Судебные решения, арбитраж
Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 17 августа 2017 года.
Полный текст постановления изготовлен 22 августа 2017 года.
Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Шимбаревой Н.В.
судей Герасименко А.Н., Стрекачева А.Н.
при ведении протокола судебного заседания Бабаян В.Г.
при участии:
- от общества с ограниченной ответственностью "Кадры": представитель Державина Н.А. по доверенности от 10.05.2017 г.; представитель Дубинина В.О. по доверенности от 10.05.2017 г.; представитель Романадзе С.Ф. на основании приказа от 02.03.2017 г.;
- от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 25 по Ростовской области: представитель Тоболева Е.С. по доверенности от 19.07.2017 г.; представитель Корнилова Я.Я. по доверенности от 31.05.2017 г.; представитель Голосная О.Г. по доверенности от 20.04.2017 г.
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционные жалобы общества с ограниченной ответственностью "Кадры", Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 25 по Ростовской области
на решение Арбитражного суда Ростовской области
от 07.10.2016 по делу N А53-4622/2016
на определение Арбитражного суда Ростовской области
от 02.11.2016 по делу N А53-4622/2016 об исправлении описок, опечаток или арифметических ошибок
по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Кадры"
к заинтересованному лицу Межрайонной ИФНС РФ N 25 по Ростовской области
о признании недействительным решения налогового органа,
принятые в составе судьи Воловой Н.И.,
установил:
ООО "Кадры" обратилось в суд с заявлением к МИФНС России N 25 по Ростовской области о признании недействительным решения от 23.10.2015 N 725 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления 1 551 960 рублей налога на прибыль, 5 360 362 рублей НДС, а также соответствующих пеней и штрафов (требования уточнены в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).
Решением от 07.10.2016 (с учетом исправительного определения от 02.11.2016), суд удовлетворил заявленные обществом требования о признании недействительным решения инспекции от 23.10.2015 N 725 в части начисления налога на прибыль в сумме 950 670 руб., НДС в сумме 5 360 362 рубля, соответствующих пеней и штрафов. В удовлетворении остальной части заявленных обществом требований суд отказал.
Решение суда от 07.10.2016 в части удовлетворения заявленных обществом требований мотивировано тем, что инспекция необоснованно уменьшила убыток за 2011 год, исключив из расходов за 2009 год 905 243 рубля расходов по теплоходу "Александр Попов", поскольку спорный теплоход использовался в производственной деятельности для перевозки грузов в период 2006 - 2008, однако, в связи с окончанием классификационного освидетельствования и регистровых документов судно поставлено на зачистку и передано на отстой ЗАО "Азовская судоверфь", в связи с чем, общество несло расходы по содержанию транспортного средства, которые отражены на бухгалтерском счете 20. Налоговый орган необоснованно не принял 3 849 11 рублей расходов, учитываемых при исчислении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, связанных с эксплуатацией теплохода "Старочеркасск", поскольку обществом представлены документы, подтверждающие расходы на прибытие судна, страхование судна, питание экипажа, представительские расходы, комиссии банков, которые в сумме превышают начисленные инспекцией доходы. Переквалифицировав заключенные обществом и иностранными контрагентами договоров, инспекция должна была учесть, что операции по реализации услуг по международной перевозке товаров в соответствии с подпунктом 2.1 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации подлежат обложению по ставке 0%, в связи с чем у инспекции отсутствовали правовые основания для начисления 5 360 362 рублей НДС, соответствующих сумм пеней и штрафа.
В части отказа в удовлетворении заявленных обществом требований, решение мотивировано тем, что общество в проверяемом периоде незаконно не включило в состав доходов выручку от реализации услуг по перевозке грузов водными судами "Майкоп" и "Старочеркасск" в результате применения налогоплательщиком схемы построения финансово-хозяйственных операций, направленных на сокрытие выручки и вывода ее за пределы Российской Федерации в целях уклонения от уплаты налога на прибыль организаций.
Постановлением от 16.02.2017 суд апелляционной инстанции отменил решение суда от 07.10.2016 (с учетом исправительного определения от 02.11.2016), признал недействительным оспариваемое решение инспекции в части начисления налога на прибыль в сумме 731 001 рубль 66 копеек, соответствующих пеней и штрафа. В удовлетворении остальной части заявленных обществом требований суд апелляционной инстанции отказал.
Судебный акт суда апелляционной инстанции в части удовлетворения заявленных обществом требований мотивирован тем, что теплоход "Александр Попов" арендован и использовался в производственной деятельности для перевозки грузов, то есть расходы, связанные с его содержанием и ремонтом являются обоснованные, в связи с чем, инспекция необоснованно не приняла их и необоснованно начислила налог на прибыль. Инспекция необоснованно не приняла расходы по страхованию в сумме 1 704 420 рублей 54 копейки, при этом ссылка инспекции на отсутствие перевода и разночтения в представленных документах несостоятельна, указанные документы были представлены к проверке.
В части отказа в удовлетворении заявленных обществом требований постановление суда апелляционной инстанции мотивированно тем, что инспекция обоснованно не приняла расходы по комиссии менеджера "Dynalex Co LTD" в размере 797 258 рублей, поскольку представленные в обоснование указанных расходов документы неполны и противоречивы. Налоговый орган обоснованно начислил обществу НДС по ставке 18%, исходя из суммы реализации услуг по международной перевозке, исчисленной расчетным путем на основании статьи 31 Кодекса, применение налоговой ставки 0% и вычетов по НДС является правом налогоплательщика, носит заявительный характер посредством их декларирования в подаваемых в налоговый орган налоговых декларациях и может быть реализовано только при соблюдении установленных в главе 21 Кодекса условий.
Постановлением Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 21.06.2017 N Ф08-2848/2017 постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 16.02.2017 отменено, дело направлено на новое рассмотрение в Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд.
Арбитражный суд Северо-Кавказского округа указал, что вывод суда апелляционной инстанции о том, что представленные обществом документы в совокупности с установленными в ходе проверки обстоятельствами свидетельствуют о недостоверности и противоречивости сведений в отношении договоров бербоут-чартера с иностранным контрагентом Dynalex LTD, опровергают реальность заявленной обществом хозяйственной операции и правомерность применения налоговых вычетов по этой сделке при исчислении НДС, является недостаточно обоснованным. Суд апелляционной инстанции не указал доказательства, на основании которых сделал вывод об обоснованности переквалификации сделки и направленности действий налогоплательщика на получение необоснованной налоговой выгоды. Нуждаются в дополнительном исследовании и оценке доводы общества о том, что осуществив переквалификацию, инспекция не учла возражения общества о том, что операции по реализации услуг по международной перевозке товаров в соответствии с подпунктом 2.1 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации подлежат обложению по ставке 0%; эксплуатация собственными силами теплоходов не повысила бы доходность спорных рейсов, не повлекла бы за собой возникновение прибыли и уплату НДС (по спорным операциям общество применило бы ставку по НДС 0%); представленные в материалы дела документы свидетельствуют о том, что передача в аренду теплохода позволила обществу уменьшить свои расходы; в рассматриваемом случае общество не рассматривало себя в качестве перевозчика по спорным хозяйственным операциям, а потому в налоговых декларациях по НДС не заявляло реализацию услуг по ставке 0%; переквалифицировав сделки, налоговый орган не определил действительные налоговые обязательства общества по итогам налоговой проверки, начислив обществу НДС по ставке 18%, исходя из суммы реализации услуг по международной перевозке, исчисленной расчетным путем на основании статьи 31 Кодекса.
При новом рассмотрении, изучив материалы дела, оценив доводы, выслушав представителей участвующих в деле лиц, арбитражный суд апелляционной инстанции пришел к следующим выводам:
Как следует из материалов дела, инспекция провела выездную налоговую проверку общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов за период с 01.01.2011 по 31.12.2012 (налога на доходы физических лиц за период с 01.01.2011 по 28.03.2014).
По результатам рассмотрения материалов проверки инспекция вынесла решение от 23.10.2015 N 725 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с которым обществу начислено 6 012 160 рублей НДС, 5 807 745 рублей налога на прибыль, 96 518 рублей НДФЛ; начислены пени по НДС в сумме 2 187 926 рублей, по налогу на прибыль - 1 749 168 рублей, по НДФЛ - 33 829 рублей; общество привлечено к ответственности в виде штрафа по пункту 1 статьи 122 Кодекса за неполную уплату НДС в размере 212 712 рублей, за неполную уплату налога на прибыль - 225 527 рублей; по статье 123 Кодекса в виде 1 397 рублей штрафа. Кроме того, обществу предложено уменьшить убытки по налогу на прибыль организаций на сумму 3 113 435 рублей.
Решением от 11.02.2016 N 15-15\\340 УФНС России по Ростовской области отменило решение инспекции от 23.10.2015 N 725 в части начисления налога на прибыль организаций в сумме 4 255 785 рублей; налога на добавленную стоимость - 651 798 рублей. В остальной части решение инспекции оставлено без изменения.
Не согласившись с решением инспекции в части начисления налога на прибыль в сумме 1 551 960 рублей, НДС в сумме 5 360362 рублей, соответствующих пеней и штрафов общество обратилось в арбитражный суд с заявлением.
Налог на прибыль.
Согласно пункту 1 статьи 246 НК РФ налогоплательщиками налога на прибыль организаций признаются российские организации, а также иностранные организации, осуществляющие свою деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства и (или получающие дохода от источников в Российской Федерации.
Объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, при этом прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на произведенные ими расходы (статья 147 НК РФ). К доходам в целях исчисления налога на прибыль относятся, в том числе доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав (пункт 1 статьи 248 Кодекса).
Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах. В зависимости от выбранного налогоплательщиком метода признания доходов и расходов поступления, поступления, связанные с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права признаются для целей исчисления налога на прибыль в соответствии со статьей 271 или статьей 273 Кодекса (статья 249 Кодекса).
Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, произведенные налогоплательщиком (статья 252 НК РФ).
Как следует из материалов дела, в проверяемом периоде общество осуществляло деятельность по перевозке грузов морским грузовым транспортом.
При проверке инспекция установила, что общество в проверяемом периоде не включало в состав доходов выручку от реализации услуг по перевозке грузов водными судами "Майкоп" и "Старочеркасск" в 2011 - 2012 годах.
Судно "Старочеркасск" принадлежит обществу на праве собственности; судно "Майкоп" - на основании заключенного с ООО "Диалог" (собственником) договора аренды судна без экипажа.
В проверяемом периоде по договорам бербоут-чартера теплоходы переданы иностранной компании DynalexCoLTD:
- т/х "Старочеркасск" период бербоут-чартера 01.01.2011 - 31.12.2011;
- т/х "Майкоп" период бербоут-чартера 23.12.2011 - 26.04.2012.
Инспекция доначислила обществу налог на прибыль 1 551 960 рублей в результате увеличения налогооблагаемой базы в 2011 году на сумму 7 759 804 рубля, в том числе: в результате включения дохода от перевозки груза теплоходом "Старочеркасск" в период действия договора бербоут-чартера с иностранной компанией Dynalex Co LTD в сумме 3 849 111 рублей; непринятия расходов по соглашению "Шипмен 98" - 797 258 рублей и убытка за 2011 год - 3 113 435 рублей.
Как следует из материалов дела, инспекция увеличила налогооблагаемую базу на сумму дохода от перевозки груза теплоходом "Старочеркасск" в период действия договора бербоут-чартера с иностранной компанией Dynalex Co LTD в сумме 3 849 111 рублей в результате непринятия расходов по дисбурсментским счетам Dynalex Co LTD на прибытие судна, страхование судна, питание экипажа, представительские, транспортные и технические расходы, комиссии банков. В качестве основанием для отказа в принятии указанных расходов инспекция указала на то, что первичные документы (дисбурсментские счета, платежные документы, инвойсы) общество представило не в полном объеме; из представленных документов (счета иностранных поставщиков) не представляется возможным определить к какому рейсу они относятся; часть документов представлена на иностранном языке, поэтому не могут быть приняты в подтверждение фактов хозяйственных операций для целей налогообложения.
Суд первой инстанции, сделав вывод о том, что указанные расходы необоснованно не приняты инспекцией при исчислении налогооблагаемой базы, указал на представление обществом в ходе судебного заседания документов, подтверждающих расходы на прибытие судна, страхование судна, питание экипажа, представительские расходы, комиссии банков, в сумме превышающие начисленные инспекцией доходы.
Суд апелляционной инстанции в постановлении от 16.02.2017 с указанным выводом не согласился, учтя доводы жалобы инспекции.
Суд кассационной инстанции, отменяя постановление от 16.02.2017, указал, что суд апелляционной инстанции, в нарушение статьи 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, не указал мотивы, по которым не согласился с выводом суда первой инстанции, принявшим и исследовавшим в судебном заседании, что не оспаривается инспекцией, дополнительно представленные доказательства по данному эпизоду в подтверждение понесенных обществом расходов.
Согласно абзацу 2 пункта 15 части 2 статьи 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации указания арбитражного суда кассационной инстанции, в том числе на толкование закона, изложенные в его постановлении об отмене решения, судебного приказа, постановления арбитражных судов первой и апелляционной инстанций, обязательны для арбитражного суда, вновь рассматривающего данное дело.
С учетом изложенного, при новом рассмотрении суд апелляционной инстанции пришел к выводу, что оснований и мотивов для переоценки выводов суда первой инстанции, который принял и исследовал в судебном заседании, что не оспаривается инспекцией, дополнительно представленные доказательства по данному эпизоду в подтверждение понесенных обществом расходов, не имеется.
Таким образом, инспекцией необоснованно не приняты расходы общества и увеличена налоговая база на сумму 3 849 111 руб.
Как следует из материалов дела, инспекция не приняла расходы общества по соглашению "Шипмен 98" в сумме 797 258 руб.
Общество включило в состав расходов 2011 года, связанных с осуществлением международных перевозок на т/х "Майкоп", сумму комиссии Менеджера, уплаченную компании Dynalex Co LTD в рамках действия Соглашения "Шипмен 98" в размере 2% от стоимости фрахта, что составило 797 258 рублей.
Инспекцией было установлено, что общество, являясь перевозчиком грузов на т/х "Майкоп", самостоятельно осуществляло все необходимые функции для реализации данной деятельности. Все реальные операции по перевозке грузов, риски, снаряжение судна, то есть вся организационно-управленческая деятельность при эксплуатации судна "Майкоп" в период управления менеджером - Dynalex Co LTD фактически осуществлялась обществом. Обществу подчинен экипаж, компания лично несет риск повреждения или гибели судна в связи с его навигационно-технической эксплуатацией, компания имеет право владения судном. Все существенные условия сделок по перевозке грузов общество осуществляло самостоятельно, создавая при этом фиктивный документооборот с иностранной компанией, которая при этом не осуществляла реальную финансово-хозяйственную деятельность.
Инспекцией сделан вывод о необоснованности заявленных расходов в виде комиссии менеджера в размере 797 258 рублей.
По условиям, заключенного 10.09.2010 с компанией Dynalex Co LTD стандартного соглашения Балтийского международного морского комитета об эксплуатационном управлении судами "Шипмен 98" на передачу компании в управление судна "Майкоп" в период осуществления обществом международных грузоперевозок компания Dynalex Co LTD обязалась осуществлять коммерческий менеджмент и бухгалтерский учет за вознаграждение в размере 2% от фрахта.
В соответствии с соглашением в обязанности Менеджера (компания Dynalex Co LTD) входило: поиск работы для судна, проведение переговоров и заключение чартеров или других договоров, относящихся к обеспечению судна работой; бункеровка топливом, маслом и водой, уплата портовых сборов, услуги лоцманов, буксировка и прочие сборы с последующим предоставлением отчетов по рейсовым издержкам; оплата рейсовых издержек от имени Судовладельца с последующей компенсацией; перевод дохода от фрахта со своего счета на счет Судовладельца.
Инспекцией установлено, что компания Dynalex Со LTD фактически коммерческий менеджмент не осуществляла, поскольку все необходимые действия совершались обществом самостоятельно.
Грузоотправителями грузов - российскими организациями экспортерами постоянно являлись компании агропромышленной группы "Юг Руси": ЗАО "Солнечный Рай", ЗАО "Юг Руси", ООО "МЭЗ Юг Руси", ООО "Золотая семечка", ООО "Юг Руси - Золотая семечка". Договоры перевозки груза заключены с одной единственной иностранной компанией Агрико С.АС., с которой и ранее заключались договоры перевозки.
Кроме того, инспекцией установлена взаимозависимость общества и "Dynalex Co LTD", поскольку директором "Dynalex Co LTD" в период с 06.11.2003 по 03.09.2012 являлся Алексей Иващенко, который также являлся заместителем директора общества.
ООО "Кадры" в обоснование своей позиции указало, что правомерность и обоснованность комиссии брокера подтверждена в Постановлении арбитражного суда кассационной инстанции от 25.08.2014 г. по делу N А53-17384/2012.
Суд кассационной инстанции, отменяя постановление от 16.02.2017, указал, что приняв в качестве основания для отказа в принятии расходов в сумме 797 258 рублей довод инспекции о взаимозависимости общества с компанией Dynalex Co LTD, суд апелляционной инстанции не указал доказательства, свидетельствующие о том, что данное обстоятельство повлияло на необоснованное заявление обществом расходов в указанной сумме.
Согласно абзацу 2 пункта 15 части 2 статьи 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации указания арбитражного суда кассационной инстанции, в том числе на толкование закона, изложенные в его постановлении об отмене решения, судебного приказа, постановления арбитражных судов первой и апелляционной инстанций, обязательны для арбитражного суда, вновь рассматривающего данное дело.
Учитывая изложенное, принимая во внимание судебный акт по делу N А53-17384/2012, отсутствие доказательств влияния взаимозависимости обществ на обоснованность заявленных расходов, обычный для данного вида деятельности характер расходов и недоказанность того обстоятельства, что у налогоплательщика имелись договоры с иным менеджером в отношении конкретных рейсов, инспекцией необоснованно не приняты расходы общества в сумме 797 258 руб.
Как следует из материалов дела, ООО "Кадры" оспорило непринятие убытков в 2011 в сумме 3 113 435 руб.
В ходе судебного разбирательства общество признало обоснованным непринятие на затраты убытка в 2011 году в сумме 2 208 192 руб.
Установлено, что инспекция уменьшила убыток за 2011 год, исключив из расходов за 2009 год расходы по теплоходу "Попов" 905 243 руб. в связи со следующим:
Инспекцией установлено, что общество в 2009-2010 годах в составе расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, отражены затраты, связанные с содержанием судна "Александр Попов" в общей сумме 1 426 520 руб., в том числе в 2009 - 905 243 руб., в 2010 - 521 277 рублей.
На основании договора аренды судна без экипажа от 14.03.2006 ФГОУ ВПО "Волжская государственная академия водного транспорта" (арендодатель) передано в аренду общества (арендатор) судно "Александр Попов".
Согласно представленным налогоплательщиком пояснениям теплоход "Александр Попов" использовался в производственной деятельности для перевозки грузов в период 2006 - 2008 г. г. В связи с окончанием классификационного освидетельствования и регистровых документов судно было поставлено на зачистку и передано на отстой ЗАО "Азовская судоверфь" по договору N 148 от 28.11.2008 г.
После расторжения договора с ЗАО "Азовская судоверфь" судно передано Росимуществу по акту от 03.02.2011.
За период нахождение судна у ООО "Кадры" 2009 - 2010 г. общество несло расходы по содержанию транспортного средства, которые отражены на бухгалтерском счете 20.
Суд кассационной инстанции, отменяя постановление от 16.02.2017, указал, что суд апелляционной инстанции не выяснил, были указанные расходы понесены в период нахождения данного судна в аренде у общества, не указал доказательства, свидетельствующие о понесенных расходах.
Согласно абзацу 2 пункта 15 части 2 статьи 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации указания арбитражного суда кассационной инстанции, в том числе на толкование закона, изложенные в его постановлении об отмене решения, судебного приказа, постановления арбитражных судов первой и апелляционной инстанций, обязательны для арбитражного суда, вновь рассматривающего данное дело.
При новом рассмотрении суд апелляционной инстанции установил следующее:
ООО "Кадры" в подтверждение расходов были представлены: распоряжение N 919 от 08.12.2009 г. на 2 листах; договор передачи т/х "А. Попов" в аренду N 160/006 от 14.03.2006 г. с приложениями на 6 листах; классификационное свидетельство т/х "А. Попов" на 1 листе; договор на оказание услуг по отстою судна N 148 от 28.11.2008 г. с приложениями на 5 листах; требование-накладная N 00000113 от 31.12.2009 г. на списание топлива т/х "А. Попов" на 1 листе; акт на списание топлива т/х "А. Попов" на 1 листе; документы по отстою т/х "А. Попов" в 2009 году: счет-фактура N 37 от 31.01.2009 г. на 1 листе; акт выполненных работ N 252 от 31.01.2009 г. на 1 листе; счет-фактура N 97 от 28.02.2009 г. на 1 листе; акт выполненных работ N 332 от 28.02.2009 г. на 1 листе; счет-фактура N 161 от 31.03.2009 г. на 1 листе; акт выполненных работ N 376 от 31.03.2009 г. на 1 листе; счет-фактура N 284 от 30.04.2009 г. на 1 листе; акт выполненных работ N 448 от 30.04.2009 г. на 1 листе; счет-фактура N 385 от 31.05.2009 г. на 1 листе; акт выполненных работ N 500 от 31.05.2009 г. на 1 листе; счет-фактура N 387 от 30.06.2009 г. на 1 листе; акт выполненных работ N 555 от 30.06.2009 г. на 1 листе; счет-фактура N 508 от 31.07.2009 г. на 1 листе; акт выполненных работ N 591 от 31.07.2009 г. на 1 листе; счет-фактура N 927 от 31.12.2009 г. на 1 листе; акт выполненных работ N 776 от 31.12.2009 г. на 1 листе.
Инспекцией сделан вывод об экономический необоснованности понесенных расходов, связанных с содержанием судна в 2009 - 2010 годах, в связи с тем, что указанное имущество не эксплуатировалось и не участвовало в предпринимательской деятельности общества в 2009-2010 годах, инспекцией.
Указанный вывод не соответствует фактическим обстоятельствам дела и Налоговому кодексу РФ.
Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в определениях от 04.06.2007 N 320-О-П и N 366-О-П, налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности (статья 8, часть 1 Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.
Теплоход Попов был передан Росимуществу только 03.02.2011 г. Расходы общества были направлены на поддержание теплохода в технически исправном состоянии, в обеспечении отстоя судна до момента передачи его собственнику.
Доводы общества о неправомерном исключении из налогооблагаемой базы по налогу на прибыль расходов по теплоходу "А.Попов" обоснованы.
Таким образом, инспекцией необоснованно не приняты расходы по теплоходу "Попов" 905 243 руб.
Кроме того, в Решении от 11.02.2016 N 15-15\\340 УФНС России по Ростовской области в части отмены оспоренного решения инспекции указало следующее:
Проверкой установлено, что теплоход "Майкоп" принадлежит на праве собственности ООО "Диалог".
22 января 2007 года ООО "Диалог" (арендодатель) и ООО "Кадры" (арендатор) заключили договор аренды судна (теплоход "Майкоп") без экипажа и дополнительное соглашение к договору об изменении его условий.
Указанный договор аренды являлся предметом исследования арбитражного суда при рассмотрении дела N А53-17384/2012 по иску ООО "Кадры" к ООО "Диалог", в результате которого судом с учетом условий договора правоотношения сторон были квалифицированы как агентские. Так, судом установлено, что по условиям договора доходы от коммерческой эксплуатации (фрахтование) судна принадлежат ООО "Диалог" и подлежат перечислению на его счета после полного погашения затрат ООО "Кадры".
В соответствии с положениями подпункта 9 пункта 1 статьи 251 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества (включая денежные средства), поступившего комиссионеру, агенту и (или) иному поверенному в связи с исполнением обязательств по договору комиссии, агентскому договору или другому аналогичному договору, а также в счет возмещения затрат, произведенных комиссионером, агентом и (или) иным поверенным за комитента, принципала и (или) иного доверителя, если такие затраты не подлежат включению в состав расходов комиссионера, агента и (или) иного поверенного в соответствии с условиями заключенных договоров. К указанным доходам не относится комиссионное, агентское или иное аналогичное вознаграждение.
При таких обстоятельствах, с учетом вывода судебных инстанций по делу N А53-17384/2012 об агентском характере взаимоотношений между ООО "Кадры" и ООО "Диалог", сложившихся в рамках договора от 22.01.2007, вывод налогового органа о получении ООО "Кадры" дохода от реализации услуг по перевозкам грузов на теплоходе ООО "Майкоп" является неправомерным.
Как следует из материалов дела, ООО "Кадры" отразило в декларации по налогу на прибыль доход от реализации 48 950 174 руб. (в т.ч. рейсы т\\х "Майкоп" 42 770 931 руб., бербоут-чартер т\\х "Майкоп" 73 669 руб.), расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации 36 857 204 руб. (в т.ч. расходы т\\х "Майкоп" 28 957 564 руб.).
С учетом выводов по делу N А53-17384/2012, расчет налога на прибыль должен был быть произведен без учета доходов и расходов по т\\х "Майкоп", т.е. после переквалификации договора аренды между ООО "Кадры" и ООО "Диалог" в агентский договор, в налоговой декларации подлежал отражению убыток.
С учетом изложенного, следует признать недействительным решение инспекции от 23.10.2015 г. N 725 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части начисления обществу налог на прибыль 1 551 960 рублей.
НДС.
В ходе проверки инспекция установила, что в нарушение требований статьи 154 НК РФ в налоговую базу по НДС не была включена выручка от реализации работ (услуг) по перевозке грузов на теплоходе "Старочеркасск", полученная в рамках исполнения договора от 23.08.2007 N 467, что послужило основанием для начисления 5 360 362 рублей НДС. Размер данной выручки установлен инспекцией на основании инвойсов компании Dynalex LTD.
Инспекция пришла к выводу, что налогоплательщик использовал фиктивную офшорную компанию Dynalex LTD для уменьшения налогов посредством осуществления фиктивных операций через данную компанию, аккумулируя выручку за пределами Российской Федерации (в офшорной юрисдикции) с целью сокрытия ее действительных объемов и пренебрежения налоговыми обязательствами, что заключенные договоры бербоут-чартера не имели экономического смысла, кроме уклонения от налогов.
Суд кассационной инстанции, отменяя постановление от 16.02.2017, указал, что вывод суда апелляционной инстанции о том, что представленные обществом документы в совокупности с установленными в ходе проверки обстоятельствами свидетельствуют о недостоверности и противоречивости сведений в отношении договоров бербоут-чартера с иностранным контрагентом Dynalex LTD, опровергают реальность заявленной обществом хозяйственной операции и правомерность применения налоговых вычетов по этой сделке при исчислении НДС, является недостаточно обоснованным.
Согласно абзацу 2 пункта 15 части 2 статьи 289 АПК РФ указания арбитражного суда кассационной инстанции, в том числе на толкование закона, изложенные в его постановлении об отмене решения, судебного приказа, постановления арбитражных судов первой и апелляционной инстанций, обязательны для арбитражного суда, вновь рассматривающего данное дело.
Выполняя указания суда кассационной инстанции, суд апелляционной инстанции отмечает следующее:
ЮТУ ФТС "Ростовская таможня" представлена информация, что в 2011 г. (период бербоут-чартера) в регионе деятельности таможенного поста порт Ростов-на-Дону т/х "Старочеркасск" использовался для оказания услуг по международным перевозкам грузов, ООО "Кадры" было заявлено в качестве судовладельца и перевозчика; таможенным органом представлены судовые дела (т. 4 л.д. 139, т. 3 л.д. 3-28), в том числе:
а) Коносаменты - транспортные перевозочные документы, в которых представителями перевозчика указаны сотрудники ООО "Кадры" - коносаменты подписаны капитанами Мальцевым И.И. и Медведевым К.В.; проставлена судовая печать ООО "Кадры" как перевозчика.
Согласно ст. 205 Кодекса торгового мореплавания РФ, в случае, если судно предоставлено фрахтователю для перевозки груза, он вправе от своего имени заключать договоры перевозки груза, подписывать чартеры, выдавать коносаменты и иные перевозочные документы. В данном случае, фрахтователь несет ответственность перед грузовладельцем в соответствии с правилами, установленными ст. ст. 166 - 176 КТМ РФ.
Заключение договора перевозки груза подтверждается составлением и выдачей отправителю груза транспортной накладной (коносамента или иного документа на груз):
Согласно ч. 2 ст. 117 КТМ РФ наличие и содержание договора морской перевозки груза могут подтверждаться коносаментом, чартером и иными письменными доказательствами.
В соответствии с ч. 1 ст. 142 КТМ РФ коносамент выдается перевозчиком.
В ч. 1 ст. 144 КТМ РФ указано, что коносамент, подписанный капитаном судна, считается подписанным от имени перевозчика.
б) Таможенная декларация на транспортное средство - в представленных таможенных декларациях, в графе 4 указано - ООО "Кадры", как лицо, осуществляющее перевозку товара.
Согласно, Решению от 14.10.2010 N 422 Комиссии Таможенного союза "О форме таможенной декларации на транспортное средство" и Инструкции о порядке ее заполнения" лицо, осуществляющее перевозку товаров, в графе 4 указываются полное наименование и место нахождения перевозчика в соответствии с транспортными (перевозочными) документами, а также фамилию и инициалы его представителя.
в) Судовые роли - члены экипажа - сотрудники ООО "Кадры", что подтверждается справками 2-НДФЛ, представленными налоговым агентом - ООО "Кадры".
Согласно Положению о таможенном оформлении и таможенном контроле судов, используемых в целях торгового мореплавания, а также товаров, перемещаемых через таможенную границу РФ этими судами, утв. Приказом Гос. таможенного комитета РФ от 12.09.2001 N 892 судовое дело (манифесты, ГТД, форма таможенной декларации на транспортное средство, генеральная декларация, декларация на припасы, судовая роль, заявление на выпуск груза) должно быть заполнено фрахтователем, то есть - Dynalex Co LTD. Однако во всех перечисленных документах, представленных таможенным органом, а также грузоотправителями и, судовладельцем и перевозчиком является ООО "Кадры". В таможенных органах отсутствуют сведения о компании Dynalex Co LTD как о фрахтователе.
Портом приписки т/х "Старочеркасск" ФГУ "Порт Таганрог" - представлена информация, что сведения о передаче ООО "Кадры" судна "Старочеркасск" другому лицу по договору бербоут-чартера отсутствуют; право собственности на судно зарегистрировано ООО "Кадры" в Государственном судовом реестре морского порта Таганрог 08.10.1997 г.; по заявлению собственника 08.12.2011 г. судно переведено в РМРС.
Правила государственной регистрации судов, утв. Приказом Минтранса России от 26.09.2001 N 144 (зарегистрировано в Минюсте России 13.11.2001 N 3029) Раздел 9. Общие правила заполнения Гос. судового реестра РФ. Раздел 15. Записи об изменениях, не влекущих за собой прекращения или перехода прав. Пункт 99. Лист записи об изменениях (приложение N 12) используется для внесения в Государственный судовой реестр РФ таких сведений, которые не влекут за собой существенного изменения судна. К таким сведениям, в частности, относится передача судна в аренду иностранному арендатору.
В приложении N 12 указываются реквизиты документов, послуживших основанием для внесения изменений с указанием имени и адреса арендатора, проставляется штамп, на котором указывается дата внесения изменения, заверенная полномочным специалистом органа государственной регистрации (т. 3 л.д. 34-55, л.д. 112-115).
ФГУП "Морсвязьспутник" Министерства транспорта РФ представлена информация и документы, что в 2011 г. получателем услуг спутниковой связи и международный судовой радиообмен в отношении т/х "Старочеркасск" являлось ООО "Кадры".
Судно "Старочеркасск" имеет спутниковый терминал, установленный на борту. Заключен договор с ООО "Кадры" на оказание услуг по допуску в международную систему ИНМАРСАТ. Условием договора предусмотрено, что в случае передачи заказчиком судна другому пользователю, в том числе иностранному, под оперативное управление, а также любые формы аренды, заказчик обязан в течение 3-х дней уведомить Морсвязьспутник. Информация о каких-либо изменениях в отношении судна "Старочеркасск" от ООО "Кадры" не поступала (т. 5 л.д. 1-98).
ЮТУ ФТС "Ростовская таможня" и Капитаном морского порта Ростов-на-Дону ФГБУ "АМП Азовского моря" представлены судовые роли по каждому заходу и выходу судна "Старочеркасск": все члены экипажа являлись сотрудниками - ООО "Кадры"; налоговым агентом - ООО "Кадры" представлены в налоговый орган справки 2-НДФЛ в отношении всех членов экипажа (т. 3 л.д. 34-55).
Проведены допросы членов экипажа т/х "Старочеркасск":
Капитан Мальцев И.И. пояснил, что являлся сотрудником ООО "Кадры" в должности капитана т/х "Старочеркасск"; в 2011 г. фрахтователем судна являлось ООО "Кадры"; распоряжения и указания по выполнению рейсов получал от фрахтового отдела ООО "Кадры" телексом на борт судна; иностранные компании Dynalex Co LTD и RedierShippingLtd (Кипр) ему не известны; ООО "Кадры" являлось единственным работодателем, с которым был заключен трудовой договор. Зарплату получал безналичным расчетом на пластиковые карты (рублевая и валютная) банка "Центр-Инвест" (т. 5 л.д. 128).
Члены экипажей также подтвердили тот факт, что являлись работниками ООО "Кадры", трудовые договоры с иностранной компанией RedierShippingLtd не заключали и не подписывали. Зарплату получали в рублях РФ и в долларах США в ОАО КБ "Центр-Инвест" по двум пластиковым картам от ООО "Кадры".
Статьей 206 КТМ РФ установлено, что Капитан судна и другие члены экипажа судна подчиняются распоряжениям судовладельца, относящимся к управлению судном, в том числе к судовождению, внутреннему распорядку на судне и составу экипажа судна. Для капитана судна и других членов экипажа судна обязательны распоряжения фрахтователя, касающиеся коммерческой эксплуатации судна.
Фрахтователь дает капитану необходимые распоряжения по выполнению рейса, а капитан ведет в полной мере и по надлежащей форме судовой журнал рейсов, который фрахтователь или его агенты могут проверять, когда потребуется.
Все указанные распоряжения должны отражаться в судовом журнале и распоряжения должны были быть произведены Dynalex Co LTD. Фактически, управление судном осуществлялось непосредственно ООО "Кадры", капитан - штатный сотрудник ООО "Кадры" выполнял распоряжения фрахтового отдела ООО "Кадры" и иностранная компания Dynalex Co LTD ему не знакома, что подтверждается проведенным опросом (т. 5 л.д. 109,113,117, т. 9 л.д. 14,16,20,15,30,35,39,44, 48,51).
В ходе проверки инспекцией были истребованы документы у ООО "Морское Агентство "Юг Руси" - согласно информации ЮТУ ФТС "Ростовская таможня" заявлен как грузоотправитель.
Фактически ООО "МА "Юг Руси" выступало морским агентом по обслуживанию судна "Старочеркасск" в порту Ростов-на-Дону, оформляя документы, связанные с пребыванием судна в порту и выходом судна из порта в рамках договора агентирования N 3/А от 27.09.2004, заключенного с ООО "Кадры".
ООО "МА "Юг Руси" представлены агентские договоры, заключенные с грузоотправителями - российскими организациями экспортерами холдинга "Юг Руси". Во исполнение договоров ООО "МА "Юг Руси" осуществляло оформление документов, необходимых при перемещении через таможенную границу РФ, в том числе документы таможенного контроля - ГТД, манифесты, поручения на отгрузку, коносаменты и др. (т. 3 л.д. 87-99).
В ходе проверки инспекцией были истребованы документы у грузоотправителей - российский организаций - экспортеров холдинга "Юг Руси": ООО "Солнечный Рай", ЗАО "Юг Руси", ООО "МЭЗ Юг Руси", ООО "Золотая семечка", ООО "Юг Руси - Золотая семечка".
Представленные документы подтверждают тот факт, что в 2011 г. во исполнение контрактов на поставку продукции иностранным покупателям, продавцы отгружали ее на судно ООО "Кадры" - "Старочеркасск" для дальнейшей транспортировки. Согласно, перевозочных документов:
- - отгрузка осуществлялась на условиях FOB/ "Свободно на борту";
- - в транспортных документах - коносаментах указан судовладелец ООО "Кадры", судовая печать и подпись капитанов ООО "Кадры" Мальцева И.И. и Медведева К.В.
В отношении Соглашения бербоут-чартера "BARECO N 89" с Dynalex Co LTD установлено следующее:
Период 01.07.2009 - 23.12.2011 г. г., предмет Соглашения - передача судна "Старочеркасск", фрахтователь компания Dynalex Co LTD, судовладелец ООО "Кадры"; флаг - Российская Федерация. Фрахтователь обязан за свой счет и собственными средствами укомплектовать экипаж, обеспечить судовождение, эксплуатацию, снабжение, топливо и ремонт судна, а также оплачивать всевозможные сборы и расходы в любом случае использования и эксплуатации им судна. Соглашение подписано от имени ООО "Кадры" директором Лосевым А.В., от имени Dynalex Co LTD - не установленным лицом, расшифровка подписи отсутствует; место подписания г. Ростов-на-Дону, РФ.
Статья 785 ГК РФ по договору перевозки груза: перевозчик обязуется доставить вверенный ему отправителем груз в пункт назначения и выдать его уполномоченному на получение груза лицу (получателю), а отправитель обязуется уплатить за перевозку груза установленную плату.
Согласно ст. 211 КТМ РФ по договору фрахтования судна без экипажа (бербоут-чартер) судовладелец обязуется за обусловленную плату (фрахт) предоставить фрахтователю в пользование и во владение на определенный срок не укомплектованное экипажем и не снаряженное судно для перевозок грузов, пассажиров или для иных целей торгового мореплавания.
Таким образом, по Соглашению судовладельцем выступает ООО "Кадры", принимает на себя все расходы по содержанию экипажа - заключено Соглашение по экипажу с фирмой RedierShippingLimited (Кипр). Фрахтователь Dynalex Co LTD принимает на себя лишь переменные издержки: стоимость топлива, смазки, воды, навигационные расходы и т.д. Права фрахтователя по данным договорам - право распоряжаться судами на определенных условиях.
Пункт 20 Соглашения Бербоутный фрахтователь Dynalex Co LTD не имеет права переуступать чартер или сдавать судно в субаренду без предварительного письменного согласия Судовладельца. Данное обстоятельство является доказательством ничтожности последующих сделок, т.е. заключения последующих договорных отношений с ООО "Кадры" уже как с перевозчиком грузов на судах бербоут-чартера, согласно, перевозочных документов.
То есть, фактически произошло нивелирование каких-либо обязательств и рисков компании Dynalex Co LTD по Соглашениям бербоут-чартера за счет заключения встречных сделок. (т. 3 л.д. 56).
В отношении Соглашения по комплектованию экипажа с RedierShippingLimited установлено следующее:
Период 01.03.2008-22.12.2011, предмет Соглашения - укомплектование экипажей и организации безопасности судовождения т/х "Старочеркасск".
RedierShippingLimited обязан своевременно известить ООО "Кадры" о направлении членов экипажа; ежемесячно производить выплаты в инвалюте членам экипажа за выполнение работ, связанных с эксплуатацией судна; лично или через уполномоченное им третье лицо ежемесячно осуществлять ООО "Кадры" выплату компенсации на подготовку кадров, организации безопасности судовождения, командировочные расходы по действующим нормам РФ, на выплату зарплаты в рублях согласно штатному расписанию, на комплексное страхование членов экипажа; заключить трудовой договор (контракт) с каждым членом экипажа; при этом он вправе, поручить представителю ООО "Кадры" сделать это от его имени и в его интересах на основании письменной доверенности; RedierShippingLtd поручает ООО "Кадры" совершать необходимые действия по оформлению и выдаче паспорта моряка.
В соответствии с Распоряжением Правительства РФ от 01.06.1994 N 819-Р выплату заработной платы и командировочных должен осуществлять фрахтователь.
Установлено, что экипажу т/х "Старочеркасск" зарплату фактически начисляло и выплачивало ООО "Кадры", Соглашение, заключенное с RedierShippingLtd, имело номинальный характер. Налоговым агентом ООО "Кадры" представлены сведения по ф.2-НДФЛ в отношении сотрудников - членов экипажа. Проведенными допросами члены экипажа пояснили, что компания RedierShippingLtd им не знакома, заключение трудовых договоров и выплата зарплаты производилось ООО "Кадры".
Перечисленные обстоятельства указывают, что судовладелец ООО "Кадры" эксплуатировал суда от своего имени и силами экипажа из штатных работников, указания о приеме грузов принимал не от фрахтователя, а согласно уже сложившихся договорных отношений с морским агентом холдинга "Юг Руси" через которого осуществлялась погрузка грузов на борт судна; от своего имени оформлял товаросопроводительные документы (коносаменты), то есть ответственность перед грузовладельцами нес не фрахтователь Dynalex Co LTD, а - ООО "Кадры"; коносаменты (равно как и манифесты на перевозку грузов) подписаны капитанами - сотрудниками ООО "Кадры", что на основании ч. 1 ст. 144 КТМ РФ классифицирует ООО "Кадры" как перевозчика грузов.
Морским агентом заключены договорные отношения на обслуживание судна в порту не с фрахтователем Дайналекс ЛТД, а - с ООО "Кадры"; а по бербоут-чартеру грузовые помещения судов переданы фрахтователю.
В Государственном судовом реестре (в порту приписки) не внесены изменения по передаче судна иностранному арендатору, о данном факте не уведомлен также Минтранс РФ (ФГУП "Морсвязьспутник"), согласно, условиям договора.
Судовые дела заполнены не фрахтователем Dynalex Co LTD, а судовладельцем ООО "Кадры". В таможенных органах отсутствуют сведения о компании Dynalex Co LTD как о фрахтователе. В таможенной декларации на транспортное средство перевозчиком также указано ООО "Кадры".
Капитаны и члены экипажа являются сотрудниками ООО "Кадры" на основании трудовых договоров, Общество осуществляет выплату зарплаты. Данный факт подтвержден сведениями ф.2-НДФЛ, представленными работодателем - ООО "Кадры". Показания капитана и экипажа свидетельствуют о фактическом осуществлении международных перевозок ООО "Кадры", о получении зарплаты и командировочных выплат от ООО "Кадры", об отсутствии реальных взаимоотношений с кипрскими компаниями и их руководителями (т. 5 л.д. 98).
В ходе проверки инспекцией установлена взаимозависимость и отсутствие реальных взаимоотношений ООО "Кадры" с кипрскими компаниями (п. 1 ст. 20 НК РФ).
Вывод о взаимозависимости основан на следующем:
а) Управлением на транспорте по СК ФО в отношении регистрации иностранных компаний представлены сведения Филиала Ростовской областной коллегии адвокатов юридической фирмы "Эберг, Степанов и партнеры", имеющей договорные отношения на оказание информационной помощи с юридической компанией "A.G. Paphitis&CoLLC 84" (Лимассол, Кипр), которая имеет доступ к Регистру компаний Кипра. Согласно, представленным сведениям установлено, что ООО "Кадры" и кипрские компании являются взаимозависимыми лицами, а именно: Алексей Иващенко являлся директором компаний Dynalex Co LTD с 06.11.2003 по 03.09.2012 и RedierShippingLtd с 25.05.2006 по 03.09.2012 г. г. Он же - в указанный период времени исполнял обязанности заместителя директора ООО "Кадры". Данный факт также был подтвержден Лосевым А.В. и лично Иващенко А. в ходе проведенных допросов.
Ранее, вышеуказанные сведения, полученные от юридической фирмы были рассмотрены в рамках судебного дела N А53-17384/2012 в отношении не учтенных (скрытых) рейсов ООО "Кадры" (ответчик) при перевозке грузов на арендованном у ООО "Диалог" (истец) т/х "Майкоп". (т. 5. Л.д. 135-136, т. 7 л.д. 1-21).
б) Допрос директора ООО "Кадры" Лосева А.В.
Свидетель подтвердил, что его заместитель гр. Иващенко А.И. является директором в иностранных компаниях Dynalex Co LTD и RedierShippingLtd. (т. 7 л.д. 47)
в) Допрос заместителя директора ООО "Кадры" Иващенко А.
Свидетель подтвердил, что являлся директором в иностранных компаниях Dynalex Co LTD и RedierShippingLimited для организации представительства данных компаний в России. Документы от Dynalex Co LTD и RedierShippingLimited подписывал, какие не помнит. Фактически в данных компаниях не работал и не получал зарплату. Сотрудников данных компаний не знает и по чьему указанию стал директором иностранных компаний, не помнит (т. 7 л.д. 52).
г) Регистрация Dynalex Со LTD и RedierShippingLimited в офшорной юрисдикции.
До 1 января 2013 года Республика Кипр была включена в перечень государств и территорий, предоставляющих льготный налоговый режим налогообложения и (или) не предусматривающих раскрытия и предоставления информации при проведении финансовых операций (офшорные зоны), утвержденный Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 13 ноября 2007 г. N 108н.
Налоговым органом направлены международные запросы в отношении указанных компаний. В рамках выездной проверки ответы не получены.
Налоговый орган обоснованно указал, что отсутствует какая-либо информация о наличии у компаний материально-технических и трудовых ресурсов для обеспечения деятельности по международной перевозке грузов. Отсутствуют представительства на территории РФ, следовательно, не имеется возможности для снаряжения судов и обеспечения финансово-хозяйственной деятельности. Обеспечить выполнение условий заключенных договоров ни компания Dynalex Co LTD, ни компания RedierShippingLimited не имели возможности.
Налогоплательщик, возражая против доводов инспекции. Не представил доказательств того, что в проверяемый период директором офшорных компаний не являлся Иващенко. Суд оценивает имеющиеся в материалах дела доказательства относящиеся к проверяемому периоду.
Налоговый орган справедливо указал, что в ходе проверки установлены лишь рейсы по перевозке грузов на т/х "Старочеркасск" при вывозе (экспорте) товара с территории Российской Федерации. Однако, действительный объем поступивших на счет Dynalex Co LTD денежных средств за услуги по перевозке при эксплуатации российского судна "Старочеркасск" в 2011 г. за пределами страны определить не представляется возможным. Вместе с тем, если бы ООО "Кадры" являлось экспортером услуг, Общество должно было уплатить налог на прибыль организации со всей валютной выручки, поступившей за все рейсы, в том числе совершенные и за пределами территории Российской Федерации, в российские кредитные организации.
Таким образом, ООО "Кадры" в целях сокрытия реального размера валютной выручки использовало предварительно созданные взаимозависимые и подконтрольные офшорные компании с целью сокрытия реальной коммерческой деятельности по перевозке.
Вышеуказанные обстоятельства свидетельствуют о направленности действий налогоплательщика на получение необоснованной налоговой выгоды, а также об обоснованности переквалификации инспекцией сделки.
В соответствии подпунктом 2.1 пункта 1 статьи 164 НК РФ налогообложение производится по налоговой ставке 0 процентов при реализации услуг по международной перевозке товаров.
В целях указанной статьи под международными перевозками товаров понимаются перевозки товаров морскими, речными судами, судами смешанного (река - море) плавания, воздушными судами, железнодорожным транспортом и автотранспортными средствами, при которых пункт отправления или пункт назначения товаров расположен за пределами территории Российской Федерации.
Согласно пункту 3.1 статьи 165 НК РФ при реализации услуг, предусмотренных подпунктом 2.1 пункта 1 статьи 164 Кодекса, для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов налогоплательщиками представляются в налоговые органы следующие документы:
1) контракт (копия контракта) налогоплательщика с иностранным или российским лицом на оказание указанных услуг.
3) копии транспортных, товаросопроводительных и (или) иных документов, подтверждающих вывоз товаров за пределы территории Российской Федерации (ввоз товаров на территорию Российской Федерации), в том числе с учетом следующих особенностей.
При вывозе товаров за пределы таможенной территории Таможенного союза, в том числе через территорию государства - члена Таможенного союза, морским или речным судном, судном смешанного (река - море) плавания в налоговые органы представляются:
- копия поручения на отгрузку товаров с указанием порта разгрузки и отметкой "Погрузка разрешена" российского таможенного органа места убытия;
- копия коносамента, морской накладной или любого иного подтверждающего факт приема товара к перевозке документа, в котором в графе "Порт разгрузки" указано место, находящееся за пределами таможенной территории Таможенного союза.
В случае, если погрузка товаров и их таможенное оформление при вывозе товаров морским судном или речным судном, судном смешанного (река - море) плавания осуществляются вне региона деятельности российского таможенного органа места убытия, в налоговые органы представляются:
- копия поручения на отгрузку товаров с отметкой "Погрузка разрешена" российского таможенного органа, производившего таможенное оформление вывоза товаров, а также с отметкой таможенного органа места убытия, подтверждающей вывоз товаров за пределы территории Российской Федерации;
- копия коносамента, морской накладной или любого иного подтверждающего факт приема к перевозке товара документа, в котором в графе "Порт разгрузки" указано место, находящееся за пределами таможенной территории Таможенного союза.
Положения главы 21 НК РФ, в том числе статей 165 и 176, устанавливают определенный порядок реализации налогоплательщиком права на возмещение НДС в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг), облагаемых названным налогом по ставке 0 процентов.
Согласно этому порядку рассмотрение заявлений налогоплательщиков о возмещении НДС и принятие по ним решений отнесены к компетенции налоговых органов, которые принимают такие решения по результатам проверки представленной налогоплательщиком налоговой декларации и приложенных к ней документов, предусмотренных статьей 165 Налогового кодекса РФ, а также дополнительно истребованных на основании пункта 8 статьи 88 Налогового кодекса РФ документов, подтверждающих в соответствии со статьей 172 Налогового кодекса РФ правомерность применения налоговых вычетов.
ООО "Кадры" указало, что не рассматривало себя в качестве перевозчика по спорным хозяйственным операциям, а потому в налоговых декларациях по НДС не заявляло реализацию услуг по ставке 0 процентов.
По итогам выездной налоговой проверки Инспекция произвела переквалификацию отношений, сложившихся между обществом и компанией Dynalex LTD.
Доводы о том, что, осуществив переквалификацию, инспекция должна была учесть, что операции по реализации услуг по международной перевозке товаров в соответствии с подпунктом 2.1 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации подлежат обложению по ставке 0 процентов, подлежат отклонению.
Согласно пункту 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики.
Определением Конституционного Суда Российской Федерации от 25.07.01 N 138-О разъяснено, что по смыслу положения, содержащегося в пункте 7 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации, в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности налогоплательщиков. Предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.
В рамках данного дела установлено, что налогоплательщиком была создана схема финансово-хозяйственных операций, направленная на сокрытие выручки и вывода ее за пределы Российской Федерации. Инспекция произвела переквалификацию отношений, сложившихся между обществом и компанией Dynalex LTD, в связи с неправомерными действиями налогоплательщика.
При таких обстоятельствах, презумпция экономической обоснованности налогообложения не может служить в качестве правового инструмента защиты недобросовестно действующего участника хозяйственной деятельности.
На основании пункта 1 статьи 166 НК РФ сумма налога на добавленную стоимость при определении налоговой базы в соответствии со статьями 154 - 159 и 162 Кодекса исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете - как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз.
Налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные статьей 171 налоговые вычеты, порядок применения которых определен статьей 172 Кодекса (пункт 1 статьи 171 Кодекса).
В соответствии с пунктом 1 статьи 173 НК РФ, сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 Кодекса (в том числе налоговых вычетов, предусмотренных пунктом 3 статьи 172 Кодекса), общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 Кодекса и увеличенная на суммы налога, восстановленного в соответствии с главой 21 Кодекса.
Следовательно, из положений статей 23, 52, 80, 166, 169, 171, 172, 164, 165 Кодекса следует, что применение налоговой ставки 0 процентов и вычетов по НДС является правом налогоплательщика, носит заявительный характер посредством их декларирования в подаваемых в налоговый орган налоговых декларациях и может быть реализовано только при соблюдении установленных в главе 21 Кодекса условий.
Для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов налогоплательщик должен не только произвести реализацию на экспорт, отразить совершение соответствующих операций в налоговой декларации, иметь надлежащие документы, но и представить в налоговый орган документы, отвечающие требованиям статьи 165 Кодекса.
В п. 2 Постановления Пленума ВАС РФ от 18.12.2007 N 65 "О некоторых процессуальных вопросах, возникающих при рассмотрении арбитражными судами заявлений налогоплательщиков, связанных с защитой права на возмещение налога на добавленную стоимость по операциям, облагаемым названным налогом по ставке 0 процентов" также отмечено, что положения главы 21 НК РФ, в том числе статей 165 и 176, устанавливают определенный порядок реализации налогоплательщиком права на возмещение НДС в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг), облагаемых названным налогом по ставке 0 процентов.
Суд апелляционной инстанции полагает, что в указанной ситуации у инспекции не имелось оснований для применения ставки 0%. В рамках данного дела установлено, что налогоплательщиком была создана схема, направленная на сокрытие выручки и вывода ее за пределы Российской Федерации. Иной подход приведет к тому, что недобросовестным налогоплательщикам будет оказано большее предпочтение, чем добросовестным, которые своевременно не собрали необходимый пакет документов, что недопустимо.
С учетом изложенного, решение Арбитражного суда Ростовской области от 07.10.2016 следует отменить в части признания недействительным Решение МРИ ФНС N 25 по РО от 23.10.2015 г. N 725 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части доначисления НДС в сумме 5 360 362 рубля, соответствующих пени и штрафов, в указанной части в удовлетворении требований следует отказать.
На основании изложенного, руководствуясь статьями 258, 269 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд
постановил:
решение Арбитражного суда Ростовской области от 07.10.2016 по делу N А53-4622/2016 отменить в части признания недействительным Решение МРИ ФНС N 25 по РО от 23.10.2015 г. N 725 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части доначисления НДС в сумме 5 360 362 рубля, соответствующих пени и штрафов. В указанной части в удовлетворении требований отказать.
решение Арбитражного суда Ростовской области от 07.10.2016, определение Арбитражного суда Ростовской области от 02.11.2016 об исправлении описок, опечаток или арифметических ошибок по делу N А53-4622/2016 отменить в части отказа в признании недействительным Решения МРИ ФНС N 25 по РО от 23.10.2015 г. N 725 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части доначисления налога на прибыль в сумме 601 290 рублей, соответствующих пени и штрафов.
Признать недействительным Решение МРИ ФНС N 25 по РО от 23.10.2015 г. N 725 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части доначисления налога на прибыль в общей сумме 601 290 рублей соответствующих пени и штрафов.
В остальной части решение Арбитражного суда Ростовской области от 07.10.2016 по делу N А53-4622/2016 оставить без изменения, апелляционные жалобы - без удовлетворения.
В соответствии с частью 5 статьи 271, частью 1 статьи 266 и частью 2 статьи 176 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации постановление арбитражного суда апелляционной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.
Постановление может быть обжаловано в месячный срок в порядке, определенном статьей 188 Арбитражного процессуального Кодекса Российской Федерации, в Арбитражный суд Северо-Кавказского округа.
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ПЯТНАДЦАТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 22.08.2017 N 15АП-10942/2017 ПО ДЕЛУ N А53-4622/2016
Разделы:Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ПЯТНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 22 августа 2017 г. N 15АП-10942/2017
Дело N А53-4622/2016
Резолютивная часть постановления объявлена 17 августа 2017 года.
Полный текст постановления изготовлен 22 августа 2017 года.
Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Шимбаревой Н.В.
судей Герасименко А.Н., Стрекачева А.Н.
при ведении протокола судебного заседания Бабаян В.Г.
при участии:
- от общества с ограниченной ответственностью "Кадры": представитель Державина Н.А. по доверенности от 10.05.2017 г.; представитель Дубинина В.О. по доверенности от 10.05.2017 г.; представитель Романадзе С.Ф. на основании приказа от 02.03.2017 г.;
- от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 25 по Ростовской области: представитель Тоболева Е.С. по доверенности от 19.07.2017 г.; представитель Корнилова Я.Я. по доверенности от 31.05.2017 г.; представитель Голосная О.Г. по доверенности от 20.04.2017 г.
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционные жалобы общества с ограниченной ответственностью "Кадры", Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 25 по Ростовской области
на решение Арбитражного суда Ростовской области
от 07.10.2016 по делу N А53-4622/2016
на определение Арбитражного суда Ростовской области
от 02.11.2016 по делу N А53-4622/2016 об исправлении описок, опечаток или арифметических ошибок
по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Кадры"
к заинтересованному лицу Межрайонной ИФНС РФ N 25 по Ростовской области
о признании недействительным решения налогового органа,
принятые в составе судьи Воловой Н.И.,
установил:
ООО "Кадры" обратилось в суд с заявлением к МИФНС России N 25 по Ростовской области о признании недействительным решения от 23.10.2015 N 725 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления 1 551 960 рублей налога на прибыль, 5 360 362 рублей НДС, а также соответствующих пеней и штрафов (требования уточнены в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).
Решением от 07.10.2016 (с учетом исправительного определения от 02.11.2016), суд удовлетворил заявленные обществом требования о признании недействительным решения инспекции от 23.10.2015 N 725 в части начисления налога на прибыль в сумме 950 670 руб., НДС в сумме 5 360 362 рубля, соответствующих пеней и штрафов. В удовлетворении остальной части заявленных обществом требований суд отказал.
Решение суда от 07.10.2016 в части удовлетворения заявленных обществом требований мотивировано тем, что инспекция необоснованно уменьшила убыток за 2011 год, исключив из расходов за 2009 год 905 243 рубля расходов по теплоходу "Александр Попов", поскольку спорный теплоход использовался в производственной деятельности для перевозки грузов в период 2006 - 2008, однако, в связи с окончанием классификационного освидетельствования и регистровых документов судно поставлено на зачистку и передано на отстой ЗАО "Азовская судоверфь", в связи с чем, общество несло расходы по содержанию транспортного средства, которые отражены на бухгалтерском счете 20. Налоговый орган необоснованно не принял 3 849 11 рублей расходов, учитываемых при исчислении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, связанных с эксплуатацией теплохода "Старочеркасск", поскольку обществом представлены документы, подтверждающие расходы на прибытие судна, страхование судна, питание экипажа, представительские расходы, комиссии банков, которые в сумме превышают начисленные инспекцией доходы. Переквалифицировав заключенные обществом и иностранными контрагентами договоров, инспекция должна была учесть, что операции по реализации услуг по международной перевозке товаров в соответствии с подпунктом 2.1 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации подлежат обложению по ставке 0%, в связи с чем у инспекции отсутствовали правовые основания для начисления 5 360 362 рублей НДС, соответствующих сумм пеней и штрафа.
В части отказа в удовлетворении заявленных обществом требований, решение мотивировано тем, что общество в проверяемом периоде незаконно не включило в состав доходов выручку от реализации услуг по перевозке грузов водными судами "Майкоп" и "Старочеркасск" в результате применения налогоплательщиком схемы построения финансово-хозяйственных операций, направленных на сокрытие выручки и вывода ее за пределы Российской Федерации в целях уклонения от уплаты налога на прибыль организаций.
Постановлением от 16.02.2017 суд апелляционной инстанции отменил решение суда от 07.10.2016 (с учетом исправительного определения от 02.11.2016), признал недействительным оспариваемое решение инспекции в части начисления налога на прибыль в сумме 731 001 рубль 66 копеек, соответствующих пеней и штрафа. В удовлетворении остальной части заявленных обществом требований суд апелляционной инстанции отказал.
Судебный акт суда апелляционной инстанции в части удовлетворения заявленных обществом требований мотивирован тем, что теплоход "Александр Попов" арендован и использовался в производственной деятельности для перевозки грузов, то есть расходы, связанные с его содержанием и ремонтом являются обоснованные, в связи с чем, инспекция необоснованно не приняла их и необоснованно начислила налог на прибыль. Инспекция необоснованно не приняла расходы по страхованию в сумме 1 704 420 рублей 54 копейки, при этом ссылка инспекции на отсутствие перевода и разночтения в представленных документах несостоятельна, указанные документы были представлены к проверке.
В части отказа в удовлетворении заявленных обществом требований постановление суда апелляционной инстанции мотивированно тем, что инспекция обоснованно не приняла расходы по комиссии менеджера "Dynalex Co LTD" в размере 797 258 рублей, поскольку представленные в обоснование указанных расходов документы неполны и противоречивы. Налоговый орган обоснованно начислил обществу НДС по ставке 18%, исходя из суммы реализации услуг по международной перевозке, исчисленной расчетным путем на основании статьи 31 Кодекса, применение налоговой ставки 0% и вычетов по НДС является правом налогоплательщика, носит заявительный характер посредством их декларирования в подаваемых в налоговый орган налоговых декларациях и может быть реализовано только при соблюдении установленных в главе 21 Кодекса условий.
Постановлением Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 21.06.2017 N Ф08-2848/2017 постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 16.02.2017 отменено, дело направлено на новое рассмотрение в Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд.
Арбитражный суд Северо-Кавказского округа указал, что вывод суда апелляционной инстанции о том, что представленные обществом документы в совокупности с установленными в ходе проверки обстоятельствами свидетельствуют о недостоверности и противоречивости сведений в отношении договоров бербоут-чартера с иностранным контрагентом Dynalex LTD, опровергают реальность заявленной обществом хозяйственной операции и правомерность применения налоговых вычетов по этой сделке при исчислении НДС, является недостаточно обоснованным. Суд апелляционной инстанции не указал доказательства, на основании которых сделал вывод об обоснованности переквалификации сделки и направленности действий налогоплательщика на получение необоснованной налоговой выгоды. Нуждаются в дополнительном исследовании и оценке доводы общества о том, что осуществив переквалификацию, инспекция не учла возражения общества о том, что операции по реализации услуг по международной перевозке товаров в соответствии с подпунктом 2.1 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации подлежат обложению по ставке 0%; эксплуатация собственными силами теплоходов не повысила бы доходность спорных рейсов, не повлекла бы за собой возникновение прибыли и уплату НДС (по спорным операциям общество применило бы ставку по НДС 0%); представленные в материалы дела документы свидетельствуют о том, что передача в аренду теплохода позволила обществу уменьшить свои расходы; в рассматриваемом случае общество не рассматривало себя в качестве перевозчика по спорным хозяйственным операциям, а потому в налоговых декларациях по НДС не заявляло реализацию услуг по ставке 0%; переквалифицировав сделки, налоговый орган не определил действительные налоговые обязательства общества по итогам налоговой проверки, начислив обществу НДС по ставке 18%, исходя из суммы реализации услуг по международной перевозке, исчисленной расчетным путем на основании статьи 31 Кодекса.
При новом рассмотрении, изучив материалы дела, оценив доводы, выслушав представителей участвующих в деле лиц, арбитражный суд апелляционной инстанции пришел к следующим выводам:
Как следует из материалов дела, инспекция провела выездную налоговую проверку общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов за период с 01.01.2011 по 31.12.2012 (налога на доходы физических лиц за период с 01.01.2011 по 28.03.2014).
По результатам рассмотрения материалов проверки инспекция вынесла решение от 23.10.2015 N 725 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с которым обществу начислено 6 012 160 рублей НДС, 5 807 745 рублей налога на прибыль, 96 518 рублей НДФЛ; начислены пени по НДС в сумме 2 187 926 рублей, по налогу на прибыль - 1 749 168 рублей, по НДФЛ - 33 829 рублей; общество привлечено к ответственности в виде штрафа по пункту 1 статьи 122 Кодекса за неполную уплату НДС в размере 212 712 рублей, за неполную уплату налога на прибыль - 225 527 рублей; по статье 123 Кодекса в виде 1 397 рублей штрафа. Кроме того, обществу предложено уменьшить убытки по налогу на прибыль организаций на сумму 3 113 435 рублей.
Решением от 11.02.2016 N 15-15\\340 УФНС России по Ростовской области отменило решение инспекции от 23.10.2015 N 725 в части начисления налога на прибыль организаций в сумме 4 255 785 рублей; налога на добавленную стоимость - 651 798 рублей. В остальной части решение инспекции оставлено без изменения.
Не согласившись с решением инспекции в части начисления налога на прибыль в сумме 1 551 960 рублей, НДС в сумме 5 360362 рублей, соответствующих пеней и штрафов общество обратилось в арбитражный суд с заявлением.
Налог на прибыль.
Согласно пункту 1 статьи 246 НК РФ налогоплательщиками налога на прибыль организаций признаются российские организации, а также иностранные организации, осуществляющие свою деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства и (или получающие дохода от источников в Российской Федерации.
Объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, при этом прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на произведенные ими расходы (статья 147 НК РФ). К доходам в целях исчисления налога на прибыль относятся, в том числе доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав (пункт 1 статьи 248 Кодекса).
Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах. В зависимости от выбранного налогоплательщиком метода признания доходов и расходов поступления, поступления, связанные с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права признаются для целей исчисления налога на прибыль в соответствии со статьей 271 или статьей 273 Кодекса (статья 249 Кодекса).
Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, произведенные налогоплательщиком (статья 252 НК РФ).
Как следует из материалов дела, в проверяемом периоде общество осуществляло деятельность по перевозке грузов морским грузовым транспортом.
При проверке инспекция установила, что общество в проверяемом периоде не включало в состав доходов выручку от реализации услуг по перевозке грузов водными судами "Майкоп" и "Старочеркасск" в 2011 - 2012 годах.
Судно "Старочеркасск" принадлежит обществу на праве собственности; судно "Майкоп" - на основании заключенного с ООО "Диалог" (собственником) договора аренды судна без экипажа.
В проверяемом периоде по договорам бербоут-чартера теплоходы переданы иностранной компании DynalexCoLTD:
- т/х "Старочеркасск" период бербоут-чартера 01.01.2011 - 31.12.2011;
- т/х "Майкоп" период бербоут-чартера 23.12.2011 - 26.04.2012.
Инспекция доначислила обществу налог на прибыль 1 551 960 рублей в результате увеличения налогооблагаемой базы в 2011 году на сумму 7 759 804 рубля, в том числе: в результате включения дохода от перевозки груза теплоходом "Старочеркасск" в период действия договора бербоут-чартера с иностранной компанией Dynalex Co LTD в сумме 3 849 111 рублей; непринятия расходов по соглашению "Шипмен 98" - 797 258 рублей и убытка за 2011 год - 3 113 435 рублей.
Как следует из материалов дела, инспекция увеличила налогооблагаемую базу на сумму дохода от перевозки груза теплоходом "Старочеркасск" в период действия договора бербоут-чартера с иностранной компанией Dynalex Co LTD в сумме 3 849 111 рублей в результате непринятия расходов по дисбурсментским счетам Dynalex Co LTD на прибытие судна, страхование судна, питание экипажа, представительские, транспортные и технические расходы, комиссии банков. В качестве основанием для отказа в принятии указанных расходов инспекция указала на то, что первичные документы (дисбурсментские счета, платежные документы, инвойсы) общество представило не в полном объеме; из представленных документов (счета иностранных поставщиков) не представляется возможным определить к какому рейсу они относятся; часть документов представлена на иностранном языке, поэтому не могут быть приняты в подтверждение фактов хозяйственных операций для целей налогообложения.
Суд первой инстанции, сделав вывод о том, что указанные расходы необоснованно не приняты инспекцией при исчислении налогооблагаемой базы, указал на представление обществом в ходе судебного заседания документов, подтверждающих расходы на прибытие судна, страхование судна, питание экипажа, представительские расходы, комиссии банков, в сумме превышающие начисленные инспекцией доходы.
Суд апелляционной инстанции в постановлении от 16.02.2017 с указанным выводом не согласился, учтя доводы жалобы инспекции.
Суд кассационной инстанции, отменяя постановление от 16.02.2017, указал, что суд апелляционной инстанции, в нарушение статьи 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, не указал мотивы, по которым не согласился с выводом суда первой инстанции, принявшим и исследовавшим в судебном заседании, что не оспаривается инспекцией, дополнительно представленные доказательства по данному эпизоду в подтверждение понесенных обществом расходов.
Согласно абзацу 2 пункта 15 части 2 статьи 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации указания арбитражного суда кассационной инстанции, в том числе на толкование закона, изложенные в его постановлении об отмене решения, судебного приказа, постановления арбитражных судов первой и апелляционной инстанций, обязательны для арбитражного суда, вновь рассматривающего данное дело.
С учетом изложенного, при новом рассмотрении суд апелляционной инстанции пришел к выводу, что оснований и мотивов для переоценки выводов суда первой инстанции, который принял и исследовал в судебном заседании, что не оспаривается инспекцией, дополнительно представленные доказательства по данному эпизоду в подтверждение понесенных обществом расходов, не имеется.
Таким образом, инспекцией необоснованно не приняты расходы общества и увеличена налоговая база на сумму 3 849 111 руб.
Как следует из материалов дела, инспекция не приняла расходы общества по соглашению "Шипмен 98" в сумме 797 258 руб.
Общество включило в состав расходов 2011 года, связанных с осуществлением международных перевозок на т/х "Майкоп", сумму комиссии Менеджера, уплаченную компании Dynalex Co LTD в рамках действия Соглашения "Шипмен 98" в размере 2% от стоимости фрахта, что составило 797 258 рублей.
Инспекцией было установлено, что общество, являясь перевозчиком грузов на т/х "Майкоп", самостоятельно осуществляло все необходимые функции для реализации данной деятельности. Все реальные операции по перевозке грузов, риски, снаряжение судна, то есть вся организационно-управленческая деятельность при эксплуатации судна "Майкоп" в период управления менеджером - Dynalex Co LTD фактически осуществлялась обществом. Обществу подчинен экипаж, компания лично несет риск повреждения или гибели судна в связи с его навигационно-технической эксплуатацией, компания имеет право владения судном. Все существенные условия сделок по перевозке грузов общество осуществляло самостоятельно, создавая при этом фиктивный документооборот с иностранной компанией, которая при этом не осуществляла реальную финансово-хозяйственную деятельность.
Инспекцией сделан вывод о необоснованности заявленных расходов в виде комиссии менеджера в размере 797 258 рублей.
По условиям, заключенного 10.09.2010 с компанией Dynalex Co LTD стандартного соглашения Балтийского международного морского комитета об эксплуатационном управлении судами "Шипмен 98" на передачу компании в управление судна "Майкоп" в период осуществления обществом международных грузоперевозок компания Dynalex Co LTD обязалась осуществлять коммерческий менеджмент и бухгалтерский учет за вознаграждение в размере 2% от фрахта.
В соответствии с соглашением в обязанности Менеджера (компания Dynalex Co LTD) входило: поиск работы для судна, проведение переговоров и заключение чартеров или других договоров, относящихся к обеспечению судна работой; бункеровка топливом, маслом и водой, уплата портовых сборов, услуги лоцманов, буксировка и прочие сборы с последующим предоставлением отчетов по рейсовым издержкам; оплата рейсовых издержек от имени Судовладельца с последующей компенсацией; перевод дохода от фрахта со своего счета на счет Судовладельца.
Инспекцией установлено, что компания Dynalex Со LTD фактически коммерческий менеджмент не осуществляла, поскольку все необходимые действия совершались обществом самостоятельно.
Грузоотправителями грузов - российскими организациями экспортерами постоянно являлись компании агропромышленной группы "Юг Руси": ЗАО "Солнечный Рай", ЗАО "Юг Руси", ООО "МЭЗ Юг Руси", ООО "Золотая семечка", ООО "Юг Руси - Золотая семечка". Договоры перевозки груза заключены с одной единственной иностранной компанией Агрико С.АС., с которой и ранее заключались договоры перевозки.
Кроме того, инспекцией установлена взаимозависимость общества и "Dynalex Co LTD", поскольку директором "Dynalex Co LTD" в период с 06.11.2003 по 03.09.2012 являлся Алексей Иващенко, который также являлся заместителем директора общества.
ООО "Кадры" в обоснование своей позиции указало, что правомерность и обоснованность комиссии брокера подтверждена в Постановлении арбитражного суда кассационной инстанции от 25.08.2014 г. по делу N А53-17384/2012.
Суд кассационной инстанции, отменяя постановление от 16.02.2017, указал, что приняв в качестве основания для отказа в принятии расходов в сумме 797 258 рублей довод инспекции о взаимозависимости общества с компанией Dynalex Co LTD, суд апелляционной инстанции не указал доказательства, свидетельствующие о том, что данное обстоятельство повлияло на необоснованное заявление обществом расходов в указанной сумме.
Согласно абзацу 2 пункта 15 части 2 статьи 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации указания арбитражного суда кассационной инстанции, в том числе на толкование закона, изложенные в его постановлении об отмене решения, судебного приказа, постановления арбитражных судов первой и апелляционной инстанций, обязательны для арбитражного суда, вновь рассматривающего данное дело.
Учитывая изложенное, принимая во внимание судебный акт по делу N А53-17384/2012, отсутствие доказательств влияния взаимозависимости обществ на обоснованность заявленных расходов, обычный для данного вида деятельности характер расходов и недоказанность того обстоятельства, что у налогоплательщика имелись договоры с иным менеджером в отношении конкретных рейсов, инспекцией необоснованно не приняты расходы общества в сумме 797 258 руб.
Как следует из материалов дела, ООО "Кадры" оспорило непринятие убытков в 2011 в сумме 3 113 435 руб.
В ходе судебного разбирательства общество признало обоснованным непринятие на затраты убытка в 2011 году в сумме 2 208 192 руб.
Установлено, что инспекция уменьшила убыток за 2011 год, исключив из расходов за 2009 год расходы по теплоходу "Попов" 905 243 руб. в связи со следующим:
Инспекцией установлено, что общество в 2009-2010 годах в составе расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, отражены затраты, связанные с содержанием судна "Александр Попов" в общей сумме 1 426 520 руб., в том числе в 2009 - 905 243 руб., в 2010 - 521 277 рублей.
На основании договора аренды судна без экипажа от 14.03.2006 ФГОУ ВПО "Волжская государственная академия водного транспорта" (арендодатель) передано в аренду общества (арендатор) судно "Александр Попов".
Согласно представленным налогоплательщиком пояснениям теплоход "Александр Попов" использовался в производственной деятельности для перевозки грузов в период 2006 - 2008 г. г. В связи с окончанием классификационного освидетельствования и регистровых документов судно было поставлено на зачистку и передано на отстой ЗАО "Азовская судоверфь" по договору N 148 от 28.11.2008 г.
После расторжения договора с ЗАО "Азовская судоверфь" судно передано Росимуществу по акту от 03.02.2011.
За период нахождение судна у ООО "Кадры" 2009 - 2010 г. общество несло расходы по содержанию транспортного средства, которые отражены на бухгалтерском счете 20.
Суд кассационной инстанции, отменяя постановление от 16.02.2017, указал, что суд апелляционной инстанции не выяснил, были указанные расходы понесены в период нахождения данного судна в аренде у общества, не указал доказательства, свидетельствующие о понесенных расходах.
Согласно абзацу 2 пункта 15 части 2 статьи 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации указания арбитражного суда кассационной инстанции, в том числе на толкование закона, изложенные в его постановлении об отмене решения, судебного приказа, постановления арбитражных судов первой и апелляционной инстанций, обязательны для арбитражного суда, вновь рассматривающего данное дело.
При новом рассмотрении суд апелляционной инстанции установил следующее:
ООО "Кадры" в подтверждение расходов были представлены: распоряжение N 919 от 08.12.2009 г. на 2 листах; договор передачи т/х "А. Попов" в аренду N 160/006 от 14.03.2006 г. с приложениями на 6 листах; классификационное свидетельство т/х "А. Попов" на 1 листе; договор на оказание услуг по отстою судна N 148 от 28.11.2008 г. с приложениями на 5 листах; требование-накладная N 00000113 от 31.12.2009 г. на списание топлива т/х "А. Попов" на 1 листе; акт на списание топлива т/х "А. Попов" на 1 листе; документы по отстою т/х "А. Попов" в 2009 году: счет-фактура N 37 от 31.01.2009 г. на 1 листе; акт выполненных работ N 252 от 31.01.2009 г. на 1 листе; счет-фактура N 97 от 28.02.2009 г. на 1 листе; акт выполненных работ N 332 от 28.02.2009 г. на 1 листе; счет-фактура N 161 от 31.03.2009 г. на 1 листе; акт выполненных работ N 376 от 31.03.2009 г. на 1 листе; счет-фактура N 284 от 30.04.2009 г. на 1 листе; акт выполненных работ N 448 от 30.04.2009 г. на 1 листе; счет-фактура N 385 от 31.05.2009 г. на 1 листе; акт выполненных работ N 500 от 31.05.2009 г. на 1 листе; счет-фактура N 387 от 30.06.2009 г. на 1 листе; акт выполненных работ N 555 от 30.06.2009 г. на 1 листе; счет-фактура N 508 от 31.07.2009 г. на 1 листе; акт выполненных работ N 591 от 31.07.2009 г. на 1 листе; счет-фактура N 927 от 31.12.2009 г. на 1 листе; акт выполненных работ N 776 от 31.12.2009 г. на 1 листе.
Инспекцией сделан вывод об экономический необоснованности понесенных расходов, связанных с содержанием судна в 2009 - 2010 годах, в связи с тем, что указанное имущество не эксплуатировалось и не участвовало в предпринимательской деятельности общества в 2009-2010 годах, инспекцией.
Указанный вывод не соответствует фактическим обстоятельствам дела и Налоговому кодексу РФ.
Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в определениях от 04.06.2007 N 320-О-П и N 366-О-П, налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности (статья 8, часть 1 Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.
Теплоход Попов был передан Росимуществу только 03.02.2011 г. Расходы общества были направлены на поддержание теплохода в технически исправном состоянии, в обеспечении отстоя судна до момента передачи его собственнику.
Доводы общества о неправомерном исключении из налогооблагаемой базы по налогу на прибыль расходов по теплоходу "А.Попов" обоснованы.
Таким образом, инспекцией необоснованно не приняты расходы по теплоходу "Попов" 905 243 руб.
Кроме того, в Решении от 11.02.2016 N 15-15\\340 УФНС России по Ростовской области в части отмены оспоренного решения инспекции указало следующее:
Проверкой установлено, что теплоход "Майкоп" принадлежит на праве собственности ООО "Диалог".
22 января 2007 года ООО "Диалог" (арендодатель) и ООО "Кадры" (арендатор) заключили договор аренды судна (теплоход "Майкоп") без экипажа и дополнительное соглашение к договору об изменении его условий.
Указанный договор аренды являлся предметом исследования арбитражного суда при рассмотрении дела N А53-17384/2012 по иску ООО "Кадры" к ООО "Диалог", в результате которого судом с учетом условий договора правоотношения сторон были квалифицированы как агентские. Так, судом установлено, что по условиям договора доходы от коммерческой эксплуатации (фрахтование) судна принадлежат ООО "Диалог" и подлежат перечислению на его счета после полного погашения затрат ООО "Кадры".
В соответствии с положениями подпункта 9 пункта 1 статьи 251 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества (включая денежные средства), поступившего комиссионеру, агенту и (или) иному поверенному в связи с исполнением обязательств по договору комиссии, агентскому договору или другому аналогичному договору, а также в счет возмещения затрат, произведенных комиссионером, агентом и (или) иным поверенным за комитента, принципала и (или) иного доверителя, если такие затраты не подлежат включению в состав расходов комиссионера, агента и (или) иного поверенного в соответствии с условиями заключенных договоров. К указанным доходам не относится комиссионное, агентское или иное аналогичное вознаграждение.
При таких обстоятельствах, с учетом вывода судебных инстанций по делу N А53-17384/2012 об агентском характере взаимоотношений между ООО "Кадры" и ООО "Диалог", сложившихся в рамках договора от 22.01.2007, вывод налогового органа о получении ООО "Кадры" дохода от реализации услуг по перевозкам грузов на теплоходе ООО "Майкоп" является неправомерным.
Как следует из материалов дела, ООО "Кадры" отразило в декларации по налогу на прибыль доход от реализации 48 950 174 руб. (в т.ч. рейсы т\\х "Майкоп" 42 770 931 руб., бербоут-чартер т\\х "Майкоп" 73 669 руб.), расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации 36 857 204 руб. (в т.ч. расходы т\\х "Майкоп" 28 957 564 руб.).
С учетом выводов по делу N А53-17384/2012, расчет налога на прибыль должен был быть произведен без учета доходов и расходов по т\\х "Майкоп", т.е. после переквалификации договора аренды между ООО "Кадры" и ООО "Диалог" в агентский договор, в налоговой декларации подлежал отражению убыток.
С учетом изложенного, следует признать недействительным решение инспекции от 23.10.2015 г. N 725 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части начисления обществу налог на прибыль 1 551 960 рублей.
НДС.
В ходе проверки инспекция установила, что в нарушение требований статьи 154 НК РФ в налоговую базу по НДС не была включена выручка от реализации работ (услуг) по перевозке грузов на теплоходе "Старочеркасск", полученная в рамках исполнения договора от 23.08.2007 N 467, что послужило основанием для начисления 5 360 362 рублей НДС. Размер данной выручки установлен инспекцией на основании инвойсов компании Dynalex LTD.
Инспекция пришла к выводу, что налогоплательщик использовал фиктивную офшорную компанию Dynalex LTD для уменьшения налогов посредством осуществления фиктивных операций через данную компанию, аккумулируя выручку за пределами Российской Федерации (в офшорной юрисдикции) с целью сокрытия ее действительных объемов и пренебрежения налоговыми обязательствами, что заключенные договоры бербоут-чартера не имели экономического смысла, кроме уклонения от налогов.
Суд кассационной инстанции, отменяя постановление от 16.02.2017, указал, что вывод суда апелляционной инстанции о том, что представленные обществом документы в совокупности с установленными в ходе проверки обстоятельствами свидетельствуют о недостоверности и противоречивости сведений в отношении договоров бербоут-чартера с иностранным контрагентом Dynalex LTD, опровергают реальность заявленной обществом хозяйственной операции и правомерность применения налоговых вычетов по этой сделке при исчислении НДС, является недостаточно обоснованным.
Согласно абзацу 2 пункта 15 части 2 статьи 289 АПК РФ указания арбитражного суда кассационной инстанции, в том числе на толкование закона, изложенные в его постановлении об отмене решения, судебного приказа, постановления арбитражных судов первой и апелляционной инстанций, обязательны для арбитражного суда, вновь рассматривающего данное дело.
Выполняя указания суда кассационной инстанции, суд апелляционной инстанции отмечает следующее:
ЮТУ ФТС "Ростовская таможня" представлена информация, что в 2011 г. (период бербоут-чартера) в регионе деятельности таможенного поста порт Ростов-на-Дону т/х "Старочеркасск" использовался для оказания услуг по международным перевозкам грузов, ООО "Кадры" было заявлено в качестве судовладельца и перевозчика; таможенным органом представлены судовые дела (т. 4 л.д. 139, т. 3 л.д. 3-28), в том числе:
а) Коносаменты - транспортные перевозочные документы, в которых представителями перевозчика указаны сотрудники ООО "Кадры" - коносаменты подписаны капитанами Мальцевым И.И. и Медведевым К.В.; проставлена судовая печать ООО "Кадры" как перевозчика.
Согласно ст. 205 Кодекса торгового мореплавания РФ, в случае, если судно предоставлено фрахтователю для перевозки груза, он вправе от своего имени заключать договоры перевозки груза, подписывать чартеры, выдавать коносаменты и иные перевозочные документы. В данном случае, фрахтователь несет ответственность перед грузовладельцем в соответствии с правилами, установленными ст. ст. 166 - 176 КТМ РФ.
Заключение договора перевозки груза подтверждается составлением и выдачей отправителю груза транспортной накладной (коносамента или иного документа на груз):
Согласно ч. 2 ст. 117 КТМ РФ наличие и содержание договора морской перевозки груза могут подтверждаться коносаментом, чартером и иными письменными доказательствами.
В соответствии с ч. 1 ст. 142 КТМ РФ коносамент выдается перевозчиком.
В ч. 1 ст. 144 КТМ РФ указано, что коносамент, подписанный капитаном судна, считается подписанным от имени перевозчика.
б) Таможенная декларация на транспортное средство - в представленных таможенных декларациях, в графе 4 указано - ООО "Кадры", как лицо, осуществляющее перевозку товара.
Согласно, Решению от 14.10.2010 N 422 Комиссии Таможенного союза "О форме таможенной декларации на транспортное средство" и Инструкции о порядке ее заполнения" лицо, осуществляющее перевозку товаров, в графе 4 указываются полное наименование и место нахождения перевозчика в соответствии с транспортными (перевозочными) документами, а также фамилию и инициалы его представителя.
в) Судовые роли - члены экипажа - сотрудники ООО "Кадры", что подтверждается справками 2-НДФЛ, представленными налоговым агентом - ООО "Кадры".
Согласно Положению о таможенном оформлении и таможенном контроле судов, используемых в целях торгового мореплавания, а также товаров, перемещаемых через таможенную границу РФ этими судами, утв. Приказом Гос. таможенного комитета РФ от 12.09.2001 N 892 судовое дело (манифесты, ГТД, форма таможенной декларации на транспортное средство, генеральная декларация, декларация на припасы, судовая роль, заявление на выпуск груза) должно быть заполнено фрахтователем, то есть - Dynalex Co LTD. Однако во всех перечисленных документах, представленных таможенным органом, а также грузоотправителями и, судовладельцем и перевозчиком является ООО "Кадры". В таможенных органах отсутствуют сведения о компании Dynalex Co LTD как о фрахтователе.
Портом приписки т/х "Старочеркасск" ФГУ "Порт Таганрог" - представлена информация, что сведения о передаче ООО "Кадры" судна "Старочеркасск" другому лицу по договору бербоут-чартера отсутствуют; право собственности на судно зарегистрировано ООО "Кадры" в Государственном судовом реестре морского порта Таганрог 08.10.1997 г.; по заявлению собственника 08.12.2011 г. судно переведено в РМРС.
Правила государственной регистрации судов, утв. Приказом Минтранса России от 26.09.2001 N 144 (зарегистрировано в Минюсте России 13.11.2001 N 3029) Раздел 9. Общие правила заполнения Гос. судового реестра РФ. Раздел 15. Записи об изменениях, не влекущих за собой прекращения или перехода прав. Пункт 99. Лист записи об изменениях (приложение N 12) используется для внесения в Государственный судовой реестр РФ таких сведений, которые не влекут за собой существенного изменения судна. К таким сведениям, в частности, относится передача судна в аренду иностранному арендатору.
В приложении N 12 указываются реквизиты документов, послуживших основанием для внесения изменений с указанием имени и адреса арендатора, проставляется штамп, на котором указывается дата внесения изменения, заверенная полномочным специалистом органа государственной регистрации (т. 3 л.д. 34-55, л.д. 112-115).
ФГУП "Морсвязьспутник" Министерства транспорта РФ представлена информация и документы, что в 2011 г. получателем услуг спутниковой связи и международный судовой радиообмен в отношении т/х "Старочеркасск" являлось ООО "Кадры".
Судно "Старочеркасск" имеет спутниковый терминал, установленный на борту. Заключен договор с ООО "Кадры" на оказание услуг по допуску в международную систему ИНМАРСАТ. Условием договора предусмотрено, что в случае передачи заказчиком судна другому пользователю, в том числе иностранному, под оперативное управление, а также любые формы аренды, заказчик обязан в течение 3-х дней уведомить Морсвязьспутник. Информация о каких-либо изменениях в отношении судна "Старочеркасск" от ООО "Кадры" не поступала (т. 5 л.д. 1-98).
ЮТУ ФТС "Ростовская таможня" и Капитаном морского порта Ростов-на-Дону ФГБУ "АМП Азовского моря" представлены судовые роли по каждому заходу и выходу судна "Старочеркасск": все члены экипажа являлись сотрудниками - ООО "Кадры"; налоговым агентом - ООО "Кадры" представлены в налоговый орган справки 2-НДФЛ в отношении всех членов экипажа (т. 3 л.д. 34-55).
Проведены допросы членов экипажа т/х "Старочеркасск":
Капитан Мальцев И.И. пояснил, что являлся сотрудником ООО "Кадры" в должности капитана т/х "Старочеркасск"; в 2011 г. фрахтователем судна являлось ООО "Кадры"; распоряжения и указания по выполнению рейсов получал от фрахтового отдела ООО "Кадры" телексом на борт судна; иностранные компании Dynalex Co LTD и RedierShippingLtd (Кипр) ему не известны; ООО "Кадры" являлось единственным работодателем, с которым был заключен трудовой договор. Зарплату получал безналичным расчетом на пластиковые карты (рублевая и валютная) банка "Центр-Инвест" (т. 5 л.д. 128).
Члены экипажей также подтвердили тот факт, что являлись работниками ООО "Кадры", трудовые договоры с иностранной компанией RedierShippingLtd не заключали и не подписывали. Зарплату получали в рублях РФ и в долларах США в ОАО КБ "Центр-Инвест" по двум пластиковым картам от ООО "Кадры".
Статьей 206 КТМ РФ установлено, что Капитан судна и другие члены экипажа судна подчиняются распоряжениям судовладельца, относящимся к управлению судном, в том числе к судовождению, внутреннему распорядку на судне и составу экипажа судна. Для капитана судна и других членов экипажа судна обязательны распоряжения фрахтователя, касающиеся коммерческой эксплуатации судна.
Фрахтователь дает капитану необходимые распоряжения по выполнению рейса, а капитан ведет в полной мере и по надлежащей форме судовой журнал рейсов, который фрахтователь или его агенты могут проверять, когда потребуется.
Все указанные распоряжения должны отражаться в судовом журнале и распоряжения должны были быть произведены Dynalex Co LTD. Фактически, управление судном осуществлялось непосредственно ООО "Кадры", капитан - штатный сотрудник ООО "Кадры" выполнял распоряжения фрахтового отдела ООО "Кадры" и иностранная компания Dynalex Co LTD ему не знакома, что подтверждается проведенным опросом (т. 5 л.д. 109,113,117, т. 9 л.д. 14,16,20,15,30,35,39,44, 48,51).
В ходе проверки инспекцией были истребованы документы у ООО "Морское Агентство "Юг Руси" - согласно информации ЮТУ ФТС "Ростовская таможня" заявлен как грузоотправитель.
Фактически ООО "МА "Юг Руси" выступало морским агентом по обслуживанию судна "Старочеркасск" в порту Ростов-на-Дону, оформляя документы, связанные с пребыванием судна в порту и выходом судна из порта в рамках договора агентирования N 3/А от 27.09.2004, заключенного с ООО "Кадры".
ООО "МА "Юг Руси" представлены агентские договоры, заключенные с грузоотправителями - российскими организациями экспортерами холдинга "Юг Руси". Во исполнение договоров ООО "МА "Юг Руси" осуществляло оформление документов, необходимых при перемещении через таможенную границу РФ, в том числе документы таможенного контроля - ГТД, манифесты, поручения на отгрузку, коносаменты и др. (т. 3 л.д. 87-99).
В ходе проверки инспекцией были истребованы документы у грузоотправителей - российский организаций - экспортеров холдинга "Юг Руси": ООО "Солнечный Рай", ЗАО "Юг Руси", ООО "МЭЗ Юг Руси", ООО "Золотая семечка", ООО "Юг Руси - Золотая семечка".
Представленные документы подтверждают тот факт, что в 2011 г. во исполнение контрактов на поставку продукции иностранным покупателям, продавцы отгружали ее на судно ООО "Кадры" - "Старочеркасск" для дальнейшей транспортировки. Согласно, перевозочных документов:
- - отгрузка осуществлялась на условиях FOB/ "Свободно на борту";
- - в транспортных документах - коносаментах указан судовладелец ООО "Кадры", судовая печать и подпись капитанов ООО "Кадры" Мальцева И.И. и Медведева К.В.
В отношении Соглашения бербоут-чартера "BARECO N 89" с Dynalex Co LTD установлено следующее:
Период 01.07.2009 - 23.12.2011 г. г., предмет Соглашения - передача судна "Старочеркасск", фрахтователь компания Dynalex Co LTD, судовладелец ООО "Кадры"; флаг - Российская Федерация. Фрахтователь обязан за свой счет и собственными средствами укомплектовать экипаж, обеспечить судовождение, эксплуатацию, снабжение, топливо и ремонт судна, а также оплачивать всевозможные сборы и расходы в любом случае использования и эксплуатации им судна. Соглашение подписано от имени ООО "Кадры" директором Лосевым А.В., от имени Dynalex Co LTD - не установленным лицом, расшифровка подписи отсутствует; место подписания г. Ростов-на-Дону, РФ.
Статья 785 ГК РФ по договору перевозки груза: перевозчик обязуется доставить вверенный ему отправителем груз в пункт назначения и выдать его уполномоченному на получение груза лицу (получателю), а отправитель обязуется уплатить за перевозку груза установленную плату.
Согласно ст. 211 КТМ РФ по договору фрахтования судна без экипажа (бербоут-чартер) судовладелец обязуется за обусловленную плату (фрахт) предоставить фрахтователю в пользование и во владение на определенный срок не укомплектованное экипажем и не снаряженное судно для перевозок грузов, пассажиров или для иных целей торгового мореплавания.
Таким образом, по Соглашению судовладельцем выступает ООО "Кадры", принимает на себя все расходы по содержанию экипажа - заключено Соглашение по экипажу с фирмой RedierShippingLimited (Кипр). Фрахтователь Dynalex Co LTD принимает на себя лишь переменные издержки: стоимость топлива, смазки, воды, навигационные расходы и т.д. Права фрахтователя по данным договорам - право распоряжаться судами на определенных условиях.
Пункт 20 Соглашения Бербоутный фрахтователь Dynalex Co LTD не имеет права переуступать чартер или сдавать судно в субаренду без предварительного письменного согласия Судовладельца. Данное обстоятельство является доказательством ничтожности последующих сделок, т.е. заключения последующих договорных отношений с ООО "Кадры" уже как с перевозчиком грузов на судах бербоут-чартера, согласно, перевозочных документов.
То есть, фактически произошло нивелирование каких-либо обязательств и рисков компании Dynalex Co LTD по Соглашениям бербоут-чартера за счет заключения встречных сделок. (т. 3 л.д. 56).
В отношении Соглашения по комплектованию экипажа с RedierShippingLimited установлено следующее:
Период 01.03.2008-22.12.2011, предмет Соглашения - укомплектование экипажей и организации безопасности судовождения т/х "Старочеркасск".
RedierShippingLimited обязан своевременно известить ООО "Кадры" о направлении членов экипажа; ежемесячно производить выплаты в инвалюте членам экипажа за выполнение работ, связанных с эксплуатацией судна; лично или через уполномоченное им третье лицо ежемесячно осуществлять ООО "Кадры" выплату компенсации на подготовку кадров, организации безопасности судовождения, командировочные расходы по действующим нормам РФ, на выплату зарплаты в рублях согласно штатному расписанию, на комплексное страхование членов экипажа; заключить трудовой договор (контракт) с каждым членом экипажа; при этом он вправе, поручить представителю ООО "Кадры" сделать это от его имени и в его интересах на основании письменной доверенности; RedierShippingLtd поручает ООО "Кадры" совершать необходимые действия по оформлению и выдаче паспорта моряка.
В соответствии с Распоряжением Правительства РФ от 01.06.1994 N 819-Р выплату заработной платы и командировочных должен осуществлять фрахтователь.
Установлено, что экипажу т/х "Старочеркасск" зарплату фактически начисляло и выплачивало ООО "Кадры", Соглашение, заключенное с RedierShippingLtd, имело номинальный характер. Налоговым агентом ООО "Кадры" представлены сведения по ф.2-НДФЛ в отношении сотрудников - членов экипажа. Проведенными допросами члены экипажа пояснили, что компания RedierShippingLtd им не знакома, заключение трудовых договоров и выплата зарплаты производилось ООО "Кадры".
Перечисленные обстоятельства указывают, что судовладелец ООО "Кадры" эксплуатировал суда от своего имени и силами экипажа из штатных работников, указания о приеме грузов принимал не от фрахтователя, а согласно уже сложившихся договорных отношений с морским агентом холдинга "Юг Руси" через которого осуществлялась погрузка грузов на борт судна; от своего имени оформлял товаросопроводительные документы (коносаменты), то есть ответственность перед грузовладельцами нес не фрахтователь Dynalex Co LTD, а - ООО "Кадры"; коносаменты (равно как и манифесты на перевозку грузов) подписаны капитанами - сотрудниками ООО "Кадры", что на основании ч. 1 ст. 144 КТМ РФ классифицирует ООО "Кадры" как перевозчика грузов.
Морским агентом заключены договорные отношения на обслуживание судна в порту не с фрахтователем Дайналекс ЛТД, а - с ООО "Кадры"; а по бербоут-чартеру грузовые помещения судов переданы фрахтователю.
В Государственном судовом реестре (в порту приписки) не внесены изменения по передаче судна иностранному арендатору, о данном факте не уведомлен также Минтранс РФ (ФГУП "Морсвязьспутник"), согласно, условиям договора.
Судовые дела заполнены не фрахтователем Dynalex Co LTD, а судовладельцем ООО "Кадры". В таможенных органах отсутствуют сведения о компании Dynalex Co LTD как о фрахтователе. В таможенной декларации на транспортное средство перевозчиком также указано ООО "Кадры".
Капитаны и члены экипажа являются сотрудниками ООО "Кадры" на основании трудовых договоров, Общество осуществляет выплату зарплаты. Данный факт подтвержден сведениями ф.2-НДФЛ, представленными работодателем - ООО "Кадры". Показания капитана и экипажа свидетельствуют о фактическом осуществлении международных перевозок ООО "Кадры", о получении зарплаты и командировочных выплат от ООО "Кадры", об отсутствии реальных взаимоотношений с кипрскими компаниями и их руководителями (т. 5 л.д. 98).
В ходе проверки инспекцией установлена взаимозависимость и отсутствие реальных взаимоотношений ООО "Кадры" с кипрскими компаниями (п. 1 ст. 20 НК РФ).
Вывод о взаимозависимости основан на следующем:
а) Управлением на транспорте по СК ФО в отношении регистрации иностранных компаний представлены сведения Филиала Ростовской областной коллегии адвокатов юридической фирмы "Эберг, Степанов и партнеры", имеющей договорные отношения на оказание информационной помощи с юридической компанией "A.G. Paphitis&CoLLC 84" (Лимассол, Кипр), которая имеет доступ к Регистру компаний Кипра. Согласно, представленным сведениям установлено, что ООО "Кадры" и кипрские компании являются взаимозависимыми лицами, а именно: Алексей Иващенко являлся директором компаний Dynalex Co LTD с 06.11.2003 по 03.09.2012 и RedierShippingLtd с 25.05.2006 по 03.09.2012 г. г. Он же - в указанный период времени исполнял обязанности заместителя директора ООО "Кадры". Данный факт также был подтвержден Лосевым А.В. и лично Иващенко А. в ходе проведенных допросов.
Ранее, вышеуказанные сведения, полученные от юридической фирмы были рассмотрены в рамках судебного дела N А53-17384/2012 в отношении не учтенных (скрытых) рейсов ООО "Кадры" (ответчик) при перевозке грузов на арендованном у ООО "Диалог" (истец) т/х "Майкоп". (т. 5. Л.д. 135-136, т. 7 л.д. 1-21).
б) Допрос директора ООО "Кадры" Лосева А.В.
Свидетель подтвердил, что его заместитель гр. Иващенко А.И. является директором в иностранных компаниях Dynalex Co LTD и RedierShippingLtd. (т. 7 л.д. 47)
в) Допрос заместителя директора ООО "Кадры" Иващенко А.
Свидетель подтвердил, что являлся директором в иностранных компаниях Dynalex Co LTD и RedierShippingLimited для организации представительства данных компаний в России. Документы от Dynalex Co LTD и RedierShippingLimited подписывал, какие не помнит. Фактически в данных компаниях не работал и не получал зарплату. Сотрудников данных компаний не знает и по чьему указанию стал директором иностранных компаний, не помнит (т. 7 л.д. 52).
г) Регистрация Dynalex Со LTD и RedierShippingLimited в офшорной юрисдикции.
До 1 января 2013 года Республика Кипр была включена в перечень государств и территорий, предоставляющих льготный налоговый режим налогообложения и (или) не предусматривающих раскрытия и предоставления информации при проведении финансовых операций (офшорные зоны), утвержденный Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 13 ноября 2007 г. N 108н.
Налоговым органом направлены международные запросы в отношении указанных компаний. В рамках выездной проверки ответы не получены.
Налоговый орган обоснованно указал, что отсутствует какая-либо информация о наличии у компаний материально-технических и трудовых ресурсов для обеспечения деятельности по международной перевозке грузов. Отсутствуют представительства на территории РФ, следовательно, не имеется возможности для снаряжения судов и обеспечения финансово-хозяйственной деятельности. Обеспечить выполнение условий заключенных договоров ни компания Dynalex Co LTD, ни компания RedierShippingLimited не имели возможности.
Налогоплательщик, возражая против доводов инспекции. Не представил доказательств того, что в проверяемый период директором офшорных компаний не являлся Иващенко. Суд оценивает имеющиеся в материалах дела доказательства относящиеся к проверяемому периоду.
Налоговый орган справедливо указал, что в ходе проверки установлены лишь рейсы по перевозке грузов на т/х "Старочеркасск" при вывозе (экспорте) товара с территории Российской Федерации. Однако, действительный объем поступивших на счет Dynalex Co LTD денежных средств за услуги по перевозке при эксплуатации российского судна "Старочеркасск" в 2011 г. за пределами страны определить не представляется возможным. Вместе с тем, если бы ООО "Кадры" являлось экспортером услуг, Общество должно было уплатить налог на прибыль организации со всей валютной выручки, поступившей за все рейсы, в том числе совершенные и за пределами территории Российской Федерации, в российские кредитные организации.
Таким образом, ООО "Кадры" в целях сокрытия реального размера валютной выручки использовало предварительно созданные взаимозависимые и подконтрольные офшорные компании с целью сокрытия реальной коммерческой деятельности по перевозке.
Вышеуказанные обстоятельства свидетельствуют о направленности действий налогоплательщика на получение необоснованной налоговой выгоды, а также об обоснованности переквалификации инспекцией сделки.
В соответствии подпунктом 2.1 пункта 1 статьи 164 НК РФ налогообложение производится по налоговой ставке 0 процентов при реализации услуг по международной перевозке товаров.
В целях указанной статьи под международными перевозками товаров понимаются перевозки товаров морскими, речными судами, судами смешанного (река - море) плавания, воздушными судами, железнодорожным транспортом и автотранспортными средствами, при которых пункт отправления или пункт назначения товаров расположен за пределами территории Российской Федерации.
Согласно пункту 3.1 статьи 165 НК РФ при реализации услуг, предусмотренных подпунктом 2.1 пункта 1 статьи 164 Кодекса, для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов налогоплательщиками представляются в налоговые органы следующие документы:
1) контракт (копия контракта) налогоплательщика с иностранным или российским лицом на оказание указанных услуг.
3) копии транспортных, товаросопроводительных и (или) иных документов, подтверждающих вывоз товаров за пределы территории Российской Федерации (ввоз товаров на территорию Российской Федерации), в том числе с учетом следующих особенностей.
При вывозе товаров за пределы таможенной территории Таможенного союза, в том числе через территорию государства - члена Таможенного союза, морским или речным судном, судном смешанного (река - море) плавания в налоговые органы представляются:
- копия поручения на отгрузку товаров с указанием порта разгрузки и отметкой "Погрузка разрешена" российского таможенного органа места убытия;
- копия коносамента, морской накладной или любого иного подтверждающего факт приема товара к перевозке документа, в котором в графе "Порт разгрузки" указано место, находящееся за пределами таможенной территории Таможенного союза.
В случае, если погрузка товаров и их таможенное оформление при вывозе товаров морским судном или речным судном, судном смешанного (река - море) плавания осуществляются вне региона деятельности российского таможенного органа места убытия, в налоговые органы представляются:
- копия поручения на отгрузку товаров с отметкой "Погрузка разрешена" российского таможенного органа, производившего таможенное оформление вывоза товаров, а также с отметкой таможенного органа места убытия, подтверждающей вывоз товаров за пределы территории Российской Федерации;
- копия коносамента, морской накладной или любого иного подтверждающего факт приема к перевозке товара документа, в котором в графе "Порт разгрузки" указано место, находящееся за пределами таможенной территории Таможенного союза.
Положения главы 21 НК РФ, в том числе статей 165 и 176, устанавливают определенный порядок реализации налогоплательщиком права на возмещение НДС в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг), облагаемых названным налогом по ставке 0 процентов.
Согласно этому порядку рассмотрение заявлений налогоплательщиков о возмещении НДС и принятие по ним решений отнесены к компетенции налоговых органов, которые принимают такие решения по результатам проверки представленной налогоплательщиком налоговой декларации и приложенных к ней документов, предусмотренных статьей 165 Налогового кодекса РФ, а также дополнительно истребованных на основании пункта 8 статьи 88 Налогового кодекса РФ документов, подтверждающих в соответствии со статьей 172 Налогового кодекса РФ правомерность применения налоговых вычетов.
ООО "Кадры" указало, что не рассматривало себя в качестве перевозчика по спорным хозяйственным операциям, а потому в налоговых декларациях по НДС не заявляло реализацию услуг по ставке 0 процентов.
По итогам выездной налоговой проверки Инспекция произвела переквалификацию отношений, сложившихся между обществом и компанией Dynalex LTD.
Доводы о том, что, осуществив переквалификацию, инспекция должна была учесть, что операции по реализации услуг по международной перевозке товаров в соответствии с подпунктом 2.1 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации подлежат обложению по ставке 0 процентов, подлежат отклонению.
Согласно пункту 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики.
Определением Конституционного Суда Российской Федерации от 25.07.01 N 138-О разъяснено, что по смыслу положения, содержащегося в пункте 7 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации, в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности налогоплательщиков. Предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.
В рамках данного дела установлено, что налогоплательщиком была создана схема финансово-хозяйственных операций, направленная на сокрытие выручки и вывода ее за пределы Российской Федерации. Инспекция произвела переквалификацию отношений, сложившихся между обществом и компанией Dynalex LTD, в связи с неправомерными действиями налогоплательщика.
При таких обстоятельствах, презумпция экономической обоснованности налогообложения не может служить в качестве правового инструмента защиты недобросовестно действующего участника хозяйственной деятельности.
На основании пункта 1 статьи 166 НК РФ сумма налога на добавленную стоимость при определении налоговой базы в соответствии со статьями 154 - 159 и 162 Кодекса исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете - как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз.
Налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные статьей 171 налоговые вычеты, порядок применения которых определен статьей 172 Кодекса (пункт 1 статьи 171 Кодекса).
В соответствии с пунктом 1 статьи 173 НК РФ, сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 Кодекса (в том числе налоговых вычетов, предусмотренных пунктом 3 статьи 172 Кодекса), общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 Кодекса и увеличенная на суммы налога, восстановленного в соответствии с главой 21 Кодекса.
Следовательно, из положений статей 23, 52, 80, 166, 169, 171, 172, 164, 165 Кодекса следует, что применение налоговой ставки 0 процентов и вычетов по НДС является правом налогоплательщика, носит заявительный характер посредством их декларирования в подаваемых в налоговый орган налоговых декларациях и может быть реализовано только при соблюдении установленных в главе 21 Кодекса условий.
Для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов налогоплательщик должен не только произвести реализацию на экспорт, отразить совершение соответствующих операций в налоговой декларации, иметь надлежащие документы, но и представить в налоговый орган документы, отвечающие требованиям статьи 165 Кодекса.
В п. 2 Постановления Пленума ВАС РФ от 18.12.2007 N 65 "О некоторых процессуальных вопросах, возникающих при рассмотрении арбитражными судами заявлений налогоплательщиков, связанных с защитой права на возмещение налога на добавленную стоимость по операциям, облагаемым названным налогом по ставке 0 процентов" также отмечено, что положения главы 21 НК РФ, в том числе статей 165 и 176, устанавливают определенный порядок реализации налогоплательщиком права на возмещение НДС в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг), облагаемых названным налогом по ставке 0 процентов.
Суд апелляционной инстанции полагает, что в указанной ситуации у инспекции не имелось оснований для применения ставки 0%. В рамках данного дела установлено, что налогоплательщиком была создана схема, направленная на сокрытие выручки и вывода ее за пределы Российской Федерации. Иной подход приведет к тому, что недобросовестным налогоплательщикам будет оказано большее предпочтение, чем добросовестным, которые своевременно не собрали необходимый пакет документов, что недопустимо.
С учетом изложенного, решение Арбитражного суда Ростовской области от 07.10.2016 следует отменить в части признания недействительным Решение МРИ ФНС N 25 по РО от 23.10.2015 г. N 725 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части доначисления НДС в сумме 5 360 362 рубля, соответствующих пени и штрафов, в указанной части в удовлетворении требований следует отказать.
На основании изложенного, руководствуясь статьями 258, 269 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд
постановил:
решение Арбитражного суда Ростовской области от 07.10.2016 по делу N А53-4622/2016 отменить в части признания недействительным Решение МРИ ФНС N 25 по РО от 23.10.2015 г. N 725 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части доначисления НДС в сумме 5 360 362 рубля, соответствующих пени и штрафов. В указанной части в удовлетворении требований отказать.
решение Арбитражного суда Ростовской области от 07.10.2016, определение Арбитражного суда Ростовской области от 02.11.2016 об исправлении описок, опечаток или арифметических ошибок по делу N А53-4622/2016 отменить в части отказа в признании недействительным Решения МРИ ФНС N 25 по РО от 23.10.2015 г. N 725 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части доначисления налога на прибыль в сумме 601 290 рублей, соответствующих пени и штрафов.
Признать недействительным Решение МРИ ФНС N 25 по РО от 23.10.2015 г. N 725 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части доначисления налога на прибыль в общей сумме 601 290 рублей соответствующих пени и штрафов.
В остальной части решение Арбитражного суда Ростовской области от 07.10.2016 по делу N А53-4622/2016 оставить без изменения, апелляционные жалобы - без удовлетворения.
В соответствии с частью 5 статьи 271, частью 1 статьи 266 и частью 2 статьи 176 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации постановление арбитражного суда апелляционной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.
Постановление может быть обжаловано в месячный срок в порядке, определенном статьей 188 Арбитражного процессуального Кодекса Российской Федерации, в Арбитражный суд Северо-Кавказского округа.
Председательствующий
Н.В.ШИМБАРЕВА
Судьи
А.Н.ГЕРАСИМЕНКО
А.Н.СТРЕКАЧЕВ
Н.В.ШИМБАРЕВА
Судьи
А.Н.ГЕРАСИМЕНКО
А.Н.СТРЕКАЧЕВ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)