Судебные решения, арбитраж
Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 19.07.2017
Постановление изготовлено в полном объеме 26.07.2017
Двадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего судьи Рыжовой Е.В., судей Еремичевой Н.В. и Мордасова Е.В., при ведении протокола судебного заседания секретарем Назарян Г.А., при участии от заявителя - индивидуального предпринимателя Такваровой Оксаны Ивановны (город Москва, ОГРНИП 304325011400086, ИНН 323408145390) - Немца А.Г. (доверенность от 28.02.2017), от ответчика - Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Брянску (город Брянск, ОГРН 1133256000008, ИНН 3257000008) - Скворцовой Т.В. (доверенность от 28.02.2017 N 03-09/07437), Головина В.Н. (доверенность от 25.11.2016 N 03-09/40284) и от третьего лица - Управления Федеральной налоговой службы по Брянской области (город Брянск, ОГРН 1043244026605, ИНН 3250057478) - Головина В.Н. (доверенность от 18.11.2016 N 78), рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Такваровой Оксаны Ивановны на решение Арбитражного суда Брянской области от 10.04.2017 по делу N А09-1102/2017 (судья Грахольская И.Э.),
установил:
следующее.
Индивидуальный предприниматель Такварова Оксана Ивановна обратилась в Арбитражный суд Брянской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Брянску (далее - ИФНС, инспекция, налоговый орган), при участии третьего лица - Управления Федеральной налоговой службы по Брянской области (далее - управление), о признании недействительным решения от 14.11.2016 N 66 в части начисления и предложения уплатить 2 334 398 рублей налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ), 361 819 рублей пени по НДФЛ и 233 440 рублей штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (т. 1, л.д. 2-9).
Решением Арбитражного суда Брянской области от 10.04.2017 заявление оставлено без удовлетворения.
Отменены обеспечительные меры по делу N А09-1102/2017 (т. 3, л.д. 244-256).
Не согласившись с судебным актом, ИП Такварова О.И. обратилась с апелляционной жалобой (т. 4, л.д. 6-14), в которой просит решение суда отменить и принять новый судебный акт, признав решение инспекции недействительным в части начисления и предложения уплатить 2 334 398 рублей НДФЛ, 361 819 рублей пени по НДФЛ и 233 440 рублей штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации. Заявитель пояснил, что в данном случае неотделимые улучшения здания котельной даже отчасти не были направлены на удовлетворение личных потребностей Такваровой О.И., они вообще не представляли потребительской ценности; инициатива осуществления улучшений исходила от ООО "ДОЦ", на что у Такваровой О.И. испрашивалось разрешение. Ссылается на то, что размер предполагаемого налогооблагаемого дохода оценен недостоверно. По мнению заявителя, передача основной вещи не означает безусловно передачу доходов от выполнения неотделимых улучшений. Указал на то, что неотделимым улучшениям здания котельной было предназначено быть переданными среди прочих активов в порядке универсального правопреемства от ООО "ДОЦ" к ООО "ДОЦ Инвест" и далее к ООО "ДОЦ плюс"; заявитель не обрел реальных правомочий владения и пользования зданием котельной с произведенными неотделимыми улучшениями, не имел возможности извлечь из неотделимых улучшений экономическую выгоду, удовлетворить посредством их какие-либо личные потребности, следовательно, не получил дохода. Заявитель полагает, поскольку экономическая природа правоотношений в связи с возвратом имущества ссудополучателем, осуществившим неотделимые улучшения, одинакова для ссудодателей - юридических лиц и физических лиц, то и подход к налогообложению таких ссудодателей должен быть по принципу одинаковым.
В отзыве на апелляционную жалобу инспекция и управление просят решение суда оставить без изменения, а жалобу - без удовлетворения (т. 4, л.д. 39-48).
Считают, что стоимость произведенных организацией-арендатором неотделимых улучшений является доходом, полученным арендодателем Такваровой О.И. в натуральной форме, и подлежит налогообложению НДФЛ на общих основаниях с применением ставки 13%. Отметили, что решение о внесении спорного здания в уставный капитал ООО "ДОЦ плюс" было принято именно после реконструкции (модернизации) и произведенных в нем улучшений, с целью извлечения максимальной прибыли. Инспекция и управление указали на то, что Такварова О.И. при внесении в уставный капитал ООО "ДОЦ плюс" и в части отнесения на добавочный капитал своего имущества (с учетом неотделимых улучшений, за счет которых это имущество стало дороже) увеличила свою долю участия в ООО "ДОЦ плюс", в том числе на часть неотделимых улучшений, по которым расходов не осуществила.
В заседании суда апелляционной инстанции представитель предпринимателя поддержал доводы апелляционной жалобы, просил решение суда отменить, заявленные требования удовлетворить.
Представители инспекции и управления не согласились с доводами апелляционной жалобы по основаниям, изложенным в отзыве, просили решение суда оставить без изменения, а жалобу - без удовлетворения.
Законность и обоснованность решения Арбитражного суда Брянской области от 10.04.2017 проверены судом апелляционной инстанции в порядке статей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Изучив материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, заслушав представителей предпринимателя, инспекции и управления, суд апелляционной инстанции приходит к выводу об отсутствии оснований, предусмотренных статьей 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, для отмены или изменения обжалуемого судебного акта в силу следующего.
Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка в отношении ИП Такваровой О.И. по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2012 по 31.12.2014, в ходе которой были выявлены нарушения налогового законодательства, что отражено в акте выездной налоговой проверки от 22.07.2016 N 66 (т. 2, л.д. 5-58).
По результатам рассмотрения акта выездной налоговой проверки, возражений ИП Такваровой О.И., материалов дополнительных мероприятий налогового контроля инспекцией вынесено решение от 14.11.2016 N 66 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (т. 2, л.д. 59-126).
В соответствии с оспариваемым решением установлена недоимка по НДФЛ в сумме 2 334 398 рублей, по УСН - 138 000 рублей, начислены пени по НДФЛ в сумме 361 819 рублей, по УСН - 26 435 рублей, также предприниматель привлечен к ответственности в виде штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации по НДФЛ в сумме 233 440 рублей, по УСН - 13 800 рублей.
Не согласившись с решением инспекции в части доначисления НДФЛ, пени по НДФЛ и привлечения к ответственности, ИП Такварова О.И. обратилась с апелляционной жалобой в вышестоящий налоговый орган (т. 1, л.д. 25-29).
Решением управления от 16.01.2017 жалоба налогоплательщика оставлена без удовлетворения (т. 1, л.д. 16-22).
Ссылаясь на то, что указанное решение инспекции в оспариваемой части не соответствует закону и нарушает права и интересы заявителя, ИП Такварова О.И. обратилась в арбитражный суд с настоящим заявлением (т. 1, л.д. 2-9).
Суд первой инстанции, рассмотрев заявленные требования, правомерно отказал в их удовлетворении, исходя из следующего.
Частью 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации установлено, что граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.
В силу части 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и пункта 6 постановления Пленумов Верховного Суда Российской Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 01.07.1996 N 6/8 "О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации" для удовлетворения требований о признании недействительными ненормативных правовых актов и незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов необходимо наличие двух обязательных условий: несоответствие их закону или иному нормативному правовому акту, а также нарушение прав и законных интересов заявителя.
Из материалов налоговой проверки усматривается, что основанием для доначисления НДФЛ явился доход в натуральной форме, полученный от организации-арендатора.
Налоговым органом установлено, что Такварова О.И. по договору купли-продажи от 30.05.2013 приобрела у ЗАО "Парасиловое хозяйство" котельную общей площадью 2 136,4 кв. м, находящуюся в рабочем состоянии в комплексе со складом мазута, двумя артскважинами, насосной станцией (т. 2, л.д. 189-193).
Право собственности на здание котельной зарегистрировано за физическим лицом Такваровой О.И., о чем в Едином государственном реестре прав на недвижимое имущество и сделок с ним 19.06.2013 произведена запись N 32-32-01/047/2013-108 (свидетельство о государственной регистрации права серия 32-АЖ N 319701).
Указанная котельная являлась единственным источником тепловой энергии для Администрации поселка Большое Полпино, МБУК "Городской дом культуры", ГКУ "Брянский пожарно-спасательный центр", ФКУ "ЦХиСО УМВД России по Брянской области", МУП "Жилкомсервис" Володарского района города Брянска, многоквартирных жилых домов, отделения общей врачебной практики ГАУЗ БГБ.
Оборудование котельной было демонтировано и продано предпринимателем ООО "ГаммаТорг".
Между Такваровой О.И. (ссудодатель) и ООО "ДОЦ" (ссудополучатель) заключен договор от 01.07.2013 N 1/2013 безвозмездного пользования имуществом, по условиям которого ссудодатель обязался передать в безвозмездное временное пользование ссудополучателю недвижимое имущество: нежилое здание котельной общей площадью 2 136,4 кв. м, расположенное по адресу: Брянская область, город Брянск, Володарский район, поселок Большое Полпино, улица Инженерная, дом 17, предназначенное для производственной деятельности, в состоянии, пригодном для использования его по назначению (т. 2, л.д. 197-201).
В соответствии с пунктом 2.1 договора ссудодатель обязуется передать ссудополучателю по акту приема-передачи имущество в состоянии, соответствующем условиям договора и его назначению, со всеми принадлежностями и относящимися к нему документами в течение трех дней после заключения договора.
Пунктами 1.1.5, 2.2 договора предусмотрено, что ссудополучатель по окончании действия договора обязуется вернуть переданное имущество в том состоянии, в каком он его получил, с учетом нормального износа, использовать имущество ссудополучатель обязуется в соответствии с договором и его назначением, то есть в качестве производственных площадей.
Согласно пункту 2.2 договора ссудополучатель при намерении улучшить имущество обязуется письменно согласовать такие улучшения со ссудодателем. Стоимость улучшений имущества, произведенных ссудополучателем без согласия ссудодателя, возмещению не подлежит.
Срок действия договора определен сторонами до 30.06.2014. По дополнительному соглашению сторон от 16.05.2014 к договору от 01.07.2013 N 1/2013 безвозмездного пользования имуществом срок действия договора пролонгирован до 30.06.2023 (т. 2, л.д. 205).
По акту приема-передачи от 01.07.2013 имущество было принято ООО "ДОЦ", техническое состояние передаваемого имущества при осмотре удовлетворительное и позволяет его использовать в производственной деятельности (т. 2, л.д. 203).
Инспекцией установлено, что в период действия договора от 01.07.2013 N 1/2013 безвозмездного пользования имуществом с согласия Такваровой О.И. (письмо от 23.09.2013 (т. 2, л.д. 204)) ссудополучатель - ООО "ДОЦ" произвел с привлечением подрядчика - ООО "Строительное партнерство" улучшения имущества посредством проведения следующих работ: монтаж профлиста на стены цеха с изготовлением и монтажом обрешетки деревянной с металлическим каркасом, монтаж откосов оконных и дверных, подшивка кровельного карниза, монтаж фасонных элементов (углы, примыкания), бетонирование стояночных площадок и подъездной дороги к "главному корпусу", "складу щепы", "складу коры"; изготовление и монтаж каркасов 3-х ворот, монтаж профлиста на ворота на готовую обрешетку с утеплением, изготовление и монтаж 3-х дверей (калиток) в воротах, что подтверждается представленными актами о приемке выполненных работ (по форме N КС-2), справками о стоимости выполненных работ и затрат (по форме N КС-3).
Помимо неотделимых улучшений в период действия договора N 1/2013 от 01.07.2013 в помещении котельной ООО "ДОЦ" был произведен монтаж оборудования линии для переработки древесной щепы в гранулы, линии фасовки автоматизированной, устройства для выгрузки сырья (щепы) "Гидравлический пол", также на территории, примыкающей к зданию котельной, ООО "ДОЦ" произведен монтаж газогенераторных комплексов с конвейерами.
Линия по производству топливных гранул (пеллет) находится в здании площадью 2 500 кв. м. Монтаж завершен, оборудование введено в эксплуатацию, проведены тестовые испытания. Произведенная модернизация (реконструкция) в виде неотделимых улучшений корпуса здания котельной и оснащение его производственными мощностями изменило назначение и функциональное использование самого объекта: из здания котельной в производственный цех по производству топливных гранул (биотопливо).
Как следует из сообщения ООО "ДОЦ", затраты на производство улучшений были квалифицированы как неотделимые улучшения арендованного имущества.
Из анализа представленных ООО "ДОЦ" документов налоговая инспекция установила, что затраты на производство улучшений (капитальные вложения в арендованные объекты основных средств) формировались ООО "ДОЦ" на счете 08-08.03 "Строительство объектов основных средств", согласно плану счетов бухгалтерского учета ООО "ДОЦ". По результатам произведенных работ ООО "ДОЦ" сформированы новые объекты основных средств, которые были учтены на счете 01 (наименование ОС: неотделимые улучшения арендованного имущества (стоимость неотделимых улучшений - 19 854 432 рублей 47 копеек, амортизация - 1 897 524 рубля 72 копейки).
Инспекцией установлено, что по данным объектам основных средств ООО "ДОЦ" до 31.10.2014 начислялась амортизация, суммы начисленной амортизации в 2014 году учитывались в целях налогообложения прибыли в составе расходов, уменьшающих сумму доходов от реализации, а суммы НДС, уплаченных подрядным организациям в 2013-2014 годах, принимались к вычету при исчислении налоговой базы по НДС.
После расторжения договора ООО "ДОЦ" вернуло по акту приемки-передачи 05.11.2014 здание котельной Такваровой О.И., в том числе результаты выполненных работ по его улучшению (т. 3, л.д. 28).
Договором от 01.07.2013 N 1/2013 о безвозмездном пользовании имуществом не предусмотрена обязанность Такваровой О.И. компенсировать расходы ООО "ДОЦ" по ремонту арендуемого имущества.
Согласно данным из Единого государственного реестра юридических учредителями ООО "ДОЦ", ООО "ДОЦ плюс" в проверяемый период являлись: Такварова О.И. (доля в уставном капитале ООО "ДОЦ" - 16,51%, доля в уставном капитале ООО "ДОЦ плюс" - 22,03%) и ее муж - Такваров Я.Т. (доля в уставном капитале ООО "ДОЦ" - 83,49%, доля в уставном капитале ООО "ДОЦ плюс" - 0,13%). В период с 01.03.2011 по 29.11.2015 учредителем ООО "ДОЦ плюс" являлось ООО "ДОЦ", доля прямого участия ООО "ДОЦ" в ООО "ДОЦ плюс" составляет 77,84%.
По решению участников ООО "ДОЦ" и ООО "ДОЦ плюс" произведена реорганизация. Из ООО "ДОЦ" выделено ООО "ДОЦ Инвест", а затем ООО "ДОЦ Инвест" присоединилось к ООО "ДОЦ плюс".
По итогам реорганизации производственный цех по производству топливных гранул (биотопливо) был передан ООО "ДОЦ плюс".
В силу пункта 1 статьи 210 Налогового кодекса Российской Федерации при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 настоящего Кодекса.
Подпунктом 2 пункта 2 статьи 211 Налогового кодекса Российской Федерации определено, что к доходам, полученным налогоплательщиком в натуральной форме, в частности, относятся полученные налогоплательщиком товары, выполненные в интересах налогоплательщика работы, оказанные в интересах налогоплательщика услуги на безвозмездной основе или с частичной оплатой.
В соответствии с пунктом 1 статьи 689 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору безвозмездного пользования (договору ссуды) одна сторона (ссудодатель) обязуется передать или передает вещь в безвозмездное временное пользование другой стороне (ссудополучателю), а последняя обязуется вернуть ту же вещь в том состоянии, в каком она ее получила, с учетом нормального износа или в состоянии, обусловленном договором. Исходя из положений пункта 2 статьи 689 Гражданского кодекса Российской Федерации, согласно которому к договору безвозмездного пользования соответственно применяются правила, предусмотренные статьей 607, пунктом 1 и абзацем первым пункта 2 статьи 610, пунктами 1 и 3 статьи 615, пунктом 2 статьи 621, пунктами 1 и 3 статьи 623 настоящего Кодекса, к договору безвозмездного пользования применяются нормы, регулирующие договор аренды и прямо поименованные в пункте 2 статьи 689 Гражданского кодекса Российской Федерации.
Таким образом, к заключенному между ИП Такваровой О.И. и ООО "ДОЦ" договору от 01.07.2013 N 1/2013 безвозмездного пользования имуществом при оценке последствий договора для целей налогообложения должны быть применены нормы Гражданского кодекса Российской Федерации в отношении договора аренды.
Согласно пунктам 1, 2 статьи 623 Гражданского кодекса Российской Федерации произведенные арендатором отделимые улучшения арендованного имущества являются его собственностью, если иное не предусмотрено договором аренды.
В случае, когда арендатор произвел за счет собственных средств и с согласия арендодателя улучшения арендованного имущества, не отделимые без вреда для имущества, арендатор имеет право после прекращения договора на возмещение стоимости этих улучшений, если иное не предусмотрено договором аренды.
Из материалов дела усматривается, что стоимость неотделимых улучшений ИП Такварова О.И. не возмещала ООО "ДОЦ".
Как следует из материалов выездной налоговой проверки, представленных доказательств и пояснений представителей сторон, в результате выполненных арендатором работ созданы улучшения, неотделимые от арендованной вещи без вреда для последней, и одновременно произошло повышение эксплуатационных, потребительских и тому подобных качеств арендованного имущества, что соответствует понятиям неотделимых улучшений и реконструкции.
Таким образом, стоимость произведенных организацией-арендатором неотделимых улучшений является доходом, полученным арендодателем Такваровой О.И. в натуральной форме, и подлежит налогообложению налогом на доходы физических лиц на общих основаниях с применением ставки 13%.
Судом установлено, что согласно решению Володарского районного суда города Брянска от 01.06.2016 по уголовному делу Такварова О.И. поясняла, что приобрела у ЗАО "Парасиловое хозяйство" в собственность землю и здание котельной для расширения и развития бизнеса по производству топливных гранул.
Указанные пояснения противоречат доводам заявителя об отсутствии экономического интереса.
В силу пункта 1 статьи 211 Налогового кодекса Российской Федерации при получении налогоплательщиком дохода от организаций и индивидуальных предпринимателей в натуральной форме в виде товаров (работ, услуг), иного имущества, налоговая база определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг) иного имущества, исчисленная исходя из их цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному статьей 105.3 настоящего Кодекса.
Пунктом 2 статьи 105.3 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что определение в целях налогообложения доходов (прибыли, выручки) взаимозависимых лиц, являющихся сторонами сделки, которые могли бы быть получены этими лицами, но не были получены вследствие отличия коммерческих и (или) финансовых условий указанной сделки от коммерческих и (или) финансовых условий такой же сделки, сторонами которой являются лица, не признаваемые взаимозависимыми, производится федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов, с применением методов, установленных главой 14.3 настоящего Кодекса.
Как правомерно указал арбитражный суд первой инстанции, в случаях совершения между взаимозависимыми лицами сделок, не отвечающих признакам контролируемых, в которых исчисление налоговой базы осуществляется на основании положений отдельных статей части второй настоящего Кодекса исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 105.3 Налогового кодекса Российской Федерации (в том числе при реализации товаров (работ, услуг) по товарообменным (бартерным) операциям, реализации товаров (работ, услуг) на безвозмездной основе, передаче права собственности на предмет залога залогодержателю при неисполнении обеспеченного залогом обязательства, передаче товаров (результатов выполненных работ, оказании услуг) при оплате труда в натуральной форме), контроль соответствия цен, примененных в таких сделках, рыночным ценам может быть предметом выездных и камеральных проверок. При этом в целях определения фактической цены сделки, в которой предполагается занижение суммы налога, подлежащего уплате в бюджетную систему Российской Федерации, считается возможным применение методов, установленных главой 14.3 настоящего Кодекса.
В соответствии с пунктом 1 статьи 105.7 главы 14.3 Налогового кодекса Российской Федерации при проведении налогового контроля в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами (в том числе при сопоставлении коммерческих и (или) финансовых условий анализируемой сделки и ее результатов с коммерческими и (или) финансовыми условиями сопоставимых сделок и их результатами) используются следующие методы:
1) метод сопоставимых рыночных цен;
2) метод цены последующей реализации;
3) затратный метод;
4) метод сопоставимой рентабельности;
5) метод распределения прибыли.
Вместе с тем при проведении налогового контроля в связи с совершением сделки ООО "ДОЦ" по безвозмездной передаче неотделимых улучшений Такваровой О.И. при расторжении договора безвозмездного пользования имуществом в 2014 года инспекцией сделан вывод о невозможности применения в ходе выездной налоговой проверки методов, указанных в пункте 1 статьи 105.7 Налогового кодекса Российской Федерации.
В случае, если методы, указанные в пункте 1 статьи 105.7 Налогового кодекса Российской Федерации, не позволяют определить, соответствует ли цена товара (работы, услуги), примененная в разовой сделке, рыночной цене, соответствие цены, примененной в такой сделке, рыночной цене может быть определено исходя из рыночной стоимости предмета сделки, устанавливаемой в результате независимой оценки в соответствии с законодательством Российской Федерации или иностранных государств об оценочной деятельности. При этом под разовой сделкой в целях настоящей статьи понимается сделка, экономическая суть которой отличается от основной деятельности организации и которая осуществляется на разовой основе.
Судом установлено, что основным видом деятельности ООО "ДОЦ" является производство деревянных строительных конструкций и столярных изделий (код ОКВЭД 20.30.1). Экономическая суть анализируемой сделки ООО "ДОЦ" по безвозмездной передаче неотделимых улучшений при расторжении договора безвозмездного пользования имуществом в 2014 году отличается от основной деятельности организации и носит разовый характер. В регистрационном деле ООО "ДОЦ плюс" (ИНН 3233011804) хранится отчет от 06.12.2014 N 0003457-14-155 "Об определении рыночной стоимости объектов движимого и недвижимого имущества, расположенных по адресу: город Брянск, Володарский район, пгт. Большое Полпино, улица Инженерная, дом 17, принадлежащего Такваровой Оксане Ивановне" (т. 3, л.д. 60-177).
Основанием для проведения оценки послужил договор от 05.12.2014 N 155, заключенный ООО "ДОЦ плюс" с оценщиком Солдатовым Дмитрием Павловичем, который является членом общероссийской общественной организации "Российское общество оценщиков", что подтверждается выпиской из реестра саморегулируемой организации оценщиков от 04.02.2008, полисом страхования гражданской ответственности оценщика N 5735, выданным ОСАО "ИНГОССТРАХ" сроком до 31.12.2015.
Оценщик произвел оценку рыночной стоимости котельной общей площадью 2 136,4 кв. м, двух кабельных линий, двух трансформаторов КТП-11, расположенных по адресу: город Брянск, Володарский район, пгт. Большое Полпино, улица Инженерная, дом 17. Целью оценки является определение рыночной стоимости объектов оценки для внесения в качестве дополнительного взноса в уставный капитал ООО "ДОЦ плюс".
Количественные и качественные характеристики элементов, входящих в состав объекта оценки, которые имеют специфику, влияющую на результаты оценки объекта оценки, отражены в разделе 11.2 отчета от 06.12.2014 N 0003457-15-155.
В сведениях о проведении средних и капитальных ремонтах, реконструкции и модернизации объекта оценки - котельной (подраздел 11.2.2 отчета) отражено, что в 2014 году в здании был проведен капитальный ремонт с заменой кровли, перегородок, отделки полов, проемов, всех инженерных коммуникаций.
В отчете указано, что в целом состояние объекта оценки хорошее, возможна эксплуатация без проведения ремонтных работ.
Таким образом, оценка производилась всего здания котельной в совокупности с неотделимыми улучшениями.
Другими факторами и характеристиками, относящимися к объекту оценки, существенно влияющими на его стоимость (подраздел 11.3.1 отчета), обозначены местоположение объекта оценки, а именно то, что объект находится на производственной территории. Вход возможен через проходную организации.
Согласно выводу оценщика рыночная стоимость объекта оценки - котельной на дату оценки 05.12.2014 составляет 23 468 100 рублей (с учетом НДС).
Статьей 277 Налогового кодекса Российской Федерации установлены особенности определения налоговой базы по доходам, получаемым при передаче имущества в уставный (складочный) капитал (фонд, имущество фонда), исходя из положений которой в этих случаях стоимостью объектов признаются документально подтвержденные расходы на их создание (приобретение) с учетом амортизации (износа), начисленной в целях налогообложения прибыли (дохода) в государстве, налоговым резидентом которого является передающая сторона.
Определенная таким образом стоимость сравнивается с рыночной оценкой, подтвержденной независимым оценщиком, действующим в соответствии с законодательством государства, налоговым резидентом которого является передающая сторона.
Судом установлено, что в данном случае в рыночную стоимость всего объекта - здание котельной включена стоимость неотделимых улучшений, произведенных ООО "ДОЦ". По данным ООО "ДОЦ" документально подтвержденные расходы - остаточная стоимость неотделимых улучшений (с учетом начисленной амортизации в период действия договора от 01.07.2013 N 1/2013) составляет - 17 956 907 рублей 75 копеек.
Как следует из материалов проверки, стоимость произведенных ООО "ДОЦ" неотделимых улучшений является доходом, полученным ссудодателем - физическим лицом в натуральной форме, в размере 17 956 907 рублей 75 копеек.
При этом компенсация затрат ООО "ДОЦ" по неотделимым улучшениям в ходе реорганизации путем передачи пассивов в стоимостной оценке, эквивалентной стоимости всех переданных активов, произведена не за счет средств ИП Такваровой О.И.
Принимая во внимание изложенное, суд апелляционной инстанции согласен с выводом суда первой инстанции о том, что решение инспекции в оспариваемой части соответствует требованиям действующего законодательства, не нарушает прав и законных интересов предпринимателя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, в связи с чем правовые основания для удовлетворения заявленных требований отсутствуют.
Доводы апелляционной жалобы изучены судом апелляционной инстанции, однако они подлежат отклонению, так как не опровергают выводы суда первой инстанции, изложенные в обжалуемом решении суда, а выражают лишь несогласие с ними, что не является основанием для отмены законного и обоснованного решения суда первой инстанции.
Обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, исследованным судом первой инстанции, дана надлежащая правовая оценка по правилам, установленным статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, выводы суда первой инстанции соответствуют материалам дела и действующему законодательству.
Нарушений норм процессуального и материального права, являющихся в силу статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации основанием для отмены принятого судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.
В соответствии с пунктом 3 статьи 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в постановлении арбитражного суда апелляционной инстанции указывается на распределение судебных расходов, в том числе расходов, понесенных в связи с подачей апелляционной жалобы.
В силу статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны.
Таким образом, государственная пошлина за подачу апелляционной жалобы в сумме 150 рублей относится на заявителя - ИП Такварову О.И.
Руководствуясь статьями 110, 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Двадцатый арбитражный апелляционный суд
постановил:
решение Арбитражного суда Брянской области от 10.04.2017 по делу N А09-1102/2017 оставить без изменения, а апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Такваровой Оксаны Ивановны (город Москва, ОГРНИП 304325011400086, ИНН 323408145390) - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Центрального округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.
В соответствии с частью 1 статьи 275 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации кассационная жалоба подается через арбитражный суд первой инстанции.
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ДВАДЦАТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 26.07.2017 N 20АП-3407/17 ПО ДЕЛУ N А09-1102/2017
Разделы:Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ДВАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 26 июля 2017 г. по делу N А09-1102/2017
Резолютивная часть постановления объявлена 19.07.2017
Постановление изготовлено в полном объеме 26.07.2017
Двадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего судьи Рыжовой Е.В., судей Еремичевой Н.В. и Мордасова Е.В., при ведении протокола судебного заседания секретарем Назарян Г.А., при участии от заявителя - индивидуального предпринимателя Такваровой Оксаны Ивановны (город Москва, ОГРНИП 304325011400086, ИНН 323408145390) - Немца А.Г. (доверенность от 28.02.2017), от ответчика - Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Брянску (город Брянск, ОГРН 1133256000008, ИНН 3257000008) - Скворцовой Т.В. (доверенность от 28.02.2017 N 03-09/07437), Головина В.Н. (доверенность от 25.11.2016 N 03-09/40284) и от третьего лица - Управления Федеральной налоговой службы по Брянской области (город Брянск, ОГРН 1043244026605, ИНН 3250057478) - Головина В.Н. (доверенность от 18.11.2016 N 78), рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Такваровой Оксаны Ивановны на решение Арбитражного суда Брянской области от 10.04.2017 по делу N А09-1102/2017 (судья Грахольская И.Э.),
установил:
следующее.
Индивидуальный предприниматель Такварова Оксана Ивановна обратилась в Арбитражный суд Брянской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Брянску (далее - ИФНС, инспекция, налоговый орган), при участии третьего лица - Управления Федеральной налоговой службы по Брянской области (далее - управление), о признании недействительным решения от 14.11.2016 N 66 в части начисления и предложения уплатить 2 334 398 рублей налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ), 361 819 рублей пени по НДФЛ и 233 440 рублей штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (т. 1, л.д. 2-9).
Решением Арбитражного суда Брянской области от 10.04.2017 заявление оставлено без удовлетворения.
Отменены обеспечительные меры по делу N А09-1102/2017 (т. 3, л.д. 244-256).
Не согласившись с судебным актом, ИП Такварова О.И. обратилась с апелляционной жалобой (т. 4, л.д. 6-14), в которой просит решение суда отменить и принять новый судебный акт, признав решение инспекции недействительным в части начисления и предложения уплатить 2 334 398 рублей НДФЛ, 361 819 рублей пени по НДФЛ и 233 440 рублей штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации. Заявитель пояснил, что в данном случае неотделимые улучшения здания котельной даже отчасти не были направлены на удовлетворение личных потребностей Такваровой О.И., они вообще не представляли потребительской ценности; инициатива осуществления улучшений исходила от ООО "ДОЦ", на что у Такваровой О.И. испрашивалось разрешение. Ссылается на то, что размер предполагаемого налогооблагаемого дохода оценен недостоверно. По мнению заявителя, передача основной вещи не означает безусловно передачу доходов от выполнения неотделимых улучшений. Указал на то, что неотделимым улучшениям здания котельной было предназначено быть переданными среди прочих активов в порядке универсального правопреемства от ООО "ДОЦ" к ООО "ДОЦ Инвест" и далее к ООО "ДОЦ плюс"; заявитель не обрел реальных правомочий владения и пользования зданием котельной с произведенными неотделимыми улучшениями, не имел возможности извлечь из неотделимых улучшений экономическую выгоду, удовлетворить посредством их какие-либо личные потребности, следовательно, не получил дохода. Заявитель полагает, поскольку экономическая природа правоотношений в связи с возвратом имущества ссудополучателем, осуществившим неотделимые улучшения, одинакова для ссудодателей - юридических лиц и физических лиц, то и подход к налогообложению таких ссудодателей должен быть по принципу одинаковым.
В отзыве на апелляционную жалобу инспекция и управление просят решение суда оставить без изменения, а жалобу - без удовлетворения (т. 4, л.д. 39-48).
Считают, что стоимость произведенных организацией-арендатором неотделимых улучшений является доходом, полученным арендодателем Такваровой О.И. в натуральной форме, и подлежит налогообложению НДФЛ на общих основаниях с применением ставки 13%. Отметили, что решение о внесении спорного здания в уставный капитал ООО "ДОЦ плюс" было принято именно после реконструкции (модернизации) и произведенных в нем улучшений, с целью извлечения максимальной прибыли. Инспекция и управление указали на то, что Такварова О.И. при внесении в уставный капитал ООО "ДОЦ плюс" и в части отнесения на добавочный капитал своего имущества (с учетом неотделимых улучшений, за счет которых это имущество стало дороже) увеличила свою долю участия в ООО "ДОЦ плюс", в том числе на часть неотделимых улучшений, по которым расходов не осуществила.
В заседании суда апелляционной инстанции представитель предпринимателя поддержал доводы апелляционной жалобы, просил решение суда отменить, заявленные требования удовлетворить.
Представители инспекции и управления не согласились с доводами апелляционной жалобы по основаниям, изложенным в отзыве, просили решение суда оставить без изменения, а жалобу - без удовлетворения.
Законность и обоснованность решения Арбитражного суда Брянской области от 10.04.2017 проверены судом апелляционной инстанции в порядке статей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Изучив материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, заслушав представителей предпринимателя, инспекции и управления, суд апелляционной инстанции приходит к выводу об отсутствии оснований, предусмотренных статьей 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, для отмены или изменения обжалуемого судебного акта в силу следующего.
Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка в отношении ИП Такваровой О.И. по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2012 по 31.12.2014, в ходе которой были выявлены нарушения налогового законодательства, что отражено в акте выездной налоговой проверки от 22.07.2016 N 66 (т. 2, л.д. 5-58).
По результатам рассмотрения акта выездной налоговой проверки, возражений ИП Такваровой О.И., материалов дополнительных мероприятий налогового контроля инспекцией вынесено решение от 14.11.2016 N 66 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (т. 2, л.д. 59-126).
В соответствии с оспариваемым решением установлена недоимка по НДФЛ в сумме 2 334 398 рублей, по УСН - 138 000 рублей, начислены пени по НДФЛ в сумме 361 819 рублей, по УСН - 26 435 рублей, также предприниматель привлечен к ответственности в виде штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации по НДФЛ в сумме 233 440 рублей, по УСН - 13 800 рублей.
Не согласившись с решением инспекции в части доначисления НДФЛ, пени по НДФЛ и привлечения к ответственности, ИП Такварова О.И. обратилась с апелляционной жалобой в вышестоящий налоговый орган (т. 1, л.д. 25-29).
Решением управления от 16.01.2017 жалоба налогоплательщика оставлена без удовлетворения (т. 1, л.д. 16-22).
Ссылаясь на то, что указанное решение инспекции в оспариваемой части не соответствует закону и нарушает права и интересы заявителя, ИП Такварова О.И. обратилась в арбитражный суд с настоящим заявлением (т. 1, л.д. 2-9).
Суд первой инстанции, рассмотрев заявленные требования, правомерно отказал в их удовлетворении, исходя из следующего.
Частью 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации установлено, что граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.
В силу части 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и пункта 6 постановления Пленумов Верховного Суда Российской Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 01.07.1996 N 6/8 "О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации" для удовлетворения требований о признании недействительными ненормативных правовых актов и незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов необходимо наличие двух обязательных условий: несоответствие их закону или иному нормативному правовому акту, а также нарушение прав и законных интересов заявителя.
Из материалов налоговой проверки усматривается, что основанием для доначисления НДФЛ явился доход в натуральной форме, полученный от организации-арендатора.
Налоговым органом установлено, что Такварова О.И. по договору купли-продажи от 30.05.2013 приобрела у ЗАО "Парасиловое хозяйство" котельную общей площадью 2 136,4 кв. м, находящуюся в рабочем состоянии в комплексе со складом мазута, двумя артскважинами, насосной станцией (т. 2, л.д. 189-193).
Право собственности на здание котельной зарегистрировано за физическим лицом Такваровой О.И., о чем в Едином государственном реестре прав на недвижимое имущество и сделок с ним 19.06.2013 произведена запись N 32-32-01/047/2013-108 (свидетельство о государственной регистрации права серия 32-АЖ N 319701).
Указанная котельная являлась единственным источником тепловой энергии для Администрации поселка Большое Полпино, МБУК "Городской дом культуры", ГКУ "Брянский пожарно-спасательный центр", ФКУ "ЦХиСО УМВД России по Брянской области", МУП "Жилкомсервис" Володарского района города Брянска, многоквартирных жилых домов, отделения общей врачебной практики ГАУЗ БГБ.
Оборудование котельной было демонтировано и продано предпринимателем ООО "ГаммаТорг".
Между Такваровой О.И. (ссудодатель) и ООО "ДОЦ" (ссудополучатель) заключен договор от 01.07.2013 N 1/2013 безвозмездного пользования имуществом, по условиям которого ссудодатель обязался передать в безвозмездное временное пользование ссудополучателю недвижимое имущество: нежилое здание котельной общей площадью 2 136,4 кв. м, расположенное по адресу: Брянская область, город Брянск, Володарский район, поселок Большое Полпино, улица Инженерная, дом 17, предназначенное для производственной деятельности, в состоянии, пригодном для использования его по назначению (т. 2, л.д. 197-201).
В соответствии с пунктом 2.1 договора ссудодатель обязуется передать ссудополучателю по акту приема-передачи имущество в состоянии, соответствующем условиям договора и его назначению, со всеми принадлежностями и относящимися к нему документами в течение трех дней после заключения договора.
Пунктами 1.1.5, 2.2 договора предусмотрено, что ссудополучатель по окончании действия договора обязуется вернуть переданное имущество в том состоянии, в каком он его получил, с учетом нормального износа, использовать имущество ссудополучатель обязуется в соответствии с договором и его назначением, то есть в качестве производственных площадей.
Согласно пункту 2.2 договора ссудополучатель при намерении улучшить имущество обязуется письменно согласовать такие улучшения со ссудодателем. Стоимость улучшений имущества, произведенных ссудополучателем без согласия ссудодателя, возмещению не подлежит.
Срок действия договора определен сторонами до 30.06.2014. По дополнительному соглашению сторон от 16.05.2014 к договору от 01.07.2013 N 1/2013 безвозмездного пользования имуществом срок действия договора пролонгирован до 30.06.2023 (т. 2, л.д. 205).
По акту приема-передачи от 01.07.2013 имущество было принято ООО "ДОЦ", техническое состояние передаваемого имущества при осмотре удовлетворительное и позволяет его использовать в производственной деятельности (т. 2, л.д. 203).
Инспекцией установлено, что в период действия договора от 01.07.2013 N 1/2013 безвозмездного пользования имуществом с согласия Такваровой О.И. (письмо от 23.09.2013 (т. 2, л.д. 204)) ссудополучатель - ООО "ДОЦ" произвел с привлечением подрядчика - ООО "Строительное партнерство" улучшения имущества посредством проведения следующих работ: монтаж профлиста на стены цеха с изготовлением и монтажом обрешетки деревянной с металлическим каркасом, монтаж откосов оконных и дверных, подшивка кровельного карниза, монтаж фасонных элементов (углы, примыкания), бетонирование стояночных площадок и подъездной дороги к "главному корпусу", "складу щепы", "складу коры"; изготовление и монтаж каркасов 3-х ворот, монтаж профлиста на ворота на готовую обрешетку с утеплением, изготовление и монтаж 3-х дверей (калиток) в воротах, что подтверждается представленными актами о приемке выполненных работ (по форме N КС-2), справками о стоимости выполненных работ и затрат (по форме N КС-3).
Помимо неотделимых улучшений в период действия договора N 1/2013 от 01.07.2013 в помещении котельной ООО "ДОЦ" был произведен монтаж оборудования линии для переработки древесной щепы в гранулы, линии фасовки автоматизированной, устройства для выгрузки сырья (щепы) "Гидравлический пол", также на территории, примыкающей к зданию котельной, ООО "ДОЦ" произведен монтаж газогенераторных комплексов с конвейерами.
Линия по производству топливных гранул (пеллет) находится в здании площадью 2 500 кв. м. Монтаж завершен, оборудование введено в эксплуатацию, проведены тестовые испытания. Произведенная модернизация (реконструкция) в виде неотделимых улучшений корпуса здания котельной и оснащение его производственными мощностями изменило назначение и функциональное использование самого объекта: из здания котельной в производственный цех по производству топливных гранул (биотопливо).
Как следует из сообщения ООО "ДОЦ", затраты на производство улучшений были квалифицированы как неотделимые улучшения арендованного имущества.
Из анализа представленных ООО "ДОЦ" документов налоговая инспекция установила, что затраты на производство улучшений (капитальные вложения в арендованные объекты основных средств) формировались ООО "ДОЦ" на счете 08-08.03 "Строительство объектов основных средств", согласно плану счетов бухгалтерского учета ООО "ДОЦ". По результатам произведенных работ ООО "ДОЦ" сформированы новые объекты основных средств, которые были учтены на счете 01 (наименование ОС: неотделимые улучшения арендованного имущества (стоимость неотделимых улучшений - 19 854 432 рублей 47 копеек, амортизация - 1 897 524 рубля 72 копейки).
Инспекцией установлено, что по данным объектам основных средств ООО "ДОЦ" до 31.10.2014 начислялась амортизация, суммы начисленной амортизации в 2014 году учитывались в целях налогообложения прибыли в составе расходов, уменьшающих сумму доходов от реализации, а суммы НДС, уплаченных подрядным организациям в 2013-2014 годах, принимались к вычету при исчислении налоговой базы по НДС.
После расторжения договора ООО "ДОЦ" вернуло по акту приемки-передачи 05.11.2014 здание котельной Такваровой О.И., в том числе результаты выполненных работ по его улучшению (т. 3, л.д. 28).
Договором от 01.07.2013 N 1/2013 о безвозмездном пользовании имуществом не предусмотрена обязанность Такваровой О.И. компенсировать расходы ООО "ДОЦ" по ремонту арендуемого имущества.
Согласно данным из Единого государственного реестра юридических учредителями ООО "ДОЦ", ООО "ДОЦ плюс" в проверяемый период являлись: Такварова О.И. (доля в уставном капитале ООО "ДОЦ" - 16,51%, доля в уставном капитале ООО "ДОЦ плюс" - 22,03%) и ее муж - Такваров Я.Т. (доля в уставном капитале ООО "ДОЦ" - 83,49%, доля в уставном капитале ООО "ДОЦ плюс" - 0,13%). В период с 01.03.2011 по 29.11.2015 учредителем ООО "ДОЦ плюс" являлось ООО "ДОЦ", доля прямого участия ООО "ДОЦ" в ООО "ДОЦ плюс" составляет 77,84%.
По решению участников ООО "ДОЦ" и ООО "ДОЦ плюс" произведена реорганизация. Из ООО "ДОЦ" выделено ООО "ДОЦ Инвест", а затем ООО "ДОЦ Инвест" присоединилось к ООО "ДОЦ плюс".
По итогам реорганизации производственный цех по производству топливных гранул (биотопливо) был передан ООО "ДОЦ плюс".
В силу пункта 1 статьи 210 Налогового кодекса Российской Федерации при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 настоящего Кодекса.
Подпунктом 2 пункта 2 статьи 211 Налогового кодекса Российской Федерации определено, что к доходам, полученным налогоплательщиком в натуральной форме, в частности, относятся полученные налогоплательщиком товары, выполненные в интересах налогоплательщика работы, оказанные в интересах налогоплательщика услуги на безвозмездной основе или с частичной оплатой.
В соответствии с пунктом 1 статьи 689 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору безвозмездного пользования (договору ссуды) одна сторона (ссудодатель) обязуется передать или передает вещь в безвозмездное временное пользование другой стороне (ссудополучателю), а последняя обязуется вернуть ту же вещь в том состоянии, в каком она ее получила, с учетом нормального износа или в состоянии, обусловленном договором. Исходя из положений пункта 2 статьи 689 Гражданского кодекса Российской Федерации, согласно которому к договору безвозмездного пользования соответственно применяются правила, предусмотренные статьей 607, пунктом 1 и абзацем первым пункта 2 статьи 610, пунктами 1 и 3 статьи 615, пунктом 2 статьи 621, пунктами 1 и 3 статьи 623 настоящего Кодекса, к договору безвозмездного пользования применяются нормы, регулирующие договор аренды и прямо поименованные в пункте 2 статьи 689 Гражданского кодекса Российской Федерации.
Таким образом, к заключенному между ИП Такваровой О.И. и ООО "ДОЦ" договору от 01.07.2013 N 1/2013 безвозмездного пользования имуществом при оценке последствий договора для целей налогообложения должны быть применены нормы Гражданского кодекса Российской Федерации в отношении договора аренды.
Согласно пунктам 1, 2 статьи 623 Гражданского кодекса Российской Федерации произведенные арендатором отделимые улучшения арендованного имущества являются его собственностью, если иное не предусмотрено договором аренды.
В случае, когда арендатор произвел за счет собственных средств и с согласия арендодателя улучшения арендованного имущества, не отделимые без вреда для имущества, арендатор имеет право после прекращения договора на возмещение стоимости этих улучшений, если иное не предусмотрено договором аренды.
Из материалов дела усматривается, что стоимость неотделимых улучшений ИП Такварова О.И. не возмещала ООО "ДОЦ".
Как следует из материалов выездной налоговой проверки, представленных доказательств и пояснений представителей сторон, в результате выполненных арендатором работ созданы улучшения, неотделимые от арендованной вещи без вреда для последней, и одновременно произошло повышение эксплуатационных, потребительских и тому подобных качеств арендованного имущества, что соответствует понятиям неотделимых улучшений и реконструкции.
Таким образом, стоимость произведенных организацией-арендатором неотделимых улучшений является доходом, полученным арендодателем Такваровой О.И. в натуральной форме, и подлежит налогообложению налогом на доходы физических лиц на общих основаниях с применением ставки 13%.
Судом установлено, что согласно решению Володарского районного суда города Брянска от 01.06.2016 по уголовному делу Такварова О.И. поясняла, что приобрела у ЗАО "Парасиловое хозяйство" в собственность землю и здание котельной для расширения и развития бизнеса по производству топливных гранул.
Указанные пояснения противоречат доводам заявителя об отсутствии экономического интереса.
В силу пункта 1 статьи 211 Налогового кодекса Российской Федерации при получении налогоплательщиком дохода от организаций и индивидуальных предпринимателей в натуральной форме в виде товаров (работ, услуг), иного имущества, налоговая база определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг) иного имущества, исчисленная исходя из их цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному статьей 105.3 настоящего Кодекса.
Пунктом 2 статьи 105.3 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что определение в целях налогообложения доходов (прибыли, выручки) взаимозависимых лиц, являющихся сторонами сделки, которые могли бы быть получены этими лицами, но не были получены вследствие отличия коммерческих и (или) финансовых условий указанной сделки от коммерческих и (или) финансовых условий такой же сделки, сторонами которой являются лица, не признаваемые взаимозависимыми, производится федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов, с применением методов, установленных главой 14.3 настоящего Кодекса.
Как правомерно указал арбитражный суд первой инстанции, в случаях совершения между взаимозависимыми лицами сделок, не отвечающих признакам контролируемых, в которых исчисление налоговой базы осуществляется на основании положений отдельных статей части второй настоящего Кодекса исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 105.3 Налогового кодекса Российской Федерации (в том числе при реализации товаров (работ, услуг) по товарообменным (бартерным) операциям, реализации товаров (работ, услуг) на безвозмездной основе, передаче права собственности на предмет залога залогодержателю при неисполнении обеспеченного залогом обязательства, передаче товаров (результатов выполненных работ, оказании услуг) при оплате труда в натуральной форме), контроль соответствия цен, примененных в таких сделках, рыночным ценам может быть предметом выездных и камеральных проверок. При этом в целях определения фактической цены сделки, в которой предполагается занижение суммы налога, подлежащего уплате в бюджетную систему Российской Федерации, считается возможным применение методов, установленных главой 14.3 настоящего Кодекса.
В соответствии с пунктом 1 статьи 105.7 главы 14.3 Налогового кодекса Российской Федерации при проведении налогового контроля в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами (в том числе при сопоставлении коммерческих и (или) финансовых условий анализируемой сделки и ее результатов с коммерческими и (или) финансовыми условиями сопоставимых сделок и их результатами) используются следующие методы:
1) метод сопоставимых рыночных цен;
2) метод цены последующей реализации;
3) затратный метод;
4) метод сопоставимой рентабельности;
5) метод распределения прибыли.
Вместе с тем при проведении налогового контроля в связи с совершением сделки ООО "ДОЦ" по безвозмездной передаче неотделимых улучшений Такваровой О.И. при расторжении договора безвозмездного пользования имуществом в 2014 года инспекцией сделан вывод о невозможности применения в ходе выездной налоговой проверки методов, указанных в пункте 1 статьи 105.7 Налогового кодекса Российской Федерации.
В случае, если методы, указанные в пункте 1 статьи 105.7 Налогового кодекса Российской Федерации, не позволяют определить, соответствует ли цена товара (работы, услуги), примененная в разовой сделке, рыночной цене, соответствие цены, примененной в такой сделке, рыночной цене может быть определено исходя из рыночной стоимости предмета сделки, устанавливаемой в результате независимой оценки в соответствии с законодательством Российской Федерации или иностранных государств об оценочной деятельности. При этом под разовой сделкой в целях настоящей статьи понимается сделка, экономическая суть которой отличается от основной деятельности организации и которая осуществляется на разовой основе.
Судом установлено, что основным видом деятельности ООО "ДОЦ" является производство деревянных строительных конструкций и столярных изделий (код ОКВЭД 20.30.1). Экономическая суть анализируемой сделки ООО "ДОЦ" по безвозмездной передаче неотделимых улучшений при расторжении договора безвозмездного пользования имуществом в 2014 году отличается от основной деятельности организации и носит разовый характер. В регистрационном деле ООО "ДОЦ плюс" (ИНН 3233011804) хранится отчет от 06.12.2014 N 0003457-14-155 "Об определении рыночной стоимости объектов движимого и недвижимого имущества, расположенных по адресу: город Брянск, Володарский район, пгт. Большое Полпино, улица Инженерная, дом 17, принадлежащего Такваровой Оксане Ивановне" (т. 3, л.д. 60-177).
Основанием для проведения оценки послужил договор от 05.12.2014 N 155, заключенный ООО "ДОЦ плюс" с оценщиком Солдатовым Дмитрием Павловичем, который является членом общероссийской общественной организации "Российское общество оценщиков", что подтверждается выпиской из реестра саморегулируемой организации оценщиков от 04.02.2008, полисом страхования гражданской ответственности оценщика N 5735, выданным ОСАО "ИНГОССТРАХ" сроком до 31.12.2015.
Оценщик произвел оценку рыночной стоимости котельной общей площадью 2 136,4 кв. м, двух кабельных линий, двух трансформаторов КТП-11, расположенных по адресу: город Брянск, Володарский район, пгт. Большое Полпино, улица Инженерная, дом 17. Целью оценки является определение рыночной стоимости объектов оценки для внесения в качестве дополнительного взноса в уставный капитал ООО "ДОЦ плюс".
Количественные и качественные характеристики элементов, входящих в состав объекта оценки, которые имеют специфику, влияющую на результаты оценки объекта оценки, отражены в разделе 11.2 отчета от 06.12.2014 N 0003457-15-155.
В сведениях о проведении средних и капитальных ремонтах, реконструкции и модернизации объекта оценки - котельной (подраздел 11.2.2 отчета) отражено, что в 2014 году в здании был проведен капитальный ремонт с заменой кровли, перегородок, отделки полов, проемов, всех инженерных коммуникаций.
В отчете указано, что в целом состояние объекта оценки хорошее, возможна эксплуатация без проведения ремонтных работ.
Таким образом, оценка производилась всего здания котельной в совокупности с неотделимыми улучшениями.
Другими факторами и характеристиками, относящимися к объекту оценки, существенно влияющими на его стоимость (подраздел 11.3.1 отчета), обозначены местоположение объекта оценки, а именно то, что объект находится на производственной территории. Вход возможен через проходную организации.
Согласно выводу оценщика рыночная стоимость объекта оценки - котельной на дату оценки 05.12.2014 составляет 23 468 100 рублей (с учетом НДС).
Статьей 277 Налогового кодекса Российской Федерации установлены особенности определения налоговой базы по доходам, получаемым при передаче имущества в уставный (складочный) капитал (фонд, имущество фонда), исходя из положений которой в этих случаях стоимостью объектов признаются документально подтвержденные расходы на их создание (приобретение) с учетом амортизации (износа), начисленной в целях налогообложения прибыли (дохода) в государстве, налоговым резидентом которого является передающая сторона.
Определенная таким образом стоимость сравнивается с рыночной оценкой, подтвержденной независимым оценщиком, действующим в соответствии с законодательством государства, налоговым резидентом которого является передающая сторона.
Судом установлено, что в данном случае в рыночную стоимость всего объекта - здание котельной включена стоимость неотделимых улучшений, произведенных ООО "ДОЦ". По данным ООО "ДОЦ" документально подтвержденные расходы - остаточная стоимость неотделимых улучшений (с учетом начисленной амортизации в период действия договора от 01.07.2013 N 1/2013) составляет - 17 956 907 рублей 75 копеек.
Как следует из материалов проверки, стоимость произведенных ООО "ДОЦ" неотделимых улучшений является доходом, полученным ссудодателем - физическим лицом в натуральной форме, в размере 17 956 907 рублей 75 копеек.
При этом компенсация затрат ООО "ДОЦ" по неотделимым улучшениям в ходе реорганизации путем передачи пассивов в стоимостной оценке, эквивалентной стоимости всех переданных активов, произведена не за счет средств ИП Такваровой О.И.
Принимая во внимание изложенное, суд апелляционной инстанции согласен с выводом суда первой инстанции о том, что решение инспекции в оспариваемой части соответствует требованиям действующего законодательства, не нарушает прав и законных интересов предпринимателя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, в связи с чем правовые основания для удовлетворения заявленных требований отсутствуют.
Доводы апелляционной жалобы изучены судом апелляционной инстанции, однако они подлежат отклонению, так как не опровергают выводы суда первой инстанции, изложенные в обжалуемом решении суда, а выражают лишь несогласие с ними, что не является основанием для отмены законного и обоснованного решения суда первой инстанции.
Обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, исследованным судом первой инстанции, дана надлежащая правовая оценка по правилам, установленным статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, выводы суда первой инстанции соответствуют материалам дела и действующему законодательству.
Нарушений норм процессуального и материального права, являющихся в силу статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации основанием для отмены принятого судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.
В соответствии с пунктом 3 статьи 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в постановлении арбитражного суда апелляционной инстанции указывается на распределение судебных расходов, в том числе расходов, понесенных в связи с подачей апелляционной жалобы.
В силу статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны.
Таким образом, государственная пошлина за подачу апелляционной жалобы в сумме 150 рублей относится на заявителя - ИП Такварову О.И.
Руководствуясь статьями 110, 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Двадцатый арбитражный апелляционный суд
постановил:
решение Арбитражного суда Брянской области от 10.04.2017 по делу N А09-1102/2017 оставить без изменения, а апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Такваровой Оксаны Ивановны (город Москва, ОГРНИП 304325011400086, ИНН 323408145390) - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Центрального округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.
В соответствии с частью 1 статьи 275 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации кассационная жалоба подается через арбитражный суд первой инстанции.
Председательствующий судья
Е.В.РЫЖОВА
Судьи
Н.В.ЕРЕМИЧЕВА
Е.В.МОРДАСОВ
Е.В.РЫЖОВА
Судьи
Н.В.ЕРЕМИЧЕВА
Е.В.МОРДАСОВ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)