем Мунировичем, удовлетворить.
Признать недействительными решение Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тюмени N 1 N 08-32/4465 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 20.11.2014, с учетом изменений, внесенных решением Управлению Федеральной налоговой службы по Тюменской области N 0077 от 19.02.2015, и решение Управлению Федеральной налоговой службы по Тюменской области N 0077 от 19.02.2015.
Взыскать с Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тюмени в пользу индивидуального предпринимателя Гиниятуллина Рамиля Мунировича судебные расходы по уплате государственной пошлины за рассмотрение заявления и апелляционной жалобы в сумме 375 руб.
Взыскать с Управления Федеральной налоговой службы по Тюменской области в пользу индивидуального предпринимателя Гиниятуллина Рамиля Мунировича судебные расходы по уплате государственной пошлины за рассмотрение заявления и апелляционной жалобы в сумме 375 руб.
Возвратить индивидуальному предпринимателю Гиниятуллину Рамилю Мунировичу из федерального бюджета 2 850 руб. государственной пошлины, излишне уплаченной по платежному поручению N 613 от 28.09.2015.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.
Председательствующий
А.Н.ЛОТОВ
Судьи
О.А.СИДОРЕНКО
Н.А.ШИНДЛЕР
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)