Судебные решения, арбитраж
Налог на добычу полезных ископаемых (НДПИ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 05 сентября 2017 года.
Полный текст постановления изготовлен 12 сентября 2017 года.
Четвертый арбитражный апелляционный суд в составе
Председательствующего судьи Каминского В.Л.,
судей Сидоренко В.А., Никифорюк Е.О.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Куркиной Е.А., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Управления Федеральной налоговой службы по Республике Саха (Якутия) на решение Арбитражного суда Республики Саха (Якутия) от 17 мая 2017 года по делу N А58-1219/2017 по заявлению Производственного кооператива Артель старателей "Пламя" (ОГРН 1021401006571, ИНН 1434017802; место нахождения: 678962, Республика Саха (Якутия), г. Нерюнгри, ул. Новостроевская, 9) к Управлению Федеральной налоговой службы по Республике Саха (Якутия) (ОГРН 1041402072216, ИНН 1435153396; место нахождения: 677000, Республика Саха (Якутия), г. Якутск, ул. Губина, 2) о признании недействительным в части решения от 06.09.2016 N 07-43/3,
(суд первой инстанции - Андреев В.А.),
при участии в судебном заседании посредством системы видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Саха (Якутия) и Нерюнгринского городского суда Республики Саха (Якутия):
- от заявителя: Соломон С.Н., представителя по доверенности от 31.10.2017; Верещагина А.В., представителя по доверенности от 31.01.2017;
- от заинтересованного лица: Заболоцкой М.Н., представителя по доверенности от 24.03.2017 N 06-17/03, Пудовой Н.И., представителя по доверенности от 03.04.2017 N 06-17/05.
Производственный кооператив Артель старателей "Пламя" (далее - заявитель, кооператив) обратился в Арбитражный суд Республики Саха (Якутия) с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, к Управлению Федеральной налоговой службы по Республике Саха (Якутия) (далее - налоговый орган) о признании недействительным решения от 06.09.2016 N 07-43/3 в части установления размера недоимки по налогу на добавленную стоимость в размере 5 992 809 рублей, а также установления недоимки по налогу на добычу полезных ископаемых в размере 58 271,32 рублей и пени по налогу на добычу полезных ископаемых в размере 14 648,31 рублей.
Решением Арбитражного суда Республики Саха (Якутия) от 17 мая 2017 года требования удовлетворены частично. Решение Управления Федеральной налоговой службы по Республике Саха (Якутия) от 06.09.2016 N 07-43/3 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения признано недействительным в части начисления суммы налога на добавленную стоимость в размере 5 992 809 рублей. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано. Суд обязал налоговый орган устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя. Взысканы с налогового органа в пользу заявителя судебные расходы по уплате государственной пошлины в сумме 3000 руб.
Не согласившись с принятым судом первой инстанции решением, налоговый орган обратился с апелляционной жалобой, в которой ставит вопрос об отмене судебного акта в части удовлетворения требований заявителя, ссылаясь на неполное выяснение судом первой инстанции обстоятельств, имеющих значение для дела, и неправильное применение норм материального права.
Считает, что право налогоплательщика на налоговые вычеты и возмещение налога на добавленную стоимость, в случае документального подтверждения их обоснованности, установлено главой 21 НК РФ и может быть реализовано в пределах трехлетнего срока со дня истечения соответствующего налогового периода. Применение налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость является правом налогоплательщика, носит заявительный характер посредством их декларирования в подаваемых в налоговый орган налоговых декларациях и может быть реализовано только при соблюдении установленных в главе 21 НК РФ условий. Само по себе наличие у налогоплательщика документов, подтверждающих право на применение налоговых вычетов, без отражения (указания, заявления) суммы налоговых вычетов в налоговой декларации не является основанием для уменьшения подлежащего уплате в бюджет по итогам иного налогового периода по налогу на добавленную стоимость. Наличие документов, обуславливающих применение налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость, не заменяет их декларирования.
Кооперативом представлен отзыв на апелляционную жалобу, в котором он указывает на необоснованность доводов жалобы, просит решение суда первой инстанции в обжалуемой части оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
О месте и времени судебного заседания участвующие в деле лица извещены надлежащим образом в порядке, предусмотренном главой 12 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. Информация о времени и месте судебного заседания размещена на официальном сайте апелляционного суда в сети "Интернет" 27.06.2017, 26.07.2017.
На основании статьи 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в судебном заседании объявлялся перерыв до 17 час. 00 мин. 05 сентября 2017 года, о чем размещена информация на официальном сайте апелляционного суда в сети "Интернет" 05.09.2017.
Согласно части 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений.
В пункте 25 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 36 от 28.05.2009 "О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде апелляционной инстанции" разъяснено, что при применении части 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации необходимо иметь в виду, что если заявителем подана жалоба на часть судебного акта, суд апелляционной инстанции в судебном заседании выясняет мнение присутствующих в заседании лиц относительно того, имеются ли у них возражения по проверке только части судебного акта, о чем делается отметка в протоколе судебного заседания.
При отсутствии со стороны лиц, участвующих в деле возражений, суд апелляционной инстанции начинает проверку судебного акта в оспариваемой части и по собственной инициативе не вправе выходить за пределы апелляционной жалобы, за исключением проверки соблюдения судом норм процессуального права, приведенных в части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
В связи с тем, что стороны не настаивали на проверке решения суда первой инстанции в полном объеме, возражения в суд до начала судебного заседания и в его ходе не поступили, законность и обоснованность решения суда первой инстанции проверяется судом апелляционной инстанции только в обжалованной налоговым органом части.
В судебном заседании представители налогового органа дали пояснения согласно доводам апелляционной жалобы. Просили решение суда первой инстанции в обжалуемой части отменить, апелляционную жалобу - удовлетворить.
Представители кооператива в судебном заседании полагали доводы апелляционной жалобы необоснованными, выводы суда первой инстанции - правильными. Просили решение суда первой инстанции в обжалуемой части оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Четвертый арбитражный апелляционный суд, рассмотрев дело в порядке главы 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, с учетом положений части 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, проанализировав доводы, приведенные в апелляционной жалобе, отзыве на нее, заслушав в судебном заседании пояснения представителей лиц, участвующих в деле, изучив материалы дела, дополнительно представленные документы, проверив правильность применения судом первой инстанции норм процессуального и материального права, пришел к следующим выводам.
Управлением Федеральной налоговой службы по Республике Саха (Якутия) в отношении Кооператива на основании решения N 07-39/1 от 12.05.2015 в порядке контроля вышестоящим налоговым органом за деятельностью ИФНС России по Нерюнгринскому району Республики Саха (Якутия) проведена повторная выездная налоговая проверка Производственного кооператива Артель старателей "Пламя" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты в бюджет налога на прибыль организаций, налога на добавленную стоимость (далее - НДС), налога на добычу полезных ископаемых (далее - НДПИ) за период с 01.01.2012 по 31.12.2012, своевременности перечисления в бюджет налога на доходы физических лиц с 01.01.2012 по 31.07.2013.
По итогам проверки составлен акт повторной выездной налоговой проверки от 04.05.2016 N 07-42/1.
Рассмотрев акт проверки, возражения налогоплательщика, материалы проверки и результаты дополнительных мероприятий налогового контроля налоговым органом принято решение от 06.09.2016 N 07-43/1 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с которым Кооперативу доначислено и предложено уплатить: НДС в сумме 9 880 156 рублей, налог на прибыль - 2 947 рублей, налог на добычу полезных ископаемых - 58 271,32 рублей, налог на доходы физических лиц (налоговый агент) - 11 322 127 рублей; начислены пени в сумме 6 016 585,59 рублей, в том числе по НДС - 737 647 рублей, по налогу на прибыль - 1 192 рублей, по НДПИ - 14 648,31 рублей, по НДФЛ - 5 263 098,28 рублей; уменьшен НДПИ в сумме 29 857,87 рублей; предложено удержать и уплатить НДФЛ в сумме 9 208 382 рублей.
Не согласившись с решением Управления, налогоплательщик обжаловал его в вышестоящий налоговый орган.
Решением Федеральной налоговой службы от 24.01.2017 N СА-4-9/1084@ жалоба Кооператива оставлена без удовлетворения.
Кооператив, считая решение Управления не соответствующим законодательству о налогах и сборах, обжаловало его в судебном порядке.
Удовлетворяя требования заявителя в обжалуемой части, суд первой инстанции пришел к выводу о соблюдении налогоплательщиком условий применения налоговых вычетов в силу представления в налоговый орган всех необходимых документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, указав также на отсутствие у налогового органа препятствий по определению действительных налоговых обязательств кооператива по НДС за проверяемый период (2012 год), с учетом выявленных им переплат по налогу.
С данными выводами суд апелляционной инстанции согласиться не может, исходя из следующего.
В силу части 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действия (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.
Согласно части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).
Из положений статьи 197, 198, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации следует, что для признания оспариваемых ненормативных правовых актов недействительными, решений и действий (бездействия) незаконными необходимо наличие одновременно двух условий - несоответствие их закону или иным нормативным правовым актам и нарушение ими прав и охраняемых законом интересов субъектов в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.
Существенных нарушений процедуры проведения проверки и рассмотрения ее материалов инспекцией не допущено. Досудебный порядок урегулирования спора соблюден.
На основании статьи 143 Налогового кодекса Российской Федерации Производственный кооператив Артель старателей "Пламя" в спорный период являлся плательщиком налога на добавленную стоимость.
Пунктом 1 статьи 52 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот.
Согласно пункту 1 статьи 80 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая декларация представляет собой письменное заявление или заявление, составленное в электронной форме и переданное по телекоммуникационным каналам связи с применением усиленной квалифицированной электронной подписи, налогоплательщика об объектах налогообложения, о полученных доходах и произведенных расходах, об источниках доходов, о налоговой базе, налоговых льготах, об исчисленной сумме налога и (или) о других данных, служащих основанием для исчисления и уплаты налога.
В силу статьи 163 Налогового кодекса Российской Федерации налоговым периодом по НДС является квартал.
В силу пункта 4 статьи 166 Налогового кодекса Российской Федерации общая сумма налога на добавленную стоимость исчисляется по итогам каждого налогового периода по всем операциям, признаваемым объектом обложения этим налогом, момент определения налоговой базы которых относится к данному налоговому периоду.
Таким образом, по правилам Налогового Кодекса Российской Федерации понятие "налоговый период" связано не с моментом, в котором применяются налоговые вычеты, а с моментом, за который определяется налоговая база для целей уплаты упомянутого налога по операциям реализации.
В соответствии с подпунктом 6 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации налогообложение по НДС производится по налоговой ставке 0 процентов при реализации драгоценных металлов налогоплательщиками, осуществляющими их добычу или производство из лома и отходов, содержащих драгоценные металлы, Государственному фонду драгоценных металлов и драгоценных камней Российской Федерации, фондам драгоценных металлов и драгоценных камней субъектов Российской Федерации, Центральному банку Российской Федерации, банкам.
Пунктами 1, 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьи 166 настоящего Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров, работ, услуг на территории РФ, либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию РФ в таможенных режимах выпуска для свободного обращения, временного ввоза и переработки вне таможенной территории, приобретаемых для осуществления производственной деятельности или иных операций, признаваемых объектами налогообложения (за исключением товаров, предусмотренных пунктами 2 и 6 статьи 170 Кодекса) и товаров, работ, услуг, приобретаемых для перепродажи (пункт 2 статьи 171 Кодекса).
В соответствии с пунктом 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров, работ (услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 настоящего Кодекса.
Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.
В соответствии с пунктом 2 статьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации возмещение налогоплательщику налога на добавленную стоимость, уплаченного им поставщику, производится в размере положительной разницы между суммой налоговых вычетов и суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения.
Согласно пункту 3 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации вычеты сумм налога, предусмотренных пунктами 1 - 8 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации, в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг), указанных в пункте 1 статьи 164 настоящего Кодекса, в том числе по реализации драгоценных металлов налогоплательщиками, осуществляющими их добычу или производство из лома и отходов, содержащих драгоценные металлы, Государственному фонду драгоценных металлов и драгоценных камней Российской Федерации, фондам драгоценных металлов и драгоценных камней субъектов Российской Федерации, Центральному банку Российской Федерации, банкам (подпункт 6 пункта 1 статьи 164 Кодекса), производятся в порядке, установленном настоящей статьей, на момент определения налоговой базы, установленный статьей 167 настоящего Кодекса.
Из указанных норм права следует, что для налогоплательщиков, осуществляющих добычу и реализацию драгоценных металлов, облагаемую по ставке 0 процентов в соответствии с подпунктом 6 пункта 1 статьи 164 Кодекса, установлен особый порядок принятия к вычету НДС, предусмотренный пунктом 3 статьи 172, пунктом 8 статьи 165 НК РФ, согласно которому суммы налога принимаются к вычету на основании налоговой декларации и при условии представления в налоговый орган соответствующих документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ, то есть на момент определения налоговой базы.
При реализации драгоценных металлов, указанных в подпункте 6 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации, имеет право на налоговые вычеты по товарам (работам, услугам), использованным для их производства, при представлении документов, предусмотренных пунктом 8 статьи 165 Налогового кодекса Российской Федерации.
Право налогоплательщика на налоговые вычеты по товарам (работам, услугам), использованным при производстве и реализации драгоценных металлов, связано с моментом реализации данных драгоценных металлов.
Следовательно, налогоплательщик при производстве товаров (работ, услуг), облагаемых по ставке 0 процентов, имеет право заявить к вычету суммы НДС только в части товарно-материальных ценностей, которые использовались при производстве и реализации данных товаров (работ, услуг).
При этом налогоплательщик не только обязан определить и в налоговой декларации отразить налоговую базу и НДС по операциям реализации товаров, облагаемым по ставке 0 процентов, но и не может уменьшить указанную сумму налога на те налоговые вычеты, которые не относятся к товарам (работам, услугам), приобретенным для осуществления операций, облагаемых по ставке 0 процентов, включенных в данную декларацию за конкретный налоговый период.
Согласно пункту 1 статьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 НК РФ (в том числе налоговых вычетов, предусмотренных пунктом 3 статьи 172 НК РФ), общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 НК РФ и увеличенная на суммы налога, восстановленного в соответствии с главой 21 НК РФ.
В пункте 2 статьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации указано, что если сумма налоговых вычетов в каком-либо налоговом периоде превышает общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ и увеличенную на суммы налога, восстановленного в соответствии с пунктом 3 статьи 170 НК РФ, положительная разница между суммой налоговых вычетов и суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 и 2 пункта 1 статьи 146 НК РФ, подлежит возмещению налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены статьями 176 и 176.1 НК РФ, за исключением случаев, когда налоговая декларация подана налогоплательщиком по истечении трех лет после окончания соответствующего налогового периода.
Таким образом, право налогоплательщика на налоговые вычеты и возмещение НДС, в случае документального подтверждения их обоснованности, установлено главой 21 НК РФ и может быть реализовано в пределах трехлетнего срока со дня истечения соответствующего налогового периода.
Из изложенного следует, что применение налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость является правом налогоплательщика, носит заявительный характер посредством их декларирования в подаваемых в налоговый орган налоговых декларациях и может быть реализовано только при соблюдении установленных в главе 21 НК РФ условий.
Само по себе наличие у налогоплательщика документов, подтверждающих право на применение налоговых вычетов, без отражения (указания, заявления) суммы налоговых вычетов в налоговой декларации не является основанием для уменьшения подлежащего уплате в бюджет по итогам налогового периода налога на добавленную стоимость. Наличие документов, обуславливающих применение налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость, не заменяет их декларирования.
Как установлено материалами дела, в проверяемом периоде заявителем осуществлялись операции, налогообложение которых производится по налоговой ставке 0 процентов (реализация драгоценных металлов налогоплательщиками, осуществляющими их добычу или производство из лома и отходов, содержащих драгоценные металлы, Государственному фонду драгоценных металлов и драгоценных камней Российской Федерации, фондам драгоценных металлов и драгоценных камней субъектов Российской Федерации, Центральному банку Российской Федерации, банкам) и 18 процентов.
Учетной политикой заявителя установлено, что на взаиморасчеты с бюджетом НДС относится с момента оприходования товарно-материальных ценностей (далее ТМЦ) на баланс Кооператива.
В ходе налоговой проверки при исследовании книг покупок установлено, что кооператив заявил в 1-4 кварталах 2012 года налоговые вычеты по НДС, уплаченному при приобретении товаров (работ, услуг), использованных при производстве и реализации продукции, облагаемой по ставке 0 процентов, без учета фактического использования в конкретном налоговом периоде приобретенных материальных ресурсов при производстве и реализации драгоценных металлов.
В порядке, предусмотренном статьей 93 Налогового кодекса Российской Федерации, по требованию о представлении документов N 1 от 13.05.2015 налоговым органом был истребован расчет по товарно-материальным ценностям, использованным в производстве и предъявленным к налоговым вычетам за 1-4 кварталы 2012 года. Налогоплательщиком запрашиваемая информация не представлена.
Налоговым органом произведен перерасчет (том 1 л.д. 37 (стр. 24 оспариваемого решения)) суммы налоговых вычетов по НДС за 1-4 кварталы 2012 года в отношении материалов и ТМЦ, использованных для добычи полезных ископаемых и подлежащих дальнейшему распределению на коэффициент реализации драгоценных металлов, по результатам которого установлено завышение Кооперативом суммы налоговых вычетов по НДС за 1 и 2 кварталы 2012 года, при этом суммы налоговых вычетов по НДС за 3 и 4 кварталы 2012 года приняты в размере, заявленном Кооперативом в налоговых декларациях по НДС за указанные налоговые периоды.
В результате перерасчета Управление пришло к выводу, (том 1 л.д. 38) (стр. 25 оспариваемого решения)), что заявителем в 2012 году:
- - в первом квартале заявлено к вычету 15 303 020 рублей, тогда как обоснованным размером вычета должно быть 15 104 740 рублей (необоснованное возмещение составило 198 280 рублей);
- - во втором квартале заявлено к вычету 22 580 842 рублей, тогда как обоснованным размером вычета должно быть 12 898 966 рублей (необоснованное возмещение составило 9 681 876 рублей);
- - в третьем квартале заявлено к вычету 18 328 559 рублей, тогда как обоснованным размером вычета должно быть 20 650 972 рублей (сумма к возмещению в результате неправильного применения льготы занижена на 2 322 413 рублей);
- - в четвертом квартале заявлено к вычету 4 816 448 рублей, тогда как обоснованным размером вычета должно быть 8 486 844 рублей (сумма к возмещению в результате неправильного применения льготы занижена на 3 670 396 рублей).
Решением N 76916 от 16.08.2012 произведен возврат суммы 15 286 257 руб. подлежащей к возмещению из бюджета суммы НДС за 1 квартал 2012 года. Решением N 78343 от 12.10.2012 на сумму 22 013 177 руб. произведен возврат суммы, подлежащей к возмещению из бюджета суммы НДС за 2 квартал 2012 года (том 1 л.д. 37).
Из материалов дела следует, что Кооператив, соглашаясь с расчетом налогового органа о необходимости распределения налоговых вычетов по НДС в доле реализованных металлов в общем объеме произведенных драгоценных металлов, 15.06.2016 представил в налоговый органа уточненные налоговые декларации по НДС за 1, 3, 4 кварталы 2012 года, в которых Кооперативом уменьшена сумма налоговых вычетов по НДС по налоговой ставке 0 процентов, в том числе за 1 квартал на сумму 2 772 924 рубля, за 3 квартал на сумму 475 986 рублей, за 4 квартал на сумму 1 386 937 рублей, в возмещении которой ранее было отказано Инспекцией по результатам камеральных налоговых проверок предыдущих налоговых деклараций.
Согласно статье 176 Налогового кодекса Российской Федерации после представления налогоплательщиком налоговой декларации налоговый орган проверяет обоснованность суммы налога, заявленной к возмещению, при проведении камеральной налоговой проверки в порядке, установленном статьей 88 НК РФ.
Поскольку указанной нормой права не предусмотрено возмещение НДС по результатам выездной налоговой проверки, отсутствие в резолютивной части оспариваемого решения установленных к возмещению сумм НДС правомерно.
14.02.2017 заявителем были представлены уточненные налоговые декларации по НДС за 1,3,4 кварталы 2012 года. При этом, согласно данным уточненных налоговых деклараций налогоплательщиком сумма налоговых вычетов по ставке 0% уменьшена на суммы, ранее уменьшенные по результатам камеральных проверок. Поскольку уточненные налоговые декларации по НДС были представлены 14.02.2017, то есть после вынесения оспариваемого решения, данные декларации не могли быть учтены при вынесении решения от 06.09.2016.
Доводы Кооператива о принятии налоговым органом решений по результатам камеральных проверок налоговых деклараций по НДС за 3 и 4 кварталы 2012 года, представленных 14.02.2017 не влияют на выводы суда апелляционной инстанции, поскольку не являются предметом судебной оценки по настоящему делу и могут быть предметом отдельного судебного рассмотрения.
Уплата НДС в бюджет является обязанностью налогоплательщика и возникает по сроку уплаты налога, а получение возмещения НДС из бюджета связано с правом на вычеты; заявление вычетов по НДС является правом налогоплательщика и возможность получить НДС из бюджета возникает только после того, как это право реализовано, то есть вычет заявлен в налоговой декларации, за определенный налоговый период.
Таким образом, доводы Кооператива о том, что налоговый орган, определяя в ходе выездной налоговой проверки действительные налоговые обязательства, должен был предоставить вычеты в иных налоговых периодах (в 3, 4 кварталах 2012 года), что привело бы к отсутствию недоимки по итогам 2012 года отклоняются апелляционным судом.
Кроме того, не могут быть подведены итоги налоговым органом по НДС за 2012 год в целом, поскольку в силу статьи 163 Налогового кодекса Российской Федерации налоговым периодом по НДС является квартал.
Пунктом 8 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что в случае обнаружения в ходе налоговой проверки суммы налога, излишне возмещенной на основании решения налогового органа, в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения либо в решении об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указанная сумма признается недоимкой по налогу со дня фактического получения налогоплательщиком средств (в случае возврата суммы налога) или со дня принятия решения о зачете суммы налога, заявленной к возмещению (в случае зачета суммы налога).
Таким образом, в связи с тем, что организация необоснованно получила сумму НДС, данные средства являются недоимкой, поскольку они согласно материалам дела, были фактически получены из бюджета.
В решении налогового органа указано о возникновении недоимки именно за 1, 2 кварталы 2012 года, а не за 3 и 4 квартал 2012 года. При этом обстоятельств наличия переплаты не установлено.
Возмещение налога связано с исчислением его к уплате и является следствием применения налоговых вычетов. Соответственно, неправомерное возмещение из бюджета денежных средств ведет к корректировке налоговой декларации и уплате в бюджет налога, ранее полученного на основании недостоверных либо ошибочных данных. Причем правовое значение для решения вопроса о наличии либо отсутствии у организации недоимки в результате необоснованного заявления к вычету НДС имеет не наличие права на возмещение, а фактическое получение ею средств путем возмещения налога в форме возврата (зачета).
При установленных обстоятельствах суд апелляционной инстанции признает обоснованными доводы апелляционной жалобы.
В связи с изложенным, решение суда первой инстанции в обжалуемой части подлежит отмене на основании пункта 4 части 1 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации ввиду неправильного применения норм материального права, с принятием нового судебного акта - об отказе в удовлетворении заявленных требований.
Руководствуясь статьями 258, 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,
Решение Арбитражного суда Республики Саха (Якутия) от 17 мая 2017 года по делу N А58-1219/2017 в обжалуемой части удовлетворения заявленных требований о признании незаконным решения Управления Федеральной налоговой службы России по Республике Саха (Якутия) (ИНН 1434003990, ОГРН 1051401721282) от 06.09.2016 N 07-43/3 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части начисления суммы налога на добавленную стоимость в размере 5 992 809 рублей отменить, апелляционную жалобу - удовлетворить.
Принять по делу в отмененной обжалуемой части новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований.
Постановление арбитражного суда апелляционной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в двухмесячный срок в кассационном порядке в Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа, через арбитражный суд первой инстанции, принявший решение.
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ЧЕТВЕРТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 12.09.2017 N 04АП-3507/2017 ПО ДЕЛУ N А58-1219/2017
Разделы:Налог на добычу полезных ископаемых (НДПИ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ЧЕТВЕРТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 12 сентября 2017 г. по делу N А58-1219/2017
Резолютивная часть постановления объявлена 05 сентября 2017 года.
Полный текст постановления изготовлен 12 сентября 2017 года.
Четвертый арбитражный апелляционный суд в составе
Председательствующего судьи Каминского В.Л.,
судей Сидоренко В.А., Никифорюк Е.О.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Куркиной Е.А., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Управления Федеральной налоговой службы по Республике Саха (Якутия) на решение Арбитражного суда Республики Саха (Якутия) от 17 мая 2017 года по делу N А58-1219/2017 по заявлению Производственного кооператива Артель старателей "Пламя" (ОГРН 1021401006571, ИНН 1434017802; место нахождения: 678962, Республика Саха (Якутия), г. Нерюнгри, ул. Новостроевская, 9) к Управлению Федеральной налоговой службы по Республике Саха (Якутия) (ОГРН 1041402072216, ИНН 1435153396; место нахождения: 677000, Республика Саха (Якутия), г. Якутск, ул. Губина, 2) о признании недействительным в части решения от 06.09.2016 N 07-43/3,
(суд первой инстанции - Андреев В.А.),
при участии в судебном заседании посредством системы видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Саха (Якутия) и Нерюнгринского городского суда Республики Саха (Якутия):
- от заявителя: Соломон С.Н., представителя по доверенности от 31.10.2017; Верещагина А.В., представителя по доверенности от 31.01.2017;
- от заинтересованного лица: Заболоцкой М.Н., представителя по доверенности от 24.03.2017 N 06-17/03, Пудовой Н.И., представителя по доверенности от 03.04.2017 N 06-17/05.
установил:
Производственный кооператив Артель старателей "Пламя" (далее - заявитель, кооператив) обратился в Арбитражный суд Республики Саха (Якутия) с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, к Управлению Федеральной налоговой службы по Республике Саха (Якутия) (далее - налоговый орган) о признании недействительным решения от 06.09.2016 N 07-43/3 в части установления размера недоимки по налогу на добавленную стоимость в размере 5 992 809 рублей, а также установления недоимки по налогу на добычу полезных ископаемых в размере 58 271,32 рублей и пени по налогу на добычу полезных ископаемых в размере 14 648,31 рублей.
Решением Арбитражного суда Республики Саха (Якутия) от 17 мая 2017 года требования удовлетворены частично. Решение Управления Федеральной налоговой службы по Республике Саха (Якутия) от 06.09.2016 N 07-43/3 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения признано недействительным в части начисления суммы налога на добавленную стоимость в размере 5 992 809 рублей. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано. Суд обязал налоговый орган устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя. Взысканы с налогового органа в пользу заявителя судебные расходы по уплате государственной пошлины в сумме 3000 руб.
Не согласившись с принятым судом первой инстанции решением, налоговый орган обратился с апелляционной жалобой, в которой ставит вопрос об отмене судебного акта в части удовлетворения требований заявителя, ссылаясь на неполное выяснение судом первой инстанции обстоятельств, имеющих значение для дела, и неправильное применение норм материального права.
Считает, что право налогоплательщика на налоговые вычеты и возмещение налога на добавленную стоимость, в случае документального подтверждения их обоснованности, установлено главой 21 НК РФ и может быть реализовано в пределах трехлетнего срока со дня истечения соответствующего налогового периода. Применение налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость является правом налогоплательщика, носит заявительный характер посредством их декларирования в подаваемых в налоговый орган налоговых декларациях и может быть реализовано только при соблюдении установленных в главе 21 НК РФ условий. Само по себе наличие у налогоплательщика документов, подтверждающих право на применение налоговых вычетов, без отражения (указания, заявления) суммы налоговых вычетов в налоговой декларации не является основанием для уменьшения подлежащего уплате в бюджет по итогам иного налогового периода по налогу на добавленную стоимость. Наличие документов, обуславливающих применение налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость, не заменяет их декларирования.
Кооперативом представлен отзыв на апелляционную жалобу, в котором он указывает на необоснованность доводов жалобы, просит решение суда первой инстанции в обжалуемой части оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
О месте и времени судебного заседания участвующие в деле лица извещены надлежащим образом в порядке, предусмотренном главой 12 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. Информация о времени и месте судебного заседания размещена на официальном сайте апелляционного суда в сети "Интернет" 27.06.2017, 26.07.2017.
На основании статьи 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в судебном заседании объявлялся перерыв до 17 час. 00 мин. 05 сентября 2017 года, о чем размещена информация на официальном сайте апелляционного суда в сети "Интернет" 05.09.2017.
Согласно части 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений.
В пункте 25 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 36 от 28.05.2009 "О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде апелляционной инстанции" разъяснено, что при применении части 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации необходимо иметь в виду, что если заявителем подана жалоба на часть судебного акта, суд апелляционной инстанции в судебном заседании выясняет мнение присутствующих в заседании лиц относительно того, имеются ли у них возражения по проверке только части судебного акта, о чем делается отметка в протоколе судебного заседания.
При отсутствии со стороны лиц, участвующих в деле возражений, суд апелляционной инстанции начинает проверку судебного акта в оспариваемой части и по собственной инициативе не вправе выходить за пределы апелляционной жалобы, за исключением проверки соблюдения судом норм процессуального права, приведенных в части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
В связи с тем, что стороны не настаивали на проверке решения суда первой инстанции в полном объеме, возражения в суд до начала судебного заседания и в его ходе не поступили, законность и обоснованность решения суда первой инстанции проверяется судом апелляционной инстанции только в обжалованной налоговым органом части.
В судебном заседании представители налогового органа дали пояснения согласно доводам апелляционной жалобы. Просили решение суда первой инстанции в обжалуемой части отменить, апелляционную жалобу - удовлетворить.
Представители кооператива в судебном заседании полагали доводы апелляционной жалобы необоснованными, выводы суда первой инстанции - правильными. Просили решение суда первой инстанции в обжалуемой части оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Четвертый арбитражный апелляционный суд, рассмотрев дело в порядке главы 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, с учетом положений части 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, проанализировав доводы, приведенные в апелляционной жалобе, отзыве на нее, заслушав в судебном заседании пояснения представителей лиц, участвующих в деле, изучив материалы дела, дополнительно представленные документы, проверив правильность применения судом первой инстанции норм процессуального и материального права, пришел к следующим выводам.
Управлением Федеральной налоговой службы по Республике Саха (Якутия) в отношении Кооператива на основании решения N 07-39/1 от 12.05.2015 в порядке контроля вышестоящим налоговым органом за деятельностью ИФНС России по Нерюнгринскому району Республики Саха (Якутия) проведена повторная выездная налоговая проверка Производственного кооператива Артель старателей "Пламя" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты в бюджет налога на прибыль организаций, налога на добавленную стоимость (далее - НДС), налога на добычу полезных ископаемых (далее - НДПИ) за период с 01.01.2012 по 31.12.2012, своевременности перечисления в бюджет налога на доходы физических лиц с 01.01.2012 по 31.07.2013.
По итогам проверки составлен акт повторной выездной налоговой проверки от 04.05.2016 N 07-42/1.
Рассмотрев акт проверки, возражения налогоплательщика, материалы проверки и результаты дополнительных мероприятий налогового контроля налоговым органом принято решение от 06.09.2016 N 07-43/1 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с которым Кооперативу доначислено и предложено уплатить: НДС в сумме 9 880 156 рублей, налог на прибыль - 2 947 рублей, налог на добычу полезных ископаемых - 58 271,32 рублей, налог на доходы физических лиц (налоговый агент) - 11 322 127 рублей; начислены пени в сумме 6 016 585,59 рублей, в том числе по НДС - 737 647 рублей, по налогу на прибыль - 1 192 рублей, по НДПИ - 14 648,31 рублей, по НДФЛ - 5 263 098,28 рублей; уменьшен НДПИ в сумме 29 857,87 рублей; предложено удержать и уплатить НДФЛ в сумме 9 208 382 рублей.
Не согласившись с решением Управления, налогоплательщик обжаловал его в вышестоящий налоговый орган.
Решением Федеральной налоговой службы от 24.01.2017 N СА-4-9/1084@ жалоба Кооператива оставлена без удовлетворения.
Кооператив, считая решение Управления не соответствующим законодательству о налогах и сборах, обжаловало его в судебном порядке.
Удовлетворяя требования заявителя в обжалуемой части, суд первой инстанции пришел к выводу о соблюдении налогоплательщиком условий применения налоговых вычетов в силу представления в налоговый орган всех необходимых документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, указав также на отсутствие у налогового органа препятствий по определению действительных налоговых обязательств кооператива по НДС за проверяемый период (2012 год), с учетом выявленных им переплат по налогу.
С данными выводами суд апелляционной инстанции согласиться не может, исходя из следующего.
В силу части 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действия (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.
Согласно части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).
Из положений статьи 197, 198, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации следует, что для признания оспариваемых ненормативных правовых актов недействительными, решений и действий (бездействия) незаконными необходимо наличие одновременно двух условий - несоответствие их закону или иным нормативным правовым актам и нарушение ими прав и охраняемых законом интересов субъектов в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.
Существенных нарушений процедуры проведения проверки и рассмотрения ее материалов инспекцией не допущено. Досудебный порядок урегулирования спора соблюден.
На основании статьи 143 Налогового кодекса Российской Федерации Производственный кооператив Артель старателей "Пламя" в спорный период являлся плательщиком налога на добавленную стоимость.
Пунктом 1 статьи 52 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот.
Согласно пункту 1 статьи 80 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая декларация представляет собой письменное заявление или заявление, составленное в электронной форме и переданное по телекоммуникационным каналам связи с применением усиленной квалифицированной электронной подписи, налогоплательщика об объектах налогообложения, о полученных доходах и произведенных расходах, об источниках доходов, о налоговой базе, налоговых льготах, об исчисленной сумме налога и (или) о других данных, служащих основанием для исчисления и уплаты налога.
В силу статьи 163 Налогового кодекса Российской Федерации налоговым периодом по НДС является квартал.
В силу пункта 4 статьи 166 Налогового кодекса Российской Федерации общая сумма налога на добавленную стоимость исчисляется по итогам каждого налогового периода по всем операциям, признаваемым объектом обложения этим налогом, момент определения налоговой базы которых относится к данному налоговому периоду.
Таким образом, по правилам Налогового Кодекса Российской Федерации понятие "налоговый период" связано не с моментом, в котором применяются налоговые вычеты, а с моментом, за который определяется налоговая база для целей уплаты упомянутого налога по операциям реализации.
В соответствии с подпунктом 6 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации налогообложение по НДС производится по налоговой ставке 0 процентов при реализации драгоценных металлов налогоплательщиками, осуществляющими их добычу или производство из лома и отходов, содержащих драгоценные металлы, Государственному фонду драгоценных металлов и драгоценных камней Российской Федерации, фондам драгоценных металлов и драгоценных камней субъектов Российской Федерации, Центральному банку Российской Федерации, банкам.
Пунктами 1, 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьи 166 настоящего Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров, работ, услуг на территории РФ, либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию РФ в таможенных режимах выпуска для свободного обращения, временного ввоза и переработки вне таможенной территории, приобретаемых для осуществления производственной деятельности или иных операций, признаваемых объектами налогообложения (за исключением товаров, предусмотренных пунктами 2 и 6 статьи 170 Кодекса) и товаров, работ, услуг, приобретаемых для перепродажи (пункт 2 статьи 171 Кодекса).
В соответствии с пунктом 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров, работ (услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 настоящего Кодекса.
Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.
В соответствии с пунктом 2 статьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации возмещение налогоплательщику налога на добавленную стоимость, уплаченного им поставщику, производится в размере положительной разницы между суммой налоговых вычетов и суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения.
Согласно пункту 3 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации вычеты сумм налога, предусмотренных пунктами 1 - 8 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации, в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг), указанных в пункте 1 статьи 164 настоящего Кодекса, в том числе по реализации драгоценных металлов налогоплательщиками, осуществляющими их добычу или производство из лома и отходов, содержащих драгоценные металлы, Государственному фонду драгоценных металлов и драгоценных камней Российской Федерации, фондам драгоценных металлов и драгоценных камней субъектов Российской Федерации, Центральному банку Российской Федерации, банкам (подпункт 6 пункта 1 статьи 164 Кодекса), производятся в порядке, установленном настоящей статьей, на момент определения налоговой базы, установленный статьей 167 настоящего Кодекса.
Из указанных норм права следует, что для налогоплательщиков, осуществляющих добычу и реализацию драгоценных металлов, облагаемую по ставке 0 процентов в соответствии с подпунктом 6 пункта 1 статьи 164 Кодекса, установлен особый порядок принятия к вычету НДС, предусмотренный пунктом 3 статьи 172, пунктом 8 статьи 165 НК РФ, согласно которому суммы налога принимаются к вычету на основании налоговой декларации и при условии представления в налоговый орган соответствующих документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ, то есть на момент определения налоговой базы.
При реализации драгоценных металлов, указанных в подпункте 6 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации, имеет право на налоговые вычеты по товарам (работам, услугам), использованным для их производства, при представлении документов, предусмотренных пунктом 8 статьи 165 Налогового кодекса Российской Федерации.
Право налогоплательщика на налоговые вычеты по товарам (работам, услугам), использованным при производстве и реализации драгоценных металлов, связано с моментом реализации данных драгоценных металлов.
Следовательно, налогоплательщик при производстве товаров (работ, услуг), облагаемых по ставке 0 процентов, имеет право заявить к вычету суммы НДС только в части товарно-материальных ценностей, которые использовались при производстве и реализации данных товаров (работ, услуг).
При этом налогоплательщик не только обязан определить и в налоговой декларации отразить налоговую базу и НДС по операциям реализации товаров, облагаемым по ставке 0 процентов, но и не может уменьшить указанную сумму налога на те налоговые вычеты, которые не относятся к товарам (работам, услугам), приобретенным для осуществления операций, облагаемых по ставке 0 процентов, включенных в данную декларацию за конкретный налоговый период.
Согласно пункту 1 статьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 НК РФ (в том числе налоговых вычетов, предусмотренных пунктом 3 статьи 172 НК РФ), общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 НК РФ и увеличенная на суммы налога, восстановленного в соответствии с главой 21 НК РФ.
В пункте 2 статьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации указано, что если сумма налоговых вычетов в каком-либо налоговом периоде превышает общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ и увеличенную на суммы налога, восстановленного в соответствии с пунктом 3 статьи 170 НК РФ, положительная разница между суммой налоговых вычетов и суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 и 2 пункта 1 статьи 146 НК РФ, подлежит возмещению налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены статьями 176 и 176.1 НК РФ, за исключением случаев, когда налоговая декларация подана налогоплательщиком по истечении трех лет после окончания соответствующего налогового периода.
Таким образом, право налогоплательщика на налоговые вычеты и возмещение НДС, в случае документального подтверждения их обоснованности, установлено главой 21 НК РФ и может быть реализовано в пределах трехлетнего срока со дня истечения соответствующего налогового периода.
Из изложенного следует, что применение налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость является правом налогоплательщика, носит заявительный характер посредством их декларирования в подаваемых в налоговый орган налоговых декларациях и может быть реализовано только при соблюдении установленных в главе 21 НК РФ условий.
Само по себе наличие у налогоплательщика документов, подтверждающих право на применение налоговых вычетов, без отражения (указания, заявления) суммы налоговых вычетов в налоговой декларации не является основанием для уменьшения подлежащего уплате в бюджет по итогам налогового периода налога на добавленную стоимость. Наличие документов, обуславливающих применение налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость, не заменяет их декларирования.
Как установлено материалами дела, в проверяемом периоде заявителем осуществлялись операции, налогообложение которых производится по налоговой ставке 0 процентов (реализация драгоценных металлов налогоплательщиками, осуществляющими их добычу или производство из лома и отходов, содержащих драгоценные металлы, Государственному фонду драгоценных металлов и драгоценных камней Российской Федерации, фондам драгоценных металлов и драгоценных камней субъектов Российской Федерации, Центральному банку Российской Федерации, банкам) и 18 процентов.
Учетной политикой заявителя установлено, что на взаиморасчеты с бюджетом НДС относится с момента оприходования товарно-материальных ценностей (далее ТМЦ) на баланс Кооператива.
В ходе налоговой проверки при исследовании книг покупок установлено, что кооператив заявил в 1-4 кварталах 2012 года налоговые вычеты по НДС, уплаченному при приобретении товаров (работ, услуг), использованных при производстве и реализации продукции, облагаемой по ставке 0 процентов, без учета фактического использования в конкретном налоговом периоде приобретенных материальных ресурсов при производстве и реализации драгоценных металлов.
В порядке, предусмотренном статьей 93 Налогового кодекса Российской Федерации, по требованию о представлении документов N 1 от 13.05.2015 налоговым органом был истребован расчет по товарно-материальным ценностям, использованным в производстве и предъявленным к налоговым вычетам за 1-4 кварталы 2012 года. Налогоплательщиком запрашиваемая информация не представлена.
Налоговым органом произведен перерасчет (том 1 л.д. 37 (стр. 24 оспариваемого решения)) суммы налоговых вычетов по НДС за 1-4 кварталы 2012 года в отношении материалов и ТМЦ, использованных для добычи полезных ископаемых и подлежащих дальнейшему распределению на коэффициент реализации драгоценных металлов, по результатам которого установлено завышение Кооперативом суммы налоговых вычетов по НДС за 1 и 2 кварталы 2012 года, при этом суммы налоговых вычетов по НДС за 3 и 4 кварталы 2012 года приняты в размере, заявленном Кооперативом в налоговых декларациях по НДС за указанные налоговые периоды.
В результате перерасчета Управление пришло к выводу, (том 1 л.д. 38) (стр. 25 оспариваемого решения)), что заявителем в 2012 году:
- - в первом квартале заявлено к вычету 15 303 020 рублей, тогда как обоснованным размером вычета должно быть 15 104 740 рублей (необоснованное возмещение составило 198 280 рублей);
- - во втором квартале заявлено к вычету 22 580 842 рублей, тогда как обоснованным размером вычета должно быть 12 898 966 рублей (необоснованное возмещение составило 9 681 876 рублей);
- - в третьем квартале заявлено к вычету 18 328 559 рублей, тогда как обоснованным размером вычета должно быть 20 650 972 рублей (сумма к возмещению в результате неправильного применения льготы занижена на 2 322 413 рублей);
- - в четвертом квартале заявлено к вычету 4 816 448 рублей, тогда как обоснованным размером вычета должно быть 8 486 844 рублей (сумма к возмещению в результате неправильного применения льготы занижена на 3 670 396 рублей).
Решением N 76916 от 16.08.2012 произведен возврат суммы 15 286 257 руб. подлежащей к возмещению из бюджета суммы НДС за 1 квартал 2012 года. Решением N 78343 от 12.10.2012 на сумму 22 013 177 руб. произведен возврат суммы, подлежащей к возмещению из бюджета суммы НДС за 2 квартал 2012 года (том 1 л.д. 37).
Из материалов дела следует, что Кооператив, соглашаясь с расчетом налогового органа о необходимости распределения налоговых вычетов по НДС в доле реализованных металлов в общем объеме произведенных драгоценных металлов, 15.06.2016 представил в налоговый органа уточненные налоговые декларации по НДС за 1, 3, 4 кварталы 2012 года, в которых Кооперативом уменьшена сумма налоговых вычетов по НДС по налоговой ставке 0 процентов, в том числе за 1 квартал на сумму 2 772 924 рубля, за 3 квартал на сумму 475 986 рублей, за 4 квартал на сумму 1 386 937 рублей, в возмещении которой ранее было отказано Инспекцией по результатам камеральных налоговых проверок предыдущих налоговых деклараций.
Согласно статье 176 Налогового кодекса Российской Федерации после представления налогоплательщиком налоговой декларации налоговый орган проверяет обоснованность суммы налога, заявленной к возмещению, при проведении камеральной налоговой проверки в порядке, установленном статьей 88 НК РФ.
Поскольку указанной нормой права не предусмотрено возмещение НДС по результатам выездной налоговой проверки, отсутствие в резолютивной части оспариваемого решения установленных к возмещению сумм НДС правомерно.
14.02.2017 заявителем были представлены уточненные налоговые декларации по НДС за 1,3,4 кварталы 2012 года. При этом, согласно данным уточненных налоговых деклараций налогоплательщиком сумма налоговых вычетов по ставке 0% уменьшена на суммы, ранее уменьшенные по результатам камеральных проверок. Поскольку уточненные налоговые декларации по НДС были представлены 14.02.2017, то есть после вынесения оспариваемого решения, данные декларации не могли быть учтены при вынесении решения от 06.09.2016.
Доводы Кооператива о принятии налоговым органом решений по результатам камеральных проверок налоговых деклараций по НДС за 3 и 4 кварталы 2012 года, представленных 14.02.2017 не влияют на выводы суда апелляционной инстанции, поскольку не являются предметом судебной оценки по настоящему делу и могут быть предметом отдельного судебного рассмотрения.
Уплата НДС в бюджет является обязанностью налогоплательщика и возникает по сроку уплаты налога, а получение возмещения НДС из бюджета связано с правом на вычеты; заявление вычетов по НДС является правом налогоплательщика и возможность получить НДС из бюджета возникает только после того, как это право реализовано, то есть вычет заявлен в налоговой декларации, за определенный налоговый период.
Таким образом, доводы Кооператива о том, что налоговый орган, определяя в ходе выездной налоговой проверки действительные налоговые обязательства, должен был предоставить вычеты в иных налоговых периодах (в 3, 4 кварталах 2012 года), что привело бы к отсутствию недоимки по итогам 2012 года отклоняются апелляционным судом.
Кроме того, не могут быть подведены итоги налоговым органом по НДС за 2012 год в целом, поскольку в силу статьи 163 Налогового кодекса Российской Федерации налоговым периодом по НДС является квартал.
Пунктом 8 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что в случае обнаружения в ходе налоговой проверки суммы налога, излишне возмещенной на основании решения налогового органа, в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения либо в решении об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указанная сумма признается недоимкой по налогу со дня фактического получения налогоплательщиком средств (в случае возврата суммы налога) или со дня принятия решения о зачете суммы налога, заявленной к возмещению (в случае зачета суммы налога).
Таким образом, в связи с тем, что организация необоснованно получила сумму НДС, данные средства являются недоимкой, поскольку они согласно материалам дела, были фактически получены из бюджета.
В решении налогового органа указано о возникновении недоимки именно за 1, 2 кварталы 2012 года, а не за 3 и 4 квартал 2012 года. При этом обстоятельств наличия переплаты не установлено.
Возмещение налога связано с исчислением его к уплате и является следствием применения налоговых вычетов. Соответственно, неправомерное возмещение из бюджета денежных средств ведет к корректировке налоговой декларации и уплате в бюджет налога, ранее полученного на основании недостоверных либо ошибочных данных. Причем правовое значение для решения вопроса о наличии либо отсутствии у организации недоимки в результате необоснованного заявления к вычету НДС имеет не наличие права на возмещение, а фактическое получение ею средств путем возмещения налога в форме возврата (зачета).
При установленных обстоятельствах суд апелляционной инстанции признает обоснованными доводы апелляционной жалобы.
В связи с изложенным, решение суда первой инстанции в обжалуемой части подлежит отмене на основании пункта 4 части 1 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации ввиду неправильного применения норм материального права, с принятием нового судебного акта - об отказе в удовлетворении заявленных требований.
Руководствуясь статьями 258, 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,
постановил:
Решение Арбитражного суда Республики Саха (Якутия) от 17 мая 2017 года по делу N А58-1219/2017 в обжалуемой части удовлетворения заявленных требований о признании незаконным решения Управления Федеральной налоговой службы России по Республике Саха (Якутия) (ИНН 1434003990, ОГРН 1051401721282) от 06.09.2016 N 07-43/3 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части начисления суммы налога на добавленную стоимость в размере 5 992 809 рублей отменить, апелляционную жалобу - удовлетворить.
Принять по делу в отмененной обжалуемой части новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований.
Постановление арбитражного суда апелляционной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в двухмесячный срок в кассационном порядке в Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа, через арбитражный суд первой инстанции, принявший решение.
Председательствующий
В.Л.КАМИНСКИЙ
В.Л.КАМИНСКИЙ
Судьи
В.А.СИДОРЕНКО
Е.О.НИКИФОРЮК
В.А.СИДОРЕНКО
Е.О.НИКИФОРЮК
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)