Судебные решения, арбитраж
Разделы:
Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обстоятельства: Обществу доначислен НДС в связи с отказом в применении налоговой льготы в отношении услуг по отстою (стоянке) судов.
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Мунтян Л.Б., судей Бурматовой Г.Е., Соколовой С.В., при участии от акционерного общества "Архангельская ремонтно-эксплуатационная база флота" Стенюшкина А.Н. (доверенность от 15.05.2017 N 05/586-17), от Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Архангельску Назаровой Л.В. (доверенность от 29.12.2016 N 2.5.14/38545), Шахова М.В. (доверенность от 28.12.2016 б/н), рассмотрев 16.05.2017 в открытом судебном заседании кассационную жалобу акционерного общества "Архангельская ремонтно-эксплуатационная база флота" на постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 22.02.2017 по делу N А05-6848/2016 (судьи Смирнов В.И., Докшина А.Ю., Мурахина Н.В.),
установил:
акционерное общество "Архангельская ремонтно-эксплуатационная база флота", место нахождения: 163038, город Архангельск, улица Речников, дом 1; ОГРН 1032900001815, ИНН 2901008295 (далее - АО "Архангельская РЭБ флота", общество, налогоплательщик, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Архангельской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Архангельску, место нахождения: 163000, город Архангельск, улица Логинова, дом 29; ОГРН 1042900051094, ИНН 2901061108 (далее - инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 31.03.2016 N 2.20-29/7 в части привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) за неуплату (неполную уплату) сумм налога в виде штрафа в размере 10 процентов от неуплаченных сумм по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 385 773 рублей; доначисления пеней по НДС в сумме 1 391 141 рубля; предложения уплатить недоимку по НДС в сумме 5 185 728 рублей.
Решением Арбитражного суда Архангельской области от 18.10.2016 (судья Полуянова Н.М.) заявленные требования удовлетворены в полном объеме.
Постановлением Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 22.02.2017 решение Арбитражного суда Архангельской области от 18.10.2016 по делу N А05-6848/2016 отменено. В удовлетворении требований акционерного общества "Архангельская ремонтно-эксплуатационная база флота" отказано.
В кассационной жалобе общество просит постановление от 22.02.2017 отменить и оставить в силе решение от 18.10.2016. По мнению подателя жалобы, услуги по отстою судна включают в себя обеспечение плавучести, герметичности корпуса, расстановку судов в затоне, сколка льда, подключение электроэнергии, вывоз мусора, обеспечение пропускного режима. Указанные услуги являются обслуживанием судов, которое осуществляло общество, и в силу положений подпункта 23 пункта 2 статьи 149 НК РФ НДС не облагаются.
В отзыве на кассационную жалобу инспекция просит постановление апелляционного суда от 22.02.2017 оставить без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения.
В судебном заседании представитель общества поддержал доводы кассационной жалобы, а представители налогового органа возражали против ее удовлетворения по основаниям, приведенным в отзыве.
Законность обжалуемого судебного акта проверена в кассационном порядке.
Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов (кроме налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) за период с 01.01.2012 по 31.12.2014, НДФЛ за период с 01.01.2012 по 28.02.2015.
По результатам проверки составлен акт налоговой проверки от 20.02.2016 N 2.20-29/3 и принято решение от 31.03.2016 N 2.20-29/7 о привлечении общества за совершение налогового правонарушения к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122, статьи 123 НК РФ, в виде взыскания штрафов в размере 1 708 790 руб. (с учетом обстоятельств, смягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения). Заявителю предложено уплатить недоимку по НДС в размере 5 405 035 руб., пени в общей сумме 1 629 811 руб., уменьшить убытки, исчисленные по налогу на прибыль организаций за 2012 год на сумму 30 670 руб., за 2013 год на сумму 184 021 руб.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Архангельской области и Ненецкому автономному округу от 06.06.2016 N 07-10/1/06480, вынесенного по итогам рассмотрения апелляционной жалобы, решение инспекции от 31.03.2016 N 2.20-29/7 было отменено в части:
- - отказа в принятии расходов в виде начисленной амортизации в сумме 30 670 руб. 09 коп. за 2012 год, в сумме 184 020 руб. 54 коп. за 2013 год и в сумме 184 020 руб. 54 коп. за 2014 год; исключения из состава налоговых вычетов за 4-й квартал 2012 года предъявленных ООО "СтройЭнергоСнабжение" сумм НДС в размере 219 307 руб., а также начисления соответствующих сумм пени и штрафа;
- - взыскания штрафа по статье 123 НК РФ за неправомерное неперечисление в установленный НК РФ срок сумм НДФЛ, подлежащего перечислению налоговым агентом, в размере, превышающем 260 165 руб. 30 коп.
Не согласившись с решением инспекции от 31.03.2016 N 2.20-29/7 в части доначисления НДС в сумме 5 185 728 руб., соответствующих сумм пени и штрафа, вследствие отказа в применении налогоплательщиком льготы, предусмотренной подпунктом 23 пункта 2 статьи 149 НК РФ в отношении услуг по отстою судов, общество обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.
Судом первой инстанции заявленные требования удовлетворены в полном объеме.
Апелляционный суд не согласился с выводами суда первой инстанции, установив отсутствие доказательств подтверждающих оказание услуг по обслуживанию судов находящихся на стоянке, отменил решение суда первой инстанции и отказал налогоплательщику в удовлетворении заявленных требований.
Суд кассационной инстанции изучив материалы дела, проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, исходя из доводов и возражений сторон, не находит оснований для удовлетворения кассационной жалобы с учетом следующего.
Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суд апелляционной инстанции правомерно исходил из следующего.
В соответствии со статьей 146 НК РФ объектом налогообложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, за исключением операций, не подлежащих налогообложению согласно статье 149 Кодекса и операций не признаваемых объектом налогообложения согласно пункту 2 статьи 146 Кодекса.
В соответствии с подпунктом 23 пункта 2 статьи 149 НК РФ не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) реализация на территории Российской Федерации работ (услуг, включая услуги по ремонту) по обслуживанию морских судов, судов внутреннего плавания и судов смешанного (река - море) плавания в период стоянки в портах (все виды портовых сборов, услуги судов портового флота), по лоцманской проводке, а также услуг по классификации и освидетельствованию судов.
Из содержания названной нормы следует, что перечень услуг по обслуживанию морских судов и судов внутреннего плавания, не подлежащих налогообложению, законодателем не ограничен. При ее применении следует исходить из содержания спорной услуги и непосредственного ее отношения к обслуживанию судов согласно техническим и иным требованиям, предъявляемым к безопасному мореплаванию морских судов.
Как видно из материалов дела и установлено судебными инстанциями, в проверяемом периоде АО "Архангельская РЭБ флота" (Исполнитель) были заключены договоры с судовладельцами (Заказчики) на оказание услуг по отстою (стоянке) судов.
В соответствии с условиями указанных договоров Исполнителем были приняты на себя следующие обязательства: предоставление заказчикам места в пределах акватории, которое обеспечивает безопасный отстой судов, имеет достаточную глубину, защищено от волнений, удалено от судового хода; обеспечивает проход сотрудников заказчика на территорию исполнителя; предоставляет заказчику документы, регламентирующие правила пользования территорией исполнителя; в случае необходимости принимает на ответственное хранение инвентарь судов и его сохранность на период отстоя; подключает суда к электроэнергии за отдельную плату; оказывает при необходимости за отдельную плату дополнительные услуги - предоставление буксиров, обеспечение водой, подключение судов заказчика к электропитанию, прочие. В договоры включено условие о том, что стоимость услуг определяется в соответствии с расчетом стоимости отстоя судов (приложение N 1), который является неотъемлемой частью договора.
В счетах-фактурах, первичных учетных документах (договор, расчет стоимости отстоя судна за каждый месяц, акт сдачи-приемки судна) указано на предоставление услуги "отстоя судна", продолжительность отстоя, стоимость услуги. Содержание оказываемой услуги не раскрыто.
В рассматриваемом случае спорным является оказание услуг по отстою (стоянки) в отношении выведенных из эксплуатации и разоруженных судов.
В силу пункта 1 статьи 11 НК РФ институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в настоящем Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.
Проанализировав нормы, содержащиеся в Общих правил плавания и стоянки судов в морских портах Российской Федерации и на подходах к ним, утвержденных приказом Минтранса России от 20.08.2009 N 140, Приказе Госкомрыболовства России от 24.04.2001 N 123 "О введении в действие нормативных документов по технической эксплуатации судов и судовых технических средств", Кодексе внутреннего водного транспорта Российской Федерации, суды обоснованно сделали вывод о том, что постановка судна на отстой производится, в том числе, в целях стоянки судов. Следовательно, отстой судов является разновидностью стоянки в порту. Аналогичная правовая позиция изложена в постановлении ФАС Северо-Западного округа от 12.12.2011 по делу N А05-13564/2010.
Налоговый орган не оспаривает тот факт, что пункт отстоя судов АО "Архангельская РЭБ флота" входит в границы морского порта Архангельск, установленные распоряжением Правительства Российской Федерации от 19.05.2010 N 797-р "Об установлении границ морского порта Архангельск (Архангельская область)".
Отстой судна - это период, когда судно временно выведено из эксплуатации, в том числе по причине закрытия навигации по погодным условиям (пункт 9 Технического регламента о безопасности объектов внутреннего водного транспорта, утвержденного постановлением Правительства Российской Федерации от 12.08.2010 N 623; далее - Технический регламент).
Согласно пункту 377 Технического регламента вывод судов из эксплуатации на отстой может осуществляться как во время навигации, так и при наступлении межнавигационного периода. При этом судно может выводиться из эксплуатации с содержанием судовых технических средств в "холодном" (нерабочем) состоянии или с поддержанием их в рабочем состоянии.
Согласно "РД 31.20.01-97. Правила технической эксплуатации морских судов. Основное руководство", утвержденных Минтрансом России 08.04.1997 за N МФ-34/672 (далее - Правила технической эксплуатации), установлен порядок вывода судов на отстой.
Решение о выводе судов из эксплуатации на отстой принимается судовладельцем и оформляется приказом. Вывод судов из эксплуатации на отстой производится с консервацией судовых технических средств, корпусных конструкций и систем (далее - СТСиК) (холодный отстой) или с поддержанием СТСиК в эксплуатации (эксплуатационный резерв). Под эксплуатационным резервом понимается отстой судна, при котором судно, СТСиК постоянно поддерживаются в рабочем состоянии экипажем и ввод судна в состав действующего флота не требует дополнительного времени (пункты 5.1, 5.2, 5.2.1 Правил технической эксплуатации).
Для обеспечения живучести, остойчивости, непотопляемости и безопасной стоянки судна (судов) в период любого вида отстоя судовладельцем разрабатывается и согласовывается с Морской администрацией порта стоянки судов, План мероприятий безопасного отстоя судна (пункт 5.3 Правил технической эксплуатации).
При отстое судна допускается выполнение ремонтных или модернизационных работ отдельных судовых технических средств и конструкций судов с разрешения судовладельца и с согласия Морской администрации порта. При этом судовладелец обеспечивает все необходимые дополнительные меры по безопасности отстоя и производства ремонта или модернизации (пункт 5.4 Правил технической эксплуатации).
Суды пришли к выводу, что сам по себе плановый характер отстоя судна, в том числе в связи с окончанием навигационного периода, не свидетельствует об отсутствии условий для освобождения НДС услуг связанных с обслуживанием судна.
Вместе с тем, при рассмотрении вопроса о правомерности освобождения от обложения НДС на основании подпункта 23 пункта 2 статьи 149 НК РФ для правоприменительных органов приоритетное значение имеют следующие обстоятельства: возможность квалифицировать соответствующую операцию как объект налогообложения, как он определен в статье 146 Кодекса; целевая направленность данной операции именно на обслуживание морских судов и судов внутреннего плавания; отсутствие оснований для применения пункта 7 статьи 149 Кодекса, согласно которому освобождение от налогообложения не применяется при осуществлении предпринимательской деятельности в интересах другого лица на основе договоров поручения, договоров комиссии либо агентских договоров (определение Конституционного Суда Российской Федерации от 17.06.2008 N 498-О-О).
Поскольку в Налоговом кодексе Российской Федерации нет разъяснения, какие именно работы и услуги подпадают под понятие "обслуживание судов", указанное в подпункте 23 пункта 2 статьи 149 НК РФ (как в редакции, действующей до 01.01.2012, так и после 01.01.2012), Министерство Российской Федерации по налогам и сборам в пункте 2 своего письма от 22.05.2001 N вг-6-03/411@ разъяснило: при применении подпункта 23 пункта 2 статьи 149 НК РФ следует иметь в виду, что налогом на добавленную стоимость не облагаются платежи, а также сборы за работы (услуги) по обслуживанию российских и иностранных морских судов, а также российских судов внутреннего плавания (лоцманская проводка, все виды портовых сборов, услуги судов портового флота, ремонтные и другие работы (услуги). При этом разъяснено, что к другим работам (услугам), непосредственно связанным с обслуживанием морских судов и судов внутреннего плавания, относятся:
- - снабжение судов топливом и водой;
- - агентское, сюрвейерское, шипчандлерское обслуживание;
- - водолазные работы по обслуживанию судов в портах;
- - швартовые операции;
- - санитарная обработка судов;
- - услуги по регистрации судов;
- - оформление судовых документов.
Министерство финансов Российской Федерации считает правомерным использование освобождения от НДС в отношении таких услуг, как:
- - услуги по швартованию к причалу (от причала) и буксирному сопровождению морских судов и судов внутреннего плавания, оказываемые российской организацией в российском порту (Письмо Минфина России от 29.10.2007 N 03-07-08/321);
- - сюрвейерское обслуживание (Письма Минфина России от 08.04.2015 N 03-07-07/19670, от 27.05.2010 N 03-07-07/30, от 06.03.2008 N 03-07-08/56);
- - снабженческое (шипчандлерское) обслуживание, включая бункеровку судов топливом (Письмо Минфина России от 18.05.2012 N 03-07-07/52).
Таким образом, при применении подпункта 23 пункта 2 статьи 149 НК РФ следует исходить из содержания оказанных услуг и непосредственного их отношения к обслуживанию судов.
Услуга по отстою судов не содержится в Общероссийском классификаторе видов экономической деятельности, принятый на основании постановления Государственного комитета Российской Федерации по стандартизации и метрологии от 06.11.2001 N 454-ст. Такая услуга не упоминается и в вышеприведенных письмах Министерства финансов Российской Федерации.
Проанализировав условия договоров, заключенных АО "Архангельская РЭБ флота" (Исполнитель) с судовладельцами (Заказчики) на оказание услуг по отстою (стоянке) судов, фактическое их выполнение, суд апелляционной инстанции пришел к обоснованному выводу, что они сводятся к принятию судна, приведенного в зимовочное состояние силами судовладельца, расстановке его в затоне (отстойном пункте) в соответствии с действующими положениями, обеспечении сохранности судна и судового имущества, в том числе с применением аварийно-спасательных и противопожарных мер, соблюдением санитарных правил, что по своему характеру не является обслуживанием судна применительно к положениям подпункта 23 пункта 2 статьи 149 НК РФ.
Доказательств того, что в рамках рассматриваемых договоров оказывались иные услуги суду не представлено. В расчет стоимости услуг по отстою (стоянке) судов не включена стоимость услуг по подключению электроэнергии, буксировки, бункеровки и других аналогичных услуг.
При указанных обстоятельствах налогоплательщик не доказал правомерность заявленной льготы по НДС.
Довод общества о незаконном его привлечении к налоговой ответственности и начисления пени, в связи с тем, что он руководствовался письмами налоговых органов, подтверждающих правомерность применения льготы, отклоняется судом кассационной инстанции.
В соответствии со статьей 106 НК РФ налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое Кодексом установлена ответственность.
Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Определениях от 04.07.2002 N 202-О, от 18.06.2004 N 201-О, отсутствие вины в совершении налогового правонарушения статья 109 НК РФ относит к обстоятельствам, исключающим привлечение к налоговой ответственности.
Подпунктом 3 пункта 1 статьи 111 НК РФ установлено, что выполнение налогоплательщиком или налоговым агентом письменных разъяснений по вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных финансовым органом или другим уполномоченным финансовым органом или их должностными лицами в пределах их компетенции является обстоятельством, исключающим вину лица в совершении налогового правонарушения. Согласно пункту 2 названной статьи при наличии такого обстоятельства лицо не подлежит привлечению к налоговой ответственности.
Письма налоговой инспекции по городу Архангельску от 20.09.2002 и от 22.05.2001, представленные обществом, содержат общие выводы о применении положений подпункта 23 пункта 2 статьи 149 НК РФ, из их содержания не следует, что услуги по отстою судна с выводом его из эксплуатации приравнивается к оказанию услуг по обслуживанию судна.
Также отклоняется довод налогоплательщика о том, что инспекция поддерживала правомерность применения налоговой льготы по НДС в ходе ранее проведенных налоговых проверок.
Выездная налоговая проверка ориентирована на выявление тех нарушений налогового законодательства, которые не всегда можно обнаружить в рамках камеральной налоговой проверки. Для их выявления требуется углубленное изучение документов бухгалтерского и налогового учета, проведение ряда специальных мероприятий контроля, например осмотра, выемки документов и предметов, экспертизы, участия понятых и допросов свидетелей (статьи 90, 92, 94, 95, 98 НК РФ).
Камеральная налоговая проверка является формой текущего документального контроля за соблюдением налогового законодательства, который проводится на основе налоговых деклараций (расчетов) и документов, представленных налогоплательщиком, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа.
Указанные положения Налогового кодекса Российской Федерации не предполагают дублирования контрольных мероприятий, осуществляемых в рамках налоговых проверок указанных видов - выездной и камеральной. В связи с этим они не исключают выявления при проведении выездной проверки таких нарушений, которые не были обнаружены при проведении камеральной налоговой проверки.
Решение инспекции, принятое по результатам предыдущей выездной налоговой проверки, не может приравниваться к письменным разъяснениям о порядке исчисления, уплаты налога (сбора), вопросам применения законодательства о налогах и сборах.
Таким образом, апелляционный суд, оценив в соответствии со статьей 71 АПК РФ имеющиеся в материалах дела доказательства в их совокупности и взаимосвязи, пришел к обоснованному выводу о неправомерном применении налогоплательщиком льготы по НДС и, соответственно, законным решение налогового органа о доначислении указанного налога к уплате.
Нормы материального права по отношению к установленным фактическим обстоятельствам применены судом правильно. Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 288 АПК РФ основанием к отмене судебного акта обжалуемого налогоплательщиком, судом кассационной инстанции не выявлено.
При таких обстоятельствах оснований для удовлетворения кассационной жалобы общества суд кассационной инстанции не усматривает.
В связи с окончанием кассационного производства приостановление исполнения обжалуемого постановления апелляционного суда от 22.02.2017 по настоящему делу, принятое определением Арбитражного суда Северо-Западного округа от 21.03.2017, в соответствии с частью 4 статьи 283 АПК РФ подлежит отмене.
Руководствуясь статьей 286, пунктом 1 части 1 статьи 287 и статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Западного округа
постановил:
постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 22.02.2017 по делу N А05-6848/2016 оставить без изменения, а кассационную жалобу акционерного общества "Архангельская ремонтно-эксплуатационная база флота" - без удовлетворения.
Приостановление исполнения постановления Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 22.02.2017 по делу N А05-6848/2016, принятое определением Арбитражного суда Северо-Западного округа от 21.03.2017, отменить.
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ АРБИТРАЖНОГО СУДА СЕВЕРО-ЗАПАДНОГО ОКРУГА ОТ 19.05.2017 N Ф07-3308/2017 ПО ДЕЛУ N А05-6848/2016
Требование: Об оспаривании в части решения налогового органа.Разделы:
Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обстоятельства: Обществу доначислен НДС в связи с отказом в применении налоговой льготы в отношении услуг по отстою (стоянке) судов.
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
АРБИТРАЖНЫЙ СУД СЕВЕРО-ЗАПАДНОГО ОКРУГА
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 19 мая 2017 г. по делу N А05-6848/2016
Арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Мунтян Л.Б., судей Бурматовой Г.Е., Соколовой С.В., при участии от акционерного общества "Архангельская ремонтно-эксплуатационная база флота" Стенюшкина А.Н. (доверенность от 15.05.2017 N 05/586-17), от Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Архангельску Назаровой Л.В. (доверенность от 29.12.2016 N 2.5.14/38545), Шахова М.В. (доверенность от 28.12.2016 б/н), рассмотрев 16.05.2017 в открытом судебном заседании кассационную жалобу акционерного общества "Архангельская ремонтно-эксплуатационная база флота" на постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 22.02.2017 по делу N А05-6848/2016 (судьи Смирнов В.И., Докшина А.Ю., Мурахина Н.В.),
установил:
акционерное общество "Архангельская ремонтно-эксплуатационная база флота", место нахождения: 163038, город Архангельск, улица Речников, дом 1; ОГРН 1032900001815, ИНН 2901008295 (далее - АО "Архангельская РЭБ флота", общество, налогоплательщик, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Архангельской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Архангельску, место нахождения: 163000, город Архангельск, улица Логинова, дом 29; ОГРН 1042900051094, ИНН 2901061108 (далее - инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 31.03.2016 N 2.20-29/7 в части привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) за неуплату (неполную уплату) сумм налога в виде штрафа в размере 10 процентов от неуплаченных сумм по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 385 773 рублей; доначисления пеней по НДС в сумме 1 391 141 рубля; предложения уплатить недоимку по НДС в сумме 5 185 728 рублей.
Решением Арбитражного суда Архангельской области от 18.10.2016 (судья Полуянова Н.М.) заявленные требования удовлетворены в полном объеме.
Постановлением Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 22.02.2017 решение Арбитражного суда Архангельской области от 18.10.2016 по делу N А05-6848/2016 отменено. В удовлетворении требований акционерного общества "Архангельская ремонтно-эксплуатационная база флота" отказано.
В кассационной жалобе общество просит постановление от 22.02.2017 отменить и оставить в силе решение от 18.10.2016. По мнению подателя жалобы, услуги по отстою судна включают в себя обеспечение плавучести, герметичности корпуса, расстановку судов в затоне, сколка льда, подключение электроэнергии, вывоз мусора, обеспечение пропускного режима. Указанные услуги являются обслуживанием судов, которое осуществляло общество, и в силу положений подпункта 23 пункта 2 статьи 149 НК РФ НДС не облагаются.
В отзыве на кассационную жалобу инспекция просит постановление апелляционного суда от 22.02.2017 оставить без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения.
В судебном заседании представитель общества поддержал доводы кассационной жалобы, а представители налогового органа возражали против ее удовлетворения по основаниям, приведенным в отзыве.
Законность обжалуемого судебного акта проверена в кассационном порядке.
Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов (кроме налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) за период с 01.01.2012 по 31.12.2014, НДФЛ за период с 01.01.2012 по 28.02.2015.
По результатам проверки составлен акт налоговой проверки от 20.02.2016 N 2.20-29/3 и принято решение от 31.03.2016 N 2.20-29/7 о привлечении общества за совершение налогового правонарушения к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122, статьи 123 НК РФ, в виде взыскания штрафов в размере 1 708 790 руб. (с учетом обстоятельств, смягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения). Заявителю предложено уплатить недоимку по НДС в размере 5 405 035 руб., пени в общей сумме 1 629 811 руб., уменьшить убытки, исчисленные по налогу на прибыль организаций за 2012 год на сумму 30 670 руб., за 2013 год на сумму 184 021 руб.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Архангельской области и Ненецкому автономному округу от 06.06.2016 N 07-10/1/06480, вынесенного по итогам рассмотрения апелляционной жалобы, решение инспекции от 31.03.2016 N 2.20-29/7 было отменено в части:
- - отказа в принятии расходов в виде начисленной амортизации в сумме 30 670 руб. 09 коп. за 2012 год, в сумме 184 020 руб. 54 коп. за 2013 год и в сумме 184 020 руб. 54 коп. за 2014 год; исключения из состава налоговых вычетов за 4-й квартал 2012 года предъявленных ООО "СтройЭнергоСнабжение" сумм НДС в размере 219 307 руб., а также начисления соответствующих сумм пени и штрафа;
- - взыскания штрафа по статье 123 НК РФ за неправомерное неперечисление в установленный НК РФ срок сумм НДФЛ, подлежащего перечислению налоговым агентом, в размере, превышающем 260 165 руб. 30 коп.
Не согласившись с решением инспекции от 31.03.2016 N 2.20-29/7 в части доначисления НДС в сумме 5 185 728 руб., соответствующих сумм пени и штрафа, вследствие отказа в применении налогоплательщиком льготы, предусмотренной подпунктом 23 пункта 2 статьи 149 НК РФ в отношении услуг по отстою судов, общество обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.
Судом первой инстанции заявленные требования удовлетворены в полном объеме.
Апелляционный суд не согласился с выводами суда первой инстанции, установив отсутствие доказательств подтверждающих оказание услуг по обслуживанию судов находящихся на стоянке, отменил решение суда первой инстанции и отказал налогоплательщику в удовлетворении заявленных требований.
Суд кассационной инстанции изучив материалы дела, проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, исходя из доводов и возражений сторон, не находит оснований для удовлетворения кассационной жалобы с учетом следующего.
Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суд апелляционной инстанции правомерно исходил из следующего.
В соответствии со статьей 146 НК РФ объектом налогообложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, за исключением операций, не подлежащих налогообложению согласно статье 149 Кодекса и операций не признаваемых объектом налогообложения согласно пункту 2 статьи 146 Кодекса.
В соответствии с подпунктом 23 пункта 2 статьи 149 НК РФ не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) реализация на территории Российской Федерации работ (услуг, включая услуги по ремонту) по обслуживанию морских судов, судов внутреннего плавания и судов смешанного (река - море) плавания в период стоянки в портах (все виды портовых сборов, услуги судов портового флота), по лоцманской проводке, а также услуг по классификации и освидетельствованию судов.
Из содержания названной нормы следует, что перечень услуг по обслуживанию морских судов и судов внутреннего плавания, не подлежащих налогообложению, законодателем не ограничен. При ее применении следует исходить из содержания спорной услуги и непосредственного ее отношения к обслуживанию судов согласно техническим и иным требованиям, предъявляемым к безопасному мореплаванию морских судов.
Как видно из материалов дела и установлено судебными инстанциями, в проверяемом периоде АО "Архангельская РЭБ флота" (Исполнитель) были заключены договоры с судовладельцами (Заказчики) на оказание услуг по отстою (стоянке) судов.
В соответствии с условиями указанных договоров Исполнителем были приняты на себя следующие обязательства: предоставление заказчикам места в пределах акватории, которое обеспечивает безопасный отстой судов, имеет достаточную глубину, защищено от волнений, удалено от судового хода; обеспечивает проход сотрудников заказчика на территорию исполнителя; предоставляет заказчику документы, регламентирующие правила пользования территорией исполнителя; в случае необходимости принимает на ответственное хранение инвентарь судов и его сохранность на период отстоя; подключает суда к электроэнергии за отдельную плату; оказывает при необходимости за отдельную плату дополнительные услуги - предоставление буксиров, обеспечение водой, подключение судов заказчика к электропитанию, прочие. В договоры включено условие о том, что стоимость услуг определяется в соответствии с расчетом стоимости отстоя судов (приложение N 1), который является неотъемлемой частью договора.
В счетах-фактурах, первичных учетных документах (договор, расчет стоимости отстоя судна за каждый месяц, акт сдачи-приемки судна) указано на предоставление услуги "отстоя судна", продолжительность отстоя, стоимость услуги. Содержание оказываемой услуги не раскрыто.
В рассматриваемом случае спорным является оказание услуг по отстою (стоянки) в отношении выведенных из эксплуатации и разоруженных судов.
В силу пункта 1 статьи 11 НК РФ институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в настоящем Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.
Проанализировав нормы, содержащиеся в Общих правил плавания и стоянки судов в морских портах Российской Федерации и на подходах к ним, утвержденных приказом Минтранса России от 20.08.2009 N 140, Приказе Госкомрыболовства России от 24.04.2001 N 123 "О введении в действие нормативных документов по технической эксплуатации судов и судовых технических средств", Кодексе внутреннего водного транспорта Российской Федерации, суды обоснованно сделали вывод о том, что постановка судна на отстой производится, в том числе, в целях стоянки судов. Следовательно, отстой судов является разновидностью стоянки в порту. Аналогичная правовая позиция изложена в постановлении ФАС Северо-Западного округа от 12.12.2011 по делу N А05-13564/2010.
Налоговый орган не оспаривает тот факт, что пункт отстоя судов АО "Архангельская РЭБ флота" входит в границы морского порта Архангельск, установленные распоряжением Правительства Российской Федерации от 19.05.2010 N 797-р "Об установлении границ морского порта Архангельск (Архангельская область)".
Отстой судна - это период, когда судно временно выведено из эксплуатации, в том числе по причине закрытия навигации по погодным условиям (пункт 9 Технического регламента о безопасности объектов внутреннего водного транспорта, утвержденного постановлением Правительства Российской Федерации от 12.08.2010 N 623; далее - Технический регламент).
Согласно пункту 377 Технического регламента вывод судов из эксплуатации на отстой может осуществляться как во время навигации, так и при наступлении межнавигационного периода. При этом судно может выводиться из эксплуатации с содержанием судовых технических средств в "холодном" (нерабочем) состоянии или с поддержанием их в рабочем состоянии.
Согласно "РД 31.20.01-97. Правила технической эксплуатации морских судов. Основное руководство", утвержденных Минтрансом России 08.04.1997 за N МФ-34/672 (далее - Правила технической эксплуатации), установлен порядок вывода судов на отстой.
Решение о выводе судов из эксплуатации на отстой принимается судовладельцем и оформляется приказом. Вывод судов из эксплуатации на отстой производится с консервацией судовых технических средств, корпусных конструкций и систем (далее - СТСиК) (холодный отстой) или с поддержанием СТСиК в эксплуатации (эксплуатационный резерв). Под эксплуатационным резервом понимается отстой судна, при котором судно, СТСиК постоянно поддерживаются в рабочем состоянии экипажем и ввод судна в состав действующего флота не требует дополнительного времени (пункты 5.1, 5.2, 5.2.1 Правил технической эксплуатации).
Для обеспечения живучести, остойчивости, непотопляемости и безопасной стоянки судна (судов) в период любого вида отстоя судовладельцем разрабатывается и согласовывается с Морской администрацией порта стоянки судов, План мероприятий безопасного отстоя судна (пункт 5.3 Правил технической эксплуатации).
При отстое судна допускается выполнение ремонтных или модернизационных работ отдельных судовых технических средств и конструкций судов с разрешения судовладельца и с согласия Морской администрации порта. При этом судовладелец обеспечивает все необходимые дополнительные меры по безопасности отстоя и производства ремонта или модернизации (пункт 5.4 Правил технической эксплуатации).
Суды пришли к выводу, что сам по себе плановый характер отстоя судна, в том числе в связи с окончанием навигационного периода, не свидетельствует об отсутствии условий для освобождения НДС услуг связанных с обслуживанием судна.
Вместе с тем, при рассмотрении вопроса о правомерности освобождения от обложения НДС на основании подпункта 23 пункта 2 статьи 149 НК РФ для правоприменительных органов приоритетное значение имеют следующие обстоятельства: возможность квалифицировать соответствующую операцию как объект налогообложения, как он определен в статье 146 Кодекса; целевая направленность данной операции именно на обслуживание морских судов и судов внутреннего плавания; отсутствие оснований для применения пункта 7 статьи 149 Кодекса, согласно которому освобождение от налогообложения не применяется при осуществлении предпринимательской деятельности в интересах другого лица на основе договоров поручения, договоров комиссии либо агентских договоров (определение Конституционного Суда Российской Федерации от 17.06.2008 N 498-О-О).
Поскольку в Налоговом кодексе Российской Федерации нет разъяснения, какие именно работы и услуги подпадают под понятие "обслуживание судов", указанное в подпункте 23 пункта 2 статьи 149 НК РФ (как в редакции, действующей до 01.01.2012, так и после 01.01.2012), Министерство Российской Федерации по налогам и сборам в пункте 2 своего письма от 22.05.2001 N вг-6-03/411@ разъяснило: при применении подпункта 23 пункта 2 статьи 149 НК РФ следует иметь в виду, что налогом на добавленную стоимость не облагаются платежи, а также сборы за работы (услуги) по обслуживанию российских и иностранных морских судов, а также российских судов внутреннего плавания (лоцманская проводка, все виды портовых сборов, услуги судов портового флота, ремонтные и другие работы (услуги). При этом разъяснено, что к другим работам (услугам), непосредственно связанным с обслуживанием морских судов и судов внутреннего плавания, относятся:
- - снабжение судов топливом и водой;
- - агентское, сюрвейерское, шипчандлерское обслуживание;
- - водолазные работы по обслуживанию судов в портах;
- - швартовые операции;
- - санитарная обработка судов;
- - услуги по регистрации судов;
- - оформление судовых документов.
Министерство финансов Российской Федерации считает правомерным использование освобождения от НДС в отношении таких услуг, как:
- - услуги по швартованию к причалу (от причала) и буксирному сопровождению морских судов и судов внутреннего плавания, оказываемые российской организацией в российском порту (Письмо Минфина России от 29.10.2007 N 03-07-08/321);
- - сюрвейерское обслуживание (Письма Минфина России от 08.04.2015 N 03-07-07/19670, от 27.05.2010 N 03-07-07/30, от 06.03.2008 N 03-07-08/56);
- - снабженческое (шипчандлерское) обслуживание, включая бункеровку судов топливом (Письмо Минфина России от 18.05.2012 N 03-07-07/52).
Таким образом, при применении подпункта 23 пункта 2 статьи 149 НК РФ следует исходить из содержания оказанных услуг и непосредственного их отношения к обслуживанию судов.
Услуга по отстою судов не содержится в Общероссийском классификаторе видов экономической деятельности, принятый на основании постановления Государственного комитета Российской Федерации по стандартизации и метрологии от 06.11.2001 N 454-ст. Такая услуга не упоминается и в вышеприведенных письмах Министерства финансов Российской Федерации.
Проанализировав условия договоров, заключенных АО "Архангельская РЭБ флота" (Исполнитель) с судовладельцами (Заказчики) на оказание услуг по отстою (стоянке) судов, фактическое их выполнение, суд апелляционной инстанции пришел к обоснованному выводу, что они сводятся к принятию судна, приведенного в зимовочное состояние силами судовладельца, расстановке его в затоне (отстойном пункте) в соответствии с действующими положениями, обеспечении сохранности судна и судового имущества, в том числе с применением аварийно-спасательных и противопожарных мер, соблюдением санитарных правил, что по своему характеру не является обслуживанием судна применительно к положениям подпункта 23 пункта 2 статьи 149 НК РФ.
Доказательств того, что в рамках рассматриваемых договоров оказывались иные услуги суду не представлено. В расчет стоимости услуг по отстою (стоянке) судов не включена стоимость услуг по подключению электроэнергии, буксировки, бункеровки и других аналогичных услуг.
При указанных обстоятельствах налогоплательщик не доказал правомерность заявленной льготы по НДС.
Довод общества о незаконном его привлечении к налоговой ответственности и начисления пени, в связи с тем, что он руководствовался письмами налоговых органов, подтверждающих правомерность применения льготы, отклоняется судом кассационной инстанции.
В соответствии со статьей 106 НК РФ налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое Кодексом установлена ответственность.
Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Определениях от 04.07.2002 N 202-О, от 18.06.2004 N 201-О, отсутствие вины в совершении налогового правонарушения статья 109 НК РФ относит к обстоятельствам, исключающим привлечение к налоговой ответственности.
Подпунктом 3 пункта 1 статьи 111 НК РФ установлено, что выполнение налогоплательщиком или налоговым агентом письменных разъяснений по вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных финансовым органом или другим уполномоченным финансовым органом или их должностными лицами в пределах их компетенции является обстоятельством, исключающим вину лица в совершении налогового правонарушения. Согласно пункту 2 названной статьи при наличии такого обстоятельства лицо не подлежит привлечению к налоговой ответственности.
Письма налоговой инспекции по городу Архангельску от 20.09.2002 и от 22.05.2001, представленные обществом, содержат общие выводы о применении положений подпункта 23 пункта 2 статьи 149 НК РФ, из их содержания не следует, что услуги по отстою судна с выводом его из эксплуатации приравнивается к оказанию услуг по обслуживанию судна.
Также отклоняется довод налогоплательщика о том, что инспекция поддерживала правомерность применения налоговой льготы по НДС в ходе ранее проведенных налоговых проверок.
Выездная налоговая проверка ориентирована на выявление тех нарушений налогового законодательства, которые не всегда можно обнаружить в рамках камеральной налоговой проверки. Для их выявления требуется углубленное изучение документов бухгалтерского и налогового учета, проведение ряда специальных мероприятий контроля, например осмотра, выемки документов и предметов, экспертизы, участия понятых и допросов свидетелей (статьи 90, 92, 94, 95, 98 НК РФ).
Камеральная налоговая проверка является формой текущего документального контроля за соблюдением налогового законодательства, который проводится на основе налоговых деклараций (расчетов) и документов, представленных налогоплательщиком, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа.
Указанные положения Налогового кодекса Российской Федерации не предполагают дублирования контрольных мероприятий, осуществляемых в рамках налоговых проверок указанных видов - выездной и камеральной. В связи с этим они не исключают выявления при проведении выездной проверки таких нарушений, которые не были обнаружены при проведении камеральной налоговой проверки.
Решение инспекции, принятое по результатам предыдущей выездной налоговой проверки, не может приравниваться к письменным разъяснениям о порядке исчисления, уплаты налога (сбора), вопросам применения законодательства о налогах и сборах.
Таким образом, апелляционный суд, оценив в соответствии со статьей 71 АПК РФ имеющиеся в материалах дела доказательства в их совокупности и взаимосвязи, пришел к обоснованному выводу о неправомерном применении налогоплательщиком льготы по НДС и, соответственно, законным решение налогового органа о доначислении указанного налога к уплате.
Нормы материального права по отношению к установленным фактическим обстоятельствам применены судом правильно. Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 288 АПК РФ основанием к отмене судебного акта обжалуемого налогоплательщиком, судом кассационной инстанции не выявлено.
При таких обстоятельствах оснований для удовлетворения кассационной жалобы общества суд кассационной инстанции не усматривает.
В связи с окончанием кассационного производства приостановление исполнения обжалуемого постановления апелляционного суда от 22.02.2017 по настоящему делу, принятое определением Арбитражного суда Северо-Западного округа от 21.03.2017, в соответствии с частью 4 статьи 283 АПК РФ подлежит отмене.
Руководствуясь статьей 286, пунктом 1 части 1 статьи 287 и статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Западного округа
постановил:
постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 22.02.2017 по делу N А05-6848/2016 оставить без изменения, а кассационную жалобу акционерного общества "Архангельская ремонтно-эксплуатационная база флота" - без удовлетворения.
Приостановление исполнения постановления Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 22.02.2017 по делу N А05-6848/2016, принятое определением Арбитражного суда Северо-Западного округа от 21.03.2017, отменить.
Председательствующий
Л.Б.МУНТЯН
Судьи
Г.Е.БУРМАТОВА
С.В.СОКОЛОВА
Л.Б.МУНТЯН
Судьи
Г.Е.БУРМАТОВА
С.В.СОКОЛОВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)