Судебные решения, арбитраж
Упрощенная система налогообложения (УСН)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 04 октября 2017 года
Постановление изготовлено в полном объеме 11 октября 2017 года
Восьмой арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего Шиндлер Н.А.
судей Лотова А.Н., Сидоренко О.А.
при ведении протокола судебного заседания: секретарем Бака М.Е.
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 08АП-10601/2017) общества с ограниченной ответственностью "Строймонтажмеханизация" на решение Арбитражного суда Тюменской области от 21.06.2017 по делу N А70-3702/2017 (судья Коряковцева О.В.)
по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Строймонтажмеханизация" (ОГРН 1027201298145, ИНН 7206020860)
к Управлению Федеральной налоговой службы по Тюменской области
третье лицо - Межрайонная инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Тюменской области
о признании незаконным решения от 10.03.2017 N 11-14/03732@ о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения
при участии в судебном заседании представителей:
- от заявителя: Стариков Владимир Александрович по доверенности от 30.08.2016 сроком действия три года, Савельев Павел Сергеевич по доверенности от 18.07.2017 сроком действия один год;
- от заинтересованного лица: Муравская Эльвира Минхасановна по доверенности N 04-17/13985 от 27.10.2016 сроком действия по 31.12.2017;
- от третьего лица: Муравская Эльвира Минхасановна по доверенности N 5/17 от 09.01.2017 сроком действия по 31.12.2017.
Общество с ограниченной ответственностью "Строймонтажмеханизация" (далее - заявитель, налогоплательщик, Общество, ООО "Строймонтажмеханизация") обратилось в Арбитражный суд Тюменской области с заявлением к Управлению Федеральной налоговой службы по Тюменской области (далее - заинтересованное лицо, вышестоящий налоговый орган, Управление, Управление ФНС России по Тюменской области) о признании незаконным решения от 10.03.2017 N 11-14/03732@ о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Дело рассмотрено при участии третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Тюменской области (далее - третье лицо, налоговый орган Инспекция, Межрайонная ИФНС России N 7 по Тюменской области).
Решением Арбитражного суда Тюменской области от 21.06.2017 по делу N А70-3702/2017 в удовлетворении заявленных Обществом требований отказано.
Мотивируя принятое решение, суд пришел к выводу о том, что ООО "Строймонтажмеханизация" при исчислении налога по упрощенной системе налогообложения (УСН) не отразило в составе доходов суммы взаимозачета по контрагентам - общества с ограниченной ответственностью "Тюменьстроймонтажмеханизация" (далее - ООО "Тюменьстроймонтажмеханизация") и общества с ограниченной ответственностью "Механик" (далее - ООО "Механик") в размере 10 219 205 руб. (за 2013 год), в связи с чем с 01.10.2013 доход налогоплательщика превысил установленный предельный порог, и заявитель утратил право на применение УСН.
Не согласившись с принятым судебным актом, ООО "Строймонтажмеханизация" обратилось в Восьмой арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой и дополнениями к ней, в которых, ссылаясь на неполное выяснение судом первой инстанции обстоятельств, имеющих значение для дела, неправильное применение судом первой инстанции норм материального и процессуального права, просит решение суда отменить, принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований в полном объеме.
Обосновывая апелляционную жалобу, ее податель, настаивая на незаконности оспариваемого решения налогового органа, указывает на то, что компании ООО "Строймонтажмеханизация", ООО "Тюменьстроймонтажмеханизация" и ООО "Механик" имеют разный состав участников, не имеют единого органа управления, при этом, услуги, оказываемые данными компаниями, имеют существенные различия; отсутствуют согласованные действия налогоплательщика со спорными контрагентами; прекращение обязательства зачетом встречного однородного требования является правом стороны, в связи с чем наличие такой возможности не должно влечь автоматическую корректировку налогоплательщиком налоговых обязательств. Должностными лицами налогового органа не установлено и не доказано, кем, когда и какие были совершены действия, образующие состав налогового правонарушения.
До начала судебного заседания от ООО "Строймонтажмеханизация" поступили вторые письменные дополнения к апелляционной жалобе, которые судом апелляционной инстанции приобщены к материалам дела. К указанным дополнениям приложены дополнительные доказательства (постановление Федерального Арбитражного Суда Северо-Западного округа от 25.10.2010 по делу N А56-70159/2009, переписка ООО "Строймонтажмеханизация", ООО "Тюменьстроймонтажмеханизация" и ООО "Механик" с Межрайонной ИФНС России N 7 по Тюменской области по статьям 88, 93.1 Налогового кодекса Российской Федерации).
Оспаривая доводы подателя жалобы, Управление ФНС России по Тюменской области представило отзывы на апелляционную жалобу и дополнения к ней, в которых просит оставить решение суда без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
В заседании суда апелляционной инстанции представители ООО "Строймонтажмеханизация" поддержали доводы, изложенные в апелляционной жалобе и дополнениях к ней, считая решение суда первой инстанции незаконным и необоснованным, просили его отменить, апелляционную жалобу - удовлетворить, а также пояснили, что указанные выше доказательства, приложенные к дополнениям к апелляционной жалобе имеются в материалах дела и представлены суду апелляционной инстанции для удобства.
Судом апелляционной инстанции отказано в приобщении указанных дополнительных доказательств к материалам дела, поскольку нормами Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не предусмотрено повторное приобщение одних и тех же доказательств. В связи с изложенным документы, поименованные в пунктах 1 - 4 приложения дополнений к апелляционной жалобе, возвращены явившемуся в судебное заседание представителю ООО "Строймонтажмеханизация" в зале судебного заседания.
Представитель Управления ФНС России по Тюменской области и Межрайонной ИФНС России N 7 по Тюменской области отклонила доводы апелляционной жалобы по основаниям, изложенным в письменном отзыве Управления, считая решение суда первой инстанции законным и обоснованным, просила оставить его без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Суд апелляционной инстанции, изучив материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы и дополнений к ней, отзыва на апелляционную жалобу, выслушав явившихся в судебное заседание представителей лиц, участвующих в деле, установил следующие обстоятельства.
Как следует из материалов дела, Межрайонной ИФНС России N 7 по Тюменской области в период с 28.06.2016 по 25.08.2016 в рамках статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации на основании решения N 14 от 28.06.2016 с изменениями проведена выездная налоговая проверка в отношении ООО "Строймонтажмеханизация" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) всех налогов и сборов за период с 01.01.2013 по 31.12.2015, налога на доходы физических лиц (НДФЛ) за период с 01.01.2013 по 31.05.2016.
Результаты данной проверки отражены в акте выездной налоговой проверки от 26.08.2016 N 09-41/21.
По итогам рассмотрения акта выездной проверки, дополнительных мероприятий налогового контроля, иных материалов проверки, а также письменных возражений Общества, Инспекцией на основании статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации принято решение от 01.12.2016 N 27 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с которым Обществу доначислены налог на добавленную стоимость (НДС), налог на прибыль, налог на имущество, УСН в общем размере 25 179 498 руб., а также начислены пени по состоянию на 01.12.2016 за неуплату НДС, налога на прибыль, налога на имущество, УСН в общем размере 4 967 103 руб. 60 коп.
Указанным решением налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности по пункту 3 статьи 122, пункту 1 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в общем размере 17 262 399 руб. 70 коп., а также уменьшены минимальный налог на 1 146 939 руб. и УСН (доходы - расходы) на 693 412 руб.
Не согласившись с решением Инспекции и соблюдая досудебный порядок урегулирования спора, ООО "Строймонтажмеханизация" обратилось в Управление ФНС России по Тюменской области с апелляционной жалобой.
По результатам рассмотрения жалобы, вышестоящим налоговым органом решение Инспекции от 01.12.2016 N 27 отменено, поскольку налоговым органом были нарушены существенные условия процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки (налогоплательщик лишен права участвовать в рассмотрении акта выездной налоговой проверки с учетом материалов, полученных в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля, а также представленных письменных возражений), и принято новое решение о привлечении Общества к ответственности за совершение налогового правонарушения от 10.03.2017 N 11-14/03732@, в соответствии с которым налогоплательщику за 2013 год доначислен налог по УСН в сумме 518 927 руб., уменьшен минимальный налог, зачисляемый в бюджеты субъектов Российской Федерации на сумму 598 332 руб. за 2013 год, на сумму 548 607 руб. за 2014 год, уменьшен налог, взимаемый по УСН (доходы - расходы) в сумме 8 851 руб. за 2014 год, в сумме 684 561 руб. за 2015 год.
Также, указанным решением Управление начислило налогоплательщику налог на прибыль в сумме 3 690 286 руб., НДС в сумме 20 727 290 руб., налог на имущество организаций в сумме 355 715 руб., штрафы по пункту 3 статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации по налогу на прибыль в сумме 1 476 114 руб. 40 коп., по НДС в сумме 8 290 916 руб., по налогу на имущество в сумме 97 198 руб., по статье 119 Налогового кодекса Российской Федерации по налогу на прибыль организаций в сумме 1 107 085 руб. 80 коп., по НДС в сумме 6 218 137 руб., по налогу на имущество в сумме 73 898 руб. 50 коп. Кроме того, Обществу начислены пени в общем размере 5 779 998 руб. 86 коп.
Не согласившись с принятым решением Управления от 10.03.2017 N 11-14/03732@, Общество обратилось в арбитражный суд с рассматриваемым заявлением.
21.06.2017 Арбитражным судом Тюменской области принято решение, которое обжаловано налогоплательщиком в апелляционном порядке.
Суд апелляционной инстанции, проверив в порядке статей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации законность и обоснованность решения суда первой инстанции, не находит оснований для его отмены, а доводы апелляционной жалобы не принимает как необоснованные, исходя из следующего.
Как следует из материалов проверки причиной доначисления налога на прибыль, НДС и налога на имущество организаций явился вывод налогового органа о необоснованном использовании налогоплательщиком упрощенной системы налогообложения.
Материалами дела подтверждается, что ООО "Строймонтажмеханизация" с 01.01.2004 в соответствии со статьей 346.12 Налогового кодекса Российской Федерации являлось налогоплательщиком УСН с объектом налогообложения "доходы минус расходы".
В соответствии со статьей 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Для российских организаций прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации.
В силу части 1 статьи 248 Налогового кодекса Российской Федерации к доходам в целях настоящей главы относятся: доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав (далее - доходы от реализации); внереализационные доходы.
При определении доходов из них исключаются суммы налогов, предъявленные в соответствии с настоящим Кодексом налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав).
Доходы определяются на основании первичных документов и других документов, подтверждающих полученные налогоплательщиком доходы, и документов налогового учета.
Доходы от реализации определяются в порядке, установленном статьей 249 настоящего Кодекса с учетом положений настоящей главы.
Внереализационные доходы определяются в порядке, установленном статьей 250 настоящего Кодекса с учетом положений настоящей главы.
Согласно частям 1, 2 статьи 249 Налогового кодекса Российской Федерации доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.
Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах. В зависимости от выбранного налогоплательщиком метода признания доходов и расходов поступления, связанные с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, признаются для целей настоящей главы в соответствии со статьей 271 или статьей 273 настоящего Кодекса.
В соответствии с частью 1 статьи 271 Налогового кодекса Российской Федерации доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (метод начисления).
Таким образом, формирование доходов по методу начисления уже предполагает само по себе заключение договора и оформление отгрузки товара, либо оказание (работ, услуг), означает, что доход уже есть, независимо от фактического поступления денежных средств.
В соответствии со статьей 146 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по НДС признаются следующие операции: реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав; передача на территории Российской Федерации товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету (в том числе через амортизационные отчисления) при исчислении налога на прибыль организаций; выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления; ввоз товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией.
Согласно частям 1, 2 статьи 153 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая база при реализации товаров (работ, услуг) определяется налогоплательщиком в соответствии с настоящей главой в зависимости от особенностей реализации произведенных им или приобретенных на стороне товаров (работ, услуг).
При определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами.
Налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 105.3 настоящего Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога (статья 154 Налогового кодекса Российской Федерации).
Таким образом, доходная часть по НДС формируется с момента отгрузки товаров, оказания (работ, услуг), а именно добавленная стоимость включается в реализацию и с нее должен уплачиваться налог.
В соответствии со статьей 372 Налогового кодекса Российской Федерации налог на имущество организаций устанавливается настоящим Кодексом и законами субъектов Российской Федерации, вводится в действие в соответствии с настоящим Кодексом законами субъектов Российской Федерации и с момента введения в действие обязателен к уплате на территории соответствующего субъекта Российской Федерации.
Объектами налогообложения для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (в том числе имущество, переданное во временное владение, в пользование, распоряжение, доверительное управление, внесенное в совместную деятельность или полученное по концессионному соглашению), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета, если иное не предусмотрено статьями 378, 378.1 и 378.2 настоящего Кодекса (статья 374 Налогового кодекса Российской Федерации).
Согласно статье 374 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая база определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения, если иное не предусмотрено настоящей статьей.
При таких обстоятельствах, в отличие от изложенных выше норм права, которые предусматривают уплату налогов, в том числе по налогу на прибыль, и НДС, сразу по моменту отгрузки товара (работ, услуг), упрощенная система налогообложения построена иначе.
Так, в соответствии со статьей 346.11 Налогового кодекса Российской Федерации упрощенная система налогообложения организациями и индивидуальными предпринимателями применяется наряду с иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.
Переход к упрощенной системе налогообложения или возврат к иным режимам налогообложения осуществляется организациями и индивидуальными предпринимателями добровольно в порядке, предусмотренном настоящей главой.
Применение упрощенной системы налогообложения организациями предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на прибыль организаций (за исключением налога, уплачиваемого с доходов, облагаемых по налоговым ставкам, предусмотренным пунктами 1.6, 3 и 4 статьи 284 настоящего Кодекса), налога на имущество организаций (за исключением налога, уплачиваемого в отношении объектов недвижимого имущества, налоговая база по которым определяется как их кадастровая стоимость в соответствии с настоящим Кодексом).
Организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, не признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость, за исключением налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, а также налога на добавленную стоимость, уплачиваемого в соответствии со статьей 174.1 Налогового кодекса Российской Федерации.
В соответствии со статьей 346.14 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения признаются: доходы; доходы, уменьшенные на величину расходов.
Согласно статье 346.15 Налогового кодекса Российской Федерации при определении объекта налогообложения учитываются доходы, определяемые в порядке, установленном пунктами 1 и 2 статьи 248 настоящего Кодекса.
При определении объекта налогообложения не учитываются:
1) доходы, указанные в статье 251 настоящего Кодекса;
2) доходы организации, облагаемые налогом на прибыль организаций по налоговым ставкам, предусмотренным пунктами 1.6, 3 и 4 статьи 284 настоящего Кодекса, в порядке, установленном главой 25 настоящего Кодекса;
3) доходы индивидуального предпринимателя, облагаемые налогом на доходы физических лиц по налоговым ставкам, предусмотренным пунктами 2, 4 и 5 статьи 224 настоящего Кодекса, в порядке, установленном главой 23 настоящего Кодекса.
В соответствии со статьей 346.17 Налогового кодекса Российской Федерации в целях настоящей главы датой получения доходов признается день поступления денежных средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашения задолженности (оплаты) налогоплательщику иным способом (кассовый метод).
При использовании покупателем в расчетах за приобретенные им товары (работы, услуги), имущественные права векселя датой получения доходов у налогоплательщика признается дата оплаты векселя (день поступления денежных средств от векселедателя либо иного обязанного по указанному векселю лица) или день передачи налогоплательщиком указанного векселя по индоссаменту третьему лицу.
В случае возврата налогоплательщиком сумм, ранее полученных в счет предварительной оплаты поставки товаров, выполнения работ, оказания услуг, передачи имущественных прав, на сумму возврата уменьшаются доходы того налогового (отчетного) периода, в котором произведен возврат.
В силу статьи 346.21 Налогового кодекса Российской Федерации налог исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы.
Сумма налога по итогам налогового периода определяется налогоплательщиком самостоятельно.
Налогоплательщики, выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, по итогам каждого отчетного периода исчисляют сумму авансового платежа по налогу, исходя из ставки налога и фактически полученных доходов, рассчитанных нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания соответственно первого квартала, полугодия, девяти месяцев с учетом ранее исчисленных сумм авансовых платежей по налогу.
Величина предельного размера доходов налогоплательщика, ограничивающая его право на применение УСН, определена пунктом 4.1. статьи 346.13 Налогового кодекса Российской Федерации, в соответствии с которым (в редакции, действующей в проверяемом периоде), если по итогам отчетного налогового периода доходы от реализации и внереализационные доходы налогоплательщика превысили 60 млн. руб., такой налогоплательщик считается утратившим право на применение УСН с начала того квартала, в котором допущено такое нарушение.
В соответствии с пунктом 2 статьи 346.20 Налогового кодекса Российской Федерации в случае, если объектом налогообложения являются доходы, уменьшенные на величину расходов, налоговая ставка устанавливается в размере 15 процентов. Законами субъектов Российской Федерации могут быть установлены дифференцированные налоговые ставки в пределах от 5 до 15 процентов в зависимости от категорий налогоплательщиков.
Как разъяснил Высший Арбитражный Суд Российской Федерации в пункте 1 постановления Пленума от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление Пленума ВАС РФ N 53) представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.
Под налоговой выгодой для целей настоящего Постановления понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.
Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.
О необоснованности налоговой выгоды могут свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа, в том числе, в случае наличия особых форм расчетов и сроков платежей, свидетельствующих о групповой согласованности операций.
Таким образом, действия налогоплательщиков, направленные на умышленное сокрытие доходов образуют необоснованную налоговую выгоду.
В рассматриваемом случае, разница в налогообложении по налогу на прибыль, НДС и упрощенной системе налогообложения, как показывают материалы проверки, была использована налогоплательщиком для фактического уменьшения своих налоговых обязательств.
Как следует из материалов дела, в ходе проведения проверки налоговым органом было установлено, что ООО "Строймонтажмеханизация" в 2013 году не отразило в составе доходов суммы неучтенного зачета в размере 10 219 295 руб. с организациями ООО "Тюменьстроймонтажмеханизация" и ООО "Механик".
05.03.2014 налогоплательщиком была представлена первичная декларация по УСН за 2013 год с суммой исчисленного минимального налога в размере 598 332 руб., что соответствует сумме доходов за 2013 год - 59 833 218 руб., отраженной в книге учета доходов и расходов организаций и ИП и первичной налоговой декларации по УСН за 2013 год.
С учетом неотраженного зачета сумма доходов составила 70 052 423 руб. (59 833 218 руб. + 10 219 295 руб.), то есть с 01.10.2013 превысила установленный порог в 60 000 000 руб., соответственно налогоплательщик утратил право на применение упрощенной системы налогообложения, в связи с чем по результатам выездной налоговой проверки Общество было переведено на общую систему налогообложения.
16.03.2015 и 21.03.2016 Обществом были представлены первичные налоговые декларации по единому налогу (УСН) за 2014 год и 2015 год с суммами исчисленного минимального налога - 57 458 руб. и 684 561 руб.
В связи с тем, что с 01.10.2013 организация утратила право на применение УСН, и она была переведена на общую систему налогообложения, налоговым органом был начислен налог на прибыль за 2013-2015 год в сумме 3 690 286 руб., НДС за период с 4 квартала 2013 года по 4 квартал 2015 года в сумме 20 727 290 руб., налог на имущество в сумме 242 995 руб., УСН за 2013 год в сумме 518 927 руб.
При этом, налоговым органом установлено, что согласованность действий по распределению выручки между ООО "Строймонтажмеханизация", ООО "Тюменьстроймонтажмеханизация", ООО "Механик", в целях сохранения условий для применения УСН, стало возможным посредством создания единства управления деятельностью вышеуказанных организаций и принятия управленческих решений.
Так, ООО "Строймонтажмеханизация", ООО "Тюменьстроймонтажмеханизация", ООО "Механик", ООО "Берилл", ООО "Гепард" зарегистрированы по одному адресу: г. Тобольск, Промзона, БСИ-1, участок Квартал 3, 11,1; осуществляют один вид деятельности - "Аренда строительных машин и оборудования" (ОКВЭД 71.32), учредителями и руководителями являются одни и те же физические лица.
Изначально 28.05.1993 учредителями - физическими лицами была создана организация ЗАО "Спецмонтажмеханизация" (ликвидирована 18.05.2012) с ОКВЭД 71.21 "Аренда прочих сухопутных транспортных средств и оборудования". Руководителем до 28.06.2008 (дата смерти) являлся Фролов В.В., с 2008 до 09.02.2012 Карабан В.И., с 09.02.2012 Филатова Н.П.
Далее, по мере расширения бизнеса и увеличения выручки создаются организации с одинаковым ОКВЭД 71.32 "Аренда строительных машин и оборудования": ООО "Строймонтажмеханизация" (дата регистрации 14.10.1998, с 2004 на УСНО), ООО "Механик" (с 24.04.2000 на УСНО), ООО "Гепард" (с 21.04.2009 на УСНО).
После ликвидации организации ЗАО "Спецмонтажмеханизация" частично транспорт и спецтехника, а также работники были переведены на вновь созданные организации.
В созданных организациях в качестве учредителей или руководителей значатся Фролов В.В., Карабан В.И., Филатова Н.П., Михайлова Н.А. и Михайлов С.Н.
В сети Интернет заявлены общие телефоны отдела кадров и бухгалтерии, указан единый адрес организации (здание и земля по этому же адресу - 63 603 кв. м находится в собственности ООО "Спецмеханизация"). Имущество тоже принадлежит данной организации.
Вся группа организаций в проверяемом периоде осуществляла одни и те же виды деятельности: аренда прочего автомобильного транспорта и оборудования, аренда строительных машин и оборудования, аренда прочих машин и оборудования, не включенных в другие группировки.
При этом, согласно представленным справкам по форме 2-НДФЛ, работники одновременно получали заработную плату в нескольких организациях с согласованными действиями:
- - Карабан Владимир Иванович получал заработную плату в 2012-2014 годах в ЗАО "Спецмонтажмеханизация", ООО "Строймонтажмеханизация", ООО "Механик" и ООО "Берилл";
- - Михайлов Сергей Николаевич получал заработную плату в 2012-2014 годах в ООО "Гепард", ООО "Спецмеханизация", ООО "Строймонтажмеханизация", ООО "Механик";
- - Михайлова Наталья Анатольевна (супруга Михайлова С.Н.) получала заработную плату в 2012-2014 годах в ЗАО "Спецмонтажмеханизация", ООО "Гепард", ООО "Строймонтажмеханизация", ООО "Механик";
- - Филатова Надежда Петровна получала заработную плату в 2012-2014 годах в ЗАО "Спецмонтажмеханизация", в ООО "Строймонтажмеханизация", в ООО "Тюменьстроймонтажмеханизация", в ООО "Механик";
- - а также прочие работники (Долгушин Александр Петрович, Печеркин Вячеслав Владимирович, Голуб Сергей Андреевич, Киселев Владимир Николаевич, Поступинский Александр Анатольевич, Родионов Валерий Викторович, Филимонова Александра Сергеевна, Чекмарев Сергей Дмитриевич и Яковлев Сергей Владимирович) в проверяемый период получали заработную плату одновременно в указанной группе организаций.
Машинист крана Иванов Анатолий Иванович на допросе налоговому органу пояснил, что он работал в ООО "Строймонтажмеханизация" и одновременно привлекался выполнять работы в других организациях (ООО "Механик" и ООО "Гепард"). Переходил из одной организации в другую не по собственному желанию, а по предложению руководства, руководство предлагало написать одновременно два заявления: об увольнении с прежнего места работы и о приеме в другую организацию; при увольнении трудовую книжку на руки не выдавали, причем с переходом в другую организацию не изменилось ни место работы, ни трудовые обязанности, ни зарплата (протокол от 31.12.2012).
Машинист крана "ЛИБХЕРР" Бадретдинов Р.Д. также подтвердил информацию о переводе из одной организации в другую.
Печеркин В.В. на допросе налоговому органу пояснил, что с августа 2013 года по август 2015 года работал в ООО "Берилл" (оказывал услуги по договорам о взыскании денежных средств с должников), одновременно привлекался для выполнения работ в ООО "Строймонтажмеханизхация". Отдел кадров у организаций ООО "Берилл", ООО "ТСММ", ООО "Строймонтажмеханизация", ООО "Механик" был общий (протокол от 17.08.2016 N 107).
Машинист фронтального погрузчика Смирнов С.Г. на допросе пояснил, что выполнял свои трудовые обязанности в ООО "Механик" (с 06.03.2013 по 30.12.2015) и в ООО "Строймонтажмеханизация" (с 31.12.2015). Когда работал в ООО "Механик" в 2014 году, брал отпуск без содержания и оформлялся по срочному трудовому договору в ООО "Строймонтажмеханизация" в той же должности. По предложению руководства написал два заявления: об увольнении из ООО "Механик" и трудоустройстве в ООО "Строймонтажмеханизация". Трудовую книжку в отделе кадров не забирал. С переходом на другое место работы трудовые обязанности, место работы и заработная плата не изменились. ООО "Механик" и ООО "Строймонтажмеханизация" осуществляли один и тот же вид работ - сдача в аренду техники, у данных организаций один отдел кадров, в котором хранились трудовые книжки и начальником, которого является Кравченко В.Н. (протокол от 16.08.2016 N 108).
При этом, Кравченко Валентина Николаевна согласно выданным доверенностям представляла от имени всей группы организаций с согласованными действиями налоговую и другую отчетность, имела право получать документы, вносить изменения в них, получать и подписывать акты сверок расчетов с бюджетом, подписывать акты и решения налоговых проверок.
До 2010 года Кравченко В.Н. работала одновременно в нескольких организациях: ООО "Тюменьстроймонтажмеханизация", ООО "Строймонтажмеханизация", ООО "Механик", ЗАО "Спецмонтажмеханизация" (с января по август 2009 года), в ООО "Берилл" (с сентября по декабрь 2009 года).
Как следует из протокола допроса Кравченко В.Н. (от 01.11.2012 N 46), она стала работником ООО "Берилл" не в результате увольнения ее с прежнего места работы, а в результате перевода ее из других организаций. В ее должностные обязанности по старым местам работы и в ООО "Берилл" входило ведение делопроизводства и кадровой работы.
Филатова Надежда Петровна на допросе налоговому органу пояснила, что с 01.01.2013 по 30.09.2015 работала главным бухгалтером в ООО "Берилл", с 01.10.2015 работает главным бухгалтером в ООО "Спецмеханизация". Являлась руководителем в ООО "Тюменьстроймонтажмеханизация" и учредителем в ООО "Гепард", ООО "Тюменьстроймонтажмеханизация", ООО "Строймонтажмеханизация" и ООО "Альвар", также являлась учредителем в ООО "Берилл" и в ООО "Механик" (по август 2015 года). Ведение бухгалтерского учета организаций ООО "Строймонтажмеханизация", ООО "Тюменьстроймонтажмеханизация" и ООО "Механик" осуществляла организация ООО "Берилл" (с 01.01.2013 по 30.09.2015) и ООО "Спецмеханизация" (с 01.10.2015). Затраты, связанные с содержанием организаций (услуги ЖКХ, охрана и проч.) ни одна из организаций не несет, все эти затраты несет ООО "Спецмеханизация", которая также входит в группу организаций.
Также, в ходе проведения контрольных мероприятий Инспекцией была допрошена секретарь руководителя ООО "Берилл" Агаркова О.В., которая пояснила, что выполняла обязанности секретаря у руководителя ООО "Строймонтажмеханизация" Михайлова С.Н., Карабан В.И. (сотрудник ООО "Берилл", ООО "Спецмеханизация", ООО "Строймонтажмеханизация", ООО "Механик"), Поступинского А.А. Также данный свидетель показал, что у организаций ООО "Строймонтажмеханизация", ООО "Тюменьстроймонтажмеханизация" и ООО "Механик" был один и тот же диспетчер, заказ техники осуществлялся по одному номеру телефона.
Кроме того, налоговым органом в качестве свидетелей допрошены сотрудники организаций-заказчиков Зданович Е.П. (работник ООО "Промстрой"), Кустов Н.С. (главный механик ООО "Промстрой"), Саитов М.С. (начальник управления механизации ООО "Севзаптранстрой"), Волков С.В. (главный механик ЗАО "ССУ-6"), которые показали, что курированием работ по выделению и направлению техники в ООО "Тюменьстроймонтажмеханизация" занимался Карабан В.И. (в проверяемый период получал доход в ООО "Берилл", ООО "Спецмеханизация", ООО "Строймонтажмеханизация" и ООО "Механик").
Прибыль, полученная по всем организациям группы, направляется на выплату дивидендов учредителям Михайлову С.Н., Михайловой Н.А., Филатовой Н.П., Поступинскому А.А. Причем каждому из учредителей направляется прибыль нескольких организаций с согласованными действиями.
При изложенных обстоятельствах, суд первой инстанции обоснованно отклонил довод налогоплательщика о том, что компании ООО "Строймонтажмеханизация", ООО "Тюменьстроймонтажмеханизация" и ООО "Механик" имеют разный состав участников, не имеют единого органа управления, услуги, оказываемые данными компаниями, имеют существенные различия.
Также, в ходе проведения проверки налоговым органом был произведен осмотр территории (г. Тобольск, Промзона, БСИ-1, участок Квартал 3, 11,1), в ходе которого установлено, что по данному адресу находится нежилое трехэтажное строение - здание базы механизации, общей площадью 752 кв. м. На двери перед входом в помещение есть вывеска ООО "Спецмеханизация", на 1 этаже расположены комната приема пищи, раздевалки для работников данного общества. На 2 этаже находится офис ООО "Гепард", кабинет N 1 обозначен вывеской ООО "Гепард", в кабинете расположено 1 рабочее место директора Михайловой Н.А., кабинет оснащен офисной мебелью, компьютерной техникой и шкафами для документов, в которых хранится документация ООО "Гепард".
Кабинет N 2 обозначен вывеской "Бухгалтерия и материальный отдел ООО "Спецмеханизация", в кабинете расположено рабочее место бухгалтера Злыгостевой А.В.
Кабинет N 3 - офис ООО "Тюменьстроймонтажмеханизация" (состоит из двух комнат). В одной комнате расположено рабочее место директора Филатовой Н.П., в другой комнате рабочее место бухгалтера по зарплате ООО "Спецмеханизация" Острянко О.П.
Кабинет N 4 обозначен вывеской "Отдел кадров" (ООО "Спецмеханизация"), в котором расположено рабочее место бухгалтера Кравченко В.Н.
Кабинет N 5 обозначен вывеской "Производственно-технический отдел" (ООО "Спецмеханизация"), в котором расположено рабочее место инженера ПТО Фофанова И.А.
Кабинет N 6 обозначен вывеской "Заместитель директора по экономике" (ООО "Спецмеханизация"), в котором расположено рабочее место заместителя директора по экономике Михайловой Н.А.
Кабинет N 7 обозначен вывеской "офис ООО "Механик", в котором расположено рабочее место директора Михайлова С.Н. В шкафах находится документация ООО "Механик".
Кабинет N 9, обозначенный вывеской "Приемная" (ООО "Спецмеханизация"), состоит из трех комнат: в комнате N 1 расположено рабочее место директора Михайлова С.Н., в комнате N 2 - рабочее место зам. директора по эксплуатации техники Карабана В.И., в комнате N 3 - рабочее место должностного лица ООО "Спецмеханизация" (секретарь в штате отсутствует).
Кабинет N 9 - офис ООО "Строймонтажмеханизация", в кабинете расположено рабочее место директора Михайлова С.Н., в шкафах хранится документация данного общества.
Аренда вышеуказанных помещений осуществляется на основании следующих договоров:
- - договоры аренды недвижимого имущества от 01.07.2013 N СМ02-А-2013.2, от 01.01.2013 N СМ02-А-2013.2, от 01.01.2014 N СМ02-А-2014.2, от 01.07.2014 N СМ023-А-2014, от 01.07.2016 N СМ03-А-2016.2 (заключены между ООО "Спецмеханизация" (в лице заместителя директора Пуртова Г.М. (арендодатель) и ООО "Строймонтажмеханизация" (в лице директора Михайлова С.Н. (арендатор);
- - договор аренды недвижимого имущества от 01.07.2016 N СМ04-А-2016.2 (заключен между ООО "Спецмеханизация" (в лице директора Михайлова С.Н. (арендодатель) и ООО "Механик" (в лице директора Михайлова С.Н. (арендатор);
- - договор аренды недвижимого имущества от 01.07.2016 N СМ03-А-2016.2 (заключен между ООО "Спецмеханизация" (в лице директора Михайлова С.Н. (арендодатель) и ООО "Тюменьстроймонтажмеханизация" (в лице директора Филатовой Н.П. (арендатор).
По результатам проведения проверки налоговый орган пришел к выводу о том, что сделки, заключенные налогоплательщиком со спорными контрагентами не имели экономического результата, а были направлены на то, чтобы перераспределять сумму дохода в целях сохранения права на применение УСН каждой из организаций, входящей в группу (ООО "Строймонтажмеханизация", ООО "Тюменьстроймонтажмеханизация" и ООО "Механик").
Так, в 2013 году налогоплательщик со спорными контрагентами заключал договоры аренды транспортных средств, спорные контрагенты в свою очередь заключали договоры аренды с ООО "Микас", причем в аренду данному обществу предоставлялись транспортные средства и спецтехника, арендуемые у налогоплательщика.
При анализе представленных документов установлены следующие факты: ООО "Строймонтажмеханизация" сдает в аренду ООО "Механик" полуприцеп ЧМЗАП 99865 и снегоочиститель УМ-70 (договор аренды техники от 01.01.2013 N Стр01-А-2013), в свою очередь ООО "Механик" сдает в аренду обществу ООО "Микас" этот же полуприцеп и снегоочиститель УМ-70.
При этом, заявитель не представил каких-либо доказательств, подтверждающих невозможность сдачи в аренду техники сразу ООО "Микас", минуя ООО "Механик" и ООО "Тюменьстроймонтажмеханизация".
Таким образом, учитывая, что Общество имеет 96 контрагентов (за исключением спорных организаций), путем заключения соответствующих договоров аренды с организациями с согласованными действиями и оплаты за полученные услуги, перераспределялась сумма полученного организациями дохода в целях сохранения права на УСН.
По взаимоотношениям ООО "Строймонтажмеханизация" с ООО "Тюменьстроймонтажмеханизация" налоговым органом установлено следующее.
Сумма неучтенного зачета по взаимоотношениям с ООО "Тюменьстроймонтажмеханизация" составила 986 800 руб.
В 2013 году Общество оказывало для ООО "Тюменьстроймонтажмеханизация" услуги по аренде механизмов на основании следующих договоров:
- договор от 01.01.2013 N Стр03-А-2013, заключен между ООО "Строймонтажмеханизация" (арендодатель) и ООО "Тюменьстроймонтажмеханизация" (арендатор). Предметом настоящего договора является аренда трех автомобильных кранов КС-45717 К-1 и одного автомобильного крана КС-35715. Арендная плата - 50 000 руб. / мес. и составляет на момент подписания договора 2 040 000 руб.
В рамках указанного договора сторонами оформлены соответствующие акты и счета на оплату.
Кроме того, налогоплательщиком для ООО "Тюменьстроймонтажмеханизация" оказывались услуги по аренде механизмов без договора на основании счетов на оплату и актов.
Итого сумма полученных доходов налогоплательщика от ООО "Тюменьстроймонтажмеханизация" за 2013 год составила 13 217 887 руб.
Согласно выписке по расчетному счету в Западно-Сибирском банке ПАО "Сбербанк" общая сумма перечисленных денежных средств от ООО "Тюменьстроймонтажмеханизация" в адрес налогоплательщика составила 13 050 руб. (за аккумулятор 12 200 руб. и за тосол 850 руб.).
В свою очередь, ООО "Тюменьстроймонтажмеханизация" в 2013 году оказывало для налогоплательщика услуги аренды полуприцепом на основании следующих договоров:
- - договор от 01.01.2013 N Тст01-А-2013 (ООО "Тюменьстроймонтажмеханизация" - арендодатель, ООО "Строймонтажмеханизация" - арендатор). Арендная плата 13 000 руб. / мес. и составляет на момент подписания договора 78 000 руб.;
- - договор от 01.01.2012 N Тст04-2012 (ООО "Тюменьстроймонтажмеханизация"- исполнитель, ООО "Строймонтажмеханизация" - заказчик). Предмет договора предоставление механизмов и автотранспорта на объекты и на условиях согласованных в договоре.
В рамках названных договоров стороны также оформили соответствующие акты и счета на оплату.
Согласно условиям вышеперечисленных договоров арендная плата уплачивается не позднее 20 дней с окончания текущего квартала путем перечисления денежных средств на расчетный счет арендодателя.
В 2013 году налогоплательщик произвел оплату в адрес ООО "Тюменьстроймонтажмеханизация" в сумме 3 586 065 руб., без НДС (за дизельное топливо, за услуги автокрана, за аренду прицепа), в том числе произвел оплату задолженности в сумме 657 725 руб. за услуги техники согласно акту сверки по состоянию на 31.12.2012.
Таким образом, из проведенного анализа налоговым органом установлено, что ООО "Тюменьстроймонтажмеханизация" оказало для заявителя услуги механизмами на сумму 13 217 887 руб., в свою очередь ООО "Тюменьстроймонтажмеханизация" оказало услуги механизмами на сумму 3 825 540 руб.
В ходе анализа бухгалтерских документов налоговым органом установлено следующее:
- - общая сумма произведенных расходов по предприятию ООО "Тюменьстроймонтажмеханизация" за 2013 год составила 3 825 540 руб.;
- - налогоплательщик произвел оплату в адрес ООО "Тюменьстроймонтажмеханизация" за 2013 год в размере 2 838 740 руб.;
- - конечное сальдо на 31.12.2013 составляло 986 800 руб. (3 825 540 руб. - 2 838 740 руб.).
По данным выездной налоговой проверки сальдо по кредиту счета на 31.12.2013 (986 800 руб.) не уменьшится, так как налогоплательщиком не представлено документов на оплату счетов и актов по взаимоотношениям ООО "Строймонтажмеханизация" с ООО "Тюменьстроймонтажмеханизация" за декабрь 2013 года.
Таким образом, налоговым органом установлена сумма неучтенного взаимозачета за 2013 год в размере 986 800 руб. по контрагенту ООО "Тюменьстроймонтажмеханизация", соответственно данная сумма подлежит включению в состав доходов налогоплательщика при исчислении налога на прибыль и НДС.
По взаимоотношениям ООО "Строймонтажмеханизация" с ООО "Механик" налоговым органом установлено следующее.
Сумма неучтенного зачета по взаимоотношениям с ООО "Механик" составила 9 232 405 руб.
В 2013 году Общество для ООО "Механик" осуществляло услуги по аренде механизмов и автотранспорта по следующим договорам:
- договор аренды техники от 01.01.2013 N Стр01-А-2013. Предмет договора - аренда легкового автомобиля Тойтота Камри, двух тягачей седельных КамАЗ, бульдозера, экскаватора, двух полуприцепов и снегоочистителя.
- Арендная плата на момент подписания договора составляет 3 246 000 руб.;
- - договор аренды техники от 01.01.2013 N Стр02-А-2013. Предмет договора - аренда спец. автокрана НК750.
- Арендная плата на момент подписания договора составляет 900 000 руб.;
- - договор аренды техники от 01.04.2013 N Стр04-А-2013. Предмет договора - аренда спец. автокрана НК750.
Арендная плата на момент подписания договора составляет 2 700 000 руб.
Согласно условиям вышеперечисленных договоров арендная плата уплачивается не позднее 20 дней с окончания текущего квартала путем перечисления денежных средств на расчетный счет Арендодателя.
В данных договорах Общество выступило арендодателем, ООО "Механик" - арендатором.
В рамках названных договоров стороны оформили соответствующие акты и счета на оплату, в том числе акт от 31.12.2013 N 165 на сумму 1 548 000 руб. без НДС и счет на оплату от 31.12.2013 N 197 на эту же сумму.
Сумма доходов Общества по первичным документам в рамках указанных договоров составила 6 484 500 руб.
Кроме того, налогоплательщиком для ООО "Механик" оказывались услуги механизмов без договоров по соответствующим первичным документам на общую сумму 862 410 руб.
Также, Общество в адрес ООО "Механик" осуществляло реализацию запчастей, Бензина Аи-92, Аи-95 и проч. по соответствующим товарным накладным на общую сумму 322 325 руб.
Итого, общая сумма доходов, полученная Обществом от контрагента ООО "Механик" за 2013 год составила 7 669 235 руб. (6 484 500 руб. + 862 410 руб. + 322 325 руб.).
Между тем, согласно расчетному счету ООО "Строймонтажмеханизация" перечислило в адрес ООО "Механик" денежные средства в сумме 4 056 340 руб. (за аккумулятор, за оказанные услуги автотранспорта согласно акту сверки по состоянию на 20.06.2013, за ГСМ, за услуги по сбору и вывозу ТБО - 30 990 руб.).
В свою очередь, ООО "Механик" оказывало для налогоплательщика услуги по сбору и вывозу ТБО, уборку территории по договору от 01.01.2013 N Мех24-2013. Предмет договора - выполнение работ по сбору и вывозу отходов производства и потребления 1-5 классов опасности, в том числе ТБО, с мест образования и мест временного складирования по адресу: г. Тобольск, БСИ-1, квартал 3, N 11, в также уборка данной территории.
Плата за уборку составляет 56 980 руб. в год. Плата за вывоз мусора - 5 000 руб. в год.
Срок действия договора с 01.01.2013 по 31.12.2013.
Общая сумма расходов Общества по договору составила 30 990 руб.
Договор расторгнут сторонами с 01.07.2013, обязательства сторон по оплате действуют до полного их выполнения.
Также, ООО "Механик" оказывало для Общества услуги путем предоставления автотранспорта по договору на оказание услуг (выделение автотранспорта и механизмов) от 01.01.2012 N Мех01212 (заключен между ООО "Механик" в лице директора Михайлова С.Н. и ООО "Строймонтажмеханизация" в лице Михайлова С.Н.).
В рамках указанного договора стороны оформили акты и счета на оплату на общую сумму 8 542 900 руб.
Далее, налогоплательщик приобретал у ООО "Механик" запасные части, ГСМ и т.д. по соответствующим товарным накладным и счетам на оплату (общая сумма расходов - 78 750 руб.).
Итого, общая сумма расходов налогоплательщика по контрагенту ООО "Механик" составила 8 652 640 руб. (30 990 руб. + 8 542 900 руб. + 78 750 руб.).
Таким образом, расходы Общества по контрагенту ООО "Механик" составили 8 652 640 руб. (соответствует оборотам счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" и отражены на затратных счетах 10 "Материалы", 20 "основное производство", 26 "Общехозяйственные расходы").
Доходы по данному контрагенту составили 7 669 235 руб.
Налоговым органом по расчетному счету установлено, что Общество перечислило в адрес ООО "Механик" денежные средства за 2013 год в сумме 4 056 340 руб. (в том числе оплата за 2012 год составила 11 650 руб. за аккумулятор).
Сальдо задолженности ООО "Механик" перед ООО "Строймонтажмеханизация" (с учетом оплаты за 2012 год в сумме 11 650 руб.) составило за 2013 год - 16 934 310 руб. и по данным выездной налоговой проверке уменьшится на 40 500 руб. (акт от 31.12.2013 N 631 на сумму 40 500 руб. без учета НДС, счет на оплату от 31.12.2013 N 730 на эту же сумму) и будет составлять 16 893 810 руб.
По оборотам счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" за 2013 год сальдо по дебету счета (задолженность ООО "Механик") на 31.12.2013 составило 10 780 405 руб.
По данным выездной налоговой проверки сальдо по дебету счета 62 "Расчеты с покупателями" на 31.12.2013 уменьшится на сумму 1 548 000 руб. (акт от 31.12.2013 N 165, счет на оплату от 31.12.2013 N 197) и составит 9 232 405 руб. (10 780 405-1 548 000).
Таким образом, налоговым органом установлена сумма неучтенного взаимозачета за 2013 год в размере 9 232 405 руб. по контрагенту ООО "Механик", соответственно данная сумма подлежала включению в состав доходов налогоплательщика при исчислении налога на прибыль и НДС.
Таким образом, сумма неучтенных взаимозачетов по договорным отношениям с ООО "Тюменьстроймонтажмеханизация" составила - 986 800 руб., с ООО "Механик" - 9 232 405 руб.
Общая сумма неучтенного взаимозачета за налоговый период 2013 года в результате финансово-хозяйственных взаимоотношений с взаимосвязанными контрагентами Общества (ООО "Тюменьстроймонтажмеханизация" и ООО "Механик") составила 10 219 205 руб.
Как было выше сказано, в книге учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения за 2013 год, по предприятию ООО "Строймонтажмеханизация" отражены доходы, учитываемые при исчислении налоговой базы в сумме 59 833 218 руб. 22 коп. (соответствуют первичной декларации по единому налогу (УСН) за 2013 год).
Таким образом, в случае отражения налогоплательщиком в составе доходов суммы исполненного обязательства по контрагентам ООО "Тюменьстроймонтажмеханизация" и ООО "Механик" в размере 10 219 205 руб. сумма дохода составит 70 052 423 руб. (59 833 218 руб. + 10 219 205 руб.), то есть будет превышен установленный пунктом 4 статьи 346.13 Налогового кодекса Российской Федерации предел полученного дохода.
При этом, зачет взаимных требований является одним из способов прекращения обязательств, поэтому при подписании акта (соглашения) о зачете взаимных требований у налогоплательщика возникает обязанность по учету полученных доходов в целях налогообложения на основании пункта 1 статьи 346.15 Налогового кодекса Российской Федерации.
Следовательно, при включении суммы не учтенного налогоплательщиком взаимозачета в размере 10 219 205 руб. в налогооблагаемую базу в соответствии со статьями 346.17, 346.18 Налогового кодекса Российской Федерации, произойдет превышение суммы дохода, установленного пунктом 4 статьи 346.13 Налогового кодекса Российской Федерации, что повлечет для Общества утрату права на применение льготного режима налогообложения.
В апелляционной жалобе ООО "Строймонтажмеханизация" утверждает, что не применение предусмотренного статьей 410 Гражданского кодекса Российской Федерации способа погашения взаимных однородных требований путем зачета обусловлено потребностью организации в денежных средствах для выплаты заработной платы, налогов, покупки ГСМ, содержания имущества.
Между тем, как следует из материалов проверки налоговым органом в соответствии со статьей 86 Налогового кодекса Российской Федерации были получены сведения об остатках денежных средств на счетах ООО "Строймонтажмеханизация", а также ООО "Тюменьстроймонтажмеханизация" и ООО "Механик".
Так, на запрос налогового органа (N 419 от 28.01.2014) Западно-Сибирский банк ПАО Сбербанк представлен ответ (N 13222 от 29.01.2014), согласно которому остаток по счету ООО "Механик" на конец периода (2013 года) составил 607 415 руб. 53 коп.
Остаток по расчетному счету ООО "Строймонтажмеханизация" (запрос N 5666 от 05.06.2014), ответ Западно-Сибирского банка ПАО Сбербанк (N 59986 от 09.06.2014) составил на 31.12.2013-791 066 руб. 80 коп.
Также, Инспекцией получены выписки по операциям на расчетном счете ООО "Строймонтажмеханизация" (ответ Западно-Сибирского банка ПАО Сбербанк N 59986 от 09.06.2014), согласно которым остаток на расчетном счете по состоянию на 31.12.2013 составил 791 066 руб. 80 коп.
Согласно полученной информации по движению денежных средств на расчетном счете ООО "Тюменьстроймонтажмеханизация", Инспекцией установлено, что остаток на расчетном счете составляет 2 918 441 руб. 13 коп. (запрос N 2671 от 18.03.2014, ответ Западно-Сибирского банка ПАО Сбербанк N 36031 от 21.03.2014).
Таким образом, налоговым органом установлено, что у налогоплательщика имелась возможность исполнить обязанность перед контрагентами как путем оплаты, так как у заявителя и его контрагентов имелись денежные средства на счетах в кредитных организациях, так и путем применения зачета взаимных требований.
Также, налоговым органом проведен анализ имеющейся у ООО "Строймонтажмеханизация" дебиторской и кредиторской задолженности по всем контрагентам за проверяемый период, по результатам которого установлено, что при наличии дебиторской задолженности по всем контрагентам ООО "Строймонтажмеханизация" на 01.01.2013 в сумме 16 766 595 руб. Наличие дебиторской задолженности по организациям - ООО "Строймонтажмеханизация", ООО "Тюменьстроймонтажмеханизация" и ООО "Механик" составляет 3 712 155 руб., или 22,1% от общей суммы дебиторской задолженности, а по состоянию на 31.12.2013 - при наличии суммы общей дебиторской задолженности в размере 28 366 779 руб. 39 коп., наличие дебиторской задолженности по указанным организациям, составляет 25 626 209 руб. 39 коп., или 90,34% от общей суммы дебиторской задолженности.
Сумма дебиторской задолженности по состоянию на 31.12.2014 по всем контрагентам ООО "Строймонтажмеханизация" составила - 23 618 754 руб. 95 коп., наличие дебиторской задолженности по вышеуказанным организациям составляет 18 889 084 руб. 95 коп., или 79,97% от общей суммы дебиторской задолженности.
При наличии кредиторской задолженности по всем контрагентам ООО "Строймонтажмеханизация" по состоянию на 01.01.2013 в сумме 25 550 192 руб. 79 коп., наличие кредиторской задолженности по спорной группе организаций составляет 24 892 931 руб. 21 коп., или 97,4% от общей суммы кредиторской задолженности.
По состоянию на 31.12.2013 сумма кредиторской задолженности по всем контрагентам налогоплательщика составила 20 206 452 руб. 05 коп., наличие кредиторской задолженности по ООО "Строймонтажмеханизация", ООО "Тюменьстроймонтажмеханизация" и ООО "Механик" составляет 19 945 039 руб. 87 коп., или 98,7% от общей суммы кредиторской задолженности.
При наличии кредиторской задолженности по всем контрагентам ООО "Строймонтажмеханизация" на 01.12.2014 в сумме 25 833 877 руб. 47 коп., наличие кредиторской задолженности по вышеуказанным организациям, составляет 25 398 946 руб. 29 коп., или 98,3% от общей суммы кредиторской задолженности, а по состоянию на 31.12.2014 общая сумма кредиторской задолженности составляет 7 103 360 руб. 98 коп., из них по спорным контрагентам в сумме 7 102 093 руб. 60 коп., или 99,9% от общей суммы кредиторской задолженности.
Таким образом, по результатам проведения проверки налоговый орган пришел к выводу о том, что не проведение зачета между предприятиями ООО "Строймонтажмеханизация", ООО "Механик" и ООО "Тюменьстроймонтажмеханизация" осуществлялось налогоплательщиком умышленно с той целью, чтобы доход, отраженный в книге учета доходов и расходов организаций и ИП, не превысил установленный порог в 60 000 000 руб.
Установленные налоговым органом обстоятельства и условия взаимоотношений налогоплательщика ООО "Строймонтажмеханизация" с контрагентами - ООО "Тюменьстроймонтажмеханизация" и ООО "Механик", свидетельствуют о том, что именно в силу согласованности действий с указанными организациями заявитель имел возможность построить отношения, при которых контролировались периоды и уровень получаемого дохода, посредством не предъявления взаимных требований.
При этом, вышеприведенный анализ кредиторской и дебиторской задолженности, подтверждает доводы налогового органа о накоплении кредиторской и дебиторской задолженности именно с взаимосвязанными организациями-контрагентами.
Довод апелляционной жалобы заявителя о том, что Обществом произведено списание дебиторской задолженности иных контрагентов налогоплательщика, не опровергает выводы налогового органа, так как вышеприведенные факты и обстоятельства свидетельствуют о том, что именно согласованность действий ООО "Строймонтажмеханизация", ООО "Тюменьстроймонтажмеханизация" и ООО "Механик" позволяет сохранять взаимные требования в статическом положении, то есть не совершать действий по ее погашению, а также списанию, так как в силу пункта 1 статьи 346.15 Налогового кодекса Российской Федерации списанная кредиторская задолженность включается в состав доходов, то есть влечет увеличение дохода и вероятность не выполнения условия пункта 4 статьи 346.13 Налогового кодекса Российской Федерации.
Выводы налогового органа, изложенные в оспариваемом решении, нашли свое подтверждение в имеющихся в материалах дела доказательствах.
Таким образом, суд апелляционной инстанции считает, что подателем жалобы не представлено в материалы дела надлежащих и бесспорных доказательств в обоснование своей позиции.
При указанных обстоятельствах, суд апелляционной инстанции считает, что, отказав в удовлетворении заявленных Обществом требований, суд первой инстанции принял законное и обоснованное решение.
Доводов, основанных на доказательственной базе, которые бы опровергали выводы суда первой инстанции, влияли бы на законность и обоснованность решения суда первой инстанции, апелляционная жалоба не содержит.
Нормы материального права применены Арбитражным судом Тюменской области правильно. Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.
С учетом изложенного, оснований для отмены обжалуемого решения арбитражного суда не имеется, в связи с чем, апелляционная жалоба налогоплательщика удовлетворению не подлежит.
Судебные расходы по уплате государственной пошлины за рассмотрение апелляционной жалобы в соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации относятся на подателя жалобы, то есть на ООО "Строймонтажмеханизация". Поскольку в соответствии с подпунктом 12 пункта 1 статьи 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации, Обществом при подаче апелляционной жалобы подлежала к уплате государственная пошлина в сумме 1 500 руб., а фактически заявителем была уплачена в сумме 3 000 руб., то 1 500 руб. излишне уплаченной государственной пошлины подлежит возврату ООО "Строймонтажмеханизация" из федерального бюджета.
На основании изложенного и руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой арбитражный апелляционный суд
Апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Строймонтажмеханизация" оставить без удовлетворения, решение Арбитражного суда Тюменской области от 21.06.2017 по делу N А70-3702/2017 - без изменения.
Возвратить обществу с ограниченной ответственностью "Строймонтажмеханизация" из федерального бюджета 1500 рублей, излишне уплаченных платежным поручением N 62 от 17.07.2017.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ВОСЬМОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 11.10.2017 N 08АП-10601/2017 ПО ДЕЛУ N А70-3702/2017
Разделы:Упрощенная система налогообложения (УСН)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ВОСЬМОЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 11 октября 2017 г. N 08АП-10601/2017
Дело N А70-3702/2017
Резолютивная часть постановления объявлена 04 октября 2017 года
Постановление изготовлено в полном объеме 11 октября 2017 года
Восьмой арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего Шиндлер Н.А.
судей Лотова А.Н., Сидоренко О.А.
при ведении протокола судебного заседания: секретарем Бака М.Е.
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 08АП-10601/2017) общества с ограниченной ответственностью "Строймонтажмеханизация" на решение Арбитражного суда Тюменской области от 21.06.2017 по делу N А70-3702/2017 (судья Коряковцева О.В.)
по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Строймонтажмеханизация" (ОГРН 1027201298145, ИНН 7206020860)
к Управлению Федеральной налоговой службы по Тюменской области
третье лицо - Межрайонная инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Тюменской области
о признании незаконным решения от 10.03.2017 N 11-14/03732@ о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения
при участии в судебном заседании представителей:
- от заявителя: Стариков Владимир Александрович по доверенности от 30.08.2016 сроком действия три года, Савельев Павел Сергеевич по доверенности от 18.07.2017 сроком действия один год;
- от заинтересованного лица: Муравская Эльвира Минхасановна по доверенности N 04-17/13985 от 27.10.2016 сроком действия по 31.12.2017;
- от третьего лица: Муравская Эльвира Минхасановна по доверенности N 5/17 от 09.01.2017 сроком действия по 31.12.2017.
установил:
Общество с ограниченной ответственностью "Строймонтажмеханизация" (далее - заявитель, налогоплательщик, Общество, ООО "Строймонтажмеханизация") обратилось в Арбитражный суд Тюменской области с заявлением к Управлению Федеральной налоговой службы по Тюменской области (далее - заинтересованное лицо, вышестоящий налоговый орган, Управление, Управление ФНС России по Тюменской области) о признании незаконным решения от 10.03.2017 N 11-14/03732@ о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Дело рассмотрено при участии третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Тюменской области (далее - третье лицо, налоговый орган Инспекция, Межрайонная ИФНС России N 7 по Тюменской области).
Решением Арбитражного суда Тюменской области от 21.06.2017 по делу N А70-3702/2017 в удовлетворении заявленных Обществом требований отказано.
Мотивируя принятое решение, суд пришел к выводу о том, что ООО "Строймонтажмеханизация" при исчислении налога по упрощенной системе налогообложения (УСН) не отразило в составе доходов суммы взаимозачета по контрагентам - общества с ограниченной ответственностью "Тюменьстроймонтажмеханизация" (далее - ООО "Тюменьстроймонтажмеханизация") и общества с ограниченной ответственностью "Механик" (далее - ООО "Механик") в размере 10 219 205 руб. (за 2013 год), в связи с чем с 01.10.2013 доход налогоплательщика превысил установленный предельный порог, и заявитель утратил право на применение УСН.
Не согласившись с принятым судебным актом, ООО "Строймонтажмеханизация" обратилось в Восьмой арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой и дополнениями к ней, в которых, ссылаясь на неполное выяснение судом первой инстанции обстоятельств, имеющих значение для дела, неправильное применение судом первой инстанции норм материального и процессуального права, просит решение суда отменить, принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований в полном объеме.
Обосновывая апелляционную жалобу, ее податель, настаивая на незаконности оспариваемого решения налогового органа, указывает на то, что компании ООО "Строймонтажмеханизация", ООО "Тюменьстроймонтажмеханизация" и ООО "Механик" имеют разный состав участников, не имеют единого органа управления, при этом, услуги, оказываемые данными компаниями, имеют существенные различия; отсутствуют согласованные действия налогоплательщика со спорными контрагентами; прекращение обязательства зачетом встречного однородного требования является правом стороны, в связи с чем наличие такой возможности не должно влечь автоматическую корректировку налогоплательщиком налоговых обязательств. Должностными лицами налогового органа не установлено и не доказано, кем, когда и какие были совершены действия, образующие состав налогового правонарушения.
До начала судебного заседания от ООО "Строймонтажмеханизация" поступили вторые письменные дополнения к апелляционной жалобе, которые судом апелляционной инстанции приобщены к материалам дела. К указанным дополнениям приложены дополнительные доказательства (постановление Федерального Арбитражного Суда Северо-Западного округа от 25.10.2010 по делу N А56-70159/2009, переписка ООО "Строймонтажмеханизация", ООО "Тюменьстроймонтажмеханизация" и ООО "Механик" с Межрайонной ИФНС России N 7 по Тюменской области по статьям 88, 93.1 Налогового кодекса Российской Федерации).
Оспаривая доводы подателя жалобы, Управление ФНС России по Тюменской области представило отзывы на апелляционную жалобу и дополнения к ней, в которых просит оставить решение суда без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
В заседании суда апелляционной инстанции представители ООО "Строймонтажмеханизация" поддержали доводы, изложенные в апелляционной жалобе и дополнениях к ней, считая решение суда первой инстанции незаконным и необоснованным, просили его отменить, апелляционную жалобу - удовлетворить, а также пояснили, что указанные выше доказательства, приложенные к дополнениям к апелляционной жалобе имеются в материалах дела и представлены суду апелляционной инстанции для удобства.
Судом апелляционной инстанции отказано в приобщении указанных дополнительных доказательств к материалам дела, поскольку нормами Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не предусмотрено повторное приобщение одних и тех же доказательств. В связи с изложенным документы, поименованные в пунктах 1 - 4 приложения дополнений к апелляционной жалобе, возвращены явившемуся в судебное заседание представителю ООО "Строймонтажмеханизация" в зале судебного заседания.
Представитель Управления ФНС России по Тюменской области и Межрайонной ИФНС России N 7 по Тюменской области отклонила доводы апелляционной жалобы по основаниям, изложенным в письменном отзыве Управления, считая решение суда первой инстанции законным и обоснованным, просила оставить его без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Суд апелляционной инстанции, изучив материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы и дополнений к ней, отзыва на апелляционную жалобу, выслушав явившихся в судебное заседание представителей лиц, участвующих в деле, установил следующие обстоятельства.
Как следует из материалов дела, Межрайонной ИФНС России N 7 по Тюменской области в период с 28.06.2016 по 25.08.2016 в рамках статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации на основании решения N 14 от 28.06.2016 с изменениями проведена выездная налоговая проверка в отношении ООО "Строймонтажмеханизация" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) всех налогов и сборов за период с 01.01.2013 по 31.12.2015, налога на доходы физических лиц (НДФЛ) за период с 01.01.2013 по 31.05.2016.
Результаты данной проверки отражены в акте выездной налоговой проверки от 26.08.2016 N 09-41/21.
По итогам рассмотрения акта выездной проверки, дополнительных мероприятий налогового контроля, иных материалов проверки, а также письменных возражений Общества, Инспекцией на основании статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации принято решение от 01.12.2016 N 27 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с которым Обществу доначислены налог на добавленную стоимость (НДС), налог на прибыль, налог на имущество, УСН в общем размере 25 179 498 руб., а также начислены пени по состоянию на 01.12.2016 за неуплату НДС, налога на прибыль, налога на имущество, УСН в общем размере 4 967 103 руб. 60 коп.
Указанным решением налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности по пункту 3 статьи 122, пункту 1 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в общем размере 17 262 399 руб. 70 коп., а также уменьшены минимальный налог на 1 146 939 руб. и УСН (доходы - расходы) на 693 412 руб.
Не согласившись с решением Инспекции и соблюдая досудебный порядок урегулирования спора, ООО "Строймонтажмеханизация" обратилось в Управление ФНС России по Тюменской области с апелляционной жалобой.
По результатам рассмотрения жалобы, вышестоящим налоговым органом решение Инспекции от 01.12.2016 N 27 отменено, поскольку налоговым органом были нарушены существенные условия процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки (налогоплательщик лишен права участвовать в рассмотрении акта выездной налоговой проверки с учетом материалов, полученных в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля, а также представленных письменных возражений), и принято новое решение о привлечении Общества к ответственности за совершение налогового правонарушения от 10.03.2017 N 11-14/03732@, в соответствии с которым налогоплательщику за 2013 год доначислен налог по УСН в сумме 518 927 руб., уменьшен минимальный налог, зачисляемый в бюджеты субъектов Российской Федерации на сумму 598 332 руб. за 2013 год, на сумму 548 607 руб. за 2014 год, уменьшен налог, взимаемый по УСН (доходы - расходы) в сумме 8 851 руб. за 2014 год, в сумме 684 561 руб. за 2015 год.
Также, указанным решением Управление начислило налогоплательщику налог на прибыль в сумме 3 690 286 руб., НДС в сумме 20 727 290 руб., налог на имущество организаций в сумме 355 715 руб., штрафы по пункту 3 статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации по налогу на прибыль в сумме 1 476 114 руб. 40 коп., по НДС в сумме 8 290 916 руб., по налогу на имущество в сумме 97 198 руб., по статье 119 Налогового кодекса Российской Федерации по налогу на прибыль организаций в сумме 1 107 085 руб. 80 коп., по НДС в сумме 6 218 137 руб., по налогу на имущество в сумме 73 898 руб. 50 коп. Кроме того, Обществу начислены пени в общем размере 5 779 998 руб. 86 коп.
Не согласившись с принятым решением Управления от 10.03.2017 N 11-14/03732@, Общество обратилось в арбитражный суд с рассматриваемым заявлением.
21.06.2017 Арбитражным судом Тюменской области принято решение, которое обжаловано налогоплательщиком в апелляционном порядке.
Суд апелляционной инстанции, проверив в порядке статей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации законность и обоснованность решения суда первой инстанции, не находит оснований для его отмены, а доводы апелляционной жалобы не принимает как необоснованные, исходя из следующего.
Как следует из материалов проверки причиной доначисления налога на прибыль, НДС и налога на имущество организаций явился вывод налогового органа о необоснованном использовании налогоплательщиком упрощенной системы налогообложения.
Материалами дела подтверждается, что ООО "Строймонтажмеханизация" с 01.01.2004 в соответствии со статьей 346.12 Налогового кодекса Российской Федерации являлось налогоплательщиком УСН с объектом налогообложения "доходы минус расходы".
В соответствии со статьей 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Для российских организаций прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации.
В силу части 1 статьи 248 Налогового кодекса Российской Федерации к доходам в целях настоящей главы относятся: доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав (далее - доходы от реализации); внереализационные доходы.
При определении доходов из них исключаются суммы налогов, предъявленные в соответствии с настоящим Кодексом налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав).
Доходы определяются на основании первичных документов и других документов, подтверждающих полученные налогоплательщиком доходы, и документов налогового учета.
Доходы от реализации определяются в порядке, установленном статьей 249 настоящего Кодекса с учетом положений настоящей главы.
Внереализационные доходы определяются в порядке, установленном статьей 250 настоящего Кодекса с учетом положений настоящей главы.
Согласно частям 1, 2 статьи 249 Налогового кодекса Российской Федерации доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.
Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах. В зависимости от выбранного налогоплательщиком метода признания доходов и расходов поступления, связанные с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, признаются для целей настоящей главы в соответствии со статьей 271 или статьей 273 настоящего Кодекса.
В соответствии с частью 1 статьи 271 Налогового кодекса Российской Федерации доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (метод начисления).
Таким образом, формирование доходов по методу начисления уже предполагает само по себе заключение договора и оформление отгрузки товара, либо оказание (работ, услуг), означает, что доход уже есть, независимо от фактического поступления денежных средств.
В соответствии со статьей 146 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по НДС признаются следующие операции: реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав; передача на территории Российской Федерации товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету (в том числе через амортизационные отчисления) при исчислении налога на прибыль организаций; выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления; ввоз товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией.
Согласно частям 1, 2 статьи 153 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая база при реализации товаров (работ, услуг) определяется налогоплательщиком в соответствии с настоящей главой в зависимости от особенностей реализации произведенных им или приобретенных на стороне товаров (работ, услуг).
При определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами.
Налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 105.3 настоящего Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога (статья 154 Налогового кодекса Российской Федерации).
Таким образом, доходная часть по НДС формируется с момента отгрузки товаров, оказания (работ, услуг), а именно добавленная стоимость включается в реализацию и с нее должен уплачиваться налог.
В соответствии со статьей 372 Налогового кодекса Российской Федерации налог на имущество организаций устанавливается настоящим Кодексом и законами субъектов Российской Федерации, вводится в действие в соответствии с настоящим Кодексом законами субъектов Российской Федерации и с момента введения в действие обязателен к уплате на территории соответствующего субъекта Российской Федерации.
Объектами налогообложения для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (в том числе имущество, переданное во временное владение, в пользование, распоряжение, доверительное управление, внесенное в совместную деятельность или полученное по концессионному соглашению), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета, если иное не предусмотрено статьями 378, 378.1 и 378.2 настоящего Кодекса (статья 374 Налогового кодекса Российской Федерации).
Согласно статье 374 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая база определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения, если иное не предусмотрено настоящей статьей.
При таких обстоятельствах, в отличие от изложенных выше норм права, которые предусматривают уплату налогов, в том числе по налогу на прибыль, и НДС, сразу по моменту отгрузки товара (работ, услуг), упрощенная система налогообложения построена иначе.
Так, в соответствии со статьей 346.11 Налогового кодекса Российской Федерации упрощенная система налогообложения организациями и индивидуальными предпринимателями применяется наряду с иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.
Переход к упрощенной системе налогообложения или возврат к иным режимам налогообложения осуществляется организациями и индивидуальными предпринимателями добровольно в порядке, предусмотренном настоящей главой.
Применение упрощенной системы налогообложения организациями предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на прибыль организаций (за исключением налога, уплачиваемого с доходов, облагаемых по налоговым ставкам, предусмотренным пунктами 1.6, 3 и 4 статьи 284 настоящего Кодекса), налога на имущество организаций (за исключением налога, уплачиваемого в отношении объектов недвижимого имущества, налоговая база по которым определяется как их кадастровая стоимость в соответствии с настоящим Кодексом).
Организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, не признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость, за исключением налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, а также налога на добавленную стоимость, уплачиваемого в соответствии со статьей 174.1 Налогового кодекса Российской Федерации.
В соответствии со статьей 346.14 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения признаются: доходы; доходы, уменьшенные на величину расходов.
Согласно статье 346.15 Налогового кодекса Российской Федерации при определении объекта налогообложения учитываются доходы, определяемые в порядке, установленном пунктами 1 и 2 статьи 248 настоящего Кодекса.
При определении объекта налогообложения не учитываются:
1) доходы, указанные в статье 251 настоящего Кодекса;
2) доходы организации, облагаемые налогом на прибыль организаций по налоговым ставкам, предусмотренным пунктами 1.6, 3 и 4 статьи 284 настоящего Кодекса, в порядке, установленном главой 25 настоящего Кодекса;
3) доходы индивидуального предпринимателя, облагаемые налогом на доходы физических лиц по налоговым ставкам, предусмотренным пунктами 2, 4 и 5 статьи 224 настоящего Кодекса, в порядке, установленном главой 23 настоящего Кодекса.
В соответствии со статьей 346.17 Налогового кодекса Российской Федерации в целях настоящей главы датой получения доходов признается день поступления денежных средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашения задолженности (оплаты) налогоплательщику иным способом (кассовый метод).
При использовании покупателем в расчетах за приобретенные им товары (работы, услуги), имущественные права векселя датой получения доходов у налогоплательщика признается дата оплаты векселя (день поступления денежных средств от векселедателя либо иного обязанного по указанному векселю лица) или день передачи налогоплательщиком указанного векселя по индоссаменту третьему лицу.
В случае возврата налогоплательщиком сумм, ранее полученных в счет предварительной оплаты поставки товаров, выполнения работ, оказания услуг, передачи имущественных прав, на сумму возврата уменьшаются доходы того налогового (отчетного) периода, в котором произведен возврат.
В силу статьи 346.21 Налогового кодекса Российской Федерации налог исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы.
Сумма налога по итогам налогового периода определяется налогоплательщиком самостоятельно.
Налогоплательщики, выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, по итогам каждого отчетного периода исчисляют сумму авансового платежа по налогу, исходя из ставки налога и фактически полученных доходов, рассчитанных нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания соответственно первого квартала, полугодия, девяти месяцев с учетом ранее исчисленных сумм авансовых платежей по налогу.
Величина предельного размера доходов налогоплательщика, ограничивающая его право на применение УСН, определена пунктом 4.1. статьи 346.13 Налогового кодекса Российской Федерации, в соответствии с которым (в редакции, действующей в проверяемом периоде), если по итогам отчетного налогового периода доходы от реализации и внереализационные доходы налогоплательщика превысили 60 млн. руб., такой налогоплательщик считается утратившим право на применение УСН с начала того квартала, в котором допущено такое нарушение.
В соответствии с пунктом 2 статьи 346.20 Налогового кодекса Российской Федерации в случае, если объектом налогообложения являются доходы, уменьшенные на величину расходов, налоговая ставка устанавливается в размере 15 процентов. Законами субъектов Российской Федерации могут быть установлены дифференцированные налоговые ставки в пределах от 5 до 15 процентов в зависимости от категорий налогоплательщиков.
Как разъяснил Высший Арбитражный Суд Российской Федерации в пункте 1 постановления Пленума от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление Пленума ВАС РФ N 53) представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.
Под налоговой выгодой для целей настоящего Постановления понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.
Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.
О необоснованности налоговой выгоды могут свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа, в том числе, в случае наличия особых форм расчетов и сроков платежей, свидетельствующих о групповой согласованности операций.
Таким образом, действия налогоплательщиков, направленные на умышленное сокрытие доходов образуют необоснованную налоговую выгоду.
В рассматриваемом случае, разница в налогообложении по налогу на прибыль, НДС и упрощенной системе налогообложения, как показывают материалы проверки, была использована налогоплательщиком для фактического уменьшения своих налоговых обязательств.
Как следует из материалов дела, в ходе проведения проверки налоговым органом было установлено, что ООО "Строймонтажмеханизация" в 2013 году не отразило в составе доходов суммы неучтенного зачета в размере 10 219 295 руб. с организациями ООО "Тюменьстроймонтажмеханизация" и ООО "Механик".
05.03.2014 налогоплательщиком была представлена первичная декларация по УСН за 2013 год с суммой исчисленного минимального налога в размере 598 332 руб., что соответствует сумме доходов за 2013 год - 59 833 218 руб., отраженной в книге учета доходов и расходов организаций и ИП и первичной налоговой декларации по УСН за 2013 год.
С учетом неотраженного зачета сумма доходов составила 70 052 423 руб. (59 833 218 руб. + 10 219 295 руб.), то есть с 01.10.2013 превысила установленный порог в 60 000 000 руб., соответственно налогоплательщик утратил право на применение упрощенной системы налогообложения, в связи с чем по результатам выездной налоговой проверки Общество было переведено на общую систему налогообложения.
16.03.2015 и 21.03.2016 Обществом были представлены первичные налоговые декларации по единому налогу (УСН) за 2014 год и 2015 год с суммами исчисленного минимального налога - 57 458 руб. и 684 561 руб.
В связи с тем, что с 01.10.2013 организация утратила право на применение УСН, и она была переведена на общую систему налогообложения, налоговым органом был начислен налог на прибыль за 2013-2015 год в сумме 3 690 286 руб., НДС за период с 4 квартала 2013 года по 4 квартал 2015 года в сумме 20 727 290 руб., налог на имущество в сумме 242 995 руб., УСН за 2013 год в сумме 518 927 руб.
При этом, налоговым органом установлено, что согласованность действий по распределению выручки между ООО "Строймонтажмеханизация", ООО "Тюменьстроймонтажмеханизация", ООО "Механик", в целях сохранения условий для применения УСН, стало возможным посредством создания единства управления деятельностью вышеуказанных организаций и принятия управленческих решений.
Так, ООО "Строймонтажмеханизация", ООО "Тюменьстроймонтажмеханизация", ООО "Механик", ООО "Берилл", ООО "Гепард" зарегистрированы по одному адресу: г. Тобольск, Промзона, БСИ-1, участок Квартал 3, 11,1; осуществляют один вид деятельности - "Аренда строительных машин и оборудования" (ОКВЭД 71.32), учредителями и руководителями являются одни и те же физические лица.
Изначально 28.05.1993 учредителями - физическими лицами была создана организация ЗАО "Спецмонтажмеханизация" (ликвидирована 18.05.2012) с ОКВЭД 71.21 "Аренда прочих сухопутных транспортных средств и оборудования". Руководителем до 28.06.2008 (дата смерти) являлся Фролов В.В., с 2008 до 09.02.2012 Карабан В.И., с 09.02.2012 Филатова Н.П.
Далее, по мере расширения бизнеса и увеличения выручки создаются организации с одинаковым ОКВЭД 71.32 "Аренда строительных машин и оборудования": ООО "Строймонтажмеханизация" (дата регистрации 14.10.1998, с 2004 на УСНО), ООО "Механик" (с 24.04.2000 на УСНО), ООО "Гепард" (с 21.04.2009 на УСНО).
После ликвидации организации ЗАО "Спецмонтажмеханизация" частично транспорт и спецтехника, а также работники были переведены на вновь созданные организации.
В созданных организациях в качестве учредителей или руководителей значатся Фролов В.В., Карабан В.И., Филатова Н.П., Михайлова Н.А. и Михайлов С.Н.
В сети Интернет заявлены общие телефоны отдела кадров и бухгалтерии, указан единый адрес организации (здание и земля по этому же адресу - 63 603 кв. м находится в собственности ООО "Спецмеханизация"). Имущество тоже принадлежит данной организации.
Вся группа организаций в проверяемом периоде осуществляла одни и те же виды деятельности: аренда прочего автомобильного транспорта и оборудования, аренда строительных машин и оборудования, аренда прочих машин и оборудования, не включенных в другие группировки.
При этом, согласно представленным справкам по форме 2-НДФЛ, работники одновременно получали заработную плату в нескольких организациях с согласованными действиями:
- - Карабан Владимир Иванович получал заработную плату в 2012-2014 годах в ЗАО "Спецмонтажмеханизация", ООО "Строймонтажмеханизация", ООО "Механик" и ООО "Берилл";
- - Михайлов Сергей Николаевич получал заработную плату в 2012-2014 годах в ООО "Гепард", ООО "Спецмеханизация", ООО "Строймонтажмеханизация", ООО "Механик";
- - Михайлова Наталья Анатольевна (супруга Михайлова С.Н.) получала заработную плату в 2012-2014 годах в ЗАО "Спецмонтажмеханизация", ООО "Гепард", ООО "Строймонтажмеханизация", ООО "Механик";
- - Филатова Надежда Петровна получала заработную плату в 2012-2014 годах в ЗАО "Спецмонтажмеханизация", в ООО "Строймонтажмеханизация", в ООО "Тюменьстроймонтажмеханизация", в ООО "Механик";
- - а также прочие работники (Долгушин Александр Петрович, Печеркин Вячеслав Владимирович, Голуб Сергей Андреевич, Киселев Владимир Николаевич, Поступинский Александр Анатольевич, Родионов Валерий Викторович, Филимонова Александра Сергеевна, Чекмарев Сергей Дмитриевич и Яковлев Сергей Владимирович) в проверяемый период получали заработную плату одновременно в указанной группе организаций.
Машинист крана Иванов Анатолий Иванович на допросе налоговому органу пояснил, что он работал в ООО "Строймонтажмеханизация" и одновременно привлекался выполнять работы в других организациях (ООО "Механик" и ООО "Гепард"). Переходил из одной организации в другую не по собственному желанию, а по предложению руководства, руководство предлагало написать одновременно два заявления: об увольнении с прежнего места работы и о приеме в другую организацию; при увольнении трудовую книжку на руки не выдавали, причем с переходом в другую организацию не изменилось ни место работы, ни трудовые обязанности, ни зарплата (протокол от 31.12.2012).
Машинист крана "ЛИБХЕРР" Бадретдинов Р.Д. также подтвердил информацию о переводе из одной организации в другую.
Печеркин В.В. на допросе налоговому органу пояснил, что с августа 2013 года по август 2015 года работал в ООО "Берилл" (оказывал услуги по договорам о взыскании денежных средств с должников), одновременно привлекался для выполнения работ в ООО "Строймонтажмеханизхация". Отдел кадров у организаций ООО "Берилл", ООО "ТСММ", ООО "Строймонтажмеханизация", ООО "Механик" был общий (протокол от 17.08.2016 N 107).
Машинист фронтального погрузчика Смирнов С.Г. на допросе пояснил, что выполнял свои трудовые обязанности в ООО "Механик" (с 06.03.2013 по 30.12.2015) и в ООО "Строймонтажмеханизация" (с 31.12.2015). Когда работал в ООО "Механик" в 2014 году, брал отпуск без содержания и оформлялся по срочному трудовому договору в ООО "Строймонтажмеханизация" в той же должности. По предложению руководства написал два заявления: об увольнении из ООО "Механик" и трудоустройстве в ООО "Строймонтажмеханизация". Трудовую книжку в отделе кадров не забирал. С переходом на другое место работы трудовые обязанности, место работы и заработная плата не изменились. ООО "Механик" и ООО "Строймонтажмеханизация" осуществляли один и тот же вид работ - сдача в аренду техники, у данных организаций один отдел кадров, в котором хранились трудовые книжки и начальником, которого является Кравченко В.Н. (протокол от 16.08.2016 N 108).
При этом, Кравченко Валентина Николаевна согласно выданным доверенностям представляла от имени всей группы организаций с согласованными действиями налоговую и другую отчетность, имела право получать документы, вносить изменения в них, получать и подписывать акты сверок расчетов с бюджетом, подписывать акты и решения налоговых проверок.
До 2010 года Кравченко В.Н. работала одновременно в нескольких организациях: ООО "Тюменьстроймонтажмеханизация", ООО "Строймонтажмеханизация", ООО "Механик", ЗАО "Спецмонтажмеханизация" (с января по август 2009 года), в ООО "Берилл" (с сентября по декабрь 2009 года).
Как следует из протокола допроса Кравченко В.Н. (от 01.11.2012 N 46), она стала работником ООО "Берилл" не в результате увольнения ее с прежнего места работы, а в результате перевода ее из других организаций. В ее должностные обязанности по старым местам работы и в ООО "Берилл" входило ведение делопроизводства и кадровой работы.
Филатова Надежда Петровна на допросе налоговому органу пояснила, что с 01.01.2013 по 30.09.2015 работала главным бухгалтером в ООО "Берилл", с 01.10.2015 работает главным бухгалтером в ООО "Спецмеханизация". Являлась руководителем в ООО "Тюменьстроймонтажмеханизация" и учредителем в ООО "Гепард", ООО "Тюменьстроймонтажмеханизация", ООО "Строймонтажмеханизация" и ООО "Альвар", также являлась учредителем в ООО "Берилл" и в ООО "Механик" (по август 2015 года). Ведение бухгалтерского учета организаций ООО "Строймонтажмеханизация", ООО "Тюменьстроймонтажмеханизация" и ООО "Механик" осуществляла организация ООО "Берилл" (с 01.01.2013 по 30.09.2015) и ООО "Спецмеханизация" (с 01.10.2015). Затраты, связанные с содержанием организаций (услуги ЖКХ, охрана и проч.) ни одна из организаций не несет, все эти затраты несет ООО "Спецмеханизация", которая также входит в группу организаций.
Также, в ходе проведения контрольных мероприятий Инспекцией была допрошена секретарь руководителя ООО "Берилл" Агаркова О.В., которая пояснила, что выполняла обязанности секретаря у руководителя ООО "Строймонтажмеханизация" Михайлова С.Н., Карабан В.И. (сотрудник ООО "Берилл", ООО "Спецмеханизация", ООО "Строймонтажмеханизация", ООО "Механик"), Поступинского А.А. Также данный свидетель показал, что у организаций ООО "Строймонтажмеханизация", ООО "Тюменьстроймонтажмеханизация" и ООО "Механик" был один и тот же диспетчер, заказ техники осуществлялся по одному номеру телефона.
Кроме того, налоговым органом в качестве свидетелей допрошены сотрудники организаций-заказчиков Зданович Е.П. (работник ООО "Промстрой"), Кустов Н.С. (главный механик ООО "Промстрой"), Саитов М.С. (начальник управления механизации ООО "Севзаптранстрой"), Волков С.В. (главный механик ЗАО "ССУ-6"), которые показали, что курированием работ по выделению и направлению техники в ООО "Тюменьстроймонтажмеханизация" занимался Карабан В.И. (в проверяемый период получал доход в ООО "Берилл", ООО "Спецмеханизация", ООО "Строймонтажмеханизация" и ООО "Механик").
Прибыль, полученная по всем организациям группы, направляется на выплату дивидендов учредителям Михайлову С.Н., Михайловой Н.А., Филатовой Н.П., Поступинскому А.А. Причем каждому из учредителей направляется прибыль нескольких организаций с согласованными действиями.
При изложенных обстоятельствах, суд первой инстанции обоснованно отклонил довод налогоплательщика о том, что компании ООО "Строймонтажмеханизация", ООО "Тюменьстроймонтажмеханизация" и ООО "Механик" имеют разный состав участников, не имеют единого органа управления, услуги, оказываемые данными компаниями, имеют существенные различия.
Также, в ходе проведения проверки налоговым органом был произведен осмотр территории (г. Тобольск, Промзона, БСИ-1, участок Квартал 3, 11,1), в ходе которого установлено, что по данному адресу находится нежилое трехэтажное строение - здание базы механизации, общей площадью 752 кв. м. На двери перед входом в помещение есть вывеска ООО "Спецмеханизация", на 1 этаже расположены комната приема пищи, раздевалки для работников данного общества. На 2 этаже находится офис ООО "Гепард", кабинет N 1 обозначен вывеской ООО "Гепард", в кабинете расположено 1 рабочее место директора Михайловой Н.А., кабинет оснащен офисной мебелью, компьютерной техникой и шкафами для документов, в которых хранится документация ООО "Гепард".
Кабинет N 2 обозначен вывеской "Бухгалтерия и материальный отдел ООО "Спецмеханизация", в кабинете расположено рабочее место бухгалтера Злыгостевой А.В.
Кабинет N 3 - офис ООО "Тюменьстроймонтажмеханизация" (состоит из двух комнат). В одной комнате расположено рабочее место директора Филатовой Н.П., в другой комнате рабочее место бухгалтера по зарплате ООО "Спецмеханизация" Острянко О.П.
Кабинет N 4 обозначен вывеской "Отдел кадров" (ООО "Спецмеханизация"), в котором расположено рабочее место бухгалтера Кравченко В.Н.
Кабинет N 5 обозначен вывеской "Производственно-технический отдел" (ООО "Спецмеханизация"), в котором расположено рабочее место инженера ПТО Фофанова И.А.
Кабинет N 6 обозначен вывеской "Заместитель директора по экономике" (ООО "Спецмеханизация"), в котором расположено рабочее место заместителя директора по экономике Михайловой Н.А.
Кабинет N 7 обозначен вывеской "офис ООО "Механик", в котором расположено рабочее место директора Михайлова С.Н. В шкафах находится документация ООО "Механик".
Кабинет N 9, обозначенный вывеской "Приемная" (ООО "Спецмеханизация"), состоит из трех комнат: в комнате N 1 расположено рабочее место директора Михайлова С.Н., в комнате N 2 - рабочее место зам. директора по эксплуатации техники Карабана В.И., в комнате N 3 - рабочее место должностного лица ООО "Спецмеханизация" (секретарь в штате отсутствует).
Кабинет N 9 - офис ООО "Строймонтажмеханизация", в кабинете расположено рабочее место директора Михайлова С.Н., в шкафах хранится документация данного общества.
Аренда вышеуказанных помещений осуществляется на основании следующих договоров:
- - договоры аренды недвижимого имущества от 01.07.2013 N СМ02-А-2013.2, от 01.01.2013 N СМ02-А-2013.2, от 01.01.2014 N СМ02-А-2014.2, от 01.07.2014 N СМ023-А-2014, от 01.07.2016 N СМ03-А-2016.2 (заключены между ООО "Спецмеханизация" (в лице заместителя директора Пуртова Г.М. (арендодатель) и ООО "Строймонтажмеханизация" (в лице директора Михайлова С.Н. (арендатор);
- - договор аренды недвижимого имущества от 01.07.2016 N СМ04-А-2016.2 (заключен между ООО "Спецмеханизация" (в лице директора Михайлова С.Н. (арендодатель) и ООО "Механик" (в лице директора Михайлова С.Н. (арендатор);
- - договор аренды недвижимого имущества от 01.07.2016 N СМ03-А-2016.2 (заключен между ООО "Спецмеханизация" (в лице директора Михайлова С.Н. (арендодатель) и ООО "Тюменьстроймонтажмеханизация" (в лице директора Филатовой Н.П. (арендатор).
По результатам проведения проверки налоговый орган пришел к выводу о том, что сделки, заключенные налогоплательщиком со спорными контрагентами не имели экономического результата, а были направлены на то, чтобы перераспределять сумму дохода в целях сохранения права на применение УСН каждой из организаций, входящей в группу (ООО "Строймонтажмеханизация", ООО "Тюменьстроймонтажмеханизация" и ООО "Механик").
Так, в 2013 году налогоплательщик со спорными контрагентами заключал договоры аренды транспортных средств, спорные контрагенты в свою очередь заключали договоры аренды с ООО "Микас", причем в аренду данному обществу предоставлялись транспортные средства и спецтехника, арендуемые у налогоплательщика.
При анализе представленных документов установлены следующие факты: ООО "Строймонтажмеханизация" сдает в аренду ООО "Механик" полуприцеп ЧМЗАП 99865 и снегоочиститель УМ-70 (договор аренды техники от 01.01.2013 N Стр01-А-2013), в свою очередь ООО "Механик" сдает в аренду обществу ООО "Микас" этот же полуприцеп и снегоочиститель УМ-70.
При этом, заявитель не представил каких-либо доказательств, подтверждающих невозможность сдачи в аренду техники сразу ООО "Микас", минуя ООО "Механик" и ООО "Тюменьстроймонтажмеханизация".
Таким образом, учитывая, что Общество имеет 96 контрагентов (за исключением спорных организаций), путем заключения соответствующих договоров аренды с организациями с согласованными действиями и оплаты за полученные услуги, перераспределялась сумма полученного организациями дохода в целях сохранения права на УСН.
По взаимоотношениям ООО "Строймонтажмеханизация" с ООО "Тюменьстроймонтажмеханизация" налоговым органом установлено следующее.
Сумма неучтенного зачета по взаимоотношениям с ООО "Тюменьстроймонтажмеханизация" составила 986 800 руб.
В 2013 году Общество оказывало для ООО "Тюменьстроймонтажмеханизация" услуги по аренде механизмов на основании следующих договоров:
- договор от 01.01.2013 N Стр03-А-2013, заключен между ООО "Строймонтажмеханизация" (арендодатель) и ООО "Тюменьстроймонтажмеханизация" (арендатор). Предметом настоящего договора является аренда трех автомобильных кранов КС-45717 К-1 и одного автомобильного крана КС-35715. Арендная плата - 50 000 руб. / мес. и составляет на момент подписания договора 2 040 000 руб.
В рамках указанного договора сторонами оформлены соответствующие акты и счета на оплату.
Кроме того, налогоплательщиком для ООО "Тюменьстроймонтажмеханизация" оказывались услуги по аренде механизмов без договора на основании счетов на оплату и актов.
Итого сумма полученных доходов налогоплательщика от ООО "Тюменьстроймонтажмеханизация" за 2013 год составила 13 217 887 руб.
Согласно выписке по расчетному счету в Западно-Сибирском банке ПАО "Сбербанк" общая сумма перечисленных денежных средств от ООО "Тюменьстроймонтажмеханизация" в адрес налогоплательщика составила 13 050 руб. (за аккумулятор 12 200 руб. и за тосол 850 руб.).
В свою очередь, ООО "Тюменьстроймонтажмеханизация" в 2013 году оказывало для налогоплательщика услуги аренды полуприцепом на основании следующих договоров:
- - договор от 01.01.2013 N Тст01-А-2013 (ООО "Тюменьстроймонтажмеханизация" - арендодатель, ООО "Строймонтажмеханизация" - арендатор). Арендная плата 13 000 руб. / мес. и составляет на момент подписания договора 78 000 руб.;
- - договор от 01.01.2012 N Тст04-2012 (ООО "Тюменьстроймонтажмеханизация"- исполнитель, ООО "Строймонтажмеханизация" - заказчик). Предмет договора предоставление механизмов и автотранспорта на объекты и на условиях согласованных в договоре.
В рамках названных договоров стороны также оформили соответствующие акты и счета на оплату.
Согласно условиям вышеперечисленных договоров арендная плата уплачивается не позднее 20 дней с окончания текущего квартала путем перечисления денежных средств на расчетный счет арендодателя.
В 2013 году налогоплательщик произвел оплату в адрес ООО "Тюменьстроймонтажмеханизация" в сумме 3 586 065 руб., без НДС (за дизельное топливо, за услуги автокрана, за аренду прицепа), в том числе произвел оплату задолженности в сумме 657 725 руб. за услуги техники согласно акту сверки по состоянию на 31.12.2012.
Таким образом, из проведенного анализа налоговым органом установлено, что ООО "Тюменьстроймонтажмеханизация" оказало для заявителя услуги механизмами на сумму 13 217 887 руб., в свою очередь ООО "Тюменьстроймонтажмеханизация" оказало услуги механизмами на сумму 3 825 540 руб.
В ходе анализа бухгалтерских документов налоговым органом установлено следующее:
- - общая сумма произведенных расходов по предприятию ООО "Тюменьстроймонтажмеханизация" за 2013 год составила 3 825 540 руб.;
- - налогоплательщик произвел оплату в адрес ООО "Тюменьстроймонтажмеханизация" за 2013 год в размере 2 838 740 руб.;
- - конечное сальдо на 31.12.2013 составляло 986 800 руб. (3 825 540 руб. - 2 838 740 руб.).
По данным выездной налоговой проверки сальдо по кредиту счета на 31.12.2013 (986 800 руб.) не уменьшится, так как налогоплательщиком не представлено документов на оплату счетов и актов по взаимоотношениям ООО "Строймонтажмеханизация" с ООО "Тюменьстроймонтажмеханизация" за декабрь 2013 года.
Таким образом, налоговым органом установлена сумма неучтенного взаимозачета за 2013 год в размере 986 800 руб. по контрагенту ООО "Тюменьстроймонтажмеханизация", соответственно данная сумма подлежит включению в состав доходов налогоплательщика при исчислении налога на прибыль и НДС.
По взаимоотношениям ООО "Строймонтажмеханизация" с ООО "Механик" налоговым органом установлено следующее.
Сумма неучтенного зачета по взаимоотношениям с ООО "Механик" составила 9 232 405 руб.
В 2013 году Общество для ООО "Механик" осуществляло услуги по аренде механизмов и автотранспорта по следующим договорам:
- договор аренды техники от 01.01.2013 N Стр01-А-2013. Предмет договора - аренда легкового автомобиля Тойтота Камри, двух тягачей седельных КамАЗ, бульдозера, экскаватора, двух полуприцепов и снегоочистителя.
- Арендная плата на момент подписания договора составляет 3 246 000 руб.;
- - договор аренды техники от 01.01.2013 N Стр02-А-2013. Предмет договора - аренда спец. автокрана НК750.
- Арендная плата на момент подписания договора составляет 900 000 руб.;
- - договор аренды техники от 01.04.2013 N Стр04-А-2013. Предмет договора - аренда спец. автокрана НК750.
Арендная плата на момент подписания договора составляет 2 700 000 руб.
Согласно условиям вышеперечисленных договоров арендная плата уплачивается не позднее 20 дней с окончания текущего квартала путем перечисления денежных средств на расчетный счет Арендодателя.
В данных договорах Общество выступило арендодателем, ООО "Механик" - арендатором.
В рамках названных договоров стороны оформили соответствующие акты и счета на оплату, в том числе акт от 31.12.2013 N 165 на сумму 1 548 000 руб. без НДС и счет на оплату от 31.12.2013 N 197 на эту же сумму.
Сумма доходов Общества по первичным документам в рамках указанных договоров составила 6 484 500 руб.
Кроме того, налогоплательщиком для ООО "Механик" оказывались услуги механизмов без договоров по соответствующим первичным документам на общую сумму 862 410 руб.
Также, Общество в адрес ООО "Механик" осуществляло реализацию запчастей, Бензина Аи-92, Аи-95 и проч. по соответствующим товарным накладным на общую сумму 322 325 руб.
Итого, общая сумма доходов, полученная Обществом от контрагента ООО "Механик" за 2013 год составила 7 669 235 руб. (6 484 500 руб. + 862 410 руб. + 322 325 руб.).
Между тем, согласно расчетному счету ООО "Строймонтажмеханизация" перечислило в адрес ООО "Механик" денежные средства в сумме 4 056 340 руб. (за аккумулятор, за оказанные услуги автотранспорта согласно акту сверки по состоянию на 20.06.2013, за ГСМ, за услуги по сбору и вывозу ТБО - 30 990 руб.).
В свою очередь, ООО "Механик" оказывало для налогоплательщика услуги по сбору и вывозу ТБО, уборку территории по договору от 01.01.2013 N Мех24-2013. Предмет договора - выполнение работ по сбору и вывозу отходов производства и потребления 1-5 классов опасности, в том числе ТБО, с мест образования и мест временного складирования по адресу: г. Тобольск, БСИ-1, квартал 3, N 11, в также уборка данной территории.
Плата за уборку составляет 56 980 руб. в год. Плата за вывоз мусора - 5 000 руб. в год.
Срок действия договора с 01.01.2013 по 31.12.2013.
Общая сумма расходов Общества по договору составила 30 990 руб.
Договор расторгнут сторонами с 01.07.2013, обязательства сторон по оплате действуют до полного их выполнения.
Также, ООО "Механик" оказывало для Общества услуги путем предоставления автотранспорта по договору на оказание услуг (выделение автотранспорта и механизмов) от 01.01.2012 N Мех01212 (заключен между ООО "Механик" в лице директора Михайлова С.Н. и ООО "Строймонтажмеханизация" в лице Михайлова С.Н.).
В рамках указанного договора стороны оформили акты и счета на оплату на общую сумму 8 542 900 руб.
Далее, налогоплательщик приобретал у ООО "Механик" запасные части, ГСМ и т.д. по соответствующим товарным накладным и счетам на оплату (общая сумма расходов - 78 750 руб.).
Итого, общая сумма расходов налогоплательщика по контрагенту ООО "Механик" составила 8 652 640 руб. (30 990 руб. + 8 542 900 руб. + 78 750 руб.).
Таким образом, расходы Общества по контрагенту ООО "Механик" составили 8 652 640 руб. (соответствует оборотам счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" и отражены на затратных счетах 10 "Материалы", 20 "основное производство", 26 "Общехозяйственные расходы").
Доходы по данному контрагенту составили 7 669 235 руб.
Налоговым органом по расчетному счету установлено, что Общество перечислило в адрес ООО "Механик" денежные средства за 2013 год в сумме 4 056 340 руб. (в том числе оплата за 2012 год составила 11 650 руб. за аккумулятор).
Сальдо задолженности ООО "Механик" перед ООО "Строймонтажмеханизация" (с учетом оплаты за 2012 год в сумме 11 650 руб.) составило за 2013 год - 16 934 310 руб. и по данным выездной налоговой проверке уменьшится на 40 500 руб. (акт от 31.12.2013 N 631 на сумму 40 500 руб. без учета НДС, счет на оплату от 31.12.2013 N 730 на эту же сумму) и будет составлять 16 893 810 руб.
По оборотам счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" за 2013 год сальдо по дебету счета (задолженность ООО "Механик") на 31.12.2013 составило 10 780 405 руб.
По данным выездной налоговой проверки сальдо по дебету счета 62 "Расчеты с покупателями" на 31.12.2013 уменьшится на сумму 1 548 000 руб. (акт от 31.12.2013 N 165, счет на оплату от 31.12.2013 N 197) и составит 9 232 405 руб. (10 780 405-1 548 000).
Таким образом, налоговым органом установлена сумма неучтенного взаимозачета за 2013 год в размере 9 232 405 руб. по контрагенту ООО "Механик", соответственно данная сумма подлежала включению в состав доходов налогоплательщика при исчислении налога на прибыль и НДС.
Таким образом, сумма неучтенных взаимозачетов по договорным отношениям с ООО "Тюменьстроймонтажмеханизация" составила - 986 800 руб., с ООО "Механик" - 9 232 405 руб.
Общая сумма неучтенного взаимозачета за налоговый период 2013 года в результате финансово-хозяйственных взаимоотношений с взаимосвязанными контрагентами Общества (ООО "Тюменьстроймонтажмеханизация" и ООО "Механик") составила 10 219 205 руб.
Как было выше сказано, в книге учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения за 2013 год, по предприятию ООО "Строймонтажмеханизация" отражены доходы, учитываемые при исчислении налоговой базы в сумме 59 833 218 руб. 22 коп. (соответствуют первичной декларации по единому налогу (УСН) за 2013 год).
Таким образом, в случае отражения налогоплательщиком в составе доходов суммы исполненного обязательства по контрагентам ООО "Тюменьстроймонтажмеханизация" и ООО "Механик" в размере 10 219 205 руб. сумма дохода составит 70 052 423 руб. (59 833 218 руб. + 10 219 205 руб.), то есть будет превышен установленный пунктом 4 статьи 346.13 Налогового кодекса Российской Федерации предел полученного дохода.
При этом, зачет взаимных требований является одним из способов прекращения обязательств, поэтому при подписании акта (соглашения) о зачете взаимных требований у налогоплательщика возникает обязанность по учету полученных доходов в целях налогообложения на основании пункта 1 статьи 346.15 Налогового кодекса Российской Федерации.
Следовательно, при включении суммы не учтенного налогоплательщиком взаимозачета в размере 10 219 205 руб. в налогооблагаемую базу в соответствии со статьями 346.17, 346.18 Налогового кодекса Российской Федерации, произойдет превышение суммы дохода, установленного пунктом 4 статьи 346.13 Налогового кодекса Российской Федерации, что повлечет для Общества утрату права на применение льготного режима налогообложения.
В апелляционной жалобе ООО "Строймонтажмеханизация" утверждает, что не применение предусмотренного статьей 410 Гражданского кодекса Российской Федерации способа погашения взаимных однородных требований путем зачета обусловлено потребностью организации в денежных средствах для выплаты заработной платы, налогов, покупки ГСМ, содержания имущества.
Между тем, как следует из материалов проверки налоговым органом в соответствии со статьей 86 Налогового кодекса Российской Федерации были получены сведения об остатках денежных средств на счетах ООО "Строймонтажмеханизация", а также ООО "Тюменьстроймонтажмеханизация" и ООО "Механик".
Так, на запрос налогового органа (N 419 от 28.01.2014) Западно-Сибирский банк ПАО Сбербанк представлен ответ (N 13222 от 29.01.2014), согласно которому остаток по счету ООО "Механик" на конец периода (2013 года) составил 607 415 руб. 53 коп.
Остаток по расчетному счету ООО "Строймонтажмеханизация" (запрос N 5666 от 05.06.2014), ответ Западно-Сибирского банка ПАО Сбербанк (N 59986 от 09.06.2014) составил на 31.12.2013-791 066 руб. 80 коп.
Также, Инспекцией получены выписки по операциям на расчетном счете ООО "Строймонтажмеханизация" (ответ Западно-Сибирского банка ПАО Сбербанк N 59986 от 09.06.2014), согласно которым остаток на расчетном счете по состоянию на 31.12.2013 составил 791 066 руб. 80 коп.
Согласно полученной информации по движению денежных средств на расчетном счете ООО "Тюменьстроймонтажмеханизация", Инспекцией установлено, что остаток на расчетном счете составляет 2 918 441 руб. 13 коп. (запрос N 2671 от 18.03.2014, ответ Западно-Сибирского банка ПАО Сбербанк N 36031 от 21.03.2014).
Таким образом, налоговым органом установлено, что у налогоплательщика имелась возможность исполнить обязанность перед контрагентами как путем оплаты, так как у заявителя и его контрагентов имелись денежные средства на счетах в кредитных организациях, так и путем применения зачета взаимных требований.
Также, налоговым органом проведен анализ имеющейся у ООО "Строймонтажмеханизация" дебиторской и кредиторской задолженности по всем контрагентам за проверяемый период, по результатам которого установлено, что при наличии дебиторской задолженности по всем контрагентам ООО "Строймонтажмеханизация" на 01.01.2013 в сумме 16 766 595 руб. Наличие дебиторской задолженности по организациям - ООО "Строймонтажмеханизация", ООО "Тюменьстроймонтажмеханизация" и ООО "Механик" составляет 3 712 155 руб., или 22,1% от общей суммы дебиторской задолженности, а по состоянию на 31.12.2013 - при наличии суммы общей дебиторской задолженности в размере 28 366 779 руб. 39 коп., наличие дебиторской задолженности по указанным организациям, составляет 25 626 209 руб. 39 коп., или 90,34% от общей суммы дебиторской задолженности.
Сумма дебиторской задолженности по состоянию на 31.12.2014 по всем контрагентам ООО "Строймонтажмеханизация" составила - 23 618 754 руб. 95 коп., наличие дебиторской задолженности по вышеуказанным организациям составляет 18 889 084 руб. 95 коп., или 79,97% от общей суммы дебиторской задолженности.
При наличии кредиторской задолженности по всем контрагентам ООО "Строймонтажмеханизация" по состоянию на 01.01.2013 в сумме 25 550 192 руб. 79 коп., наличие кредиторской задолженности по спорной группе организаций составляет 24 892 931 руб. 21 коп., или 97,4% от общей суммы кредиторской задолженности.
По состоянию на 31.12.2013 сумма кредиторской задолженности по всем контрагентам налогоплательщика составила 20 206 452 руб. 05 коп., наличие кредиторской задолженности по ООО "Строймонтажмеханизация", ООО "Тюменьстроймонтажмеханизация" и ООО "Механик" составляет 19 945 039 руб. 87 коп., или 98,7% от общей суммы кредиторской задолженности.
При наличии кредиторской задолженности по всем контрагентам ООО "Строймонтажмеханизация" на 01.12.2014 в сумме 25 833 877 руб. 47 коп., наличие кредиторской задолженности по вышеуказанным организациям, составляет 25 398 946 руб. 29 коп., или 98,3% от общей суммы кредиторской задолженности, а по состоянию на 31.12.2014 общая сумма кредиторской задолженности составляет 7 103 360 руб. 98 коп., из них по спорным контрагентам в сумме 7 102 093 руб. 60 коп., или 99,9% от общей суммы кредиторской задолженности.
Таким образом, по результатам проведения проверки налоговый орган пришел к выводу о том, что не проведение зачета между предприятиями ООО "Строймонтажмеханизация", ООО "Механик" и ООО "Тюменьстроймонтажмеханизация" осуществлялось налогоплательщиком умышленно с той целью, чтобы доход, отраженный в книге учета доходов и расходов организаций и ИП, не превысил установленный порог в 60 000 000 руб.
Установленные налоговым органом обстоятельства и условия взаимоотношений налогоплательщика ООО "Строймонтажмеханизация" с контрагентами - ООО "Тюменьстроймонтажмеханизация" и ООО "Механик", свидетельствуют о том, что именно в силу согласованности действий с указанными организациями заявитель имел возможность построить отношения, при которых контролировались периоды и уровень получаемого дохода, посредством не предъявления взаимных требований.
При этом, вышеприведенный анализ кредиторской и дебиторской задолженности, подтверждает доводы налогового органа о накоплении кредиторской и дебиторской задолженности именно с взаимосвязанными организациями-контрагентами.
Довод апелляционной жалобы заявителя о том, что Обществом произведено списание дебиторской задолженности иных контрагентов налогоплательщика, не опровергает выводы налогового органа, так как вышеприведенные факты и обстоятельства свидетельствуют о том, что именно согласованность действий ООО "Строймонтажмеханизация", ООО "Тюменьстроймонтажмеханизация" и ООО "Механик" позволяет сохранять взаимные требования в статическом положении, то есть не совершать действий по ее погашению, а также списанию, так как в силу пункта 1 статьи 346.15 Налогового кодекса Российской Федерации списанная кредиторская задолженность включается в состав доходов, то есть влечет увеличение дохода и вероятность не выполнения условия пункта 4 статьи 346.13 Налогового кодекса Российской Федерации.
Выводы налогового органа, изложенные в оспариваемом решении, нашли свое подтверждение в имеющихся в материалах дела доказательствах.
Таким образом, суд апелляционной инстанции считает, что подателем жалобы не представлено в материалы дела надлежащих и бесспорных доказательств в обоснование своей позиции.
При указанных обстоятельствах, суд апелляционной инстанции считает, что, отказав в удовлетворении заявленных Обществом требований, суд первой инстанции принял законное и обоснованное решение.
Доводов, основанных на доказательственной базе, которые бы опровергали выводы суда первой инстанции, влияли бы на законность и обоснованность решения суда первой инстанции, апелляционная жалоба не содержит.
Нормы материального права применены Арбитражным судом Тюменской области правильно. Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.
С учетом изложенного, оснований для отмены обжалуемого решения арбитражного суда не имеется, в связи с чем, апелляционная жалоба налогоплательщика удовлетворению не подлежит.
Судебные расходы по уплате государственной пошлины за рассмотрение апелляционной жалобы в соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации относятся на подателя жалобы, то есть на ООО "Строймонтажмеханизация". Поскольку в соответствии с подпунктом 12 пункта 1 статьи 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации, Обществом при подаче апелляционной жалобы подлежала к уплате государственная пошлина в сумме 1 500 руб., а фактически заявителем была уплачена в сумме 3 000 руб., то 1 500 руб. излишне уплаченной государственной пошлины подлежит возврату ООО "Строймонтажмеханизация" из федерального бюджета.
На основании изложенного и руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой арбитражный апелляционный суд
постановил:
Апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Строймонтажмеханизация" оставить без удовлетворения, решение Арбитражного суда Тюменской области от 21.06.2017 по делу N А70-3702/2017 - без изменения.
Возвратить обществу с ограниченной ответственностью "Строймонтажмеханизация" из федерального бюджета 1500 рублей, излишне уплаченных платежным поручением N 62 от 17.07.2017.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.
Председательствующий
Н.А.ШИНДЛЕР
Н.А.ШИНДЛЕР
Судьи
А.Н.ЛОТОВ
О.А.СИДОРЕНКО
А.Н.ЛОТОВ
О.А.СИДОРЕНКО
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)