Судебные решения, арбитраж
Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 17 марта 2014 г.
Постановление изготовлено в полном объеме 24 марта 2014 г.
Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:
Председательствующего судьи Р.Г. Нагаева,
Судей Е.А. Солоповой, Н.О. Окуловой
при ведении протокола помощником судьи Д.А. Солодовником
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрегиональной инспекции Федерального налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 на решение Арбитражного суда г. Москвы от 05.03.2012
по делу N А40-61104/10-116-271 по заявлению Открытого акционерного общества "Акционерная нефтяная компания "Башнефть" (ОГРН 1020202555240; 450008, г. Уфа, ул. К. Маркса, д. 30) к Межрегиональной инспекции Федерального налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 (ОГРН 1047702057765; 129223, г. Москва, пр-кт Мира, д. 194)
о признании недействительным решения в части,
при участии в судебном заседании:
от заявителя - Быткина М.С. по дов. от 28.11.2013; Абдрахимова Р.Р. по дов. от 13.09.2013; Рябоконь А.И. по дов. от 28.11.2013
от заинтересованного лица - Терехов Д.В. по дов. от 17.10.2013
установил:
Открытого акционерного общества "Акционерная нефтяная компания "Башнефть" (далее по тексту - налогоплательщик, Общество, Заявитель) обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением о признании незаконным решения Межрегиональной инспекции Федерального налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 (далее - Инспекция, налоговый орган) от 30.12.2009 г. N 52-21-14/3712р "О привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения" в части п. 1.1, 1.3, 2.1, 3.1 резолютивной части решения. Данное решение Инспекции было вынесено по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки Заявителя по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах за период с 01.01.2007 по 31.12.2008 г. Решением Федеральную налоговую службу Федеральную налоговую службу от 30.03.2010 г. N 9-1-08/0293@ Решение Инспекции оставлено без изменения.
Вступившим в законную силу Решением Арбитражного суда г. Москвы от 28.09.2010 требования налогоплательщика удовлетворены частично. Признано недействительным решение Инспекции N 52-21-14/3712р от 30.12.2009 в части выводов по п. 1.1 решения Инспекции, доначисления по данному эпизоду налога на прибыль, пени и штрафа. В удовлетворении остальной части требований отказано. Постановлением Федерального арбитражного суда Московского округа (далее - ФАС МО) от 28.09.2011 отменено решение Арбитражного суда г. Москвы (далее - АС г. Москвы) от 28.09.2010 и Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда (далее - 9 ААС) от 16.06.2011, в части отказа в удовлетворении требований о признании недействительным пункта 1.3, 2.1, 3.1 решения Инспекции N 52-21-14/3712р от 30.12.2009 г. Дело в указанной части направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд г. Москвы. В остальной части судебные акты оставлены без изменения. При новом рассмотрении Решением Арбитражного суда г. Москвы от 05.03.2012 требования налогоплательщика удовлетворены в полном объеме.
Проверив в порядке статьей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации законность и обоснованность принятого решения, заслушав пояснения представителей лиц, участвующих в деле, суд апелляционной инстанции приходит к выводу об обоснованности доводов апелляционной жалобы, в связи с чем обжалуемое решение суда подлежит отмене, поскольку в части удовлетворения заявленных Открытым акционерным обществом "Акционерная нефтяная компания "Башнефть" требований о признании недействительным решения Межрегиональной инспекции Федерального налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 от 30.12.2009 г. N 52-21-14/3712Р "О привлечении к налоговой ответственности за свершение налогового правонарушения" в части пунктов 1, 3 и 3,1 оспариваемого решения Инспекции, за исключением доначисления сумм налога на прибыль организаций и соответствующих сумм пеней и налоговых санкций, в связи с необоснованным отнесением на финансовый результат, формируемый при исчислении налога на прибыль, расходов по зарезке боковых стволов по скважинам N 195 и N 4060; а также доначисления сумм налога на имущество организаций и соответствующих сумм пеней и налоговых санкций, в связи с занижением налогооблагаемой базы по этому налогу на стоимость работ по достройке, дооборудованию основных средств - скважин N 195 и N 4060, не отвечает требованиям пункта 3 части 1 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации по следующим основаниям.
Пункт 1.3 Решения Инспекции.
По настоящему эпизоду, отправляя дело на новое рассмотрение, суд кассационной инстанции указал в том числе следующее. Заявитель ссылался на то, что целью проведения работ по зарезке бокового ствола являлось изменение направления ствола скважины или смена точки доступа скважины к нефтесодержащему пласту, которые позволяют приблизить скважину к незаводненному участку или новому горизонту пласта, обеспечивая доступ скважины к углеводородному сырью. Указанным обстоятельствам надлежащей оценки не дано, хотя они имеют важное значение для разрешения спора, в том числе, с точки зрения разъяснений, данных Президиумом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в указанном ранее Постановлении.
Девятым арбитражным апелляционным судом была назначена судебно-геологическая экспертиза документов по настоящему делу, проведение которой поручено Федеральному государственному бюджетному образовательному учреждению высшего профессионального образования "Российский государственный геологоразведочный университет имени Серго Орджоникидзе" В распоряжение экспертов было предоставлено более чем 2000 листов документов и поставлено 20 вопросов в отношении исследуемых по настоящему делу скважин. Результаты экспертизы свидетельствует о следующем.
1. Скважина N 106 Алкинской площади.
Скважина N 106 введена в эксплуатацию после ЗБС в декабре 2007 года с дебитом 133 т/месяц и обводненностью 2,21% (эксплуатационная карточка скважины) (т. 7 л.д. 82). Из эксплуатационной карточки следует, что скважина бездействовала (не осуществляла добычу продукции) до ноября 2007 г. Цель работ по ЗБС указана в программе бурения: эксплуатация залежи нефти из пласта д11 Муллинского горизонта. Согласно паспорту скважины N 106 первоначально эксплуатировался кыновско-пашийский горизонт, пласт Д 1,3 (франский ярус) Добыча нефти по указанной скважине связана исключительно с выводом скважины из бездействия и эксплуатацией нового ствола, что в соответствии с правовой позицией Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении от 01.02.2011 N 11495/10 и применительно к положениям Налогового кодекса Российской Федерации относится к понятию "реконструкция". Существует причинно-следственная связь между изменением конструкции скважины (зарезкой бокового ствола) и повышением нефтедобычи. Согласно выводам экспертизы работы на указанной скважины являются работами по реконструкции:
- - одной из основных причин проведения работ по зарезке бокового ствола на скважине N 106 истощение запасов нефти на месторождениях в процессе их эксплуатации.т возникшее, в том числе, в результате закачки воды в соответствии с проектом (технической схемой) разработки месторождений (ответ на вопрос N 1);
- - причиной проведения работ не были технические неисправности (аварии) (ответ на вопрос N 2);
- - в результате переустройства скважин N 106 произошел переход на новый пласт (ответ на вопрос N 3);
- - данных прямо указывающих на прорыв пластовых вод, или данных позволяющих сделать такой вывод на основании расчетов в представленных документах не обнаружено (ответ на вопрос N 11);
- - скважина N 106 до с 01.05.2006 числилась как ликвидированная после эксплуатации (до этой даты - пьезометрическая), работы по ЗБС начались 30.11.2007 и перевели скважину в действующий фонд.
2. Скважина N 257 Алкинской площади.
Скважина N 257 введена в эксплуатацию после ЗБС в сентябре 2007 года с дебитом 139 т/месяц и обводненностью 6,51% (эксплуатационная карточка скважины) (т. N 7 л.д. 81). Из эксплуатационной карточки следует, что скважина бездействовала (не осуществляла добычу продукции) до сентября 2007 года. Цель работ по ЗБС указана в программе бурения: эксплуатация залежи нефти из отложений Clbb (бобриковский+радаевский горизонт). Согласно паспорту скважины N 257 первоначально эксплуатировался турнейский ярус. Добыча нефти по указанной скважине связана исключительно с выводом скважины из бездействия и эксплуатацией нового ствола, что в соответствии с правовой позицией Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении от 01.02.2011 N 11495/10 и применительно к положениям Налогового кодекса Российской Федерации относится к понятию "реконструкция". Существует причинно-следственная связь между изменением конструкции скважины (зарезкой бокового ствола) и повышением нефтедобычи. Согласно выводам экспертизы работы на указанной скважины являются работами по реконструкции:
- - одной из основных причин проведения работ по зарезке бокового ствола на скважине N 257 истощение запасов нефти на месторождениях в процессе их эксплуатации, возникшее, в том числе, в результате закачки воды в соответствии с проектом (технической схемой) разработки месторождений (ответ на вопрос N 1);
- - причиной проведения работ не были технические неисправности (аварии) (ответ на вопрос N 2);
- - в результате переустройства скважин N 257 произошел переход на новый пласт (ответ на вопрос N 3);
- - данных прямо указывающих на прорыв пластовых вод, или данных позволяющих сделать такой вывод на основании расчетов в представленных документах не обнаружено (ответ на вопрос N 11);
- - скважина N 257 числилась в бездействующем фонде до работ по зарезке бокового ствола (ответ на вопрос N 15);
- 3. Скважина N 181 Алкинской площади.
Скважина N 181 введена в эксплуатацию после ЗБС в июне 2007 года с дебитом 433 т/месяц и обводненностью 32,27% (эксплуатационная карточка скважины) (т. 7 л.д. 80). Из эксплуатационной карточки следует, что скважина бездействовала (не осуществляла добычу продукции) до июня 2007 года. Цель работ по ЗБС указана в программе бурения: эксплуатация залежи кыновско-пашийского горизонта. Согласно паспорту скважины N 181 первоначально эксплуатировался пашийский горизонт. Добыча нефти по указанной скважине связана исключительно с выводом скважины из бездействия и эксплуатацией нового ствола, что в соответствии с правовой позицией Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении 01.02.2011 N 11495/10 и применительно к положениям Налогового кодекса Российской Федерации относится к понятию "реконструкция". Существует причинно-следственная связь между изменением конструкции скважины (зарезкой бокового ствола) и повышением нефтедобычи. Согласно выводам экспертизы работы на указанной скважины являются работами по реконструкции:
- - одной из основных причин проведения работ по зарезке бокового ствола на скважине N 181 истощение запасов нефти на месторождениях в процессе их эксплуатации, возникшее, в том числе, в результате закачки воды в соответствии с проектом (технической схемой) разработки месторождений (ответ на вопрос N 1);
- - причиной проведения работ не были технические неисправности (аварии) (ответ на вопрос N 2);
- - данных прямо указывающих на прорыв пластовых вод, или данных позволяющих сделать такой вывод на основании расчетов в представленных документах не обнаружено (ответ на вопрос N 11);
- Скважина N 181 по предоставленным документам с 22.06.2002 года находилась в ожидании ликвидации, то есть была в бездействующем фонде до 21.06.2007 проведения ЗБС (ответ на вопрос N 15);
- 4. Скважина N 43 Алкинской площади.
Скважина N 43 введена в эксплуатацию после ЗБС в июне 2008 года с дебитом 80 т/месяц и обводненностью 80,1% (эксплуатационная карточка скважины) (т. 7 л.д. 83). Из эксплуатационной карточки следует, что скважина бездействовала (не осуществляла добычу продукции) весь 2007 год, а также до июня 2008 года. Цель работ по ЗБС: эксплуатация залежи муллинского горизонта. Согласно паспорту скважины N 43 первоначально эксплуатировался кыновский горизонт. Добыча нефти по указанной скважине связана исключительно с выводом скважины из бездействия и эксплуатацией нового ствола, что в соответствии с позицией ВАС РФ применительно к положениям НК РФ относится к понятию "реконструкция". Существует причинно-следственная связь между изменением конструкции скважины (зарезкой бокового ствола) и повышением нефтедобычи. Согласно выводам экспертизы работы на указанной скважины являются работами по реконструкции:
- - одной из основных причин проведения работ по зарезке бокового ствола на скважине N 43 истощение запасов нефти на месторождениях в процессе их эксплуатации, возникшее, в том числе, в результате закачки воды в соответствии с проектом (технической схемой) разработки месторождений (ответ на вопрос N 1);
- - причиной проведения работ не были технические неисправности (аварии); (ответ на вопрос N 2);
- - в результате переустройства скважин N 43 произошел переход на новый пласт (ответ на вопрос N 3);
- - данных прямо указывающих на прорыв пластовых вод, или данных позволяющих сделать такой вывод на основании расчетов в представленных документах не обнаружено (ответ на вопрос N 11).
5. Скважина N 233 Арланской площади.
Скважина N 233 введена в эксплуатацию после ЗБС в апреле 2007 года с дебитом 233 т/месяц (эксплуатационная карточка скважины) (т. 7 л.д. 89). Из эксплуатационной карточки следует, что скважина бездействовала (не осуществляла добычу продукции) до апреля 2007 года. Цель работ по ЗБС указана в программе бурения: добыча нефти из отложений ТТНК. Согласно паспорту скважины N 233 первоначально эксплуатировался турнейский горизонт. Добыча нефти по указанной скважине связана исключительно с выводом скважины из бездействия и эксплуатацией нового ствола, что в соответствии с правовой позицией Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении 01.02.2011 N 11495/10 и применительно к положениям Налогового кодекса Российской Федерации относится к понятию "реконструкция". Существует причинно-следственная связь между изменением конструкции скважины (зарезкой бокового ствола) и повышением нефтедобычи. Согласно выводам экспертизы работы на указанной скважины являются работами по реконструкции:
- - одной из основных причин проведения работ по зарезке бокового ствола на скважине N 233 истощение запасов нефти на месторождениях в процессе их эксплуатации, возникшее, в том числе, в результате закачки воды в соответствии с проектом (технической схемой) разработки месторождений (ответ на вопрос N 1);
- - причиной проведения работ не были технические неисправности (аварии) (ответ на вопрос N 2);
- - в результате переустройства скважин N 233 произошел переход на новый пласт (ответ на вопрос N 3);
- - данных прямо указывающих на прорыв пластовых вод, или данных позволяющих сделать такой вывод на основании расчетов в представленных документах не обнаружено (ответ на вопрос N 11).
6. Скважина N 10152 Арланской площади.
Скважина N 10152 введена в эксплуатацию после ЗБС в декабре 2007 года с дебитом 40 т/месяц (эксплуатационная карточка скважины (т. 7 л.д. 90). Скважина в бездействии не находилась. Цель работ по ЗБС указана в программе бурения: добыча нефти из отложений ТТНК. После ввода скважины в эксплуатацию из работ по ЗБС дебит увеличился с Ют/месяц до 40 т/месяц. Существует причинно-следственная связь между изменением конструкции скважины (зарезкой бокового ствола) и повышением нефтедобычи, что в соответствии с правовой позицией Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении 01.02.2011 N 11495/10 и применительно к положениям Налогового кодекса Российской Федерации относится к понятию "реконструкция". Согласно выводам экспертизы работы на указанной скважины являются работами по реконструкции:
- - одной из основных причин проведения работ по зарезке бокового ствола на скважине N 10152 истощение запасов нефти на месторождениях в процессе их эксплуатации, возникшее, в том числе, в результате закачки воды в соответствии с проектом (технической схемой) разработки месторождений (ответ на вопрос N 1);
- - причиной проведения работ не были технические неисправности (аварии) (ответ на вопрос N 2);
- - в результате переустройства скважин N 10152 произошел переход на новый пласт (ответ на вопрос N 3);
- - данных прямо указывающих на прорыв пластовых вод, или данных позволяющих сделать такой вывод на основании расчетов в представленных документах не обнаружено (ответ на вопрос N 11).
7. Скважина N 195 Арланской площади.
Скважина N 195 введена в эксплуатацию после ЗБС в декабре 2007 года с дебитом 120 т/месяц (эксплуатационная карточка скважины) (т. 7 л.д. 88). Из эксплуатационной карточки следует, что скважина перед ЗБС бездействовала в августе 2007 года. Цель работ по ЗБС указана в программе бурения: выработка остаточных запасов нефти из горизонта ТТНК. Согласно паспорту скважины N 195 первоначально эксплуатировалась угленосная свита. После ввода скважины в эксплуатацию из работ по ЗБС дебит увеличился с 7т/месяц до 120 т/месяц. Добыча нефти по указанной скважине связана исключительно с выводом скважины из бездействия и эксплуатацией нового ствола, что в соответствии с правовой позицией Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении 01.02.2011 N 11495/10 и применительно к положениям Налогового кодекса Российской Федерации относится к понятию "реконструкция". Существует причинно-следственная связь между изменением конструкции скважины (зарезкой бокового ствола) и повышением нефтедобычи. Согласно выводам экспертизы работы на указанной скважины являются работами по реконструкции:
- - одной из основных причин проведения работ по зарезке бокового ствола на скважине N 195 истощение запасов нефти на месторождениях в процессе их эксплуатации, возникшее, в том числе, в результате закачки воды в соответствии с проектом (технической схемой) разработки месторождений (ответ на вопрос N 1);
- - в результате переустройства скважин N 195 произошел переход на новый пласт (ответ на вопрос N 3);
- - данных прямо указывающих на прорыв пластовых вод, или данных позволяющих сделать такой вывод на основании расчетов в представленных документах не обнаружено (ответ на вопрос N 11).
Эксперты также сделали вывод относительно технических неисправностей на указанной скважине. Таким образом, из 15 анализируемых скважин только скважина N 195 Арланская имела техническую неисправность в виде аварийных НКТ, расположенных в зоне перфорации эксплуатационной колонны, что делало невозможным эффективную эксплуатацию скважины. Данная неисправность могла быть основанием для проведения работ по зарезке бокового ствола (ответ на вопрос N 2).
Несмотря на допустимую теоретическую возможность зависимости проведения работ от обнаруженной технической неисправности скважины, указанная неисправность де-факто не стала такой причиной. Подробнее данное обстоятельство рассмотрено в п. 6 указанных консолидированных пояснений, а учитывая вышеизложенные выводы экспертов, одной из основных причин проведения работ по зарезке бокового ствола на скважине N 195 стало истощение запасов нефти на месторождениях в процессе их эксплуатации, возникшее, в том числе, в результате закачки воды в соответствии с проектом (технической схемой) разработки месторождений.
8. Скважина N 859 Арланской площади.
Скважина N 859 введена в эксплуатацию после ЗБС в феврале 2008 года с дебитом 60 т/месяц (эксплуатационная карточка скважины). Скважина в бездействии не находилась. Цель работ по ЗБС указана в программе бурения: добыча нефти из отложений ТТНК. Согласно паспорту скважины N 859 первоначально эксплуатировался турнейский ярус. После ввода скважины в эксплуатацию из работ по ЗБС существенно увеличился дебит: с 12 т/месяц до 60 т/месяц. Существует причинно-следственная связь между изменением конструкции скважины (зарезкой бокового ствола) и повышением нефтедобычи, что в соответствии с правовой позицией Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении 01.02.2011 N 11495/10 и применительно к положениям Налогового кодекса Российской Федерации относится к понятию "реконструкция". Согласно выводам экспертизы работы на указанной скважины являются работами по реконструкции:
- одной из основных причин проведения работ по зарезке бокового ствола на скважине N 859 истощение запасов нефти на месторождениях в процессе их эксплуатации, возникшее, в том числе, в результате закачки воды в соответствии с проектом (технической схемой) разработки месторождений (ответ на вопрос N 1).
- - причиной проведения работ не были технические неисправности (аварии) (ответ на вопрос N 2);
- - в результате переустройства скважин N 859 произошел переход на новый пласт (ответ на вопрос N 3);
- - данных прямо указывающих на прорыв пластовых вод, или данных позволяющих сделать такой вывод на основании расчетов в представленных документах не обнаружено (ответ на вопрос N 11).
9. Скважина N 378 Арланской площади.
Скважина N 378 введена в эксплуатацию после ЗБС в ноябре 2007 года с дебитом 142 т/месяц (эксплуатационная карточка скважины) (т. 7 л.д. 84, т 8 л.д. 99). Из эксплуатационной карточки следует, что скважина перед ЗБС бездействовала с января по июнь 2007 года (среднесуточный дебит - 0 т/месяц). Цель работ по ЗБС указана в программе бурения: добыча нефти из отложений ТТНК. Согласно паспорту скважины N 378 первоначально эксплуатировался турнейский ярус. Добыча нефти по указанной скважине связана исключительно с выводом скважины из бездействия и эксплуатацией нового ствола, что в соответствии с правовой позицией Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении 01.02.2011 N 11495/10 и применительно к положениям Налогового кодекса Российской Федерации относится к понятию "реконструкция". Существует причинно-следственная связь между изменением конструкции скважины (зарезкой бокового ствола) и повышением нефтедобычи. Согласно выводам экспертизы работы на указанной скважины являются работами по реконструкции:
- - одной из основных причин проведения работ по зарезке бокового ствола на скважине N 378 истощение запасов нефти на месторождениях в процессе их эксплуатации, возникшее, в том числе, в результате закачки воды в соответствии с проектом (технической схемой) разработки месторождений (ответ на вопрос N 1);
- - причиной проведения работ не были технические неисправности (аварии) (ответ на вопрос N 2)
- - в результате переустройства скважин N 378 произошел переход на новый пласт (ответ на вопрос N 3);
- - данных прямо указывающих на прорыв пластовых вод, или данных позволяющих сделать такой вывод на основании расчетов в представленных документах не обнаружено (ответ на вопрос N 11);
- - скважина N 378 с 01.08.2007 по 06.11.2007 (ЗБС) находилась в бездействующем фонде (ответ на вопрос N 15).
10. Скважина N 7462 Арланской площади.
Скважина N 7462 введена в эксплуатацию после ЗБС в феврале 2007 года с дебитом 215 т/месяц (эксплуатационная карточка скважины) (т. 7 л.д. 85). Из эксплуатационной карточки следует, что скважина бездействовала по состоянию на 01.01.2007 г. Цель работ по ЗБС указана в программе бурения: добыча нефти из отложений ТТНК. Согласно паспорту скважины N 7462 первоначально эксплуатировался турнейский ярус. Добыча нефти по указанной скважине связана исключительно с выводом скважины из бездействия и эксплуатацией нового ствола, что в соответствии с правовой позицией Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении 01.02.2011 N 11495/10 и применительно к положениям Налогового кодекса Российской Федерации относится к понятию "реконструкция". Существует причинно-следственная связь между изменением конструкции скважины (зарезкой бокового ствола) и повышением нефтедобычи. Согласно выводам экспертизы работы на указанной скважины являются работами по реконструкции.
- - одной из основных причин проведения работ по зарезке бокового ствола на скважине N 7462 истощение запасов нефти на месторождениях в процессе их эксплуатации, возникшее, в том числе, в результате закачки воды в соответствии с проектом (технической схемой) разработки месторождений (ответ на вопрос N 1);
- - причиной проведения работ не были технические неисправности (аварии) (ответ на вопрос N 2);
- - в результате переустройства скважин N 7462 произошел переход на новый пласт (ответ на вопрос N 3);
- - данных прямо указывающих на прорыв пластовых вод, или данных позволяющих сделать такой вывод на основании расчетов в представленных документах не обнаружено (ответ на вопрос N 11);
- - скважина N 7462 с 18.01.2007 г. обозначена как ликвидированная после эксплуатации, ЗБС происходили 27.02.2007 (ответ на вопрос N 15).
11. Скважина N 4060 Арланской площади.
Скважина N 4060 введена в эксплуатацию после ЗБС в марте 2008 года с дебитом 80 т/месяц (эксплуатационная карточка скважины). Из эксплуатационной карточки следует, что скважина бездействовала (не осуществляла добычу продукции) весь 2007 год, а также до марта 2008 года. Цель работ по ЗБС указана в программе бурения: добыча нефти из отложений ТТНК. Согласно паспорту скважины N 4060 первоначально эксплуатировался турнейский ярус. Добыча нефти по указанной скважине связана исключительно с выводом скважины из бездействия и эксплуатацией нового ствола, что в соответствии с правовой позицией Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении и применительно к положениям Налогового кодекса Российской Федерации относится к понятию "реконструкция". Существует причинно-следственная связь между изменением конструкции скважины (зарезкой бокового ствола) и повышением нефтедобычи. Согласно выводам экспертизы работы на указанной скважины являются работами по реконструкции:
- - одной из основных причин проведения работ по зарезке бокового ствола на скважине N 4060 истощение запасов нефти на месторождениях в процессе их эксплуатации, возникшее, в том числе, в результате закачки воды в соответствии с проектом (технической схемой) разработки месторождений (ответ на вопрос N 1);
- - причиной проведения работ не были технические неисправности (аварии) (ответ на вопрос N 2);
- - в результате переустройства скважин N 4060 произошел переход на новый пласт (ответ на вопрос N 3);
- - данных прямо указывающих на прорыв пластовых вод, или данных позволяющих сделать такой вывод на основании расчетов в представленных документах не обнаружено (ответ на вопрос N 11).
12. Скважина N 87 Наратовской площади.
Скважина N 87 введена в эксплуатацию после ЗБС в октябре 2007 года с дебитом 155 т/месяц (эксплуатационная карточка скважины) (т. 7 л.д. 86). Из эксплуатационной карточки следует, что скважина перед ЗБС бездействовала в августе 2007 года. Цель работ по ЗБС указана в программе бурения: добыча нефти из отложений турнейского яруса. Согласно паспорту скважины N 87 первоначально эксплуатировался также турнейский ярус. После ввода скважины в эксплуатацию из работ по ЗБС существенно увеличился дебит: с 3 т/месяц до 155 т/месяц. Добыча нефти по указанной скважине связана исключительно с выводом скважины из бездействия и эксплуатацией нового ствола, что в соответствии с правовой позицией Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении 01.02.2011 N 11495/10 и применительно к положениям Налогового кодекса Российской Федерации относится к понятию "реконструкция". Существует причинно-следственная связь между изменением конструкции скважины (зарезкой бокового ствола) и повышением нефтедобычи. Согласно выводам экспертизы работы на указанной скважины являются работами по реконструкции:
- - одной из основных причин проведения работ по зарезке бокового ствола на скважине N 87 истощение запасов нефти на месторождениях в процессе их эксплуатации, т возникшее, в том числе, в результате закачки воды в соответствии с проектом (технической схемой) разработки месторождений (ответ на вопрос N 1);
- - причиной проведения работ не были технические неисправности (аварии) (ответ на вопрос N 2);
- - данных прямо указывающих на прорыв пластовых вод, или данных позволяющих сделать такой вывод на основании расчетов в представленных документах не обнаружено (ответ на вопрос N 11).
13. Скважина N 187 Наратовской площади.
Скважина N 187 введена в эксплуатацию после ЗБС в сентябре 2007 года с дебитом 97 т/месяц и обводненностью 2% (эксплуатационная карточка скважины) (т. 7 л.д. 87). Из эксплуатационной карточки следует, что скважина перед ЗБС бездействовала в июне 2007 года. Цель работ по ЗБС указана в программе бурения: добыча нефти из отложений турнейского яруса. Согласно паспорту скважины N 187 первоначально эксплуатировался также турнейский ярус. После ввода скважины в эксплуатацию из работ по ЗБС существенно увеличился дебит: с 14 т/месяц до 97 т/месяц. Добыча нефти по указанной скважине связана исключительно с выводом скважины из бездействия и эксплуатацией нового ствола, что в соответствии с правовой позицией Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении 01.02.2011 N 11495/10 и применительно к положениям Налогового кодекса Российской Федерации относится к понятию "реконструкция". Существует причинно-следственная связь между изменением конструкции скважины (зарезкой бокового ствола) и повышением нефтедобычи. Согласно выводам экспертизы работы на указанной скважины являются работами по реконструкции:
- - одной из основных причин проведения работ по зарезке бокового ствола на скважине N 187 истощение запасов нефти на месторождениях в процессе их эксплуатации, возникшее, в том числе, в результате закачки воды в соответствии с проектом (технической схемой) разработки месторождений (ответ на вопрос N 1);
- - причиной проведения работ не были технические неисправности (аварии) (ответ на вопрос N 2);
- - данных прямо указывающих на прорыв пластовых вод, или данных позволяющих сделать такой вывод на основании расчетов в представленных документах не обнаружено (ответ на вопрос N 11).
14. Скважина N 1975 Байсаровской площади.
Скважина N 1975 введена в эксплуатацию после ЗБС в августе 2007 года с дебитом 108т/месяц (за неполный месяц эксплуатации) и обводненностью 0,6% (эксплуатационная карточка скважины) (т. 7 л.д. 79). Скважина в бездействии до ЗБС не находилась. Цель работ по ЗБС указана в программе бурения: добыча нефти из отложений турнейского яруса. Согласно паспорту скважины N 1975 первоначально эксплуатировался башкирский ярус. После ввода скважины в эксплуатацию из работ по ЗБС существенно увеличился дебит: с 12 т/месяц до 108 т/месяц (за неполный месяц эксплуатации). Существует причинно-следственная связь между изменением конструкции скважины (зарезкой бокового ствола) и повышением нефтедобычи, что в соответствии с правовой позицией Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении 01.02.2011 N 11495/10 и применительно к положениям Налогового кодекса Российской Федерации относится к понятию "реконструкция". Согласно выводам экспертизы работы на указанной скважины являются работами по реконструкции:
- - одной из основных причин проведения работ по зарезке бокового ствола на скважине N 1975 истощение запасов нефти на месторождениях в процессе их эксплуатации, возникшее, в том числе, в результате закачки воды в соответствии с проектом (технической схемой) разработки месторождений (ответ на вопрос N 1);
- - причиной проведения работ не были технические неисправности (аварии) (ответ на вопрос N 2);
- - в результате переустройства скважин N 1975 произошел переход на новый пласт (ответ на вопрос N 3);
- - данных прямо указывающих на прорыв пластовых вод, или данных позволяющих сделать такой вывод на основании расчетов в представленных документах не обнаружено (ответ на вопрос N 11);
- - скважина N 1975 являлась бездействующей с 01.05.2007 по 21.08.2007 когда проходили работы по ЗБС (ответ на вопрос N 15).
15. Скважина N 5254 Ново-Хазинской площади.
Скважина N 15254 введена в эксплуатацию после ЗБС в мае 2008 года с дебитом 30 т/месяц (эксплуатационная карточка скважины). Из эксплуатационной карточки следует, что скважина перед ЗБС бездействовала (не осуществляла добычу продукции) весь 2007 год, а также до мая 2008 года. Цель работ по ЗБС указана в программе бурения: добыча нефти из отложений ТТНК. Согласно паспорту скважины N 5254 первоначально эксплуатировался также турнейский ярус. Добыча нефти по указанной скважине связана исключительно с выводом скважины из бездействия и эксплуатацией нового ствола, что в соответствии с правовой позицией Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении 01.02.2011 N 11495/10 и применительно к положениям Налогового кодекса Российской Федерации относится к понятию "реконструкция". Существует причинно-следственная связь между изменением конструкции скважины (зарезкой бокового ствола) и повышением нефтедобычи. Согласно выводам экспертизы работы на указанной скважины являются работами по реконструкции:
- - одной из основных причин проведения работ по зарезке бокового ствола на скважине N 5254 истощение запасов нефти на месторождениях в процессе их эксплуатации, возникшее, в том числе, в результате закачки воды в соответствии с проектом (технической схемой) разработки месторождений (ответ на вопрос N 1);
- - причиной проведения работ не были технические неисправности (аварии) (ответ на вопрос N 2);
- - в результате переустройства скважин N 5254 произошел переход на новый пласт (ответ на вопрос N 3);
- - данных прямо указывающих на прорыв пластовых вод, или данных позволяющих сделать такой вывод на основании расчетов в представленных документах не обнаружено (ответ на вопрос N 11);
- - скважина N 5254 с 01.12.2007 находилась в бездействующем фонде до работ по зарезке бокового ствола (01.05.2008) (ответ на вопрос N 15).
С учетом изложенных выводов экспертов, является обоснованным вывод суда первой инстанции о том, что на скважинах N 195 и N 4060 имелись технические неисправности, которые послужили основанием для проведения работ по зарезке бокового ствола. Данный вывод подтверждается представленными Заявителем документами, подтверждающими наличие технической неисправности - негерметичность обсадной колонны на скважине N 4060 и полет НКТ (насосно-компрессорной установки) на скважине N 195.
В соответствии с пунктом 5 статьи 270 НК РФ установлено, что при определении налоговой базы не учитываются расходы, осуществленные в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения объектов основных средств. В соответствии с пунктом 2 статьи 257 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) первоначальная стоимость основных средств изменяется в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов и по иным аналогичным основаниям. В целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации к реконструкции относится переустройство существующих объектов основных средств, связанное с совершенствованием производства и повышением его технико-экономических показателей и осуществляемое по проекту реконструкции основных средств в целях увеличения производственных мощностей, улучшения качества и изменения номенклатуры продукции. Таким образом, нормой пункта 2 статьи 257 НК РФ прямо установлен закрытый перечень критериев, при наличии которых налогоплательщик обязан отнести затраты на работы по реконструкции объектов основных средств (в том числе скважин) на увеличение первоначальной стоимости этих объектов. Указанный перечень включает в себя:
а) изменение устройства объекта основных средств;
б) переустройство связно с повышением технико-экономических показателей производства;
в) наличие проектных документов на проведение работ;
г) осуществляется с целью увеличения производственной мощности объекта основных средств, улучшения качества продукции.
Следовательно, положениями статьи 257 НК РФ установлены все необходимые и существенные условия для отнесения в целях налогообложения прибыли затрат организации на работы по зарезке боковых стволов скважин к расходам на реконструкцию указанных выше основных средств, поэтому отраслевое законодательство в данном случае не применимо.
В данном случае работы по зарезке боковых стволов, проведенные ООО "Уфимское УБР" и ООО "Нефтекамское УБР" по договору с ОАО "АНК "Башнефть" в отношении исследуемых скважин, полностью отвечают указанным выше критериям реконструкции в целях налогообложения.
Как усматривается из информации по каждой скважине, в отношении каждой из пятнадцати скважин произошло существенное изменение устройства объекта основных средств, а именно, произошло строительство нового ствола с установкой дополнительного оборудования и прекращение использования старого ствола путем установления в нем цементного моста. Данное обстоятельство подтверждается представленными обществом в рамках выездной налоговой проверки программами работ по бурению бокового горизонтального ствола из скважин (т. 8), актами на выполненный объем работ по зарезке бокового ствола (т. 5 л.д. 83 - 150, т. 6 л.д. 1 - 28, 94 - 130), карточками скважин, на которых проводились работы по зарезке вторых (боковых) стволов (т. 7 л.д. 79 - 90, т. 8, л.д. 99 - 100) При проведении проверки установлено, что первоначальная конструкция скважины, построенной по конкретному рабочему проекту, фиксируется документально при приемке ее нефтегазодобывающим предприятием от бурового подрядчика и отражается в паспорте скважины. Именно скважине с этой (первоначальной) конструкцией присваивается идентификационный номер, и она ставится на учет как основное средство недропользователя. Изменение любого из параметров конструкции является изменением первоначальной конструкции скважины.
В Постановлении 01.02.2011 N 11495/10 Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации указал на то, что суды правильно руководствовались предусмотренными статьей 257 Кодекса положениями как установленными для целей обложения налогом на прибыль организаций, а не ведомственными нормативными актами, в которых проводится различие между капитальным ремонтом и реконструкцией для целей, не связанных с налогообложением прибыли. Суды признали достройку в скважине нового ствола и прекращение использования части старого ствола изменением устройства скважины Аналогичные выводы изложены в заключении экспертов от 13.01.2014 г. В частности, на вопрос N 4 "Производились ли ОАО АНК "Башнефть" в 2007 - 2008 годах работы по переустройству скважин N 106, 257,181, 43 Алкинской площади, N 233,10152, 195, 859, 378, 7462, 4060 Арланской площади, N 87, 187 Наратовской площади, N 1975 Байсаровской площади, N 5254 Ново-Хазинской площади?" экспертами даны следующие ответы. В результате выполненных работ ОАО АНК "Башнефть" в 2007 - 2008 годах в, скважинах N 106, 257, 181 Алкинской площади, N 233, 10152, 195, 859, 378, 7462, 4060 Арланской площади, N 87, 187 Наратовской площади, N 1975 Байсаровской площади, N 5254 - Ново-Хазинской площади существенно изменилась конструкция указанных скважин за счет дополнительной обсадной колонны - хвостовика. Таким образом, работы, проведенные в указанных скважинах, являются переустройством. В результате переустройства скважины N 43 Алкинская конструкция не изменилась, но был пробурен новый наклонно направленный ствол, что существенно изменило пространственное положение ее ствола, так как до переустройства данная скважина была вертикальной". В отношении скважины N 43 экспертами был также сделан следующий вывод: "обсадная эксплуатационная колонна после ее торпедирования на глубине 540 м была извлечена из скважины, а остальная часть зацементирована. После бурения нового ствола в него была спущена обсадная эксплуатационная колонна идентичная колонне "материнского" ствола". Следовательно, в результате выполненных на спорных скважинах работ по ЗБС скважины оказались устроены по иному, по другой схеме, закрепленной в программах работ по ЗБС, что свидетельствует о переустройстве данных скважин как объектов основных средств.
Переустройство спорных скважин связано с увеличением технико-экономического показателя производства. После изменения конструкции скважины по всем пятнадцати скважинам произошло увеличение показателя добычи нефти по сравнению с показателями добычи до проведения работ по ЗБС. Данные обстоятельства подтверждаются карточками скважин (т. 7 л.д. 79 - 90, т. 8 л.д. 99 - 100), на которых проводились работы по зарезке вторых (боковых) стволов и составленными налоговым органом на их основе графиками (т. 1 л.д. 23 - 98) и таблицами, приведенными выше.
Поскольку в добывающей промышленности основной характеристикой производства является объем добытой нефти, который будет определяться применительно к деятельности основных средств, осуществляющих добычу нефти, то действия по изменению конструкции скважины путем зарезки бокового ствола, в результате которых дебит скважины (добыча сырья скважиной) увеличился, безусловно и непосредственно влияют на повышение технико-экономических показателей добывающего производства. Основная цель производства - получение прибыли путем реализации продукции и услуг. Поэтому все промысловые работы, направленные на увеличение прибыли предприятия, очевидно, являются совершенствованием (улучшением) - производства, повышением его технико-экономических показателей.
Данные выводы основываются также на Методических указаниях по геолого-промысловому анализу разработки нефтяных и газонефтяных месторождений, утвержденных Приказом Минэнерго России N 29 от 05.02.2002. В указанном нормативно-правовом акте приведена Классификация гидродинамических методов повышения нефтеотдачи по различию в технологии осуществления и степени воздействия их на продуктивные пласты. К первой группе методов в указанной Классификации отнесены методы, которые чаще применяются на промыслах ввиду своей простоты в технологии реализации, но по степени воздействия на пласты они слабее, чем методы второй группы. Ко второй группе отнесены методы воздействия, основанные на изменениях первоначально принятых систем размещения скважин и воздействия. К первой группе относятся те методы гидродинамического воздействия, которые осуществляются только через изменения режимов работы скважин и направлены на вовлечение в активную разработку слабодренируемых запасов.
Согласно Методических указаний N 29 от 05.02.2002 г. ко второй группе относятся методы, направленные на вовлечение в разработку недренируемых или слабодренируемых запасов (участков, зон и пропластков) неоднородного прерывистого пласта. Эти методы (мероприятия) отличаются большим разнообразием по технологии воздействия на пласты, степень влияния их на технико-экономические показатели разработки весьма велика. К ним относятся в том числе, вовлечение в разработку недренируемых запасов нефти в линзах, тупиковых и застойных зонах, низкопроницаемых прослоях путем бурения дополнительных добывающих или нагнетательных скважин, забуривания вторых стволов, горизонтальных стволов, перевода скважин с других объектов или пластов, разукрупнения объектов, организации зон и полей самостоятельной разработки. Таким образом, действия по зарезке бокового ствола, при условии увеличения по результатам этих действий показателей дебита скважины являются работами по реконструкции основного средства.
Согласно правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении 01.02.2011 N 11495/10 увеличение суточного объема добычи нефти само по себе не является достаточным и определяющим критерием для квалификации упомянутых работ в качестве капитального ремонта или реконструкции. Отсюда в данном случае суд первой инстанции делает вывод о том, что показатель "дебит по нефти" может использоваться при квалификации работ по ЗБС, но только в совокупности с иными обстоятельствами, такими обстоятельствами являются критерии, определенные в упомянутом Постановлении ВАС РФ от 01.02.2011 г. N 11495/10.
В данном случае правовое значение в соответствии с положениями пункта 2 статьи 257 НК РФ имеет сам факт направленности выполнения работ по ЗБС и по ориентированному углублению скважин на снижение процента воды в добываемой жидкости и увеличение дебита скважин по нефти, а не результат таких работ, поскольку, все организационно технические мероприятия, проводимые нефтедобывающим предприятием, априори направлены на совершенствование производства и повышение его технико-экономических показателей (повышение эффективности разработки месторождений, обеспечение добычи в соответствии с проектом разработки с наибольшим коэффициентом извлечения углеводородов с наименьшими затратами). Позиция по данному вопросу подтверждается правовой позицией Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении Президиума от 15.12.2009 N 10592/09, согласно которой обоснованность расходов в целях применения главы 25 НК РФ должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект, и не зависеть от результата такой деятельности.
Помимо указанного критерия для определения увеличения технико-экономических показателей скважин (дебит), эксперты усмотрели еще и такой критерий для определения увеличения технико-экономических показателей скважин как снижение обводненности скважин. Так согласно ответу на вопрос N 20 улучшил ли перевод указанных скважин на другой горизонт/пласт технические характеристики самих скважин исследуемой экспертизы экспертами пояснено, что под установленным технологическим режимом скважин следует понимать совокупность основных параметров ее работы, обеспечивающих получение предусмотренных технологическим проектным документом на данный период отборов нефти, жидкости и газа и соблюдение условий надежности эксплуатации. Технологический режим скважин обеспечивает регулирование процесса разработки и характеризуется следующими основными параметрами:
а) пластовым, забойным и устьевым давлениями;
б) дебитом жидкости, обводненностью и газовым фактором;
в) типоразмерами установленного эксплуатационного оборудования и режимами его работы (конструкция лифта, глубина подвески и диаметр насоса, производительность, число качаний, длина хода, развиваемый напор и др.) (см. п. 6.3 Правила разработки нефтяных и нефтегазовых месторождений). Из таблицы ответа на вопрос 9 следует, что после ЗБС у всех анализируемых скважин существенно улучшился технологический резким работы за счет увеличения дебита по нефти и снижения обводненности продукции.
С учетом положений Постановления Правительства РФ от 01.01.2002 N 1 "О Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы" предполагаемый срок эксплуатации скважины от 10 до 15 лет. Таким образом, уменьшение дебита скважины и увеличение обводненности в скважине, эксплуатируемой значительный срок свидетельствует о проведении реконструкции, если нет сведений о том, что причиной проведения работ были техническая неисправность, или авария, или прорыв пластовых вод". Согласно п. 4.1.1 "Правил безопасности в нефтяной и газовой промышленности", утв. Постановление Госгортехнадзора России N 56 от 05.06.2003 г. реконструкция скважин, связанная с необходимостью проводки нового ствола с последующим изменением конструкции скважины и ее назначения (доразведка месторождения, извлечение запасов из экранированных ловушек и т.п.), должна производиться по проектной документации, разработанной, согласованной и утвержденной в установленном порядке. То, что применительно к исследуемым в рамках настоящего дела скважинах должен был составляться проект на реконструкцию, подтверждается, в том числе, анализом содержания документации, необходимой для проведения на скважинах спорных работ.
Согласно п. 4.3.3 все тех же Правил при ведении работ, связанных с забуриванием и проводкой боковых стволов, планы работ должны дополнительно включать:
- - интервал вырезки "окна" в эксплуатационной колонне;
- - технические средства и режимы работ по вырезке "окна";
- - параметры траектории бокового ствола (радиус кривизны, длина бокового ствола и т.п.) и др.
Согласно п. 4.3.5 проектная документация на реконструкцию скважины дополнительно к требованиям, предъявляемым к рабочим проектам на строительство скважин (раздел 2.2 настоящих Правил безопасности), должна содержать:
- - существующую и проектную конструкцию скважин;
- - результаты исследования состояния скважины (наличие заколонных перетоков, межколонных давлений, состояние крепи и т.д.) и проектные решения по нормализации условий ведения работ по реконструкции скважины;
- - интервал установки цементного моста, отсекающего нижнюю часть ствола, и порядок его испытания на прочность и герметичность;
- - интервал зарезки нового ствола и др.
В отношении каждой скважины оформлены соответствующие проектные документы: программы по бурению бокового ствола скважины, геолого-технические наряды, в которых предусмотрены все необходимые проектные показатели, в том числе продуктивный горизонт, глубина установки клина-отклонителя, интервал "окна", проектная глубина бокового горизонтального ствола (по стволу), проектная длина бокового горизонтального ствола (от точки зарезки до окончательного забоя), ожидаемый дебит, последовательность проводимых работ и задачи, которые преследуются при выполнении работ по зарезке боковых стволов. Необходимость оформления соответствующей проектной документации подтверждается и выводами экспертов. При ответе на вопрос N 7: "Должны ли были работы по зарезке боковых стволов указанных скважин выполняться на основании проектов реконструкции или составления проектов реконструкции при выполнении этих работ на указанных скважинах не требовалось"? эксперты пояснили следующее:
Согласно пункту 4.1.1 Правил безопасности в нефтяной и газовой промышленности (ЦБ 08-624-03) реконструкция скважин, связанная с необходимостью проводки нового ствола с последующим изменением конструкции скважины и ее назначения (доразведка месторождения, извлечение запасов из экранированных ловушек и т.п.) должна производиться по проектной документации, разработанной, согласованной и утвержденной в установленном порядке. Как это следует из ответа на вопрос N 4 при переустройстве скважин N 106, 257, 181, Алкинской площади, N 233, 10152, 195, 859, 378, 7462, 4060 Арланской площади, N 87, 187 Наратовской площади, N 1975 Байсаровской площади, N 5254 Ново-Хазинской площади существенно - добавилась одна обсадная колонна - хвостовик, изменилась их конструкция, поэтому работы по строительству боковых стволов в указанных скважинах должны выполняться на основании проектной документации, разработанной, согласованной и утвержденной в установленном порядке. В процессе проведения работ на скважине N 43 Алкинской площади был построен новый наклонно-направленный ствол, в котором была установлена эксплуатационная колонна. Согласно пункту 4.1.1 Правил безопасности в нефтяной и газовой промышленности (ПБ 08-624-03) данные работы должны выполняться на основании проектной документации, разработанной, согласованной и утвержденной в установленном порядке". Несоблюдение ОАО "АНК "Башнефть" требований подзаконных актов о необходимости оформления соответствующих проектов при проведении работ по реконструкции не может являться основанием для нарушения требований федерального закона (НК РФ) об учете расходов на реконструкцию в составе первоначальной стоимости объектов основных средств. Более того, очевидно, что документальное сопровождение работы по реконструкции не может менять содержательный элемент действия "реконструкция", определяющим является приоритет содержания над формой, тем самым наличие или отсутствие проекта реконструкции всего лишь факультативный и не определяющий признак для трактовки указанного понятия.
Целью проведения работ является увеличение производственной мощности. Как следует из представленных обществом к проверке документов, а именно из программ на бурение, составленных на каждую скважину, договоров между ОАО "АНК "Башнефть" и ООО "Уфимское УБР" и ООО "Нефтекамское УБР" зарезка боковых стволов производится для увеличения добычи нефти. Принимая во внимание тот факт, что в добывающей промышленности основной характеристикой производства является объем добытой нефти, при увеличении объемов добытой нефти (что усматривается из эксплуатационных карточек скважин) (т. 7 л.д. 79 - 90, т. 8 л.д. 99 - 100) очевидно увеличение производственных мощностей ОАО "АНК "Башнефть". Учитывая изложенное, в соответствии с нормами Налогового кодекса Российской Федерации затраты на работы по зарезке боковых стволов на указанных выше скважинах ОАО "АНК "Башнефть" являются расходами на реконструкцию и должны быть отнесены на увеличение стоимости объектов основных средств.
Также Высший Арбитражный Суд Российской Федерации в Постановлении Президиума ВАС РФ от 01.02.2011 N 11495/10 указал, что существует ряд критериев, на основании которых работы по капитальному ремонту отличаются от работ по реконструкции и в зависимости от квалификации работ должен решаться вопрос об обоснованности доначисления налоговым органом налога на прибыль, а именно:
- к реконструкции следует отнести работы по бурению боковых стволов в бездействующих скважинах, а также работы, проведенные в связи с естественным истощением запасов нефти на месторождении, возникшим, в частности, в результате нормированной закачки воды в отдельные пласты и скважины.
- к капитальному ремонту следует отнести работы, проведенные в технически неисправных скважинах или в связи с предельной обводненностью пластов, образовавшейся в результате прорыва пластовых вод. При этом в качестве капитального ремонта названные работы проводят в случаях, если применение методов ремонтно-изоляционных работ (отключение обводненных пластов или их отдельных интервалов, исправление негерметичности цементного кольца, наращивание цементного кольца за обсадной колонной) технически невозможно (Постановления Президиума ВАС РФ от 01.02.2011 N 11495/10). В определении ВАС РФ от 18.04.2011 N ВАС-18597 об отказе в передаче дела в Президиум ВАС РФ надзорная инстанция также пришла к выводу, что работы по зарезке бокового ствола в спорных скважинах отвечают признакам реконструкции, в связи с тем, что добыча нефти связана исключительно с восстановлением бездействующего фонда скважин и эксплуатацией нового ствола. Учитывая критерии, предложенные Высшим арбитражным судом РФ, положения п. 2 ст. 257 НК РФ, безусловно, подлежат применению в настоящем споре.
Также необоснованным, по мнению суда апелляционной инстанции, является вывод суда первой инстанции о том, что целью проведения работ по зарезке бокового ствола являлось изменение направления ствола скважины или смена точки доступа скважины к нефтесодержащему пласту, которые позволяют приблизить скважину к незаводненному участку или новому горизонту пласта, обеспечивая доступ скважины к углеводородному сырью. Указанные обстоятельства являлись предметом исследования при проведении технической экспертизы. Экспертам были задан вопрос N 3 происходило ли на указанных скважинах вскрытие дополнительных продуктивных мощностей; восстановление бездействующего фонда скважин, в том числе законсервированных или ранее ликвидированных по техническим или иным причинам, с целью вскрытия новым стволом участков с неизвлеченными запасами углеводородного сырья; происходил ли переход на новый пласт; происходила ли разработка дополнительных мощностей текущего пласта. Согласно выводам экспертизы в результате переустройства скважин N 106 Алкинская, 257 Алкинская, 43 Алкинская, 233 Арланская, 10152 Арланская, 195 Арланская, 859 Арланская, 378 Арланская, 7462 Арланская, 4060 Арланская, 1975 Байсаровская, 5254 Ново-Хазинская произошел переход на новый пласт".
Указанная информация основана на содержании эксплуатационных карточках скважин (т. 7 л.д. 79 - 90, т. 8 л.д. 99 - 100) и опровергает вывод суда первой инстанции об отсутствии факта бездействия скважин. Данные обстоятельства также подтверждаются выводами экспертизы (ответ на вопрос N 15, стр. 29). Экспертам был задан следующий вопрос, являются ли все указанные скважины действующими по эксплуатационному фонду непосредственно до проведения работ по ЗБС? Были ли среди спорных пятнадцати скважин ликвидированные или законсервированные скважины? При ответе на следующий вопрос эксперты сделали следующий вывод относительно факта бездействия: В соответствии с предоставленными документами по движению фонда скважин:
- Скважина N 187 с 01.07.2007 находилась в бездействующем фонде до 21.09.2007 до проведения работ по ЗБС.
- Скважина N 233 на момент работ по зарезке бокового ствола числилась в действующем фонде.
- Скважина N 378 с 01.08.2007 по 06.11.2007 (ЗБС) находилась в бездействующем фонде.
- Скважина N 4060 с 01.02.2008 до ЗБС (05.03.2008) числилась в бездействующем фонде.
- Скважина N 5254 с 01.12.2007 находилась в бездействующем фонде до работ по зарезке бокового ствола (01.05.2008).
- Скважина N 7462 с 18.01.2007 обозначена как ликвидированная после эксплуатации, ЗБС происходили 27.02.2007. До этого скважина являлась действующей.
- Скважина N 106 до с 01.05.2006 числилась как ликвидированная после эксплуатации (до этой даты - пьезометрическая), работы по ЗБС начались 30.11.2007 и перевели скважину в действующий фонд.
- Скважина N 181 по предоставленным документам с 22.06.2002 года находилась в ожидании ликвидации, то есть была в бездействующем фонде до 21.06.2007 проведения ЗБС.
- Скважина N 257 числилась в бездействующем фонде до работ по зарезке бокового ствола.
Данные факты имеют значение для правовых выводов относительно возможности квалификации произведенных работ на скважинах в качестве работ по реконструкции. Прежде всего, указанный вывод следует непосредственно из текста Постановление Президиума ВАС РФ от 01.02.2011 N 11495/10 работы по бурению боковых стволов в бездействующих скважинах следует признать относящимися к реконструкции". В Определении ВАС РФ от 18.04.2011 N ВАС-18597/10 также указано, что достройка бездействующей скважины дополнительным боковым стволом с установкой дополнительного оборудования приводит к существенному изменению конструкции основных средств и отвечает признакам реконструкции. В соответствии с упомянутым Постановлением Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 01.02.2011 N 11495 работы по бурению боковых стволов в бездействующих скважинах следует признать относящимися к реконструкции". С учетом изложенного, сам факт того, что работы по зарезке бокового ствола производились на бездействующих скважинах с целью восстановления бездействующего позволяет" с учетом позиции Высшего арбитражного суда РФ, считать указанные работы работами по реконструкции.
По мнению суда апелляционной инстанции, следует отдельно обозначить отсутствие в рамках настоящего дела таких условий (причин) для проведения работ по ЗБС как устранение аварийных ситуаций.
В соответствии Федеральным законом от 21.07.1997 N 116-ФЗ "О промышленной безопасности опасных производственных объектов" (далее - Закон 116-ФЗ) скважина является опасным производственным объектом. Организация, эксплуатирующая опасный производственный объект, обязана вести учет аварий и инцидентов на нем и представлять в федеральный орган исполнительной власти в области промышленной безопасности или в его территориальный орган информацию о количестве аварий и инцидентов, причинах их возникновения и принятых мерах (пункт 1 статьи 9 Закона 116-ФЗ). Должностные лица федерального органа исполнительной власти в области промышленной безопасности, при исполнении своих должностных обязанностей имеют право осуществлять проверку правильности проведения технических расследований инцидентов на опасных производственных объектах, а также проверку достаточности мер, принимаемых по результатам таких расследований (пункт 4 статьи 16 Закона 116-ФЗ). В Положение о порядке технического расследования причин аварий на опасных производственных объектах, утвержденном Постановлением Госгортехнадзора России от 08.06.1999 N 40 установлен порядок расследования причин аварий и инцидентов. В обоих случаях предусмотрено составление акта расследования с полной информацией об аварии или инциденте (пункт 3.1 и 5.4). Соответственно, надлежащим доказательством повреждения скважины в результате как аварии, так и любого инцидента может быть только указанный акт, который отсутствует в рамках настоящего спора.
Кроме того, в соответствии с пп. "г" п. 3.4.1 Инструкции о порядке ликвидации, консервации скважин и оборудования их устьев, утвержденной Постановлением Госгортехнадзора РФ от 22.05.2002 N 22, эксплуатационные скважины в случае прорыва Пластовых или закачиваемых вод - на срок до проведения работ по изоляции, до выравнивания фронта закачиваемой воды или продвижения водонефтяного контакта при наличии заключения проектной организации подлежат консервации. В рассматриваемом случае, консервация спорных скважин по данным основаниям не производилась, соответственно оснований делать вывод о ремонтном характере произведенных работ по зарезке боковых стволов не имеется. В соответствии с приложением N 3 к договорам на проведение работ по зарезке бокового ствола, заключенным между ОАО "АНК "Башнефть" и ООО "Уфимское УБР" и ООО "Нефтекамское УБР" (договора N БНФ/у/8/697/07/БУР от 11.12.2006 г., БНФ/у/8/1063/07/БУР от 12.07.2007 г., БНФ/у/8/137/07/БУР от 26.12.2006 г.) (т. 6 л.д. 86, 89, 92, т. 5, л.д. 72) обществами согласуется проведение ремонтных работ капитального характера. При этом отдельно определяются причины проведения подобных работ из перечня, согласованного сторонами. В указанном перечне отдельно поименована такая причина для проведения работ как устранение аварий. Анализ указанных документов позволяет сделать вывод, что ни в одном случае проведения работ по ЗБС по настоящим скважинам такая причина для проведения работ как "устранение аварий" указана не была.
В соответствии со статьей 68 АПК РФ обстоятельства дела, которые согласно закону должны быть подтверждены определенными доказательствами, не могут подтверждаться в арбитражном суде иными доказательствами (допустимость доказательств). Следовательно, обстоятельства аварийности спорных скважин должны быть подтверждены документами, предусмотренными и оформленными в соответствии с требованиями законодательства и согласованными с компетентными органами. В рамках настоящего дела Обществом не представлены доказательства, свидетельствующие об аварийности спорных скважин.
Выводы суда первой инстанции о том, что на скважинах N 195 и 4060 имелись технические неисправности, которые послужили основанием для проведения работ по зарезке бокового ствола не соответствуют имеющимся в материалах дела доказательствам, основываются на противоречивых документах и сделаны при неполном выяснении обстоятельств.
Скважина N 195.
Суд первой инстанции ссылается на план на производство капитального ремонта от 10.10.2007 и план-заказ на производство капитального ремонта от 22.10.2007 (приложение 4 к письменным пояснениям Общества от 06.06.2011 N 06-05, представленным в суд апелляционной инстанции). При этом указанные документы определяют совершенно разные цели ремонта: план ремонта от 10.10.2007 указывает целью ремонта - устранение аварий с НКТ, план-заказ от 22.10.2007 указывает цель ремонта - подготовка к бурению бокового ствола. В этом же плане-заказе от 22.10.2007 указывается причина остановки скважины -бурение бокового ствола (а не устранение аварийности или технической неисправности!), а также предусмотрена графа 7 (характер и описание аварий), которая осталась не заполненной.
Скважины N 195 и N 4060.
В материалах дела имеются программы на бурение эксплуатационных скважин N 195 и N 4060 (т. 10), представленные ОАО "АНК "Башнефть" в ходе налоговой проверки, в которых указано назначение зарезки ствола скважины N 195 - "выработка остаточных запасов нефти" и скважины N 4060 - "добыча нефти из отложений ТТНК. Данные программы подписаны представителями компании бурильщика (ООО "Нефтекамское УБР") и представителями ОАО "Башнефть" (главный геолог и главный инженер филиала Башнефть-Янаул) и являются документами, на основании которых и производилась "зарезка бокового ствола". Документы по скважинам N 195 и N 4060 Арланского месторождения, представленные налогоплательщиком, не подтверждают наличие причинно-следственной связи между техническими неисправностями и работами по зарезке боковых стволов. В соответствии с программами на бурение эксплуатационных скважин N 195 и N 4060 цель зарезки ствола скважины N 195 - "выработка остаточных запасов нефти" и скважины N 4060 - "добыча нефти из отложений ТТНК".
По скважине N 195 Общество указывает на факт аварии (обрыв НКТ), что подтверждается планом и описанием работ по устранению аварии. Однако, как следует из описания ликвидации аварии ловильные работы производились с 06.10.2007 по 31.10.2007, а план-заказ на подготовку к бурению бокового стола утвержден уже 22.10.2007. Следовательно, работы по зарезке не могут быть связаны с безрезультатностью ловильных работ. Акта расследования инцидента Налогоплательщиком не представлено. При этом скважина N 195 введена в эксплуатацию в 1966 году. Перед остановкой скважина характеризовалась низким дебитом и высокой обводненностью (99.8%). В результате работ по зарезке скважина переведена на другой пласт. Таким образом, причиной проведения спорных работ является не техническая неисправность колонны, а естественное истощение первоначального пласта.
По скважине N 4060 Общество указывает на наличие негерметичности обсадной колонны, что подтверждается заключение по материалам гидродинамических исследований. Однако, как видно из описания работ по скважине N 4060 исследования проводились в рамках работ по отключению пластов (установке цементного моста), то есть подготовки к зарезке бокового ствола (в соответствии с пунктом 2.5 Инструкции по безопасности подготовка скважины к забуриванию включает в себя отсечение нижерасположенной части эксплуатационной колонны путем установки цементного моста или пакера). Следовательно, результаты исследований не могли послужить причиной проведения спорных работ. Кроме того, отсутствует информация о том, как негерметичность колонны влияла на работу скважины и почему не могла быть устранена в ходе ремонтно-изоляционных работ. При этом, скважина N 4060 введена в эксплуатацию в 1963 году. Перед остановкой скважина характеризовалась низким дебитом и высокой обводненностью. В результате работ по зарезке произошел переход скважины на другой пласт. По скважине N 4060 факт отсутствия неисправностей, которые могли повлечь необходимость проведения работ по зарезке бокового ствола подтверждается заключением экспертизы. Ответ на вопрос N 2. Скважина N 4060 Арланская: Из 15 анализируемых скважин только скважина N 195 Арланская имела техническую неисправность в виде аварийных НКТ, расположенных в зоне перфорации эксплуатационной - колонны, что делало невозможным эффективную эксплуатацию скважины. Данная неисправность могла быть основанием для проведения работ по зарезке бокового ствола". Таким образом, причиной проведения спорных работ является не техническая неисправность колонны, а естественное истощение первоначального пласта.
В соответствии со сложившейся судебной практикой зарезка бокового ствола, проведенная вследствие естественного истощения и обводнения пласта, является реконструкцией. Уменьшение дебита скважины и увеличение обводненности в скважине, эксплуатируемой значительный срок (исходя из Постановления Правительства РФ от 01.01.2002 N 1 "О Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы" предполагаемый срок эксплуатации скважины от 10 до 15 лет) свидетельствует о проведении реконструкции, если нет сведений о том, что причиной проведения работ были техническая неисправность, или авария, или прорыв пластовых вод. Капитальный ремонт в виде ЗБС проводится в случае, если применение методов ремонтно-изоляционных работ (РИР) (отключение обводненных пластов или их отдельных - интервалов, исправление негерметичности цементного кольца, наращивание цементного кольца на обсадной колонне) технически невозможно. Работы по проведению ЗБС значительно более дорогостоящие, чем РИР. Следовательно, можно сделать вывод, что если РИР не проводились и нет оснований считать, что их проведение невозможно, основной причиной проведения ЗБС является не техническая неисправность, а истощение пласта.
В данном случае никаких доказательств того, что по скважинам проводились РИР, или доказательств, свидетельствующих о невозможности проведения РИР налогоплательщиком не представлено, соответственно, в силу правовой позиции, выработанной судебной практикой, можно сделать вывод о том, что на указанных скважинах проводились работы по реконструкции. По скважине N 106 суд первой инстанции сослался на протокол технического совещания у главного инженера НГДУ "Туимазанефть" т. Семенова А.В. от 30.11.93 г. (абз. 9 стр. 5 решения АС г. Москвы), при этом суд первой инстанции никак не мотивировал, каким образом возможная техническая неисправность скважины, которая была выявлена в 1993 году повлияла на проведение работ по ЗБС, состоявшихся в 2007 году. При этом цель работ по ЗБС по указанной скважине указана в программе бурения: эксплуатация залежи нефти из пласта д. 11 Муллинского горизонта. Согласно паспорту скважины N 106 первоначально эксплуатировался франкский ярус. Согласно эксплуатационной карточке скважина бездействовала на начало 2007 года и весь 2007 год до проведения работ по ЗБС.
По скважине N 106 факт отсутствия неисправностей, которые могли повлечь необходимость проведения работ по зарезке бокового ствола подтверждается заключением экспертизы. Ответ на вопрос N 2. Скважина N 10. Из 15 анализируемых скважин только скважина N 195 Арланская имела техническую неисправность в виде аварийных НКТ, расположенных в зоне перфорации эксплуатационной колонны, что делало невозможным эффективную эксплуатацию скважины. Данная неисправность могла быть основанием для проведения работ по зарезке бокового ствола. Таким образом, причиной проведения спорных работ является не техническая неисправность колонны, а естественное истощение первоначального пласта и разработка мощностей нового пласта.
Вывод суда первой инстанции о том, что дебит скважины после проведения работ по ЗБС не превышает дебит скважины, существовавший при первоначальном вводе скважины в эксплуатацию, что свидетельствует о том, что проведенные работы на скважинах в данном случае не являются реконструкцией, а представляют собой капитальный ремонт, в результате которого производительность скважины восстановлена, но в пределах уровня, существовавшего при вводе скважины в эксплуатацию, отклоняется, поскольку противоречит правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении от 01.02.2011 N 11495, согласно которой из Методических рекомендаций по проектированию разработки нефтяных и газонефтяных месторождений, утвержденных Приказом МПР России от 21.03.2007 N 61, следует, что показатель "суточный объем нефтедобычи" зависит от характеристик как скважины, так и собственно месторождения и внешнего воздействия, оказываемого на продуктивный пласт. Нефтяное месторождение характеризуется пластовым давлением. Внешнее воздействие на давление в продуктивном пласте могут оказывать такие факторы, как осуществляемые на месторождении мероприятия воздействия на этот пласт для поддержания давления (в том числе путем закачки воды), виды и режим работы насосного оборудования, режим эксплуатации данной и иных скважин (например, нагнетательных). Поэтому показатель "дебит скважины по нефти" в процессе эксплуатации месторождения проявляет себя как динамичный показатель, его повышение или уменьшение непосредственно связано с перечисленными факторами, в том числе с интенсивностью отбора нефти, а не исключительно с характеристиками скважины как объекта основных средств или изменением ее конструкции. Тем самым очевидно, что показатели дебита при вводе скважины в эксплуатацию некорректно сравнивать с показателями на момент проведения работ по ЗБС, тем более что разрыв между этими датами может составлять срок до 50 лет. Также следует учитывать, что любое месторождение имеет несколько стадий освоения, которые в свою очередь характеризуются различными показателями добычи нефти. Вполне естественно, что показатели добычи нового месторождения (т.е. совокупность дебитов всех добывающих скважин) будут больше, чем показатели добычи месторождения выработавшего большую часть своих запасов месторождения
Вывод суда первой инстанции о том, что по скважинам на момент проведения ЗБС полностью самортизированным, стоимость работ в любом случае списывается единовременно в расходы отклоняется по следующим основаниям.
В силу пункта 1 статьи 258 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) налогоплательщик вправе увеличить срок полезного использования объекта основных средств после даты ввода его в эксплуатацию в случае, если после реконструкции, модернизации или технического перевооружения такого объекта увеличился срок его полезного использования. При этом увеличение срока полезного использования основных средств может быть осуществлено в пределах сроков, установленных для той амортизационной группы, в которую ранее было включено такое основное средство. Согласно пункту 1 статьи 54 НК РФ налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением. Согласно пункту 20 раздела III "Амортизация основных средств" Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01" (утверждено Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н) в случаях улучшения (повышения) первоначально принятых нормативных показателей функционирования объекта основных средств в результате проведенной реконструкции или модернизации организацией пересматривается срок полезного использования по этому объекту. Согласно пункту 60 раздела IV "Амортизация основных средств" Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств (утверждены Приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н) в случаях улучшения (повышения) первоначально принятых нормативных показателей функционирования объекта основных средств в результате проведенной достройки, дооборудования, реконструкции или модернизации организацией пересматривается срок полезного использования по этому объекту. Приводится пример, г - согласно которому к оставшемуся сроку полезного использования прибавляется срок, на который происходит увеличение данного параметра. Таким образом, тот факт, что по некоторым скважинам срок для начисления амортизации исчерпан, не влияет на возможность его увеличения, поскольку прибавление какого-либо числа к нулю всегда дает в итоге положительное значение. Налогоплательщик не может реализовывать данное право произвольно, без учета фактического использования объектов основных средств и их технических характеристик.
Обществом скважины отнесены к конкретной амортизационной группе, соответственно, установленный первоначально срок полезного использования может быть продлен не более чем на 15 лет. При этом положениями НК РФ увеличение срока полезного использования отнесено к компетенции налогоплательщика. Налоговый орган не может самостоятельно определить срок продления, в его полномочия входит только проверка обоснованности установления срока налогоплательщика. Проведение работ по ЗБС имеет целью восстановление их работоспособности, утраченной в связи с естественным истощением и обводнением пласта, следовательно, при увеличении срока полезного использования, необходимо исходить из ожидаемого срока эксплуатации скважины после ЗБС и он не может равняться нулю.
Минфин России и арбитражные суд исходят из того, что в случае проведения реконструкции на полностью самортизированном объекте списание затрат производится по норме амортизации, определенной налогоплательщиком изначально в момент ввода объекта в эксплуатацию. Сложившаяся судебная практика исходит из того, что вопрос порядка отнесения на расходы затрат в ситуации, когда срок полезного использования основного средства истек, но налогоплательщик, тем не менее, произвел его реконструкцию, Налоговый кодекс Российской Федерации прямо не регулирует. Вместе с тем, по мнению судебных инстанций, право налогоплательщика на учет спорных расходов не может рассматриваться в отрыве от установленных Кодексом правил начисления амортизации.
В соответствии с пунктом 3 статьи 259 Кодекса выбранный налогоплательщиком метод начисления амортизации не может быть изменен в течение всего периода начисления амортизации по объекту амортизируемого имущества. Поскольку в результате реконструкции основного средства оно продолжает использоваться налогоплательщиком в предпринимательской деятельности, остается основным средством, стоимость которого подлежит увеличению на сумму затрат на его реконструкцию, то начисление амортизации путем использования прежнего механизма начисления амортизации до полного погашения измененной первоначальной стоимости не противоречит положениями главы 25 НК РФ и не нарушает право налогоплательщика на уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль на суммы произведенных затрат на реконструкцию.
Данный подход соответствует разъяснениям Министерства Финансов Российской Федерации, изложенным в письмах от 02.03.2006 N 03-03-04/1/168 от 13.03.2006 N 03-03-04/1/216, и впоследствии подтвержденной письмами от 27.12.2010 N 03-03-06/1/813 и от 23.09.2011 N 03-03-06/2/146 и согласуется со сложившейся по данному вопросу судебной арбитражной практикой Московского округа (постановления ФАС Московского округа от 23.04.2012 по делу N А40-24244/11-75-102, от 02.11.2011 по делу N А40-74739/08-127-372 и от 28.09.2010 по делу N А40-163626/09-127-1322)".
Суд первой инстанции не выяснил причины обводненности исследуемых скважин в нарушение п. 2 ст. 289 АПК РФ несмотря на конкретные указания суда кассационной инстанции. При новом рассмотрении суду следует учесть критерии, на основании которых работы по капитальному ремонту отличаются от реконструкции, содержащиеся в названном ранее Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации. Однако согласно проведенной судебной экспертизе эксперты установили характер существующей обводненности.
В ответе на вопрос N 11 эксперты указали "возможной причиной проведения работ по зарезке бокового ствола на указанных скважинах предельная обводненность пластов. Данных прямо указывающих на прорыв пластовых вод, или данных позволяющих сделать такой вывод на основании расчетов в представленных документах не обнаружено.
В ответе на вопрос N 1 эксперты приходят к следующему выводу: "По всем скважинам на всех месторождениях показатели работы по дебиту нефти снижаются, а обводненность продукции увеличивается, причем данная закономерность имеет место как до ЗБС, так и после проведения работ по ЗБС, что говорит об истощении месторождений со временем. Таким образом, истощение запасов нефти на месторождениях в процессе их эксплуатации, возникшее, в том числе, в результате закачки воды в соответствии с проектом (технической схемой) разработки месторождений, возможно, являлось одной из основных причин проведения работ по зарезке бокового ствола на скважинах". Указанные выводы также представлены в арбитражной практике.
Также из экспертного заключения следует, что причиной обводнения спорных скважин явилось естественное поступление пластовой воды из продуктивного нефтяного пласта в процессе разработки. Основными причинами проведения работ по ЗБС, по выводу экспертов, являлась предельная обводненность скважин, естественное истощение запасов нефти на месторождении и низкие дебиты по нефти, а их целью - восстановление доступа к остаточным извлекаемым запасам и более эффективная выработка слабодренируемых запасов пласта БВ-10. При новом рассмотрении суд апелляционной инстанции в постановлении Девятого арбитражного апелляционного суда от 26.12.2013 подтвердил данную позицию: "Отвечая на вопрос N 3 эксперты указали, что причиной обводнения скважин N 1017, 1077, 1079, 346 и 352 являлось естественное поступление пластовой воды из продуктивного нефтяного пласта в процессе разработки (абзац 8 страницы 5 экспертного заключения). Ответ на данный вопрос позволяет установить именно причины обводнения спорных скважин. Ответ экспертов на вопрос N 3 необходимо рассматривать в совокупности с ответом экспертов N 2, что позволяет сделать вывод, о том, что спорные скважины действительно были обводнены, однако данная обводненность скважин была вызвана естественным поступлением пластовой воды из продуктивного нефтяного пласта в процессе разработки. Фактически эксперты в ответе на вопрос N 3 указали на длящийся процесс обводнения скважин, который начинается с момента разработки месторождения. Соответственно, так как экспертной группой не установлено наличие преждевременной обводненности (прорыва пластовых вод), а указано на обводненность вследствие естественного поступления воды, а также с учетом позиции суда кассационной инстанции спорные работы по ЗБС должны быть квалифицированы в качестве реконструкции. Изложенные обстоятельства свидетельствуют об обоснованности ненормативно-правового акта налогового органа
Довод налогоплательщика, поддержанный судом первой инстанции о том, что инспекцией при доначислении налога на прибыль не учтено увеличение амортизационных отчислений, а также не учтены амортизационные премии, которые уменьшают налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, не может служить основанием для отмены решения Инспекции по следующим основаниям.
Общество, заявляя о необходимости пересчета налоговой базы по налогу на прибыль на суммы амортизации и амортизационной премии, ни в суд первой, ни в суд апелляционной инстанции, не представляла свой расчет суммы налога, соответственно суды не могли предметно оценить доводы о завышении Инспекцией сумм предъявленного к уплате налога на прибыль. Более того, и определение сумм амортизационных отчислений, и определение суммы амортизационной премии невозможно без участия налогоплательщика. Так в соответствии с п. 1 ст. 258 НК РФ срок полезного использования определяется налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию данного объекта амортизируемого имущества в соответствии с положениями настоящей статьи и с учетом классификации основных средств, утверждаемой Правительством Российской Федерации. В соответствии с п. 9 ст. 258 НК РФ (в редакции, действующей в проверяемый период) налогоплательщик имеет право включать в состав расходов отчетного (налогового) периода расходы на капитальные вложения в размере не более 10 процентов первоначальной стоимости основных средств (за исключением основных средств, полученных безвозмездно) и (или) расходов, понесенных в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации основных средств, суммы которых определяются в соответствии со статьей 257 настоящего Кодекса. Учитывая, что срок полезного использования имущества налогоплательщиком может быть указан любым (в пределах предложенного классификацией диапазона), а амортизационная премия может быть заявлена в любом процентном соотношении (от 0% до 10%), без определения налогоплательщиком срока полезного использования и суммы амортизационных отчислений невозможно корректно рассчитать налоговую базу по налогу на прибыль. Ни в ходе налоговой проверки, ни в представленных на акт налоговой проверки возражениях указанных данных ОАО "АНК "Башнефть" не представило (т.е. в периоде до вынесения решения налогового органа налогоплательщик не представил значимые для расчета налоговой базы показатели, представление которых в соответствии с положениями НК РФ зависит исключительно от воли проверяемого лица). Самостоятельное определение Инспекцией срока полезного использования основных средств и размера амортизационной премии будет напрямую противоречить положениям п. 1 ст. 258 и п. 1.1 ст. 259.3 НК РФ. Указанные выводы подтверждаются также судебной практикой.
С учетом изложенного у налогового органа отсутствует обязанность по самостоятельному учету суммы амортизации и амортизационной премии.
Пункт 3.1 Решения Инспекции.
В нарушение пункта 1 статьи 375 НК РФ ОАО "АНК "Башнефть" в проверяемом периоде занижена налоговая база по налогу на имущество организаций на стоимость работ по реконструкции основных средств, что привело к неуплате налога на имущество организаций в размере 2 753 422 руб. Согласно пункту 1 статьи 375 НК РФ при определении налоговой базы имущество, признаваемое объектом налогообложения, учитывается по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организации. Согласно пункту 14 ПБУ 6/01 изменение первоначальной стоимости основных средств, по которой они приняты к бухгалтерскому учету допускается в случае достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, частичной ликвидации и переоценки объектов основных средств. В соответствии с пунктом 27 ПБУ 6/01 затраты на восстановление объекта основных средств отражаются в бухгалтерском учете отчетного периода, к которому они относятся. При этом затраты на достройку, дооборудование, модернизацию и реконструкцию объекта основных средств после их окончания увеличивают первоначальную стоимость такого объекта, если в результате улучшаются (повышаются) первоначально принятые нормативные показатели функционирования (срок полезного использования, мощность, качество применения и т.п.) объекта основных средств. Согласно пункту 42 раздела III Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных Приказом Минфина России от 13.10.03 N 91н, затраты на реконструкцию объекта основных средств учитываются на счете учета вложений во внеоборотные активы. По завершении работ по достройке, дооборудованию, реконструкции, модернизации объекта основных средств затраты, учтенные на счете учета вложений во внеоборотные активы, либо увеличивают первоначальную стоимость этого объекта основных средств и списываются в дебет счета учета основных средств, либо учитываются на счете учета основных средств обособленно, и в этом случае открывается отдельная инвентарная карточка на сумму произведенных затрат. Из содержания вышеназванных норм следует, что затраты на достройку, дооборудование основных средств относятся к расходам, увеличивающим первоначальную стоимость основных средств, и, соответственно, участвуют в формировании налоговой базы по налогу на имущество организаций. В ходе проведения выездной налоговой проверки ОАО "АНК "Башнефть" установлено следующее. В соответствии с учетной политикой для целей бухгалтерского учета, утвержденной Приказом ОАО "АНК "Башнефть" от 28.12.2006 N 550, учет основных средств осуществляется в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01. В течение 2007 г. в отношении объектов основных средств, учитываемых на балансе организации, были произведены работы капитального характера по реконструкции основных, средств - скважин, затраты на которые увеличивают стоимость основных средств. Согласно результатам проверки, отраженным в пункте 1.3 Решения Инспекции, в нарушение вышеуказанного порядка, организацией единовременно списаны на расходы суммы затрат, подлежащие отнесению на увеличение стоимости основных фондов, по скважинам, введенным в эксплуатацию после проведенных работ в проверяемом периоде, в размере 108 331 820 руб., в том числе:
Сумма
произведенных
Указанные расходы в размере 108 331 820 руб. по реконструкции основных средств (скважин) были фактически произведены, и объекты были введены в эксплуатацию.
Согласно пункту 20 раздела III "Амортизация основных средств" Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01" (утверждено приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н) в случаях улучшения (повышения) первоначально принятых нормативных показателей функционирования объекта основных средств в результате, проведенной реконструкции или модернизации организацией пересматривается срок полезного использования по этому объекту. Согласно пункту 60 раздела IV "Амортизация основных средств" Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств (утверждены приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н) в случаях улучшения (повышения) первоначально принятых нормативных показателей функционирования объекта основных средств в результате проведенной достройки, дооборудования, реконструкции или модернизации организацией пересматривается срок полезного использования по этому объекту. Приводится пример, согласно которому к оставшемуся сроку полезного использования прибавляется срок, на который происходит увеличение данного параметра. Таким образом, тот факт, что по некоторым скважинам срок для начисления амортизации исчерпан, не влияет на возможность его увеличения, поскольку прибавление какого-либо числа к нулю всегда дает в итоге положительное значение. Налогоплательщик не может уклониться от обязанности, возложенной на него нормативно-правовым актом Минфина России. Обществом скважины отнесены к конкретной амортизационной группе, соответственно, установленный первоначально срок полезного использования может быть продлен не более чем на 15 лет. Проведение работ по ЗБС имеет целью восстановление их работоспособности, утраченной в связи с естественным истощением и обводнением пласта, следовательно, при увеличении срока полезного использования, необходимо исходить из ожидаемого срока эксплуатации скважины после ЗБС и он не может равняться нулю. Минфин России и арбитражные суды исходят из того, что в случае проведения реконструкции на полностью самортизированном объекте списание затрат производится по норме амортизации, определенной налогоплательщиком изначально в момент ввода объекта в эксплуатацию.
С учетом изложенного, суд первой инстанции не применил положения п. 1 ст. 375 НК РФ, п. п. 14, 27 ПБУ 6/01, пункта 42 раздела III Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных Приказом Минфина России, а также не учел положения учетной политики ОАО "АНК "Башнефть", что в соответствии с п. 1 - 2 ст. 270 НК РФ является основанием для отмены судебного акта.
В ходе судебного заседания представителем Заявителя были заявлены ряд ходатайств, которые были отклонены судом апелляционной инстанции. Ходатайство ОАО "АНК "Башнефть" о признании недопустимым доказательством экспертного заключения б/н от 13.01.2014, произведенного ФГБОУ ВПО "РГГУ им.Серго Орджоникидзе", отклоняется судом апелляционной по следующим основаниям. В качестве одного из оснований для признания экспертного заключения б/н от 13.01.2014, произведенного ФГБОУ ВПО "РГГУ им.Серго Орджоникидзе" недопустимым доказательством, ОАО "АНК "Башнефть" указывает на выводы, сделанные специалистами "ФГКУ 111 главный государственный центр судебно-медицинских экспертиз". Согласно указанным выводам подпись, выполненная одним из 5 экспертов (Лисенковым А.Б.) на данном экспертном заключении, а также на экспертном заключении, проведенном на основании ст. 95 НК РФ в рамках проводимой выездной налоговой проверки ОАО "АНК "Башнефть" за налоговые периоды 2009-2010 г.г. может принадлежать разным лицам. Данный довод является ошибочным, поскольку допрошенный в качестве свидетеля в ходе судебного заседания в суде апелляционной инстанции Лисенков Александр Борисович эксперт упомянутого экспертного учреждения и участник экспертизы по настоящему делу пояснил, что подпись, учиненная на экспертном заключении (т. 18, л.д. 48) и расписке о предупреждении эксперта об уголовной ответственности за дачу заведомо ложного заключения принадлежит ему. При этом свидетель Лисенков А.Б. пояснил, что упомянутая расписка об ответственности эксперта отобрана у него до начала проведения экспертизы.
Кроме того доводы налогоплательщика не основаны на нормах процессуального права, а представленное в качестве доказательства заключение специалиста N 100/14 "ФГКУ 111 главный государственный центр судебно-медицинских экспертиз" сущностные пороки и является недопустимым доказательством. Относительно сущностных пороков представленного заключения специалистов N 100/14 "ФГКУ 111 главный государственный центр судебно-медицинских экспертиз" суд апелляционной инстанции учитывает следующее. Специалистами допущены существенные нарушения методики почерковедческих экспертных исследований, соответственно подготовленное исследование не отвечает требованиям по всестороннему объективному проведению исследований. В качестве сравнительного материала для исследования специалисту представлены только две (Электрографические подписи Лисенкова А.Б. при отсутствии сведений о темпе выполнения данных подписей (нормальный, быстрый или медленный темп). Методикой судебно-почерковедческой экспертизы разработан ряд общих требований, предъявляемых к сравнительному материалу, направляемому эксперту для проведения почерковедческой экспертизы. Эксперт должен быть обеспечен сравнительным материалом надлежащего качества и достаточного количества. Надлежащее качество образцов - это сопоставимость их по времени написания и виду документа и, если возможно, по условиям выполнения. Достаточное количество образцов - это такой их объем, который обеспечил бы возможность полного и всестороннего сопоставления всех признаков, содержащихся в исследуемом тексте или подписи. Для правильного решения судебно-почерковедческих задач методикой проведения почерковедческих экспертиз предусматривается представление трех видов образцов почерка и подписи, к каковым относятся свободные, условно-свободные и экспериментальные сравнительные образцы. Образцы подписей должны соответствовать по целевому назначению и содержанию, должны быть выполнены одним и тем же прибором. Необходимо также учитывать возможность выполнения подписи в необычных условиях (например, стоя, при расположении рукописи на коленях и т.п.), а также в необычном состоянии (болезнь глаз или руки и т.п.). В данном случае ни одно из указанных требований не было выполнено.
Исследование, проведенное только на основании двух электрографических подписей, без учета вышеперечисленных и иных требований, предусматриваемых методикой проведения почерковедческих исследований" очевидно свидетельствует о необоснованности, недостаточности и порочности такого доказательства. Таким образом, представленное заключение специалиста не является допустимым доказательством и не может быть приобщено к материалам дела на основании статей 71, 75, 82, 86 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. Данная позиция подтверждается Определением ВАС РФ от 11.07.2013 N ВАС-7236/13
Также суд апелляционной инстанции учитывает несоответствие подготовленного заключения процессуальным требованиям Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ). АПК РФ допускает привлечение к процессу лиц, имеющих специальные познания только в случаях назначения экспертизы (ст. 82 АПК РФ) и необходимости получения консультации специалиста. При этом статья 87.1 "Консультация специалиста" АПК РФ предусматривает, что арбитражный суд может привлекать специалиста в целях получения разъяснений, консультаций и выяснения профессионального мнения лиц, обладающих теоретическими и практическими познаниями по существу разрешаемого арбитражным судом спора. Инспекция отмечает, что специалисты ФГКУ 111 главный государственный центр судебно-медицинских экспертиз" не привлекались судом, соответственно не могут считаться специалистами в рамках АПК РФ. При этом информация, изложенная ими в представленном заключения специалистов N 100/14, не касается существа рассматриваемого спора, а связана с процессуальными элементами оформления доказательств, что свидетельствует о принципиальной невозможности привлечения специалиста для разрешения таких вопросов. Для разъяснения возникающих при рассмотрении дела вопросов, требующих специальных знаний в соответствии со ст. 82 АПК РФ арбитражным судом может быть назначена судебная экспертиза по ходатайству лица, участвующего в деле, или с согласия лиц, участвующих в деле. В случае, если назначение экспертизы предписано законом или предусмотрено договором либо необходимо для проверки заявления о фальсификации представленного доказательства либо если необходимо проведение дополнительной или повторной экспертизы, арбитражный суд может назначить экспертизу по своей инициативе. Тем самым процессуальный статус экспертного заключения представленный ОАО "АНК "Башнефть" документ не приобретал и приобрести не может.
В соответствии с федеральным законом от 31.05.2001 N 73-ФЗ "О государственной судебно-экспертной деятельности в Российской Федерации" эксперт должен быть предупрежден об уголовной ответственности за дачу заведомо ложного заключения и от него должна быть получена соответствующая расписка. В документах, представленных налогоплательщиком вместе с заключением специалистов N 100/14, отсутствует какая-либо информация о наличии такого предупреждения и соответствующей расписки.
Суд апелляционной инстанции признает обоснованность расчета сумм налога на прибыль исходя из срока полезного использования 180 месяцев, по следующим основаниям. Срок полезного использования периодом 180 месяц определен непосредственно налогоплательщиком. Так, например, из ведомости начисления налоговой и бухгалтерской амортизации усматривается, что в отношении указанных скважин Обществом определена 6 и 11 амортизационная группа. В соответствии Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N 1 "О Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы" для имущества, входящего в состав шестой амортизационной группы определены сроки полезного использования от 120 до 180 месяцев. Для отдельной амортизационной группы (в данном случае 11 группы), установленной положениями ст. 322 НК РФ, указанные сроки могут быть любыми, но не менее 7 лет. При этом согласно пункта 4.2.4.3.4 учетной политики ОАО "АНК "Башнефть" "по нефтяным и газовым скважинам срок полезного использования определяется исходя из ожидаемого срока их полезного использования, и составляет не менее 15 и 12 лет соответственно.." Срок полезного использования 15 лет равен 180 месяцам, что и является периодом, который использован налоговым органом для соответствующего расчета.
Что касается положений Федерального закона от 23.07.2013 N 213-ФЗ "О внесении изменений в главы 25 и 26 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и статью 3.1 Закона Российской Федерации "О таможенном тарифе", то суд апелляционной инстанции исходит из следующего. Абзацем 3 статьи 1 Федерального закона от 23.07.2013 N 212-ФЗ (далее - ФЗ N 212-ФЗ) внесены изменения в положения статьи 261 НК РФ "Расходы на освоение природных ресурсов". В перечень расходов на освоение природных ресурсов были добавлены расходы на проведение работ по зарезке боковых стволов эксплуатационных скважин. Данный вид расходов является предметом рассмотрения также и в рамках настоящего спора. Расходы на проведение работ по зарезке боковых стволов эксплуатационных скважин, согласно вышеуказанных изменений, включаются в состав расходов равномерно в течение 12 месяцев. В соответствии с п. 2 ст. 4 ФЗ N 213-ФЗ указанные изменения вступают в силу не ранее чем по истечении одного месяца со дня его официального опубликования и не ранее 1-го числа очередного налогового периода по соответствующему налогу. В настоящем случае, в силу прямого указания нормы, рассматриваемые законоположения вступили в силу с 01.01.2014 года. Учитывая, что проверяемый период, рассматриваемый в рамках настоящего дела - 2007 - 2008 гг., положения ФЗ N 213-ФЗ могли бы распространяться на данные периоды только в одном случае: наличие обратной силы закона. Статьей 5 НК РФ регулируется действие актов законодательства о налогах и сборах во времени. Данной статьей предусмотрены только два случая, когда закон может приобретать обратную силу:
а). Закон может иметь обратную силу, если прямо предусматривает это в отношении актов законодательства о налогах и сборах, отменяющих налоги и (или) сборы, снижающие размеры ставок налогов (сборов), устраняющие обязанности налогоплательщиков, плательщиков сборов, налоговых агентов, их представителей или иным образом улучшающих их положение (п. 4 ст. 5 НК РФ).
б). Закон имеет обратную силу во всех случаях в отношении актов законодательства о налогах и сборах, устраняющих или смягчающих ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах либо устанавливающих дополнительные гарантии защиты прав налогоплательщиков, плательщиков сборов, налоговых агентов, их представителей (п. 3 ст. 5 НК РФ).
Положения, предусматривающие признание в составе расходов затрат на проведение работ по зарезке боковых стволов эксплуатационных скважин, не в течение срока полезного использования, а в течение 12 месяцев, не могут относиться к актам, устраняющим или смягчающим ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах, т.к. эти обстоятельства регулируются положениями главы 15 "Общие положения об ответственности за совершение налоговых правонарушений" и 16 "Виды налоговых правонарушений и ответственность за из нарушение" НК РФ. Также данные положения не могут устанавливать дополнительные гарантии защиты прав налогоплательщиков, т.к. данные обстоятельства регулируются непосредственно статьей 22 "Обеспечение и защита прав налогоплательщиков (плательщиков сборов)" НК РФ, согласно которой налогоплательщику гарантируется административная и судебная защита их прав. Учитывая, что непосредственно закон ФЗ N 213-ФЗ не предусмотрел возможности придания своим положениям обратной силы, а гипотеза исследуемой нормы не попадает в круг правоотношений, регулирующих устранение или смягчение ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах либо устанавливающих дополнительные административные и судебные гарантии защиты прав налогоплательщиков, нормы ФЗ N 213-ФЗ, дающие право отнести в состав расходов равномерно в течение 12 месяцев расходы на проведение работ по зарезке боковых стволов эксплуатационных скважин, не могут быть применимы в настоящем деле.
По пункту 2.1 Решения Инспекции.
По мнению суда апелляционной инстанции, суд первой инстанции обоснованно отклонил доводы налогового органа о наличии объекта налогообложения по налогу на добавленную стоимость (НДС) в связи с приобретением товаров (работ, услуг) для своих обслуживающих производств и хозяйств (далее - ОПХ, ХИК).
Согласно подпункта 2 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) к объектам по НДС относится передача товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету при исчислении налога на прибыль организаций. При этом для применения указанной нормы Кодекса необходимо одновременное выполнение трех условий:
- - должна быть осуществлена передача товаров (работ, услуг), подтвержденная соответствующими документами;
- - переданные товары (работы, услуги) должны быть использованы для собственных нужд;
- - расходы по таким товарам (работам, услугам) не принимаются к вычету при исчислении налога на прибыль организаций.
В данном случае отсутствуют все три упомянутые условия, необходимые для применения положений п. 1 ст. 145 НК РФ. В частности, отсутствует передача товаров (работ, услуг) для своих обособленных подразделений. В материалах дела отсутствуют доказательства того, что в компании была осуществлена какая-либо передача товаров (работ, услуг) для своих обособленных подразделений. Инспекции ссылается на то, что факт передачи товаров (работ, услуг) обслуживающим производствам и хозяйствам подтверждается контрольными журналами по счету 29 "Обслуживающие производства и хозяйства", отражением операций по списанию и передаче товаров (работ, услуг) структурным подразделениям по субсчетам 29 "Обслуживающие производства и хозяйства". Действительно, на счете 29 отражаются затраты состоящих на балансе организации обслуживающих производств и хозяйств, деятельность которых не связана с производством продукции, выполнением работ и оказанием услуг, явившихся целью создания данной организации. Вместе с тем факт отражения затрат на счете 29 "Обслуживающие производства и хозяйства" не означает, что Обществом осуществлялась фактическая передача товаров, работ, услуг.
Как следует из расчета Налогового органа, приведенного в Приложении N 1 (за 2007 год) и Приложении N 2 (за 2008 год) к Решению, для определения размера доначислений по НДС, Инспекцией взяты суммы, проведенные по дебету счета 29 "Обслуживающие производства и хозяйства", и отражающие факт включения расходов на материалы и выполнение работ в состав затрат ОПХ. Системой бухгалтерского учета в РФ и Инструкцией по применению плана счетов предусмотрено, что расходы по непрофильному направлению деятельности организации в бухгалтерском учете учитываются отдельно. В случае если структурное подразделение состоит на едином балансе организации, обобщение затрат и формирование себестоимости по обслуживаемым производствам и хозяйствам в бухгалтерском учете на отдельном счете логично и обоснованно. То есть обобщение информации на счете 29 необходимо для того, чтобы у организации имелась информация о себестоимости выпуска продукции, выполнения работ и оказания услуг обслуживающими производствами и хозяйствами организации. Счет 29 "Обслуживающие производства и хозяйства" ведется в соответствии с правилами бухгалтерского учета, установленного в РФ, однако в целях исчисления НДС (а именно, определения налоговой базы по налогу) недопустимо использовать такие сведения без ссылок на конкретные первичные документы.
В силу пункта 4 статьи 166 НК РФ начислить сумму налога организация должна в том налоговом периоде, в котором осуществляется данная передача товаров, работ, услуг, причем моментом определения налоговой базы является день совершения данной хозяйственной операции, на это указано в п. 11 ст. 167 НК РФ. В соответствии с п. 11 ст. 167 НК РФ, момент определения налоговой базы при передаче товаров (выполнении работ, оказании услуг) для собственных нужд, признаваемой объектом налогообложения в соответствии с настоящей главой, определяется как день совершения указанной передачи товаров (выполнения работ, оказания услуг). Однако в данном случае, на момент каждого приобретения товаров, работ, услуг, невозможно знать, войдут ли данные расходы в сумму убытка или нет, так как окончательная сумма доходов и расходов, и, соответственно, сумма прибыли или убытка определяется только по итогам года, так как налоговым периодом по налогу на прибыль является год. А при исчислении НДС по итогам года (как это сделала Инспекция), Компания уже будет обязана начислить пени и штрафы, так как налоговыми периодами по НДС в 2007 и 2008 годах являлись месяц и квартал соответственно и сроки уплаты НДС уже прошли. Таким образом, порядок определения налоговой базы не соблюден Налоговым органом и доначисление и определение НДС на основании данных регистров бухгалтерского учета (контрольные журналы по бухгалтерскому счету 29 "Обслуживающие производства и хозяйства" и оборотно - сальдовые ведомости по счету 29 "Обслуживающие производства и хозяйства") необоснованно.
Механизм определения сумм неуплаченного налога свидетельствует о том, что фактически Налоговым органом осуществлено восстановление сумм НДС, принятых к вычету по товарам, работам, услугам, приобретенным Обществом для деятельности ОПХ. Налоговым органом взяты обороты по бухгалтерским проводкам Дебет 29 (по соответствующим субсчетам) Кредит 60.03 "Расчет за выполненные работы". За данными суммами стоят конкретные операции по приобретению работ у подрядчиков. При этом можно отследить, по каким конкретным счета-фактурам приобретались данные работы. Затем вычтены суммы по проводке Дебет счета 29 "Обслуживающие производства и хозяйства" Кредит счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" по необлагаемым НДС операциям. Получившаяся сумма признана налоговым органом налогооблагаемой базой по НДС по операциям передачи товаров, работ, услуг для собственных нужд. Таким образом, налоговым органом за налоговую базу по НДС была взята вся стоимость товаров, работ, услуг, за минусом тех работ, которые не облагались НДС поставщиками изначально. Фактически Налоговым органом осуществлено восстановление сумм НДС по тем приобретенным товарам (работам, услугам), которые были использованы в деятельности ОПХ, и вычеты по которым были применены Обществом. Однако такой подход налогового органа неправомерен, противоречит налоговому законодательству. В рамках проверки Инспекцией проверялась правильность отнесения НДС к налоговым вычетам, в том числе по деятельности обслуживающих производств и хозяйств. При этом налоговым органом не предъявлено претензий к налоговым вычетам, примененных налогоплательщиком по приобретенным товарам, работам, услугам для ОПХ. Кроме того, п. 3 ст. 170 НК РФ не установлено таких оснований для восстановления сумм НДС, как использование приобретаемых товаров, работ, услуг в деятельности обслуживающих производств и хозяйств. Двойное налогообложение одних и тех же операций можно трактовать и как повторное налогообложение НДС той добавленной стоимости, которая была создана поставщиками, подрядчиками Общества.
Это не соответствует тем принципам, на которых строится косвенное налогообложение и налогообложение НДС, в частности. Экономическая сущность НДС - налог на потребление, так как, в конечном счете, все его бремя ложится на последнего покупателя в цепочке продаж, то есть на потребителя. При этом следует отметить, что никакой дополнительной добавленной стоимости на данном этапе не создается. А та добавленная стоимость, которая создается непосредственно ОПХ, в результате облагается НДС (при осуществлении ими облагаемых операций), но не в момент отражения затрат на деятельность ОПХ, а в момент определения налоговой базы самими обслуживающими производствами и хозяйствами - в момент реализации ими товаров, работ, услуг. Таким образом, в случае, когда товары приобретаются у сторонних компаний для ОПХ, никакой передачи внутри компании не происходит, данные расходы признаются расходами компании на ОПХ и отражаются в бухгалтерском учете по дебету Счета 29.
Таким образом, является обоснованным вывод суда первой инстанции о том, что в рассматриваемой ситуации передача (как объект по НДС) может возникнуть в том случае, когда одно подразделение передает товары (работы, услуги) собственного производства другому подразделению для собственных нужд. При этом совершенно не важно, куда происходит отгрузка приобретенных компанией товаров.
Также, по мнению суда апелляционной инстанции, отсутствует передача товаров (работ, услуг) для собственных нужд. Передача товаров для собственных нужд, по сути, означает конечное потребление товаров (работ, услуг) получателем, а не дальнейшее использование товаров (работ, услуг) в налогооблагаемых НДС целях. На это прямо указывают письма Минфина России от 16.05.2005 г. и МНС России от 21.01.2003 г. В данном случае АНК "Башнефть" закупала товары (работы, услуги) для ХИК, для выполнения ХИК своих функций, то есть для осуществления налогооблагаемой НДС деятельности, а не для конечного потребления (собственных нужд). Далее при убыточности ХИК данные товары (работы, услуги) формировали и формируют стоимость производимых ХИК товаров (работ, услуг), при реализации которых уплачивался НДС. Арбитражный суд г. Москвы правомерно установил, что иной подход приведет к двойному налогообложению, нарушая основополагающие принципы косвенного налогообложения.
Кроме того, расходы по приобретенным товарам (работам, услугам) могут быть приняты к вычету при исчислении налога на прибыль организаций. По мнению Инспекции для применения положений пп. 2 п. 1 ст. 146 НК РФ важна не возможность отнести данные затраты на расходы компании по налогу на прибыль в принципе, а возможность отнести на расходы по налогу на прибыль непосредственно в период передачи. Данный вывод противоречит сложившейся судебной практике, в частности, согласно правовой позиции судебной коллегии Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Определении об отказе в передаче дела в Президиум ВАС РФ от 03.07.2008 г. N 8323/08 по делу N А33-7812/07, положения подпункта 2 пункта 1 статьи 146 НК РФ не требуют, чтобы признание расходов в целях налогообложения прибыли происходило в том налоговом периоде, когда осуществлялась передача товаров (работ, услуг) в обслуживающие производства".
Ссылка Инспекция на то, что данные расходы не учитывались в целях исчисления налога на прибыль, отклоняется по следующим основаниям.
Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ налоговую базу по налогу на прибыль могут уменьшить лишь обоснованные и документально подтвержденные расходы, связанные с получением дохода. Соответственно, для признания расхода налогооблагаемым необходима его связь с деятельностью налогоплательщика, направленной на получение дохода. Поэтому, если товары (работы, услуги) приобретены для структурного подразделения, деятельность которого связана с получением дохода, то такие расходы обоснованы. Следовательно, если в состав организации входят обслуживающие производства и хозяйства и они осуществляют деятельность, направленную на получение доходов, произведенные по ним расходы учитываются для целей налогообложения. В этом случае объекта налогообложения НДС по пп. 2 п. 1 ст. 146 НК РФ не возникает.
В данном случае в декларациях по налогу на прибыль организаций за 2007 и 2008 год отражены доходы, полученные обслуживающими производствами и хозяйствами (Приложения N 3 к листу 02 соответствующих деклараций):
- 2007 год - 57 951 757 рублей.
- 2008 год - 67 744 512 рублей.
Если от деятельности объектов обслуживающих производств организация получила прибыль, то она входит в общую величину налоговой базы организации. Порядок учета убытка по деятельности обслуживающих производств и хозяйств в целях налогообложения установлен ст. 275.1 НК РФ, однако ст. 275.1 НК РФ установлен лишь специальный порядок учета убытков для целей налогообложения обслуживающих производств и хозяйств, а не порядок учета расходов, который отменяет общие критерии для принятия расходов для целей налогообложения. Поскольку для учета убытков ОПХ установлены особенности (например, невозможность их учета, если обслуживающими производствами и хозяйствами получен в налоговом периоде убыток), то Общество не может учесть затраты в налоговом периоде несения расходов. Однако у Общества имеется право убыток обслуживающих производств перенести на срок, не превышающий десять лет, и направить на его погашение прибыли, полученной при осуществлении соответствующих "обслуживающих" видов деятельности.
Также суд апелляционной инстанции полагает, что данные расходы полностью соответствуют критериям, установленным статьей 252 НК РФ, и в соответствии с нормами НК РФ формируют отдельную налоговую базу по деятельности, связанной с использованием ОПХ. Тот факт, что деятельность ОПХ не принесла в оспариваемые периоды соразмерную расходам прибыль и, соответственно, понесенные расходы не могли быть включены в налоговую базу по данному виду деятельности, не имеют никакого отношения к определению объекта по НДС.
Довод Инспекции о том, что правом на перенос убытков на срок, не превышающий 10 лет, Общество не воспользовалось, поскольку не получало прибыли от деятельности обслуживающих производств и хозяйств. Однако в соответствии со ст. 275.1 НК РФ убыток, полученный налогоплательщиком при осуществлении деятельности, связанной с использованием объектов обслуживающих производств и хозяйств, налогоплательщик вправе перенести на срок, не превышающий десять лет, то есть до 2017 и 2018 годов соответственно.
Таким образом, является неправомерным вывод Инспекции о том, что правом на перенос убытков на срок, не превышающий 10 лет, Общество не воспользовалось, поскольку указанное право на перенос убытков у Компании остается до 2017 и 2018 годов соответственно.
В соответствии со ст. 275.1 НК РФ налогоплательщики, в состав которых входят подразделения, осуществляющие деятельность, связанную с использованием объектов обслуживающих производств и хозяйств, определяют налоговую базу по указанной деятельности отдельно от налоговой базы по иным видам деятельности. Указанные товары, работы, услуги в размере 286 423 680 руб. за 2007 год и 207 704 272 руб. за 2008 год уже учтены при формировании налогооблагаемой базы по налогу на прибыль в отдельной налоговой базе по деятельности, связанной с использованием объектов обслуживающих производств и хозяйств и участвуют в формировании убытка по указанной деятельности в размере 346 956 436 руб. за 2007 год и 262 125 841 руб. за 2008 год (Декларации по налогу на прибыль за 2007, 2008 годы, Акт выездной налоговой проверки от 30.11.2009 г., решение то 30.12.2009 г. N 52-21-14/3712р "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения"). В случае же, если расходы не участвуют при исчислении налога на прибыль в отдельной налоговой базе, то они не отражаются в декларации и финансовый результат по такой деятельности определяется без их учета. То есть в нашем случае, если бы товары, работы, услуги в размере 286 123 680 руб. за 2007 год и 207 704 272 руб. за 2008 год не участвовали при исчислении налога на прибыль в отдельной налоговой базе, то сумма убытка должна составлять 60 832 756 руб. (346 956 436 руб. - 286 123 680 руб.) за 2007 год и 54 421 569 руб. (262 125 841 руб. - 207 704 272 руб.) за 2008 год. Однако отражена в декларациях и подтверждается Инспекцией в Акте выездной налоговой проверки и Решении сумма убытка по деятельности, связанной с использованием объектов обслуживающих производств и хозяйств в размере 346 956 436 руб. за 2007 год и 262 125 841 руб. за 2008 год. Указанный убыток отражен обществом по строке 201 "убытки не учитываемые для целей налогообложения" приложения N 3 к листу 02 налоговых деклараций, перенесен в строку 360 указанного приложения, показатели которой формируют строку 050 листа 02 деклараций, учитываемую при определении налогооблагаемой прибыли в качестве дохода. Порядок заполнения налоговых деклараций по налогу на прибыль, в том числе в части отражения расходов, доходов и убытков обслуживающих производств и хозяйств установлен Приказом Минфина России от 05.05.2008 N 54н "Об утверждении формы налоговой декларации по налогу на прибыль организации и порядке ее заполнения". В соответствии с данным Порядком обществом учтены для целей налогообложения налогом на прибыль все расходы и доходы от деятельности обслуживающих производств и хозяйств, а убыток (разница между доходами и расходами) восстановлен в качестве дохода (строка 050 увеличивает налогооблагаемую прибыль).
В данном случае ОАО АНК "Башнефть" в соответствии с действовавшим налоговым законодательством был уплачен налог на прибыль с образовавшегося убытка от деятельности ХИК. Таким образом, утверждение налогового органа о том, что данные суммы не учитывались при формировании налоговой базы по налогу на прибыль противоречат имеющимся в материалах дела доказательствам. Кроме того, налоговым органом не представлено обоснований, что учтенный им для целей исчисления налога на добавленную стоимость убыток от деятельности обслуживающих производств и хозяйств образовался за счет списания (передачи) товарно-материальных ценностей, а не за счет прочих расходов, таких как амортизация основных средств, оплата труда и пр.
С учетом изложенного суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что Решение Арбитражного суда г. Москвы от 05.03.2012 г. по делу N А40-61104/10-116-271 изменить. Отказать Открытому акционерному обществу "Акционерная нефтяная компания "Башнефть" в удовлетворении заявленных требований о признании недействительным решения Межрегиональной инспекции Федерального налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 от 30.12.2009 г. N 52-21-14/3712Р "О привлечении к налоговой ответственности за свершение налогового правонарушения" в части пунктов 1, 3 и 3,1 оспариваемого решения Инспекции, за исключением доначисления сумм налога на прибыль организаций и соответствующих сумм пеней и налоговых санкций, в связи с необоснованным отнесением на финансовый результат, формируемый при исчислении налога на прибыль, расходов по зарезке боковых стволов по скважинам N 195 и N 4060; а также доначисления сумм налога на имущество организаций и соответствующих сумм пеней и налоговых санкций, в связи с занижением налогооблагаемой базы по этому налогу на стоимость работ по достройке, дооборудованию основных средств - скважин N 195 и N 4060. В остальной части решение суда оставить без изменения.
Взыскать с Открытого акционерного общества "Акционерная нефтяная компания "Башнефть" в пользу Федерального государственного бюджетного образовательного учреждения высшего профессионального образования "Российский государственный геологоразведочный университет имени Серго Орджоникидзе стоимость услуг по проведению судебно-геологической экспертизы документов в размере 800 880, 24 рубля. Суду первой инстанции выдать исполнительный лист, согласно представленными в материалы дела реквизитам экспертного учреждения.
Госпошлина по апелляционной жалобе подлежит распределению в соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. С учетом изложенного и руководствуясь статьями 110, 266, 267, 268, 269, 270 и 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Девятый арбитражный апелляционный суд
постановил:
Решение Арбитражного суда г. Москвы от 05.03.2012 г. по делу N А40-61104/10-116-271 изменить.
Отменить решение суда в части удовлетворения заявленных Открытым акционерным обществом "Акционерная нефтяная компания "Башнефть" требований о признании недействительным решения Межрегиональной инспекции Федерального налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 от 30.12.2009 г. N 52-21-14/3712Р "О привлечении к налоговой ответственности за свершение налогового правонарушения" в части пунктов 1, 3 и 3, 1 оспариваемого решения Инспекции, за исключением:
- - доначисления сумм налога на прибыль организаций и соответствующих сумм пеней и налоговых санкций, в связи с необоснованным отнесением на финансовый результат, формируемый при исчислении налога на прибыль, расходов по зарезке боковых стволов по скважинам N 195 и N 4060;
- - а также доначисления сумм налога на имущество организаций и соответствующих сумм пеней и налоговых санкций, в связи с занижением налогооблагаемой базы по этому налогу на стоимость работ по достройке, дооборудованию основных средств - скважин N 195 и N 4060.
Отказать Открытому акционерному обществу "Акционерная нефтяная компания "Башнефть" в удовлетворении заявленных требований о признании недействительным решения Межрегиональной инспекции Федерального налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 от 30.12.2009 г. N 52-21-14/3712Р "О привлечении к налоговой ответственности за свершение налогового правонарушения" в части пунктов 1, 3 и 3, 1 оспариваемого решения Инспекции, за исключением:
- - доначисления сумм налога на прибыль организаций и соответствующих сумм пеней и налоговых санкций, в связи с необоснованным отнесением на финансовый результат, формируемый при исчислении налога на прибыль, расходов по зарезке боковых стволов по скважинам N 195 и N 4060;
- - а также доначисления сумм налога на имущество организаций и соответствующих сумм пеней и налоговых санкций, в связи с занижением налогооблагаемой базы по этому налогу на стоимость работ по достройке, дооборудованию основных средств - скважин N 195 и N 4060.
В остальной части решение суда оставить без изменения.
Взыскать с Открытого акционерного общества "Акционерная нефтяная компания "Башнефть" в пользу Федерального государственного бюджетного образовательного учреждения высшего профессионального образования "Российский государственный геологоразведочный университет имени Серго Орджоникидзе стоимость услуг по проведению судебно-геологической экспертизы документов в размере 800 880, 24 рубля.
Суду первой инстанции выдать исполнительный лист.
Взыскать с Открытого акционерного общества "Акционерная нефтяная компания "Башнефть" в доход Федерального бюджета 1000 руб. государственной пошлины по апелляционной жалобе.
Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда вступает в законную силу со дня принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Федеральный арбитражный суд Московского округа.
Председательствующий судья
Р.Г.НАГАЕВ
Судьи
Е.А.СОЛОПОВА
Н.О.ОКУЛОВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ДЕВЯТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 24.03.2014 N 09АП-12467/2012-АК ПО ДЕЛУ N А40-61104/10-116-271
Разделы:Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ДЕВЯТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 24 марта 2014 г. N 09АП-12467/2012-АК
Дело N А40-61104/10-116-271
Резолютивная часть постановления объявлена 17 марта 2014 г.
Постановление изготовлено в полном объеме 24 марта 2014 г.
Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:
Председательствующего судьи Р.Г. Нагаева,
Судей Е.А. Солоповой, Н.О. Окуловой
при ведении протокола помощником судьи Д.А. Солодовником
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрегиональной инспекции Федерального налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 на решение Арбитражного суда г. Москвы от 05.03.2012
по делу N А40-61104/10-116-271 по заявлению Открытого акционерного общества "Акционерная нефтяная компания "Башнефть" (ОГРН 1020202555240; 450008, г. Уфа, ул. К. Маркса, д. 30) к Межрегиональной инспекции Федерального налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 (ОГРН 1047702057765; 129223, г. Москва, пр-кт Мира, д. 194)
о признании недействительным решения в части,
при участии в судебном заседании:
от заявителя - Быткина М.С. по дов. от 28.11.2013; Абдрахимова Р.Р. по дов. от 13.09.2013; Рябоконь А.И. по дов. от 28.11.2013
от заинтересованного лица - Терехов Д.В. по дов. от 17.10.2013
установил:
Открытого акционерного общества "Акционерная нефтяная компания "Башнефть" (далее по тексту - налогоплательщик, Общество, Заявитель) обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением о признании незаконным решения Межрегиональной инспекции Федерального налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 (далее - Инспекция, налоговый орган) от 30.12.2009 г. N 52-21-14/3712р "О привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения" в части п. 1.1, 1.3, 2.1, 3.1 резолютивной части решения. Данное решение Инспекции было вынесено по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки Заявителя по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах за период с 01.01.2007 по 31.12.2008 г. Решением Федеральную налоговую службу Федеральную налоговую службу от 30.03.2010 г. N 9-1-08/0293@ Решение Инспекции оставлено без изменения.
Вступившим в законную силу Решением Арбитражного суда г. Москвы от 28.09.2010 требования налогоплательщика удовлетворены частично. Признано недействительным решение Инспекции N 52-21-14/3712р от 30.12.2009 в части выводов по п. 1.1 решения Инспекции, доначисления по данному эпизоду налога на прибыль, пени и штрафа. В удовлетворении остальной части требований отказано. Постановлением Федерального арбитражного суда Московского округа (далее - ФАС МО) от 28.09.2011 отменено решение Арбитражного суда г. Москвы (далее - АС г. Москвы) от 28.09.2010 и Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда (далее - 9 ААС) от 16.06.2011, в части отказа в удовлетворении требований о признании недействительным пункта 1.3, 2.1, 3.1 решения Инспекции N 52-21-14/3712р от 30.12.2009 г. Дело в указанной части направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд г. Москвы. В остальной части судебные акты оставлены без изменения. При новом рассмотрении Решением Арбитражного суда г. Москвы от 05.03.2012 требования налогоплательщика удовлетворены в полном объеме.
Проверив в порядке статьей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации законность и обоснованность принятого решения, заслушав пояснения представителей лиц, участвующих в деле, суд апелляционной инстанции приходит к выводу об обоснованности доводов апелляционной жалобы, в связи с чем обжалуемое решение суда подлежит отмене, поскольку в части удовлетворения заявленных Открытым акционерным обществом "Акционерная нефтяная компания "Башнефть" требований о признании недействительным решения Межрегиональной инспекции Федерального налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 от 30.12.2009 г. N 52-21-14/3712Р "О привлечении к налоговой ответственности за свершение налогового правонарушения" в части пунктов 1, 3 и 3,1 оспариваемого решения Инспекции, за исключением доначисления сумм налога на прибыль организаций и соответствующих сумм пеней и налоговых санкций, в связи с необоснованным отнесением на финансовый результат, формируемый при исчислении налога на прибыль, расходов по зарезке боковых стволов по скважинам N 195 и N 4060; а также доначисления сумм налога на имущество организаций и соответствующих сумм пеней и налоговых санкций, в связи с занижением налогооблагаемой базы по этому налогу на стоимость работ по достройке, дооборудованию основных средств - скважин N 195 и N 4060, не отвечает требованиям пункта 3 части 1 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации по следующим основаниям.
Пункт 1.3 Решения Инспекции.
По настоящему эпизоду, отправляя дело на новое рассмотрение, суд кассационной инстанции указал в том числе следующее. Заявитель ссылался на то, что целью проведения работ по зарезке бокового ствола являлось изменение направления ствола скважины или смена точки доступа скважины к нефтесодержащему пласту, которые позволяют приблизить скважину к незаводненному участку или новому горизонту пласта, обеспечивая доступ скважины к углеводородному сырью. Указанным обстоятельствам надлежащей оценки не дано, хотя они имеют важное значение для разрешения спора, в том числе, с точки зрения разъяснений, данных Президиумом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в указанном ранее Постановлении.
Девятым арбитражным апелляционным судом была назначена судебно-геологическая экспертиза документов по настоящему делу, проведение которой поручено Федеральному государственному бюджетному образовательному учреждению высшего профессионального образования "Российский государственный геологоразведочный университет имени Серго Орджоникидзе" В распоряжение экспертов было предоставлено более чем 2000 листов документов и поставлено 20 вопросов в отношении исследуемых по настоящему делу скважин. Результаты экспертизы свидетельствует о следующем.
1. Скважина N 106 Алкинской площади.
Скважина N 106 введена в эксплуатацию после ЗБС в декабре 2007 года с дебитом 133 т/месяц и обводненностью 2,21% (эксплуатационная карточка скважины) (т. 7 л.д. 82). Из эксплуатационной карточки следует, что скважина бездействовала (не осуществляла добычу продукции) до ноября 2007 г. Цель работ по ЗБС указана в программе бурения: эксплуатация залежи нефти из пласта д11 Муллинского горизонта. Согласно паспорту скважины N 106 первоначально эксплуатировался кыновско-пашийский горизонт, пласт Д 1,3 (франский ярус) Добыча нефти по указанной скважине связана исключительно с выводом скважины из бездействия и эксплуатацией нового ствола, что в соответствии с правовой позицией Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении от 01.02.2011 N 11495/10 и применительно к положениям Налогового кодекса Российской Федерации относится к понятию "реконструкция". Существует причинно-следственная связь между изменением конструкции скважины (зарезкой бокового ствола) и повышением нефтедобычи. Согласно выводам экспертизы работы на указанной скважины являются работами по реконструкции:
- - одной из основных причин проведения работ по зарезке бокового ствола на скважине N 106 истощение запасов нефти на месторождениях в процессе их эксплуатации.т возникшее, в том числе, в результате закачки воды в соответствии с проектом (технической схемой) разработки месторождений (ответ на вопрос N 1);
- - причиной проведения работ не были технические неисправности (аварии) (ответ на вопрос N 2);
- - в результате переустройства скважин N 106 произошел переход на новый пласт (ответ на вопрос N 3);
- - данных прямо указывающих на прорыв пластовых вод, или данных позволяющих сделать такой вывод на основании расчетов в представленных документах не обнаружено (ответ на вопрос N 11);
- - скважина N 106 до с 01.05.2006 числилась как ликвидированная после эксплуатации (до этой даты - пьезометрическая), работы по ЗБС начались 30.11.2007 и перевели скважину в действующий фонд.
2. Скважина N 257 Алкинской площади.
Скважина N 257 введена в эксплуатацию после ЗБС в сентябре 2007 года с дебитом 139 т/месяц и обводненностью 6,51% (эксплуатационная карточка скважины) (т. N 7 л.д. 81). Из эксплуатационной карточки следует, что скважина бездействовала (не осуществляла добычу продукции) до сентября 2007 года. Цель работ по ЗБС указана в программе бурения: эксплуатация залежи нефти из отложений Clbb (бобриковский+радаевский горизонт). Согласно паспорту скважины N 257 первоначально эксплуатировался турнейский ярус. Добыча нефти по указанной скважине связана исключительно с выводом скважины из бездействия и эксплуатацией нового ствола, что в соответствии с правовой позицией Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении от 01.02.2011 N 11495/10 и применительно к положениям Налогового кодекса Российской Федерации относится к понятию "реконструкция". Существует причинно-следственная связь между изменением конструкции скважины (зарезкой бокового ствола) и повышением нефтедобычи. Согласно выводам экспертизы работы на указанной скважины являются работами по реконструкции:
- - одной из основных причин проведения работ по зарезке бокового ствола на скважине N 257 истощение запасов нефти на месторождениях в процессе их эксплуатации, возникшее, в том числе, в результате закачки воды в соответствии с проектом (технической схемой) разработки месторождений (ответ на вопрос N 1);
- - причиной проведения работ не были технические неисправности (аварии) (ответ на вопрос N 2);
- - в результате переустройства скважин N 257 произошел переход на новый пласт (ответ на вопрос N 3);
- - данных прямо указывающих на прорыв пластовых вод, или данных позволяющих сделать такой вывод на основании расчетов в представленных документах не обнаружено (ответ на вопрос N 11);
- - скважина N 257 числилась в бездействующем фонде до работ по зарезке бокового ствола (ответ на вопрос N 15);
- 3. Скважина N 181 Алкинской площади.
Скважина N 181 введена в эксплуатацию после ЗБС в июне 2007 года с дебитом 433 т/месяц и обводненностью 32,27% (эксплуатационная карточка скважины) (т. 7 л.д. 80). Из эксплуатационной карточки следует, что скважина бездействовала (не осуществляла добычу продукции) до июня 2007 года. Цель работ по ЗБС указана в программе бурения: эксплуатация залежи кыновско-пашийского горизонта. Согласно паспорту скважины N 181 первоначально эксплуатировался пашийский горизонт. Добыча нефти по указанной скважине связана исключительно с выводом скважины из бездействия и эксплуатацией нового ствола, что в соответствии с правовой позицией Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении 01.02.2011 N 11495/10 и применительно к положениям Налогового кодекса Российской Федерации относится к понятию "реконструкция". Существует причинно-следственная связь между изменением конструкции скважины (зарезкой бокового ствола) и повышением нефтедобычи. Согласно выводам экспертизы работы на указанной скважины являются работами по реконструкции:
- - одной из основных причин проведения работ по зарезке бокового ствола на скважине N 181 истощение запасов нефти на месторождениях в процессе их эксплуатации, возникшее, в том числе, в результате закачки воды в соответствии с проектом (технической схемой) разработки месторождений (ответ на вопрос N 1);
- - причиной проведения работ не были технические неисправности (аварии) (ответ на вопрос N 2);
- - данных прямо указывающих на прорыв пластовых вод, или данных позволяющих сделать такой вывод на основании расчетов в представленных документах не обнаружено (ответ на вопрос N 11);
- Скважина N 181 по предоставленным документам с 22.06.2002 года находилась в ожидании ликвидации, то есть была в бездействующем фонде до 21.06.2007 проведения ЗБС (ответ на вопрос N 15);
- 4. Скважина N 43 Алкинской площади.
Скважина N 43 введена в эксплуатацию после ЗБС в июне 2008 года с дебитом 80 т/месяц и обводненностью 80,1% (эксплуатационная карточка скважины) (т. 7 л.д. 83). Из эксплуатационной карточки следует, что скважина бездействовала (не осуществляла добычу продукции) весь 2007 год, а также до июня 2008 года. Цель работ по ЗБС: эксплуатация залежи муллинского горизонта. Согласно паспорту скважины N 43 первоначально эксплуатировался кыновский горизонт. Добыча нефти по указанной скважине связана исключительно с выводом скважины из бездействия и эксплуатацией нового ствола, что в соответствии с позицией ВАС РФ применительно к положениям НК РФ относится к понятию "реконструкция". Существует причинно-следственная связь между изменением конструкции скважины (зарезкой бокового ствола) и повышением нефтедобычи. Согласно выводам экспертизы работы на указанной скважины являются работами по реконструкции:
- - одной из основных причин проведения работ по зарезке бокового ствола на скважине N 43 истощение запасов нефти на месторождениях в процессе их эксплуатации, возникшее, в том числе, в результате закачки воды в соответствии с проектом (технической схемой) разработки месторождений (ответ на вопрос N 1);
- - причиной проведения работ не были технические неисправности (аварии); (ответ на вопрос N 2);
- - в результате переустройства скважин N 43 произошел переход на новый пласт (ответ на вопрос N 3);
- - данных прямо указывающих на прорыв пластовых вод, или данных позволяющих сделать такой вывод на основании расчетов в представленных документах не обнаружено (ответ на вопрос N 11).
5. Скважина N 233 Арланской площади.
Скважина N 233 введена в эксплуатацию после ЗБС в апреле 2007 года с дебитом 233 т/месяц (эксплуатационная карточка скважины) (т. 7 л.д. 89). Из эксплуатационной карточки следует, что скважина бездействовала (не осуществляла добычу продукции) до апреля 2007 года. Цель работ по ЗБС указана в программе бурения: добыча нефти из отложений ТТНК. Согласно паспорту скважины N 233 первоначально эксплуатировался турнейский горизонт. Добыча нефти по указанной скважине связана исключительно с выводом скважины из бездействия и эксплуатацией нового ствола, что в соответствии с правовой позицией Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении 01.02.2011 N 11495/10 и применительно к положениям Налогового кодекса Российской Федерации относится к понятию "реконструкция". Существует причинно-следственная связь между изменением конструкции скважины (зарезкой бокового ствола) и повышением нефтедобычи. Согласно выводам экспертизы работы на указанной скважины являются работами по реконструкции:
- - одной из основных причин проведения работ по зарезке бокового ствола на скважине N 233 истощение запасов нефти на месторождениях в процессе их эксплуатации, возникшее, в том числе, в результате закачки воды в соответствии с проектом (технической схемой) разработки месторождений (ответ на вопрос N 1);
- - причиной проведения работ не были технические неисправности (аварии) (ответ на вопрос N 2);
- - в результате переустройства скважин N 233 произошел переход на новый пласт (ответ на вопрос N 3);
- - данных прямо указывающих на прорыв пластовых вод, или данных позволяющих сделать такой вывод на основании расчетов в представленных документах не обнаружено (ответ на вопрос N 11).
6. Скважина N 10152 Арланской площади.
Скважина N 10152 введена в эксплуатацию после ЗБС в декабре 2007 года с дебитом 40 т/месяц (эксплуатационная карточка скважины (т. 7 л.д. 90). Скважина в бездействии не находилась. Цель работ по ЗБС указана в программе бурения: добыча нефти из отложений ТТНК. После ввода скважины в эксплуатацию из работ по ЗБС дебит увеличился с Ют/месяц до 40 т/месяц. Существует причинно-следственная связь между изменением конструкции скважины (зарезкой бокового ствола) и повышением нефтедобычи, что в соответствии с правовой позицией Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении 01.02.2011 N 11495/10 и применительно к положениям Налогового кодекса Российской Федерации относится к понятию "реконструкция". Согласно выводам экспертизы работы на указанной скважины являются работами по реконструкции:
- - одной из основных причин проведения работ по зарезке бокового ствола на скважине N 10152 истощение запасов нефти на месторождениях в процессе их эксплуатации, возникшее, в том числе, в результате закачки воды в соответствии с проектом (технической схемой) разработки месторождений (ответ на вопрос N 1);
- - причиной проведения работ не были технические неисправности (аварии) (ответ на вопрос N 2);
- - в результате переустройства скважин N 10152 произошел переход на новый пласт (ответ на вопрос N 3);
- - данных прямо указывающих на прорыв пластовых вод, или данных позволяющих сделать такой вывод на основании расчетов в представленных документах не обнаружено (ответ на вопрос N 11).
7. Скважина N 195 Арланской площади.
Скважина N 195 введена в эксплуатацию после ЗБС в декабре 2007 года с дебитом 120 т/месяц (эксплуатационная карточка скважины) (т. 7 л.д. 88). Из эксплуатационной карточки следует, что скважина перед ЗБС бездействовала в августе 2007 года. Цель работ по ЗБС указана в программе бурения: выработка остаточных запасов нефти из горизонта ТТНК. Согласно паспорту скважины N 195 первоначально эксплуатировалась угленосная свита. После ввода скважины в эксплуатацию из работ по ЗБС дебит увеличился с 7т/месяц до 120 т/месяц. Добыча нефти по указанной скважине связана исключительно с выводом скважины из бездействия и эксплуатацией нового ствола, что в соответствии с правовой позицией Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении 01.02.2011 N 11495/10 и применительно к положениям Налогового кодекса Российской Федерации относится к понятию "реконструкция". Существует причинно-следственная связь между изменением конструкции скважины (зарезкой бокового ствола) и повышением нефтедобычи. Согласно выводам экспертизы работы на указанной скважины являются работами по реконструкции:
- - одной из основных причин проведения работ по зарезке бокового ствола на скважине N 195 истощение запасов нефти на месторождениях в процессе их эксплуатации, возникшее, в том числе, в результате закачки воды в соответствии с проектом (технической схемой) разработки месторождений (ответ на вопрос N 1);
- - в результате переустройства скважин N 195 произошел переход на новый пласт (ответ на вопрос N 3);
- - данных прямо указывающих на прорыв пластовых вод, или данных позволяющих сделать такой вывод на основании расчетов в представленных документах не обнаружено (ответ на вопрос N 11).
Эксперты также сделали вывод относительно технических неисправностей на указанной скважине. Таким образом, из 15 анализируемых скважин только скважина N 195 Арланская имела техническую неисправность в виде аварийных НКТ, расположенных в зоне перфорации эксплуатационной колонны, что делало невозможным эффективную эксплуатацию скважины. Данная неисправность могла быть основанием для проведения работ по зарезке бокового ствола (ответ на вопрос N 2).
Несмотря на допустимую теоретическую возможность зависимости проведения работ от обнаруженной технической неисправности скважины, указанная неисправность де-факто не стала такой причиной. Подробнее данное обстоятельство рассмотрено в п. 6 указанных консолидированных пояснений, а учитывая вышеизложенные выводы экспертов, одной из основных причин проведения работ по зарезке бокового ствола на скважине N 195 стало истощение запасов нефти на месторождениях в процессе их эксплуатации, возникшее, в том числе, в результате закачки воды в соответствии с проектом (технической схемой) разработки месторождений.
8. Скважина N 859 Арланской площади.
Скважина N 859 введена в эксплуатацию после ЗБС в феврале 2008 года с дебитом 60 т/месяц (эксплуатационная карточка скважины). Скважина в бездействии не находилась. Цель работ по ЗБС указана в программе бурения: добыча нефти из отложений ТТНК. Согласно паспорту скважины N 859 первоначально эксплуатировался турнейский ярус. После ввода скважины в эксплуатацию из работ по ЗБС существенно увеличился дебит: с 12 т/месяц до 60 т/месяц. Существует причинно-следственная связь между изменением конструкции скважины (зарезкой бокового ствола) и повышением нефтедобычи, что в соответствии с правовой позицией Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении 01.02.2011 N 11495/10 и применительно к положениям Налогового кодекса Российской Федерации относится к понятию "реконструкция". Согласно выводам экспертизы работы на указанной скважины являются работами по реконструкции:
- одной из основных причин проведения работ по зарезке бокового ствола на скважине N 859 истощение запасов нефти на месторождениях в процессе их эксплуатации, возникшее, в том числе, в результате закачки воды в соответствии с проектом (технической схемой) разработки месторождений (ответ на вопрос N 1).
- - причиной проведения работ не были технические неисправности (аварии) (ответ на вопрос N 2);
- - в результате переустройства скважин N 859 произошел переход на новый пласт (ответ на вопрос N 3);
- - данных прямо указывающих на прорыв пластовых вод, или данных позволяющих сделать такой вывод на основании расчетов в представленных документах не обнаружено (ответ на вопрос N 11).
9. Скважина N 378 Арланской площади.
Скважина N 378 введена в эксплуатацию после ЗБС в ноябре 2007 года с дебитом 142 т/месяц (эксплуатационная карточка скважины) (т. 7 л.д. 84, т 8 л.д. 99). Из эксплуатационной карточки следует, что скважина перед ЗБС бездействовала с января по июнь 2007 года (среднесуточный дебит - 0 т/месяц). Цель работ по ЗБС указана в программе бурения: добыча нефти из отложений ТТНК. Согласно паспорту скважины N 378 первоначально эксплуатировался турнейский ярус. Добыча нефти по указанной скважине связана исключительно с выводом скважины из бездействия и эксплуатацией нового ствола, что в соответствии с правовой позицией Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении 01.02.2011 N 11495/10 и применительно к положениям Налогового кодекса Российской Федерации относится к понятию "реконструкция". Существует причинно-следственная связь между изменением конструкции скважины (зарезкой бокового ствола) и повышением нефтедобычи. Согласно выводам экспертизы работы на указанной скважины являются работами по реконструкции:
- - одной из основных причин проведения работ по зарезке бокового ствола на скважине N 378 истощение запасов нефти на месторождениях в процессе их эксплуатации, возникшее, в том числе, в результате закачки воды в соответствии с проектом (технической схемой) разработки месторождений (ответ на вопрос N 1);
- - причиной проведения работ не были технические неисправности (аварии) (ответ на вопрос N 2)
- - в результате переустройства скважин N 378 произошел переход на новый пласт (ответ на вопрос N 3);
- - данных прямо указывающих на прорыв пластовых вод, или данных позволяющих сделать такой вывод на основании расчетов в представленных документах не обнаружено (ответ на вопрос N 11);
- - скважина N 378 с 01.08.2007 по 06.11.2007 (ЗБС) находилась в бездействующем фонде (ответ на вопрос N 15).
10. Скважина N 7462 Арланской площади.
Скважина N 7462 введена в эксплуатацию после ЗБС в феврале 2007 года с дебитом 215 т/месяц (эксплуатационная карточка скважины) (т. 7 л.д. 85). Из эксплуатационной карточки следует, что скважина бездействовала по состоянию на 01.01.2007 г. Цель работ по ЗБС указана в программе бурения: добыча нефти из отложений ТТНК. Согласно паспорту скважины N 7462 первоначально эксплуатировался турнейский ярус. Добыча нефти по указанной скважине связана исключительно с выводом скважины из бездействия и эксплуатацией нового ствола, что в соответствии с правовой позицией Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении 01.02.2011 N 11495/10 и применительно к положениям Налогового кодекса Российской Федерации относится к понятию "реконструкция". Существует причинно-следственная связь между изменением конструкции скважины (зарезкой бокового ствола) и повышением нефтедобычи. Согласно выводам экспертизы работы на указанной скважины являются работами по реконструкции.
- - одной из основных причин проведения работ по зарезке бокового ствола на скважине N 7462 истощение запасов нефти на месторождениях в процессе их эксплуатации, возникшее, в том числе, в результате закачки воды в соответствии с проектом (технической схемой) разработки месторождений (ответ на вопрос N 1);
- - причиной проведения работ не были технические неисправности (аварии) (ответ на вопрос N 2);
- - в результате переустройства скважин N 7462 произошел переход на новый пласт (ответ на вопрос N 3);
- - данных прямо указывающих на прорыв пластовых вод, или данных позволяющих сделать такой вывод на основании расчетов в представленных документах не обнаружено (ответ на вопрос N 11);
- - скважина N 7462 с 18.01.2007 г. обозначена как ликвидированная после эксплуатации, ЗБС происходили 27.02.2007 (ответ на вопрос N 15).
11. Скважина N 4060 Арланской площади.
Скважина N 4060 введена в эксплуатацию после ЗБС в марте 2008 года с дебитом 80 т/месяц (эксплуатационная карточка скважины). Из эксплуатационной карточки следует, что скважина бездействовала (не осуществляла добычу продукции) весь 2007 год, а также до марта 2008 года. Цель работ по ЗБС указана в программе бурения: добыча нефти из отложений ТТНК. Согласно паспорту скважины N 4060 первоначально эксплуатировался турнейский ярус. Добыча нефти по указанной скважине связана исключительно с выводом скважины из бездействия и эксплуатацией нового ствола, что в соответствии с правовой позицией Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении и применительно к положениям Налогового кодекса Российской Федерации относится к понятию "реконструкция". Существует причинно-следственная связь между изменением конструкции скважины (зарезкой бокового ствола) и повышением нефтедобычи. Согласно выводам экспертизы работы на указанной скважины являются работами по реконструкции:
- - одной из основных причин проведения работ по зарезке бокового ствола на скважине N 4060 истощение запасов нефти на месторождениях в процессе их эксплуатации, возникшее, в том числе, в результате закачки воды в соответствии с проектом (технической схемой) разработки месторождений (ответ на вопрос N 1);
- - причиной проведения работ не были технические неисправности (аварии) (ответ на вопрос N 2);
- - в результате переустройства скважин N 4060 произошел переход на новый пласт (ответ на вопрос N 3);
- - данных прямо указывающих на прорыв пластовых вод, или данных позволяющих сделать такой вывод на основании расчетов в представленных документах не обнаружено (ответ на вопрос N 11).
12. Скважина N 87 Наратовской площади.
Скважина N 87 введена в эксплуатацию после ЗБС в октябре 2007 года с дебитом 155 т/месяц (эксплуатационная карточка скважины) (т. 7 л.д. 86). Из эксплуатационной карточки следует, что скважина перед ЗБС бездействовала в августе 2007 года. Цель работ по ЗБС указана в программе бурения: добыча нефти из отложений турнейского яруса. Согласно паспорту скважины N 87 первоначально эксплуатировался также турнейский ярус. После ввода скважины в эксплуатацию из работ по ЗБС существенно увеличился дебит: с 3 т/месяц до 155 т/месяц. Добыча нефти по указанной скважине связана исключительно с выводом скважины из бездействия и эксплуатацией нового ствола, что в соответствии с правовой позицией Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении 01.02.2011 N 11495/10 и применительно к положениям Налогового кодекса Российской Федерации относится к понятию "реконструкция". Существует причинно-следственная связь между изменением конструкции скважины (зарезкой бокового ствола) и повышением нефтедобычи. Согласно выводам экспертизы работы на указанной скважины являются работами по реконструкции:
- - одной из основных причин проведения работ по зарезке бокового ствола на скважине N 87 истощение запасов нефти на месторождениях в процессе их эксплуатации, т возникшее, в том числе, в результате закачки воды в соответствии с проектом (технической схемой) разработки месторождений (ответ на вопрос N 1);
- - причиной проведения работ не были технические неисправности (аварии) (ответ на вопрос N 2);
- - данных прямо указывающих на прорыв пластовых вод, или данных позволяющих сделать такой вывод на основании расчетов в представленных документах не обнаружено (ответ на вопрос N 11).
13. Скважина N 187 Наратовской площади.
Скважина N 187 введена в эксплуатацию после ЗБС в сентябре 2007 года с дебитом 97 т/месяц и обводненностью 2% (эксплуатационная карточка скважины) (т. 7 л.д. 87). Из эксплуатационной карточки следует, что скважина перед ЗБС бездействовала в июне 2007 года. Цель работ по ЗБС указана в программе бурения: добыча нефти из отложений турнейского яруса. Согласно паспорту скважины N 187 первоначально эксплуатировался также турнейский ярус. После ввода скважины в эксплуатацию из работ по ЗБС существенно увеличился дебит: с 14 т/месяц до 97 т/месяц. Добыча нефти по указанной скважине связана исключительно с выводом скважины из бездействия и эксплуатацией нового ствола, что в соответствии с правовой позицией Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении 01.02.2011 N 11495/10 и применительно к положениям Налогового кодекса Российской Федерации относится к понятию "реконструкция". Существует причинно-следственная связь между изменением конструкции скважины (зарезкой бокового ствола) и повышением нефтедобычи. Согласно выводам экспертизы работы на указанной скважины являются работами по реконструкции:
- - одной из основных причин проведения работ по зарезке бокового ствола на скважине N 187 истощение запасов нефти на месторождениях в процессе их эксплуатации, возникшее, в том числе, в результате закачки воды в соответствии с проектом (технической схемой) разработки месторождений (ответ на вопрос N 1);
- - причиной проведения работ не были технические неисправности (аварии) (ответ на вопрос N 2);
- - данных прямо указывающих на прорыв пластовых вод, или данных позволяющих сделать такой вывод на основании расчетов в представленных документах не обнаружено (ответ на вопрос N 11).
14. Скважина N 1975 Байсаровской площади.
Скважина N 1975 введена в эксплуатацию после ЗБС в августе 2007 года с дебитом 108т/месяц (за неполный месяц эксплуатации) и обводненностью 0,6% (эксплуатационная карточка скважины) (т. 7 л.д. 79). Скважина в бездействии до ЗБС не находилась. Цель работ по ЗБС указана в программе бурения: добыча нефти из отложений турнейского яруса. Согласно паспорту скважины N 1975 первоначально эксплуатировался башкирский ярус. После ввода скважины в эксплуатацию из работ по ЗБС существенно увеличился дебит: с 12 т/месяц до 108 т/месяц (за неполный месяц эксплуатации). Существует причинно-следственная связь между изменением конструкции скважины (зарезкой бокового ствола) и повышением нефтедобычи, что в соответствии с правовой позицией Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении 01.02.2011 N 11495/10 и применительно к положениям Налогового кодекса Российской Федерации относится к понятию "реконструкция". Согласно выводам экспертизы работы на указанной скважины являются работами по реконструкции:
- - одной из основных причин проведения работ по зарезке бокового ствола на скважине N 1975 истощение запасов нефти на месторождениях в процессе их эксплуатации, возникшее, в том числе, в результате закачки воды в соответствии с проектом (технической схемой) разработки месторождений (ответ на вопрос N 1);
- - причиной проведения работ не были технические неисправности (аварии) (ответ на вопрос N 2);
- - в результате переустройства скважин N 1975 произошел переход на новый пласт (ответ на вопрос N 3);
- - данных прямо указывающих на прорыв пластовых вод, или данных позволяющих сделать такой вывод на основании расчетов в представленных документах не обнаружено (ответ на вопрос N 11);
- - скважина N 1975 являлась бездействующей с 01.05.2007 по 21.08.2007 когда проходили работы по ЗБС (ответ на вопрос N 15).
15. Скважина N 5254 Ново-Хазинской площади.
Скважина N 15254 введена в эксплуатацию после ЗБС в мае 2008 года с дебитом 30 т/месяц (эксплуатационная карточка скважины). Из эксплуатационной карточки следует, что скважина перед ЗБС бездействовала (не осуществляла добычу продукции) весь 2007 год, а также до мая 2008 года. Цель работ по ЗБС указана в программе бурения: добыча нефти из отложений ТТНК. Согласно паспорту скважины N 5254 первоначально эксплуатировался также турнейский ярус. Добыча нефти по указанной скважине связана исключительно с выводом скважины из бездействия и эксплуатацией нового ствола, что в соответствии с правовой позицией Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении 01.02.2011 N 11495/10 и применительно к положениям Налогового кодекса Российской Федерации относится к понятию "реконструкция". Существует причинно-следственная связь между изменением конструкции скважины (зарезкой бокового ствола) и повышением нефтедобычи. Согласно выводам экспертизы работы на указанной скважины являются работами по реконструкции:
- - одной из основных причин проведения работ по зарезке бокового ствола на скважине N 5254 истощение запасов нефти на месторождениях в процессе их эксплуатации, возникшее, в том числе, в результате закачки воды в соответствии с проектом (технической схемой) разработки месторождений (ответ на вопрос N 1);
- - причиной проведения работ не были технические неисправности (аварии) (ответ на вопрос N 2);
- - в результате переустройства скважин N 5254 произошел переход на новый пласт (ответ на вопрос N 3);
- - данных прямо указывающих на прорыв пластовых вод, или данных позволяющих сделать такой вывод на основании расчетов в представленных документах не обнаружено (ответ на вопрос N 11);
- - скважина N 5254 с 01.12.2007 находилась в бездействующем фонде до работ по зарезке бокового ствола (01.05.2008) (ответ на вопрос N 15).
С учетом изложенных выводов экспертов, является обоснованным вывод суда первой инстанции о том, что на скважинах N 195 и N 4060 имелись технические неисправности, которые послужили основанием для проведения работ по зарезке бокового ствола. Данный вывод подтверждается представленными Заявителем документами, подтверждающими наличие технической неисправности - негерметичность обсадной колонны на скважине N 4060 и полет НКТ (насосно-компрессорной установки) на скважине N 195.
В соответствии с пунктом 5 статьи 270 НК РФ установлено, что при определении налоговой базы не учитываются расходы, осуществленные в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения объектов основных средств. В соответствии с пунктом 2 статьи 257 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) первоначальная стоимость основных средств изменяется в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов и по иным аналогичным основаниям. В целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации к реконструкции относится переустройство существующих объектов основных средств, связанное с совершенствованием производства и повышением его технико-экономических показателей и осуществляемое по проекту реконструкции основных средств в целях увеличения производственных мощностей, улучшения качества и изменения номенклатуры продукции. Таким образом, нормой пункта 2 статьи 257 НК РФ прямо установлен закрытый перечень критериев, при наличии которых налогоплательщик обязан отнести затраты на работы по реконструкции объектов основных средств (в том числе скважин) на увеличение первоначальной стоимости этих объектов. Указанный перечень включает в себя:
а) изменение устройства объекта основных средств;
б) переустройство связно с повышением технико-экономических показателей производства;
в) наличие проектных документов на проведение работ;
г) осуществляется с целью увеличения производственной мощности объекта основных средств, улучшения качества продукции.
Следовательно, положениями статьи 257 НК РФ установлены все необходимые и существенные условия для отнесения в целях налогообложения прибыли затрат организации на работы по зарезке боковых стволов скважин к расходам на реконструкцию указанных выше основных средств, поэтому отраслевое законодательство в данном случае не применимо.
В данном случае работы по зарезке боковых стволов, проведенные ООО "Уфимское УБР" и ООО "Нефтекамское УБР" по договору с ОАО "АНК "Башнефть" в отношении исследуемых скважин, полностью отвечают указанным выше критериям реконструкции в целях налогообложения.
Как усматривается из информации по каждой скважине, в отношении каждой из пятнадцати скважин произошло существенное изменение устройства объекта основных средств, а именно, произошло строительство нового ствола с установкой дополнительного оборудования и прекращение использования старого ствола путем установления в нем цементного моста. Данное обстоятельство подтверждается представленными обществом в рамках выездной налоговой проверки программами работ по бурению бокового горизонтального ствола из скважин (т. 8), актами на выполненный объем работ по зарезке бокового ствола (т. 5 л.д. 83 - 150, т. 6 л.д. 1 - 28, 94 - 130), карточками скважин, на которых проводились работы по зарезке вторых (боковых) стволов (т. 7 л.д. 79 - 90, т. 8, л.д. 99 - 100) При проведении проверки установлено, что первоначальная конструкция скважины, построенной по конкретному рабочему проекту, фиксируется документально при приемке ее нефтегазодобывающим предприятием от бурового подрядчика и отражается в паспорте скважины. Именно скважине с этой (первоначальной) конструкцией присваивается идентификационный номер, и она ставится на учет как основное средство недропользователя. Изменение любого из параметров конструкции является изменением первоначальной конструкции скважины.
В Постановлении 01.02.2011 N 11495/10 Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации указал на то, что суды правильно руководствовались предусмотренными статьей 257 Кодекса положениями как установленными для целей обложения налогом на прибыль организаций, а не ведомственными нормативными актами, в которых проводится различие между капитальным ремонтом и реконструкцией для целей, не связанных с налогообложением прибыли. Суды признали достройку в скважине нового ствола и прекращение использования части старого ствола изменением устройства скважины Аналогичные выводы изложены в заключении экспертов от 13.01.2014 г. В частности, на вопрос N 4 "Производились ли ОАО АНК "Башнефть" в 2007 - 2008 годах работы по переустройству скважин N 106, 257,181, 43 Алкинской площади, N 233,10152, 195, 859, 378, 7462, 4060 Арланской площади, N 87, 187 Наратовской площади, N 1975 Байсаровской площади, N 5254 Ново-Хазинской площади?" экспертами даны следующие ответы. В результате выполненных работ ОАО АНК "Башнефть" в 2007 - 2008 годах в, скважинах N 106, 257, 181 Алкинской площади, N 233, 10152, 195, 859, 378, 7462, 4060 Арланской площади, N 87, 187 Наратовской площади, N 1975 Байсаровской площади, N 5254 - Ново-Хазинской площади существенно изменилась конструкция указанных скважин за счет дополнительной обсадной колонны - хвостовика. Таким образом, работы, проведенные в указанных скважинах, являются переустройством. В результате переустройства скважины N 43 Алкинская конструкция не изменилась, но был пробурен новый наклонно направленный ствол, что существенно изменило пространственное положение ее ствола, так как до переустройства данная скважина была вертикальной". В отношении скважины N 43 экспертами был также сделан следующий вывод: "обсадная эксплуатационная колонна после ее торпедирования на глубине 540 м была извлечена из скважины, а остальная часть зацементирована. После бурения нового ствола в него была спущена обсадная эксплуатационная колонна идентичная колонне "материнского" ствола". Следовательно, в результате выполненных на спорных скважинах работ по ЗБС скважины оказались устроены по иному, по другой схеме, закрепленной в программах работ по ЗБС, что свидетельствует о переустройстве данных скважин как объектов основных средств.
Переустройство спорных скважин связано с увеличением технико-экономического показателя производства. После изменения конструкции скважины по всем пятнадцати скважинам произошло увеличение показателя добычи нефти по сравнению с показателями добычи до проведения работ по ЗБС. Данные обстоятельства подтверждаются карточками скважин (т. 7 л.д. 79 - 90, т. 8 л.д. 99 - 100), на которых проводились работы по зарезке вторых (боковых) стволов и составленными налоговым органом на их основе графиками (т. 1 л.д. 23 - 98) и таблицами, приведенными выше.
Поскольку в добывающей промышленности основной характеристикой производства является объем добытой нефти, который будет определяться применительно к деятельности основных средств, осуществляющих добычу нефти, то действия по изменению конструкции скважины путем зарезки бокового ствола, в результате которых дебит скважины (добыча сырья скважиной) увеличился, безусловно и непосредственно влияют на повышение технико-экономических показателей добывающего производства. Основная цель производства - получение прибыли путем реализации продукции и услуг. Поэтому все промысловые работы, направленные на увеличение прибыли предприятия, очевидно, являются совершенствованием (улучшением) - производства, повышением его технико-экономических показателей.
Данные выводы основываются также на Методических указаниях по геолого-промысловому анализу разработки нефтяных и газонефтяных месторождений, утвержденных Приказом Минэнерго России N 29 от 05.02.2002. В указанном нормативно-правовом акте приведена Классификация гидродинамических методов повышения нефтеотдачи по различию в технологии осуществления и степени воздействия их на продуктивные пласты. К первой группе методов в указанной Классификации отнесены методы, которые чаще применяются на промыслах ввиду своей простоты в технологии реализации, но по степени воздействия на пласты они слабее, чем методы второй группы. Ко второй группе отнесены методы воздействия, основанные на изменениях первоначально принятых систем размещения скважин и воздействия. К первой группе относятся те методы гидродинамического воздействия, которые осуществляются только через изменения режимов работы скважин и направлены на вовлечение в активную разработку слабодренируемых запасов.
Согласно Методических указаний N 29 от 05.02.2002 г. ко второй группе относятся методы, направленные на вовлечение в разработку недренируемых или слабодренируемых запасов (участков, зон и пропластков) неоднородного прерывистого пласта. Эти методы (мероприятия) отличаются большим разнообразием по технологии воздействия на пласты, степень влияния их на технико-экономические показатели разработки весьма велика. К ним относятся в том числе, вовлечение в разработку недренируемых запасов нефти в линзах, тупиковых и застойных зонах, низкопроницаемых прослоях путем бурения дополнительных добывающих или нагнетательных скважин, забуривания вторых стволов, горизонтальных стволов, перевода скважин с других объектов или пластов, разукрупнения объектов, организации зон и полей самостоятельной разработки. Таким образом, действия по зарезке бокового ствола, при условии увеличения по результатам этих действий показателей дебита скважины являются работами по реконструкции основного средства.
Согласно правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении 01.02.2011 N 11495/10 увеличение суточного объема добычи нефти само по себе не является достаточным и определяющим критерием для квалификации упомянутых работ в качестве капитального ремонта или реконструкции. Отсюда в данном случае суд первой инстанции делает вывод о том, что показатель "дебит по нефти" может использоваться при квалификации работ по ЗБС, но только в совокупности с иными обстоятельствами, такими обстоятельствами являются критерии, определенные в упомянутом Постановлении ВАС РФ от 01.02.2011 г. N 11495/10.
В данном случае правовое значение в соответствии с положениями пункта 2 статьи 257 НК РФ имеет сам факт направленности выполнения работ по ЗБС и по ориентированному углублению скважин на снижение процента воды в добываемой жидкости и увеличение дебита скважин по нефти, а не результат таких работ, поскольку, все организационно технические мероприятия, проводимые нефтедобывающим предприятием, априори направлены на совершенствование производства и повышение его технико-экономических показателей (повышение эффективности разработки месторождений, обеспечение добычи в соответствии с проектом разработки с наибольшим коэффициентом извлечения углеводородов с наименьшими затратами). Позиция по данному вопросу подтверждается правовой позицией Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении Президиума от 15.12.2009 N 10592/09, согласно которой обоснованность расходов в целях применения главы 25 НК РФ должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект, и не зависеть от результата такой деятельности.
Помимо указанного критерия для определения увеличения технико-экономических показателей скважин (дебит), эксперты усмотрели еще и такой критерий для определения увеличения технико-экономических показателей скважин как снижение обводненности скважин. Так согласно ответу на вопрос N 20 улучшил ли перевод указанных скважин на другой горизонт/пласт технические характеристики самих скважин исследуемой экспертизы экспертами пояснено, что под установленным технологическим режимом скважин следует понимать совокупность основных параметров ее работы, обеспечивающих получение предусмотренных технологическим проектным документом на данный период отборов нефти, жидкости и газа и соблюдение условий надежности эксплуатации. Технологический режим скважин обеспечивает регулирование процесса разработки и характеризуется следующими основными параметрами:
а) пластовым, забойным и устьевым давлениями;
б) дебитом жидкости, обводненностью и газовым фактором;
в) типоразмерами установленного эксплуатационного оборудования и режимами его работы (конструкция лифта, глубина подвески и диаметр насоса, производительность, число качаний, длина хода, развиваемый напор и др.) (см. п. 6.3 Правила разработки нефтяных и нефтегазовых месторождений). Из таблицы ответа на вопрос 9 следует, что после ЗБС у всех анализируемых скважин существенно улучшился технологический резким работы за счет увеличения дебита по нефти и снижения обводненности продукции.
С учетом положений Постановления Правительства РФ от 01.01.2002 N 1 "О Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы" предполагаемый срок эксплуатации скважины от 10 до 15 лет. Таким образом, уменьшение дебита скважины и увеличение обводненности в скважине, эксплуатируемой значительный срок свидетельствует о проведении реконструкции, если нет сведений о том, что причиной проведения работ были техническая неисправность, или авария, или прорыв пластовых вод". Согласно п. 4.1.1 "Правил безопасности в нефтяной и газовой промышленности", утв. Постановление Госгортехнадзора России N 56 от 05.06.2003 г. реконструкция скважин, связанная с необходимостью проводки нового ствола с последующим изменением конструкции скважины и ее назначения (доразведка месторождения, извлечение запасов из экранированных ловушек и т.п.), должна производиться по проектной документации, разработанной, согласованной и утвержденной в установленном порядке. То, что применительно к исследуемым в рамках настоящего дела скважинах должен был составляться проект на реконструкцию, подтверждается, в том числе, анализом содержания документации, необходимой для проведения на скважинах спорных работ.
Согласно п. 4.3.3 все тех же Правил при ведении работ, связанных с забуриванием и проводкой боковых стволов, планы работ должны дополнительно включать:
- - интервал вырезки "окна" в эксплуатационной колонне;
- - технические средства и режимы работ по вырезке "окна";
- - параметры траектории бокового ствола (радиус кривизны, длина бокового ствола и т.п.) и др.
Согласно п. 4.3.5 проектная документация на реконструкцию скважины дополнительно к требованиям, предъявляемым к рабочим проектам на строительство скважин (раздел 2.2 настоящих Правил безопасности), должна содержать:
- - существующую и проектную конструкцию скважин;
- - результаты исследования состояния скважины (наличие заколонных перетоков, межколонных давлений, состояние крепи и т.д.) и проектные решения по нормализации условий ведения работ по реконструкции скважины;
- - интервал установки цементного моста, отсекающего нижнюю часть ствола, и порядок его испытания на прочность и герметичность;
- - интервал зарезки нового ствола и др.
В отношении каждой скважины оформлены соответствующие проектные документы: программы по бурению бокового ствола скважины, геолого-технические наряды, в которых предусмотрены все необходимые проектные показатели, в том числе продуктивный горизонт, глубина установки клина-отклонителя, интервал "окна", проектная глубина бокового горизонтального ствола (по стволу), проектная длина бокового горизонтального ствола (от точки зарезки до окончательного забоя), ожидаемый дебит, последовательность проводимых работ и задачи, которые преследуются при выполнении работ по зарезке боковых стволов. Необходимость оформления соответствующей проектной документации подтверждается и выводами экспертов. При ответе на вопрос N 7: "Должны ли были работы по зарезке боковых стволов указанных скважин выполняться на основании проектов реконструкции или составления проектов реконструкции при выполнении этих работ на указанных скважинах не требовалось"? эксперты пояснили следующее:
Согласно пункту 4.1.1 Правил безопасности в нефтяной и газовой промышленности (ЦБ 08-624-03) реконструкция скважин, связанная с необходимостью проводки нового ствола с последующим изменением конструкции скважины и ее назначения (доразведка месторождения, извлечение запасов из экранированных ловушек и т.п.) должна производиться по проектной документации, разработанной, согласованной и утвержденной в установленном порядке. Как это следует из ответа на вопрос N 4 при переустройстве скважин N 106, 257, 181, Алкинской площади, N 233, 10152, 195, 859, 378, 7462, 4060 Арланской площади, N 87, 187 Наратовской площади, N 1975 Байсаровской площади, N 5254 Ново-Хазинской площади существенно - добавилась одна обсадная колонна - хвостовик, изменилась их конструкция, поэтому работы по строительству боковых стволов в указанных скважинах должны выполняться на основании проектной документации, разработанной, согласованной и утвержденной в установленном порядке. В процессе проведения работ на скважине N 43 Алкинской площади был построен новый наклонно-направленный ствол, в котором была установлена эксплуатационная колонна. Согласно пункту 4.1.1 Правил безопасности в нефтяной и газовой промышленности (ПБ 08-624-03) данные работы должны выполняться на основании проектной документации, разработанной, согласованной и утвержденной в установленном порядке". Несоблюдение ОАО "АНК "Башнефть" требований подзаконных актов о необходимости оформления соответствующих проектов при проведении работ по реконструкции не может являться основанием для нарушения требований федерального закона (НК РФ) об учете расходов на реконструкцию в составе первоначальной стоимости объектов основных средств. Более того, очевидно, что документальное сопровождение работы по реконструкции не может менять содержательный элемент действия "реконструкция", определяющим является приоритет содержания над формой, тем самым наличие или отсутствие проекта реконструкции всего лишь факультативный и не определяющий признак для трактовки указанного понятия.
Целью проведения работ является увеличение производственной мощности. Как следует из представленных обществом к проверке документов, а именно из программ на бурение, составленных на каждую скважину, договоров между ОАО "АНК "Башнефть" и ООО "Уфимское УБР" и ООО "Нефтекамское УБР" зарезка боковых стволов производится для увеличения добычи нефти. Принимая во внимание тот факт, что в добывающей промышленности основной характеристикой производства является объем добытой нефти, при увеличении объемов добытой нефти (что усматривается из эксплуатационных карточек скважин) (т. 7 л.д. 79 - 90, т. 8 л.д. 99 - 100) очевидно увеличение производственных мощностей ОАО "АНК "Башнефть". Учитывая изложенное, в соответствии с нормами Налогового кодекса Российской Федерации затраты на работы по зарезке боковых стволов на указанных выше скважинах ОАО "АНК "Башнефть" являются расходами на реконструкцию и должны быть отнесены на увеличение стоимости объектов основных средств.
Также Высший Арбитражный Суд Российской Федерации в Постановлении Президиума ВАС РФ от 01.02.2011 N 11495/10 указал, что существует ряд критериев, на основании которых работы по капитальному ремонту отличаются от работ по реконструкции и в зависимости от квалификации работ должен решаться вопрос об обоснованности доначисления налоговым органом налога на прибыль, а именно:
- к реконструкции следует отнести работы по бурению боковых стволов в бездействующих скважинах, а также работы, проведенные в связи с естественным истощением запасов нефти на месторождении, возникшим, в частности, в результате нормированной закачки воды в отдельные пласты и скважины.
- к капитальному ремонту следует отнести работы, проведенные в технически неисправных скважинах или в связи с предельной обводненностью пластов, образовавшейся в результате прорыва пластовых вод. При этом в качестве капитального ремонта названные работы проводят в случаях, если применение методов ремонтно-изоляционных работ (отключение обводненных пластов или их отдельных интервалов, исправление негерметичности цементного кольца, наращивание цементного кольца за обсадной колонной) технически невозможно (Постановления Президиума ВАС РФ от 01.02.2011 N 11495/10). В определении ВАС РФ от 18.04.2011 N ВАС-18597 об отказе в передаче дела в Президиум ВАС РФ надзорная инстанция также пришла к выводу, что работы по зарезке бокового ствола в спорных скважинах отвечают признакам реконструкции, в связи с тем, что добыча нефти связана исключительно с восстановлением бездействующего фонда скважин и эксплуатацией нового ствола. Учитывая критерии, предложенные Высшим арбитражным судом РФ, положения п. 2 ст. 257 НК РФ, безусловно, подлежат применению в настоящем споре.
Также необоснованным, по мнению суда апелляционной инстанции, является вывод суда первой инстанции о том, что целью проведения работ по зарезке бокового ствола являлось изменение направления ствола скважины или смена точки доступа скважины к нефтесодержащему пласту, которые позволяют приблизить скважину к незаводненному участку или новому горизонту пласта, обеспечивая доступ скважины к углеводородному сырью. Указанные обстоятельства являлись предметом исследования при проведении технической экспертизы. Экспертам были задан вопрос N 3 происходило ли на указанных скважинах вскрытие дополнительных продуктивных мощностей; восстановление бездействующего фонда скважин, в том числе законсервированных или ранее ликвидированных по техническим или иным причинам, с целью вскрытия новым стволом участков с неизвлеченными запасами углеводородного сырья; происходил ли переход на новый пласт; происходила ли разработка дополнительных мощностей текущего пласта. Согласно выводам экспертизы в результате переустройства скважин N 106 Алкинская, 257 Алкинская, 43 Алкинская, 233 Арланская, 10152 Арланская, 195 Арланская, 859 Арланская, 378 Арланская, 7462 Арланская, 4060 Арланская, 1975 Байсаровская, 5254 Ново-Хазинская произошел переход на новый пласт".
\pard\plain\qc\fs1\brdrb\brdrw30\brdrs
N
Скважина N 106
Алкинской
Скважина бездействовала до
11.2007 г.
По паспорту - 2512 м кыновско-пашийский
горизонт, пласт Д1,3 (франский ярус)
После ЗБС - 2575 м
ЗБС август - октябрь 2007
после работ по зарезке
второго (бокового) ствола - 133 т/месяц
дебит на начало
периода - От/месяц
Скважина N 257
Алкинской
Скважина бездействовала до
09.2007
ярус) После ЗБС - 2005
139 т/месяц
дебит на начало
Скважина N 181
Алкинской
Скважина бездействовала до
06.2007
По паспорту - 2435 м (пашийский горизонт)
После ЗБС -2440 м
ЗБС март - апрель 2007 г. после работ по зарезке второго (бокового) ствола - 404 т/ месяц
дебит на начало
Скважина N 43
Алкинской
По паспорту - 2362 м (кыновский горизонт)
После ЗБС - 2357 м (муллинский горизонт)
ЗБС - ноябрь 2007 - март
2008
после работ по зарезке
второго (бокового) ствола - 80 т/ месяц
дебит на начало
Скважина N 233
Арланской
По паспорту - 1330 м (турнейский ярус)
После ЗБС - 1344 м (ТТНК)
Скважина N 10152
Арланской
По паспорту - 1636 м (турнейский ярус)
После ЗБС - 1645 м
ЗБС октябрь - ноябрь 2007 г. после работ по зарезке второго (бокового) ствола - 55 т/ месяц
дебит на начало
Скважина N 195
Арланской
По паспорту - 1329 м (угленосная свита)
После ЗБС - 1565 м (ТТНК)
Выработка остаточных
ЗБС ноябрь-декабрь 2007 г. после работ по зарезке второго (бокового) ствола - 120 т/месяц
дебит на начало
Скважина N 859
Арланской
По паспорту - 1286 (турнейский ярус)
После ЗБС-1435 (ТТНК)
ЗБС декабрь 2007 - январь Щ 2008
после работ по зарезке
второго (бокового)
ствола - 60 т/ месяц
дебит на начало
Скважина N 378
Арланской
В бездействии с 01.08.2007 по
06.11.2007
По паспорту - 1322 м (турнейский ярус)
После ЗБС - 1365 м (ТТНК)
ЗБС - сентябрь - октябрь
2007 г.
после работ по зарезке
второго (бокового) ствола - 255 т/ месяц
дебит на начало
Скважина N 7462
Арланской
Отсутствует добыча на 01.01.2007 г.
По паспорту - 1316м
ЗБС январь - февраль 2007г. после работ по зарезке второго (бокового) ствола -
дебит на начало
Скважина N 4060
Арланской
Скважина бездействовала до
03.2008
по паспорту - 1301 м (турнейский ярус)
после работ по зарезке второго (бокового) ствола - 80 т/месяц
дебит на начало
Скважина N 87
Наратовской
По паспорту - 1446 м (турнейский ярус)
После ЗБС - 1478 м
ЗБС август - октябрь 2007 г.
после работ по зарезке
второго (бокового) ствола - 155 т/месяц
дебит на начало
Скважина N 187
Наратовской
В бездействии с 01.07.2007 по
21.09.2007
По паспорту - 1486 м (турнейский ярус)
ЗБС июль - август 2007 г.
после работ по зарезке
второго (бокового) ствола - 97 т/ месяц
дебит на начало
Скважина N 1975
Байсаровской
Бездействие отсутствует
По паспорту - 1242 м (башкирский ярус)
После ЗБС - 1743 м (назначение - добыча из турнейского яруса)
ЗБС март-август 2007 г.
после работ по зарезке
второго (бокового) ствола - 213 т/ месяц (сразу после зарезки
108 т.) дебит на начало
Скважина N 5254
Ново-Хазинской
Скважина бездействовала до
05.2008
по паспорту - 1340 м (турнейский ярус)
ЗБС декабрь 2007 - март
2008
после работ по зарезке
второго (бокового) ствола - 34 т/ месяц
дебит на начало
Скважина N 106
Алкинской
Скважина бездействовала до
11.2007 г.
По паспорту - 2512 м кыновско-пашийский
горизонт, пласт Д1,3 (франский ярус)
После ЗБС - 2575 м
ЗБС август - октябрь 2007
после работ по зарезке
второго (бокового) ствола - 133 т/месяц
дебит на начало
периода - От/месяц
Скважина N 257
Алкинской
Скважина бездействовала до
09.2007
ярус) После ЗБС - 2005
139 т/месяц
дебит на начало
Скважина N 181
Алкинской
Скважина бездействовала до
06.2007
По паспорту - 2435 м (пашийский горизонт)
После ЗБС -2440 м
ЗБС март - апрель 2007 г. после работ по зарезке второго (бокового) ствола - 404 т/ месяц
дебит на начало
Скважина N 43
Алкинской
По паспорту - 2362 м (кыновский горизонт)
После ЗБС - 2357 м (муллинский горизонт)
ЗБС - ноябрь 2007 - март
2008
после работ по зарезке
второго (бокового) ствола - 80 т/ месяц
дебит на начало
Скважина N 233
Арланской
По паспорту - 1330 м (турнейский ярус)
После ЗБС - 1344 м (ТТНК)
Скважина N 10152
Арланской
По паспорту - 1636 м (турнейский ярус)
После ЗБС - 1645 м
ЗБС октябрь - ноябрь 2007 г. после работ по зарезке второго (бокового) ствола - 55 т/ месяц
дебит на начало
Скважина N 195
Арланской
По паспорту - 1329 м (угленосная свита)
После ЗБС - 1565 м (ТТНК)
Выработка остаточных
ЗБС ноябрь-декабрь 2007 г. после работ по зарезке второго (бокового) ствола - 120 т/месяц
дебит на начало
Скважина N 859
Арланской
По паспорту - 1286 (турнейский ярус)
После ЗБС-1435 (ТТНК)
ЗБС декабрь 2007 - январь Щ 2008
после работ по зарезке
второго (бокового)
ствола - 60 т/ месяц
дебит на начало
Скважина N 378
Арланской
В бездействии с 01.08.2007 по
06.11.2007
По паспорту - 1322 м (турнейский ярус)
После ЗБС - 1365 м (ТТНК)
ЗБС - сентябрь - октябрь
2007 г.
после работ по зарезке
второго (бокового) ствола - 255 т/ месяц
дебит на начало
Скважина N 7462
Арланской
Отсутствует добыча на 01.01.2007 г.
По паспорту - 1316м
ЗБС январь - февраль 2007г. после работ по зарезке второго (бокового) ствола -
дебит на начало
Скважина N 4060
Арланской
Скважина бездействовала до
03.2008
по паспорту - 1301 м (турнейский ярус)
после работ по зарезке второго (бокового) ствола - 80 т/месяц
дебит на начало
Скважина N 87
Наратовской
По паспорту - 1446 м (турнейский ярус)
После ЗБС - 1478 м
ЗБС август - октябрь 2007 г.
после работ по зарезке
второго (бокового) ствола - 155 т/месяц
дебит на начало
Скважина N 187
Наратовской
В бездействии с 01.07.2007 по
21.09.2007
По паспорту - 1486 м (турнейский ярус)
ЗБС июль - август 2007 г.
после работ по зарезке
второго (бокового) ствола - 97 т/ месяц
дебит на начало
Скважина N 1975
Байсаровской
Бездействие отсутствует
По паспорту - 1242 м (башкирский ярус)
После ЗБС - 1743 м (назначение - добыча из турнейского яруса)
ЗБС март-август 2007 г.
после работ по зарезке
второго (бокового) ствола - 213 т/ месяц (сразу после зарезки
108 т.) дебит на начало
Скважина N 5254
Ново-Хазинской
Скважина бездействовала до
05.2008
по паспорту - 1340 м (турнейский ярус)
ЗБС декабрь 2007 - март
2008
после работ по зарезке
второго (бокового) ствола - 34 т/ месяц
дебит на начало
\pard\plain\qc\fs1\brdrb\brdrw30\brdrs
Указанная информация основана на содержании эксплуатационных карточках скважин (т. 7 л.д. 79 - 90, т. 8 л.д. 99 - 100) и опровергает вывод суда первой инстанции об отсутствии факта бездействия скважин. Данные обстоятельства также подтверждаются выводами экспертизы (ответ на вопрос N 15, стр. 29). Экспертам был задан следующий вопрос, являются ли все указанные скважины действующими по эксплуатационному фонду непосредственно до проведения работ по ЗБС? Были ли среди спорных пятнадцати скважин ликвидированные или законсервированные скважины? При ответе на следующий вопрос эксперты сделали следующий вывод относительно факта бездействия: В соответствии с предоставленными документами по движению фонда скважин:
- Скважина N 187 с 01.07.2007 находилась в бездействующем фонде до 21.09.2007 до проведения работ по ЗБС.
- Скважина N 233 на момент работ по зарезке бокового ствола числилась в действующем фонде.
- Скважина N 378 с 01.08.2007 по 06.11.2007 (ЗБС) находилась в бездействующем фонде.
- Скважина N 4060 с 01.02.2008 до ЗБС (05.03.2008) числилась в бездействующем фонде.
- Скважина N 5254 с 01.12.2007 находилась в бездействующем фонде до работ по зарезке бокового ствола (01.05.2008).
- Скважина N 7462 с 18.01.2007 обозначена как ликвидированная после эксплуатации, ЗБС происходили 27.02.2007. До этого скважина являлась действующей.
- Скважина N 106 до с 01.05.2006 числилась как ликвидированная после эксплуатации (до этой даты - пьезометрическая), работы по ЗБС начались 30.11.2007 и перевели скважину в действующий фонд.
- Скважина N 181 по предоставленным документам с 22.06.2002 года находилась в ожидании ликвидации, то есть была в бездействующем фонде до 21.06.2007 проведения ЗБС.
- Скважина N 257 числилась в бездействующем фонде до работ по зарезке бокового ствола.
Данные факты имеют значение для правовых выводов относительно возможности квалификации произведенных работ на скважинах в качестве работ по реконструкции. Прежде всего, указанный вывод следует непосредственно из текста Постановление Президиума ВАС РФ от 01.02.2011 N 11495/10 работы по бурению боковых стволов в бездействующих скважинах следует признать относящимися к реконструкции". В Определении ВАС РФ от 18.04.2011 N ВАС-18597/10 также указано, что достройка бездействующей скважины дополнительным боковым стволом с установкой дополнительного оборудования приводит к существенному изменению конструкции основных средств и отвечает признакам реконструкции. В соответствии с упомянутым Постановлением Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 01.02.2011 N 11495 работы по бурению боковых стволов в бездействующих скважинах следует признать относящимися к реконструкции". С учетом изложенного, сам факт того, что работы по зарезке бокового ствола производились на бездействующих скважинах с целью восстановления бездействующего позволяет" с учетом позиции Высшего арбитражного суда РФ, считать указанные работы работами по реконструкции.
По мнению суда апелляционной инстанции, следует отдельно обозначить отсутствие в рамках настоящего дела таких условий (причин) для проведения работ по ЗБС как устранение аварийных ситуаций.
В соответствии Федеральным законом от 21.07.1997 N 116-ФЗ "О промышленной безопасности опасных производственных объектов" (далее - Закон 116-ФЗ) скважина является опасным производственным объектом. Организация, эксплуатирующая опасный производственный объект, обязана вести учет аварий и инцидентов на нем и представлять в федеральный орган исполнительной власти в области промышленной безопасности или в его территориальный орган информацию о количестве аварий и инцидентов, причинах их возникновения и принятых мерах (пункт 1 статьи 9 Закона 116-ФЗ). Должностные лица федерального органа исполнительной власти в области промышленной безопасности, при исполнении своих должностных обязанностей имеют право осуществлять проверку правильности проведения технических расследований инцидентов на опасных производственных объектах, а также проверку достаточности мер, принимаемых по результатам таких расследований (пункт 4 статьи 16 Закона 116-ФЗ). В Положение о порядке технического расследования причин аварий на опасных производственных объектах, утвержденном Постановлением Госгортехнадзора России от 08.06.1999 N 40 установлен порядок расследования причин аварий и инцидентов. В обоих случаях предусмотрено составление акта расследования с полной информацией об аварии или инциденте (пункт 3.1 и 5.4). Соответственно, надлежащим доказательством повреждения скважины в результате как аварии, так и любого инцидента может быть только указанный акт, который отсутствует в рамках настоящего спора.
Кроме того, в соответствии с пп. "г" п. 3.4.1 Инструкции о порядке ликвидации, консервации скважин и оборудования их устьев, утвержденной Постановлением Госгортехнадзора РФ от 22.05.2002 N 22, эксплуатационные скважины в случае прорыва Пластовых или закачиваемых вод - на срок до проведения работ по изоляции, до выравнивания фронта закачиваемой воды или продвижения водонефтяного контакта при наличии заключения проектной организации подлежат консервации. В рассматриваемом случае, консервация спорных скважин по данным основаниям не производилась, соответственно оснований делать вывод о ремонтном характере произведенных работ по зарезке боковых стволов не имеется. В соответствии с приложением N 3 к договорам на проведение работ по зарезке бокового ствола, заключенным между ОАО "АНК "Башнефть" и ООО "Уфимское УБР" и ООО "Нефтекамское УБР" (договора N БНФ/у/8/697/07/БУР от 11.12.2006 г., БНФ/у/8/1063/07/БУР от 12.07.2007 г., БНФ/у/8/137/07/БУР от 26.12.2006 г.) (т. 6 л.д. 86, 89, 92, т. 5, л.д. 72) обществами согласуется проведение ремонтных работ капитального характера. При этом отдельно определяются причины проведения подобных работ из перечня, согласованного сторонами. В указанном перечне отдельно поименована такая причина для проведения работ как устранение аварий. Анализ указанных документов позволяет сделать вывод, что ни в одном случае проведения работ по ЗБС по настоящим скважинам такая причина для проведения работ как "устранение аварий" указана не была.
В соответствии со статьей 68 АПК РФ обстоятельства дела, которые согласно закону должны быть подтверждены определенными доказательствами, не могут подтверждаться в арбитражном суде иными доказательствами (допустимость доказательств). Следовательно, обстоятельства аварийности спорных скважин должны быть подтверждены документами, предусмотренными и оформленными в соответствии с требованиями законодательства и согласованными с компетентными органами. В рамках настоящего дела Обществом не представлены доказательства, свидетельствующие об аварийности спорных скважин.
Выводы суда первой инстанции о том, что на скважинах N 195 и 4060 имелись технические неисправности, которые послужили основанием для проведения работ по зарезке бокового ствола не соответствуют имеющимся в материалах дела доказательствам, основываются на противоречивых документах и сделаны при неполном выяснении обстоятельств.
Скважина N 195.
Суд первой инстанции ссылается на план на производство капитального ремонта от 10.10.2007 и план-заказ на производство капитального ремонта от 22.10.2007 (приложение 4 к письменным пояснениям Общества от 06.06.2011 N 06-05, представленным в суд апелляционной инстанции). При этом указанные документы определяют совершенно разные цели ремонта: план ремонта от 10.10.2007 указывает целью ремонта - устранение аварий с НКТ, план-заказ от 22.10.2007 указывает цель ремонта - подготовка к бурению бокового ствола. В этом же плане-заказе от 22.10.2007 указывается причина остановки скважины -бурение бокового ствола (а не устранение аварийности или технической неисправности!), а также предусмотрена графа 7 (характер и описание аварий), которая осталась не заполненной.
Скважины N 195 и N 4060.
В материалах дела имеются программы на бурение эксплуатационных скважин N 195 и N 4060 (т. 10), представленные ОАО "АНК "Башнефть" в ходе налоговой проверки, в которых указано назначение зарезки ствола скважины N 195 - "выработка остаточных запасов нефти" и скважины N 4060 - "добыча нефти из отложений ТТНК. Данные программы подписаны представителями компании бурильщика (ООО "Нефтекамское УБР") и представителями ОАО "Башнефть" (главный геолог и главный инженер филиала Башнефть-Янаул) и являются документами, на основании которых и производилась "зарезка бокового ствола". Документы по скважинам N 195 и N 4060 Арланского месторождения, представленные налогоплательщиком, не подтверждают наличие причинно-следственной связи между техническими неисправностями и работами по зарезке боковых стволов. В соответствии с программами на бурение эксплуатационных скважин N 195 и N 4060 цель зарезки ствола скважины N 195 - "выработка остаточных запасов нефти" и скважины N 4060 - "добыча нефти из отложений ТТНК".
По скважине N 195 Общество указывает на факт аварии (обрыв НКТ), что подтверждается планом и описанием работ по устранению аварии. Однако, как следует из описания ликвидации аварии ловильные работы производились с 06.10.2007 по 31.10.2007, а план-заказ на подготовку к бурению бокового стола утвержден уже 22.10.2007. Следовательно, работы по зарезке не могут быть связаны с безрезультатностью ловильных работ. Акта расследования инцидента Налогоплательщиком не представлено. При этом скважина N 195 введена в эксплуатацию в 1966 году. Перед остановкой скважина характеризовалась низким дебитом и высокой обводненностью (99.8%). В результате работ по зарезке скважина переведена на другой пласт. Таким образом, причиной проведения спорных работ является не техническая неисправность колонны, а естественное истощение первоначального пласта.
По скважине N 4060 Общество указывает на наличие негерметичности обсадной колонны, что подтверждается заключение по материалам гидродинамических исследований. Однако, как видно из описания работ по скважине N 4060 исследования проводились в рамках работ по отключению пластов (установке цементного моста), то есть подготовки к зарезке бокового ствола (в соответствии с пунктом 2.5 Инструкции по безопасности подготовка скважины к забуриванию включает в себя отсечение нижерасположенной части эксплуатационной колонны путем установки цементного моста или пакера). Следовательно, результаты исследований не могли послужить причиной проведения спорных работ. Кроме того, отсутствует информация о том, как негерметичность колонны влияла на работу скважины и почему не могла быть устранена в ходе ремонтно-изоляционных работ. При этом, скважина N 4060 введена в эксплуатацию в 1963 году. Перед остановкой скважина характеризовалась низким дебитом и высокой обводненностью. В результате работ по зарезке произошел переход скважины на другой пласт. По скважине N 4060 факт отсутствия неисправностей, которые могли повлечь необходимость проведения работ по зарезке бокового ствола подтверждается заключением экспертизы. Ответ на вопрос N 2. Скважина N 4060 Арланская: Из 15 анализируемых скважин только скважина N 195 Арланская имела техническую неисправность в виде аварийных НКТ, расположенных в зоне перфорации эксплуатационной - колонны, что делало невозможным эффективную эксплуатацию скважины. Данная неисправность могла быть основанием для проведения работ по зарезке бокового ствола". Таким образом, причиной проведения спорных работ является не техническая неисправность колонны, а естественное истощение первоначального пласта.
В соответствии со сложившейся судебной практикой зарезка бокового ствола, проведенная вследствие естественного истощения и обводнения пласта, является реконструкцией. Уменьшение дебита скважины и увеличение обводненности в скважине, эксплуатируемой значительный срок (исходя из Постановления Правительства РФ от 01.01.2002 N 1 "О Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы" предполагаемый срок эксплуатации скважины от 10 до 15 лет) свидетельствует о проведении реконструкции, если нет сведений о том, что причиной проведения работ были техническая неисправность, или авария, или прорыв пластовых вод. Капитальный ремонт в виде ЗБС проводится в случае, если применение методов ремонтно-изоляционных работ (РИР) (отключение обводненных пластов или их отдельных - интервалов, исправление негерметичности цементного кольца, наращивание цементного кольца на обсадной колонне) технически невозможно. Работы по проведению ЗБС значительно более дорогостоящие, чем РИР. Следовательно, можно сделать вывод, что если РИР не проводились и нет оснований считать, что их проведение невозможно, основной причиной проведения ЗБС является не техническая неисправность, а истощение пласта.
В данном случае никаких доказательств того, что по скважинам проводились РИР, или доказательств, свидетельствующих о невозможности проведения РИР налогоплательщиком не представлено, соответственно, в силу правовой позиции, выработанной судебной практикой, можно сделать вывод о том, что на указанных скважинах проводились работы по реконструкции. По скважине N 106 суд первой инстанции сослался на протокол технического совещания у главного инженера НГДУ "Туимазанефть" т. Семенова А.В. от 30.11.93 г. (абз. 9 стр. 5 решения АС г. Москвы), при этом суд первой инстанции никак не мотивировал, каким образом возможная техническая неисправность скважины, которая была выявлена в 1993 году повлияла на проведение работ по ЗБС, состоявшихся в 2007 году. При этом цель работ по ЗБС по указанной скважине указана в программе бурения: эксплуатация залежи нефти из пласта д. 11 Муллинского горизонта. Согласно паспорту скважины N 106 первоначально эксплуатировался франкский ярус. Согласно эксплуатационной карточке скважина бездействовала на начало 2007 года и весь 2007 год до проведения работ по ЗБС.
По скважине N 106 факт отсутствия неисправностей, которые могли повлечь необходимость проведения работ по зарезке бокового ствола подтверждается заключением экспертизы. Ответ на вопрос N 2. Скважина N 10. Из 15 анализируемых скважин только скважина N 195 Арланская имела техническую неисправность в виде аварийных НКТ, расположенных в зоне перфорации эксплуатационной колонны, что делало невозможным эффективную эксплуатацию скважины. Данная неисправность могла быть основанием для проведения работ по зарезке бокового ствола. Таким образом, причиной проведения спорных работ является не техническая неисправность колонны, а естественное истощение первоначального пласта и разработка мощностей нового пласта.
Вывод суда первой инстанции о том, что дебит скважины после проведения работ по ЗБС не превышает дебит скважины, существовавший при первоначальном вводе скважины в эксплуатацию, что свидетельствует о том, что проведенные работы на скважинах в данном случае не являются реконструкцией, а представляют собой капитальный ремонт, в результате которого производительность скважины восстановлена, но в пределах уровня, существовавшего при вводе скважины в эксплуатацию, отклоняется, поскольку противоречит правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении от 01.02.2011 N 11495, согласно которой из Методических рекомендаций по проектированию разработки нефтяных и газонефтяных месторождений, утвержденных Приказом МПР России от 21.03.2007 N 61, следует, что показатель "суточный объем нефтедобычи" зависит от характеристик как скважины, так и собственно месторождения и внешнего воздействия, оказываемого на продуктивный пласт. Нефтяное месторождение характеризуется пластовым давлением. Внешнее воздействие на давление в продуктивном пласте могут оказывать такие факторы, как осуществляемые на месторождении мероприятия воздействия на этот пласт для поддержания давления (в том числе путем закачки воды), виды и режим работы насосного оборудования, режим эксплуатации данной и иных скважин (например, нагнетательных). Поэтому показатель "дебит скважины по нефти" в процессе эксплуатации месторождения проявляет себя как динамичный показатель, его повышение или уменьшение непосредственно связано с перечисленными факторами, в том числе с интенсивностью отбора нефти, а не исключительно с характеристиками скважины как объекта основных средств или изменением ее конструкции. Тем самым очевидно, что показатели дебита при вводе скважины в эксплуатацию некорректно сравнивать с показателями на момент проведения работ по ЗБС, тем более что разрыв между этими датами может составлять срок до 50 лет. Также следует учитывать, что любое месторождение имеет несколько стадий освоения, которые в свою очередь характеризуются различными показателями добычи нефти. Вполне естественно, что показатели добычи нового месторождения (т.е. совокупность дебитов всех добывающих скважин) будут больше, чем показатели добычи месторождения выработавшего большую часть своих запасов месторождения
Вывод суда первой инстанции о том, что по скважинам на момент проведения ЗБС полностью самортизированным, стоимость работ в любом случае списывается единовременно в расходы отклоняется по следующим основаниям.
В силу пункта 1 статьи 258 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) налогоплательщик вправе увеличить срок полезного использования объекта основных средств после даты ввода его в эксплуатацию в случае, если после реконструкции, модернизации или технического перевооружения такого объекта увеличился срок его полезного использования. При этом увеличение срока полезного использования основных средств может быть осуществлено в пределах сроков, установленных для той амортизационной группы, в которую ранее было включено такое основное средство. Согласно пункту 1 статьи 54 НК РФ налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением. Согласно пункту 20 раздела III "Амортизация основных средств" Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01" (утверждено Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н) в случаях улучшения (повышения) первоначально принятых нормативных показателей функционирования объекта основных средств в результате проведенной реконструкции или модернизации организацией пересматривается срок полезного использования по этому объекту. Согласно пункту 60 раздела IV "Амортизация основных средств" Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств (утверждены Приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н) в случаях улучшения (повышения) первоначально принятых нормативных показателей функционирования объекта основных средств в результате проведенной достройки, дооборудования, реконструкции или модернизации организацией пересматривается срок полезного использования по этому объекту. Приводится пример, г - согласно которому к оставшемуся сроку полезного использования прибавляется срок, на который происходит увеличение данного параметра. Таким образом, тот факт, что по некоторым скважинам срок для начисления амортизации исчерпан, не влияет на возможность его увеличения, поскольку прибавление какого-либо числа к нулю всегда дает в итоге положительное значение. Налогоплательщик не может реализовывать данное право произвольно, без учета фактического использования объектов основных средств и их технических характеристик.
Обществом скважины отнесены к конкретной амортизационной группе, соответственно, установленный первоначально срок полезного использования может быть продлен не более чем на 15 лет. При этом положениями НК РФ увеличение срока полезного использования отнесено к компетенции налогоплательщика. Налоговый орган не может самостоятельно определить срок продления, в его полномочия входит только проверка обоснованности установления срока налогоплательщика. Проведение работ по ЗБС имеет целью восстановление их работоспособности, утраченной в связи с естественным истощением и обводнением пласта, следовательно, при увеличении срока полезного использования, необходимо исходить из ожидаемого срока эксплуатации скважины после ЗБС и он не может равняться нулю.
Минфин России и арбитражные суд исходят из того, что в случае проведения реконструкции на полностью самортизированном объекте списание затрат производится по норме амортизации, определенной налогоплательщиком изначально в момент ввода объекта в эксплуатацию. Сложившаяся судебная практика исходит из того, что вопрос порядка отнесения на расходы затрат в ситуации, когда срок полезного использования основного средства истек, но налогоплательщик, тем не менее, произвел его реконструкцию, Налоговый кодекс Российской Федерации прямо не регулирует. Вместе с тем, по мнению судебных инстанций, право налогоплательщика на учет спорных расходов не может рассматриваться в отрыве от установленных Кодексом правил начисления амортизации.
В соответствии с пунктом 3 статьи 259 Кодекса выбранный налогоплательщиком метод начисления амортизации не может быть изменен в течение всего периода начисления амортизации по объекту амортизируемого имущества. Поскольку в результате реконструкции основного средства оно продолжает использоваться налогоплательщиком в предпринимательской деятельности, остается основным средством, стоимость которого подлежит увеличению на сумму затрат на его реконструкцию, то начисление амортизации путем использования прежнего механизма начисления амортизации до полного погашения измененной первоначальной стоимости не противоречит положениями главы 25 НК РФ и не нарушает право налогоплательщика на уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль на суммы произведенных затрат на реконструкцию.
Данный подход соответствует разъяснениям Министерства Финансов Российской Федерации, изложенным в письмах от 02.03.2006 N 03-03-04/1/168 от 13.03.2006 N 03-03-04/1/216, и впоследствии подтвержденной письмами от 27.12.2010 N 03-03-06/1/813 и от 23.09.2011 N 03-03-06/2/146 и согласуется со сложившейся по данному вопросу судебной арбитражной практикой Московского округа (постановления ФАС Московского округа от 23.04.2012 по делу N А40-24244/11-75-102, от 02.11.2011 по делу N А40-74739/08-127-372 и от 28.09.2010 по делу N А40-163626/09-127-1322)".
Суд первой инстанции не выяснил причины обводненности исследуемых скважин в нарушение п. 2 ст. 289 АПК РФ несмотря на конкретные указания суда кассационной инстанции. При новом рассмотрении суду следует учесть критерии, на основании которых работы по капитальному ремонту отличаются от реконструкции, содержащиеся в названном ранее Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации. Однако согласно проведенной судебной экспертизе эксперты установили характер существующей обводненности.
В ответе на вопрос N 11 эксперты указали "возможной причиной проведения работ по зарезке бокового ствола на указанных скважинах предельная обводненность пластов. Данных прямо указывающих на прорыв пластовых вод, или данных позволяющих сделать такой вывод на основании расчетов в представленных документах не обнаружено.
В ответе на вопрос N 1 эксперты приходят к следующему выводу: "По всем скважинам на всех месторождениях показатели работы по дебиту нефти снижаются, а обводненность продукции увеличивается, причем данная закономерность имеет место как до ЗБС, так и после проведения работ по ЗБС, что говорит об истощении месторождений со временем. Таким образом, истощение запасов нефти на месторождениях в процессе их эксплуатации, возникшее, в том числе, в результате закачки воды в соответствии с проектом (технической схемой) разработки месторождений, возможно, являлось одной из основных причин проведения работ по зарезке бокового ствола на скважинах". Указанные выводы также представлены в арбитражной практике.
Также из экспертного заключения следует, что причиной обводнения спорных скважин явилось естественное поступление пластовой воды из продуктивного нефтяного пласта в процессе разработки. Основными причинами проведения работ по ЗБС, по выводу экспертов, являлась предельная обводненность скважин, естественное истощение запасов нефти на месторождении и низкие дебиты по нефти, а их целью - восстановление доступа к остаточным извлекаемым запасам и более эффективная выработка слабодренируемых запасов пласта БВ-10. При новом рассмотрении суд апелляционной инстанции в постановлении Девятого арбитражного апелляционного суда от 26.12.2013 подтвердил данную позицию: "Отвечая на вопрос N 3 эксперты указали, что причиной обводнения скважин N 1017, 1077, 1079, 346 и 352 являлось естественное поступление пластовой воды из продуктивного нефтяного пласта в процессе разработки (абзац 8 страницы 5 экспертного заключения). Ответ на данный вопрос позволяет установить именно причины обводнения спорных скважин. Ответ экспертов на вопрос N 3 необходимо рассматривать в совокупности с ответом экспертов N 2, что позволяет сделать вывод, о том, что спорные скважины действительно были обводнены, однако данная обводненность скважин была вызвана естественным поступлением пластовой воды из продуктивного нефтяного пласта в процессе разработки. Фактически эксперты в ответе на вопрос N 3 указали на длящийся процесс обводнения скважин, который начинается с момента разработки месторождения. Соответственно, так как экспертной группой не установлено наличие преждевременной обводненности (прорыва пластовых вод), а указано на обводненность вследствие естественного поступления воды, а также с учетом позиции суда кассационной инстанции спорные работы по ЗБС должны быть квалифицированы в качестве реконструкции. Изложенные обстоятельства свидетельствуют об обоснованности ненормативно-правового акта налогового органа
Довод налогоплательщика, поддержанный судом первой инстанции о том, что инспекцией при доначислении налога на прибыль не учтено увеличение амортизационных отчислений, а также не учтены амортизационные премии, которые уменьшают налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, не может служить основанием для отмены решения Инспекции по следующим основаниям.
Общество, заявляя о необходимости пересчета налоговой базы по налогу на прибыль на суммы амортизации и амортизационной премии, ни в суд первой, ни в суд апелляционной инстанции, не представляла свой расчет суммы налога, соответственно суды не могли предметно оценить доводы о завышении Инспекцией сумм предъявленного к уплате налога на прибыль. Более того, и определение сумм амортизационных отчислений, и определение суммы амортизационной премии невозможно без участия налогоплательщика. Так в соответствии с п. 1 ст. 258 НК РФ срок полезного использования определяется налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию данного объекта амортизируемого имущества в соответствии с положениями настоящей статьи и с учетом классификации основных средств, утверждаемой Правительством Российской Федерации. В соответствии с п. 9 ст. 258 НК РФ (в редакции, действующей в проверяемый период) налогоплательщик имеет право включать в состав расходов отчетного (налогового) периода расходы на капитальные вложения в размере не более 10 процентов первоначальной стоимости основных средств (за исключением основных средств, полученных безвозмездно) и (или) расходов, понесенных в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации основных средств, суммы которых определяются в соответствии со статьей 257 настоящего Кодекса. Учитывая, что срок полезного использования имущества налогоплательщиком может быть указан любым (в пределах предложенного классификацией диапазона), а амортизационная премия может быть заявлена в любом процентном соотношении (от 0% до 10%), без определения налогоплательщиком срока полезного использования и суммы амортизационных отчислений невозможно корректно рассчитать налоговую базу по налогу на прибыль. Ни в ходе налоговой проверки, ни в представленных на акт налоговой проверки возражениях указанных данных ОАО "АНК "Башнефть" не представило (т.е. в периоде до вынесения решения налогового органа налогоплательщик не представил значимые для расчета налоговой базы показатели, представление которых в соответствии с положениями НК РФ зависит исключительно от воли проверяемого лица). Самостоятельное определение Инспекцией срока полезного использования основных средств и размера амортизационной премии будет напрямую противоречить положениям п. 1 ст. 258 и п. 1.1 ст. 259.3 НК РФ. Указанные выводы подтверждаются также судебной практикой.
С учетом изложенного у налогового органа отсутствует обязанность по самостоятельному учету суммы амортизации и амортизационной премии.
Пункт 3.1 Решения Инспекции.
В нарушение пункта 1 статьи 375 НК РФ ОАО "АНК "Башнефть" в проверяемом периоде занижена налоговая база по налогу на имущество организаций на стоимость работ по реконструкции основных средств, что привело к неуплате налога на имущество организаций в размере 2 753 422 руб. Согласно пункту 1 статьи 375 НК РФ при определении налоговой базы имущество, признаваемое объектом налогообложения, учитывается по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организации. Согласно пункту 14 ПБУ 6/01 изменение первоначальной стоимости основных средств, по которой они приняты к бухгалтерскому учету допускается в случае достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, частичной ликвидации и переоценки объектов основных средств. В соответствии с пунктом 27 ПБУ 6/01 затраты на восстановление объекта основных средств отражаются в бухгалтерском учете отчетного периода, к которому они относятся. При этом затраты на достройку, дооборудование, модернизацию и реконструкцию объекта основных средств после их окончания увеличивают первоначальную стоимость такого объекта, если в результате улучшаются (повышаются) первоначально принятые нормативные показатели функционирования (срок полезного использования, мощность, качество применения и т.п.) объекта основных средств. Согласно пункту 42 раздела III Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных Приказом Минфина России от 13.10.03 N 91н, затраты на реконструкцию объекта основных средств учитываются на счете учета вложений во внеоборотные активы. По завершении работ по достройке, дооборудованию, реконструкции, модернизации объекта основных средств затраты, учтенные на счете учета вложений во внеоборотные активы, либо увеличивают первоначальную стоимость этого объекта основных средств и списываются в дебет счета учета основных средств, либо учитываются на счете учета основных средств обособленно, и в этом случае открывается отдельная инвентарная карточка на сумму произведенных затрат. Из содержания вышеназванных норм следует, что затраты на достройку, дооборудование основных средств относятся к расходам, увеличивающим первоначальную стоимость основных средств, и, соответственно, участвуют в формировании налоговой базы по налогу на имущество организаций. В ходе проведения выездной налоговой проверки ОАО "АНК "Башнефть" установлено следующее. В соответствии с учетной политикой для целей бухгалтерского учета, утвержденной Приказом ОАО "АНК "Башнефть" от 28.12.2006 N 550, учет основных средств осуществляется в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01. В течение 2007 г. в отношении объектов основных средств, учитываемых на балансе организации, были произведены работы капитального характера по реконструкции основных, средств - скважин, затраты на которые увеличивают стоимость основных средств. Согласно результатам проверки, отраженным в пункте 1.3 Решения Инспекции, в нарушение вышеуказанного порядка, организацией единовременно списаны на расходы суммы затрат, подлежащие отнесению на увеличение стоимости основных фондов, по скважинам, введенным в эксплуатацию после проведенных работ в проверяемом периоде, в размере 108 331 820 руб., в том числе:
Сумма
произведенных
Указанные расходы в размере 108 331 820 руб. по реконструкции основных средств (скважин) были фактически произведены, и объекты были введены в эксплуатацию.
Согласно пункту 20 раздела III "Амортизация основных средств" Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01" (утверждено приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н) в случаях улучшения (повышения) первоначально принятых нормативных показателей функционирования объекта основных средств в результате, проведенной реконструкции или модернизации организацией пересматривается срок полезного использования по этому объекту. Согласно пункту 60 раздела IV "Амортизация основных средств" Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств (утверждены приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н) в случаях улучшения (повышения) первоначально принятых нормативных показателей функционирования объекта основных средств в результате проведенной достройки, дооборудования, реконструкции или модернизации организацией пересматривается срок полезного использования по этому объекту. Приводится пример, согласно которому к оставшемуся сроку полезного использования прибавляется срок, на который происходит увеличение данного параметра. Таким образом, тот факт, что по некоторым скважинам срок для начисления амортизации исчерпан, не влияет на возможность его увеличения, поскольку прибавление какого-либо числа к нулю всегда дает в итоге положительное значение. Налогоплательщик не может уклониться от обязанности, возложенной на него нормативно-правовым актом Минфина России. Обществом скважины отнесены к конкретной амортизационной группе, соответственно, установленный первоначально срок полезного использования может быть продлен не более чем на 15 лет. Проведение работ по ЗБС имеет целью восстановление их работоспособности, утраченной в связи с естественным истощением и обводнением пласта, следовательно, при увеличении срока полезного использования, необходимо исходить из ожидаемого срока эксплуатации скважины после ЗБС и он не может равняться нулю. Минфин России и арбитражные суды исходят из того, что в случае проведения реконструкции на полностью самортизированном объекте списание затрат производится по норме амортизации, определенной налогоплательщиком изначально в момент ввода объекта в эксплуатацию.
С учетом изложенного, суд первой инстанции не применил положения п. 1 ст. 375 НК РФ, п. п. 14, 27 ПБУ 6/01, пункта 42 раздела III Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных Приказом Минфина России, а также не учел положения учетной политики ОАО "АНК "Башнефть", что в соответствии с п. 1 - 2 ст. 270 НК РФ является основанием для отмены судебного акта.
В ходе судебного заседания представителем Заявителя были заявлены ряд ходатайств, которые были отклонены судом апелляционной инстанции. Ходатайство ОАО "АНК "Башнефть" о признании недопустимым доказательством экспертного заключения б/н от 13.01.2014, произведенного ФГБОУ ВПО "РГГУ им.Серго Орджоникидзе", отклоняется судом апелляционной по следующим основаниям. В качестве одного из оснований для признания экспертного заключения б/н от 13.01.2014, произведенного ФГБОУ ВПО "РГГУ им.Серго Орджоникидзе" недопустимым доказательством, ОАО "АНК "Башнефть" указывает на выводы, сделанные специалистами "ФГКУ 111 главный государственный центр судебно-медицинских экспертиз". Согласно указанным выводам подпись, выполненная одним из 5 экспертов (Лисенковым А.Б.) на данном экспертном заключении, а также на экспертном заключении, проведенном на основании ст. 95 НК РФ в рамках проводимой выездной налоговой проверки ОАО "АНК "Башнефть" за налоговые периоды 2009-2010 г.г. может принадлежать разным лицам. Данный довод является ошибочным, поскольку допрошенный в качестве свидетеля в ходе судебного заседания в суде апелляционной инстанции Лисенков Александр Борисович эксперт упомянутого экспертного учреждения и участник экспертизы по настоящему делу пояснил, что подпись, учиненная на экспертном заключении (т. 18, л.д. 48) и расписке о предупреждении эксперта об уголовной ответственности за дачу заведомо ложного заключения принадлежит ему. При этом свидетель Лисенков А.Б. пояснил, что упомянутая расписка об ответственности эксперта отобрана у него до начала проведения экспертизы.
Кроме того доводы налогоплательщика не основаны на нормах процессуального права, а представленное в качестве доказательства заключение специалиста N 100/14 "ФГКУ 111 главный государственный центр судебно-медицинских экспертиз" сущностные пороки и является недопустимым доказательством. Относительно сущностных пороков представленного заключения специалистов N 100/14 "ФГКУ 111 главный государственный центр судебно-медицинских экспертиз" суд апелляционной инстанции учитывает следующее. Специалистами допущены существенные нарушения методики почерковедческих экспертных исследований, соответственно подготовленное исследование не отвечает требованиям по всестороннему объективному проведению исследований. В качестве сравнительного материала для исследования специалисту представлены только две (Электрографические подписи Лисенкова А.Б. при отсутствии сведений о темпе выполнения данных подписей (нормальный, быстрый или медленный темп). Методикой судебно-почерковедческой экспертизы разработан ряд общих требований, предъявляемых к сравнительному материалу, направляемому эксперту для проведения почерковедческой экспертизы. Эксперт должен быть обеспечен сравнительным материалом надлежащего качества и достаточного количества. Надлежащее качество образцов - это сопоставимость их по времени написания и виду документа и, если возможно, по условиям выполнения. Достаточное количество образцов - это такой их объем, который обеспечил бы возможность полного и всестороннего сопоставления всех признаков, содержащихся в исследуемом тексте или подписи. Для правильного решения судебно-почерковедческих задач методикой проведения почерковедческих экспертиз предусматривается представление трех видов образцов почерка и подписи, к каковым относятся свободные, условно-свободные и экспериментальные сравнительные образцы. Образцы подписей должны соответствовать по целевому назначению и содержанию, должны быть выполнены одним и тем же прибором. Необходимо также учитывать возможность выполнения подписи в необычных условиях (например, стоя, при расположении рукописи на коленях и т.п.), а также в необычном состоянии (болезнь глаз или руки и т.п.). В данном случае ни одно из указанных требований не было выполнено.
Исследование, проведенное только на основании двух электрографических подписей, без учета вышеперечисленных и иных требований, предусматриваемых методикой проведения почерковедческих исследований" очевидно свидетельствует о необоснованности, недостаточности и порочности такого доказательства. Таким образом, представленное заключение специалиста не является допустимым доказательством и не может быть приобщено к материалам дела на основании статей 71, 75, 82, 86 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. Данная позиция подтверждается Определением ВАС РФ от 11.07.2013 N ВАС-7236/13
Также суд апелляционной инстанции учитывает несоответствие подготовленного заключения процессуальным требованиям Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ). АПК РФ допускает привлечение к процессу лиц, имеющих специальные познания только в случаях назначения экспертизы (ст. 82 АПК РФ) и необходимости получения консультации специалиста. При этом статья 87.1 "Консультация специалиста" АПК РФ предусматривает, что арбитражный суд может привлекать специалиста в целях получения разъяснений, консультаций и выяснения профессионального мнения лиц, обладающих теоретическими и практическими познаниями по существу разрешаемого арбитражным судом спора. Инспекция отмечает, что специалисты ФГКУ 111 главный государственный центр судебно-медицинских экспертиз" не привлекались судом, соответственно не могут считаться специалистами в рамках АПК РФ. При этом информация, изложенная ими в представленном заключения специалистов N 100/14, не касается существа рассматриваемого спора, а связана с процессуальными элементами оформления доказательств, что свидетельствует о принципиальной невозможности привлечения специалиста для разрешения таких вопросов. Для разъяснения возникающих при рассмотрении дела вопросов, требующих специальных знаний в соответствии со ст. 82 АПК РФ арбитражным судом может быть назначена судебная экспертиза по ходатайству лица, участвующего в деле, или с согласия лиц, участвующих в деле. В случае, если назначение экспертизы предписано законом или предусмотрено договором либо необходимо для проверки заявления о фальсификации представленного доказательства либо если необходимо проведение дополнительной или повторной экспертизы, арбитражный суд может назначить экспертизу по своей инициативе. Тем самым процессуальный статус экспертного заключения представленный ОАО "АНК "Башнефть" документ не приобретал и приобрести не может.
В соответствии с федеральным законом от 31.05.2001 N 73-ФЗ "О государственной судебно-экспертной деятельности в Российской Федерации" эксперт должен быть предупрежден об уголовной ответственности за дачу заведомо ложного заключения и от него должна быть получена соответствующая расписка. В документах, представленных налогоплательщиком вместе с заключением специалистов N 100/14, отсутствует какая-либо информация о наличии такого предупреждения и соответствующей расписки.
Суд апелляционной инстанции признает обоснованность расчета сумм налога на прибыль исходя из срока полезного использования 180 месяцев, по следующим основаниям. Срок полезного использования периодом 180 месяц определен непосредственно налогоплательщиком. Так, например, из ведомости начисления налоговой и бухгалтерской амортизации усматривается, что в отношении указанных скважин Обществом определена 6 и 11 амортизационная группа. В соответствии Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N 1 "О Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы" для имущества, входящего в состав шестой амортизационной группы определены сроки полезного использования от 120 до 180 месяцев. Для отдельной амортизационной группы (в данном случае 11 группы), установленной положениями ст. 322 НК РФ, указанные сроки могут быть любыми, но не менее 7 лет. При этом согласно пункта 4.2.4.3.4 учетной политики ОАО "АНК "Башнефть" "по нефтяным и газовым скважинам срок полезного использования определяется исходя из ожидаемого срока их полезного использования, и составляет не менее 15 и 12 лет соответственно.." Срок полезного использования 15 лет равен 180 месяцам, что и является периодом, который использован налоговым органом для соответствующего расчета.
Что касается положений Федерального закона от 23.07.2013 N 213-ФЗ "О внесении изменений в главы 25 и 26 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и статью 3.1 Закона Российской Федерации "О таможенном тарифе", то суд апелляционной инстанции исходит из следующего. Абзацем 3 статьи 1 Федерального закона от 23.07.2013 N 212-ФЗ (далее - ФЗ N 212-ФЗ) внесены изменения в положения статьи 261 НК РФ "Расходы на освоение природных ресурсов". В перечень расходов на освоение природных ресурсов были добавлены расходы на проведение работ по зарезке боковых стволов эксплуатационных скважин. Данный вид расходов является предметом рассмотрения также и в рамках настоящего спора. Расходы на проведение работ по зарезке боковых стволов эксплуатационных скважин, согласно вышеуказанных изменений, включаются в состав расходов равномерно в течение 12 месяцев. В соответствии с п. 2 ст. 4 ФЗ N 213-ФЗ указанные изменения вступают в силу не ранее чем по истечении одного месяца со дня его официального опубликования и не ранее 1-го числа очередного налогового периода по соответствующему налогу. В настоящем случае, в силу прямого указания нормы, рассматриваемые законоположения вступили в силу с 01.01.2014 года. Учитывая, что проверяемый период, рассматриваемый в рамках настоящего дела - 2007 - 2008 гг., положения ФЗ N 213-ФЗ могли бы распространяться на данные периоды только в одном случае: наличие обратной силы закона. Статьей 5 НК РФ регулируется действие актов законодательства о налогах и сборах во времени. Данной статьей предусмотрены только два случая, когда закон может приобретать обратную силу:
а). Закон может иметь обратную силу, если прямо предусматривает это в отношении актов законодательства о налогах и сборах, отменяющих налоги и (или) сборы, снижающие размеры ставок налогов (сборов), устраняющие обязанности налогоплательщиков, плательщиков сборов, налоговых агентов, их представителей или иным образом улучшающих их положение (п. 4 ст. 5 НК РФ).
б). Закон имеет обратную силу во всех случаях в отношении актов законодательства о налогах и сборах, устраняющих или смягчающих ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах либо устанавливающих дополнительные гарантии защиты прав налогоплательщиков, плательщиков сборов, налоговых агентов, их представителей (п. 3 ст. 5 НК РФ).
Положения, предусматривающие признание в составе расходов затрат на проведение работ по зарезке боковых стволов эксплуатационных скважин, не в течение срока полезного использования, а в течение 12 месяцев, не могут относиться к актам, устраняющим или смягчающим ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах, т.к. эти обстоятельства регулируются положениями главы 15 "Общие положения об ответственности за совершение налоговых правонарушений" и 16 "Виды налоговых правонарушений и ответственность за из нарушение" НК РФ. Также данные положения не могут устанавливать дополнительные гарантии защиты прав налогоплательщиков, т.к. данные обстоятельства регулируются непосредственно статьей 22 "Обеспечение и защита прав налогоплательщиков (плательщиков сборов)" НК РФ, согласно которой налогоплательщику гарантируется административная и судебная защита их прав. Учитывая, что непосредственно закон ФЗ N 213-ФЗ не предусмотрел возможности придания своим положениям обратной силы, а гипотеза исследуемой нормы не попадает в круг правоотношений, регулирующих устранение или смягчение ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах либо устанавливающих дополнительные административные и судебные гарантии защиты прав налогоплательщиков, нормы ФЗ N 213-ФЗ, дающие право отнести в состав расходов равномерно в течение 12 месяцев расходы на проведение работ по зарезке боковых стволов эксплуатационных скважин, не могут быть применимы в настоящем деле.
По пункту 2.1 Решения Инспекции.
По мнению суда апелляционной инстанции, суд первой инстанции обоснованно отклонил доводы налогового органа о наличии объекта налогообложения по налогу на добавленную стоимость (НДС) в связи с приобретением товаров (работ, услуг) для своих обслуживающих производств и хозяйств (далее - ОПХ, ХИК).
Согласно подпункта 2 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) к объектам по НДС относится передача товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету при исчислении налога на прибыль организаций. При этом для применения указанной нормы Кодекса необходимо одновременное выполнение трех условий:
- - должна быть осуществлена передача товаров (работ, услуг), подтвержденная соответствующими документами;
- - переданные товары (работы, услуги) должны быть использованы для собственных нужд;
- - расходы по таким товарам (работам, услугам) не принимаются к вычету при исчислении налога на прибыль организаций.
В данном случае отсутствуют все три упомянутые условия, необходимые для применения положений п. 1 ст. 145 НК РФ. В частности, отсутствует передача товаров (работ, услуг) для своих обособленных подразделений. В материалах дела отсутствуют доказательства того, что в компании была осуществлена какая-либо передача товаров (работ, услуг) для своих обособленных подразделений. Инспекции ссылается на то, что факт передачи товаров (работ, услуг) обслуживающим производствам и хозяйствам подтверждается контрольными журналами по счету 29 "Обслуживающие производства и хозяйства", отражением операций по списанию и передаче товаров (работ, услуг) структурным подразделениям по субсчетам 29 "Обслуживающие производства и хозяйства". Действительно, на счете 29 отражаются затраты состоящих на балансе организации обслуживающих производств и хозяйств, деятельность которых не связана с производством продукции, выполнением работ и оказанием услуг, явившихся целью создания данной организации. Вместе с тем факт отражения затрат на счете 29 "Обслуживающие производства и хозяйства" не означает, что Обществом осуществлялась фактическая передача товаров, работ, услуг.
Как следует из расчета Налогового органа, приведенного в Приложении N 1 (за 2007 год) и Приложении N 2 (за 2008 год) к Решению, для определения размера доначислений по НДС, Инспекцией взяты суммы, проведенные по дебету счета 29 "Обслуживающие производства и хозяйства", и отражающие факт включения расходов на материалы и выполнение работ в состав затрат ОПХ. Системой бухгалтерского учета в РФ и Инструкцией по применению плана счетов предусмотрено, что расходы по непрофильному направлению деятельности организации в бухгалтерском учете учитываются отдельно. В случае если структурное подразделение состоит на едином балансе организации, обобщение затрат и формирование себестоимости по обслуживаемым производствам и хозяйствам в бухгалтерском учете на отдельном счете логично и обоснованно. То есть обобщение информации на счете 29 необходимо для того, чтобы у организации имелась информация о себестоимости выпуска продукции, выполнения работ и оказания услуг обслуживающими производствами и хозяйствами организации. Счет 29 "Обслуживающие производства и хозяйства" ведется в соответствии с правилами бухгалтерского учета, установленного в РФ, однако в целях исчисления НДС (а именно, определения налоговой базы по налогу) недопустимо использовать такие сведения без ссылок на конкретные первичные документы.
В силу пункта 4 статьи 166 НК РФ начислить сумму налога организация должна в том налоговом периоде, в котором осуществляется данная передача товаров, работ, услуг, причем моментом определения налоговой базы является день совершения данной хозяйственной операции, на это указано в п. 11 ст. 167 НК РФ. В соответствии с п. 11 ст. 167 НК РФ, момент определения налоговой базы при передаче товаров (выполнении работ, оказании услуг) для собственных нужд, признаваемой объектом налогообложения в соответствии с настоящей главой, определяется как день совершения указанной передачи товаров (выполнения работ, оказания услуг). Однако в данном случае, на момент каждого приобретения товаров, работ, услуг, невозможно знать, войдут ли данные расходы в сумму убытка или нет, так как окончательная сумма доходов и расходов, и, соответственно, сумма прибыли или убытка определяется только по итогам года, так как налоговым периодом по налогу на прибыль является год. А при исчислении НДС по итогам года (как это сделала Инспекция), Компания уже будет обязана начислить пени и штрафы, так как налоговыми периодами по НДС в 2007 и 2008 годах являлись месяц и квартал соответственно и сроки уплаты НДС уже прошли. Таким образом, порядок определения налоговой базы не соблюден Налоговым органом и доначисление и определение НДС на основании данных регистров бухгалтерского учета (контрольные журналы по бухгалтерскому счету 29 "Обслуживающие производства и хозяйства" и оборотно - сальдовые ведомости по счету 29 "Обслуживающие производства и хозяйства") необоснованно.
Механизм определения сумм неуплаченного налога свидетельствует о том, что фактически Налоговым органом осуществлено восстановление сумм НДС, принятых к вычету по товарам, работам, услугам, приобретенным Обществом для деятельности ОПХ. Налоговым органом взяты обороты по бухгалтерским проводкам Дебет 29 (по соответствующим субсчетам) Кредит 60.03 "Расчет за выполненные работы". За данными суммами стоят конкретные операции по приобретению работ у подрядчиков. При этом можно отследить, по каким конкретным счета-фактурам приобретались данные работы. Затем вычтены суммы по проводке Дебет счета 29 "Обслуживающие производства и хозяйства" Кредит счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" по необлагаемым НДС операциям. Получившаяся сумма признана налоговым органом налогооблагаемой базой по НДС по операциям передачи товаров, работ, услуг для собственных нужд. Таким образом, налоговым органом за налоговую базу по НДС была взята вся стоимость товаров, работ, услуг, за минусом тех работ, которые не облагались НДС поставщиками изначально. Фактически Налоговым органом осуществлено восстановление сумм НДС по тем приобретенным товарам (работам, услугам), которые были использованы в деятельности ОПХ, и вычеты по которым были применены Обществом. Однако такой подход налогового органа неправомерен, противоречит налоговому законодательству. В рамках проверки Инспекцией проверялась правильность отнесения НДС к налоговым вычетам, в том числе по деятельности обслуживающих производств и хозяйств. При этом налоговым органом не предъявлено претензий к налоговым вычетам, примененных налогоплательщиком по приобретенным товарам, работам, услугам для ОПХ. Кроме того, п. 3 ст. 170 НК РФ не установлено таких оснований для восстановления сумм НДС, как использование приобретаемых товаров, работ, услуг в деятельности обслуживающих производств и хозяйств. Двойное налогообложение одних и тех же операций можно трактовать и как повторное налогообложение НДС той добавленной стоимости, которая была создана поставщиками, подрядчиками Общества.
Это не соответствует тем принципам, на которых строится косвенное налогообложение и налогообложение НДС, в частности. Экономическая сущность НДС - налог на потребление, так как, в конечном счете, все его бремя ложится на последнего покупателя в цепочке продаж, то есть на потребителя. При этом следует отметить, что никакой дополнительной добавленной стоимости на данном этапе не создается. А та добавленная стоимость, которая создается непосредственно ОПХ, в результате облагается НДС (при осуществлении ими облагаемых операций), но не в момент отражения затрат на деятельность ОПХ, а в момент определения налоговой базы самими обслуживающими производствами и хозяйствами - в момент реализации ими товаров, работ, услуг. Таким образом, в случае, когда товары приобретаются у сторонних компаний для ОПХ, никакой передачи внутри компании не происходит, данные расходы признаются расходами компании на ОПХ и отражаются в бухгалтерском учете по дебету Счета 29.
Таким образом, является обоснованным вывод суда первой инстанции о том, что в рассматриваемой ситуации передача (как объект по НДС) может возникнуть в том случае, когда одно подразделение передает товары (работы, услуги) собственного производства другому подразделению для собственных нужд. При этом совершенно не важно, куда происходит отгрузка приобретенных компанией товаров.
Также, по мнению суда апелляционной инстанции, отсутствует передача товаров (работ, услуг) для собственных нужд. Передача товаров для собственных нужд, по сути, означает конечное потребление товаров (работ, услуг) получателем, а не дальнейшее использование товаров (работ, услуг) в налогооблагаемых НДС целях. На это прямо указывают письма Минфина России от 16.05.2005 г. и МНС России от 21.01.2003 г. В данном случае АНК "Башнефть" закупала товары (работы, услуги) для ХИК, для выполнения ХИК своих функций, то есть для осуществления налогооблагаемой НДС деятельности, а не для конечного потребления (собственных нужд). Далее при убыточности ХИК данные товары (работы, услуги) формировали и формируют стоимость производимых ХИК товаров (работ, услуг), при реализации которых уплачивался НДС. Арбитражный суд г. Москвы правомерно установил, что иной подход приведет к двойному налогообложению, нарушая основополагающие принципы косвенного налогообложения.
Кроме того, расходы по приобретенным товарам (работам, услугам) могут быть приняты к вычету при исчислении налога на прибыль организаций. По мнению Инспекции для применения положений пп. 2 п. 1 ст. 146 НК РФ важна не возможность отнести данные затраты на расходы компании по налогу на прибыль в принципе, а возможность отнести на расходы по налогу на прибыль непосредственно в период передачи. Данный вывод противоречит сложившейся судебной практике, в частности, согласно правовой позиции судебной коллегии Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Определении об отказе в передаче дела в Президиум ВАС РФ от 03.07.2008 г. N 8323/08 по делу N А33-7812/07, положения подпункта 2 пункта 1 статьи 146 НК РФ не требуют, чтобы признание расходов в целях налогообложения прибыли происходило в том налоговом периоде, когда осуществлялась передача товаров (работ, услуг) в обслуживающие производства".
Ссылка Инспекция на то, что данные расходы не учитывались в целях исчисления налога на прибыль, отклоняется по следующим основаниям.
Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ налоговую базу по налогу на прибыль могут уменьшить лишь обоснованные и документально подтвержденные расходы, связанные с получением дохода. Соответственно, для признания расхода налогооблагаемым необходима его связь с деятельностью налогоплательщика, направленной на получение дохода. Поэтому, если товары (работы, услуги) приобретены для структурного подразделения, деятельность которого связана с получением дохода, то такие расходы обоснованы. Следовательно, если в состав организации входят обслуживающие производства и хозяйства и они осуществляют деятельность, направленную на получение доходов, произведенные по ним расходы учитываются для целей налогообложения. В этом случае объекта налогообложения НДС по пп. 2 п. 1 ст. 146 НК РФ не возникает.
В данном случае в декларациях по налогу на прибыль организаций за 2007 и 2008 год отражены доходы, полученные обслуживающими производствами и хозяйствами (Приложения N 3 к листу 02 соответствующих деклараций):
- 2007 год - 57 951 757 рублей.
- 2008 год - 67 744 512 рублей.
Если от деятельности объектов обслуживающих производств организация получила прибыль, то она входит в общую величину налоговой базы организации. Порядок учета убытка по деятельности обслуживающих производств и хозяйств в целях налогообложения установлен ст. 275.1 НК РФ, однако ст. 275.1 НК РФ установлен лишь специальный порядок учета убытков для целей налогообложения обслуживающих производств и хозяйств, а не порядок учета расходов, который отменяет общие критерии для принятия расходов для целей налогообложения. Поскольку для учета убытков ОПХ установлены особенности (например, невозможность их учета, если обслуживающими производствами и хозяйствами получен в налоговом периоде убыток), то Общество не может учесть затраты в налоговом периоде несения расходов. Однако у Общества имеется право убыток обслуживающих производств перенести на срок, не превышающий десять лет, и направить на его погашение прибыли, полученной при осуществлении соответствующих "обслуживающих" видов деятельности.
Также суд апелляционной инстанции полагает, что данные расходы полностью соответствуют критериям, установленным статьей 252 НК РФ, и в соответствии с нормами НК РФ формируют отдельную налоговую базу по деятельности, связанной с использованием ОПХ. Тот факт, что деятельность ОПХ не принесла в оспариваемые периоды соразмерную расходам прибыль и, соответственно, понесенные расходы не могли быть включены в налоговую базу по данному виду деятельности, не имеют никакого отношения к определению объекта по НДС.
Довод Инспекции о том, что правом на перенос убытков на срок, не превышающий 10 лет, Общество не воспользовалось, поскольку не получало прибыли от деятельности обслуживающих производств и хозяйств. Однако в соответствии со ст. 275.1 НК РФ убыток, полученный налогоплательщиком при осуществлении деятельности, связанной с использованием объектов обслуживающих производств и хозяйств, налогоплательщик вправе перенести на срок, не превышающий десять лет, то есть до 2017 и 2018 годов соответственно.
Таким образом, является неправомерным вывод Инспекции о том, что правом на перенос убытков на срок, не превышающий 10 лет, Общество не воспользовалось, поскольку указанное право на перенос убытков у Компании остается до 2017 и 2018 годов соответственно.
В соответствии со ст. 275.1 НК РФ налогоплательщики, в состав которых входят подразделения, осуществляющие деятельность, связанную с использованием объектов обслуживающих производств и хозяйств, определяют налоговую базу по указанной деятельности отдельно от налоговой базы по иным видам деятельности. Указанные товары, работы, услуги в размере 286 423 680 руб. за 2007 год и 207 704 272 руб. за 2008 год уже учтены при формировании налогооблагаемой базы по налогу на прибыль в отдельной налоговой базе по деятельности, связанной с использованием объектов обслуживающих производств и хозяйств и участвуют в формировании убытка по указанной деятельности в размере 346 956 436 руб. за 2007 год и 262 125 841 руб. за 2008 год (Декларации по налогу на прибыль за 2007, 2008 годы, Акт выездной налоговой проверки от 30.11.2009 г., решение то 30.12.2009 г. N 52-21-14/3712р "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения"). В случае же, если расходы не участвуют при исчислении налога на прибыль в отдельной налоговой базе, то они не отражаются в декларации и финансовый результат по такой деятельности определяется без их учета. То есть в нашем случае, если бы товары, работы, услуги в размере 286 123 680 руб. за 2007 год и 207 704 272 руб. за 2008 год не участвовали при исчислении налога на прибыль в отдельной налоговой базе, то сумма убытка должна составлять 60 832 756 руб. (346 956 436 руб. - 286 123 680 руб.) за 2007 год и 54 421 569 руб. (262 125 841 руб. - 207 704 272 руб.) за 2008 год. Однако отражена в декларациях и подтверждается Инспекцией в Акте выездной налоговой проверки и Решении сумма убытка по деятельности, связанной с использованием объектов обслуживающих производств и хозяйств в размере 346 956 436 руб. за 2007 год и 262 125 841 руб. за 2008 год. Указанный убыток отражен обществом по строке 201 "убытки не учитываемые для целей налогообложения" приложения N 3 к листу 02 налоговых деклараций, перенесен в строку 360 указанного приложения, показатели которой формируют строку 050 листа 02 деклараций, учитываемую при определении налогооблагаемой прибыли в качестве дохода. Порядок заполнения налоговых деклараций по налогу на прибыль, в том числе в части отражения расходов, доходов и убытков обслуживающих производств и хозяйств установлен Приказом Минфина России от 05.05.2008 N 54н "Об утверждении формы налоговой декларации по налогу на прибыль организации и порядке ее заполнения". В соответствии с данным Порядком обществом учтены для целей налогообложения налогом на прибыль все расходы и доходы от деятельности обслуживающих производств и хозяйств, а убыток (разница между доходами и расходами) восстановлен в качестве дохода (строка 050 увеличивает налогооблагаемую прибыль).
В данном случае ОАО АНК "Башнефть" в соответствии с действовавшим налоговым законодательством был уплачен налог на прибыль с образовавшегося убытка от деятельности ХИК. Таким образом, утверждение налогового органа о том, что данные суммы не учитывались при формировании налоговой базы по налогу на прибыль противоречат имеющимся в материалах дела доказательствам. Кроме того, налоговым органом не представлено обоснований, что учтенный им для целей исчисления налога на добавленную стоимость убыток от деятельности обслуживающих производств и хозяйств образовался за счет списания (передачи) товарно-материальных ценностей, а не за счет прочих расходов, таких как амортизация основных средств, оплата труда и пр.
С учетом изложенного суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что Решение Арбитражного суда г. Москвы от 05.03.2012 г. по делу N А40-61104/10-116-271 изменить. Отказать Открытому акционерному обществу "Акционерная нефтяная компания "Башнефть" в удовлетворении заявленных требований о признании недействительным решения Межрегиональной инспекции Федерального налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 от 30.12.2009 г. N 52-21-14/3712Р "О привлечении к налоговой ответственности за свершение налогового правонарушения" в части пунктов 1, 3 и 3,1 оспариваемого решения Инспекции, за исключением доначисления сумм налога на прибыль организаций и соответствующих сумм пеней и налоговых санкций, в связи с необоснованным отнесением на финансовый результат, формируемый при исчислении налога на прибыль, расходов по зарезке боковых стволов по скважинам N 195 и N 4060; а также доначисления сумм налога на имущество организаций и соответствующих сумм пеней и налоговых санкций, в связи с занижением налогооблагаемой базы по этому налогу на стоимость работ по достройке, дооборудованию основных средств - скважин N 195 и N 4060. В остальной части решение суда оставить без изменения.
Взыскать с Открытого акционерного общества "Акционерная нефтяная компания "Башнефть" в пользу Федерального государственного бюджетного образовательного учреждения высшего профессионального образования "Российский государственный геологоразведочный университет имени Серго Орджоникидзе стоимость услуг по проведению судебно-геологической экспертизы документов в размере 800 880, 24 рубля. Суду первой инстанции выдать исполнительный лист, согласно представленными в материалы дела реквизитам экспертного учреждения.
Госпошлина по апелляционной жалобе подлежит распределению в соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. С учетом изложенного и руководствуясь статьями 110, 266, 267, 268, 269, 270 и 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Девятый арбитражный апелляционный суд
постановил:
Решение Арбитражного суда г. Москвы от 05.03.2012 г. по делу N А40-61104/10-116-271 изменить.
Отменить решение суда в части удовлетворения заявленных Открытым акционерным обществом "Акционерная нефтяная компания "Башнефть" требований о признании недействительным решения Межрегиональной инспекции Федерального налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 от 30.12.2009 г. N 52-21-14/3712Р "О привлечении к налоговой ответственности за свершение налогового правонарушения" в части пунктов 1, 3 и 3, 1 оспариваемого решения Инспекции, за исключением:
- - доначисления сумм налога на прибыль организаций и соответствующих сумм пеней и налоговых санкций, в связи с необоснованным отнесением на финансовый результат, формируемый при исчислении налога на прибыль, расходов по зарезке боковых стволов по скважинам N 195 и N 4060;
- - а также доначисления сумм налога на имущество организаций и соответствующих сумм пеней и налоговых санкций, в связи с занижением налогооблагаемой базы по этому налогу на стоимость работ по достройке, дооборудованию основных средств - скважин N 195 и N 4060.
Отказать Открытому акционерному обществу "Акционерная нефтяная компания "Башнефть" в удовлетворении заявленных требований о признании недействительным решения Межрегиональной инспекции Федерального налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 от 30.12.2009 г. N 52-21-14/3712Р "О привлечении к налоговой ответственности за свершение налогового правонарушения" в части пунктов 1, 3 и 3, 1 оспариваемого решения Инспекции, за исключением:
- - доначисления сумм налога на прибыль организаций и соответствующих сумм пеней и налоговых санкций, в связи с необоснованным отнесением на финансовый результат, формируемый при исчислении налога на прибыль, расходов по зарезке боковых стволов по скважинам N 195 и N 4060;
- - а также доначисления сумм налога на имущество организаций и соответствующих сумм пеней и налоговых санкций, в связи с занижением налогооблагаемой базы по этому налогу на стоимость работ по достройке, дооборудованию основных средств - скважин N 195 и N 4060.
В остальной части решение суда оставить без изменения.
Взыскать с Открытого акционерного общества "Акционерная нефтяная компания "Башнефть" в пользу Федерального государственного бюджетного образовательного учреждения высшего профессионального образования "Российский государственный геологоразведочный университет имени Серго Орджоникидзе стоимость услуг по проведению судебно-геологической экспертизы документов в размере 800 880, 24 рубля.
Суду первой инстанции выдать исполнительный лист.
Взыскать с Открытого акционерного общества "Акционерная нефтяная компания "Башнефть" в доход Федерального бюджета 1000 руб. государственной пошлины по апелляционной жалобе.
Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда вступает в законную силу со дня принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Федеральный арбитражный суд Московского округа.
Председательствующий судья
Р.Г.НАГАЕВ
Судьи
Е.А.СОЛОПОВА
Н.О.ОКУЛОВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)