Судебные решения, арбитраж
Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 02.08.2017
Постановление изготовлено в полном объеме 07.08.2017
Двадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего судьи Мордасова Е.В., судей Еремичевой Н.В. и Рыжовой Е.В., при ведении протокола судебного заседания секретарем Акимовой Ю.И., при участии в судебном заседании представителей от заявителя: Обыденникова А.В. (доверенность от 10.05.2017 N 19, паспорт), от заинтересованного лица: Головина В.Н. (доверенность от 25.11.2016 N 03-09/40284, удостоверение), рассмотрев в судебном заседании, проводимом путем использования систем видеоконференц-связи с Арбитражным судом Брянской области, апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Брянску на решение Арбитражного суда Брянской области от 22.05.2017 по делу N А09-20013/2016, принятое по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Премиум проект" (г. Брянск, ОГРН 1053244089447, ИНН 3250059860) к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Брянску (г. Брянск, ОГРН 1133256000008, ИНН 3257000008) о признании недействительным решения N 23 от 30.09.2016 в части,
установил:
следующее.
Общество с ограниченной ответственностью "Премиум проект" (далее - общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Брянской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы России по г. Брянску (далее - налоговый орган, инспекция) о признании недействительным решения N 23 от 30.09.2016 в части доначисления налога на прибыль организаций за 2015 год в размере 2 438 683 руб., начисления соответствующих сумм пени и штрафных санкций.
Решением Арбитражного суда Брянской области от 22.05.2017 заявленные требования удовлетворены.
Не согласившись с принятым решением, налоговый орган обратился в Двадцатый арбитражный апелляционный суд с жалобой, в которой просит решение отменить, принять по делу новый судебный акт.
В обоснование жалобы заявитель указывает, что оспариваемое решение является незаконным, необоснованным, несоответствующим фактическим обстоятельствам дела и принятым с нарушением норм материального права.
Инспекция настаивает, что арендные платежи не могут быть включены в расходы, уменьшающие налогооблагаемую базу для расчета налога на прибыль за 12 месяцев 2015 года. Указывает, что расходы по арендной плате, осуществляемые до начала строительства, подлежат включению в первоначальную стоимость объекта основных средств и списанию в расходы, учитываемые при налогообложении прибыли организации, путем начисления амортизации.
Общество по доводам жалобы возражало, просило оставить решение суда без изменения, а апелляционную жалобу без удовлетворения.
В судебном заседании стороны поддержали свои доводы, изложенные ранее.
Изучив материалы дела, исследовав и оценив имеющиеся в деле доказательства, обсудив доводы жалобы и возражений на нее, выслушав пояснения представителей сторон, суд апелляционной инстанции не находит оснований для изменения либо отмены обжалуемого судебного акта по следующим основаниям.
Из материалов дела следует, что Инспекцией ФНС России по г. Брянску в порядке статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации (далее также НК РФ) была проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2015 по 31.12.2015, в ходе которой в деятельности общества были выявлены нарушения налогового законодательства, нашедшие свое отражение в акте выездной налоговой проверки N 23 от 19.08.2016. По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки вынесено решение N 23 от 30.09.2016 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.
Указанным решением общество привлечено к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде взыскания штрафа в размере 118 252 руб. за неуплату налога на прибыль организаций за 2015 год (с учетом применения статей 112, 114 НК РФ). Кроме того, указанным решением налогоплательщику были доначислены налог на прибыль организаций в размере 3 047 476 руб. и пени по налогу на прибыль организаций в размере 80 985 руб.
Решением УФНС по Брянской области от 07.12.2016 апелляционная жалоба общества на решение инспекции в оспариваемой части оставлена без удовлетворения.
Полагая, что решение инспекции в оспариваемой части не соответствует закону, нарушает права и законные интересы налогоплательщика, общество обратилось в арбитражный суд с вышеуказанным заявлением.
Как следует из материалов дела, основанием для доначисления оспариваемых сумм налога на прибыль организаций, пени и штрафа послужил вывод налогового органа о неправомерном включении обществом в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией по налогу на прибыль организаций, суммы арендных платежей за арендуемые обществом земельные участки, на которых не ведется строительство, в размере 12 193 461 руб. 38 коп.
В ходе выездной налоговой проверки налоговая инспекция пришла к выводу, что расходы общества по арендной плате за земельные участки формируют расходы, связанные с жилищным строительством и должны учитываться при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций по мере признания доходов от реализации объектов жилого фонда или нежилых помещений, в связи с этим, ИФНС исключены из состава расходов за 2015 год расходы по арендной плате за земельные участки, используемые для комплексного освоения в целях жилищного строительства в размере 12 193 416 руб. 38 коп.
Удовлетворяя заявленные требования, суд первой инстанции правомерно руководствовался следующим.
На основании статьи 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, под которой для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.
В соответствии с пунктом 1 статьи 252 Налогового кодекса РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса).
Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Согласно пункту 2 статьи 252 Налогового кодекса РФ расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.
Расходы, связанные с производством и (или) реализацией, подразделяются на материальные расходы; расходы на оплату труда; суммы начисленной амортизации; прочие расходы (пункт 2 статьи 253 Налогового кодекса РФ).
В силу пункта 1 статьи 254 Налогового кодекса РФ к материальным расходам относятся затраты налогоплательщика на приобретение сырья и (или) материалов, используемых в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) и (или) образующих их основу либо являющихся необходимым компонентом при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг), в том числе материалов, используемых для упаковки и иной подготовки произведенных и (или) реализуемых товаров (включая предпродажную подготовку) и для других производственных и хозяйственных нужды (проведение испытаний, контроля, содержание, эксплуатацию основных средств и иные подобные цели); затраты на приобретение работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями или индивидуальными предпринимателями, а также на выполнение этих работ (оказание услуг) структурными подразделениями налогоплательщика.
В пункте 1 статьи 272 Налогового кодекса РФ установлено, что для организаций, применяющих метод начисления, расходы признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений статей 318 - 320 Кодекса.
Расходы на производство и реализацию, осуществленные в течение отчетного (налогового) периода, подразделяются на прямые и косвенные (статья 318 Налогового кодекса РФ).
В соответствии с пунктом 1 статьи 318 Налогового кодекса РФ к прямым расходам могут быть отнесены, в частности: материальные затраты, определяемые в соответствии с подпунктами 1 и 4 пункта 1 статьи 254 Кодекса; расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг, а также суммы единого социального налога, начисленного на указанные суммы расходов на оплату труда; суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг.
К косвенным расходам относятся все иные суммы расходов, за исключением внереализационных расходов, определяемых в соответствии со статьей 265 Кодекса, осуществляемых налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода.
Налогоплательщик самостоятельно определяет в учетной политике для целей налогообложения перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг).
На основании пункта 2 статьи 318 Налогового кодекса РФ сумма косвенных расходов на производство и реализацию, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода с учетом требований, предусмотренных настоящим Кодексом.
Прямые расходы относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены в соответствии со статьей 319 Кодекса (абзац второй пункта 2 статьи 318 Налогового кодекса РФ).
В соответствии с подпунктом к) пункта 1 статьи 264 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, учитываются, в частности, арендные платежи за арендуемое имущество (в том числе земельные участки).
Расходы по приобретению и (или) созданию амортизируемого имущества, а также расходы, осуществленные в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения объектов основных средств, в соответствии с пунктом 5 статьи 270 НК РФ не учитываются при определении налоговой базы.
В соответствии с пунктом 1 статьи 257 НК РФ первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение (а в случае, если основное средство получено налогоплательщиком безвозмездно - как сумма, в которую оценено такое имущество в соответствии с пунктом 8 статьи 250 НК РФ), сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением налога на добавленную стоимость и акцизов, кроме случаев, предусмотренных НК РФ.
Постановлением Госстроя Российской Федерации от 05.03.2004 N 15/1 утверждена и введена в действие "Методика определения стоимости строительной продукции на территории Российской Федерации" (далее - МДС 81-35.2004). Согласно пункту 4.78 МДС81-35.2004 в главу 1 сводного сметного расчета стоимости строительства "Подготовка площадок (территории) капитального ремонта" включаются средства на работы и затраты, связанные с отводом и освоением застраиваемой территории. К этим работам и затратам относится в том числе, плата за аренду земельного участка, предоставляемого на период проектирования и строительства объекта.
Как следует из материалов дела, общество включило в состав внереализационных расходов по налогу на прибыль организаций за 2015 год арендные платежи в общей сумме 12 193 416 руб. 38 коп. за земельные участки.
В ходе проверки налоговой инспекцией установлено, что общество в период с 01.01.2015 по 31.12.2015 на основании договоров аренды, заключенных с Управлением имущественных отношений Брянской области, арендовало вышеперечисленные земельные участки по адресу: г. Брянск, пойма реки Десна, ул. Флотская для комплексного освоения в целях жилищного строительства.
Из материалов дела следует, что ООО "Премиум проект" (арендатор) и Управление имущественных отношений Брянской области (арендодатель) заключили договоры аренды находящихся в областной собственности земельных участков для их комплексного освоения в целях жилищного строительства.
На основании актов приема-передачи указанные земельные участки 18.05.2011 переданы Управлением имущественных отношений Брянской области в аренду обществу.
В соответствии с пунктом 2.2.1 указанных договоров аренды под комплексным освоением земельных участков в целях жилищного и иного строительства понимается:
- - деятельность по подготовке документации по планировке территории в составе проекта планировки территории, проекта межевания территории в границах земельных участков и по обеспечению ее представления в Управление архитектуры и градостроительства Брянской области, Управление имущественных отношений Брянской области;
- - обеспечение единовременного либо поэтапного землеустройства и государственного кадастрового учета земельных участков в границах одного элемента планировочной структуры (квартала) или нескольких элементов планировочной структуры (кварталов), выделяемых в соответствии с документацией по планировке, разработанной Арендатором и представленной в установленном порядке уполномоченным органам государственной власти;
- - обустройство земельных участков посредством строительства (создания) для Брянской области объектов инженерной инфраструктуры в соответствии с документацией по планировке;
- - жилищное и иное строительство.
Пунктом 2.3 договоров аренды предусмотрено, что началом комплексного освоения земельных участков является дата подписания акта приема-передачи.
Постановлением Брянской городской администрации от 22.07.2011 N 1820-п, на основании постановлений Брянской городской администрации от 11.06.2010 N 1479-п "О разрешении ООО "Премиум проект" разработки проекта планировки территории по улице Флотской (пойма реки Десна) в Бежицком районе города Брянска" и Главы города Брянска от 19.05.2011 N 453-пг "О назначении публичных слушаний по проекту планировки территории по улице Флотской (пойма реки Десна) в Бежицком районе города Брянска для комплексного освоения в целях жилищного строительства" утвержден проект планировки территории по улице Флотской (пойма реки Десна) в Бежицком районе города Брянска для комплексного освоения в целях жилищного строительства.
Таким образом, материалами дела установлено, что налогоплательщик арендует земельные участки в ходе осуществления деятельности в качестве застройщика по строительству объектов недвижимости - жилых домов со встроенными (пристроенными) нежилыми помещениями и объектов инженерной инфраструктуры. Жилые и нежилые помещения в указанных жилых домах реализуются конечным пользователям по договорам долевого участия в строительстве и договорам купли-продажи. Таким образом, в учете налогоплательщика формируются затраты, осуществляемые за счет целевых взносов дольщиков (в рамках договоров долевого участия в строительстве), либо образующие стоимость готовой продукции (при реализации по договорам купли-продажи).
Судом первой инстанции было верно установлено, что жилые дома заявитель строил для продажи, в связи с чем, в силу пункта 1 статьи 257 Налогового кодекса Российской Федерации они не могли являться для налогоплательщика основными средствами, так как не предполагалось использование домов в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией. Соответственно суд первой инстанции верно заключил, что затраты по строительству этих домов не могут быть признаны формирующими первоначальную стоимость основных средств и включаемыми в состав расходов путем начисления амортизации.
Из положений пунктов 1, 2 статьи 318 НК РФ и пункта 3.2.11 Положений об учетной политике общество на 2015 год к прямым расходам в налоговом учете заявителя относятся только расходы, определяемые в соответствии со статьей 318 НК РФ: то есть материальные затраты, названные в подпунктах 1 и 4 пункта 1 статьи 254 настоящего Кодекса (это расходы на приобретение сырья и (или) материалов, используемых в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) и (или) образующих их основу либо являющихся необходимым компонентом при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) и расходы на приобретение комплектующих изделий, подвергающихся монтажу, и (или) полуфабрикатов, подвергающихся дополнительной обработке у налогоплательщика, а также расходы на оплату труда и амортизация. Иные расходы, в том числе спорные затраты по аренде земли, общество правомерно отнесло к косвенным расходам и в полном объеме включило в расходы текущего налогового периода.
Кроме того, спорные расходы согласно приведенной в пунктом 2 статьи 253 НК РФ классификации не являются материальными расходами, определяемыми статьи 254 НК РФ, а относятся к прочим расходам. Согласно подпункта 10 пункта 1 статьи 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся арендные (лизинговые) платежи за арендуемое (принятое в лизинг) имущество (в том числе земельные участки).
В силу подпункта 3 пункта 7 статьи 272 НК РФ датой осуществления внереализационных и прочих расходов признается дата расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров или дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, либо последнее число отчетного (налогового) периода - для расходов в виде арендных (лизинговых) платежей за арендуемое (принятое в лизинг) имущество.
С учетом вышеизложенного, суд первой инстанции правомерно заключил, что общество обоснованно учло спорные расходы в 2015 году, а не в периоде реализации квартир.
Судебная коллегия, отклоняя доводы апелляционной жалобы, считает необходимым отметить следующее.
Поскольку недвижимое имущество изначально строится для продажи иному собственнику, а не для осуществления предпринимательской деятельности путем использования построенного имущества (например, сдача в аренду, использование в качестве производственных площадей и пр.), оно не будет являться для налогоплательщика основными средствами. Таким образом, общество не сможет сформировать первоначальную стоимость основного средства, а потом списать расходы на арендную плату путем начисления амортизации в порядке, предусмотренном статьей 259 НК РФ.
Таким образом, если допустить правомерность действий налогового органа, права общества на уменьшение налогооблагаемой базы будут нарушены.
Оценив с соблюдением положений статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации представленные обществом в материалы дела документы о комплексном освоении территории суд первой инстанции пришел к правомерному к выводу о том, что на протяжении нескольких многих лет общество осуществляло работу по освоению всего земельного массива предназначенного для застройки. Приведенные работы велись одновременно на нескольких земельных участках, а результаты, полученные по итогам этих работ, относились к созданию условий для строительства всего микрорайона в целом, без привязки к конкретному земельному участку, обозначенному конкретным кадастровым номером.
Указанное обстоятельство подтверждается и документами проведенного аукциона на право предоставления земельных участков в аренду, проведенного Управлением имущественных отношений Брянской области 27.09.2010. Из представленных документов следует, что находящиеся в аренде в настоящее время земельные участки образованы из двух земельных массивов, предоставленных в аренду по результатам аукциона, и объединены одним целевым использованием - комплексное освоение в целях жилищного строительства.
Судебная коллегия поддерживает вывод суда первой инстанции о том, что в налоговом учете затраты по оплате арендных платежей за пользование земельными участками обществом правомерно включены в состав косвенных расходов, учитываемых для целей исчисления налога на прибыль организаций за 2015 год.
Из материалов дела также установлено, что в пункте 3.2.11 Положений об учетной политике общества на 2015 год налогоплательщик учел, что в состав косвенных расходов относятся расходы, определяемые в соответствии со статьей 318 Кодекса; к косвенным расходам - все иные суммы расходов, за исключением внереализационных.
Приняв во внимание указанный пункт Положений об учетной политике общества, в которых налогоплательщиком четко установлены составы прямых и косвенных расходов, учитывая при этом, что статья 318 Кодекса не относит материальные затраты на приобретение работ и услуг к прямым расходам, а затраты общества по арендной плате за земельные участки не формируют первоначальную стоимость квартир в жилых домах, поскольку эти объекты не являются для общества основными средствами, судебная коллегия соглашается с выводом суда первой инстанции о том, что спорные расходы относятся к косвенным и правомерно включены налогоплательщиком в расходы текущего отчетного (налогового) периода.
При таких обстоятельствах, арбитражный суд области правомерно удовлетворил требования общества.
Неправильного применения и толкования норм материального и процессуального права судом первой инстанции не допущено. Противоречий в оспариваемом судебном акте суд апелляционной инстанции не усмотрел. Оснований для изменения судебного акта и удовлетворения апелляционной жалобы не имеется.
Нарушений норм процессуального права, являющихся согласно пункту 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации безусловным основанием для отмены судебного акта, судом апелляционной инстанции также не установлено.
Двадцатый арбитражный апелляционный суд, руководствуясь 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,
постановил:
решение Арбитражного суда Брянской области от 22.05.2017 по делу N А09-20013/2016 оставить без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Центрального округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме. В соответствии с частью 1 статьи 275 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации кассационная жалоба на постановление суда подается через арбитражный суд первой инстанции.
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ДВАДЦАТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 07.08.2017 N 20АП-4142/17 ПО ДЕЛУ N А09-20013/2016
Разделы:Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ДВАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 7 августа 2017 г. по делу N А09-20013/2016
Резолютивная часть постановления объявлена 02.08.2017
Постановление изготовлено в полном объеме 07.08.2017
Двадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего судьи Мордасова Е.В., судей Еремичевой Н.В. и Рыжовой Е.В., при ведении протокола судебного заседания секретарем Акимовой Ю.И., при участии в судебном заседании представителей от заявителя: Обыденникова А.В. (доверенность от 10.05.2017 N 19, паспорт), от заинтересованного лица: Головина В.Н. (доверенность от 25.11.2016 N 03-09/40284, удостоверение), рассмотрев в судебном заседании, проводимом путем использования систем видеоконференц-связи с Арбитражным судом Брянской области, апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Брянску на решение Арбитражного суда Брянской области от 22.05.2017 по делу N А09-20013/2016, принятое по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Премиум проект" (г. Брянск, ОГРН 1053244089447, ИНН 3250059860) к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Брянску (г. Брянск, ОГРН 1133256000008, ИНН 3257000008) о признании недействительным решения N 23 от 30.09.2016 в части,
установил:
следующее.
Общество с ограниченной ответственностью "Премиум проект" (далее - общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Брянской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы России по г. Брянску (далее - налоговый орган, инспекция) о признании недействительным решения N 23 от 30.09.2016 в части доначисления налога на прибыль организаций за 2015 год в размере 2 438 683 руб., начисления соответствующих сумм пени и штрафных санкций.
Решением Арбитражного суда Брянской области от 22.05.2017 заявленные требования удовлетворены.
Не согласившись с принятым решением, налоговый орган обратился в Двадцатый арбитражный апелляционный суд с жалобой, в которой просит решение отменить, принять по делу новый судебный акт.
В обоснование жалобы заявитель указывает, что оспариваемое решение является незаконным, необоснованным, несоответствующим фактическим обстоятельствам дела и принятым с нарушением норм материального права.
Инспекция настаивает, что арендные платежи не могут быть включены в расходы, уменьшающие налогооблагаемую базу для расчета налога на прибыль за 12 месяцев 2015 года. Указывает, что расходы по арендной плате, осуществляемые до начала строительства, подлежат включению в первоначальную стоимость объекта основных средств и списанию в расходы, учитываемые при налогообложении прибыли организации, путем начисления амортизации.
Общество по доводам жалобы возражало, просило оставить решение суда без изменения, а апелляционную жалобу без удовлетворения.
В судебном заседании стороны поддержали свои доводы, изложенные ранее.
Изучив материалы дела, исследовав и оценив имеющиеся в деле доказательства, обсудив доводы жалобы и возражений на нее, выслушав пояснения представителей сторон, суд апелляционной инстанции не находит оснований для изменения либо отмены обжалуемого судебного акта по следующим основаниям.
Из материалов дела следует, что Инспекцией ФНС России по г. Брянску в порядке статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации (далее также НК РФ) была проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2015 по 31.12.2015, в ходе которой в деятельности общества были выявлены нарушения налогового законодательства, нашедшие свое отражение в акте выездной налоговой проверки N 23 от 19.08.2016. По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки вынесено решение N 23 от 30.09.2016 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.
Указанным решением общество привлечено к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде взыскания штрафа в размере 118 252 руб. за неуплату налога на прибыль организаций за 2015 год (с учетом применения статей 112, 114 НК РФ). Кроме того, указанным решением налогоплательщику были доначислены налог на прибыль организаций в размере 3 047 476 руб. и пени по налогу на прибыль организаций в размере 80 985 руб.
Решением УФНС по Брянской области от 07.12.2016 апелляционная жалоба общества на решение инспекции в оспариваемой части оставлена без удовлетворения.
Полагая, что решение инспекции в оспариваемой части не соответствует закону, нарушает права и законные интересы налогоплательщика, общество обратилось в арбитражный суд с вышеуказанным заявлением.
Как следует из материалов дела, основанием для доначисления оспариваемых сумм налога на прибыль организаций, пени и штрафа послужил вывод налогового органа о неправомерном включении обществом в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией по налогу на прибыль организаций, суммы арендных платежей за арендуемые обществом земельные участки, на которых не ведется строительство, в размере 12 193 461 руб. 38 коп.
В ходе выездной налоговой проверки налоговая инспекция пришла к выводу, что расходы общества по арендной плате за земельные участки формируют расходы, связанные с жилищным строительством и должны учитываться при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций по мере признания доходов от реализации объектов жилого фонда или нежилых помещений, в связи с этим, ИФНС исключены из состава расходов за 2015 год расходы по арендной плате за земельные участки, используемые для комплексного освоения в целях жилищного строительства в размере 12 193 416 руб. 38 коп.
Удовлетворяя заявленные требования, суд первой инстанции правомерно руководствовался следующим.
На основании статьи 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, под которой для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.
В соответствии с пунктом 1 статьи 252 Налогового кодекса РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса).
Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Согласно пункту 2 статьи 252 Налогового кодекса РФ расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.
Расходы, связанные с производством и (или) реализацией, подразделяются на материальные расходы; расходы на оплату труда; суммы начисленной амортизации; прочие расходы (пункт 2 статьи 253 Налогового кодекса РФ).
В силу пункта 1 статьи 254 Налогового кодекса РФ к материальным расходам относятся затраты налогоплательщика на приобретение сырья и (или) материалов, используемых в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) и (или) образующих их основу либо являющихся необходимым компонентом при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг), в том числе материалов, используемых для упаковки и иной подготовки произведенных и (или) реализуемых товаров (включая предпродажную подготовку) и для других производственных и хозяйственных нужды (проведение испытаний, контроля, содержание, эксплуатацию основных средств и иные подобные цели); затраты на приобретение работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями или индивидуальными предпринимателями, а также на выполнение этих работ (оказание услуг) структурными подразделениями налогоплательщика.
В пункте 1 статьи 272 Налогового кодекса РФ установлено, что для организаций, применяющих метод начисления, расходы признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений статей 318 - 320 Кодекса.
Расходы на производство и реализацию, осуществленные в течение отчетного (налогового) периода, подразделяются на прямые и косвенные (статья 318 Налогового кодекса РФ).
В соответствии с пунктом 1 статьи 318 Налогового кодекса РФ к прямым расходам могут быть отнесены, в частности: материальные затраты, определяемые в соответствии с подпунктами 1 и 4 пункта 1 статьи 254 Кодекса; расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг, а также суммы единого социального налога, начисленного на указанные суммы расходов на оплату труда; суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг.
К косвенным расходам относятся все иные суммы расходов, за исключением внереализационных расходов, определяемых в соответствии со статьей 265 Кодекса, осуществляемых налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода.
Налогоплательщик самостоятельно определяет в учетной политике для целей налогообложения перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг).
На основании пункта 2 статьи 318 Налогового кодекса РФ сумма косвенных расходов на производство и реализацию, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода с учетом требований, предусмотренных настоящим Кодексом.
Прямые расходы относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены в соответствии со статьей 319 Кодекса (абзац второй пункта 2 статьи 318 Налогового кодекса РФ).
В соответствии с подпунктом к) пункта 1 статьи 264 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, учитываются, в частности, арендные платежи за арендуемое имущество (в том числе земельные участки).
Расходы по приобретению и (или) созданию амортизируемого имущества, а также расходы, осуществленные в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения объектов основных средств, в соответствии с пунктом 5 статьи 270 НК РФ не учитываются при определении налоговой базы.
В соответствии с пунктом 1 статьи 257 НК РФ первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение (а в случае, если основное средство получено налогоплательщиком безвозмездно - как сумма, в которую оценено такое имущество в соответствии с пунктом 8 статьи 250 НК РФ), сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением налога на добавленную стоимость и акцизов, кроме случаев, предусмотренных НК РФ.
Постановлением Госстроя Российской Федерации от 05.03.2004 N 15/1 утверждена и введена в действие "Методика определения стоимости строительной продукции на территории Российской Федерации" (далее - МДС 81-35.2004). Согласно пункту 4.78 МДС81-35.2004 в главу 1 сводного сметного расчета стоимости строительства "Подготовка площадок (территории) капитального ремонта" включаются средства на работы и затраты, связанные с отводом и освоением застраиваемой территории. К этим работам и затратам относится в том числе, плата за аренду земельного участка, предоставляемого на период проектирования и строительства объекта.
Как следует из материалов дела, общество включило в состав внереализационных расходов по налогу на прибыль организаций за 2015 год арендные платежи в общей сумме 12 193 416 руб. 38 коп. за земельные участки.
В ходе проверки налоговой инспекцией установлено, что общество в период с 01.01.2015 по 31.12.2015 на основании договоров аренды, заключенных с Управлением имущественных отношений Брянской области, арендовало вышеперечисленные земельные участки по адресу: г. Брянск, пойма реки Десна, ул. Флотская для комплексного освоения в целях жилищного строительства.
Из материалов дела следует, что ООО "Премиум проект" (арендатор) и Управление имущественных отношений Брянской области (арендодатель) заключили договоры аренды находящихся в областной собственности земельных участков для их комплексного освоения в целях жилищного строительства.
На основании актов приема-передачи указанные земельные участки 18.05.2011 переданы Управлением имущественных отношений Брянской области в аренду обществу.
В соответствии с пунктом 2.2.1 указанных договоров аренды под комплексным освоением земельных участков в целях жилищного и иного строительства понимается:
- - деятельность по подготовке документации по планировке территории в составе проекта планировки территории, проекта межевания территории в границах земельных участков и по обеспечению ее представления в Управление архитектуры и градостроительства Брянской области, Управление имущественных отношений Брянской области;
- - обеспечение единовременного либо поэтапного землеустройства и государственного кадастрового учета земельных участков в границах одного элемента планировочной структуры (квартала) или нескольких элементов планировочной структуры (кварталов), выделяемых в соответствии с документацией по планировке, разработанной Арендатором и представленной в установленном порядке уполномоченным органам государственной власти;
- - обустройство земельных участков посредством строительства (создания) для Брянской области объектов инженерной инфраструктуры в соответствии с документацией по планировке;
- - жилищное и иное строительство.
Пунктом 2.3 договоров аренды предусмотрено, что началом комплексного освоения земельных участков является дата подписания акта приема-передачи.
Постановлением Брянской городской администрации от 22.07.2011 N 1820-п, на основании постановлений Брянской городской администрации от 11.06.2010 N 1479-п "О разрешении ООО "Премиум проект" разработки проекта планировки территории по улице Флотской (пойма реки Десна) в Бежицком районе города Брянска" и Главы города Брянска от 19.05.2011 N 453-пг "О назначении публичных слушаний по проекту планировки территории по улице Флотской (пойма реки Десна) в Бежицком районе города Брянска для комплексного освоения в целях жилищного строительства" утвержден проект планировки территории по улице Флотской (пойма реки Десна) в Бежицком районе города Брянска для комплексного освоения в целях жилищного строительства.
Таким образом, материалами дела установлено, что налогоплательщик арендует земельные участки в ходе осуществления деятельности в качестве застройщика по строительству объектов недвижимости - жилых домов со встроенными (пристроенными) нежилыми помещениями и объектов инженерной инфраструктуры. Жилые и нежилые помещения в указанных жилых домах реализуются конечным пользователям по договорам долевого участия в строительстве и договорам купли-продажи. Таким образом, в учете налогоплательщика формируются затраты, осуществляемые за счет целевых взносов дольщиков (в рамках договоров долевого участия в строительстве), либо образующие стоимость готовой продукции (при реализации по договорам купли-продажи).
Судом первой инстанции было верно установлено, что жилые дома заявитель строил для продажи, в связи с чем, в силу пункта 1 статьи 257 Налогового кодекса Российской Федерации они не могли являться для налогоплательщика основными средствами, так как не предполагалось использование домов в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией. Соответственно суд первой инстанции верно заключил, что затраты по строительству этих домов не могут быть признаны формирующими первоначальную стоимость основных средств и включаемыми в состав расходов путем начисления амортизации.
Из положений пунктов 1, 2 статьи 318 НК РФ и пункта 3.2.11 Положений об учетной политике общество на 2015 год к прямым расходам в налоговом учете заявителя относятся только расходы, определяемые в соответствии со статьей 318 НК РФ: то есть материальные затраты, названные в подпунктах 1 и 4 пункта 1 статьи 254 настоящего Кодекса (это расходы на приобретение сырья и (или) материалов, используемых в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) и (или) образующих их основу либо являющихся необходимым компонентом при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) и расходы на приобретение комплектующих изделий, подвергающихся монтажу, и (или) полуфабрикатов, подвергающихся дополнительной обработке у налогоплательщика, а также расходы на оплату труда и амортизация. Иные расходы, в том числе спорные затраты по аренде земли, общество правомерно отнесло к косвенным расходам и в полном объеме включило в расходы текущего налогового периода.
Кроме того, спорные расходы согласно приведенной в пунктом 2 статьи 253 НК РФ классификации не являются материальными расходами, определяемыми статьи 254 НК РФ, а относятся к прочим расходам. Согласно подпункта 10 пункта 1 статьи 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся арендные (лизинговые) платежи за арендуемое (принятое в лизинг) имущество (в том числе земельные участки).
В силу подпункта 3 пункта 7 статьи 272 НК РФ датой осуществления внереализационных и прочих расходов признается дата расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров или дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, либо последнее число отчетного (налогового) периода - для расходов в виде арендных (лизинговых) платежей за арендуемое (принятое в лизинг) имущество.
С учетом вышеизложенного, суд первой инстанции правомерно заключил, что общество обоснованно учло спорные расходы в 2015 году, а не в периоде реализации квартир.
Судебная коллегия, отклоняя доводы апелляционной жалобы, считает необходимым отметить следующее.
Поскольку недвижимое имущество изначально строится для продажи иному собственнику, а не для осуществления предпринимательской деятельности путем использования построенного имущества (например, сдача в аренду, использование в качестве производственных площадей и пр.), оно не будет являться для налогоплательщика основными средствами. Таким образом, общество не сможет сформировать первоначальную стоимость основного средства, а потом списать расходы на арендную плату путем начисления амортизации в порядке, предусмотренном статьей 259 НК РФ.
Таким образом, если допустить правомерность действий налогового органа, права общества на уменьшение налогооблагаемой базы будут нарушены.
Оценив с соблюдением положений статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации представленные обществом в материалы дела документы о комплексном освоении территории суд первой инстанции пришел к правомерному к выводу о том, что на протяжении нескольких многих лет общество осуществляло работу по освоению всего земельного массива предназначенного для застройки. Приведенные работы велись одновременно на нескольких земельных участках, а результаты, полученные по итогам этих работ, относились к созданию условий для строительства всего микрорайона в целом, без привязки к конкретному земельному участку, обозначенному конкретным кадастровым номером.
Указанное обстоятельство подтверждается и документами проведенного аукциона на право предоставления земельных участков в аренду, проведенного Управлением имущественных отношений Брянской области 27.09.2010. Из представленных документов следует, что находящиеся в аренде в настоящее время земельные участки образованы из двух земельных массивов, предоставленных в аренду по результатам аукциона, и объединены одним целевым использованием - комплексное освоение в целях жилищного строительства.
Судебная коллегия поддерживает вывод суда первой инстанции о том, что в налоговом учете затраты по оплате арендных платежей за пользование земельными участками обществом правомерно включены в состав косвенных расходов, учитываемых для целей исчисления налога на прибыль организаций за 2015 год.
Из материалов дела также установлено, что в пункте 3.2.11 Положений об учетной политике общества на 2015 год налогоплательщик учел, что в состав косвенных расходов относятся расходы, определяемые в соответствии со статьей 318 Кодекса; к косвенным расходам - все иные суммы расходов, за исключением внереализационных.
Приняв во внимание указанный пункт Положений об учетной политике общества, в которых налогоплательщиком четко установлены составы прямых и косвенных расходов, учитывая при этом, что статья 318 Кодекса не относит материальные затраты на приобретение работ и услуг к прямым расходам, а затраты общества по арендной плате за земельные участки не формируют первоначальную стоимость квартир в жилых домах, поскольку эти объекты не являются для общества основными средствами, судебная коллегия соглашается с выводом суда первой инстанции о том, что спорные расходы относятся к косвенным и правомерно включены налогоплательщиком в расходы текущего отчетного (налогового) периода.
При таких обстоятельствах, арбитражный суд области правомерно удовлетворил требования общества.
Неправильного применения и толкования норм материального и процессуального права судом первой инстанции не допущено. Противоречий в оспариваемом судебном акте суд апелляционной инстанции не усмотрел. Оснований для изменения судебного акта и удовлетворения апелляционной жалобы не имеется.
Нарушений норм процессуального права, являющихся согласно пункту 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации безусловным основанием для отмены судебного акта, судом апелляционной инстанции также не установлено.
Двадцатый арбитражный апелляционный суд, руководствуясь 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,
постановил:
решение Арбитражного суда Брянской области от 22.05.2017 по делу N А09-20013/2016 оставить без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Центрального округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме. В соответствии с частью 1 статьи 275 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации кассационная жалоба на постановление суда подается через арбитражный суд первой инстанции.
Председательствующий
Е.В.МОРДАСОВ
Судьи
Н.В.ЕРЕМИЧЕВА
Е.В.РЫЖОВА
Е.В.МОРДАСОВ
Судьи
Н.В.ЕРЕМИЧЕВА
Е.В.РЫЖОВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)