Судебные решения, арбитраж
Налог на имущество организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 04 мая 2016 года.
Постановление в полном объеме изготовлено 05 мая 2016 года.
Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего Савельевой Н.М.,
судей Борзенковой И.В., Васевой Е.Е.
при ведении протокола судебного заседания секретарем Келлер О.В.
при участии:
от заявителя ООО "Объединенная Автомобильная Группа" - Михайлов Е.В. - представитель по доверенности от 24.12.2015 г.
от заинтересованного лица Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Удмуртской Республике - Куликов А.Ю. - представитель по доверенности от 11.01.2016 г., Бобкова Н.А. - представитель по доверенности от 11.01.2016 г.
лица, участвующие в деле, о месте и времени рассмотрения дела извещены надлежащим образом в порядке статей 121, 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на Интернет-сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда,
рассмотрев апелляционную жалобу заявителя общества с ограниченной ответственностью "Объединенная Автомобильная Группа"
на решение Арбитражного суда Удмуртской Республики
от 10 февраля 2016 года
по делу N А71-12586/2015,
принятое судьей Т.С.Коковихиной
по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Объединенная Автомобильная Группа" (ОГРН 1101840002758, ИНН 1101840002758)
к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Удмуртской Республике (ОГРН 1041804000116, ИНН 1833028059)
о признании решения налогового органа недействительным в части,
установил:
Общество с ограниченной ответственностью "Объединенная Автомобильная Группа" обратилось в Арбитражный суд Удмуртской Республики с заявлением о признании решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Удмуртской Республике от 26.06.2015 N 08-59/6 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения недействительным в части доначисления недоимки по НДС в сумме 3 437 000 руб., уменьшения заявленного к возмещению из бюджета НДС в сумме 11 107 руб., уменьшения убытка по налогу на прибыль организации за 2013 год в сумме 20 623 294 руб., признания недействительным п. 2.3 описательной части решения от 26.05.2015 N 08-59/6, об обязании инспекции произвести перерасчет налога на имущество организаций, уменьшив налог к уплате за 2012 г. на 523 986,26 руб., за 2013 г. - на 480 945,08 руб.
Решением Арбитражного суда Удмуртской Республики от 10.02.2016 г. в удовлетворении требований Общества с ограниченной ответственностью "Объединенная Автомобильная Группа" г. Ижевск отказано полностью. Обществу выдана справка на возврат из федерального бюджета излишне уплаченной госпошлины в размере 3000 рублей по платежному поручению от 26.10.2015 N 13002.
Заявитель по делу, не согласившись с решением суда в части отказа в удовлетворении заявленных требований в части доначисления НДС в сумме 3 437 000 руб., уменьшения заявленного к возмещению из бюджета НДС в сумме 11 107 руб., уменьшения убытка по налогу на прибыль организации за 2013 год в сумме 20 623 294 руб., обратился с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда в указанной части отменить и вынести новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований в указанной части.
В обоснование жалобы указывает следующее: 1) доначисление НДС в размере 3 448 107 руб. за 2, 3, 4 кварталы 2013 года, в связи с восстановлением инспекцией вычета в периоде использования в операциях, не облагаемых НДС - указывает, что абзац 9 пункта 4 статьи 270 НК РФ, согласно которому если доля необлагаемых операций налогоплательщика составляет менее 5%, то налогоплательщик вправе не вести раздельный учет, весь НДС принимать к вычетам, распространяется не только на случаи применения вычетов по НДС, но и на случаи восстановления НДС; 2) уменьшение убытка по налогу на прибыль организаций за 2013 год на сумму 20 623 294 руб. - поясняет, что поскольку комплект оборудования был приобретен для производства автомобилей, производственная программа предполагала выпуск автомобилей, в период консервации объект служил управленческим целям (создан резервный запас оборудования), после ликвидации основных средств от реализации металлолома получен доход, следовательно, понесенные расходы направлены на получение дохода; 3) полагает, что в расходы по налогу на прибыль организаций за 2013 год в любом случае следует отнести доначисленный по результатам проверки (восстановленный) НДС в сумме 3 437 000 руб., поскольку обязанность по восстановлению НДС в порядке, предусмотренном пунктом 3 статьи 170 НК РФ, предполагает безусловное право на включение восстановленной суммы НДС в состав прочих расходов (статья 264 НК РФ).
Законность и обоснованность решения проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в соответствии со статьями 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации только в обжалуемой части.
Как следует из материалов дела, Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Удмуртской Республике проведена выездная налоговая проверка в отношении ООО "Объединенная Автомобильная Группа" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты по налогу на прибыль организаций и налогу на добавленную стоимость за период с 01.01.2012 по 31.12.2013.
По результатам проверки налоговым органом составлен акт выездной налоговой проверки от 14.05.2015 и вынесено решение от 26.06.2015 N 08-59/6, согласно которому Обществу доначислен НДС в сумме 3 437 000 руб., уменьшен заявленный к возмещению из бюджета в завышенных размерах НДС за 4 квартал 2013 г. в сумме 11 107 руб., уменьшены убытки по налогу на прибыль организаций за 2013 г. в сумме 20 623 294 руб.
Основанием для доначисления НДС за 2, 3 и 4 кварталы 2013 года в сумме 3 437 000 руб. и уменьшения заявленного к возмещению из бюджета НДС в сумме 11 107 руб., послужили выводы материалов проверки о том, что, в нарушение абз. 2 подп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ налогоплательщиком не восстановлена сумма НДС, ранее принятая к вычету, по оборудованию, которое в дальнейшем продано в качестве металлолома, то есть использовано в операциях, не подлежащих обложению НДС.
В части налога на прибыль организаций за 2013 год налоговым органом исключены из убытка расходы по приобретению данного оборудования в сумме 20 623 294 руб., поскольку все объекты были законсервированы с момента их приобретения и до списания с учета для реализации в качестве металлолома, оборудование не использовалось в производственной деятельности налогоплательщика, то есть понесенные расходы не были направлены на получение дохода.
Решение налогового органа от 26.06.2015 N 08-59/6 заявитель обжаловал в Управление Федеральной налоговой службы по Удмуртской Республики. Решением УФНС России по Удмуртской Республике от 21.08.2015 N 06-07/13045@ (т. 2 л.д. 40-46) по апелляционной жалобе ООО "ОАГ" решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы крупнейшим налогоплательщикам по Удмуртской Республике об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 26.06.2015 N 08-59/6 оставлено без изменения, апелляционная жалоба - без удовлетворения.
Общество, полагая, что решение инспекции является незаконным и нарушает его права и законные интересы в предпринимательской деятельности, обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.
Суд первой инстанции, отказывая в удовлетворении заявленных требований в части налога на прибыль организаций, исходил из того, что приобретенное оборудование не использовалось в производственной деятельности общества, в связи с чем расходы списаны налогоплательщиком необоснованно. В части доначисления НДС суд указал, что в дальнейшем приобретенное оборудование, по которому налогоплательщиком были заявлены вычеты по НДС, реализовано Обществом в виде лома стального, то есть использовано для осуществления операций, которые освобождены от обложения НДС, следовательно, заявитель в соответствии с подп. 1 п. 1 ст. 146, подп. 25 п. 2 ст. 149, подп. 1 п. 2, подп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ, обязан восстановить к уплате в бюджет сумму налога на добавленную стоимость, ранее принятую к вычету.
Заявитель с данными выводами суда не согласен. В обоснование жалобы по НДС указывает, что согласно абзацу 9 пункта 4 статьи 270 НК РФ, если доля необлагаемых операций налогоплательщика составляет менее 5%, то налогоплательщик вправе не вести раздельный учет и весь НДС принимать к вычетам. Указанные положения налогового законодательства должны распространяться и на случаи восстановления НДС. В части налога на прибыль организаций полагает, поскольку комплект оборудования был приобретен для производства автомобилей, производственная программа предполагала выпуск автомобилей, в период консервации объект служил управленческим целям (создан резервный запас оборудования), в дальнейшем после ликвидации основных средств от реализации металлолома получен доход, следовательно, понесенные расходы направлены на получение дохода и обоснованно учтены обществом при формировании убытка; обязанность по восстановлению НДС в порядке, предусмотренном пунктом 3 статьи 170 НК РФ, предполагает безусловное право на включение восстановленной суммы НДС в состав прочих расходов (статья 264 НК РФ).
Изучив материалы дела, проверив соответствие выводов, содержащихся в обжалуемом судебном акте, имеющимся в материалах дела доказательствам, обсудив доводы апелляционной жалобы и возражений на нее, проверив правильность применения судом норм материального права, соблюдения норм процессуального права, суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.
В части доначисления (восстановления) НДС в 2, 3, 4 кварталах 2013 года сумме 3 448 107 руб., ранее принятого обществом в вычеты в 3 квартале 2011 года, судом первой инстанции установлены следующие обстоятельства по делу.
В течение 2011 г. заявитель приобретал по договорам купли-продажи имущества от 12.09.2011 у ОАО "ИжАвто", у ООО "Иж-капитал" следующие объекты основных средств, в отношении которых между сторонами договора были подписаны акты приема-передачи имущества: 1) "Линия сварки кузова а/м KIA SPECTRA" инв. N 700256111; 2) "Тельфер электрический Г/П 3.2Т Т-10532" инв. N 700225677, "Таль электрическая Г/П 2Т Т-10432" инв. N 700225862, "Тельфер электрический Г/П 3.2Т Т-10532" инв. N 700227138; 3) "Кондиционер БК-2000" инв. N 700266559, "Кафедра мастера Г 819-1165" инв. N 700024512; 4) "Таль электрическая Г/П ЗТ" инв. N 700222628, "Тальэлектрическая Г/П ЗТ" инв. N 700222660; 5) "Рама технологическая Г 819-3513" инв. N 700573328; 6) "Тележка Г819-1995 00.000" инв. N 700624756-700624763; 7) "Полуавтомат сварочный ПДГ-525-43 С ВДУ-50643" инв. N 700225085; 8) "Машина подвесная точечная МТПГ-150" инв. N 700250919, "Машина подвесная точечная МТПГ-75" инв. N 700250917, "Машина подвесная точечная МТПГ-150" инв. N 700250920; 9) "Монорельс Туртелье" инв. N 705221359; 10) "Линия сварки боковины левой а/м KIA SPECTRA" инв. N 700256113; 11) "Линия сварки боковины правой а/м KIA SPECTRA" инв. N 700256112; 12) "Линия сварки накладки рамы ветрового окна и щита передка а/м KIA SPECTRA" инв. N 700256114; 13) "Линия сварки пола а/м KIA SPECTRA" инв. N 700256110; 14) "Линия подачи боковин левых монорельсовая" инв. N 700720177, "Линия подачи боковин правых монорельсовая" инв. N 700720178, "Линия подачи кузовов на финишную линию монорельсовая" инв. N 700720179; 15) "Линия сварки финишная" инв. N 700720218.
Указанные объекты основных средств введены заявителем в эксплуатацию актами ввода от 16.09.2011, составлены инвентарные карточки, объектам присвоены соответствующие инвентарные номера (т. 6 л.д. 1-10, 53, 55-105).
В соответствии с приказами на консервацию основных средств N П-ОАГ-158 от 30.12.2011, N П-ОАГ-150 от 31.07.2012, N П-ОЛГ-319 от 28.09.2012; N 11-ОАГ-421 от 29.12.2012 (т. 6 л.д. 21-45, 176-203) все объекты были законсервированы с 30.09.2011 года до списания с учета. В соответствии с инвентарными карточками на объекты основных средств фактический срок эксплуатации - 0 месяцев. Амортизация по спорным объектам основных средств по бухгалтерскому и налоговому учету не начислялась.
На основании актов о техническом состоянии основных средств, в связи с невозможностью дальнейшего использования, модернизацией и развитием производственных мощностей, были изданы приказы, распоряжения о списании части основных средств с учета и передаче их на реализацию в качестве металлолома (шихты).
Остальные основные средства, в соответствии с приказами о разделении N Р-ОАГ-7-14188 от 24.08.2012, N Р-4-05658 от 15.05.2013, оборотно-сальдовыми ведомостями по счету 02 "Амортизация ОС", налоговым регистром по учету амортизации, были разделены и поставлены на бухгалтерский учет как отдельные объекты основных средств, с начислением амортизации.
Поскольку реализация металлолома освобождена от обложения НДС (подпункт 25 пункта 2 статьи 149 НК РФ), суд первой инстанции пришел к выводу, что Общество обязано восстановить суммы НДС ранее принятые к вычету.
Между тем, судом первой инстанции не учтены следующие нормы налогового законодательства и обстоятельства по делу.
Согласно пункту 1 статьи 170 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверяемом периоде): суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав либо фактически уплаченные им при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, если иное не установлено положениями настоящей главы, не включаются в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций (налога на доходы физических лиц), за исключением случаев, предусмотренных пунктом 2 настоящей статьи.
Пункт 2 статьи 170 НК РФ содержит общие условия, исключающие вычет НДС по товарам (работам, услугам), использованным для не облагаемой налогом деятельности, и предусматривающие отнесение таких сумм налога на расходы.
Так, в соответствии с пунктом 2 статьи 170 НК РФ - суммы налога, предъявленные покупателю при приобретении товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, либо фактически уплаченные при ввозе товаров, в том числе основных средств и нематериальных активов, на территорию Российской Федерации, учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, в том числе в случае приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, используемых для операций по производству и (или) реализации (а также передаче, выполнению, оказанию для собственных нужд) товаров (работ, услуг), не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения).
Отношения, возникающие в случае использования товаров (работ, услуг) в операциях, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 НК РФ, в последующих периодах по отношению к периоду приобретения, урегулированы подпунктом 2 пункта 3 статьи 170 НК РФ.
В соответствии с подпунктом 2 пункта 3 статьи 170 НК РФ суммы налога, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам в порядке, предусмотренном настоящей главой, подлежат восстановлению налогоплательщиком в случаях: дальнейшего использования таких товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, и имущественных прав для осуществления операций, указанных в пункте 2 настоящей статьи, за исключением операции, предусмотренной подпунктом 1 настоящего пункта.
Восстановлению подлежат суммы налога в размере, ранее принятом к вычету, а в отношении основных средств и нематериальных активов - в размере суммы, пропорциональной остаточной (балансовой) стоимости без учета переоценки.
Суммы налога, подлежащие восстановлению в соответствии с настоящим подпунктом, не включаются в стоимость указанных товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, имущественных прав, а учитываются в составе прочих расходов в соответствии со статьей 264 настоящего Кодекса.
Восстановление сумм налога производится в том налоговом периоде, в котором товары (работы, услуги), в том числе основные средства и нематериальные активы, и имущественные права были переданы или начинают использоваться налогоплательщиком для осуществления операций, указанных в пункте 2 настоящей статьи.
Согласно пункту 4 статьи 170 НК РФ суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции:
- учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), имущественных прав в соответствии с пунктом 2 статьи 170 НК РФ, в случае, если приобретенные товары (работы, услуги), в том числе основные средства и нематериальные активы, имущественные права, используются только для осуществления операций, не облагаемых НДС;
- принимаются к вычету в соответствии со статьей 172 НК РФ в случае, если приобретенные товары (работы, услуги), в том числе основные средства и нематериальные активы, имущественные права, используются только для осуществления операций, облагаемых НДС;
- принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), в случае, если приобретенные товары (работы, услуги), в том числе основные средства и нематериальные активы, имущественные права, одновременно используются для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций, в порядке, установленном принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения (общехозяйственные расходы). Указанная пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав, отгруженных за налоговый период.
Согласно абзацу 9 пункта 4 статьи 170 НК РФ налогоплательщик имеет право не применять положения этого пункта к тем налоговым периодам, в которых доля совокупных расходов на производство товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых не подлежат налогообложению, не превышает 5 процентов общей величины совокупных расходов на производство. При этом все суммы налога, предъявленные таким налогоплательщикам продавцами используемых в производстве товаров (работ, услуг), имущественных прав в указанном налоговом периоде, подлежат вычету в соответствии с порядком, предусмотренным статьей 172 НК РФ.
Поскольку положениями пункта 4 статьи 170 НК РФ определен порядок ведения раздельного учета сумм НДС, предъявленных по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым как для осуществления только облагаемых НДС операций или для осуществления только не облагаемых НДС операций, так и для одновременного использования в облагаемых и не подлежащих обложению НДС операциях, то абзац 9 пункта 4 статьи 170 НК РФ применяется к сумме НДС, предъявленного по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, приобретенным для использования во всех перечисленных выше операциях.
Таким образом, на основании абзаца 9 пункта 4 статьи 170 НК РФ, в случае если за налоговый период доля совокупных расходов на производство товаров (работ, услуг, имущественных прав), операции по реализации которых не подлежат налогообложению, не превышает 5 процентов общей величины совокупных расходов на производство, то все суммы налога, предъявленные налогоплательщикам продавцами используемых в производстве товаров (работ, услуг, имущественных прав) в указанном налоговом периоде, налогоплательщики вправе предъявлять к вычету в соответствии с порядком, предусмотренным статьей 172 НК РФ.
Согласно Постановлению Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 21.06.2012 N 2676/2012 из системного анализа статьи 170 НК РФ усматривается, что вопросам налогового учета посвящены содержащиеся в ней положения в том значении, в котором они решают вопрос отнесения сумм НДС к налоговым вычетам по данному налогу либо к расходам по налогу на прибыль. В этом смысле абзац девятый пункта 4 упомянутой статьи предоставляет налогоплательщикам возможность отказаться от избыточного учета показателей, которые недостаточно существенны для целей исчисления НДС. Несущественными (не представляющими интереса для целей налогообложения) признаны показатели расходов, имеющие отношение к операциям, освобожденным от налогообложения, не превышающие пяти процентов от всех расходов налогоплательщиков.
Исходя из системного толкования положений статьи 170 НК РФ с учетом правоприменительной практики, положения абзаца 9 пункта 4 статьи 170 НК РФ направлены на освобождение налогоплательщиков, доля расходов которых на осуществление необлагаемых операций не превышает 5%, от обязанности ведения раздельного учета и на предоставление им права на принятие к вычету всех сумм налога, предъявленных им при осуществлении необлагаемых операций.
Возложение на таких налогоплательщиков обязанности по восстановлению ранее принятых к вычету сумм налога означает лишение их права на вычет в части расходов по необлагаемым операциям, и, соответственно, противоречит действительному смыслу положений абзаца 9 пункта 4 статьи 170 НК РФ, предусматривающих право налогоплательщиков на вычет всех сумм налога, относящихся к расходам на необлагаемую деятельность, если данные расходы в соответствующем периоде незначительны.
Довод налогового органа о том, что предусмотренное пунктом 4 статьи 170 НК РФ правило о 5% подлежит применению исключительно в отношении вычетов в налоговом периоде приобретения имущества (товара) отклоняется, как не соответствующий смыслу и содержанию норм статьи 170 НК РФ и свидетельствуют об ограничительном толковании нормы пункта 4.
Как следует из материалов дела, Общество применяет положения абзаца 9 пункта 4 статьи 170 НК РФ в тех налоговых периодах, в которых доля совокупных расходов на производство товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых не подлежат налогообложению, не превышает 5 процентов общей величины совокупных расходов на производство.
По спорному эпизоду - период принятия к вычету НДС по спорным объектам основных средств - 3 квартал 2011 года. Период восстановления налоговым органом НДС по результатам налоговой проверки - 2, 3, 4 кварталы 2013 года (период ликвидации части основных средств и реализации их в качестве стального лома, то есть использование в необлагаемых НДС операциях).
В указанные налоговые периоды Общество осуществляло как облагаемые НДС операции, так и операции не подлежащие налогообложению. При этом производило в соответствии с абзацем 9 пункта 4 статьи 170 НК РФ расчет совокупных расходов на приобретение, производство и (или) реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых не подлежат налогообложению в общей величине совокупных расходов на приобретение, производство и (или) реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав.
Согласно данному расчету доля необлагаемых операций в 3 квартале 2011 года составляет - 0,2%, 2 квартал 2013 года - 1,6%, 3 квартал 2013 года - 1,28%, 4 квартал 2013 года - 2, 23%.
В рассматриваемом случае налоговый орган не оспаривает, что доля расходов, относящихся к операциям по реализации металлолома, не превышает пяти процентов общей величины совокупных расходов Общества в спорных налоговых периодах.
Учитывая, что в 3 квартале 2011 года расчетная величина не превышала 5%, то весь входящий НДС был обществом обоснованно принят к учету в порядке статьи 172 НК РФ.
При незначительности доли расходов на необлагаемую НДС деятельность в общем объеме расходов налогоплательщика, общество, руководствуясь положениями пунктов 2, 3, 4 статьи 170 НК РФ, вправе было не вести раздельный учет сумм налога на добавленную стоимость по облагаемым и необлагаемым операциям, не выделять относящиеся к необлагаемой деятельности суммы налога, в том числе вправе не восстанавливать ранее принятые к вычету суммы налога по совершенным в соответствующих налоговых периодах (2, 3, 4 кварталах 2013 года) необлагаемых операциях.
Ссылка на пункт 3 статьи 170 НК РФ судом апелляционной инстанции отклоняется, поскольку положения упомянутого пункта предполагают ведение налогоплательщиком раздельного учета облагаемых и не облагаемых НДС операций, в то время как абзац 9 пункта 4 статьи 170 НК РФ предоставляет налогоплательщику право в исключительных случаях такого учета не вести.
Вывод суда о том, что спорные объекты основных средств в облагаемой НДС деятельности, не использовались, фактически в эксплуатацию не были введены, использование данных объектов в производстве автомобилей, изготовляемых ООО "ОАГ" не осуществлялось, не соответствует материалам дела, поскольку часть основных средств, в 2013 году в связи с невозможностью дальнейшего использования, была списана и передана на реализацию в качестве металлолома (шихты), а другая часть подвергнута разделению, поставлена на учет в качестве отдельных объектов основных средств, использована в производственной деятельности (производство автомобилей в 2013 году) с начислением амортизации.
В части уменьшения убытка по налогу на прибыль организаций за 2013 г. в сумме 20 623 294 руб., судом первой инстанции установлены следующие обстоятельства по делу.
Судом установлено, что оборудование, которое было приобретено налогоплательщиком по вышеуказанным договорам купли-продажи имущества от 12.09.2011 у ОАО "ИжАвто", у ООО "Иж-капитал", в производстве автомобилей не использовалось, с момента его приобретения и до его ликвидации находилось на консервации, амортизация по нему не начислялась, после его ликвидации было реализовано в качестве металлолома.
В связи с неиспользованием основных средств в производственной деятельности налогоплательщика, суд первой инстанции пришел к выводу о необоснованном завышении налогоплательщиком внереализационных расходов в 2013 г. в размере 20 263 294 руб.
В части восстановленного налоговым органом вычета по НДС - 3 448 107 руб. (в периоде реализации металлолома), суд пришел к выводу, что НДС не подлежит списанию в прочие расходы по налогу на прибыль организаций, поскольку затраты по приобретению спорных объектов, в том числе суммы восстановленного НДС, не были произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Между тем, судом первой инстанции не учтено следующее.
Согласно статье 247 Кодекса объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком.
Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Кодекса "Налог на прибыль организаций".
Пунктом 1 и 2 статьи 252 Кодекса установлено, что в целях главы 25 налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов. Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, - убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.
В соответствии со статьей 265 Кодекса в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией.
Согласно подпункту 8 пункта 1 статьи 265 Кодекса к таким расходам, в частности, относятся расходы на ликвидацию выводимых из эксплуатации основных средств, на списание нематериальных активов, включая суммы недоначисленной в соответствии с установленным сроком полезного использования амортизации, а также расходы на ликвидацию объектов незавершенного строительства и иного имущества, монтаж которого не завершен (расходы на демонтаж, разборку, вывоз разобранного имущества), охрану недр и другие аналогичные работы.
Следовательно, налогоплательщик вправе включить в состав внереализационных расходов при исчислении налога на прибыль организаций сумму недоначисленной амортизации по ликвидируемому основному средству.
Довод инспекции о том, что спорные расходы не подлежат списанию, поскольку ликвидированные основные средства не использовалось в процессе производства, а находилось на консервации, подлежит отклонению.
Положения подпункта 8 пункта 1 статьи 265 Кодекса предусматривают возможность включения в состав внереализационных расходов при исчислении налога на прибыль организаций расходов, состоящих из сумм недоначисленной в соответствии с установленным сроком полезного использования амортизации по ликвидируемому основному средству.
В соответствии с пунктом 1 статьи 257 Кодекса под основными средствами в целях главы 25 Кодекса понимается часть имущества, используемого в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией первоначальной стоимостью более 40 тыс. рублей.
Правила формирования в бухгалтерском учете информации об основных средствах организации установлены Положением по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденным Приказом Министерства Финансов Российской Федерации от 30.03.2001 N 26н (далее - Положение по бухгалтерскому учету).
Согласно пункту 5 Положения по бухгалтерскому учету к основным средствам относятся в том числе здания, сооружения внутрихозяйственные дороги и прочие соответствующие объекты.
Таким образом, в соответствии с положениями подпункта 8 пункта 1 статьи 265 Кодекса основополагающим критерием для учета затрат в состав внереализационных расходов является наличие у ликвидируемого объекта статуса "основного средства", при том что Положением по бухгалтерскому учету не предусмотрено, что нахождение тех или иных объектов на консервации лишает их статуса "основных средств".
Как следует из представленных в материалы дела доказательств, ликвидированные объекты были поставлены на бухгалтерской учет в качестве основных средств, были введены в эксплуатацию, после чего законсервированы.
Анализ подпункта 8 пункта 1 статьи 265 Кодекса показывает, что учет расходов в виде недоначисленной амортизации связан с ликвидацией основного средства вне зависимости от того, используется оно или находится на консервации (не начисляется амортизация).
Отрицание инспекцией возможности общества учесть в составе внереализационных расходов суммы недоначисленной амортизации по ликвидируемым основным средствам, находящимся на консервации, фактически означает невозможность общества учитывать при исчислении налога на прибыль расходов, понесенных при создании (приобретении) основного средства, что противоречит нормам права.
Следовательно, вывод заявителя апелляционной жалобы о том, что общество обоснованно учло суммы остаточной стоимости ликвидированных объектов основных средств, основан на правильном применении норм права к установленным конкретным фактическим обстоятельствам и соответствует имеющимся в материалах дела доказательствам.
Кроме того, в силу пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации, расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Таким образом, основным требованием для отнесения затрат к расходам является их направленность на получение дохода от реально осуществляемой предпринимательской деятельности.
Из названной нормы следует, что бремя документального обоснования понесенных расходов и их связи с осуществляемой финансово-хозяйственной деятельностью лежит на налогоплательщике.
Из материалов дела следует, что после снятия с учета основных средств, они были реализованы налогоплательщиком в качестве металлолома, доход от их реализации учтен при исчислении налога на прибыль организаций.
Поскольку затраты, понесенные обществом при приобретении оборудования, были направлены на получение дохода от реальных финансово-хозяйственных операций, у налогового органа не имелось оснований для их исключения из расходов.
В части списания в расходы суммы восстановленного НДС в размере 3 448 107 руб. следует отменить следующее.
В соответствии с п. 1 ч. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы налогоплательщика - суммы налогов и сборов, таможенных пошлин и сборов, страховых взносов в Пенсионный фонд Российской Федерации на обязательное пенсионное страхование, в Фонд социального страхования Российской Федерации на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, в Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и территориальные фонды обязательного медицинского страхования на обязательное медицинское страхование, начисленные в установленном законодательством Российской Федерации порядке, за исключением перечисленных в статье 270 настоящего Кодекса.
Согласно подпункта 2 пункта 3 статьи 170 НК РФ - суммы налога на добавленную стоимость, подлежащие восстановлению в соответствии с настоящим подпунктом, не включаются в стоимость указанных товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, имущественных прав, а учитываются в составе прочих расходов в соответствии со статьей 264 настоящего Кодекса.
Из анализа указанных норм налогового законодательства следует, что обязанность по восстановлению НДС в порядке, предусмотренном пунктом 3 статьи 170 НК РФ, предполагает безусловное право на включение восстановленной суммы НДС в состав прочих расходов (статья 264 НК РФ).
Таким образом, в любом случае, в силу положений пункта 1 части 1 статьи 264 НК РФ и подпункта 2 пункта 3 статьи 170 НК РФ, сумма восстановленного по результатам налоговой проверки НДС в размере 3 448 107 руб., подлежала отнесению инспекцией в прочие расходы при определении размера убытка по налогу на прибыль организаций за 2013 год.
При указанных обстоятельствах решение Арбитражного суда Удмуртской Республики от 10 февраля 2016 года по делу N А71-12586/2015 следует отменить в части.
Признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Удмуртской Республике от 26.06.2015 N 08-59/6 в части доначисления налога на добавленную стоимость, в сумме 3 437 000 руб., уменьшения убытка по налогу на прибыль организации в размере 20 623 294 руб., уменьшения к возмещению из бюджета налога на добавленную стоимость в сумме 11 107 руб., как несоответствующее НК РФ, и обязать налоговый орган устранить допущенные нарушения прав и законных интересов налогоплательщика.
В остальной части решение суда оставить без изменения.
В соответствии со ст. 110 АПК РФ следует взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Удмуртской Республике (ОГРН 1041804000116, ИНН 1833028059) в пользу общества с ограниченной ответственностью "Объединенная Автомобильная Группа" (ОГРН 1101840002758, ИНН 1101840002758) в возмещение расходов на оплату госпошлины 4 500 (Четыре тысячи пятьсот) руб.
Руководствуясь статьями 110, 176, 258, 266, 268, 269, ч. 1 ст. 270, ст. 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд
постановил:
Решение Арбитражного суда Удмуртской Республики от 10 февраля 2016 года по делу N А71-12586/2015 отменить в части.
Признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Удмуртской Республике от 26.06.2015 N 08-59/6 в части доначисления налога на добавленную стоимость, в сумме 3 437 000 руб., уменьшения убытка по налогу на прибыль организации в размере 20 623 294 руб., уменьшения к возмещению из бюджета налога на добавленную стоимость в сумме 11 107 руб., как несоответствующее НК РФ, и обязать налоговый орган устранить допущенные нарушения прав и законных интересов налогоплательщика.
В остальной части решение суда оставить без изменения.
Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Удмуртской Республике (ОГРН 1041804000116, ИНН 1833028059) в пользу общества с ограниченной ответственностью "Объединенная Автомобильная Группа" (ОГРН 1101840002758, ИНН 1101840002758) в возмещение расходов на оплату госпошлины 4 500 (Четыре тысячи пятьсот) руб.
Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, через Арбитражный суд Удмуртской Республики.
Председательствующий
Н.М.САВЕЛЬЕВА
Судьи
И.В.БОРЗЕНКОВА
Е.Е.ВАСЕВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ СЕМНАДЦАТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 05.05.2016 N 17АП-3802/2016-АК ПО ДЕЛУ N А71-12586/2015
Разделы:Налог на имущество организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
СЕМНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 5 мая 2016 г. N 17АП-3802/2016-АК
Дело N А71-12586/2015
Резолютивная часть постановления объявлена 04 мая 2016 года.
Постановление в полном объеме изготовлено 05 мая 2016 года.
Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего Савельевой Н.М.,
судей Борзенковой И.В., Васевой Е.Е.
при ведении протокола судебного заседания секретарем Келлер О.В.
при участии:
от заявителя ООО "Объединенная Автомобильная Группа" - Михайлов Е.В. - представитель по доверенности от 24.12.2015 г.
от заинтересованного лица Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Удмуртской Республике - Куликов А.Ю. - представитель по доверенности от 11.01.2016 г., Бобкова Н.А. - представитель по доверенности от 11.01.2016 г.
лица, участвующие в деле, о месте и времени рассмотрения дела извещены надлежащим образом в порядке статей 121, 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на Интернет-сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда,
рассмотрев апелляционную жалобу заявителя общества с ограниченной ответственностью "Объединенная Автомобильная Группа"
на решение Арбитражного суда Удмуртской Республики
от 10 февраля 2016 года
по делу N А71-12586/2015,
принятое судьей Т.С.Коковихиной
по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Объединенная Автомобильная Группа" (ОГРН 1101840002758, ИНН 1101840002758)
к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Удмуртской Республике (ОГРН 1041804000116, ИНН 1833028059)
о признании решения налогового органа недействительным в части,
установил:
Общество с ограниченной ответственностью "Объединенная Автомобильная Группа" обратилось в Арбитражный суд Удмуртской Республики с заявлением о признании решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Удмуртской Республике от 26.06.2015 N 08-59/6 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения недействительным в части доначисления недоимки по НДС в сумме 3 437 000 руб., уменьшения заявленного к возмещению из бюджета НДС в сумме 11 107 руб., уменьшения убытка по налогу на прибыль организации за 2013 год в сумме 20 623 294 руб., признания недействительным п. 2.3 описательной части решения от 26.05.2015 N 08-59/6, об обязании инспекции произвести перерасчет налога на имущество организаций, уменьшив налог к уплате за 2012 г. на 523 986,26 руб., за 2013 г. - на 480 945,08 руб.
Решением Арбитражного суда Удмуртской Республики от 10.02.2016 г. в удовлетворении требований Общества с ограниченной ответственностью "Объединенная Автомобильная Группа" г. Ижевск отказано полностью. Обществу выдана справка на возврат из федерального бюджета излишне уплаченной госпошлины в размере 3000 рублей по платежному поручению от 26.10.2015 N 13002.
Заявитель по делу, не согласившись с решением суда в части отказа в удовлетворении заявленных требований в части доначисления НДС в сумме 3 437 000 руб., уменьшения заявленного к возмещению из бюджета НДС в сумме 11 107 руб., уменьшения убытка по налогу на прибыль организации за 2013 год в сумме 20 623 294 руб., обратился с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда в указанной части отменить и вынести новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований в указанной части.
В обоснование жалобы указывает следующее: 1) доначисление НДС в размере 3 448 107 руб. за 2, 3, 4 кварталы 2013 года, в связи с восстановлением инспекцией вычета в периоде использования в операциях, не облагаемых НДС - указывает, что абзац 9 пункта 4 статьи 270 НК РФ, согласно которому если доля необлагаемых операций налогоплательщика составляет менее 5%, то налогоплательщик вправе не вести раздельный учет, весь НДС принимать к вычетам, распространяется не только на случаи применения вычетов по НДС, но и на случаи восстановления НДС; 2) уменьшение убытка по налогу на прибыль организаций за 2013 год на сумму 20 623 294 руб. - поясняет, что поскольку комплект оборудования был приобретен для производства автомобилей, производственная программа предполагала выпуск автомобилей, в период консервации объект служил управленческим целям (создан резервный запас оборудования), после ликвидации основных средств от реализации металлолома получен доход, следовательно, понесенные расходы направлены на получение дохода; 3) полагает, что в расходы по налогу на прибыль организаций за 2013 год в любом случае следует отнести доначисленный по результатам проверки (восстановленный) НДС в сумме 3 437 000 руб., поскольку обязанность по восстановлению НДС в порядке, предусмотренном пунктом 3 статьи 170 НК РФ, предполагает безусловное право на включение восстановленной суммы НДС в состав прочих расходов (статья 264 НК РФ).
Законность и обоснованность решения проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в соответствии со статьями 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации только в обжалуемой части.
Как следует из материалов дела, Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Удмуртской Республике проведена выездная налоговая проверка в отношении ООО "Объединенная Автомобильная Группа" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты по налогу на прибыль организаций и налогу на добавленную стоимость за период с 01.01.2012 по 31.12.2013.
По результатам проверки налоговым органом составлен акт выездной налоговой проверки от 14.05.2015 и вынесено решение от 26.06.2015 N 08-59/6, согласно которому Обществу доначислен НДС в сумме 3 437 000 руб., уменьшен заявленный к возмещению из бюджета в завышенных размерах НДС за 4 квартал 2013 г. в сумме 11 107 руб., уменьшены убытки по налогу на прибыль организаций за 2013 г. в сумме 20 623 294 руб.
Основанием для доначисления НДС за 2, 3 и 4 кварталы 2013 года в сумме 3 437 000 руб. и уменьшения заявленного к возмещению из бюджета НДС в сумме 11 107 руб., послужили выводы материалов проверки о том, что, в нарушение абз. 2 подп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ налогоплательщиком не восстановлена сумма НДС, ранее принятая к вычету, по оборудованию, которое в дальнейшем продано в качестве металлолома, то есть использовано в операциях, не подлежащих обложению НДС.
В части налога на прибыль организаций за 2013 год налоговым органом исключены из убытка расходы по приобретению данного оборудования в сумме 20 623 294 руб., поскольку все объекты были законсервированы с момента их приобретения и до списания с учета для реализации в качестве металлолома, оборудование не использовалось в производственной деятельности налогоплательщика, то есть понесенные расходы не были направлены на получение дохода.
Решение налогового органа от 26.06.2015 N 08-59/6 заявитель обжаловал в Управление Федеральной налоговой службы по Удмуртской Республики. Решением УФНС России по Удмуртской Республике от 21.08.2015 N 06-07/13045@ (т. 2 л.д. 40-46) по апелляционной жалобе ООО "ОАГ" решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы крупнейшим налогоплательщикам по Удмуртской Республике об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 26.06.2015 N 08-59/6 оставлено без изменения, апелляционная жалоба - без удовлетворения.
Общество, полагая, что решение инспекции является незаконным и нарушает его права и законные интересы в предпринимательской деятельности, обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.
Суд первой инстанции, отказывая в удовлетворении заявленных требований в части налога на прибыль организаций, исходил из того, что приобретенное оборудование не использовалось в производственной деятельности общества, в связи с чем расходы списаны налогоплательщиком необоснованно. В части доначисления НДС суд указал, что в дальнейшем приобретенное оборудование, по которому налогоплательщиком были заявлены вычеты по НДС, реализовано Обществом в виде лома стального, то есть использовано для осуществления операций, которые освобождены от обложения НДС, следовательно, заявитель в соответствии с подп. 1 п. 1 ст. 146, подп. 25 п. 2 ст. 149, подп. 1 п. 2, подп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ, обязан восстановить к уплате в бюджет сумму налога на добавленную стоимость, ранее принятую к вычету.
Заявитель с данными выводами суда не согласен. В обоснование жалобы по НДС указывает, что согласно абзацу 9 пункта 4 статьи 270 НК РФ, если доля необлагаемых операций налогоплательщика составляет менее 5%, то налогоплательщик вправе не вести раздельный учет и весь НДС принимать к вычетам. Указанные положения налогового законодательства должны распространяться и на случаи восстановления НДС. В части налога на прибыль организаций полагает, поскольку комплект оборудования был приобретен для производства автомобилей, производственная программа предполагала выпуск автомобилей, в период консервации объект служил управленческим целям (создан резервный запас оборудования), в дальнейшем после ликвидации основных средств от реализации металлолома получен доход, следовательно, понесенные расходы направлены на получение дохода и обоснованно учтены обществом при формировании убытка; обязанность по восстановлению НДС в порядке, предусмотренном пунктом 3 статьи 170 НК РФ, предполагает безусловное право на включение восстановленной суммы НДС в состав прочих расходов (статья 264 НК РФ).
Изучив материалы дела, проверив соответствие выводов, содержащихся в обжалуемом судебном акте, имеющимся в материалах дела доказательствам, обсудив доводы апелляционной жалобы и возражений на нее, проверив правильность применения судом норм материального права, соблюдения норм процессуального права, суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.
В части доначисления (восстановления) НДС в 2, 3, 4 кварталах 2013 года сумме 3 448 107 руб., ранее принятого обществом в вычеты в 3 квартале 2011 года, судом первой инстанции установлены следующие обстоятельства по делу.
В течение 2011 г. заявитель приобретал по договорам купли-продажи имущества от 12.09.2011 у ОАО "ИжАвто", у ООО "Иж-капитал" следующие объекты основных средств, в отношении которых между сторонами договора были подписаны акты приема-передачи имущества: 1) "Линия сварки кузова а/м KIA SPECTRA" инв. N 700256111; 2) "Тельфер электрический Г/П 3.2Т Т-10532" инв. N 700225677, "Таль электрическая Г/П 2Т Т-10432" инв. N 700225862, "Тельфер электрический Г/П 3.2Т Т-10532" инв. N 700227138; 3) "Кондиционер БК-2000" инв. N 700266559, "Кафедра мастера Г 819-1165" инв. N 700024512; 4) "Таль электрическая Г/П ЗТ" инв. N 700222628, "Тальэлектрическая Г/П ЗТ" инв. N 700222660; 5) "Рама технологическая Г 819-3513" инв. N 700573328; 6) "Тележка Г819-1995 00.000" инв. N 700624756-700624763; 7) "Полуавтомат сварочный ПДГ-525-43 С ВДУ-50643" инв. N 700225085; 8) "Машина подвесная точечная МТПГ-150" инв. N 700250919, "Машина подвесная точечная МТПГ-75" инв. N 700250917, "Машина подвесная точечная МТПГ-150" инв. N 700250920; 9) "Монорельс Туртелье" инв. N 705221359; 10) "Линия сварки боковины левой а/м KIA SPECTRA" инв. N 700256113; 11) "Линия сварки боковины правой а/м KIA SPECTRA" инв. N 700256112; 12) "Линия сварки накладки рамы ветрового окна и щита передка а/м KIA SPECTRA" инв. N 700256114; 13) "Линия сварки пола а/м KIA SPECTRA" инв. N 700256110; 14) "Линия подачи боковин левых монорельсовая" инв. N 700720177, "Линия подачи боковин правых монорельсовая" инв. N 700720178, "Линия подачи кузовов на финишную линию монорельсовая" инв. N 700720179; 15) "Линия сварки финишная" инв. N 700720218.
Указанные объекты основных средств введены заявителем в эксплуатацию актами ввода от 16.09.2011, составлены инвентарные карточки, объектам присвоены соответствующие инвентарные номера (т. 6 л.д. 1-10, 53, 55-105).
В соответствии с приказами на консервацию основных средств N П-ОАГ-158 от 30.12.2011, N П-ОАГ-150 от 31.07.2012, N П-ОЛГ-319 от 28.09.2012; N 11-ОАГ-421 от 29.12.2012 (т. 6 л.д. 21-45, 176-203) все объекты были законсервированы с 30.09.2011 года до списания с учета. В соответствии с инвентарными карточками на объекты основных средств фактический срок эксплуатации - 0 месяцев. Амортизация по спорным объектам основных средств по бухгалтерскому и налоговому учету не начислялась.
На основании актов о техническом состоянии основных средств, в связи с невозможностью дальнейшего использования, модернизацией и развитием производственных мощностей, были изданы приказы, распоряжения о списании части основных средств с учета и передаче их на реализацию в качестве металлолома (шихты).
Остальные основные средства, в соответствии с приказами о разделении N Р-ОАГ-7-14188 от 24.08.2012, N Р-4-05658 от 15.05.2013, оборотно-сальдовыми ведомостями по счету 02 "Амортизация ОС", налоговым регистром по учету амортизации, были разделены и поставлены на бухгалтерский учет как отдельные объекты основных средств, с начислением амортизации.
Поскольку реализация металлолома освобождена от обложения НДС (подпункт 25 пункта 2 статьи 149 НК РФ), суд первой инстанции пришел к выводу, что Общество обязано восстановить суммы НДС ранее принятые к вычету.
Между тем, судом первой инстанции не учтены следующие нормы налогового законодательства и обстоятельства по делу.
Согласно пункту 1 статьи 170 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверяемом периоде): суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав либо фактически уплаченные им при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, если иное не установлено положениями настоящей главы, не включаются в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций (налога на доходы физических лиц), за исключением случаев, предусмотренных пунктом 2 настоящей статьи.
Пункт 2 статьи 170 НК РФ содержит общие условия, исключающие вычет НДС по товарам (работам, услугам), использованным для не облагаемой налогом деятельности, и предусматривающие отнесение таких сумм налога на расходы.
Так, в соответствии с пунктом 2 статьи 170 НК РФ - суммы налога, предъявленные покупателю при приобретении товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, либо фактически уплаченные при ввозе товаров, в том числе основных средств и нематериальных активов, на территорию Российской Федерации, учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, в том числе в случае приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, используемых для операций по производству и (или) реализации (а также передаче, выполнению, оказанию для собственных нужд) товаров (работ, услуг), не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения).
Отношения, возникающие в случае использования товаров (работ, услуг) в операциях, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 НК РФ, в последующих периодах по отношению к периоду приобретения, урегулированы подпунктом 2 пункта 3 статьи 170 НК РФ.
В соответствии с подпунктом 2 пункта 3 статьи 170 НК РФ суммы налога, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам в порядке, предусмотренном настоящей главой, подлежат восстановлению налогоплательщиком в случаях: дальнейшего использования таких товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, и имущественных прав для осуществления операций, указанных в пункте 2 настоящей статьи, за исключением операции, предусмотренной подпунктом 1 настоящего пункта.
Восстановлению подлежат суммы налога в размере, ранее принятом к вычету, а в отношении основных средств и нематериальных активов - в размере суммы, пропорциональной остаточной (балансовой) стоимости без учета переоценки.
Суммы налога, подлежащие восстановлению в соответствии с настоящим подпунктом, не включаются в стоимость указанных товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, имущественных прав, а учитываются в составе прочих расходов в соответствии со статьей 264 настоящего Кодекса.
Восстановление сумм налога производится в том налоговом периоде, в котором товары (работы, услуги), в том числе основные средства и нематериальные активы, и имущественные права были переданы или начинают использоваться налогоплательщиком для осуществления операций, указанных в пункте 2 настоящей статьи.
Согласно пункту 4 статьи 170 НК РФ суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции:
- учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), имущественных прав в соответствии с пунктом 2 статьи 170 НК РФ, в случае, если приобретенные товары (работы, услуги), в том числе основные средства и нематериальные активы, имущественные права, используются только для осуществления операций, не облагаемых НДС;
- принимаются к вычету в соответствии со статьей 172 НК РФ в случае, если приобретенные товары (работы, услуги), в том числе основные средства и нематериальные активы, имущественные права, используются только для осуществления операций, облагаемых НДС;
- принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), в случае, если приобретенные товары (работы, услуги), в том числе основные средства и нематериальные активы, имущественные права, одновременно используются для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций, в порядке, установленном принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения (общехозяйственные расходы). Указанная пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав, отгруженных за налоговый период.
Согласно абзацу 9 пункта 4 статьи 170 НК РФ налогоплательщик имеет право не применять положения этого пункта к тем налоговым периодам, в которых доля совокупных расходов на производство товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых не подлежат налогообложению, не превышает 5 процентов общей величины совокупных расходов на производство. При этом все суммы налога, предъявленные таким налогоплательщикам продавцами используемых в производстве товаров (работ, услуг), имущественных прав в указанном налоговом периоде, подлежат вычету в соответствии с порядком, предусмотренным статьей 172 НК РФ.
Поскольку положениями пункта 4 статьи 170 НК РФ определен порядок ведения раздельного учета сумм НДС, предъявленных по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым как для осуществления только облагаемых НДС операций или для осуществления только не облагаемых НДС операций, так и для одновременного использования в облагаемых и не подлежащих обложению НДС операциях, то абзац 9 пункта 4 статьи 170 НК РФ применяется к сумме НДС, предъявленного по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, приобретенным для использования во всех перечисленных выше операциях.
Таким образом, на основании абзаца 9 пункта 4 статьи 170 НК РФ, в случае если за налоговый период доля совокупных расходов на производство товаров (работ, услуг, имущественных прав), операции по реализации которых не подлежат налогообложению, не превышает 5 процентов общей величины совокупных расходов на производство, то все суммы налога, предъявленные налогоплательщикам продавцами используемых в производстве товаров (работ, услуг, имущественных прав) в указанном налоговом периоде, налогоплательщики вправе предъявлять к вычету в соответствии с порядком, предусмотренным статьей 172 НК РФ.
Согласно Постановлению Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 21.06.2012 N 2676/2012 из системного анализа статьи 170 НК РФ усматривается, что вопросам налогового учета посвящены содержащиеся в ней положения в том значении, в котором они решают вопрос отнесения сумм НДС к налоговым вычетам по данному налогу либо к расходам по налогу на прибыль. В этом смысле абзац девятый пункта 4 упомянутой статьи предоставляет налогоплательщикам возможность отказаться от избыточного учета показателей, которые недостаточно существенны для целей исчисления НДС. Несущественными (не представляющими интереса для целей налогообложения) признаны показатели расходов, имеющие отношение к операциям, освобожденным от налогообложения, не превышающие пяти процентов от всех расходов налогоплательщиков.
Исходя из системного толкования положений статьи 170 НК РФ с учетом правоприменительной практики, положения абзаца 9 пункта 4 статьи 170 НК РФ направлены на освобождение налогоплательщиков, доля расходов которых на осуществление необлагаемых операций не превышает 5%, от обязанности ведения раздельного учета и на предоставление им права на принятие к вычету всех сумм налога, предъявленных им при осуществлении необлагаемых операций.
Возложение на таких налогоплательщиков обязанности по восстановлению ранее принятых к вычету сумм налога означает лишение их права на вычет в части расходов по необлагаемым операциям, и, соответственно, противоречит действительному смыслу положений абзаца 9 пункта 4 статьи 170 НК РФ, предусматривающих право налогоплательщиков на вычет всех сумм налога, относящихся к расходам на необлагаемую деятельность, если данные расходы в соответствующем периоде незначительны.
Довод налогового органа о том, что предусмотренное пунктом 4 статьи 170 НК РФ правило о 5% подлежит применению исключительно в отношении вычетов в налоговом периоде приобретения имущества (товара) отклоняется, как не соответствующий смыслу и содержанию норм статьи 170 НК РФ и свидетельствуют об ограничительном толковании нормы пункта 4.
Как следует из материалов дела, Общество применяет положения абзаца 9 пункта 4 статьи 170 НК РФ в тех налоговых периодах, в которых доля совокупных расходов на производство товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых не подлежат налогообложению, не превышает 5 процентов общей величины совокупных расходов на производство.
По спорному эпизоду - период принятия к вычету НДС по спорным объектам основных средств - 3 квартал 2011 года. Период восстановления налоговым органом НДС по результатам налоговой проверки - 2, 3, 4 кварталы 2013 года (период ликвидации части основных средств и реализации их в качестве стального лома, то есть использование в необлагаемых НДС операциях).
В указанные налоговые периоды Общество осуществляло как облагаемые НДС операции, так и операции не подлежащие налогообложению. При этом производило в соответствии с абзацем 9 пункта 4 статьи 170 НК РФ расчет совокупных расходов на приобретение, производство и (или) реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых не подлежат налогообложению в общей величине совокупных расходов на приобретение, производство и (или) реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав.
Согласно данному расчету доля необлагаемых операций в 3 квартале 2011 года составляет - 0,2%, 2 квартал 2013 года - 1,6%, 3 квартал 2013 года - 1,28%, 4 квартал 2013 года - 2, 23%.
В рассматриваемом случае налоговый орган не оспаривает, что доля расходов, относящихся к операциям по реализации металлолома, не превышает пяти процентов общей величины совокупных расходов Общества в спорных налоговых периодах.
Учитывая, что в 3 квартале 2011 года расчетная величина не превышала 5%, то весь входящий НДС был обществом обоснованно принят к учету в порядке статьи 172 НК РФ.
При незначительности доли расходов на необлагаемую НДС деятельность в общем объеме расходов налогоплательщика, общество, руководствуясь положениями пунктов 2, 3, 4 статьи 170 НК РФ, вправе было не вести раздельный учет сумм налога на добавленную стоимость по облагаемым и необлагаемым операциям, не выделять относящиеся к необлагаемой деятельности суммы налога, в том числе вправе не восстанавливать ранее принятые к вычету суммы налога по совершенным в соответствующих налоговых периодах (2, 3, 4 кварталах 2013 года) необлагаемых операциях.
Ссылка на пункт 3 статьи 170 НК РФ судом апелляционной инстанции отклоняется, поскольку положения упомянутого пункта предполагают ведение налогоплательщиком раздельного учета облагаемых и не облагаемых НДС операций, в то время как абзац 9 пункта 4 статьи 170 НК РФ предоставляет налогоплательщику право в исключительных случаях такого учета не вести.
Вывод суда о том, что спорные объекты основных средств в облагаемой НДС деятельности, не использовались, фактически в эксплуатацию не были введены, использование данных объектов в производстве автомобилей, изготовляемых ООО "ОАГ" не осуществлялось, не соответствует материалам дела, поскольку часть основных средств, в 2013 году в связи с невозможностью дальнейшего использования, была списана и передана на реализацию в качестве металлолома (шихты), а другая часть подвергнута разделению, поставлена на учет в качестве отдельных объектов основных средств, использована в производственной деятельности (производство автомобилей в 2013 году) с начислением амортизации.
В части уменьшения убытка по налогу на прибыль организаций за 2013 г. в сумме 20 623 294 руб., судом первой инстанции установлены следующие обстоятельства по делу.
Судом установлено, что оборудование, которое было приобретено налогоплательщиком по вышеуказанным договорам купли-продажи имущества от 12.09.2011 у ОАО "ИжАвто", у ООО "Иж-капитал", в производстве автомобилей не использовалось, с момента его приобретения и до его ликвидации находилось на консервации, амортизация по нему не начислялась, после его ликвидации было реализовано в качестве металлолома.
В связи с неиспользованием основных средств в производственной деятельности налогоплательщика, суд первой инстанции пришел к выводу о необоснованном завышении налогоплательщиком внереализационных расходов в 2013 г. в размере 20 263 294 руб.
В части восстановленного налоговым органом вычета по НДС - 3 448 107 руб. (в периоде реализации металлолома), суд пришел к выводу, что НДС не подлежит списанию в прочие расходы по налогу на прибыль организаций, поскольку затраты по приобретению спорных объектов, в том числе суммы восстановленного НДС, не были произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Между тем, судом первой инстанции не учтено следующее.
Согласно статье 247 Кодекса объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком.
Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Кодекса "Налог на прибыль организаций".
Пунктом 1 и 2 статьи 252 Кодекса установлено, что в целях главы 25 налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов. Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, - убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.
В соответствии со статьей 265 Кодекса в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией.
Согласно подпункту 8 пункта 1 статьи 265 Кодекса к таким расходам, в частности, относятся расходы на ликвидацию выводимых из эксплуатации основных средств, на списание нематериальных активов, включая суммы недоначисленной в соответствии с установленным сроком полезного использования амортизации, а также расходы на ликвидацию объектов незавершенного строительства и иного имущества, монтаж которого не завершен (расходы на демонтаж, разборку, вывоз разобранного имущества), охрану недр и другие аналогичные работы.
Следовательно, налогоплательщик вправе включить в состав внереализационных расходов при исчислении налога на прибыль организаций сумму недоначисленной амортизации по ликвидируемому основному средству.
Довод инспекции о том, что спорные расходы не подлежат списанию, поскольку ликвидированные основные средства не использовалось в процессе производства, а находилось на консервации, подлежит отклонению.
Положения подпункта 8 пункта 1 статьи 265 Кодекса предусматривают возможность включения в состав внереализационных расходов при исчислении налога на прибыль организаций расходов, состоящих из сумм недоначисленной в соответствии с установленным сроком полезного использования амортизации по ликвидируемому основному средству.
В соответствии с пунктом 1 статьи 257 Кодекса под основными средствами в целях главы 25 Кодекса понимается часть имущества, используемого в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией первоначальной стоимостью более 40 тыс. рублей.
Правила формирования в бухгалтерском учете информации об основных средствах организации установлены Положением по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденным Приказом Министерства Финансов Российской Федерации от 30.03.2001 N 26н (далее - Положение по бухгалтерскому учету).
Согласно пункту 5 Положения по бухгалтерскому учету к основным средствам относятся в том числе здания, сооружения внутрихозяйственные дороги и прочие соответствующие объекты.
Таким образом, в соответствии с положениями подпункта 8 пункта 1 статьи 265 Кодекса основополагающим критерием для учета затрат в состав внереализационных расходов является наличие у ликвидируемого объекта статуса "основного средства", при том что Положением по бухгалтерскому учету не предусмотрено, что нахождение тех или иных объектов на консервации лишает их статуса "основных средств".
Как следует из представленных в материалы дела доказательств, ликвидированные объекты были поставлены на бухгалтерской учет в качестве основных средств, были введены в эксплуатацию, после чего законсервированы.
Анализ подпункта 8 пункта 1 статьи 265 Кодекса показывает, что учет расходов в виде недоначисленной амортизации связан с ликвидацией основного средства вне зависимости от того, используется оно или находится на консервации (не начисляется амортизация).
Отрицание инспекцией возможности общества учесть в составе внереализационных расходов суммы недоначисленной амортизации по ликвидируемым основным средствам, находящимся на консервации, фактически означает невозможность общества учитывать при исчислении налога на прибыль расходов, понесенных при создании (приобретении) основного средства, что противоречит нормам права.
Следовательно, вывод заявителя апелляционной жалобы о том, что общество обоснованно учло суммы остаточной стоимости ликвидированных объектов основных средств, основан на правильном применении норм права к установленным конкретным фактическим обстоятельствам и соответствует имеющимся в материалах дела доказательствам.
Кроме того, в силу пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации, расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Таким образом, основным требованием для отнесения затрат к расходам является их направленность на получение дохода от реально осуществляемой предпринимательской деятельности.
Из названной нормы следует, что бремя документального обоснования понесенных расходов и их связи с осуществляемой финансово-хозяйственной деятельностью лежит на налогоплательщике.
Из материалов дела следует, что после снятия с учета основных средств, они были реализованы налогоплательщиком в качестве металлолома, доход от их реализации учтен при исчислении налога на прибыль организаций.
Поскольку затраты, понесенные обществом при приобретении оборудования, были направлены на получение дохода от реальных финансово-хозяйственных операций, у налогового органа не имелось оснований для их исключения из расходов.
В части списания в расходы суммы восстановленного НДС в размере 3 448 107 руб. следует отменить следующее.
В соответствии с п. 1 ч. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы налогоплательщика - суммы налогов и сборов, таможенных пошлин и сборов, страховых взносов в Пенсионный фонд Российской Федерации на обязательное пенсионное страхование, в Фонд социального страхования Российской Федерации на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, в Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и территориальные фонды обязательного медицинского страхования на обязательное медицинское страхование, начисленные в установленном законодательством Российской Федерации порядке, за исключением перечисленных в статье 270 настоящего Кодекса.
Согласно подпункта 2 пункта 3 статьи 170 НК РФ - суммы налога на добавленную стоимость, подлежащие восстановлению в соответствии с настоящим подпунктом, не включаются в стоимость указанных товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, имущественных прав, а учитываются в составе прочих расходов в соответствии со статьей 264 настоящего Кодекса.
Из анализа указанных норм налогового законодательства следует, что обязанность по восстановлению НДС в порядке, предусмотренном пунктом 3 статьи 170 НК РФ, предполагает безусловное право на включение восстановленной суммы НДС в состав прочих расходов (статья 264 НК РФ).
Таким образом, в любом случае, в силу положений пункта 1 части 1 статьи 264 НК РФ и подпункта 2 пункта 3 статьи 170 НК РФ, сумма восстановленного по результатам налоговой проверки НДС в размере 3 448 107 руб., подлежала отнесению инспекцией в прочие расходы при определении размера убытка по налогу на прибыль организаций за 2013 год.
При указанных обстоятельствах решение Арбитражного суда Удмуртской Республики от 10 февраля 2016 года по делу N А71-12586/2015 следует отменить в части.
Признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Удмуртской Республике от 26.06.2015 N 08-59/6 в части доначисления налога на добавленную стоимость, в сумме 3 437 000 руб., уменьшения убытка по налогу на прибыль организации в размере 20 623 294 руб., уменьшения к возмещению из бюджета налога на добавленную стоимость в сумме 11 107 руб., как несоответствующее НК РФ, и обязать налоговый орган устранить допущенные нарушения прав и законных интересов налогоплательщика.
В остальной части решение суда оставить без изменения.
В соответствии со ст. 110 АПК РФ следует взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Удмуртской Республике (ОГРН 1041804000116, ИНН 1833028059) в пользу общества с ограниченной ответственностью "Объединенная Автомобильная Группа" (ОГРН 1101840002758, ИНН 1101840002758) в возмещение расходов на оплату госпошлины 4 500 (Четыре тысячи пятьсот) руб.
Руководствуясь статьями 110, 176, 258, 266, 268, 269, ч. 1 ст. 270, ст. 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд
постановил:
Решение Арбитражного суда Удмуртской Республики от 10 февраля 2016 года по делу N А71-12586/2015 отменить в части.
Признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Удмуртской Республике от 26.06.2015 N 08-59/6 в части доначисления налога на добавленную стоимость, в сумме 3 437 000 руб., уменьшения убытка по налогу на прибыль организации в размере 20 623 294 руб., уменьшения к возмещению из бюджета налога на добавленную стоимость в сумме 11 107 руб., как несоответствующее НК РФ, и обязать налоговый орган устранить допущенные нарушения прав и законных интересов налогоплательщика.
В остальной части решение суда оставить без изменения.
Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Удмуртской Республике (ОГРН 1041804000116, ИНН 1833028059) в пользу общества с ограниченной ответственностью "Объединенная Автомобильная Группа" (ОГРН 1101840002758, ИНН 1101840002758) в возмещение расходов на оплату госпошлины 4 500 (Четыре тысячи пятьсот) руб.
Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, через Арбитражный суд Удмуртской Республики.
Председательствующий
Н.М.САВЕЛЬЕВА
Судьи
И.В.БОРЗЕНКОВА
Е.Е.ВАСЕВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)