Судебные решения, арбитраж
Налог на имущество организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 13 октября 2014 года.
В полном объеме постановление изготовлено 20 октября 2014 года.
Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Виноградовой Т.В., судей Ралько О.Б. и Докшиной А.Ю. при ведении протокола секретарем судебного заседания Куликовой М.А.
при участии от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по Вологодской области Бурмистровой В.В. по доверенности от 31.12.2013 N 04-15/438, Сидак Л.Н. по доверенности от 13.10.2014, Шалаевской О.Д. по доверенности от 13.10.2014, от муниципального унитарного предприятия города Череповца "Водоканал" Нестерова Л.Н. по доверенности от 18.12.2013,
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по Вологодской области на решение Арбитражного суда Вологодской области от 2 апреля 2014 года по делу N А13-14865/2013 (судья Ковшикова О.С.),
установил:
муниципальное унитарное предприятие города Череповца "Водоканал" (место нахождения: 162614, Вологодская область, город Череповец, проспект Луначарского, дом 26; ОГРН 1023501260870; ИНН 3528000967; далее - Предприятие) обратилось в Арбитражный суд Вологодской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по Вологодской области (далее - Инспекция) от 23.08.2013 N 10-15/354-40/36 в части доначисления налога на имущество в сумме 11 557 635 руб., начисления пеней по налогу на имущество в сумме 97 405 руб. 14 коп., привлечения к ответственности за неполную уплату налога на имущество в виде штрафа в сумме 587 621 руб. 80 коп. и по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) по налогу на доходы физических лиц в части штрафа в сумме 65 862 руб. 01 коп.
Решением суда требования удовлетворены.
Инспекция в апелляционной жалобе и ее представители в судебном заседании просят решение суда отменить в части признания недействительным решения налогового органа в части доначисления налога на имущество в сумме 11 557 635 руб., начисления пеней по налогу на имущество в сумме 97 405 руб. 14 коп., привлечения к ответственности за неполную уплату налога на имущество в виде штрафа в сумме 587 621 руб. 80 коп. Указывают, что в ходе налоговой проверки был определен размер налоговой базы, полнота учета объектов налогообложения были подтверждены документально оборотно-сальдовыми ведомостями по счетам 01 "основные средства", 02 "амортизация" с указанием инвентарных номеров, наименований основных средств, инвентарными карточками учета основных средств (ф. ОС-6), договорами на передачу в хозяйственное ведение основных средств, актами приема-передачи (ф. ОС-1, ОС-1А), распоряжениями КУИ г. Череповца на передачу в хозяйственное ведение основных средств; в ходе проверки установлено, что первичные налоговые декларации по налогу на имущество организаций соответствуют остаточной стоимости имущества на 1-е число каждого месяца отчетного периода и 1-е число месяца, следующего за отчетным периодом; требованиями от 19.04.2013 N 10-15/982, от 23.04.2013 N 10-15/992, от 22.05.2013 N 10-15/1135 Инспекция запросила у Предприятия документы, подтверждающие факт подачи документов на государственную регистрацию прав на имущество, полученное в хозяйственное ведение за проверяемый период с 01.01.2009 по 31.12.2011, а также полученных ранее, но находящихся в хозяйственном ведении в период с 01.01.2009 по 31.12.2011, и перечень объектов недвижимости, исключенных из объекта налогообложения при расчете налога на имущество; Предприятием представлены документы, подтверждающие подачу документов на государственную регистрацию прав на 9 объектов, в то время как в указанные период Предприятию передано в хозяйственное ведение более 500 единиц имущества; требованием от 23.04.2013 N 10-15/992 у Предприятия были запрошены инвентарные карточки учета основных средств по имуществу, полученному в хозяйственное ведение, но не прошедшему государственную регистрацию, в ответ на которое представлены инвентарные карточки на все числящиеся на балансе основные средства (более 10 000 объектов), в том числе и на прошедшие государственную регистрацию; договор о закреплении за предприятием муниципального имущества на праве хозяйственного ведения от 01.01.2005, по которому Предприятию передано имущество остаточной стоимостью 909 958 450,23 руб. зарегистрирован в Управлении Федеральной регистрационной службы по Вологодской области, что подтверждено отметкой на договоре от 15.06.2006; таким образом, у Предприятия отсутствовали объекты, право хозяйственного ведения на которые не зарегистрировано, той стоимостью, которая была исключена из налоговой базы за 2009, 2010 годы, а у Инспекции отсутствовала возможность определить, какие именно объекты исключены Предприятием из налоговой базы по налогу на имущество; условия для принятия к бухгалтерскому учету активов в качестве основных средств, предусмотренные пунктом 4 ПБУ 6/01 не содержат такого условия, как государственная регистрация права на этот объект; в ходе налоговой проверки Предприятием не представлены измененные бухгалтерские и налоговые регистры.
Предприятие в отзыве на апелляционную жалобу и его представитель в судебном заседании просят апелляционную жалобу оставить без удовлетворения, поддерживают выводы, содержащиеся в решении суда и, кроме того, указывают на обязательность государственной регистрации права на объекты недвижимого имущества как обязательное условие для учета данного имущества в качестве объекта обложения налогом на имущество организаций. Считают незаконным начисление пеней и привлечение к налоговой ответственности в виде штрафа, поскольку сумма, на которую начислен штраф - 2 938 109 руб. уплачена платежными поручениями 12.04.2010, 13.04.2010, 14.04.2010; в первоначальных налоговых декларациях налог исчислен в сумме, признанной Инспекцией правильной, и в этой сумме налог был уплачен; пени начислены не только на недоимку за проверенный период, но и на образовавшуюся за пределами проверенного периода - за 2012 - 2013 годы; незаконным считают начисление пеней в сумме 63 937,85 руб. Кроме того, указывают, что пени, начисленные в ходе налоговой проверки за несвоевременную уплату текущих платежей, в размере 36 514 руб. 08 коп. уплачены.
Поскольку лица, участвующие в деле, не представили возражений против рассмотрения дела в пределах доводов апелляционной жалобы, суд апелляционной инстанции в соответствии с частью 5 статьи 268 АПК РФ проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части в пределах доводов апелляционной жалобы.
Заслушав объяснения представителей лиц, участвующих в деле, исследовав доказательства по делу, суд апелляционной инстанции считает, что апелляционная жалоба подлежит частичному удовлетворению, а решение суда - отмене в части в связи с нарушением норм материального права и неполным выяснением обстоятельств, имеющих значение для дела.
Как видно из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка Предприятия за период с 01.01.2009 по 31.12.2011, по результатам которой принято решение от 23.08.2013 N 10-15/354-40/36 (том 1, листы 61 - 127) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым Предприятие, в частности, привлечено к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату налога на имущество в виде штрафа в сумме 587 621 руб. 80 коп., ему предложено уплатить доначисленный налог на имущество в сумме 11 557 635 руб. и пени - 97 405 руб. 14 коп.
Основанием для доначисления налога явился вывод Инспекции о необоснованном исключении Предприятием из налоговой базы среднегодовой стоимости имущества, право хозяйственного ведения на которое, по утверждению заявителя, не зарегистрировано в установленном порядке.
Судом первой инстанции установлено, подтверждается материалами дела и не оспаривается сторонами, что Предприятие представило в Инспекцию налоговые декларации по налогу на имущество за 2009 и 2010 годы (том 2, листы 95 и 96, 98 и 99), в которых отразило налоговую базу (среднегодовую стоимость имущества, облагаемого налогом) в суммах 530 177 382 руб. и 622 407 329 руб. соответственно, исчислив к уплате в бюджет налог в суммах 11 663 902 руб. и 13 692 961 руб. соответственно.
В период проведения выездной налоговой проверки 22.11.2012 Предприятие представило в Инспекцию уточненные налоговые декларации по налогу на имущество за указанные периоды (том 2, листы 92 и 93, 101 и 102), согласно которым налоговая база в 2009 году составила 285 580 877 руб., в 2010 году - 341 656 780 руб., налог, подлежащий уплате в бюджет, - 6 282 779 руб. и 7 516 449 руб. соответственно.
В письме от 19.11.2012 N 20-13/4489 (том 17, листы 69 - 73), полученном Инспекцией 22.11.2012, Предприятие указало, что уменьшение налога на имущество в уточненных декларациях связано с ошибочным исчислением налога в первоначальных декларациях в отношении объектов недвижимости, право хозяйственного ведения на которые не было зарегистрировано за заявителем в установленном порядке.
Инспекция, полагая, что отсутствие государственной регистрации права не является основанием для освобождения налогоплательщика от обязанности уплаты налога на имущество, сделала вывод о занижении Предприятием налога на имущество на сумму разницы между первоначальными и уточненными налоговыми декларациями: за 2009 год на сумму 5 381 123 руб. (11663902 - 6282779), за 2010 год на сумму 6 176 512 руб. (13692961 - 7516449).
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Вологодской области от 01.11.2013 N 07-09/012578@ (том 2, листы 1 - 8) апелляционная жалоба Предприятия оставлена без удовлетворения.
Не согласившись с решением Инспекции в отношении налога на имущество, Предприятие обратилось в суд.
Суд первой инстанции пришел к выводу, что Инспекция не представила доказательств налогового правонарушения, указав на неправомерность доначисления налога путем определения разницы между суммами, отраженными в первоначальных и уточненных налоговых декларациях без указания перечня имущества, за которое доначисляется налог, и размера налоговой базы, соответствующего доначисленному налогу.
Апелляционный суд считает такой вывод ошибочным.
Налоговое законодательство не содержит методик, которыми налоговые органы должны руководствоваться при доначислении налогов, и не содержит требования о том, что при доначислении налога нужно определить налоговую базу, соответствующую сумме доначисленного налога.
Налоговый кодекс Российской Федерации содержит только общее правило об обязанности налоговых органов осуществлять контроль за правильностью исчисления налогов (пункт 1 статьи 30 НК РФ).
В соответствии с частью 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого решения, возлагается на орган, который принял решение.
Апелляционный суд считает, что Инспекция доказала правильность исчисления Предприятием налога на имущество в первоначальных налоговых декларациях и неправомерность уменьшения налоговой базы и исчисленного налога в уточненных налоговых декларациях, в связи с чем обоснованно произвела доначисление налога в сумме, составляющей разницу между суммой налога, начисленного в первоначальных налоговых декларациях, и суммой налога, начисленного в уточненных налоговых декларациях.
В соответствии с пунктом 1 статьи 373 НК РФ плательщиками налога на имущество признаются организации, имеющие имущество, признаваемое объектом налогообложения в соответствии со статьей 374 НК РФ.
В силу пункта 1 статьи 374 НК РФ объектами налогообложения для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (в том числе имущество, переданное во временное владение, в пользование, распоряжение, доверительное управление, внесенное в совместную деятельность или полученное по концессионному соглашению), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета.
Согласно пункту 1 статьи 375 НК РФ в редакции, действовавшей в 2009 и 2010 годах, налоговая база определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения. При определении налоговой базы имущество, признаваемое объектом налогообложения, учитывается по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организации.
В соответствии с пунктом 4 статьи 376 НК РФ среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения, за налоговый период определяется как частное от деления суммы, полученной в результате сложения величин остаточной стоимости имущества на 1-е число каждого месяца налогового периода и последнее число налогового периода, на число месяцев в налоговом периоде, увеличенное на единицу.
Согласно пункту 4 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств", утвержденного приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н (далее - ПБУ 6/01) актив принимается организацией к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, если одновременно выполняются следующие условия:
а) объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование;
б) объект предназначен для использования в течение длительного времени, т.е. срока продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;
в) организация не предполагает последующую перепродажу данного объекта;
г) объект способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.
В оспариваемом решении Инспекции отражено и не оспаривается Предприятием, что в ходе налоговой проверки на основании уведомления от 28.09.2012 N 10-15/1489 о необходимости обеспечения ознакомления с документами, связанными с исчислением и уплатой налогов Предприятием были представлены документы, подтверждающие полноту учета объектов налогообложения и формирования налоговой базы, в том числе: распоряжения КУИ г. Череповца на передачу в хозяйственное ведение основных средств, акты приема-передачи (ф. ОС-1, ОС-1А), инвентарные карточки учета основных средств (ф. ОС-6), оборотно-сальдовые ведомости по счетам 01 "основные средства", 02 "амортизация" с указанием инвентарных номеров, наименований основных средств за 2009, 2010, 2011 годы.
При проверке указанных документов Инспекцией установлено, что на каждый объект основных средств составлены акты о приемке-передаче объекта основных средств по формам ОС-1 и ОС-1а с отметкой о вводе в эксплуатацию. Каждому объекту присвоен инвентарный номер и на него заведена инвентарная карточка объекта основных средств по форме ОС-1. В регистрах бухгалтерского учета сделаны соответствующие проводки, подтверждающие принятие имущества к бухгалтерскому учету. Объекты основных средств введены в эксплуатацию и используются в производственной деятельности в течение длительного времени, то есть срока полезного использования продолжительностью более 12 месяцев. В период эксплуатации в объекты основных средств осуществлялись капитальные вложения, ремонт, о чем имеются записи в инвентарных карточках.
Факт эксплуатации основных средств, числящихся на балансе Предприятия, подтвержден показаниями главного бухгалтера (протокол допроса свидетеля от 22.05.2013 N 10-35/405).
Стоимость приобретения основных средств отражена на счете 01 "Основные средства", сумма начисленной амортизации - на счете 02 "Амортизация".
Таким образом, Инспекцией в ходе проверки установлено соответствие объектов, числящихся на балансе Предприятия в качестве основных средств, требованиям пункта 4 ПБУ 6/01.
В решении Инспекции также отражено, что данные налоговой декларации по налогу на имущество организаций соответствуют остаточной стоимости имущества на 1-е число каждого месяца отчетного периода и 1-е число месяца, следующего за отчетным периодом.
Таким образом, налоговым органом в ходе проверки установлена правильность исчисления Предприятием налога на имущество в первоначальных налоговых декларациях за 2009 и 2010 годы.
После получения уточненных налоговых деклараций по налогу на имущество организаций и письма Предприятия от 19.11.2012 N 20-13/4489 с пояснениями о том, что уточненные налоговые декларации представлены в связи с ошибочным исчислением налога в отношении объектов недвижимости, право хозяйственного ведения на которые не зарегистрировано в установленном законом порядке, Инспекция требованием от 23.04.2013 N 10-15/992 запросила у заявителя перечень объектов недвижимости, исключенных из объекта налогообложения при расчете налога на имущество согласно уточненным налоговым декларациям. Данные документы представлены не были.
Какие-либо изменения в регистры бухгалтерского учета, инвентарные карточки объекта основных средств, на основании которых определяется налоговая база по налогу на имущество организаций, в ходе налоговой проверки не вносились, что Предприятием не оспаривается.
Пунктом 1 статьи 52 НК РФ установлено, что налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот, если иное не предусмотрено данным Кодексом.
Согласно пункту 1 статьи 54 НК РФ налоговая база исчисляется налогоплательщиками-организациями по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.
Таким образом, в целях установления правильности исчисления налогоплательщиком налоговой базы и, следовательно, правильности исчисления и уплаты налога на имущество организаций налоговый орган вправе требовать от налогоплательщика-организации предоставления регистров бухгалтерского учета.
В рассматриваемом случае, учитывая приведенные нормы, а также то обстоятельство, что Предприятие не представило перечень имущества, исключенного из налоговой базы, расчет суммы налога, на которую уменьшен ранее исчисленный налог, не внесло изменений в регистры налогового учета, апелляционный суд считает, что Предприятие не обосновало свое заявление о том, что причиной представления уточненных налоговых деклараций явилось именно исключение из налоговой базы соответствующей стоимости имущества, право хозяйственного ведения на которое не зарегистрировано в установленном порядке.
Вместе с тем налоговый орган при доначислении налога исходил из данных регистров бухгалтерского учета, правильность которых установлена им в ходе налоговой проверки.
Поскольку никаких документов, опровергающих достоверность данных регистров бухгалтерского учета, на основании которых исчислен налог на имущество в первоначальных налоговых декларациях, Предприятием не представлено, и не представлены документы, подтверждающие правомерность уменьшения ранее исчисленного налога при сдаче уточненных налоговых деклараций, Инспекция правомерно определила подлежащий уплате налог на имущество в размере, соответствующем размеру налога, исчисленному Предприятием в первоначальных налоговых декларациях.
Несмотря на то, что Предприятие не подтвердило свой довод о том, что уменьшение налога произведено именно в связи с исключением из налоговой базы соответствующей стоимости имущества, в отношении которого не зарегистрировано в установленном порядке право хозяйственного ведения, апелляционная инстанция считает необходимым отметить следующее.
Законодательство о бухгалтерском учете связывает постановку объекта на учет как основного средства с соблюдением условий, перечисленных в пункте 4 ПБУ 6/01, и эксплуатацией объекта, а не с государственной регистрацией права собственности на объект.
Как указано в Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 21.04.2011 N 500-О-О, пункт 1 статьи 374 НК РФ устанавливает объект налогообложения по налогу на имущество организаций, которым является имущество организаций, относящееся к категории основных средств. Что касается ПБУ, то данными нормативными актами закрепляются лишь правила и способы ведения организациями учета имущества, включая основные средства. При этом содержащиеся в таких актах характеристики основных средств отражают объективные экономические свойства указанного имущества.
Высший Арбитражный Суд Российской Федерации в решении от 17.10.2007 по делу N 8464/07 указал, что принятие недвижимого имущества, в том числе объекта капитального строительства, к бухгалтерскому учету в качестве объекта основных средств должно производиться, если объект обладает всеми признаками основного средства, установленными пунктом 4 ПБУ 6/01.
В постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 08.04.2008 N 16078/07 также имеется ссылка на то, что ни Кодекс, ни законодательство о бухгалтерском учете не содержат такого условия для налогообложения имущества организации и его постановки на учет в качестве основного средства, как наличие у организации права собственности на объекты недвижимости, зарегистрированного в установленном порядке.
Апелляционный суд отклоняет ссылку Предприятия на приведенную им судебную практику, в частности, на постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 29.03.2011 N 16400/10, поскольку она касается споров с иными обстоятельствами.
Однако привлечение к налоговой ответственности за неуплату налога по пункту 1 статьи 122 НК РФ произведено налоговым органом необоснованно.
В соответствии с пунктом 1 статьи 122 НК РФ неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия), если такое деяние не содержит признаков налогового правонарушения, предусмотренного статьей 129.3 настоящего Кодекса, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора).
Таким образом, привлечение к налоговой ответственности согласно данной норме может иметь место в связи с определенными неправомерными действиями (бездействием), повлекшим неуплату (неполную уплату) налога.
В данном случае неправомерное действие заключается в занижении налоговой базы в налоговых декларациях по налогу на имущество организаций за 2009 и 2010 годы, представленных в Инспекцию 22.11.2012. Следовательно, для привлечения к налоговой ответственности необходимо установить, что указанные действия Предприятия повлекли неуплату (неполную уплату) налога, то есть неуплата (неполная уплата) налога должна возникнуть после представления уточненных налоговых деклараций.
Инспекция определила сумму штрафа - 587 621 руб. 80 коп., исходя из суммы неуплаченного налога - 2 938 109 руб. (2 938 109 руб. x 20% = 587 621 руб. 80 коп.).
При этом данная сумма недоимки определена налоговым органом по сроку уплаты налога на имущество организаций за 2009 год - 09.04.2010: по состоянию на 09.04.2010 имелась переплата в сумме 28 360 руб. и начислено Предприятием по сроку уплаты 09.04.2010 - 2 966 469 руб. Таким образом, недоимка, исходя из которой определена сумма штрафа, возникла до совершения заявителем действий, послуживших основанием для привлечения к ответственности. Данная недоимка возникла по причине неуплаты в установленный срок начисленного налога за 2009 год. Иными словами, указанная недоимка не является следствием неправомерных действий Предприятия по уменьшению налоговой базы в уточненных налоговых декларация, представленных 22.11.2012.
По сведениям Инспекции, по состоянию на дату представления уточненных налоговых деклараций - 22.11.2012 у Предприятия отсутствовала недоимка по налогу на имущество организаций, и представление этих налоговых деклараций не повлекло возникновение недоимки, поскольку налог по первоначальным налоговым декларациям был Предприятием уплачен.
В результате представления уточненных деклараций с уменьшенными суммами налога образовались излишне уплаченные суммы, в отношении которых Инспекцией не принималось решений о зачете в счет иных задолженностей, как этого требуют положения статьи 78 НК РФ. Уменьшение ранее начисленного налога в результате представления уточненных налоговых деклараций не повлекло возникновение недоимки.
Следовательно, привлечение к налоговой ответственности в виде штрафа в сумме 587 621 руб. 80 коп. является неправомерным.
Требования Предприятия в указанной части подлежат удовлетворению. Решение суда в части признания недействительным решения Инспекции в части привлечения к налоговой ответственности виде штрафа в сумме 587 621 руб. 80 коп. подлежит оставлению без изменения.
Оспариваемым решением Предприятию начислены пени по налогу на имущество в сумме 97 405 руб. 14 коп.
В соответствии с пунктом 1 статьи 75 НК РФ пеней признается денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплаты налога в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки. Пунктами 3 и 4 статьи 75 НК РФ предусмотрено, что пеня начисляется за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога, начиная со следующего за установленным законодательством дня уплаты налога.
Расчет суммы пеней содержится в приложении N 2 к решению Инспекции (том 1, лист 149).
Из данного расчета следует, что пени начислены за период с 10.04.2010 по 11.08.2013.
Суд первой инстанции правильно указал, что в результате уменьшения в уточненных налоговых декларациях сумм налога у Предприятия не возникло задолженности перед бюджетом.
Однако суд не учел, что в ходе налоговой проверки Инспекцией установлены факты несвоевременной уплаты налога на имущество в проверяемый период.
В оспариваемом решении Инспекции (страница 38) указано, что предприятием допускались случаи несвоевременной уплаты текущих платежей, в результате чего в некоторых периодах образовалась недоимка, на которую начислены пени.
Расчет пеней содержится в приложении N 2 к оспариваемому решению.
Из указанного расчета, а также из уточненного расчета пеней по решению от 23.08.2013 N 10-15/354-40/36, представленного Инспекцией в апелляционную инстанцию, пояснений представителей Инспекции следует, что пени начислены не только на недоимку, образовавшуюся в проверенный период - с 01.01.2009 по 31.12.2011, но и на недоимку, образовавшуюся после указанного периода.
Пени, начисленные за период с 01.01.2009 по 31.12.2011, составляют 34 150 руб. 69 коп.
Остальные начисленные по решению пени - 63 254 руб. 45 коп. образовались в связи с несвоевременной уплатой налогов, начисленных по налоговым декларациям Предприятия за периоды, начиная с полугодия 2012 года.
Поскольку согласно решению заместителя начальника Инспекции от 28.09.2012 N 10-15/354 в рамках назначенной налоговой проверки подлежала проверке правильность исчисления и своевременность уплаты налогов за период 01.01.2009 по 31.12.2011, начисление пеней на недоимку, образовавшуюся после указанного периода, в рамках данной выездной налоговой проверки необоснованно.
Таким образом, оспариваемое решение Инспекции в части начисления пеней по налогу на имущество в сумме 63 254 руб. 45 коп. правомерно признано недействительным.
Предприятие не оспаривает право налогового органа начислить в ходе выездной налоговой проверки пени, образовавшиеся за проверяемый период, то есть пени в сумме 34 150 руб. 69 коп., однако ссылается на то, что пени за несвоевременную уплату налога на имущество ранее уже были уплачены платежными поручениями от 09.06.2010 N 2862 на сумму 3050 руб., от 27.04.2012 N 2053 на сумму 0 руб. 01 коп., от 23.11.2011 N 5963 на сумму 6003 руб. 81 коп., от 27.01.2012 N 388 на сумму 2035 руб. 88 коп., от 20.08.2012 N 3960 на сумму 2363 руб. 40 коп., от 23.08.2010 N 4306 на сумму 11 000 руб., от 23.11.2010 N 6027 на сумму 4500 руб., а также по инкассовому поручению от 07.06.2010 N 18860 на сумму 7560 руб. (общая сумма платежных поручений и инкассового поручения - 36 514 руб. 09 коп.).
Заявителем представлен "расчет пеней без учета уточненных деклараций и ВНП", из которого следует, что за период с 01.01.2009 по 12.08.2013 пени составляют 98 088 руб. 59 коп., что соответствует расчету пеней, составленному Инспекцией и являющемуся приложением к оспариваемому решению. Также из этого расчета видно, что на основании перечисленных выше платежных документов Предприятием уплачены пени за периоды с 1 квартала 2010 года по 2 квартал 2012 года в общей сумме 36 514 руб. 08 коп. Тот факт, что пени перечислены именно за указанные периоды, подтвержден платежными поручениями, в которых обозначен период, за который уплачены пени, и инкассовым поручением, в котором имеется ссылка на требование N 40057 от 12.05.2010, расчетом пеней к указанному требованию.
Однако факт уплаты Предприятием до принятия налоговым органом решения по результатам выездной налоговой проверки самостоятельно начисленных пеней, соответствующих по размеру и периоду пеням, начисленным налоговым органом, не является основанием для признания решения налогового органа о начислении пеней недействительным, поскольку в рамках настоящего дела проверяется обоснованность начисления налоговым органом пеней. Возражения налогоплательщика, касающиеся уплаты пеней, подлежат рассмотрению в рамках спора о взыскании начисленных решением пеней.
Довод Предприятия о необходимости в рамках данного спора учесть факт уплаты пеней со ссылкой на постановление Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" апелляционный суд считает необоснованным.
В соответствии с пунктом 63 указанного постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации оспаривание ненормативных правовых актов, принятых во исполнение решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения возможно только по мотивам нарушения сроков и порядка их принятия, но не по мотиву необоснованности начисления сумм налога, пеней.
Таким образом, с учетом данных разъяснений оспаривание указанных ненормативных правовых актов невозможно по мотиву необоснованности начисления пеней, а не предъявления требования о их уплате.
Тот факт, что Предприятие самостоятельно начислило и уплатило пени, не исключает необходимости начисления этих же пеней налоговым органом, поскольку в противном случае у Инспекции не будет оснований для того, чтобы учесть платежи Предприятия в счет причитающихся к уплате пеней.
В данном случае, до принятия решения по выездной налоговой проверке Инспекцией не были начислены пени за период с 01.01.2009 по 31.12.2011, что следует из дополнительных пояснений Инспекции (письмо от 23.07.2014 N 04-30/1). Ранее начисленные, предъявленные к уплате пени по требованию N 40057 от 12.05.2010 в сумме 7560 руб. 99 коп., сторнированы налоговым органом до принятия оспариваемого решения.
В ходе выездной налоговой проверки Инспекцией выявлена несвоевременность уплаты налога, повлекшая начисление пеней в сумме 34 150 руб. 69 коп.
Таким образом, оснований для признания недействительным оспариваемого решения налогового органа в части начисления пеней по налогу на имущество в сумме 34 150 руб. 69 коп. не имеется.
При изложенных обстоятельствах требования Предприятия подлежат удовлетворению в части признания недействительным решения Инспекции в части начисления пеней по налогу на имущество в сумме 63 254 руб. 45 коп. и привлечения к ответственности за неполную уплату налога на имущество в виде штрафа в сумме 587 621 руб. 80 коп. В удовлетворении требований в остальной части следует отказать. Таким образом, решение суда подлежит отмене в части признания недействительным решения от 23.08.2013 N 10-15/354-40/36 в части доначисления налога на имущество в сумме 11 557 635 руб., начисления пеней по налогу на имущество в сумме 34 150 руб. 69 коп. В остальной части решение суда подлежит оставлению без изменения.
Руководствуясь статьями 269 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд
постановил:
решение Арбитражного суда Вологодской области от 2 апреля 2014 года по делу N А13-14865/2013 отменить в части признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по Вологодской области от 23.08.2013 N 10-15/354-40/36 в части доначисления налога на имущество в сумме 11 557 635 руб., начисления пеней по налогу на имущество в сумме 34 150 руб. 69 коп.
В удовлетворении требований о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по Вологодской области от 23.08.2013 N 10-15/354-40/36 в части доначисления налога на имущество в сумме 11 557 635 руб., начисления пеней по налогу на имущество в сумме 34 150 руб. 69 коп. отказать.
В остальной части решение суда оставить без изменения.
Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Северо-Западного округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия.
Председательствующий
Т.В.ВИНОГРАДОВА
Судьи
А.Ю.ДОКШИНА
О.Б.РАЛЬКО
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ЧЕТЫРНАДЦАТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 20.10.2014 ПО ДЕЛУ N А13-14865/2013
Разделы:Налог на имущество организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ЧЕТЫРНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 20 октября 2014 г. по делу N А13-14865/2013
Резолютивная часть постановления объявлена 13 октября 2014 года.
В полном объеме постановление изготовлено 20 октября 2014 года.
Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Виноградовой Т.В., судей Ралько О.Б. и Докшиной А.Ю. при ведении протокола секретарем судебного заседания Куликовой М.А.
при участии от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по Вологодской области Бурмистровой В.В. по доверенности от 31.12.2013 N 04-15/438, Сидак Л.Н. по доверенности от 13.10.2014, Шалаевской О.Д. по доверенности от 13.10.2014, от муниципального унитарного предприятия города Череповца "Водоканал" Нестерова Л.Н. по доверенности от 18.12.2013,
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по Вологодской области на решение Арбитражного суда Вологодской области от 2 апреля 2014 года по делу N А13-14865/2013 (судья Ковшикова О.С.),
установил:
муниципальное унитарное предприятие города Череповца "Водоканал" (место нахождения: 162614, Вологодская область, город Череповец, проспект Луначарского, дом 26; ОГРН 1023501260870; ИНН 3528000967; далее - Предприятие) обратилось в Арбитражный суд Вологодской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по Вологодской области (далее - Инспекция) от 23.08.2013 N 10-15/354-40/36 в части доначисления налога на имущество в сумме 11 557 635 руб., начисления пеней по налогу на имущество в сумме 97 405 руб. 14 коп., привлечения к ответственности за неполную уплату налога на имущество в виде штрафа в сумме 587 621 руб. 80 коп. и по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) по налогу на доходы физических лиц в части штрафа в сумме 65 862 руб. 01 коп.
Решением суда требования удовлетворены.
Инспекция в апелляционной жалобе и ее представители в судебном заседании просят решение суда отменить в части признания недействительным решения налогового органа в части доначисления налога на имущество в сумме 11 557 635 руб., начисления пеней по налогу на имущество в сумме 97 405 руб. 14 коп., привлечения к ответственности за неполную уплату налога на имущество в виде штрафа в сумме 587 621 руб. 80 коп. Указывают, что в ходе налоговой проверки был определен размер налоговой базы, полнота учета объектов налогообложения были подтверждены документально оборотно-сальдовыми ведомостями по счетам 01 "основные средства", 02 "амортизация" с указанием инвентарных номеров, наименований основных средств, инвентарными карточками учета основных средств (ф. ОС-6), договорами на передачу в хозяйственное ведение основных средств, актами приема-передачи (ф. ОС-1, ОС-1А), распоряжениями КУИ г. Череповца на передачу в хозяйственное ведение основных средств; в ходе проверки установлено, что первичные налоговые декларации по налогу на имущество организаций соответствуют остаточной стоимости имущества на 1-е число каждого месяца отчетного периода и 1-е число месяца, следующего за отчетным периодом; требованиями от 19.04.2013 N 10-15/982, от 23.04.2013 N 10-15/992, от 22.05.2013 N 10-15/1135 Инспекция запросила у Предприятия документы, подтверждающие факт подачи документов на государственную регистрацию прав на имущество, полученное в хозяйственное ведение за проверяемый период с 01.01.2009 по 31.12.2011, а также полученных ранее, но находящихся в хозяйственном ведении в период с 01.01.2009 по 31.12.2011, и перечень объектов недвижимости, исключенных из объекта налогообложения при расчете налога на имущество; Предприятием представлены документы, подтверждающие подачу документов на государственную регистрацию прав на 9 объектов, в то время как в указанные период Предприятию передано в хозяйственное ведение более 500 единиц имущества; требованием от 23.04.2013 N 10-15/992 у Предприятия были запрошены инвентарные карточки учета основных средств по имуществу, полученному в хозяйственное ведение, но не прошедшему государственную регистрацию, в ответ на которое представлены инвентарные карточки на все числящиеся на балансе основные средства (более 10 000 объектов), в том числе и на прошедшие государственную регистрацию; договор о закреплении за предприятием муниципального имущества на праве хозяйственного ведения от 01.01.2005, по которому Предприятию передано имущество остаточной стоимостью 909 958 450,23 руб. зарегистрирован в Управлении Федеральной регистрационной службы по Вологодской области, что подтверждено отметкой на договоре от 15.06.2006; таким образом, у Предприятия отсутствовали объекты, право хозяйственного ведения на которые не зарегистрировано, той стоимостью, которая была исключена из налоговой базы за 2009, 2010 годы, а у Инспекции отсутствовала возможность определить, какие именно объекты исключены Предприятием из налоговой базы по налогу на имущество; условия для принятия к бухгалтерскому учету активов в качестве основных средств, предусмотренные пунктом 4 ПБУ 6/01 не содержат такого условия, как государственная регистрация права на этот объект; в ходе налоговой проверки Предприятием не представлены измененные бухгалтерские и налоговые регистры.
Предприятие в отзыве на апелляционную жалобу и его представитель в судебном заседании просят апелляционную жалобу оставить без удовлетворения, поддерживают выводы, содержащиеся в решении суда и, кроме того, указывают на обязательность государственной регистрации права на объекты недвижимого имущества как обязательное условие для учета данного имущества в качестве объекта обложения налогом на имущество организаций. Считают незаконным начисление пеней и привлечение к налоговой ответственности в виде штрафа, поскольку сумма, на которую начислен штраф - 2 938 109 руб. уплачена платежными поручениями 12.04.2010, 13.04.2010, 14.04.2010; в первоначальных налоговых декларациях налог исчислен в сумме, признанной Инспекцией правильной, и в этой сумме налог был уплачен; пени начислены не только на недоимку за проверенный период, но и на образовавшуюся за пределами проверенного периода - за 2012 - 2013 годы; незаконным считают начисление пеней в сумме 63 937,85 руб. Кроме того, указывают, что пени, начисленные в ходе налоговой проверки за несвоевременную уплату текущих платежей, в размере 36 514 руб. 08 коп. уплачены.
Поскольку лица, участвующие в деле, не представили возражений против рассмотрения дела в пределах доводов апелляционной жалобы, суд апелляционной инстанции в соответствии с частью 5 статьи 268 АПК РФ проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части в пределах доводов апелляционной жалобы.
Заслушав объяснения представителей лиц, участвующих в деле, исследовав доказательства по делу, суд апелляционной инстанции считает, что апелляционная жалоба подлежит частичному удовлетворению, а решение суда - отмене в части в связи с нарушением норм материального права и неполным выяснением обстоятельств, имеющих значение для дела.
Как видно из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка Предприятия за период с 01.01.2009 по 31.12.2011, по результатам которой принято решение от 23.08.2013 N 10-15/354-40/36 (том 1, листы 61 - 127) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым Предприятие, в частности, привлечено к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату налога на имущество в виде штрафа в сумме 587 621 руб. 80 коп., ему предложено уплатить доначисленный налог на имущество в сумме 11 557 635 руб. и пени - 97 405 руб. 14 коп.
Основанием для доначисления налога явился вывод Инспекции о необоснованном исключении Предприятием из налоговой базы среднегодовой стоимости имущества, право хозяйственного ведения на которое, по утверждению заявителя, не зарегистрировано в установленном порядке.
Судом первой инстанции установлено, подтверждается материалами дела и не оспаривается сторонами, что Предприятие представило в Инспекцию налоговые декларации по налогу на имущество за 2009 и 2010 годы (том 2, листы 95 и 96, 98 и 99), в которых отразило налоговую базу (среднегодовую стоимость имущества, облагаемого налогом) в суммах 530 177 382 руб. и 622 407 329 руб. соответственно, исчислив к уплате в бюджет налог в суммах 11 663 902 руб. и 13 692 961 руб. соответственно.
В период проведения выездной налоговой проверки 22.11.2012 Предприятие представило в Инспекцию уточненные налоговые декларации по налогу на имущество за указанные периоды (том 2, листы 92 и 93, 101 и 102), согласно которым налоговая база в 2009 году составила 285 580 877 руб., в 2010 году - 341 656 780 руб., налог, подлежащий уплате в бюджет, - 6 282 779 руб. и 7 516 449 руб. соответственно.
В письме от 19.11.2012 N 20-13/4489 (том 17, листы 69 - 73), полученном Инспекцией 22.11.2012, Предприятие указало, что уменьшение налога на имущество в уточненных декларациях связано с ошибочным исчислением налога в первоначальных декларациях в отношении объектов недвижимости, право хозяйственного ведения на которые не было зарегистрировано за заявителем в установленном порядке.
Инспекция, полагая, что отсутствие государственной регистрации права не является основанием для освобождения налогоплательщика от обязанности уплаты налога на имущество, сделала вывод о занижении Предприятием налога на имущество на сумму разницы между первоначальными и уточненными налоговыми декларациями: за 2009 год на сумму 5 381 123 руб. (11663902 - 6282779), за 2010 год на сумму 6 176 512 руб. (13692961 - 7516449).
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Вологодской области от 01.11.2013 N 07-09/012578@ (том 2, листы 1 - 8) апелляционная жалоба Предприятия оставлена без удовлетворения.
Не согласившись с решением Инспекции в отношении налога на имущество, Предприятие обратилось в суд.
Суд первой инстанции пришел к выводу, что Инспекция не представила доказательств налогового правонарушения, указав на неправомерность доначисления налога путем определения разницы между суммами, отраженными в первоначальных и уточненных налоговых декларациях без указания перечня имущества, за которое доначисляется налог, и размера налоговой базы, соответствующего доначисленному налогу.
Апелляционный суд считает такой вывод ошибочным.
Налоговое законодательство не содержит методик, которыми налоговые органы должны руководствоваться при доначислении налогов, и не содержит требования о том, что при доначислении налога нужно определить налоговую базу, соответствующую сумме доначисленного налога.
Налоговый кодекс Российской Федерации содержит только общее правило об обязанности налоговых органов осуществлять контроль за правильностью исчисления налогов (пункт 1 статьи 30 НК РФ).
В соответствии с частью 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого решения, возлагается на орган, который принял решение.
Апелляционный суд считает, что Инспекция доказала правильность исчисления Предприятием налога на имущество в первоначальных налоговых декларациях и неправомерность уменьшения налоговой базы и исчисленного налога в уточненных налоговых декларациях, в связи с чем обоснованно произвела доначисление налога в сумме, составляющей разницу между суммой налога, начисленного в первоначальных налоговых декларациях, и суммой налога, начисленного в уточненных налоговых декларациях.
В соответствии с пунктом 1 статьи 373 НК РФ плательщиками налога на имущество признаются организации, имеющие имущество, признаваемое объектом налогообложения в соответствии со статьей 374 НК РФ.
В силу пункта 1 статьи 374 НК РФ объектами налогообложения для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (в том числе имущество, переданное во временное владение, в пользование, распоряжение, доверительное управление, внесенное в совместную деятельность или полученное по концессионному соглашению), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета.
Согласно пункту 1 статьи 375 НК РФ в редакции, действовавшей в 2009 и 2010 годах, налоговая база определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения. При определении налоговой базы имущество, признаваемое объектом налогообложения, учитывается по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организации.
В соответствии с пунктом 4 статьи 376 НК РФ среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения, за налоговый период определяется как частное от деления суммы, полученной в результате сложения величин остаточной стоимости имущества на 1-е число каждого месяца налогового периода и последнее число налогового периода, на число месяцев в налоговом периоде, увеличенное на единицу.
Согласно пункту 4 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств", утвержденного приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н (далее - ПБУ 6/01) актив принимается организацией к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, если одновременно выполняются следующие условия:
а) объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование;
б) объект предназначен для использования в течение длительного времени, т.е. срока продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;
в) организация не предполагает последующую перепродажу данного объекта;
г) объект способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.
В оспариваемом решении Инспекции отражено и не оспаривается Предприятием, что в ходе налоговой проверки на основании уведомления от 28.09.2012 N 10-15/1489 о необходимости обеспечения ознакомления с документами, связанными с исчислением и уплатой налогов Предприятием были представлены документы, подтверждающие полноту учета объектов налогообложения и формирования налоговой базы, в том числе: распоряжения КУИ г. Череповца на передачу в хозяйственное ведение основных средств, акты приема-передачи (ф. ОС-1, ОС-1А), инвентарные карточки учета основных средств (ф. ОС-6), оборотно-сальдовые ведомости по счетам 01 "основные средства", 02 "амортизация" с указанием инвентарных номеров, наименований основных средств за 2009, 2010, 2011 годы.
При проверке указанных документов Инспекцией установлено, что на каждый объект основных средств составлены акты о приемке-передаче объекта основных средств по формам ОС-1 и ОС-1а с отметкой о вводе в эксплуатацию. Каждому объекту присвоен инвентарный номер и на него заведена инвентарная карточка объекта основных средств по форме ОС-1. В регистрах бухгалтерского учета сделаны соответствующие проводки, подтверждающие принятие имущества к бухгалтерскому учету. Объекты основных средств введены в эксплуатацию и используются в производственной деятельности в течение длительного времени, то есть срока полезного использования продолжительностью более 12 месяцев. В период эксплуатации в объекты основных средств осуществлялись капитальные вложения, ремонт, о чем имеются записи в инвентарных карточках.
Факт эксплуатации основных средств, числящихся на балансе Предприятия, подтвержден показаниями главного бухгалтера (протокол допроса свидетеля от 22.05.2013 N 10-35/405).
Стоимость приобретения основных средств отражена на счете 01 "Основные средства", сумма начисленной амортизации - на счете 02 "Амортизация".
Таким образом, Инспекцией в ходе проверки установлено соответствие объектов, числящихся на балансе Предприятия в качестве основных средств, требованиям пункта 4 ПБУ 6/01.
В решении Инспекции также отражено, что данные налоговой декларации по налогу на имущество организаций соответствуют остаточной стоимости имущества на 1-е число каждого месяца отчетного периода и 1-е число месяца, следующего за отчетным периодом.
Таким образом, налоговым органом в ходе проверки установлена правильность исчисления Предприятием налога на имущество в первоначальных налоговых декларациях за 2009 и 2010 годы.
После получения уточненных налоговых деклараций по налогу на имущество организаций и письма Предприятия от 19.11.2012 N 20-13/4489 с пояснениями о том, что уточненные налоговые декларации представлены в связи с ошибочным исчислением налога в отношении объектов недвижимости, право хозяйственного ведения на которые не зарегистрировано в установленном законом порядке, Инспекция требованием от 23.04.2013 N 10-15/992 запросила у заявителя перечень объектов недвижимости, исключенных из объекта налогообложения при расчете налога на имущество согласно уточненным налоговым декларациям. Данные документы представлены не были.
Какие-либо изменения в регистры бухгалтерского учета, инвентарные карточки объекта основных средств, на основании которых определяется налоговая база по налогу на имущество организаций, в ходе налоговой проверки не вносились, что Предприятием не оспаривается.
Пунктом 1 статьи 52 НК РФ установлено, что налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот, если иное не предусмотрено данным Кодексом.
Согласно пункту 1 статьи 54 НК РФ налоговая база исчисляется налогоплательщиками-организациями по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.
Таким образом, в целях установления правильности исчисления налогоплательщиком налоговой базы и, следовательно, правильности исчисления и уплаты налога на имущество организаций налоговый орган вправе требовать от налогоплательщика-организации предоставления регистров бухгалтерского учета.
В рассматриваемом случае, учитывая приведенные нормы, а также то обстоятельство, что Предприятие не представило перечень имущества, исключенного из налоговой базы, расчет суммы налога, на которую уменьшен ранее исчисленный налог, не внесло изменений в регистры налогового учета, апелляционный суд считает, что Предприятие не обосновало свое заявление о том, что причиной представления уточненных налоговых деклараций явилось именно исключение из налоговой базы соответствующей стоимости имущества, право хозяйственного ведения на которое не зарегистрировано в установленном порядке.
Вместе с тем налоговый орган при доначислении налога исходил из данных регистров бухгалтерского учета, правильность которых установлена им в ходе налоговой проверки.
Поскольку никаких документов, опровергающих достоверность данных регистров бухгалтерского учета, на основании которых исчислен налог на имущество в первоначальных налоговых декларациях, Предприятием не представлено, и не представлены документы, подтверждающие правомерность уменьшения ранее исчисленного налога при сдаче уточненных налоговых деклараций, Инспекция правомерно определила подлежащий уплате налог на имущество в размере, соответствующем размеру налога, исчисленному Предприятием в первоначальных налоговых декларациях.
Несмотря на то, что Предприятие не подтвердило свой довод о том, что уменьшение налога произведено именно в связи с исключением из налоговой базы соответствующей стоимости имущества, в отношении которого не зарегистрировано в установленном порядке право хозяйственного ведения, апелляционная инстанция считает необходимым отметить следующее.
Законодательство о бухгалтерском учете связывает постановку объекта на учет как основного средства с соблюдением условий, перечисленных в пункте 4 ПБУ 6/01, и эксплуатацией объекта, а не с государственной регистрацией права собственности на объект.
Как указано в Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 21.04.2011 N 500-О-О, пункт 1 статьи 374 НК РФ устанавливает объект налогообложения по налогу на имущество организаций, которым является имущество организаций, относящееся к категории основных средств. Что касается ПБУ, то данными нормативными актами закрепляются лишь правила и способы ведения организациями учета имущества, включая основные средства. При этом содержащиеся в таких актах характеристики основных средств отражают объективные экономические свойства указанного имущества.
Высший Арбитражный Суд Российской Федерации в решении от 17.10.2007 по делу N 8464/07 указал, что принятие недвижимого имущества, в том числе объекта капитального строительства, к бухгалтерскому учету в качестве объекта основных средств должно производиться, если объект обладает всеми признаками основного средства, установленными пунктом 4 ПБУ 6/01.
В постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 08.04.2008 N 16078/07 также имеется ссылка на то, что ни Кодекс, ни законодательство о бухгалтерском учете не содержат такого условия для налогообложения имущества организации и его постановки на учет в качестве основного средства, как наличие у организации права собственности на объекты недвижимости, зарегистрированного в установленном порядке.
Апелляционный суд отклоняет ссылку Предприятия на приведенную им судебную практику, в частности, на постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 29.03.2011 N 16400/10, поскольку она касается споров с иными обстоятельствами.
Однако привлечение к налоговой ответственности за неуплату налога по пункту 1 статьи 122 НК РФ произведено налоговым органом необоснованно.
В соответствии с пунктом 1 статьи 122 НК РФ неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия), если такое деяние не содержит признаков налогового правонарушения, предусмотренного статьей 129.3 настоящего Кодекса, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора).
Таким образом, привлечение к налоговой ответственности согласно данной норме может иметь место в связи с определенными неправомерными действиями (бездействием), повлекшим неуплату (неполную уплату) налога.
В данном случае неправомерное действие заключается в занижении налоговой базы в налоговых декларациях по налогу на имущество организаций за 2009 и 2010 годы, представленных в Инспекцию 22.11.2012. Следовательно, для привлечения к налоговой ответственности необходимо установить, что указанные действия Предприятия повлекли неуплату (неполную уплату) налога, то есть неуплата (неполная уплата) налога должна возникнуть после представления уточненных налоговых деклараций.
Инспекция определила сумму штрафа - 587 621 руб. 80 коп., исходя из суммы неуплаченного налога - 2 938 109 руб. (2 938 109 руб. x 20% = 587 621 руб. 80 коп.).
При этом данная сумма недоимки определена налоговым органом по сроку уплаты налога на имущество организаций за 2009 год - 09.04.2010: по состоянию на 09.04.2010 имелась переплата в сумме 28 360 руб. и начислено Предприятием по сроку уплаты 09.04.2010 - 2 966 469 руб. Таким образом, недоимка, исходя из которой определена сумма штрафа, возникла до совершения заявителем действий, послуживших основанием для привлечения к ответственности. Данная недоимка возникла по причине неуплаты в установленный срок начисленного налога за 2009 год. Иными словами, указанная недоимка не является следствием неправомерных действий Предприятия по уменьшению налоговой базы в уточненных налоговых декларация, представленных 22.11.2012.
По сведениям Инспекции, по состоянию на дату представления уточненных налоговых деклараций - 22.11.2012 у Предприятия отсутствовала недоимка по налогу на имущество организаций, и представление этих налоговых деклараций не повлекло возникновение недоимки, поскольку налог по первоначальным налоговым декларациям был Предприятием уплачен.
В результате представления уточненных деклараций с уменьшенными суммами налога образовались излишне уплаченные суммы, в отношении которых Инспекцией не принималось решений о зачете в счет иных задолженностей, как этого требуют положения статьи 78 НК РФ. Уменьшение ранее начисленного налога в результате представления уточненных налоговых деклараций не повлекло возникновение недоимки.
Следовательно, привлечение к налоговой ответственности в виде штрафа в сумме 587 621 руб. 80 коп. является неправомерным.
Требования Предприятия в указанной части подлежат удовлетворению. Решение суда в части признания недействительным решения Инспекции в части привлечения к налоговой ответственности виде штрафа в сумме 587 621 руб. 80 коп. подлежит оставлению без изменения.
Оспариваемым решением Предприятию начислены пени по налогу на имущество в сумме 97 405 руб. 14 коп.
В соответствии с пунктом 1 статьи 75 НК РФ пеней признается денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплаты налога в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки. Пунктами 3 и 4 статьи 75 НК РФ предусмотрено, что пеня начисляется за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога, начиная со следующего за установленным законодательством дня уплаты налога.
Расчет суммы пеней содержится в приложении N 2 к решению Инспекции (том 1, лист 149).
Из данного расчета следует, что пени начислены за период с 10.04.2010 по 11.08.2013.
Суд первой инстанции правильно указал, что в результате уменьшения в уточненных налоговых декларациях сумм налога у Предприятия не возникло задолженности перед бюджетом.
Однако суд не учел, что в ходе налоговой проверки Инспекцией установлены факты несвоевременной уплаты налога на имущество в проверяемый период.
В оспариваемом решении Инспекции (страница 38) указано, что предприятием допускались случаи несвоевременной уплаты текущих платежей, в результате чего в некоторых периодах образовалась недоимка, на которую начислены пени.
Расчет пеней содержится в приложении N 2 к оспариваемому решению.
Из указанного расчета, а также из уточненного расчета пеней по решению от 23.08.2013 N 10-15/354-40/36, представленного Инспекцией в апелляционную инстанцию, пояснений представителей Инспекции следует, что пени начислены не только на недоимку, образовавшуюся в проверенный период - с 01.01.2009 по 31.12.2011, но и на недоимку, образовавшуюся после указанного периода.
Пени, начисленные за период с 01.01.2009 по 31.12.2011, составляют 34 150 руб. 69 коп.
Остальные начисленные по решению пени - 63 254 руб. 45 коп. образовались в связи с несвоевременной уплатой налогов, начисленных по налоговым декларациям Предприятия за периоды, начиная с полугодия 2012 года.
Поскольку согласно решению заместителя начальника Инспекции от 28.09.2012 N 10-15/354 в рамках назначенной налоговой проверки подлежала проверке правильность исчисления и своевременность уплаты налогов за период 01.01.2009 по 31.12.2011, начисление пеней на недоимку, образовавшуюся после указанного периода, в рамках данной выездной налоговой проверки необоснованно.
Таким образом, оспариваемое решение Инспекции в части начисления пеней по налогу на имущество в сумме 63 254 руб. 45 коп. правомерно признано недействительным.
Предприятие не оспаривает право налогового органа начислить в ходе выездной налоговой проверки пени, образовавшиеся за проверяемый период, то есть пени в сумме 34 150 руб. 69 коп., однако ссылается на то, что пени за несвоевременную уплату налога на имущество ранее уже были уплачены платежными поручениями от 09.06.2010 N 2862 на сумму 3050 руб., от 27.04.2012 N 2053 на сумму 0 руб. 01 коп., от 23.11.2011 N 5963 на сумму 6003 руб. 81 коп., от 27.01.2012 N 388 на сумму 2035 руб. 88 коп., от 20.08.2012 N 3960 на сумму 2363 руб. 40 коп., от 23.08.2010 N 4306 на сумму 11 000 руб., от 23.11.2010 N 6027 на сумму 4500 руб., а также по инкассовому поручению от 07.06.2010 N 18860 на сумму 7560 руб. (общая сумма платежных поручений и инкассового поручения - 36 514 руб. 09 коп.).
Заявителем представлен "расчет пеней без учета уточненных деклараций и ВНП", из которого следует, что за период с 01.01.2009 по 12.08.2013 пени составляют 98 088 руб. 59 коп., что соответствует расчету пеней, составленному Инспекцией и являющемуся приложением к оспариваемому решению. Также из этого расчета видно, что на основании перечисленных выше платежных документов Предприятием уплачены пени за периоды с 1 квартала 2010 года по 2 квартал 2012 года в общей сумме 36 514 руб. 08 коп. Тот факт, что пени перечислены именно за указанные периоды, подтвержден платежными поручениями, в которых обозначен период, за который уплачены пени, и инкассовым поручением, в котором имеется ссылка на требование N 40057 от 12.05.2010, расчетом пеней к указанному требованию.
Однако факт уплаты Предприятием до принятия налоговым органом решения по результатам выездной налоговой проверки самостоятельно начисленных пеней, соответствующих по размеру и периоду пеням, начисленным налоговым органом, не является основанием для признания решения налогового органа о начислении пеней недействительным, поскольку в рамках настоящего дела проверяется обоснованность начисления налоговым органом пеней. Возражения налогоплательщика, касающиеся уплаты пеней, подлежат рассмотрению в рамках спора о взыскании начисленных решением пеней.
Довод Предприятия о необходимости в рамках данного спора учесть факт уплаты пеней со ссылкой на постановление Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" апелляционный суд считает необоснованным.
В соответствии с пунктом 63 указанного постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации оспаривание ненормативных правовых актов, принятых во исполнение решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения возможно только по мотивам нарушения сроков и порядка их принятия, но не по мотиву необоснованности начисления сумм налога, пеней.
Таким образом, с учетом данных разъяснений оспаривание указанных ненормативных правовых актов невозможно по мотиву необоснованности начисления пеней, а не предъявления требования о их уплате.
Тот факт, что Предприятие самостоятельно начислило и уплатило пени, не исключает необходимости начисления этих же пеней налоговым органом, поскольку в противном случае у Инспекции не будет оснований для того, чтобы учесть платежи Предприятия в счет причитающихся к уплате пеней.
В данном случае, до принятия решения по выездной налоговой проверке Инспекцией не были начислены пени за период с 01.01.2009 по 31.12.2011, что следует из дополнительных пояснений Инспекции (письмо от 23.07.2014 N 04-30/1). Ранее начисленные, предъявленные к уплате пени по требованию N 40057 от 12.05.2010 в сумме 7560 руб. 99 коп., сторнированы налоговым органом до принятия оспариваемого решения.
В ходе выездной налоговой проверки Инспекцией выявлена несвоевременность уплаты налога, повлекшая начисление пеней в сумме 34 150 руб. 69 коп.
Таким образом, оснований для признания недействительным оспариваемого решения налогового органа в части начисления пеней по налогу на имущество в сумме 34 150 руб. 69 коп. не имеется.
При изложенных обстоятельствах требования Предприятия подлежат удовлетворению в части признания недействительным решения Инспекции в части начисления пеней по налогу на имущество в сумме 63 254 руб. 45 коп. и привлечения к ответственности за неполную уплату налога на имущество в виде штрафа в сумме 587 621 руб. 80 коп. В удовлетворении требований в остальной части следует отказать. Таким образом, решение суда подлежит отмене в части признания недействительным решения от 23.08.2013 N 10-15/354-40/36 в части доначисления налога на имущество в сумме 11 557 635 руб., начисления пеней по налогу на имущество в сумме 34 150 руб. 69 коп. В остальной части решение суда подлежит оставлению без изменения.
Руководствуясь статьями 269 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд
постановил:
решение Арбитражного суда Вологодской области от 2 апреля 2014 года по делу N А13-14865/2013 отменить в части признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по Вологодской области от 23.08.2013 N 10-15/354-40/36 в части доначисления налога на имущество в сумме 11 557 635 руб., начисления пеней по налогу на имущество в сумме 34 150 руб. 69 коп.
В удовлетворении требований о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по Вологодской области от 23.08.2013 N 10-15/354-40/36 в части доначисления налога на имущество в сумме 11 557 635 руб., начисления пеней по налогу на имущество в сумме 34 150 руб. 69 коп. отказать.
В остальной части решение суда оставить без изменения.
Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Северо-Западного округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия.
Председательствующий
Т.В.ВИНОГРАДОВА
Судьи
А.Ю.ДОКШИНА
О.Б.РАЛЬКО
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)