Судебные решения, арбитраж
Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена "10" мая 2016 года.
Полный текст постановления изготовлен "17" мая 2016 года.
Третий арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Морозовой Н.А.,
судей: Борисова Г.Н., Юдина Д.В.,
секретаря судебного заседания Елистратовой О.М.,
при участии: от налогоплательщика (акционерного общества "ТУБИНСК") - Сергеева В.П., представителя по доверенности от 11.06.2015,
от налогового органа (Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Красноярскому краю) - Лишенко Ю.М., представителя по доверенности от 25.04.2016, Кащеевой М.А., представителя по доверенности от 05.08.2015,
рассмотрел в судебном заседании апелляционные жалобы акционерного общества "ТУБИНСК", Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Красноярскому краю
на решение Арбитражного суда Красноярского края
от "29" февраля 2016 года по делу N А33-9161/2015, принятое судьей Петракевич Л.О.,
установил:
акционерное общество "ТУБИНСК" (ИНН 2422392039, ОГРН 1032400741185) (далее - заявитель, АО "ТУБИНСК", общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Красноярского края с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Красноярскому краю (ИНН 2455023301, ОГРН 1042441400033) (далее - ответчик, налоговый орган) о признании недействительным решения от 26.12.2014 N 54 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части:
- - доначисления налога на прибыль в размере 503 753 рублей, пени в размере 87 021 рублей 06 копеек, штрафов в общей сумме 1 552 898 рублей 73 копеек;
- - возложения на общество обязанности во внесению исправлений в документы бухгалтерского и налогового учета;
- - возложения на общество обязанности сдать уточненные налоговые декларации по налогу на прибыль за 2011 год;
- - исключения из налогооблагаемой базы по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) выручки, поступившей за аренду лизингового оборудования;
- - возложения на общество обязанности сдать уточненные налоговые декларации по НДС.
Решением Арбитражного суда Красноярского края от "29" февраля 2016 года заявленное акционерным обществом "ТУБИНСК" требование удовлетворено частично.
Признано недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Красноярскому краю N 54 от 26.12.2014 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в части привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной:
- пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в виде штрафа в размере 60 518 рублей 52 копейки за неполную уплату налога на добавленную стоимость и в виде штрафа в размере 30 225 рублей 18 копеек за неполную уплату налога на прибыль организаций,
- статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 1 306 865 рублей 16 копеек за не перечисление в бюджет налога на доходы физических лиц,
как несоответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации.
В остальной части в удовлетворении заявленного требования отказано.
Не согласившись с данным судебным актом, заявитель и налоговый орган обратились в Третий арбитражный апелляционный суд с апелляционными жалобами, в которых просят обжалуемое решение суда первой инстанции отменить, принять по делу новый судебный акт.
В обоснование своей апелляционной жалобы заявитель ссылается на следующие обстоятельства.
- Решение от 26.12.2014 N 54 в части возложения на общество обязанности по сдаче уточненных налоговых деклараций за проверенный период противоречит статье 81 Налогового кодекса Российской Федерации (уточненные налоговые декларации подаются при самостоятельном обнаружении налогоплательщиком в ранее поданных декларациях фактов неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, до их выявления выездной налоговой проверкой).
- Решение N 54 от 26.12.2014 в части возложения на общество обязанности по внесению необходимых исправлений в документы бухгалтерского и налогового учета является неконкретным и непонятным для налогоплательщика. Неопределенность формулировки решения в указанной части обуславливает его фактическую неисполнимость.
- Согласно нормам налогового законодательства, налоговый орган неправомочен возлагать на налогоплательщика обязанность по внесению исправлений в бухгалтерский учет или документы бухгалтерского учета.
- Выводы суда первой инстанции о согласованности действий заявителя и его контрагентов вступают в противоречие с выводом о том, что заключение специалиста ООО "Гарантия-Аудит" N 2./11 от 26.11.2015 касается цепочки юридических лиц, в то время как в настоящем деле оценивается решение налогового органа, принятое по результатам выездной проверки в отношении АО "Тубинск".
- Предметом оценки в гражданско-правовых спорах, на которые сослался заявитель (N А74-3397/2011 - в отношении ООО "Агротех"; N А33-15285/2013 и N А33-12196/2013 - в отношении ЗАО "Сибирь-1"; N А33-11524/2013 и N А33-15596/2013 в отношении ЗАО "Искра Ленина") явились именно хозяйственные операции по договорам лизинга и аренды. Судебными решениями подтверждена реальность указанных хозяйственных отношений (операций), что свидетельствует об обоснованности получения заявителем налоговой выгоды.
В обоснование своей апелляционной жалобы налоговый орган ссылается на следующие обстоятельства.
- Судом первой инстанции в нарушение пункта 2 статьи 169 Арбитражного процессуального кодекса РФ не мотивировано, чем обусловлено уменьшение штрафных санкций в указанном размере при установлении лишь двух дополнительных смягчающих ответственность обстоятельств.
- Чрезмерное уменьшение штрафных санкций с учетом характера и обстоятельств совершения АО "ТУБИНСК" налоговых правонарушений нельзя признать соответствующим принципам справедливости и соразмерности применения взысканий, а также установленной государством мере ответственности за совершение налогового правонарушения, целью которой является предупреждение совершения лицом новых правонарушений. Кроме того, такое уменьшение привело к дисбалансу публичного и частного интереса при рассмотрении имущественного спора.
- Признание смягчающим ответственность того обстоятельства, что заявитель является градообразующим предприятием и уменьшение размера санкций в 10 раз ставит АО "ТУБИНСК" в преимущественное положение перед другими налогоплательщиками, которые при наличии аналогичного количества сотрудников не могут ссылаться на рассматриваемое смягчающее обстоятельство как таковое в силу своего нахождения в более крупном населенном пункте.
- Доводы о необходимости учета в качестве смягчающих ответственность обстоятельств тех фактов, что АО "ТУБИНСК" является основным градообразующим предприятием с. Тубинск и участвует в социально-экономических программах Красноярского края - не заявлялись обществом при рассмотрении дела налоговым органом и при подаче апелляционной жалобы на решение инспекции от 26.12.2014 N 54 в УФНС России по Красноярскому краю.
Представитель заявителя в судебном заседании изложил доводы своей апелляционной жалобы, просил отменить решение суда первой инстанции; возразил против доводов, изложенных в апелляционной жалобе налогового органа.
Представитель налогового органа в судебном заседании изложил доводы своей апелляционной жалобы, просил отменить решение суда первой инстанции; возразил против доводов, изложенных в апелляционной жалобе заявителя.
Апелляционная жалоба рассматривается в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
При рассмотрении настоящего дела судом апелляционной инстанции установлены следующие, имеющие значение для дела, обстоятельства.
Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 10 по Красноярскому краю проведена выездная налоговая проверка АО "Тубинск" по вопросам соблюдения налогового законодательства, в том числе при исчислении и уплате налога на прибыль и налога на добавленную стоимость за период с 01.01.2011 по 31.12.2012, а также по вопросам полноты и своевременности перечисления в бюджета НДФЛ (НА) за период с 01.01.2011 по 31.12.2013.
В результате выездной налоговой проверки инспекцией установлены следующие налоговые правонарушения:
1) неполная уплата налога на прибыль организаций за 2012 год в размере 503 753 рубля и налога на добавленную стоимость за 2 и 4 кварталы 2011 года, 1, 3 и 4 кварталы 2012 года в общей сумме 2 103 604 рублей в результате неправомерного применения налоговых вычетов по НДС и расходов при исчислении налога на прибыль организаций.
По мнению инспекции, представленные обществом к проверке первичные документы (договоры, счета-фактуры, товарно-транспортные накладные, составленные организациями-контрагентами) содержат недостоверные сведения о фактических хозяйственных операциях и не подтверждают реальность спорных сделок, вследствие чего не могут являться обоснованием правомерности принятия налога на добавленную стоимость к вычету и расходов по налогу на прибыль организаций к уменьшению налоговой базы. Действия налогоплательщика и его контрагентов направлены на получение необоснованной налоговой выгоды.
2) неполное и несвоевременное перечисление в бюджет НДФЛ, удержанного с доходов, выплаченных налогоплательщикам - физическим лицам, в размере 245 388 рублей 83 копеек (33 984 514 рублей 83 копейки - 33 739 126 рублей).
Результаты выездной налоговой проверки отражены в акте N 54 от 25.08.2014, врученном руководителю общества Штеле А.А. 26.08.2014.
Извещением N 121 от 26.08.2014 общество уведомлено о времени и месте рассмотрения материалов выездной налоговой проверки 29.09.2014 в 15 час. 00 мин.
Рассмотрение материалов проверки отложено инспекцией по ходатайству налогоплательщика на 09.10.2014 14 час. 00 мин. (извещение N 129 от 01.10.2014).
09.10.2014 налоговым органом принято решение N 54-ДМ о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля; срок рассмотрения материалов налоговой проверки продлен. По результатам проведения дополнительных мероприятий налогового контроля инспекцией составлена справка N 54-ДМ от 19.11.2014, врученной налогоплательщику 28.11.2014.
Извещением N 138 от 27.11.2014 налоговый орган уведомил налогоплательщика о том, что рассмотрение материалов выездной налоговой проверки состоится 22.12.2014 в 14 час. 00 мин.
Общество представило в инспекцию возражения на справку о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля N 54-МД от 19.11.2014.
Извещением N 140 от 22.12.2014 рассмотрение материалов проверки отложено на 26.12.2014 в 10 час. 00 мин.
Рассмотрение материалов выездной налоговой проверки проводилось с участием уполномоченного представителя АО "Тубинск" Сергеева В.П. по доверенности от 30.09.2014.
26.12.2014 заместителем начальника Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 10 по Красноярскому краю принято решение N 54 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, согласно резолютивной части которого обществу предложено уплатить 503 753 рублей налога на прибыль организаций за 2012 год и 87 021 рублей 06 копеек пени; 1 008 642 рублей налога на добавленную стоимость за 4 квартал 2011 года, 1, 3 и 4 кварталы 2012 года и 174 649 рублей 78 копеек пени.
Кроме того, оспариваемым решением общество привлечено к ответственности, предусмотренной:
- - пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде 100 826 рублей 33 копеек штрафа, в том числе в виде штрафа в размере 67 242 рубля 80 копеек - за неполную уплату налога на добавленную стоимость и в виде штрафа в размере 33 583 рублей 53 копеек - за неполную уплату налога на прибыль организаций;
- - статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации за неправомерное неперечисление в установленный Кодексом срок сумм НДФЛ (НА) - в виде штрафа в размере 1 452 072 рублей 40 копеек.
Суммы штрафов снижены налоговым органом в 3 раза с учетом применения следующих обстоятельств, смягчающих ответственность общества: ЗАО "Тубинск" является сельскохозяйственным товаропроизводителем; общество на дату рассмотрения возражений по проверке вело уборочную компанию; общество осуществляет значительные платежи по кредитам.
Согласно пунктам 5 и 6 резолютивной части оспариваемого решения N 54 от 26.12.2014 обществу предложено:
- - внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета;
- - сдать уточненные налоговые декларации по налогу на прибыль организаций за 2011 год и по налогу на добавленную стоимость за 1, 2 и 3 кварталы 2011 года, а также за 2 квартал 2012 года.
Решение N 54 от 26.12.2014 получено директором общества Штеле А.А. 16.01.2015.
Общество обжаловало решение Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 10 по Красноярскому краю N 54 от 26.12.2014 в вышестоящий налоговый орган - Управление Федеральной налоговой службы по Красноярскому краю.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Красноярскому краю N 2.12-13/05752@ от 14.04.2013 апелляционная жалоба общества оставлена без удовлетворения.
30.10.2015 АО "Тубинск" обратилось в Управление Федеральной налоговой службы по Красноярскому краю с жалобой, согласно которой просило отменить решение Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 10 по Красноярскому краю N 54 от 26.12.2014 в следующей части:
- - доначисления налога на прибыль в размере 503 753 рублей, пени в размере 87 021 рублей 06 копеек, штрафов в общей сумме 1 552 898 рублей 73 копейки;
- - возложения на общество обязанности во внесению исправлений в документы бухгалтерского и налогового учета;
- - возложения на общество обязанности сдать уточненные налоговые декларации по налогу на прибыль за 2011 год;
- - исключения из налогооблагаемой базы по НДС выручки, поступившей за аренду лизингового оборудования;
- - возложения на общество обязанности сдать уточненные налоговые декларации по НДС.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Красноярскому краю от 13.11.2015 жалоба АО "Тубинск" оставлена без рассмотрения на основании подпункта 4 пункта 1 статьи 139.3 Налогового кодекса Российской Федерации в связи с тем, что оценка правомерности доначисления налога на прибыль в сумме 503 753 рублей, соответствующих сумме пени и штрафа по оспариваемому эпизоду дана решением от 14.04.2015.
Не согласившись с решением Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 10 по Красноярскому краю N 54 от 26.12.2014, считая его нарушающим права и законные интересы общества, 30.04.2015 АО "Тубинск" обратилось в Арбитражный суд Красноярского края с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, о признании его недействительным в следующей части:
- - доначисления налога на прибыль в размере 503 753 рублей, пени в размере 87 021 рублей 06 копеек, штрафов в общей сумме 1 552 898 рублей 73 копейки;
- - возложения на общество обязанности во внесению исправлений в документы бухгалтерского и налогового учета;
- - возложения на общество обязанности сдать уточненные налоговые декларации по налогу на прибыль за 2011 год;
- - исключения из налогооблагаемой базы по НДС выручки, поступившей за аренду лизингового оборудования;
- - возложения на общество обязанности сдать уточненные налоговые декларации по НДС.
Оценив обстоятельства дела и исследованные по делу доказательства в их совокупности, апелляционный суд пришел к следующим выводам.
В соответствии со статьей 123 Конституции Российской Федерации, статьями 7, 8, 9 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, судопроизводство осуществляется на основе состязательности и равенства сторон. В соответствии со статьей 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основания своих требований и возражений, представить доказательства.
В силу части 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действия (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.
Согласно части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).
Из положений статьи 197, 198, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации следует, что для признания оспариваемых ненормативных правовых актов недействительными, решений и действий (бездействия) незаконными необходимо наличие одновременно двух условий - несоответствие их закону или иным нормативным правовым актам и нарушение ими прав и охраняемых законом интересов субъектов в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.
При этом, исходя из правил распределения бремени доказывания, установленных статьями 65, 198, 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, обязанность доказывания факта нарушения своих прав и законных интересов возлагается на заявителя.
При этом обязанность государственного органа по доказыванию соответствия оспариваемых действий (бездействий) закону или иному нормативному правовому акту не освобождает заявителя от доказывания нарушения прав и законных интересов лиц в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности оспариваемыми действиями (бездействиями).
В предмет доказывания правомерности принятия налоговым органом по результатам налоговой проверки решения о привлечении к налоговой ответственности входит соблюдение налоговым органом процедуры рассмотрения материалов проверки. Нарушений прав налогоплательщика при рассмотрении материалов проверки судом не установлено.
Суд первой инстанции, отказывая обществу в удовлетворении заявленного требования, пришел к выводам о том, что требование общества о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Красноярскому краю N 54 от 26.12.2014 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части:
- - доначисления налога на прибыль в размере 503 753 рублей и пени в размере 87 021 рублей 06 копеек;
- - возложения на общество обязанности во внесению исправлений в документы бухгалтерского и налогового учета;
- - возложения на общество обязанности сдать уточненные налоговые декларации по налогу на прибыль за 2011 год;
- - исключения из налогооблагаемой базы по НДС выручки, поступившей за аренду лизингового оборудования;
- - возложения на общество обязанности сдать уточненные налоговые декларации по НДС,
удовлетворению не подлежит.
Суд апелляционной инстанции соглашается с выводами суда первой инстанции по следующим основаниям.
Согласно статье 57 Конституции Российской Федерации, пункту 1 статьи 3, подпункту 1 пункта 1 статьи 23 и статье 45 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги в срок, установленный законодательством о налогах и сборах, вести бухгалтерский учет, составлять отчеты о финансово-хозяйственной деятельности, представлять налоговым органам необходимые для исчисления и уплаты налогов документы и сведения. Согласно статье 52 НК РФ налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот.
В силу статьи 246 Налогового кодекса Российской Федерации заявитель является плательщиком налога на прибыль организаций.
В соответствии со статьей 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения налога на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибыль в целях главы 25 Кодекса признаются для российских организаций полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Кодекса.
Согласно пункту 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации в целях главы 25 Кодекса налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов за исключением расходов, указанных в статьи 270 Кодекса.
Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документально, оформленные в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Таким образом, из анализа норм статей 247 и 252 Кодекса следует, что к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций, могут быть отнесены только документально подтвержденные затраты.
В рассматриваемый период общество также должно было оплачивать НДС.
В соответствии с пунктом 1 статьи 174 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) уплата налога по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 - 3 пункта 1 статьи 146 настоящего Кодекса, на территории Российской Федерации производится по итогам каждого налогового периода исходя из фактической реализации (передачи) товаров (выполнения, в том числе для собственных нужд, работ, оказания, в том числе для собственных нужд, услуг) за истекший налоговый период равными долями не позднее 25-го числа каждого из трех месяцев, следующего за истекшим налоговым периодом, если иное не предусмотрено настоящей главой.
Уплата налога лицами, указанными в пункте 5 статьи 173 настоящего Кодекса, производится по итогам каждого налогового периода исходя из соответствующей реализации товаров (работ, услуг) за истекший налоговый период не позднее 25-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом (пункт 4 статьи 174 Кодекса).
В соответствии с пунктом 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации. На основании пункта 1 статьи 166 НК РФ сумма налога исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, определяемой в соответствии с пунктом статьи 154 НК РФ, как стоимость товаров (работ, услуг) с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.
Статьей 173 НК РФ определено, что сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 НК РФ. Если суммы вычетов превышают сумму исчисленного налога, положительная разница подлежит возмещению в порядке статьи 176 НК РФ.
В соответствии с пунктом 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.
Пунктом 2 статьи 171 НК РФ предусмотрено, что вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, а также товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.
Условия применения налоговых вычетов при исчислении налога на добавленную стоимость определены пунктом 1 статьи 172 НК РФ, согласно которому налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг). Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных названной статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.
Из содержания изложенных норм права следует, что документальное обоснование права на налоговый вычет сумм налога на добавленную стоимость, уплаченных контрагентам при приобретении товаров (работ, услуг), лежит на налогоплательщике. При этом исключена возможность использования в целях определения суммы налоговых вычетов расчетного метода.
Указанная правовая позиция изложена в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 09.03.2011 N 14473/10.
Из содержания положений главы 21 НК РФ, регулирующей порядок применения вычетов по налогу на добавленную стоимость, следует, что такие вычеты могут быть применены налогоплательщиком только при осуществлении реальных хозяйственных операций, подтвержденных документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.
Таким образом, для того, что бы включать какие либо суммы в состав расходов по налогу на прибыль или в налогооблагаемую базу по НДС, налогоплательщик должен представить надлежащим образом оформленные документы, отражающие реальные хозяйственные операции.
В соответствии с частью 1 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции, проводимые организацией, подтверждаются первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.
Данные первичных документов, составляемых при совершении хозяйственной операции, должны соответствовать фактическим обстоятельствам. Счета-фактуры составляются на основе уже имеющихся первичных документов и должны отражать конкретные факты хозяйственной деятельности, подтверждаемые такими документами. Предусмотренные статьей 169 НК РФ требования к порядку составления счетов-фактур относятся не только к полноте заполнения всех реквизитов, но и к достоверности содержащихся в них сведений.
Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 1 Постановления от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиками налоговой выгоды" разъяснил, что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.
Пленум Высшего Арбитражного суда Российской Федерации в пунктах 4 и 5 вышеназванного Постановления также разъяснил, что налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. О необоснованности налоговой выгоды может свидетельствовать отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств.
В Определении от 05.03.2009 N 468-О-О Конституционный Суд Российской Федерации указал, что налогоплательщик, не обеспечивший документальное подтверждение достоверности сведений и обоснованности требований, на основании которых претендует на получение налоговых вычетов, несет риск неблагоприятных последствий своего бездействия в виде невозможности принятия к вычету соответствующих сумм налога.
Налогоплательщик, в соответствии с частью 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, не освобожден от доказывания правомерности применения налоговых вычетов и требований о возмещении налога на добавленную стоимость из бюджета. При этом налогоплательщик должен представить пакет документов, который исключает различные противоречия и сомнения как с формальной точки зрения (оформление), так и фактической (осуществление финансово-хозяйственных операций).
Из материалов дела следует, что в проверяемый период общество "Тубинск" заявлено право на применение налоговых вычетов по НДС на сумму 7 051 184 рублей 48 копеек, а также включены в состав расходов, уменьшающих суммы доходов от реализации, учитываемые в целях исчисления налога на прибыль организаций, расходы в виде сумм лизинговых платежей по договорам финансовой аренды (лизинга), заключенных между ЗАО "Тубинск" и ООО "Агротех" за 2011 год на сумму 19 586 623 рублей 48 копеек, за 2012 год на сумму 19 586 623 рублей 48 копеек.
В подтверждение данного права обществом представлены в налоговый орган следующие документы:
- - договоры финансовой аренды (лизинга) от 28.09.2010 N 711, N 712 и N 713;
- - акты приема-передачи от 08.10.2010 б/н, от 30.09.2010 N 1, от 22.10.2010 N 2, б/н от 15.12.2010;
- - счета-фактуры N N 164, 167, 168, 169 от 31.03.2011, N N 494, 497, 498, 499 от 30.09.2011 N N 783, 786, 787, 788 от 30.09.2011, N 987, 990,991, 992 от 31.12.2011, N N 181, 184, 185, 186 от 30.03.2012, N N 535, 538, 539, 540 от 30.06.2012, N 816, 819, 820, 821 от 30.09.2011 N N 1016, 1019, 1020, 1021 от 31.12.2012;
- - путевые листы от 08.10.2010 N N 1858, 1837, 1861, от 01.10.2010 N 1557, от 22.10.2010 N 2220, от 30.09.2010 N 1480, а также товарно-транспортные накладные к указанным путевым листам.
В соответствии с пунктом 1.1. договоров финансовой аренды (лизинга) от 28.09.2010 N N 711, 712 и 713 Лизингодатель (ООО "Агротех") приобретает в собственность указанное Лизингополучателем (ЗАО "Тубинск") оборудование и предоставляет его в финансовую аренду (лизинг) Лизингополучателю для предпринимательских целей на условиях, оговоренных в договорах.
Пунктом 3.2 договоров предусмотрено, что Лизингополучатель доставляет предмет лизинга до места его эксплуатации самостоятельно и за свой счет со склада Продавца предмета лизинга по адресу: Республика Хакасия, г. Саяногорск, ул. Металлургов, 2.
- В подтверждение факта приобретения оборудования (предмета лизинга) представлен договор купли-продажи от 24.09.2010 N 301 с учетом дополнительного соглашения от 30.09.2010 N 1, согласно которому ОАО "Саянмолоко" продает, а ООО "Агротех" покупает оборудование на сумму 225 640 185 рублей (включая НДС), в том числе: аппликатор крышки САР30 Е1ех зав. Номер 75721/00102; упаковщик в гофрокороб Tetra Pak CBP32 WASF с конвейерной системой для транспортировки пакетов зав. N 75725/00167; упаковочный автомат Tetra Pak TR/7 зав. N 65046/50280; асептический танк, 20 т зав. N Т 5844610981; емкости с перемешивающим устройством тип (Е-П) объемом 30 м куб., заводские номера Т936.000/1, Т936.000/2; емкость с перемешивающим устройством тип (Е-П) объем 1 - м. куб;
- сыроизготовители CVH100 зав. N N 1101001, 1101002 тип 41203.
В соответствии с пунктами 1.3, 2.1 договора N 301 Покупатель (ООО "Агротех") приобретает оборудование с целью дальнейшей передачи его в лизинг. Приемка оборудования по количеству, проверка его комплектности и качества осуществляются в месте его фактического нахождения на складе Продавца (ОАО "Саянмолоко") по адресу: Республика Хакасия, г. Саяногорск, ул. Металлургов, д. 2, в присутствии полномочных представителей сторон и оформляется актом приема-передачи оборудования.
Оборудование передано покупателю - ООО "Агротех" по следующим актам приема-передачи оборудования: от 08.10.2010 N 2 (аппликатор крышки САР30 Е1ех; упаковщик в гофрокороб Tetra Pak CBP32 WASF; упаковочный автомат Tetra Pak TR/7; Асептический танк, 20 т.); от 22.10.2010 N 3 (емкости с перемешивающим устройством тип (Е-П) объем 30 м3), от 30.09.2010 N 1 (емкость с перемешивающим устройством тип (Е-П) объем 10 м3); от 15.12.2010 N 5 (сыроизготовители CVH10011).
На основании договора аренды от 14.02.2011 N 14-02-2011 полученное по договорам лизинга оборудование передано ЗАО "Тубинск" (арендодателем) во временное владение и пользование ОАО "Саянмолоко" (арендатору). Срок аренды установлен с 14.02.2011 по 13.02.2016. Оборудование передано арендатору по акту приема-передачи от 14.02.2011.
Таким образом, в результате совершения названных хозяйственных операций спорное оборудование, приобретенное ООО "Агротех" у ОАО "Саянмолоко" по договору купли-продажи от 24.09.2010 N 301, передано ЗАО "Тубинск" по договорам лизинга от 28.09.2010 N N 711, 712 и 713 и впоследствии имущество поступило во временное пользование первоначальному владельцу (ОАО "Саянмолоко") на основании договора аренды от 14.02.2011 N 14-02-2011.
В соответствии с положениями статьи 20 Кодекса взаимозависимыми лицами для целей налогообложения признаются физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц, а именно:
1) одна организация непосредственно и (или) косвенно участвует в другой организации, и суммарная доля такого участия составляет более 20 процентов. Доля косвенного участия одной организации в другой через последовательность иных организаций определяется в виде произведения долей непосредственного участия организаций этой последовательности одна в другой;
2) одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу по должностному положению;
3) лица состоят в соответствии с семейным законодательством Российской Федерации в брачных отношениях, отношениях родства или свойства, усыновителя и усыновленного, а также попечителя и опекаемого.
В результате проведения мероприятий налогового контроля налоговый орган установил следующие обстоятельства.
Из информации, содержащейся в базе данных федерального информационного ресурса, следует, что единственным учредителем ООО "Агротех" является ОАО "Саянмолоко", директором ООО "Агротех" является Ануфриев Ф.А.
Директором ОАО "Саянмолоко" в проверяемом периоде являлся Левицкий В.А., который в качестве индивидуального предпринимателя являлся кредитором ООО "Агротех", а также членом совета директоров общества.
Директором ЗАО "Тубинск" до 21.04.2008 являлся Левицкий В.А., с 21.04.2008 директором является Штеле А.А.
Держателями акций АО "Тубинск" значатся ОАО "Саянмолоко" (49,9%), ЗАО "Агросибком-Инвест" (51,1%), в которых генеральным директором числится Левицкий В.А.
Из анализа движения денежных средств в рамках исполнения договоров в отношении спорного оборудования установлены факты кругового движения денежных средств по расчетным счетам взаимозависимых лиц, открытых в одном банке - Абаканском отделении N 8602 Сбербанка России.
Так, денежные средства, перечисленные АО "Тубинск" 30.09.2010 на расчетный счет лизингодателя (ООО "Агротех"), в этот же день переведены ООО "Агротех" на расчетный счет продавца (ОАО "Саянмолоко"), а затем - вновь на расчетный счет заявителя от ОАО "Саянмолоко".
Денежные средства в сумме 171.4 миллиона рублей, поступившие по договору займа на расчетный счет ООО "Агротех" от ОАО "Саянмолоко" 28.01.2011, в этот же день вернулись к источнику кредитования (обществу "Саянмолоко") с назначением платежа "оплата по договору от 24.09.2010 N 301).
Из выше указанных обстоятельств следует, что общество и его контрагенты (ООО "Агротех", ОАО "Саянмолоко") на протяжении всего периода осуществления спорных хозяйственных операций являлись взаимозависимыми лицами.
Согласно пункту 6 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 53 судам необходимо иметь в виду, что указанные в данном пункте обстоятельства (в том числе взаимозависимость участников сделок) сами по себе не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной. Однако эти обстоятельства в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, в частности, указанными в пункте 5 настоящего Постановления, могут быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.
В пунктах 9, 10 того же Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации указано, что установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.
Судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.
Факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности, и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом.
Налоговая выгода может быть также признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что деятельность налогоплательщика, его взаимозависимых или аффилированных лиц направлена на совершение операций, связанных с налоговой выгодой, преимущественно с контрагентами, не исполняющими своих налоговых обязанностей.
Исследуя материалы дела применительно к вышеуказанным обстоятельствам, суд апелляционной инстанции обоснованно установил, что объем и размер спорного оборудования, переданного по договорам лизинга от 28.09.2010, предполагают его перемещение с использованием транспорта, в связи с чем доставка (перемещение) товара должны быть подтверждены соответствующими транспортными документами.
В подтверждение факта доставки оборудования от ОАО "Саянмолоко" в адрес ЗАО "Тубинск" и обратно заявителем представлены в налоговый орган товарно-транспортные накладные с приложением путевых листов.
В соответствии с частью 1 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", действовавшего в спорном периоде, все хозяйственные операции, проводимые организацией, подтверждаются первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.
На основании пункта 11 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных приказом Минфина Российской Федерации от 28.12.2001 N 119н, все операции по движению (поступление, перемещение, расходование) запасов должны оформляться первичными учетными документами.
Согласно пунктам 2, 6 Инструкции Минфина СССР N 156, Госбанка СССР N 30, ЦСУ СССР N 354/7, Минавтотранса РСФСР N 10/998 от 30.11.1983 "О порядке расчетов за перевозку грузов автомобильным транспортом" перевозка грузов автомобильным транспортом осуществляется только при наличии оформленной товарно-транспортной накладной утвержденной формы N 1-Т. Предприятия, организации и учреждения, осуществляющие перевозку грузов для нужд своего производства на собственных и арендуемых автомобилях, также обязаны оформлять товарно-транспортные накладные формы N 1-Т. Товарно-транспортная накладная является единственным документом, служащим для списания товарно-материальных ценностей у грузоотправителей и оприходования их у грузополучателей, а также для складского, оперативного и бухгалтерского учета.
Из смысла указанных нормативных актов следует, что товарно-транспортная накладная подтверждает как факт получения груза от грузоотправителя, так и факт получения груза от определенного поставщика, то есть подтверждает реальность конкретных хозяйственных операций по перемещению груза. Вместе с тем, путевые листы не являются надлежащим первичным документом, подтверждающим указанный факт, поскольку в силу пунктов 3, 5, 6 приказа Минтранса Российской Федерации от 18.09.2008 N 152 "Об утверждении обязательных реквизитов и порядка заполнения путевых листов" путевые листы подтверждают сведения о работе конкретного транспортного средства, а не о перевозимом грузе.
Заполнение реквизитов путевых листов производится последовательно в соответствии с указаниями, утвержденными Приложением N 7 "Порядка изготовления, учета, заполнения и обработки путевого листа для грузового автомобиля) Инструкции о порядке расчетов за перевозку грузов автомобильным транспортом от 30.11.1983.
Из анализа представленных обществом доказательствам, подтверждающим перемещение спорного оборудования апелляционный суд установил следующее.
По договору лизинга N 711.
В подтверждение факта доставки спорного оборудования от ОАО "Саянмолоко" в адрес ЗАО "Тубинск" по договору лизинга N 711 от 28.09.2010 заявителем представлены путевые листы от 08.10.2010 N N 1858, 1837 и 1861 и ТТН.
Из анализа путевого листа от 08.10.2010 N 1861 и ТТН следует, что автомобилем КАМАЗ с гос. номером У220ОН перевезен асептический танк массой 20 тонн с использованием прицепа КМ1283 марки А496. Указанный прицеп имеет грузоподъемность 13 300 кг. Следовательно, на прицепе данной марки не мог быть перевезен груз массой 20 тонн.
Кроме того, спорное оборудование передано ЗАО "Тубинск" в адрес ОАО "Саянмолоко" по акту приема-передачи от 14.02.2011. В то же время согласно ТТН к путевому листу N 107.10 доставка упаковочного автомата Tetra Pak TR/7 зав. N 65046/50280 до ОАО "Саянмолоко" осуществлялась 19.10.2010; согласно ТТН к путевому листу N 97.10 доставка асептического танка до ОАО "Саянмолоко" осуществлялась 18.10.2010.
Иными словами, доставка оборудования от ЗАО "Тубинск" до ОАО "Саянмолоко" осуществлялась раньше, чем оборудование было передано по договору аренды от 07.02.2011 N 14-02-2011 и акту приема-передачи оборудования от 14.02.2011.
О нереальности перемещения оборудования дополнительно свидетельствуют также следующие факты.
Из имеющихся документов (контракт N Е09774, дополнительное соглашение к контракту от 11.03.2010 N Е09774, приложение 5-2 "Сертификат готовности оборудования линии к эксплуатации" к контракту, акт о выполнении работ от 29.12.2010) следует, что приобретенное ОАО "Саянмолоко" по контракту у ЗАО "Тетра Пак" оборудование (в том числе спорное оборудование, полученное ЗАО "Тубинск" по договору лизинга от 28.09.2010 N 711) было установлено и смонтировано по месту нахождения ОАО "Саянмолоко". Установка, монтаж и пусконаладочные работы спорного оборудования проводились представителями продавца ЗАО "Тетра Пак" в ноябре - декабре 2010 года.
Следовательно, работы по монтажу спорного оборудования на территории ОАО "Саянмолоко" окончены в декабре 2010 года, в связи с чем оборудование не могло быть перевезено на территорию ЗАО "Тубинск" в октябре 2010 года и обратно в феврале 2011 года.
По договору лизинга N 712.
В подтверждение факта доставки спорного оборудования от ОАО "Саянмолоко" в адрес ЗАО "Тубинск" по договору лизинга N 712 от 28.09.2010 заявителем представлены путевые листы от 01.10.2010 N 1557Ю от 22.10.2010 N N 2220, 2377, а также ТТН.
Согласно путевому листу от 01.10.2010 N 1557 емкость с перемешивающим устройством тип (Е-П) объемом 10 м куб перевозилась на автомобиле марки КАМА 55102 г/н А137ОВ24 без использования прицепа, водитель Непомнящих А., выезд разрешил механик Кононов Ю.А.
В соответствии с ТТН к путевому листу N 1557 масса перевозимого груза (брутто) - 1,7 тонн, груз принял зав. складом Кузнецова Л.П.
По показаниям Кононова Ю.А., который в 2010 году работал механиком в автопарке ЗАО "Тубинск", емкость 10 м куб. перевозилась с использованием автомобиля КАМАЗ 55102; данное транспортное средство является самосвалом; габариты кузова: длина - 5,2 м, ширина - 2,5 м (протокол допроса свидетеля от 30.10.2014 N 453).
Согласно техническим характеристикам автомобиль КАМАЗ 55102 - самосвал предназначен для перевозки сыпучих грузов сельскохозяйственного назначения; показатели кузова следующие: вместимость платформы 7,9 м3, внутренние размеры платформы - 5335 мм х 2320 мм х 635 мм; габаритные размеры автомобиля - длина 7570 мм, ширина 2500 мм высота 2900 мм, масса перевозимого груза 7000 кг, масса полная 15 630 кг, снаряженная масса - 8480 кг.
В соответствии с техническим паспортом габариты емкости с перемешивающим устройством тип (Е-П) объемом 10 м куб составляют: длина 4 214 мм, диаметр 2500 мм.
Согласно информации производителя емкости ОАО "ТЭСМО" при транспортировке емкость необходимо упаковывать во избежание механической деформации, царапин. Габаритные размеры с упаковкой емкости объемом 10 м куб. составляют: длина 4220 мм, высота - 2610 мм, ширина - 2510 мм.
Следовательно, емкость с перемешивающим устройством тип (Е-П) объемом 10 м куб. не могла быть перевезена на автомобиле марки КАМАЗ 55 102, так как габариты указанного оборудования превышают размеры кузова автомобиля по ширине.
Одна из емкостей с перемешивающим устройством тип (Е-П) объемом 30 м куб. согласно путевому листу от 22.10.2010 N 2220 перевозилась с использованием транспортного средства КАМАЗ рег. номер У220ОН с прицепом марки 1892, водитель Коваленко Андрей, выезд разрешил механик Кононов Ю.А.
Вторая емкость с перемешивающим устройством тип (Е-П) объемом 30 м куб. согласно путевому листу от 22.10.2010 N 2377 перевозилась с использованием транспортного средства КАМАЗ рег. номер С950ТЕ с прицепом марки МО1992, водитель Целлер С., выезд разрешил механик Кононов Ю.А.
В соответствии с ТТН масса перевозимого груза (брутто) - 3,32 т., груз принял зав. складом Кузнецова Л.П.
Согласно показаниям свидетеля Кузнецовой Л.П. заведующей центральным складом ЗАО "Тубинск", по путевым листам N N 2220 и 2377 ею было принято большегабаритное оборудование, упаковка деревянная (протокол допроса от 05.06.2013).
Главный бухгалтер ЗАО "Тубинск" Зарубенко С.В. в ходе допроса сообщила, что при перевозке емкости 30 куб. м (по путевому листу N 2220 использовался прицеп марки УТВА, госномер 1892 (протокол допроса от 22.10.2014).
Кононов Ю.А. (в 2010 году работал механиком в автопарке ЗАО "Тубинск") сообщил, что согласно путевому листу N 2220 емкость 30 м куб. перевозилась с использованием прицепа марки УТВА (протокол допроса от 30.10.2014 N 453_). Кроме того, свидетель сообщил, что возможно в путевом листе ошибочно указан этот прицеп марки А496 госномер КМ1283.
Согласно информации МВД России (вх. N 30714 от 05.11.2014) за гос.номер МВ1892 зарегистрирован прицеп марки УТВА, за госномером МО19992 зарегистрирован прицеп марки А4960000030.
В соответствии с ПТС 19ЕР085613 транспортное средство УТВА является полуприцепом цистерной.
Таким образом, емкость 30 м куб. невозможно было перевезти на прицепе марки УТВА, как это указано в путевом листе N 2220, поскольку данный прицеп является цистерной и не предназначен для перевозки габаритных грузов.
Прицеп марки А496 имеет следующие характеристики: полуприцеп самосвальный, внутренние платформы 7106 х 2220 мм.
Согласно паспорту емкости 30 м куб. имеют следующие габариты: длина (высота) емкости - 8964 мм, диаметр - 2480 мм.
Кроме того, производитель емкости ОАО "ТЭСМО" сообщил о необходимости упаковки при транспортировке, а также габаритные размеры с упаковкой емкости объемом 30 м куб.: длина 8970 мм, высота - 2610 мм, ширина - 2510 мм.
Таким образом, емкость 30 м куб., также невозможно было в упаковке перевезти на прицепе марки А496 из-за превышения габаритов подлежащего перевозке оборудования.
Согласно акту приема-передачи оборудования от 14.02.2011 ЗАО "Тубинск" передало ОАО "Саянмолоко", в том числе одну емкость с перемешивающим устройством тип (Е-П) объемом 10 м куб., две емкости с перемешивающим устройством тип (Е-П) объемом 30 м куб.
В соответствии с товарными разделами ТТН к путевым листам N N 57.02, 78.02 и 83.02 в феврале 2011 года от ЗАО "Тубинск" до ОАО "Саянмолоко" силами ОАО "АТП-2" осуществлялась доставка 3 (трех) емкостей 30 м куб. и 2 (двух) сыроизготовителей.
Между тем, в транспортном разделе ТТН к путевому листу N 78.02 указано, что были перевезены емкость 10 м куб и сыроизготовители. Масса перевезенной согласно ТТН к путевому листу N 78.02 емкости составляет 6 тонн, в то время как согласно ТТН к путевому листу N 1557 (доставка емкости 10 м куб. до ЗАО "Тубинск), а также паспорта емкости, составляет 1,7 тонн.
В ТТН к путевым листам N N 57.02 и 83.02 масса каждой емкости 30 м куб., также указана 6 тонн, тогда как в товаросопроводительных документах по доставке этих же емкостей до ЗАО "Тубинск" (ТТН к путевым листам N N 2220 и 2370) масса емкостей составляет 3,32 тонн, что соответствует данным паспортов емкостей.
Следовательно, в ТТН к путевым листам N N 57.02 и 83.02 содержится информация, противоречащая информации, указанной в ТТН к путевым листам N N 2220 и 2370.
Согласно ТТН к путевым листам N N 57.02 и 83.02 доставку емкостей 30 м куб от ЗАО "Тубинск" до ОАО "Саянмолоко" осуществлял водитель Шереметьев А.В., который сообщил, что в феврале 2011 года он в ОАО "АТП-2" не работал в связи с увольнением в августе - сентябре 2010 года, соответственно перевозку от ЗАО "Тубинск" до ОАО "Саянмолоко" в феврале 2011 года не осуществлял (протокол допроса от 14.11.2014 N 173).
По договору лизинга N 713 от 28.09.2010.
Согласно договору финансовой аренды (лизинга) от 28.09.2010 N 713 ЗАО "Тубинск" приобретает следующее оборудование: сыроизготовитель CVH100 зав. N 1101001 тип 41203; сыроизготовитель CVH100 зав. N 1101002 тип 41203.
Указанное оборудование получено ЗАО "Тубинск" по акту приема-передачи от 15.12.2010.
Согласно актам приема-передачи от 15.12.2010 N 5 и от 15.12.2010 б/н сыроизготовители были переданы от ОАО "Саянмолоко" в адрес ООО "Агротех" и от ООО "Агротех" в адрес ЗАО "Тубинск" 15.12.2010.
В подтверждение факта доставки спорного оборудования от ОАО "Саянмолоко" в адрес ЗАО "Тубинск" заявителем представлен путевой лист от 30.09.2010 N 1480 и ТТН.
Таким образом, перевозка сыроизготовителей осуществлялась ЗАО "Тубинск" ранее, чем оборудование было передано обществу от ООО "Агротех", и ранее, чем оно было передано от ОАО "Саянмолоко" в адрес ООО "Агротех".
Спорное оборудование впоследствии передано обществом в аренду ОАО "Саянмолоко" согласно договору аренды от 07.02.2011 N 14-02-2011 по акту приема-передачи оборудования от 14.02.2011.
Представленные заявителем в налоговый орган документы по доставке спорного оборудования от ЗАО "Тубинск" до ОАО "Саянмолоко" силами ОАО "АТП-2" имеют противоречия.
Согласно товарному разделу ТТН к путевому листу от 14.02.2011 N 78.02 были перевезены емкость 30 м куб. заводской номер Т936000/1 и сыроизготовители. В то же время в транспортном разделе ТТН к путевому листу N 78.02 указано, что были перевезены емкость 10 м куб. и сыроизготовители. Кроме того, имеются значительные расхождения в массе емкостей.
Согласно путевому листу от 30.09.2010 N 1480 сыроизготовители в количестве двух единиц перевозились на автомобиле КАМАЗ гос. номер Н134УУ с использованием прицепа марки 68-03, водитель Возмиллер О., выезд разрешил механик Кононов Ю.А.
Свидетель Кононов Ю.А. подтвердил, что доставка груза осуществлялась той датой, от которой выписан путевой лист.
Между тем из сведений, представленных ООО "АльпинаТехсервис", следует, что ОАО "Саянмолоко" были приобретены спорные сыроизготовители по агентскому договору от 06.09.2010 N 15 00402. Из представленной ООО "Альпина-Техсервис" таможенной декларации N 10130040/110211/0000702, ТТН от 03.02.2011 N 1374186 следует, что сыроизготовители марки CVH100 в количестве 2 штук, серийные номера 1101001, 1101002, тип 41203, были ввезены на территорию Российской Федерации в феврале 2011 года, доставлены до Саяногорска в феврале 2011 года.
Таким образом, спорное оборудование не могло быть перевезено в сентябре 2010 года, так как было ввезено на территорию Российской Федерации в феврале 2011 года.
Следовательно, представленные налогоплательщиком документы не подтверждают перемещение спорных сыроизготовителей по цепочке ОАО "Саянмолоко" - ООО "Агротех" - ЗАО "Тубинск" - ОАО "Саянмолоко".
Учитывая характер сделки, деловая (разумная) цель перемещения оборудования от ОАО "Саянмолоко" к ЗАО "Тубинск" и обратно отсутствует.
Оценивая указанные обстоятельства в их совокупности и системной взаимосвязи, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что действия общества и его контрагентов можно расценивать как согласованные действия взаимозависимых лиц, направленные на получение необоснованной налоговой выгоды. При этом снижение налоговых обязательств было продиктовано не разумными экономическими целями, а целью получения налоговой выгоды.
Кроме того, суд апелляционной инстанции принимает во внимание, что аналогичная правовая позиция изложена в судебных актах арбитражных судов по делам N А74-3397/2011, N А53-23377/2011, А33-15285/2013, N А3315596/20123, N А74-5958/2013, N А33-12196/2013, принятых в отношении взаимозависимых лиц ООО "Агротех", ЗАО "Сибирь-1", ЗАО "Искра Ленина".
Как указывалось ранее, определяющим условием для установления факта получения налогоплательщиком обоснованной налоговой выгоды является реальность совершенных хозяйственных операций. Данная правовая позиция изложена в Постановлениях Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 18162/09 от 20.04.2010 и N 15574/09 от 09.03.2010. Следовательно, при представлении налоговым органом доказательств невозможности совершения хозяйственных операций, налоговая выгода может быть признана необоснованной.
Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в Постановлении N 9299/08 от 11.11.2008 указал, что налоговые последствия в виде применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость правомерны лишь при наличии документов, отвечающих требованиям достоверности и подтверждающих реальные хозяйственные операции.
Указанные выше обстоятельства в совокупности свидетельствуют о необоснованности полученной заявителем налоговой выгоды в соответствии с пунктом 5 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53.
Апелляционный суд отклоняет довод заявителя о том, что выводы суда первой инстанции о согласованности действий заявителя и его контрагентов вступают в противоречие с выводом о том, что заключение специалиста ООО "Гарантия-Аудит" N 2./11 от 26.11.2015 касается цепочки юридических лиц.
Обстоятельства, изложенные в заключении специалиста ООО "Гарантия-Аудит" N 2/11 от 26.11.2015, не могут повлиять на вывод суда о направленности действий АО "Тубинск" на получение необоснованной налоговой выгоды.
Из заключения (т. 4, л.д. 37) следует, что поставленные вопросы и данные ответы касались размера налоговых платежей - при тех или иных условиях. Но при этом в качестве исходных данных специалистами не указывается на нереальность операций. Налоговые обязанности перед государством не определяются по методу сравнения, в каком случае платеж будет больше. Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в Постановления от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" указал, что что если суд на основании оценки представленных налоговым органом и налогоплательщиком доказательств придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции. На необходимость учета реального экономического смысла операций неоднократно указывал Высший Арбитражный Суд Российской Федерации в своих Постановлениях Президиума (от 03.07.2012 N 2341/12, от 23.07.2013 N 2852/13, от 09.04.2013 N 13986/12, от 12.03.2013 N 12992/12 и др.).
Кроме того, суд первой инстанции обоснованно отклонил довод налогоплательщика о том, что налоговый орган при доначислении налога на прибыль организаций за 2012 год не учел переплату за 2011 год в размере 2208 рублей.
В представленной обществом налоговой декларации по налогу на прибыль за 2011 год была заявлена сумма налога к уплате в размере 2208 рублей. Налоговой проверкой установлено, что за 2011 год обществом получен убыток в размере 118 710 рублей (стр. 102 оспариваемого решения). При определении налоговых обязательств общества по налогу на прибыль за 2012 год налоговым органом был учтен убыток, полученный в 2011 году. Таким образом, налоговой проверкой определены реальные налоговые обязательства общества по налогу на прибыль за 2012 год. Возникшая переплата по налогу на прибыль за 2011 год в размере 2208 рублей должна быть учтена при погашении недоимки (взыскании задолженности) по проверке. Указанная правовая позиция изложена в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 4050/12 от 25.09.2012.
Согласно пункту 2 статьи 87 Налогового кодекса Российской Федерации целью камеральной и выездной налоговых проверок является контроль за соблюдением налогоплательщиком, плательщиком сборов или налоговым агентом законодательства о налогах и сборах. Пунктом 4 статьи 89 Кодекса установлено, что предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов.
При проведении выездной налоговой проверки налоговый орган проверяет фактическую обязанность налогоплательщика по уплате налогов. При этом в случае неверного отражения в бухгалтерском и налоговом учете соответствующих сумм доходов и расходов налоговый орган должен проверить обоснованность их учета в соответствии с требованиями Налогового кодекса Российской Федерации, определить действительную обязанность по уплате налога и в случае выявления фактов неуплаты налога провести соответствующее доначисление.
Согласно статье 32 Кодекса налоговые органы осуществляют контроль за соблюдением законодательства о налогах и сборах, который предполагает обеспечение реализации всех норм налогового законодательства - как обязывающих налогоплательщика, так и предоставляющих ему гарантии.
Из положений пункта 1 статьи 3, пункта 2 статьи 87, пункта 4 статьи 89 Кодекса, устанавливающих принципы налогообложения, предмет и цели выездной налоговой проверки, а также положений пункта 3 статьи 100, пункта 8 статьи 101 Кодекса следует, что при вынесении решения по итогам налоговой проверки инспекцией должны быть определены реальные налоговые обязательства налогоплательщика, зафиксированы все факты неправильного исчисления налогов, повлекших за собой возникновение, как недоимки, так и излишнего исчисления налога.
На необходимость установления реального налогового обязательства указывал Высший Арбитражный суд Российской Федерации в Постановлениях от 29.10.2013 N 7764/13, от 03.07.2012 N 2341/12 и в том числе указывал, что обязанность по его определению лежит на налоговом органе - постановление от 10.04.2012 N 16282/11.
Ссылка заявителя на решения Арбитражного суда Красноярского края (N А74-3397/2011 - в отношении ООО "Агротех"; N А33-15285/2013 и N А33-12196/2013 - в отношении ЗАО "Сибирь-1"; N А33-11524/2013 и N А33-15596/2013, в отношении ЗАО "Искра Ленина") в подтверждение реальности лизинговых и арендных отношений является несостоятельной, поскольку то обстоятельство, что заключенные между контрагентами договоры недействительными не признавались, не равнозначно факту признания реальности хозяйственных операций. Признание сделок недействительными - один из способов защиты в гражданско-правовых отношениях, вместе с тем в задачи налоговых органов не входит участие в рассмотрении гражданско-правовых споров. Налоговые органы определяют налоговые последствия реальных экономических взаимоотношений. Спорные суммы НДС были исчислены обществом именно с сумм лизинговых платежей по договорам финансовой аренды (лизинга), в то время как факт движения спорного имущества был опровергнут.
Отсутствие выводов о недействительности сделок не исключает правомерность вывода о отсутствии реальной хозяйственной деятельности, из чего следует сделанный налоговыми органами вывод об отсутствии объекта налогообложения.
Таким образом, налоговым органом при проведении выездной налоговой проверки общества установлена реальная налоговая обязанность по уплате НДС с учетом выводов о нереальности хозяйственных операций по сдаче имущества в финансовую аренду (лизинг).
На основании изложенного, учитывая установленную реальную налоговую обязанность по уплате НДС, возложение на общество обязанности по сдаче уточненных налоговых деклараций за проверенный период, а также указание в решении налогового органа на внесение необходимых исправлений в документы бухгалтерского и налогового учета не противоречит действующему законодательству. Указанные требования налогового органа не умаляют обязанность заявителя по уплате НДС.
Апелляционный суд не соглашается с доводом заявителя жалобы об отсутствии у налогового органа права требовать внесения изменений в налоговый и бухгалтерский учет.
Статья 313 Налогового кодекса Российской Федерации дает общее понятие налогового учета.
Налогоплательщики исчисляют налоговую базу по итогам каждого отчетного (налогового) периода на основе данных налогового учета.
Налоговый учет - система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным настоящим Кодексом.
В случае, если в регистрах бухгалтерского учета содержится недостаточно информации для определения налоговой базы в соответствии с требованиями настоящей главы, налогоплательщик вправе самостоятельно дополнять применяемые регистры бухгалтерского учета дополнительными реквизитами, формируя тем самым регистры налогового учета, либо вести самостоятельные регистры налогового учета.
Налоговый учет осуществляется в целях формирования полной и достоверной информации о порядке учета для целей налогообложения хозяйственных операций, осуществленных налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода, а также обеспечения информацией внутренних и внешних пользователей для контроля за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью исчисления и уплаты в бюджет налога.
Система налогового учета организуется налогоплательщиком самостоятельно, исходя из принципа последовательности применения норм и правил налогового учета, то есть применяется последовательно от одного налогового периода к другому. Порядок ведения налогового учета устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения, утверждаемой соответствующим приказом (распоряжением) руководителя. Налоговые и иные органы не вправе устанавливать для налогоплательщиков обязательные формы документов налогового учета.
Отношения, связанные с бухгалтерским учетом, регулируются соответствующим Федеральным законом от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете".
Бухгалтерский учет - формирование документированной систематизированной информации об объектах, предусмотренных настоящим Федеральным законом, в соответствии с требованиями, установленными настоящим Федеральным законом, и составление на ее основе бухгалтерской (финансовой) отчетности (часть 2 статьи 1).
Экономический субъект обязан вести бухгалтерский учет в соответствии с настоящим Федеральным законом, если иное не установлено настоящим Федеральным законом (часть 1 статьи 6).
Таким образом, бухгалтерский учет должен фиксировать все события хозяйственной деятельности экономического субъекта, на его основе ведется налоговый учет, и на основе его результатов определяются налоговые обязанности. Следовательно, все эти понятия являются взаимосвязанными. В том случае, если налоговый орган приходит к выводу о том, что налоговые обязанности определены не верно, он вправе дать указания внести изменения и в бухгалтерский, и в налоговый учет - с целью приведения документации в соответствие с реальными отношениями и с целью устранения неопределенности и неясности в документах.
Часть 5 статьи 7 Закона Российской Федерации от 21.03.1991 N 943-1 "О налоговых органах Российской Федерации" предоставляет налоговым органам право требовать от руководителей и других должностных лиц проверяемых организаций, а также от граждан устранения выявленных нарушений законодательства о налогах и сборах, нарушений, связанных с исчислением и уплатой других обязательных платежей в бюджетную систему Российской Федерации, нарушений законодательства Российской Федерации, регулирующего предпринимательскую деятельность, а также контролировать выполнение указанных требований.
Кроме того, апелляционный суд учитывает пояснения налогового органа о том, что указание на необходимость сдачи уточненных налоговых деклараций и корректировке документов бухгалтерского учета является правом заявителя и не влияет на достоверность результатов проведенной проверки.
Данная позиция налогового органа подтверждается Письмом Федеральной налоговой службы от 21 ноября 2012 г. N АС-4-2/19576@, где указано следующее.
Согласно п. 1 ст. 81 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) при обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации:
а) факта неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию;
б) недостоверных сведений, а также ошибок, не приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик вправе внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию.
При этом предложение налогоплательщику внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета, указываемое в резолютивной части решения о привлечении (об отказе в привлечении) к ответственности за совершение налогового правонарушения, не означает обязанность налогоплательщика представить уточненные налоговые декларации, так как налоговые декларации не относятся к документам налогового учета, а представляют собой заявления налогоплательщика об объектах налогообложения, о полученных доходах и произведенных расходах, об источниках доходов, о налоговой базе, налоговых льготах, об исчисленной сумме налога и (или) о других данных, служащих основанием для исчисления и уплаты конкретных налогов (п. 1 ст. 80 Кодекса). Следовательно, указанное предложение налогоплательщику не должно формулироваться как предложение представить уточненные налоговые декларации (расчеты).
Вместе с тем Кодекс не ограничивает налогоплательщика во времени представления уточненных налоговых деклараций. Данному праву налогоплательщика на представление уточненной налоговой декларации корреспондирует полномочие налогового органа на ее проверку. При этом уточненная налоговая декларация может быть представлена после окончания налоговой проверки первичной (предыдущей) налоговой декларации по тому же налогу и за тот же налоговый (отчетный) период.
В случае если уточненная налоговая декларация представлена после вынесения решения по результатам рассмотрения материалов соответствующей камеральной (выездной) налоговой проверки, то налоговым органам необходимо руководствоваться положениями Письма ФНС России от 12.10.2011 N АС-5-2/1222дсп@.
Таким образом, предлагая обществу внесению исправлений в документы бухгалтерского и налогового учета налоговый орган действовал в пределах своей компетенции, в соответствии с законодательством и разъяснениями вышестоящего органа.
При таких обстоятельствах, требование общества о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Красноярскому краю N 54 от 26.12.2014 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части:
- - доначисления налога на прибыль в размере 503 753 рублей и пени в размере 87 021 рублей 06 копеек;
- - возложения на общество обязанности во внесению исправлений в документы бухгалтерского и налогового учета;
- - возложения на общество обязанности сдать уточненные налоговые декларации по налогу на прибыль за 2011 год;
- - исключения из налогооблагаемой базы по НДС выручки, поступившей за аренду лизингового оборудования;
- - возложения на общество обязанности сдать уточненные налоговые декларации по НДС,
удовлетворению не подлежит.
Как следует из материалов дела, факт совершения правонарушения в виде неперечисления в бюджет налога на доходы физических лиц, удержанного у налогоплательщиков, а также в виде неполной уплаты налога на добавленную стоимость заявителем не оспаривается. Доводов о неверном арифметическом расчете штрафов обществом не приведено.
Судом первой инстанции снижены размеры штрафов, определенных налоговым органом в 10 раз, в связи с чем размер штрафов, правомерно начисленных налоговым органом составил:
- по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации - штраф в размере 6724 рубля 28 копеек (67 242 рублей 80 копеек / 10 раз = 6724 рубля 28 копеек) за неполную уплату налога на добавленную стоимость; штраф в размере 3358 рублей 35 копеек (33 583 рубля 53 копейки / 10 раз = 3358 рублей 35 копеек) за неполную уплату налога на прибыль организаций,
- по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации - штраф в размере 145 207 рублей 24 копеек (1 452 072 рубля 40 копеек / 10 раз = 145 207 рублей 24 копейки) за не перечисление в бюджет налога на доходы физических лиц.
По существу сделанных судом первой инстанции выводов, с учетом совокупности всех установленных налоговым органом и судом смягчающих ответственность обстоятельств, о возможности снизить размеры штрафов, определенных налоговым органом в 10 раз, апелляционный суд пришел к следующим выводам.
Налоговый кодекс Российской Федерации предусматривает возможность снижения размера налоговых санкций, применяемых за совершение налогового правонарушения, при наличии обстоятельств, смягчающих ответственность.
Согласно пункту 4 статьи 112 Налогового кодекса Российской Федерации обстоятельства, смягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом либо налоговым органом, и учитываются ими при наложении санкций за налоговые правонарушения в порядке, установленном статьей 114 Кодекса.
Пункт 1 статьи 112 Налогового кодекса Российской Федерации закрепляет перечень обстоятельств, смягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения. Определенный законодателем в указанной норме перечень таких обстоятельств не является исчерпывающим. Согласно подпункту 3 пункта 1 статьи 112 Налогового кодекса Российской Федерации к смягчающим ответственность обстоятельствам могут быть отнесены и иные обстоятельства, которые судом, рассматривающим дело, могут быть признаны в качестве смягчающих ответственность.
В силу пункта 16 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 57 от 30.07.2013 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" если при рассмотрении дела, связанного с применением санкции за налоговое правонарушение, будет установлено наличие хотя бы одного из смягчающих ответственность обстоятельств (пункт 1 статьи 112 Кодекса), суд при определении размера подлежащего взысканию штрафа обязан в соответствии с пунктом 3 статьи 114 Кодекса уменьшить его размер не менее чем в два раза по сравнению с предусмотренным соответствующей нормой Кодекса.
Учитывая, что пунктом 3 статьи 114 Кодекса установлен лишь минимальный предел снижения налоговой санкции, суд по результатам оценки соответствующих обстоятельств (например, характера совершенного правонарушения, количества смягчающих ответственность обстоятельств, личности налогоплательщика, его материального положения) вправе уменьшить размер взыскания более чем в два раза.
Пленум Верховного Суда Российской Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 19 совместного Постановления N 41/9 от 11.06.1999 "О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации" указал, что поскольку пунктом 3 статьи 114 Налогового кодекса РФ установлен лишь минимальный предел снижения налоговой санкции, суд по результатам оценки соответствующих обстоятельств (например, характера совершенного правонарушения, количества смягчающих ответственность обстоятельств, личности налогоплательщика, его материального положения) вправе уменьшить размер взыскания и более чем в два раза.
Таким образом, из анализа указанных норм следует, что суд дает самостоятельную оценку таким обстоятельствам с точки зрения их влияния на совершенное налогоплательщиком правонарушение и делает вывод о том, принимать во внимание указанные обстоятельства при принятии судебного решения о взыскании налоговых санкций с налогоплательщика или нет.
Право установления и оценки обстоятельств, смягчающих или отягчающих ответственность, принадлежит суду.
На основании изложенного апелляционный суд отклоняет довод налогового органа о том, что суд не мог учитывать в качестве смягчающих обстоятельств обстоятельства, которые не были заявлены обществом при рассмотрении дела в налоговом органе.
Статьей 57 Конституции Российской Федерации определено, что каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы. В целях обеспечения выполнения этой публичной обязанности и возмещения ущерба, понесенного казной в результате ее неисполнения, законодатель вправе устанавливать меры принуждения в связи с несоблюдением законных требований государства. При этом в выборе принудительных мер законодатель ограничен требованиями справедливости, соразмерности и иными конституционными и общими принципами права.
Содержание названных принципов раскрывается в Постановлениях Конституционного Суда Российской Федерации от 27.01.1993, от 25.04.1995, от 17.12.1996, от 12.05.1998 и т.д. Из сформулированных в них правовых позиций, которые в соответствии со статьями 6, 79, 80 и 87 Федерального конституционного закона "О Конституционном Суде Российской Федерации" являются общеобязательными и действуют непосредственно, вытекает недопустимость чрезмерных ограничений конституционных прав, в том числе права на свободное использование своих способностей и имущества для предпринимательской и иной не запрещенной законом экономической деятельности.
Из оспариваемого решения N 54 от 26.12.2014 следует, что суммы штрафов снижены налоговым органом в 3 раза с учетом применения следующих обстоятельств, смягчающих ответственность общества: ЗАО "Тубинск" является сельскохозяйственным товаропроизводителем; общество на дату рассмотрения возражений по проверке вело уборочную компанию; значительные платежи по кредитам.
Указанные заявителем обстоятельства, такие, как отсутствие умысла на уклонение от уплаты налогов, совершение правонарушения по неосторожности; отсутствие негативных последствий для бюджета; добросовестность налогоплательщика, обоснованно не учтены судом первой инстанции в качестве обстоятельств, смягчающих ответственность, исходя из следующего.
Статья 106 Налогового кодекса Российской Федерации понятие налогового правонарушения трактует как виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, за которое Кодексом установлена ответственность.
В соответствии со статьей 110 Налогового кодекса Российской Федерации виновным в совершении налогового правонарушения признается лицо, совершившее противоправное деяние умышленно или по неосторожности (пункт 1). Налоговое правонарушение признается совершенным по неосторожности, если лицо, его совершившее, не осознавало противоправного характера своих действий (бездействия) либо вредного характера последствий, возникших вследствие этих действий (бездействия), хотя должно было и могло это осознавать (пункт 3).
Вместе с тем, в действиях заявителя усматривается вина в совершении вменяемых налоговых правонарушений в форме неосторожности. Не перечисляя в полном объеме налог, удержанный из доходов физических лиц, а также налог на прибыль организаций и налог на добавленную стоимость заявитель должен был осознавать вредный характер последствий, возникающих вследствие этих действий. Следовательно, событие налоговых правонарушений, их состав и вина общества во вмененных ему правонарушениях в форме неосторожности налоговым органом установлены и доказаны.
Отсутствие негативных последствий для бюджета и добросовестность налогоплательщика опровергнуты результатами выездной налоговой проверки, поскольку инспекцией установлен факт участия налогоплательщика в схеме, направленной на получение необоснованной налоговой выгоды, а также установлены негативные последствия для бюджета в виде неперечисления в бюджет налога на доходы физических лиц, налога на прибыль организаций и налога на добавленную стоимость.
Кроме того, сами по себе факты уплаты налогоплательщиком налогов в бюджет правомерно не расценены судом как обстоятельства, смягчающие ответственность, поскольку в силу статьи 57 Конституции Российской Федерации каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы, вследствие чего надлежащее исполнение обществом налоговых обязательств перед бюджетом является законной обязанностью налогоплательщика и не может быть признано смягчающим ответственность обстоятельством.
Осуществление заявителем социально-значимого вида деятельности в качестве сельскохозяйственного товаропроизводителя, а также тяжелое имущественное положение заявителя в связи с привлечением кредитных средств учтены налоговым органом при принятии оспариваемого решения, в результате чего сумма штрафов снижена в 3 раза.
Апелляционный суд соглашается с тем, что эти обстоятельства следовало учесть как смягчающие ответственность.
Вместе с тем, как обоснованно установлено судом первой инстанции, при определении размера штрафов необходимо учитывать, что общество "Тубинск" является основным градообразующим предприятием с. Тубинск, поскольку численность работников составляет 29,5% от численности населения с. Тубинск. Кроме того, АО "Тубинск" участвует в социально-экономических программах Красноярского края (обеспечение доступным жильем молодых семей, призовые места в конноспортивных соревнованиях, благоустройство территории села, предоставление детям бесплатных новогодних подарков).
Как было указано, у суда первой инстанции имелись основания для переоценки примененного налоговым органом размера штрафа.
Из Постановления Конституционного Суда Российской Федерации от 15.07.1999 N 11-П следует, что в целях обеспечения выполнения этой публичной обязанности и возмещения ущерба, понесенного казной в результате ее неисполнения, законодатель вправе устанавливать меры принуждения в связи с несоблюдением законных требований государства. Такие меры могут быть как правовосстановительными, обеспечивающими исполнение налогоплательщиком его конституционной обязанности по уплате налогов, то есть погашение недоимки и возмещение ущерба от несвоевременной и неполной уплаты налога, так и штрафными, возлагающими на нарушителей дополнительные выплаты в качестве меры ответственности (наказания). При этом в выборе принудительных мер законодатель ограничен требованиями справедливости, соразмерности и иными конституционными и общими принципами права.
Принцип соразмерности, выражающий требования справедливости, предполагает установление публично-правовой ответственности лишь за виновное деяние и ее дифференциацию в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, степени вины правонарушителя и иных существенных обстоятельств, обусловливающих индивидуализацию при применении взыскания.
Оценивая вышеизложенные обстоятельства в качестве смягчающих налоговую ответственность, суд не нарушил требования статей 112, 114 НК РФ.
Градообразующими организациями признаются юридические лица, численность работников которых составляет не менее двадцати пяти процентов численности работающего населения соответствующего населенного пункта (часть 1 статьи 169 Федерального закона от 26.10.2002 N 127-ФЗ "О несостоятельности (банкротстве)").
Законодательство выделяет градообразующие предприятия из числа иных хозяйствующих субъектов и устанавливает в отношении них особый правовой режим в связи с повышенной социальной важностью сохранения данных объектов. Сохранение градообразующего предприятия влияет на экономическую стабильность целого населенного пункта.
Общество доказало, что в настоящее время находится с сложной экономической ситуации. Данное обстоятельство было учтено налоговым органом. В силу этого возложение на общество дополнительного бремени по несению ответственности должно осуществляться с учетом целей ответственности - предупреждение совершения новых правонарушений, а не создание условий для несостоятельности предприятия.
Определенный судом первой инстанции штраф соразмерен и посилен обществу, исходя из представленных им документов.
Статус градообразующего предприятия в качестве обстоятельства, смягчающего налоговую ответственность, признается судебной практикой (постановления Федерального арбитражного суда Уральского округа от 16.01.2008 N Ф09-11113/07-С2 по делу N А50-21400/06, Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 05.07.2007 N А19-10869/06-18-Ф02-4061/07 по делу N А19-10869/06-18 и от 08.05.2007 N А19-10870/06-Ф02-2519/07 по делу N А19-10870/06, Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 19.11.2013 по делу N А27-547/2013, Федерального арбитражного суда Поволжского округа от 02.03.2010 по делу N А12-16083/2009).
Довод налогового органа о том, что признание смягчающим ответственность то обстоятельство, что заявитель является градообразующим предприятием и уменьшение размера санкций в 10 раз ставит АО "ТУБИНСК" в преимущественное положение перед другими налогоплательщиками, которые при наличии аналогичного количества сотрудников не могут ссылаться на рассматриваемое смягчающее обстоятельство как таковое в силу своего нахождения в более крупном населенном пункте отклоняется апелляционным судом, поскольку является предположительным, в то время как суд, учитывая принципы соразмерности и справедливости, в соответствии с нормами действующего законодательства в каждом конкретном случае устанавливает основания для снижения назначенного штрафа.
При этом суд первой инстанции обоснованно обратил внимание, что несмотря на имеющиеся экономические сложности общество не отказывается от своих социальных функций и продолжает участвовать в социально-экономических программах Красноярского края (обеспечение доступным жильем молодых семей, призовые места в конноспортивных соревнованиях, благоустройство территории села, предоставление детям бесплатных новогодних подарков).
Принцип справедливости при назначении наказания состоит не только в порицании со стороны государства противоправного поступка, но и в возможности учета положительных последствий гражданской инициативы со стороны общества.
Принятие организациями на себя дополнительных социальных обязательств, не возложенных на них законом, широко учитывается судами в качестве смягчающих налоговую ответственность обстоятельств (постановления Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 12.05.2014 по делу N А81-2271/2013, от 24.07.2013 по делу N А03-14193/2012, Федерального арбитражного суда Московского округа от 23.01.2014 N Ф05-16791/2013 по делу N А40-14698/13-91-51, Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 08.05.2013 по делу N А32-13690/2012, от 01.12.2008 N Ф08-7157/2008 по делу N А32-8244/2008-12/63, Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 11.04.2007 N А33-16188/06-Ф02-1765/07 по делу N А33-16188/06, Федерального арбитражного суда Уральского округа от 29.10.2013 N Ф09-11545/13 по делу N А76-4384/2013, от 18.07.2012 N Ф09-4362/12 по делу N А71-9532/2011, от 14.01.2008 N Ф09-10063/07-С2 по делу N А76-5704/07 (Определением Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 22.04.2008 N 2568/08 отказано в передаче данного дела в Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации).
Апелляционный суд учитывает а) добровольность участия в социальных программах со стороны общества; б) его добросовестность по отношению к осуществляемым им социальным функциям; в) долговременность такого участия, г) необходимость дополнительных финансовых средств для этих целей.
Установленные налоговым органом смягчающие ответственность обстоятельства - общество является сельскохозяйственным товаропроизводителем; общество на дату рассмотрения возражений по проверке вело уборочную компанию; общество имеет значительные платежи по кредитам, - не пересекаются и не являются взаимоисключающими или взаимодополняющими с установленными судом первой инстанции обстоятельствами. Статус градообразующего предприятия связан с соотношением числа жителей населенного пункта, где общество расположено, и числа его работников, а "сельскохозяйственный производитель" - вид экономической деятельности. Ведение уборочной компании не относится в осуществлению социально значимых функций. Участие в социально-экономических программах Красноярского края - самостоятельный вид деятельности, не связанный ни с сельским хозяйством, ни с уборочной компанией. Наличие большого числа кредитов - один из факторов, характеризующих тяжелое экономическое положение общества, несмотря на которое оно продолжает участвовать в вышеназванных программах.
По мнению апелляционного суда, иные доводы, на которые указывает налоговый орган (злостность поведения, построение сложной схемы для получения необоснованной налоговой выгоды с участием нескольких лиц, долговременность противоправного поведения, отказ общества от признания противоправности своих действий) - при условии их доказанности, могли бы выступать в качестве обстоятельств, отягчающих ответственность. Но однако они не могут служить опровержением вышеназванных обстоятельств, установленных в качестве смягчающих ответственность. И без надлежащей правовой квалификации и доказывания со стороны налогового органа суд не может учесть их как отягчающие.
На основании изложенного, суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы, оснований для отмены или изменения решения суда первой инстанции, предусмотренных статьей 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, не имеется.
При подаче заявления об оспаривании ненормативного правового акта и апелляционной жалобы налоговый орган на основании подпункта 1.1 пункта 1 статьи 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации освобожден от уплаты государственной пошлины.
Поскольку решение суда первой инстанции оставлено без изменения, а в удовлетворении апелляционной жалобы отказано, следовательно, в соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, статьей 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации, судебные расходы, связанные, в том числе с подачей апелляционной жалобы, подлежат отнесению на акционерное общество "ТУБИНСК".
Руководствуясь статьями 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Третий арбитражный апелляционный суд
постановил:
решение Арбитражного суда Красноярского края от "29" февраля 2016 года по делу N А33-9161/2015 оставить без изменения, апелляционные жалобы - без удовлетворения.
Настоящее постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев в Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа через арбитражный суд, принявший решение.
Председательствующий
Н.А.МОРОЗОВА
Судьи
Г.Н.БОРИСОВ
Д.В.ЮДИН
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ТРЕТЬЕГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 17.05.2016 ПО ДЕЛУ N А33-9161/2015
Разделы:Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ТРЕТИЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 17 мая 2016 г. по делу N А33-9161/2015
Резолютивная часть постановления объявлена "10" мая 2016 года.
Полный текст постановления изготовлен "17" мая 2016 года.
Третий арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Морозовой Н.А.,
судей: Борисова Г.Н., Юдина Д.В.,
секретаря судебного заседания Елистратовой О.М.,
при участии: от налогоплательщика (акционерного общества "ТУБИНСК") - Сергеева В.П., представителя по доверенности от 11.06.2015,
от налогового органа (Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Красноярскому краю) - Лишенко Ю.М., представителя по доверенности от 25.04.2016, Кащеевой М.А., представителя по доверенности от 05.08.2015,
рассмотрел в судебном заседании апелляционные жалобы акционерного общества "ТУБИНСК", Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Красноярскому краю
на решение Арбитражного суда Красноярского края
от "29" февраля 2016 года по делу N А33-9161/2015, принятое судьей Петракевич Л.О.,
установил:
акционерное общество "ТУБИНСК" (ИНН 2422392039, ОГРН 1032400741185) (далее - заявитель, АО "ТУБИНСК", общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Красноярского края с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Красноярскому краю (ИНН 2455023301, ОГРН 1042441400033) (далее - ответчик, налоговый орган) о признании недействительным решения от 26.12.2014 N 54 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части:
- - доначисления налога на прибыль в размере 503 753 рублей, пени в размере 87 021 рублей 06 копеек, штрафов в общей сумме 1 552 898 рублей 73 копеек;
- - возложения на общество обязанности во внесению исправлений в документы бухгалтерского и налогового учета;
- - возложения на общество обязанности сдать уточненные налоговые декларации по налогу на прибыль за 2011 год;
- - исключения из налогооблагаемой базы по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) выручки, поступившей за аренду лизингового оборудования;
- - возложения на общество обязанности сдать уточненные налоговые декларации по НДС.
Решением Арбитражного суда Красноярского края от "29" февраля 2016 года заявленное акционерным обществом "ТУБИНСК" требование удовлетворено частично.
Признано недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Красноярскому краю N 54 от 26.12.2014 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в части привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной:
- пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в виде штрафа в размере 60 518 рублей 52 копейки за неполную уплату налога на добавленную стоимость и в виде штрафа в размере 30 225 рублей 18 копеек за неполную уплату налога на прибыль организаций,
- статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 1 306 865 рублей 16 копеек за не перечисление в бюджет налога на доходы физических лиц,
как несоответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации.
В остальной части в удовлетворении заявленного требования отказано.
Не согласившись с данным судебным актом, заявитель и налоговый орган обратились в Третий арбитражный апелляционный суд с апелляционными жалобами, в которых просят обжалуемое решение суда первой инстанции отменить, принять по делу новый судебный акт.
В обоснование своей апелляционной жалобы заявитель ссылается на следующие обстоятельства.
- Решение от 26.12.2014 N 54 в части возложения на общество обязанности по сдаче уточненных налоговых деклараций за проверенный период противоречит статье 81 Налогового кодекса Российской Федерации (уточненные налоговые декларации подаются при самостоятельном обнаружении налогоплательщиком в ранее поданных декларациях фактов неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, до их выявления выездной налоговой проверкой).
- Решение N 54 от 26.12.2014 в части возложения на общество обязанности по внесению необходимых исправлений в документы бухгалтерского и налогового учета является неконкретным и непонятным для налогоплательщика. Неопределенность формулировки решения в указанной части обуславливает его фактическую неисполнимость.
- Согласно нормам налогового законодательства, налоговый орган неправомочен возлагать на налогоплательщика обязанность по внесению исправлений в бухгалтерский учет или документы бухгалтерского учета.
- Выводы суда первой инстанции о согласованности действий заявителя и его контрагентов вступают в противоречие с выводом о том, что заключение специалиста ООО "Гарантия-Аудит" N 2./11 от 26.11.2015 касается цепочки юридических лиц, в то время как в настоящем деле оценивается решение налогового органа, принятое по результатам выездной проверки в отношении АО "Тубинск".
- Предметом оценки в гражданско-правовых спорах, на которые сослался заявитель (N А74-3397/2011 - в отношении ООО "Агротех"; N А33-15285/2013 и N А33-12196/2013 - в отношении ЗАО "Сибирь-1"; N А33-11524/2013 и N А33-15596/2013 в отношении ЗАО "Искра Ленина") явились именно хозяйственные операции по договорам лизинга и аренды. Судебными решениями подтверждена реальность указанных хозяйственных отношений (операций), что свидетельствует об обоснованности получения заявителем налоговой выгоды.
В обоснование своей апелляционной жалобы налоговый орган ссылается на следующие обстоятельства.
- Судом первой инстанции в нарушение пункта 2 статьи 169 Арбитражного процессуального кодекса РФ не мотивировано, чем обусловлено уменьшение штрафных санкций в указанном размере при установлении лишь двух дополнительных смягчающих ответственность обстоятельств.
- Чрезмерное уменьшение штрафных санкций с учетом характера и обстоятельств совершения АО "ТУБИНСК" налоговых правонарушений нельзя признать соответствующим принципам справедливости и соразмерности применения взысканий, а также установленной государством мере ответственности за совершение налогового правонарушения, целью которой является предупреждение совершения лицом новых правонарушений. Кроме того, такое уменьшение привело к дисбалансу публичного и частного интереса при рассмотрении имущественного спора.
- Признание смягчающим ответственность того обстоятельства, что заявитель является градообразующим предприятием и уменьшение размера санкций в 10 раз ставит АО "ТУБИНСК" в преимущественное положение перед другими налогоплательщиками, которые при наличии аналогичного количества сотрудников не могут ссылаться на рассматриваемое смягчающее обстоятельство как таковое в силу своего нахождения в более крупном населенном пункте.
- Доводы о необходимости учета в качестве смягчающих ответственность обстоятельств тех фактов, что АО "ТУБИНСК" является основным градообразующим предприятием с. Тубинск и участвует в социально-экономических программах Красноярского края - не заявлялись обществом при рассмотрении дела налоговым органом и при подаче апелляционной жалобы на решение инспекции от 26.12.2014 N 54 в УФНС России по Красноярскому краю.
Представитель заявителя в судебном заседании изложил доводы своей апелляционной жалобы, просил отменить решение суда первой инстанции; возразил против доводов, изложенных в апелляционной жалобе налогового органа.
Представитель налогового органа в судебном заседании изложил доводы своей апелляционной жалобы, просил отменить решение суда первой инстанции; возразил против доводов, изложенных в апелляционной жалобе заявителя.
Апелляционная жалоба рассматривается в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
При рассмотрении настоящего дела судом апелляционной инстанции установлены следующие, имеющие значение для дела, обстоятельства.
Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 10 по Красноярскому краю проведена выездная налоговая проверка АО "Тубинск" по вопросам соблюдения налогового законодательства, в том числе при исчислении и уплате налога на прибыль и налога на добавленную стоимость за период с 01.01.2011 по 31.12.2012, а также по вопросам полноты и своевременности перечисления в бюджета НДФЛ (НА) за период с 01.01.2011 по 31.12.2013.
В результате выездной налоговой проверки инспекцией установлены следующие налоговые правонарушения:
1) неполная уплата налога на прибыль организаций за 2012 год в размере 503 753 рубля и налога на добавленную стоимость за 2 и 4 кварталы 2011 года, 1, 3 и 4 кварталы 2012 года в общей сумме 2 103 604 рублей в результате неправомерного применения налоговых вычетов по НДС и расходов при исчислении налога на прибыль организаций.
По мнению инспекции, представленные обществом к проверке первичные документы (договоры, счета-фактуры, товарно-транспортные накладные, составленные организациями-контрагентами) содержат недостоверные сведения о фактических хозяйственных операциях и не подтверждают реальность спорных сделок, вследствие чего не могут являться обоснованием правомерности принятия налога на добавленную стоимость к вычету и расходов по налогу на прибыль организаций к уменьшению налоговой базы. Действия налогоплательщика и его контрагентов направлены на получение необоснованной налоговой выгоды.
2) неполное и несвоевременное перечисление в бюджет НДФЛ, удержанного с доходов, выплаченных налогоплательщикам - физическим лицам, в размере 245 388 рублей 83 копеек (33 984 514 рублей 83 копейки - 33 739 126 рублей).
Результаты выездной налоговой проверки отражены в акте N 54 от 25.08.2014, врученном руководителю общества Штеле А.А. 26.08.2014.
Извещением N 121 от 26.08.2014 общество уведомлено о времени и месте рассмотрения материалов выездной налоговой проверки 29.09.2014 в 15 час. 00 мин.
Рассмотрение материалов проверки отложено инспекцией по ходатайству налогоплательщика на 09.10.2014 14 час. 00 мин. (извещение N 129 от 01.10.2014).
09.10.2014 налоговым органом принято решение N 54-ДМ о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля; срок рассмотрения материалов налоговой проверки продлен. По результатам проведения дополнительных мероприятий налогового контроля инспекцией составлена справка N 54-ДМ от 19.11.2014, врученной налогоплательщику 28.11.2014.
Извещением N 138 от 27.11.2014 налоговый орган уведомил налогоплательщика о том, что рассмотрение материалов выездной налоговой проверки состоится 22.12.2014 в 14 час. 00 мин.
Общество представило в инспекцию возражения на справку о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля N 54-МД от 19.11.2014.
Извещением N 140 от 22.12.2014 рассмотрение материалов проверки отложено на 26.12.2014 в 10 час. 00 мин.
Рассмотрение материалов выездной налоговой проверки проводилось с участием уполномоченного представителя АО "Тубинск" Сергеева В.П. по доверенности от 30.09.2014.
26.12.2014 заместителем начальника Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 10 по Красноярскому краю принято решение N 54 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, согласно резолютивной части которого обществу предложено уплатить 503 753 рублей налога на прибыль организаций за 2012 год и 87 021 рублей 06 копеек пени; 1 008 642 рублей налога на добавленную стоимость за 4 квартал 2011 года, 1, 3 и 4 кварталы 2012 года и 174 649 рублей 78 копеек пени.
Кроме того, оспариваемым решением общество привлечено к ответственности, предусмотренной:
- - пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде 100 826 рублей 33 копеек штрафа, в том числе в виде штрафа в размере 67 242 рубля 80 копеек - за неполную уплату налога на добавленную стоимость и в виде штрафа в размере 33 583 рублей 53 копеек - за неполную уплату налога на прибыль организаций;
- - статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации за неправомерное неперечисление в установленный Кодексом срок сумм НДФЛ (НА) - в виде штрафа в размере 1 452 072 рублей 40 копеек.
Суммы штрафов снижены налоговым органом в 3 раза с учетом применения следующих обстоятельств, смягчающих ответственность общества: ЗАО "Тубинск" является сельскохозяйственным товаропроизводителем; общество на дату рассмотрения возражений по проверке вело уборочную компанию; общество осуществляет значительные платежи по кредитам.
Согласно пунктам 5 и 6 резолютивной части оспариваемого решения N 54 от 26.12.2014 обществу предложено:
- - внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета;
- - сдать уточненные налоговые декларации по налогу на прибыль организаций за 2011 год и по налогу на добавленную стоимость за 1, 2 и 3 кварталы 2011 года, а также за 2 квартал 2012 года.
Решение N 54 от 26.12.2014 получено директором общества Штеле А.А. 16.01.2015.
Общество обжаловало решение Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 10 по Красноярскому краю N 54 от 26.12.2014 в вышестоящий налоговый орган - Управление Федеральной налоговой службы по Красноярскому краю.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Красноярскому краю N 2.12-13/05752@ от 14.04.2013 апелляционная жалоба общества оставлена без удовлетворения.
30.10.2015 АО "Тубинск" обратилось в Управление Федеральной налоговой службы по Красноярскому краю с жалобой, согласно которой просило отменить решение Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 10 по Красноярскому краю N 54 от 26.12.2014 в следующей части:
- - доначисления налога на прибыль в размере 503 753 рублей, пени в размере 87 021 рублей 06 копеек, штрафов в общей сумме 1 552 898 рублей 73 копейки;
- - возложения на общество обязанности во внесению исправлений в документы бухгалтерского и налогового учета;
- - возложения на общество обязанности сдать уточненные налоговые декларации по налогу на прибыль за 2011 год;
- - исключения из налогооблагаемой базы по НДС выручки, поступившей за аренду лизингового оборудования;
- - возложения на общество обязанности сдать уточненные налоговые декларации по НДС.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Красноярскому краю от 13.11.2015 жалоба АО "Тубинск" оставлена без рассмотрения на основании подпункта 4 пункта 1 статьи 139.3 Налогового кодекса Российской Федерации в связи с тем, что оценка правомерности доначисления налога на прибыль в сумме 503 753 рублей, соответствующих сумме пени и штрафа по оспариваемому эпизоду дана решением от 14.04.2015.
Не согласившись с решением Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 10 по Красноярскому краю N 54 от 26.12.2014, считая его нарушающим права и законные интересы общества, 30.04.2015 АО "Тубинск" обратилось в Арбитражный суд Красноярского края с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, о признании его недействительным в следующей части:
- - доначисления налога на прибыль в размере 503 753 рублей, пени в размере 87 021 рублей 06 копеек, штрафов в общей сумме 1 552 898 рублей 73 копейки;
- - возложения на общество обязанности во внесению исправлений в документы бухгалтерского и налогового учета;
- - возложения на общество обязанности сдать уточненные налоговые декларации по налогу на прибыль за 2011 год;
- - исключения из налогооблагаемой базы по НДС выручки, поступившей за аренду лизингового оборудования;
- - возложения на общество обязанности сдать уточненные налоговые декларации по НДС.
Оценив обстоятельства дела и исследованные по делу доказательства в их совокупности, апелляционный суд пришел к следующим выводам.
В соответствии со статьей 123 Конституции Российской Федерации, статьями 7, 8, 9 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, судопроизводство осуществляется на основе состязательности и равенства сторон. В соответствии со статьей 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основания своих требований и возражений, представить доказательства.
В силу части 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действия (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.
Согласно части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).
Из положений статьи 197, 198, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации следует, что для признания оспариваемых ненормативных правовых актов недействительными, решений и действий (бездействия) незаконными необходимо наличие одновременно двух условий - несоответствие их закону или иным нормативным правовым актам и нарушение ими прав и охраняемых законом интересов субъектов в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.
При этом, исходя из правил распределения бремени доказывания, установленных статьями 65, 198, 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, обязанность доказывания факта нарушения своих прав и законных интересов возлагается на заявителя.
При этом обязанность государственного органа по доказыванию соответствия оспариваемых действий (бездействий) закону или иному нормативному правовому акту не освобождает заявителя от доказывания нарушения прав и законных интересов лиц в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности оспариваемыми действиями (бездействиями).
В предмет доказывания правомерности принятия налоговым органом по результатам налоговой проверки решения о привлечении к налоговой ответственности входит соблюдение налоговым органом процедуры рассмотрения материалов проверки. Нарушений прав налогоплательщика при рассмотрении материалов проверки судом не установлено.
Суд первой инстанции, отказывая обществу в удовлетворении заявленного требования, пришел к выводам о том, что требование общества о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Красноярскому краю N 54 от 26.12.2014 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части:
- - доначисления налога на прибыль в размере 503 753 рублей и пени в размере 87 021 рублей 06 копеек;
- - возложения на общество обязанности во внесению исправлений в документы бухгалтерского и налогового учета;
- - возложения на общество обязанности сдать уточненные налоговые декларации по налогу на прибыль за 2011 год;
- - исключения из налогооблагаемой базы по НДС выручки, поступившей за аренду лизингового оборудования;
- - возложения на общество обязанности сдать уточненные налоговые декларации по НДС,
удовлетворению не подлежит.
Суд апелляционной инстанции соглашается с выводами суда первой инстанции по следующим основаниям.
Согласно статье 57 Конституции Российской Федерации, пункту 1 статьи 3, подпункту 1 пункта 1 статьи 23 и статье 45 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги в срок, установленный законодательством о налогах и сборах, вести бухгалтерский учет, составлять отчеты о финансово-хозяйственной деятельности, представлять налоговым органам необходимые для исчисления и уплаты налогов документы и сведения. Согласно статье 52 НК РФ налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот.
В силу статьи 246 Налогового кодекса Российской Федерации заявитель является плательщиком налога на прибыль организаций.
В соответствии со статьей 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения налога на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибыль в целях главы 25 Кодекса признаются для российских организаций полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Кодекса.
Согласно пункту 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации в целях главы 25 Кодекса налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов за исключением расходов, указанных в статьи 270 Кодекса.
Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документально, оформленные в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Таким образом, из анализа норм статей 247 и 252 Кодекса следует, что к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций, могут быть отнесены только документально подтвержденные затраты.
В рассматриваемый период общество также должно было оплачивать НДС.
В соответствии с пунктом 1 статьи 174 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) уплата налога по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 - 3 пункта 1 статьи 146 настоящего Кодекса, на территории Российской Федерации производится по итогам каждого налогового периода исходя из фактической реализации (передачи) товаров (выполнения, в том числе для собственных нужд, работ, оказания, в том числе для собственных нужд, услуг) за истекший налоговый период равными долями не позднее 25-го числа каждого из трех месяцев, следующего за истекшим налоговым периодом, если иное не предусмотрено настоящей главой.
Уплата налога лицами, указанными в пункте 5 статьи 173 настоящего Кодекса, производится по итогам каждого налогового периода исходя из соответствующей реализации товаров (работ, услуг) за истекший налоговый период не позднее 25-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом (пункт 4 статьи 174 Кодекса).
В соответствии с пунктом 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации. На основании пункта 1 статьи 166 НК РФ сумма налога исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, определяемой в соответствии с пунктом статьи 154 НК РФ, как стоимость товаров (работ, услуг) с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.
Статьей 173 НК РФ определено, что сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 НК РФ. Если суммы вычетов превышают сумму исчисленного налога, положительная разница подлежит возмещению в порядке статьи 176 НК РФ.
В соответствии с пунктом 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.
Пунктом 2 статьи 171 НК РФ предусмотрено, что вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, а также товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.
Условия применения налоговых вычетов при исчислении налога на добавленную стоимость определены пунктом 1 статьи 172 НК РФ, согласно которому налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг). Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных названной статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.
Из содержания изложенных норм права следует, что документальное обоснование права на налоговый вычет сумм налога на добавленную стоимость, уплаченных контрагентам при приобретении товаров (работ, услуг), лежит на налогоплательщике. При этом исключена возможность использования в целях определения суммы налоговых вычетов расчетного метода.
Указанная правовая позиция изложена в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 09.03.2011 N 14473/10.
Из содержания положений главы 21 НК РФ, регулирующей порядок применения вычетов по налогу на добавленную стоимость, следует, что такие вычеты могут быть применены налогоплательщиком только при осуществлении реальных хозяйственных операций, подтвержденных документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.
Таким образом, для того, что бы включать какие либо суммы в состав расходов по налогу на прибыль или в налогооблагаемую базу по НДС, налогоплательщик должен представить надлежащим образом оформленные документы, отражающие реальные хозяйственные операции.
В соответствии с частью 1 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции, проводимые организацией, подтверждаются первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.
Данные первичных документов, составляемых при совершении хозяйственной операции, должны соответствовать фактическим обстоятельствам. Счета-фактуры составляются на основе уже имеющихся первичных документов и должны отражать конкретные факты хозяйственной деятельности, подтверждаемые такими документами. Предусмотренные статьей 169 НК РФ требования к порядку составления счетов-фактур относятся не только к полноте заполнения всех реквизитов, но и к достоверности содержащихся в них сведений.
Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 1 Постановления от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиками налоговой выгоды" разъяснил, что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.
Пленум Высшего Арбитражного суда Российской Федерации в пунктах 4 и 5 вышеназванного Постановления также разъяснил, что налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. О необоснованности налоговой выгоды может свидетельствовать отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств.
В Определении от 05.03.2009 N 468-О-О Конституционный Суд Российской Федерации указал, что налогоплательщик, не обеспечивший документальное подтверждение достоверности сведений и обоснованности требований, на основании которых претендует на получение налоговых вычетов, несет риск неблагоприятных последствий своего бездействия в виде невозможности принятия к вычету соответствующих сумм налога.
Налогоплательщик, в соответствии с частью 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, не освобожден от доказывания правомерности применения налоговых вычетов и требований о возмещении налога на добавленную стоимость из бюджета. При этом налогоплательщик должен представить пакет документов, который исключает различные противоречия и сомнения как с формальной точки зрения (оформление), так и фактической (осуществление финансово-хозяйственных операций).
Из материалов дела следует, что в проверяемый период общество "Тубинск" заявлено право на применение налоговых вычетов по НДС на сумму 7 051 184 рублей 48 копеек, а также включены в состав расходов, уменьшающих суммы доходов от реализации, учитываемые в целях исчисления налога на прибыль организаций, расходы в виде сумм лизинговых платежей по договорам финансовой аренды (лизинга), заключенных между ЗАО "Тубинск" и ООО "Агротех" за 2011 год на сумму 19 586 623 рублей 48 копеек, за 2012 год на сумму 19 586 623 рублей 48 копеек.
В подтверждение данного права обществом представлены в налоговый орган следующие документы:
- - договоры финансовой аренды (лизинга) от 28.09.2010 N 711, N 712 и N 713;
- - акты приема-передачи от 08.10.2010 б/н, от 30.09.2010 N 1, от 22.10.2010 N 2, б/н от 15.12.2010;
- - счета-фактуры N N 164, 167, 168, 169 от 31.03.2011, N N 494, 497, 498, 499 от 30.09.2011 N N 783, 786, 787, 788 от 30.09.2011, N 987, 990,991, 992 от 31.12.2011, N N 181, 184, 185, 186 от 30.03.2012, N N 535, 538, 539, 540 от 30.06.2012, N 816, 819, 820, 821 от 30.09.2011 N N 1016, 1019, 1020, 1021 от 31.12.2012;
- - путевые листы от 08.10.2010 N N 1858, 1837, 1861, от 01.10.2010 N 1557, от 22.10.2010 N 2220, от 30.09.2010 N 1480, а также товарно-транспортные накладные к указанным путевым листам.
В соответствии с пунктом 1.1. договоров финансовой аренды (лизинга) от 28.09.2010 N N 711, 712 и 713 Лизингодатель (ООО "Агротех") приобретает в собственность указанное Лизингополучателем (ЗАО "Тубинск") оборудование и предоставляет его в финансовую аренду (лизинг) Лизингополучателю для предпринимательских целей на условиях, оговоренных в договорах.
Пунктом 3.2 договоров предусмотрено, что Лизингополучатель доставляет предмет лизинга до места его эксплуатации самостоятельно и за свой счет со склада Продавца предмета лизинга по адресу: Республика Хакасия, г. Саяногорск, ул. Металлургов, 2.
- В подтверждение факта приобретения оборудования (предмета лизинга) представлен договор купли-продажи от 24.09.2010 N 301 с учетом дополнительного соглашения от 30.09.2010 N 1, согласно которому ОАО "Саянмолоко" продает, а ООО "Агротех" покупает оборудование на сумму 225 640 185 рублей (включая НДС), в том числе: аппликатор крышки САР30 Е1ех зав. Номер 75721/00102; упаковщик в гофрокороб Tetra Pak CBP32 WASF с конвейерной системой для транспортировки пакетов зав. N 75725/00167; упаковочный автомат Tetra Pak TR/7 зав. N 65046/50280; асептический танк, 20 т зав. N Т 5844610981; емкости с перемешивающим устройством тип (Е-П) объемом 30 м куб., заводские номера Т936.000/1, Т936.000/2; емкость с перемешивающим устройством тип (Е-П) объем 1 - м. куб;
- сыроизготовители CVH100 зав. N N 1101001, 1101002 тип 41203.
В соответствии с пунктами 1.3, 2.1 договора N 301 Покупатель (ООО "Агротех") приобретает оборудование с целью дальнейшей передачи его в лизинг. Приемка оборудования по количеству, проверка его комплектности и качества осуществляются в месте его фактического нахождения на складе Продавца (ОАО "Саянмолоко") по адресу: Республика Хакасия, г. Саяногорск, ул. Металлургов, д. 2, в присутствии полномочных представителей сторон и оформляется актом приема-передачи оборудования.
Оборудование передано покупателю - ООО "Агротех" по следующим актам приема-передачи оборудования: от 08.10.2010 N 2 (аппликатор крышки САР30 Е1ех; упаковщик в гофрокороб Tetra Pak CBP32 WASF; упаковочный автомат Tetra Pak TR/7; Асептический танк, 20 т.); от 22.10.2010 N 3 (емкости с перемешивающим устройством тип (Е-П) объем 30 м3), от 30.09.2010 N 1 (емкость с перемешивающим устройством тип (Е-П) объем 10 м3); от 15.12.2010 N 5 (сыроизготовители CVH10011).
На основании договора аренды от 14.02.2011 N 14-02-2011 полученное по договорам лизинга оборудование передано ЗАО "Тубинск" (арендодателем) во временное владение и пользование ОАО "Саянмолоко" (арендатору). Срок аренды установлен с 14.02.2011 по 13.02.2016. Оборудование передано арендатору по акту приема-передачи от 14.02.2011.
Таким образом, в результате совершения названных хозяйственных операций спорное оборудование, приобретенное ООО "Агротех" у ОАО "Саянмолоко" по договору купли-продажи от 24.09.2010 N 301, передано ЗАО "Тубинск" по договорам лизинга от 28.09.2010 N N 711, 712 и 713 и впоследствии имущество поступило во временное пользование первоначальному владельцу (ОАО "Саянмолоко") на основании договора аренды от 14.02.2011 N 14-02-2011.
В соответствии с положениями статьи 20 Кодекса взаимозависимыми лицами для целей налогообложения признаются физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц, а именно:
1) одна организация непосредственно и (или) косвенно участвует в другой организации, и суммарная доля такого участия составляет более 20 процентов. Доля косвенного участия одной организации в другой через последовательность иных организаций определяется в виде произведения долей непосредственного участия организаций этой последовательности одна в другой;
2) одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу по должностному положению;
3) лица состоят в соответствии с семейным законодательством Российской Федерации в брачных отношениях, отношениях родства или свойства, усыновителя и усыновленного, а также попечителя и опекаемого.
В результате проведения мероприятий налогового контроля налоговый орган установил следующие обстоятельства.
Из информации, содержащейся в базе данных федерального информационного ресурса, следует, что единственным учредителем ООО "Агротех" является ОАО "Саянмолоко", директором ООО "Агротех" является Ануфриев Ф.А.
Директором ОАО "Саянмолоко" в проверяемом периоде являлся Левицкий В.А., который в качестве индивидуального предпринимателя являлся кредитором ООО "Агротех", а также членом совета директоров общества.
Директором ЗАО "Тубинск" до 21.04.2008 являлся Левицкий В.А., с 21.04.2008 директором является Штеле А.А.
Держателями акций АО "Тубинск" значатся ОАО "Саянмолоко" (49,9%), ЗАО "Агросибком-Инвест" (51,1%), в которых генеральным директором числится Левицкий В.А.
Из анализа движения денежных средств в рамках исполнения договоров в отношении спорного оборудования установлены факты кругового движения денежных средств по расчетным счетам взаимозависимых лиц, открытых в одном банке - Абаканском отделении N 8602 Сбербанка России.
Так, денежные средства, перечисленные АО "Тубинск" 30.09.2010 на расчетный счет лизингодателя (ООО "Агротех"), в этот же день переведены ООО "Агротех" на расчетный счет продавца (ОАО "Саянмолоко"), а затем - вновь на расчетный счет заявителя от ОАО "Саянмолоко".
Денежные средства в сумме 171.4 миллиона рублей, поступившие по договору займа на расчетный счет ООО "Агротех" от ОАО "Саянмолоко" 28.01.2011, в этот же день вернулись к источнику кредитования (обществу "Саянмолоко") с назначением платежа "оплата по договору от 24.09.2010 N 301).
Из выше указанных обстоятельств следует, что общество и его контрагенты (ООО "Агротех", ОАО "Саянмолоко") на протяжении всего периода осуществления спорных хозяйственных операций являлись взаимозависимыми лицами.
Согласно пункту 6 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 53 судам необходимо иметь в виду, что указанные в данном пункте обстоятельства (в том числе взаимозависимость участников сделок) сами по себе не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной. Однако эти обстоятельства в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, в частности, указанными в пункте 5 настоящего Постановления, могут быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.
В пунктах 9, 10 того же Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации указано, что установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.
Судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.
Факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности, и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом.
Налоговая выгода может быть также признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что деятельность налогоплательщика, его взаимозависимых или аффилированных лиц направлена на совершение операций, связанных с налоговой выгодой, преимущественно с контрагентами, не исполняющими своих налоговых обязанностей.
Исследуя материалы дела применительно к вышеуказанным обстоятельствам, суд апелляционной инстанции обоснованно установил, что объем и размер спорного оборудования, переданного по договорам лизинга от 28.09.2010, предполагают его перемещение с использованием транспорта, в связи с чем доставка (перемещение) товара должны быть подтверждены соответствующими транспортными документами.
В подтверждение факта доставки оборудования от ОАО "Саянмолоко" в адрес ЗАО "Тубинск" и обратно заявителем представлены в налоговый орган товарно-транспортные накладные с приложением путевых листов.
В соответствии с частью 1 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", действовавшего в спорном периоде, все хозяйственные операции, проводимые организацией, подтверждаются первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.
На основании пункта 11 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных приказом Минфина Российской Федерации от 28.12.2001 N 119н, все операции по движению (поступление, перемещение, расходование) запасов должны оформляться первичными учетными документами.
Согласно пунктам 2, 6 Инструкции Минфина СССР N 156, Госбанка СССР N 30, ЦСУ СССР N 354/7, Минавтотранса РСФСР N 10/998 от 30.11.1983 "О порядке расчетов за перевозку грузов автомобильным транспортом" перевозка грузов автомобильным транспортом осуществляется только при наличии оформленной товарно-транспортной накладной утвержденной формы N 1-Т. Предприятия, организации и учреждения, осуществляющие перевозку грузов для нужд своего производства на собственных и арендуемых автомобилях, также обязаны оформлять товарно-транспортные накладные формы N 1-Т. Товарно-транспортная накладная является единственным документом, служащим для списания товарно-материальных ценностей у грузоотправителей и оприходования их у грузополучателей, а также для складского, оперативного и бухгалтерского учета.
Из смысла указанных нормативных актов следует, что товарно-транспортная накладная подтверждает как факт получения груза от грузоотправителя, так и факт получения груза от определенного поставщика, то есть подтверждает реальность конкретных хозяйственных операций по перемещению груза. Вместе с тем, путевые листы не являются надлежащим первичным документом, подтверждающим указанный факт, поскольку в силу пунктов 3, 5, 6 приказа Минтранса Российской Федерации от 18.09.2008 N 152 "Об утверждении обязательных реквизитов и порядка заполнения путевых листов" путевые листы подтверждают сведения о работе конкретного транспортного средства, а не о перевозимом грузе.
Заполнение реквизитов путевых листов производится последовательно в соответствии с указаниями, утвержденными Приложением N 7 "Порядка изготовления, учета, заполнения и обработки путевого листа для грузового автомобиля) Инструкции о порядке расчетов за перевозку грузов автомобильным транспортом от 30.11.1983.
Из анализа представленных обществом доказательствам, подтверждающим перемещение спорного оборудования апелляционный суд установил следующее.
По договору лизинга N 711.
В подтверждение факта доставки спорного оборудования от ОАО "Саянмолоко" в адрес ЗАО "Тубинск" по договору лизинга N 711 от 28.09.2010 заявителем представлены путевые листы от 08.10.2010 N N 1858, 1837 и 1861 и ТТН.
Из анализа путевого листа от 08.10.2010 N 1861 и ТТН следует, что автомобилем КАМАЗ с гос. номером У220ОН перевезен асептический танк массой 20 тонн с использованием прицепа КМ1283 марки А496. Указанный прицеп имеет грузоподъемность 13 300 кг. Следовательно, на прицепе данной марки не мог быть перевезен груз массой 20 тонн.
Кроме того, спорное оборудование передано ЗАО "Тубинск" в адрес ОАО "Саянмолоко" по акту приема-передачи от 14.02.2011. В то же время согласно ТТН к путевому листу N 107.10 доставка упаковочного автомата Tetra Pak TR/7 зав. N 65046/50280 до ОАО "Саянмолоко" осуществлялась 19.10.2010; согласно ТТН к путевому листу N 97.10 доставка асептического танка до ОАО "Саянмолоко" осуществлялась 18.10.2010.
Иными словами, доставка оборудования от ЗАО "Тубинск" до ОАО "Саянмолоко" осуществлялась раньше, чем оборудование было передано по договору аренды от 07.02.2011 N 14-02-2011 и акту приема-передачи оборудования от 14.02.2011.
О нереальности перемещения оборудования дополнительно свидетельствуют также следующие факты.
Из имеющихся документов (контракт N Е09774, дополнительное соглашение к контракту от 11.03.2010 N Е09774, приложение 5-2 "Сертификат готовности оборудования линии к эксплуатации" к контракту, акт о выполнении работ от 29.12.2010) следует, что приобретенное ОАО "Саянмолоко" по контракту у ЗАО "Тетра Пак" оборудование (в том числе спорное оборудование, полученное ЗАО "Тубинск" по договору лизинга от 28.09.2010 N 711) было установлено и смонтировано по месту нахождения ОАО "Саянмолоко". Установка, монтаж и пусконаладочные работы спорного оборудования проводились представителями продавца ЗАО "Тетра Пак" в ноябре - декабре 2010 года.
Следовательно, работы по монтажу спорного оборудования на территории ОАО "Саянмолоко" окончены в декабре 2010 года, в связи с чем оборудование не могло быть перевезено на территорию ЗАО "Тубинск" в октябре 2010 года и обратно в феврале 2011 года.
По договору лизинга N 712.
В подтверждение факта доставки спорного оборудования от ОАО "Саянмолоко" в адрес ЗАО "Тубинск" по договору лизинга N 712 от 28.09.2010 заявителем представлены путевые листы от 01.10.2010 N 1557Ю от 22.10.2010 N N 2220, 2377, а также ТТН.
Согласно путевому листу от 01.10.2010 N 1557 емкость с перемешивающим устройством тип (Е-П) объемом 10 м куб перевозилась на автомобиле марки КАМА 55102 г/н А137ОВ24 без использования прицепа, водитель Непомнящих А., выезд разрешил механик Кононов Ю.А.
В соответствии с ТТН к путевому листу N 1557 масса перевозимого груза (брутто) - 1,7 тонн, груз принял зав. складом Кузнецова Л.П.
По показаниям Кононова Ю.А., который в 2010 году работал механиком в автопарке ЗАО "Тубинск", емкость 10 м куб. перевозилась с использованием автомобиля КАМАЗ 55102; данное транспортное средство является самосвалом; габариты кузова: длина - 5,2 м, ширина - 2,5 м (протокол допроса свидетеля от 30.10.2014 N 453).
Согласно техническим характеристикам автомобиль КАМАЗ 55102 - самосвал предназначен для перевозки сыпучих грузов сельскохозяйственного назначения; показатели кузова следующие: вместимость платформы 7,9 м3, внутренние размеры платформы - 5335 мм х 2320 мм х 635 мм; габаритные размеры автомобиля - длина 7570 мм, ширина 2500 мм высота 2900 мм, масса перевозимого груза 7000 кг, масса полная 15 630 кг, снаряженная масса - 8480 кг.
В соответствии с техническим паспортом габариты емкости с перемешивающим устройством тип (Е-П) объемом 10 м куб составляют: длина 4 214 мм, диаметр 2500 мм.
Согласно информации производителя емкости ОАО "ТЭСМО" при транспортировке емкость необходимо упаковывать во избежание механической деформации, царапин. Габаритные размеры с упаковкой емкости объемом 10 м куб. составляют: длина 4220 мм, высота - 2610 мм, ширина - 2510 мм.
Следовательно, емкость с перемешивающим устройством тип (Е-П) объемом 10 м куб. не могла быть перевезена на автомобиле марки КАМАЗ 55 102, так как габариты указанного оборудования превышают размеры кузова автомобиля по ширине.
Одна из емкостей с перемешивающим устройством тип (Е-П) объемом 30 м куб. согласно путевому листу от 22.10.2010 N 2220 перевозилась с использованием транспортного средства КАМАЗ рег. номер У220ОН с прицепом марки 1892, водитель Коваленко Андрей, выезд разрешил механик Кононов Ю.А.
Вторая емкость с перемешивающим устройством тип (Е-П) объемом 30 м куб. согласно путевому листу от 22.10.2010 N 2377 перевозилась с использованием транспортного средства КАМАЗ рег. номер С950ТЕ с прицепом марки МО1992, водитель Целлер С., выезд разрешил механик Кононов Ю.А.
В соответствии с ТТН масса перевозимого груза (брутто) - 3,32 т., груз принял зав. складом Кузнецова Л.П.
Согласно показаниям свидетеля Кузнецовой Л.П. заведующей центральным складом ЗАО "Тубинск", по путевым листам N N 2220 и 2377 ею было принято большегабаритное оборудование, упаковка деревянная (протокол допроса от 05.06.2013).
Главный бухгалтер ЗАО "Тубинск" Зарубенко С.В. в ходе допроса сообщила, что при перевозке емкости 30 куб. м (по путевому листу N 2220 использовался прицеп марки УТВА, госномер 1892 (протокол допроса от 22.10.2014).
Кононов Ю.А. (в 2010 году работал механиком в автопарке ЗАО "Тубинск") сообщил, что согласно путевому листу N 2220 емкость 30 м куб. перевозилась с использованием прицепа марки УТВА (протокол допроса от 30.10.2014 N 453_). Кроме того, свидетель сообщил, что возможно в путевом листе ошибочно указан этот прицеп марки А496 госномер КМ1283.
Согласно информации МВД России (вх. N 30714 от 05.11.2014) за гос.номер МВ1892 зарегистрирован прицеп марки УТВА, за госномером МО19992 зарегистрирован прицеп марки А4960000030.
В соответствии с ПТС 19ЕР085613 транспортное средство УТВА является полуприцепом цистерной.
Таким образом, емкость 30 м куб. невозможно было перевезти на прицепе марки УТВА, как это указано в путевом листе N 2220, поскольку данный прицеп является цистерной и не предназначен для перевозки габаритных грузов.
Прицеп марки А496 имеет следующие характеристики: полуприцеп самосвальный, внутренние платформы 7106 х 2220 мм.
Согласно паспорту емкости 30 м куб. имеют следующие габариты: длина (высота) емкости - 8964 мм, диаметр - 2480 мм.
Кроме того, производитель емкости ОАО "ТЭСМО" сообщил о необходимости упаковки при транспортировке, а также габаритные размеры с упаковкой емкости объемом 30 м куб.: длина 8970 мм, высота - 2610 мм, ширина - 2510 мм.
Таким образом, емкость 30 м куб., также невозможно было в упаковке перевезти на прицепе марки А496 из-за превышения габаритов подлежащего перевозке оборудования.
Согласно акту приема-передачи оборудования от 14.02.2011 ЗАО "Тубинск" передало ОАО "Саянмолоко", в том числе одну емкость с перемешивающим устройством тип (Е-П) объемом 10 м куб., две емкости с перемешивающим устройством тип (Е-П) объемом 30 м куб.
В соответствии с товарными разделами ТТН к путевым листам N N 57.02, 78.02 и 83.02 в феврале 2011 года от ЗАО "Тубинск" до ОАО "Саянмолоко" силами ОАО "АТП-2" осуществлялась доставка 3 (трех) емкостей 30 м куб. и 2 (двух) сыроизготовителей.
Между тем, в транспортном разделе ТТН к путевому листу N 78.02 указано, что были перевезены емкость 10 м куб и сыроизготовители. Масса перевезенной согласно ТТН к путевому листу N 78.02 емкости составляет 6 тонн, в то время как согласно ТТН к путевому листу N 1557 (доставка емкости 10 м куб. до ЗАО "Тубинск), а также паспорта емкости, составляет 1,7 тонн.
В ТТН к путевым листам N N 57.02 и 83.02 масса каждой емкости 30 м куб., также указана 6 тонн, тогда как в товаросопроводительных документах по доставке этих же емкостей до ЗАО "Тубинск" (ТТН к путевым листам N N 2220 и 2370) масса емкостей составляет 3,32 тонн, что соответствует данным паспортов емкостей.
Следовательно, в ТТН к путевым листам N N 57.02 и 83.02 содержится информация, противоречащая информации, указанной в ТТН к путевым листам N N 2220 и 2370.
Согласно ТТН к путевым листам N N 57.02 и 83.02 доставку емкостей 30 м куб от ЗАО "Тубинск" до ОАО "Саянмолоко" осуществлял водитель Шереметьев А.В., который сообщил, что в феврале 2011 года он в ОАО "АТП-2" не работал в связи с увольнением в августе - сентябре 2010 года, соответственно перевозку от ЗАО "Тубинск" до ОАО "Саянмолоко" в феврале 2011 года не осуществлял (протокол допроса от 14.11.2014 N 173).
По договору лизинга N 713 от 28.09.2010.
Согласно договору финансовой аренды (лизинга) от 28.09.2010 N 713 ЗАО "Тубинск" приобретает следующее оборудование: сыроизготовитель CVH100 зав. N 1101001 тип 41203; сыроизготовитель CVH100 зав. N 1101002 тип 41203.
Указанное оборудование получено ЗАО "Тубинск" по акту приема-передачи от 15.12.2010.
Согласно актам приема-передачи от 15.12.2010 N 5 и от 15.12.2010 б/н сыроизготовители были переданы от ОАО "Саянмолоко" в адрес ООО "Агротех" и от ООО "Агротех" в адрес ЗАО "Тубинск" 15.12.2010.
В подтверждение факта доставки спорного оборудования от ОАО "Саянмолоко" в адрес ЗАО "Тубинск" заявителем представлен путевой лист от 30.09.2010 N 1480 и ТТН.
Таким образом, перевозка сыроизготовителей осуществлялась ЗАО "Тубинск" ранее, чем оборудование было передано обществу от ООО "Агротех", и ранее, чем оно было передано от ОАО "Саянмолоко" в адрес ООО "Агротех".
Спорное оборудование впоследствии передано обществом в аренду ОАО "Саянмолоко" согласно договору аренды от 07.02.2011 N 14-02-2011 по акту приема-передачи оборудования от 14.02.2011.
Представленные заявителем в налоговый орган документы по доставке спорного оборудования от ЗАО "Тубинск" до ОАО "Саянмолоко" силами ОАО "АТП-2" имеют противоречия.
Согласно товарному разделу ТТН к путевому листу от 14.02.2011 N 78.02 были перевезены емкость 30 м куб. заводской номер Т936000/1 и сыроизготовители. В то же время в транспортном разделе ТТН к путевому листу N 78.02 указано, что были перевезены емкость 10 м куб. и сыроизготовители. Кроме того, имеются значительные расхождения в массе емкостей.
Согласно путевому листу от 30.09.2010 N 1480 сыроизготовители в количестве двух единиц перевозились на автомобиле КАМАЗ гос. номер Н134УУ с использованием прицепа марки 68-03, водитель Возмиллер О., выезд разрешил механик Кононов Ю.А.
Свидетель Кононов Ю.А. подтвердил, что доставка груза осуществлялась той датой, от которой выписан путевой лист.
Между тем из сведений, представленных ООО "АльпинаТехсервис", следует, что ОАО "Саянмолоко" были приобретены спорные сыроизготовители по агентскому договору от 06.09.2010 N 15 00402. Из представленной ООО "Альпина-Техсервис" таможенной декларации N 10130040/110211/0000702, ТТН от 03.02.2011 N 1374186 следует, что сыроизготовители марки CVH100 в количестве 2 штук, серийные номера 1101001, 1101002, тип 41203, были ввезены на территорию Российской Федерации в феврале 2011 года, доставлены до Саяногорска в феврале 2011 года.
Таким образом, спорное оборудование не могло быть перевезено в сентябре 2010 года, так как было ввезено на территорию Российской Федерации в феврале 2011 года.
Следовательно, представленные налогоплательщиком документы не подтверждают перемещение спорных сыроизготовителей по цепочке ОАО "Саянмолоко" - ООО "Агротех" - ЗАО "Тубинск" - ОАО "Саянмолоко".
Учитывая характер сделки, деловая (разумная) цель перемещения оборудования от ОАО "Саянмолоко" к ЗАО "Тубинск" и обратно отсутствует.
Оценивая указанные обстоятельства в их совокупности и системной взаимосвязи, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что действия общества и его контрагентов можно расценивать как согласованные действия взаимозависимых лиц, направленные на получение необоснованной налоговой выгоды. При этом снижение налоговых обязательств было продиктовано не разумными экономическими целями, а целью получения налоговой выгоды.
Кроме того, суд апелляционной инстанции принимает во внимание, что аналогичная правовая позиция изложена в судебных актах арбитражных судов по делам N А74-3397/2011, N А53-23377/2011, А33-15285/2013, N А3315596/20123, N А74-5958/2013, N А33-12196/2013, принятых в отношении взаимозависимых лиц ООО "Агротех", ЗАО "Сибирь-1", ЗАО "Искра Ленина".
Как указывалось ранее, определяющим условием для установления факта получения налогоплательщиком обоснованной налоговой выгоды является реальность совершенных хозяйственных операций. Данная правовая позиция изложена в Постановлениях Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 18162/09 от 20.04.2010 и N 15574/09 от 09.03.2010. Следовательно, при представлении налоговым органом доказательств невозможности совершения хозяйственных операций, налоговая выгода может быть признана необоснованной.
Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в Постановлении N 9299/08 от 11.11.2008 указал, что налоговые последствия в виде применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость правомерны лишь при наличии документов, отвечающих требованиям достоверности и подтверждающих реальные хозяйственные операции.
Указанные выше обстоятельства в совокупности свидетельствуют о необоснованности полученной заявителем налоговой выгоды в соответствии с пунктом 5 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53.
Апелляционный суд отклоняет довод заявителя о том, что выводы суда первой инстанции о согласованности действий заявителя и его контрагентов вступают в противоречие с выводом о том, что заключение специалиста ООО "Гарантия-Аудит" N 2./11 от 26.11.2015 касается цепочки юридических лиц.
Обстоятельства, изложенные в заключении специалиста ООО "Гарантия-Аудит" N 2/11 от 26.11.2015, не могут повлиять на вывод суда о направленности действий АО "Тубинск" на получение необоснованной налоговой выгоды.
Из заключения (т. 4, л.д. 37) следует, что поставленные вопросы и данные ответы касались размера налоговых платежей - при тех или иных условиях. Но при этом в качестве исходных данных специалистами не указывается на нереальность операций. Налоговые обязанности перед государством не определяются по методу сравнения, в каком случае платеж будет больше. Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в Постановления от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" указал, что что если суд на основании оценки представленных налоговым органом и налогоплательщиком доказательств придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции. На необходимость учета реального экономического смысла операций неоднократно указывал Высший Арбитражный Суд Российской Федерации в своих Постановлениях Президиума (от 03.07.2012 N 2341/12, от 23.07.2013 N 2852/13, от 09.04.2013 N 13986/12, от 12.03.2013 N 12992/12 и др.).
Кроме того, суд первой инстанции обоснованно отклонил довод налогоплательщика о том, что налоговый орган при доначислении налога на прибыль организаций за 2012 год не учел переплату за 2011 год в размере 2208 рублей.
В представленной обществом налоговой декларации по налогу на прибыль за 2011 год была заявлена сумма налога к уплате в размере 2208 рублей. Налоговой проверкой установлено, что за 2011 год обществом получен убыток в размере 118 710 рублей (стр. 102 оспариваемого решения). При определении налоговых обязательств общества по налогу на прибыль за 2012 год налоговым органом был учтен убыток, полученный в 2011 году. Таким образом, налоговой проверкой определены реальные налоговые обязательства общества по налогу на прибыль за 2012 год. Возникшая переплата по налогу на прибыль за 2011 год в размере 2208 рублей должна быть учтена при погашении недоимки (взыскании задолженности) по проверке. Указанная правовая позиция изложена в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 4050/12 от 25.09.2012.
Согласно пункту 2 статьи 87 Налогового кодекса Российской Федерации целью камеральной и выездной налоговых проверок является контроль за соблюдением налогоплательщиком, плательщиком сборов или налоговым агентом законодательства о налогах и сборах. Пунктом 4 статьи 89 Кодекса установлено, что предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов.
При проведении выездной налоговой проверки налоговый орган проверяет фактическую обязанность налогоплательщика по уплате налогов. При этом в случае неверного отражения в бухгалтерском и налоговом учете соответствующих сумм доходов и расходов налоговый орган должен проверить обоснованность их учета в соответствии с требованиями Налогового кодекса Российской Федерации, определить действительную обязанность по уплате налога и в случае выявления фактов неуплаты налога провести соответствующее доначисление.
Согласно статье 32 Кодекса налоговые органы осуществляют контроль за соблюдением законодательства о налогах и сборах, который предполагает обеспечение реализации всех норм налогового законодательства - как обязывающих налогоплательщика, так и предоставляющих ему гарантии.
Из положений пункта 1 статьи 3, пункта 2 статьи 87, пункта 4 статьи 89 Кодекса, устанавливающих принципы налогообложения, предмет и цели выездной налоговой проверки, а также положений пункта 3 статьи 100, пункта 8 статьи 101 Кодекса следует, что при вынесении решения по итогам налоговой проверки инспекцией должны быть определены реальные налоговые обязательства налогоплательщика, зафиксированы все факты неправильного исчисления налогов, повлекших за собой возникновение, как недоимки, так и излишнего исчисления налога.
На необходимость установления реального налогового обязательства указывал Высший Арбитражный суд Российской Федерации в Постановлениях от 29.10.2013 N 7764/13, от 03.07.2012 N 2341/12 и в том числе указывал, что обязанность по его определению лежит на налоговом органе - постановление от 10.04.2012 N 16282/11.
Ссылка заявителя на решения Арбитражного суда Красноярского края (N А74-3397/2011 - в отношении ООО "Агротех"; N А33-15285/2013 и N А33-12196/2013 - в отношении ЗАО "Сибирь-1"; N А33-11524/2013 и N А33-15596/2013, в отношении ЗАО "Искра Ленина") в подтверждение реальности лизинговых и арендных отношений является несостоятельной, поскольку то обстоятельство, что заключенные между контрагентами договоры недействительными не признавались, не равнозначно факту признания реальности хозяйственных операций. Признание сделок недействительными - один из способов защиты в гражданско-правовых отношениях, вместе с тем в задачи налоговых органов не входит участие в рассмотрении гражданско-правовых споров. Налоговые органы определяют налоговые последствия реальных экономических взаимоотношений. Спорные суммы НДС были исчислены обществом именно с сумм лизинговых платежей по договорам финансовой аренды (лизинга), в то время как факт движения спорного имущества был опровергнут.
Отсутствие выводов о недействительности сделок не исключает правомерность вывода о отсутствии реальной хозяйственной деятельности, из чего следует сделанный налоговыми органами вывод об отсутствии объекта налогообложения.
Таким образом, налоговым органом при проведении выездной налоговой проверки общества установлена реальная налоговая обязанность по уплате НДС с учетом выводов о нереальности хозяйственных операций по сдаче имущества в финансовую аренду (лизинг).
На основании изложенного, учитывая установленную реальную налоговую обязанность по уплате НДС, возложение на общество обязанности по сдаче уточненных налоговых деклараций за проверенный период, а также указание в решении налогового органа на внесение необходимых исправлений в документы бухгалтерского и налогового учета не противоречит действующему законодательству. Указанные требования налогового органа не умаляют обязанность заявителя по уплате НДС.
Апелляционный суд не соглашается с доводом заявителя жалобы об отсутствии у налогового органа права требовать внесения изменений в налоговый и бухгалтерский учет.
Статья 313 Налогового кодекса Российской Федерации дает общее понятие налогового учета.
Налогоплательщики исчисляют налоговую базу по итогам каждого отчетного (налогового) периода на основе данных налогового учета.
Налоговый учет - система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным настоящим Кодексом.
В случае, если в регистрах бухгалтерского учета содержится недостаточно информации для определения налоговой базы в соответствии с требованиями настоящей главы, налогоплательщик вправе самостоятельно дополнять применяемые регистры бухгалтерского учета дополнительными реквизитами, формируя тем самым регистры налогового учета, либо вести самостоятельные регистры налогового учета.
Налоговый учет осуществляется в целях формирования полной и достоверной информации о порядке учета для целей налогообложения хозяйственных операций, осуществленных налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода, а также обеспечения информацией внутренних и внешних пользователей для контроля за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью исчисления и уплаты в бюджет налога.
Система налогового учета организуется налогоплательщиком самостоятельно, исходя из принципа последовательности применения норм и правил налогового учета, то есть применяется последовательно от одного налогового периода к другому. Порядок ведения налогового учета устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения, утверждаемой соответствующим приказом (распоряжением) руководителя. Налоговые и иные органы не вправе устанавливать для налогоплательщиков обязательные формы документов налогового учета.
Отношения, связанные с бухгалтерским учетом, регулируются соответствующим Федеральным законом от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете".
Бухгалтерский учет - формирование документированной систематизированной информации об объектах, предусмотренных настоящим Федеральным законом, в соответствии с требованиями, установленными настоящим Федеральным законом, и составление на ее основе бухгалтерской (финансовой) отчетности (часть 2 статьи 1).
Экономический субъект обязан вести бухгалтерский учет в соответствии с настоящим Федеральным законом, если иное не установлено настоящим Федеральным законом (часть 1 статьи 6).
Таким образом, бухгалтерский учет должен фиксировать все события хозяйственной деятельности экономического субъекта, на его основе ведется налоговый учет, и на основе его результатов определяются налоговые обязанности. Следовательно, все эти понятия являются взаимосвязанными. В том случае, если налоговый орган приходит к выводу о том, что налоговые обязанности определены не верно, он вправе дать указания внести изменения и в бухгалтерский, и в налоговый учет - с целью приведения документации в соответствие с реальными отношениями и с целью устранения неопределенности и неясности в документах.
Часть 5 статьи 7 Закона Российской Федерации от 21.03.1991 N 943-1 "О налоговых органах Российской Федерации" предоставляет налоговым органам право требовать от руководителей и других должностных лиц проверяемых организаций, а также от граждан устранения выявленных нарушений законодательства о налогах и сборах, нарушений, связанных с исчислением и уплатой других обязательных платежей в бюджетную систему Российской Федерации, нарушений законодательства Российской Федерации, регулирующего предпринимательскую деятельность, а также контролировать выполнение указанных требований.
Кроме того, апелляционный суд учитывает пояснения налогового органа о том, что указание на необходимость сдачи уточненных налоговых деклараций и корректировке документов бухгалтерского учета является правом заявителя и не влияет на достоверность результатов проведенной проверки.
Данная позиция налогового органа подтверждается Письмом Федеральной налоговой службы от 21 ноября 2012 г. N АС-4-2/19576@, где указано следующее.
Согласно п. 1 ст. 81 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) при обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации:
а) факта неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию;
б) недостоверных сведений, а также ошибок, не приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик вправе внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию.
При этом предложение налогоплательщику внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета, указываемое в резолютивной части решения о привлечении (об отказе в привлечении) к ответственности за совершение налогового правонарушения, не означает обязанность налогоплательщика представить уточненные налоговые декларации, так как налоговые декларации не относятся к документам налогового учета, а представляют собой заявления налогоплательщика об объектах налогообложения, о полученных доходах и произведенных расходах, об источниках доходов, о налоговой базе, налоговых льготах, об исчисленной сумме налога и (или) о других данных, служащих основанием для исчисления и уплаты конкретных налогов (п. 1 ст. 80 Кодекса). Следовательно, указанное предложение налогоплательщику не должно формулироваться как предложение представить уточненные налоговые декларации (расчеты).
Вместе с тем Кодекс не ограничивает налогоплательщика во времени представления уточненных налоговых деклараций. Данному праву налогоплательщика на представление уточненной налоговой декларации корреспондирует полномочие налогового органа на ее проверку. При этом уточненная налоговая декларация может быть представлена после окончания налоговой проверки первичной (предыдущей) налоговой декларации по тому же налогу и за тот же налоговый (отчетный) период.
В случае если уточненная налоговая декларация представлена после вынесения решения по результатам рассмотрения материалов соответствующей камеральной (выездной) налоговой проверки, то налоговым органам необходимо руководствоваться положениями Письма ФНС России от 12.10.2011 N АС-5-2/1222дсп@.
Таким образом, предлагая обществу внесению исправлений в документы бухгалтерского и налогового учета налоговый орган действовал в пределах своей компетенции, в соответствии с законодательством и разъяснениями вышестоящего органа.
При таких обстоятельствах, требование общества о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Красноярскому краю N 54 от 26.12.2014 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части:
- - доначисления налога на прибыль в размере 503 753 рублей и пени в размере 87 021 рублей 06 копеек;
- - возложения на общество обязанности во внесению исправлений в документы бухгалтерского и налогового учета;
- - возложения на общество обязанности сдать уточненные налоговые декларации по налогу на прибыль за 2011 год;
- - исключения из налогооблагаемой базы по НДС выручки, поступившей за аренду лизингового оборудования;
- - возложения на общество обязанности сдать уточненные налоговые декларации по НДС,
удовлетворению не подлежит.
Как следует из материалов дела, факт совершения правонарушения в виде неперечисления в бюджет налога на доходы физических лиц, удержанного у налогоплательщиков, а также в виде неполной уплаты налога на добавленную стоимость заявителем не оспаривается. Доводов о неверном арифметическом расчете штрафов обществом не приведено.
Судом первой инстанции снижены размеры штрафов, определенных налоговым органом в 10 раз, в связи с чем размер штрафов, правомерно начисленных налоговым органом составил:
- по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации - штраф в размере 6724 рубля 28 копеек (67 242 рублей 80 копеек / 10 раз = 6724 рубля 28 копеек) за неполную уплату налога на добавленную стоимость; штраф в размере 3358 рублей 35 копеек (33 583 рубля 53 копейки / 10 раз = 3358 рублей 35 копеек) за неполную уплату налога на прибыль организаций,
- по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации - штраф в размере 145 207 рублей 24 копеек (1 452 072 рубля 40 копеек / 10 раз = 145 207 рублей 24 копейки) за не перечисление в бюджет налога на доходы физических лиц.
По существу сделанных судом первой инстанции выводов, с учетом совокупности всех установленных налоговым органом и судом смягчающих ответственность обстоятельств, о возможности снизить размеры штрафов, определенных налоговым органом в 10 раз, апелляционный суд пришел к следующим выводам.
Налоговый кодекс Российской Федерации предусматривает возможность снижения размера налоговых санкций, применяемых за совершение налогового правонарушения, при наличии обстоятельств, смягчающих ответственность.
Согласно пункту 4 статьи 112 Налогового кодекса Российской Федерации обстоятельства, смягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом либо налоговым органом, и учитываются ими при наложении санкций за налоговые правонарушения в порядке, установленном статьей 114 Кодекса.
Пункт 1 статьи 112 Налогового кодекса Российской Федерации закрепляет перечень обстоятельств, смягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения. Определенный законодателем в указанной норме перечень таких обстоятельств не является исчерпывающим. Согласно подпункту 3 пункта 1 статьи 112 Налогового кодекса Российской Федерации к смягчающим ответственность обстоятельствам могут быть отнесены и иные обстоятельства, которые судом, рассматривающим дело, могут быть признаны в качестве смягчающих ответственность.
В силу пункта 16 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 57 от 30.07.2013 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" если при рассмотрении дела, связанного с применением санкции за налоговое правонарушение, будет установлено наличие хотя бы одного из смягчающих ответственность обстоятельств (пункт 1 статьи 112 Кодекса), суд при определении размера подлежащего взысканию штрафа обязан в соответствии с пунктом 3 статьи 114 Кодекса уменьшить его размер не менее чем в два раза по сравнению с предусмотренным соответствующей нормой Кодекса.
Учитывая, что пунктом 3 статьи 114 Кодекса установлен лишь минимальный предел снижения налоговой санкции, суд по результатам оценки соответствующих обстоятельств (например, характера совершенного правонарушения, количества смягчающих ответственность обстоятельств, личности налогоплательщика, его материального положения) вправе уменьшить размер взыскания более чем в два раза.
Пленум Верховного Суда Российской Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 19 совместного Постановления N 41/9 от 11.06.1999 "О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации" указал, что поскольку пунктом 3 статьи 114 Налогового кодекса РФ установлен лишь минимальный предел снижения налоговой санкции, суд по результатам оценки соответствующих обстоятельств (например, характера совершенного правонарушения, количества смягчающих ответственность обстоятельств, личности налогоплательщика, его материального положения) вправе уменьшить размер взыскания и более чем в два раза.
Таким образом, из анализа указанных норм следует, что суд дает самостоятельную оценку таким обстоятельствам с точки зрения их влияния на совершенное налогоплательщиком правонарушение и делает вывод о том, принимать во внимание указанные обстоятельства при принятии судебного решения о взыскании налоговых санкций с налогоплательщика или нет.
Право установления и оценки обстоятельств, смягчающих или отягчающих ответственность, принадлежит суду.
На основании изложенного апелляционный суд отклоняет довод налогового органа о том, что суд не мог учитывать в качестве смягчающих обстоятельств обстоятельства, которые не были заявлены обществом при рассмотрении дела в налоговом органе.
Статьей 57 Конституции Российской Федерации определено, что каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы. В целях обеспечения выполнения этой публичной обязанности и возмещения ущерба, понесенного казной в результате ее неисполнения, законодатель вправе устанавливать меры принуждения в связи с несоблюдением законных требований государства. При этом в выборе принудительных мер законодатель ограничен требованиями справедливости, соразмерности и иными конституционными и общими принципами права.
Содержание названных принципов раскрывается в Постановлениях Конституционного Суда Российской Федерации от 27.01.1993, от 25.04.1995, от 17.12.1996, от 12.05.1998 и т.д. Из сформулированных в них правовых позиций, которые в соответствии со статьями 6, 79, 80 и 87 Федерального конституционного закона "О Конституционном Суде Российской Федерации" являются общеобязательными и действуют непосредственно, вытекает недопустимость чрезмерных ограничений конституционных прав, в том числе права на свободное использование своих способностей и имущества для предпринимательской и иной не запрещенной законом экономической деятельности.
Из оспариваемого решения N 54 от 26.12.2014 следует, что суммы штрафов снижены налоговым органом в 3 раза с учетом применения следующих обстоятельств, смягчающих ответственность общества: ЗАО "Тубинск" является сельскохозяйственным товаропроизводителем; общество на дату рассмотрения возражений по проверке вело уборочную компанию; значительные платежи по кредитам.
Указанные заявителем обстоятельства, такие, как отсутствие умысла на уклонение от уплаты налогов, совершение правонарушения по неосторожности; отсутствие негативных последствий для бюджета; добросовестность налогоплательщика, обоснованно не учтены судом первой инстанции в качестве обстоятельств, смягчающих ответственность, исходя из следующего.
Статья 106 Налогового кодекса Российской Федерации понятие налогового правонарушения трактует как виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, за которое Кодексом установлена ответственность.
В соответствии со статьей 110 Налогового кодекса Российской Федерации виновным в совершении налогового правонарушения признается лицо, совершившее противоправное деяние умышленно или по неосторожности (пункт 1). Налоговое правонарушение признается совершенным по неосторожности, если лицо, его совершившее, не осознавало противоправного характера своих действий (бездействия) либо вредного характера последствий, возникших вследствие этих действий (бездействия), хотя должно было и могло это осознавать (пункт 3).
Вместе с тем, в действиях заявителя усматривается вина в совершении вменяемых налоговых правонарушений в форме неосторожности. Не перечисляя в полном объеме налог, удержанный из доходов физических лиц, а также налог на прибыль организаций и налог на добавленную стоимость заявитель должен был осознавать вредный характер последствий, возникающих вследствие этих действий. Следовательно, событие налоговых правонарушений, их состав и вина общества во вмененных ему правонарушениях в форме неосторожности налоговым органом установлены и доказаны.
Отсутствие негативных последствий для бюджета и добросовестность налогоплательщика опровергнуты результатами выездной налоговой проверки, поскольку инспекцией установлен факт участия налогоплательщика в схеме, направленной на получение необоснованной налоговой выгоды, а также установлены негативные последствия для бюджета в виде неперечисления в бюджет налога на доходы физических лиц, налога на прибыль организаций и налога на добавленную стоимость.
Кроме того, сами по себе факты уплаты налогоплательщиком налогов в бюджет правомерно не расценены судом как обстоятельства, смягчающие ответственность, поскольку в силу статьи 57 Конституции Российской Федерации каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы, вследствие чего надлежащее исполнение обществом налоговых обязательств перед бюджетом является законной обязанностью налогоплательщика и не может быть признано смягчающим ответственность обстоятельством.
Осуществление заявителем социально-значимого вида деятельности в качестве сельскохозяйственного товаропроизводителя, а также тяжелое имущественное положение заявителя в связи с привлечением кредитных средств учтены налоговым органом при принятии оспариваемого решения, в результате чего сумма штрафов снижена в 3 раза.
Апелляционный суд соглашается с тем, что эти обстоятельства следовало учесть как смягчающие ответственность.
Вместе с тем, как обоснованно установлено судом первой инстанции, при определении размера штрафов необходимо учитывать, что общество "Тубинск" является основным градообразующим предприятием с. Тубинск, поскольку численность работников составляет 29,5% от численности населения с. Тубинск. Кроме того, АО "Тубинск" участвует в социально-экономических программах Красноярского края (обеспечение доступным жильем молодых семей, призовые места в конноспортивных соревнованиях, благоустройство территории села, предоставление детям бесплатных новогодних подарков).
Как было указано, у суда первой инстанции имелись основания для переоценки примененного налоговым органом размера штрафа.
Из Постановления Конституционного Суда Российской Федерации от 15.07.1999 N 11-П следует, что в целях обеспечения выполнения этой публичной обязанности и возмещения ущерба, понесенного казной в результате ее неисполнения, законодатель вправе устанавливать меры принуждения в связи с несоблюдением законных требований государства. Такие меры могут быть как правовосстановительными, обеспечивающими исполнение налогоплательщиком его конституционной обязанности по уплате налогов, то есть погашение недоимки и возмещение ущерба от несвоевременной и неполной уплаты налога, так и штрафными, возлагающими на нарушителей дополнительные выплаты в качестве меры ответственности (наказания). При этом в выборе принудительных мер законодатель ограничен требованиями справедливости, соразмерности и иными конституционными и общими принципами права.
Принцип соразмерности, выражающий требования справедливости, предполагает установление публично-правовой ответственности лишь за виновное деяние и ее дифференциацию в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, степени вины правонарушителя и иных существенных обстоятельств, обусловливающих индивидуализацию при применении взыскания.
Оценивая вышеизложенные обстоятельства в качестве смягчающих налоговую ответственность, суд не нарушил требования статей 112, 114 НК РФ.
Градообразующими организациями признаются юридические лица, численность работников которых составляет не менее двадцати пяти процентов численности работающего населения соответствующего населенного пункта (часть 1 статьи 169 Федерального закона от 26.10.2002 N 127-ФЗ "О несостоятельности (банкротстве)").
Законодательство выделяет градообразующие предприятия из числа иных хозяйствующих субъектов и устанавливает в отношении них особый правовой режим в связи с повышенной социальной важностью сохранения данных объектов. Сохранение градообразующего предприятия влияет на экономическую стабильность целого населенного пункта.
Общество доказало, что в настоящее время находится с сложной экономической ситуации. Данное обстоятельство было учтено налоговым органом. В силу этого возложение на общество дополнительного бремени по несению ответственности должно осуществляться с учетом целей ответственности - предупреждение совершения новых правонарушений, а не создание условий для несостоятельности предприятия.
Определенный судом первой инстанции штраф соразмерен и посилен обществу, исходя из представленных им документов.
Статус градообразующего предприятия в качестве обстоятельства, смягчающего налоговую ответственность, признается судебной практикой (постановления Федерального арбитражного суда Уральского округа от 16.01.2008 N Ф09-11113/07-С2 по делу N А50-21400/06, Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 05.07.2007 N А19-10869/06-18-Ф02-4061/07 по делу N А19-10869/06-18 и от 08.05.2007 N А19-10870/06-Ф02-2519/07 по делу N А19-10870/06, Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 19.11.2013 по делу N А27-547/2013, Федерального арбитражного суда Поволжского округа от 02.03.2010 по делу N А12-16083/2009).
Довод налогового органа о том, что признание смягчающим ответственность то обстоятельство, что заявитель является градообразующим предприятием и уменьшение размера санкций в 10 раз ставит АО "ТУБИНСК" в преимущественное положение перед другими налогоплательщиками, которые при наличии аналогичного количества сотрудников не могут ссылаться на рассматриваемое смягчающее обстоятельство как таковое в силу своего нахождения в более крупном населенном пункте отклоняется апелляционным судом, поскольку является предположительным, в то время как суд, учитывая принципы соразмерности и справедливости, в соответствии с нормами действующего законодательства в каждом конкретном случае устанавливает основания для снижения назначенного штрафа.
При этом суд первой инстанции обоснованно обратил внимание, что несмотря на имеющиеся экономические сложности общество не отказывается от своих социальных функций и продолжает участвовать в социально-экономических программах Красноярского края (обеспечение доступным жильем молодых семей, призовые места в конноспортивных соревнованиях, благоустройство территории села, предоставление детям бесплатных новогодних подарков).
Принцип справедливости при назначении наказания состоит не только в порицании со стороны государства противоправного поступка, но и в возможности учета положительных последствий гражданской инициативы со стороны общества.
Принятие организациями на себя дополнительных социальных обязательств, не возложенных на них законом, широко учитывается судами в качестве смягчающих налоговую ответственность обстоятельств (постановления Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 12.05.2014 по делу N А81-2271/2013, от 24.07.2013 по делу N А03-14193/2012, Федерального арбитражного суда Московского округа от 23.01.2014 N Ф05-16791/2013 по делу N А40-14698/13-91-51, Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 08.05.2013 по делу N А32-13690/2012, от 01.12.2008 N Ф08-7157/2008 по делу N А32-8244/2008-12/63, Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 11.04.2007 N А33-16188/06-Ф02-1765/07 по делу N А33-16188/06, Федерального арбитражного суда Уральского округа от 29.10.2013 N Ф09-11545/13 по делу N А76-4384/2013, от 18.07.2012 N Ф09-4362/12 по делу N А71-9532/2011, от 14.01.2008 N Ф09-10063/07-С2 по делу N А76-5704/07 (Определением Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 22.04.2008 N 2568/08 отказано в передаче данного дела в Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации).
Апелляционный суд учитывает а) добровольность участия в социальных программах со стороны общества; б) его добросовестность по отношению к осуществляемым им социальным функциям; в) долговременность такого участия, г) необходимость дополнительных финансовых средств для этих целей.
Установленные налоговым органом смягчающие ответственность обстоятельства - общество является сельскохозяйственным товаропроизводителем; общество на дату рассмотрения возражений по проверке вело уборочную компанию; общество имеет значительные платежи по кредитам, - не пересекаются и не являются взаимоисключающими или взаимодополняющими с установленными судом первой инстанции обстоятельствами. Статус градообразующего предприятия связан с соотношением числа жителей населенного пункта, где общество расположено, и числа его работников, а "сельскохозяйственный производитель" - вид экономической деятельности. Ведение уборочной компании не относится в осуществлению социально значимых функций. Участие в социально-экономических программах Красноярского края - самостоятельный вид деятельности, не связанный ни с сельским хозяйством, ни с уборочной компанией. Наличие большого числа кредитов - один из факторов, характеризующих тяжелое экономическое положение общества, несмотря на которое оно продолжает участвовать в вышеназванных программах.
По мнению апелляционного суда, иные доводы, на которые указывает налоговый орган (злостность поведения, построение сложной схемы для получения необоснованной налоговой выгоды с участием нескольких лиц, долговременность противоправного поведения, отказ общества от признания противоправности своих действий) - при условии их доказанности, могли бы выступать в качестве обстоятельств, отягчающих ответственность. Но однако они не могут служить опровержением вышеназванных обстоятельств, установленных в качестве смягчающих ответственность. И без надлежащей правовой квалификации и доказывания со стороны налогового органа суд не может учесть их как отягчающие.
На основании изложенного, суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы, оснований для отмены или изменения решения суда первой инстанции, предусмотренных статьей 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, не имеется.
При подаче заявления об оспаривании ненормативного правового акта и апелляционной жалобы налоговый орган на основании подпункта 1.1 пункта 1 статьи 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации освобожден от уплаты государственной пошлины.
Поскольку решение суда первой инстанции оставлено без изменения, а в удовлетворении апелляционной жалобы отказано, следовательно, в соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, статьей 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации, судебные расходы, связанные, в том числе с подачей апелляционной жалобы, подлежат отнесению на акционерное общество "ТУБИНСК".
Руководствуясь статьями 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Третий арбитражный апелляционный суд
постановил:
решение Арбитражного суда Красноярского края от "29" февраля 2016 года по делу N А33-9161/2015 оставить без изменения, апелляционные жалобы - без удовлетворения.
Настоящее постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев в Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа через арбитражный суд, принявший решение.
Председательствующий
Н.А.МОРОЗОВА
Судьи
Г.Н.БОРИСОВ
Д.В.ЮДИН
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)