Судебные решения, арбитраж
Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 23 сентября 2013 года.
Постановление в полном объеме изготовлено 27 сентября 2013 года.
Одиннадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего Захаровой Е.И., судей Драгоценновой И.С., Семушкина В.С.,
при ведении протокола секретарем судебного заседания Санниковой К.В.,
с участием в судебном заседании:
представителя Федерального государственного казенного учреждения "Управление вневедомственной охраны Управления Министерства внутренних дел РФ по Ульяновской области" - до перерыва: Софьичева Д.Ю. (доверенность от 12.03.2013 N 47-юр), после перерыва: не явился, извещено,
представителя Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Ульяновской области - до и после перерыва: Горина Д.А. (доверенность от 10.01.2013 N 16-03-11/00135),
рассмотрев в открытом судебном заседании 16.09.2013-23.09.2013 в помещении суда апелляционную жалобу Федерального государственного казенного учреждения "Управление вневедомственной охраны Управления Министерства внутренних дел РФ по Ульяновской области"
на решение Арбитражного суда Ульяновской области от 26.12.2012 по делу N А72-10195/2012 (судья Бабенко Н.А.), принятое по заявлению Федерального государственного казенного учреждения "Управление вневедомственной охраны Управления Министерства внутренних дел РФ по Ульяновской области", г. Ульяновск,
к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Ульяновской области, Ульяновская область, р.п. Ишеевка,
о признании недействительным решения,
Федеральное государственное казенное учреждение "Управление вневедомственной охраны Управления Министерства внутренних дел Российской Федерации по Ульяновской области" (далее - ФГКУ "УВО УМВД РФ по Ульяновской области", заявитель, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Ульяновской области с заявлением о признании частично недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Ульяновской области (далее - Межрайонная ИФНС России N 2 по Ульяновской области, налоговый орган, инспекция) от 28.06.2012 N 16-10-10/111461 о привлечении Отделения вневедомственной охраны межмуниципального отдела Министерства внутренних дел Российской Федерации "Ульяновский" (далее - ОВО МО МВД России "Ульяновский") к ответственности за совершение налогового правонарушения в части требования об уплате недоимки по налогу на прибыль в сумме 4170614,00 руб. НДФЛ в сумме 4 177 594 руб., штрафа в сумме 416499,15 руб. и пени в сумме 733580,98 руб. а также ходатайство о снижении размера санкций не менее чем в 2 раза (т. 1, л.д. 4 - 9.).
Решением Арбитражного суда Ульяновской области от 26.12.2012 заявленные требования удовлетворены частично. Решение от 28.06.2012 N 16-10-10/111461 признано недействительным в части доначисления и предложения уплатить санкции по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 208 249,58 руб. (снизив в 2 раза). В остальной части заявленных требований отказано (т. 2, л.д. 16 - 19).
Заявитель обратился с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение суда, принять новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований (т. 2, л.д. 40 - 42).
Заявителем представлены дополнения к апелляционной жалобе, с приложением копии смет доходов и расходов ОВО МО МВД России "Ульяновский" за 2009, 2010, 2011.
Ответчиком представлены письменные пояснения на дополнения к апелляционной жалобе, в которых просит оставить апелляционную жалобу без удовлетворения, решение суда в обжалуемой части без изменения.
В судебном заседании представитель заявителя поддержал апелляционную жалобу по основаниям, изложенным в ней.
В судебном заседании представитель ответчика возражал против апелляционной жалобы, просил решение суда оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
По ходатайству заявителя определением Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 03.04.2013 производство по делу N А72-10195/2012 приостановлено до рассмотрения Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации в порядке надзора дела N А06-3121/2011.
Определением Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 14.08.2013 производство по делу N А72-10195/2012 возобновлено.
В судебном заседании суда апелляционной инстанции объявлялся перерыв с 16.09.2013 до 23.09.2013. Информация о перерыве и продолжении судебного заседания была объявлена публично (на официальном сайте суда в сети Интернет и на доске объявлений в здании суда). Представители лиц, участвующих в деле, присутствующие в судебном заседании, извещены о времени и месте рассмотрения дела после перерыва под роспись. После перерыва судебное заседание было продолжено.
Рассмотрев дело в порядке апелляционного производства, проверив обоснованность доводов, изложенных в апелляционной жалобе, дополнении к апелляционной жалобе, письменных пояснениях на дополнения к апелляционной жалобе, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, суд апелляционной инстанции пришел к следующему выводу.
Как следует из материалов дела, Межрайонной ИФНС России N 2 по Ульяновской области проведена выездная налоговая проверка ОВО МО МВД России "Ульяновский" (правопреемник - ФГКУ "УВО УМВД РФ по Ульяновской области") за период с 01.01.2009 по 31.12.2011, по результатам которой составлен акт от 04.06.2012 N 16-10-10/2415 дсп и вынесено решение от 28.06.2012 N 16-10-10/11461 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения согласно пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс) в виде штрафа в размере 832 998,30 руб., установлена неуплата налога на прибыль организаций в сумме 4170614,00 руб., НДФЛ в сумме 6980 руб., начислены пени в сумме 733 580,98 руб.
Решением УФНС по Ульяновской области от 10.08.2012 N 16-15-11/09803 уменьшены штрафные санкции по пункту 1 статьи 122 Кодекса в 2 раза до 416 499,15 руб.
Не согласившись с оспариваемым решением, ФГКУ "УВО УМВД РФ по Ульяновской области" обратился в арбитражный суд с заявлением о признании решения Межрайонной ИФНС N 2 по Ульяновской области от 28.06.2012 N 16-10-10/11461 о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения в части требования об уплате недоимки по налогу на прибыль в сумме 4170614,00 руб., НДФЛ в сумме 6980,00 руб. руб., штрафа в сумме 416 499,15 руб., пени в сумме 733 580,98 руб., а также ходатайство о снижении размера санкций не менее чем в 2 раза.
При этом заявитель указывал, что подразделения вневедомственной охраны как юридические лица доходы в смысле и значении, установленном статьей 41 Кодекса, не получают.
Поступающие в рамках договоров на охрану имущества юридических и физических лиц денежные средства перечисляются ФГКУ "УВО УМВД РФ по Ульяновской области" в соответствии с требованиями пункта 1 статьи 51 БК РФ непосредственно в доход федерального бюджета по нормативу 100%, в связи с чем, они не могут использоваться им для обеспечения своей деятельности, то есть отсутствует какая-либо выгода в денежной или натуральной форме.
Основанием к доначислению налога на прибыль послужил вывод инспекции о занижении налоговой базы в результате неучета доходов от оказания услуг по охране имущества физических и юридических лиц.
Подразделения вневедомственной охраны при органах внутренних дел оказывают за плату услуги юридическим и физическим лицам в соответствии с заключенными договорами по охране их имущества.
Согласно положениям статьи 321.1 НК РФ (действовавшей в спорный период) отделы вневедомственной охраны, будучи бюджетными учреждениями, финансирование которых осуществляется как за счет бюджетных средств, так и за счет доходов от коммерческой деятельности, являлись плательщиками налога на прибыль в отношении прибыли, полученной от коммерческой деятельности.
Пунктом 1 статьи 321.1 Кодекса был предусмотрен порядок расчета налоговой базы по налогу на прибыль в отношении доходов от коммерческой деятельности и установлен запрет на направление суммы превышения доходов над расходами от данной деятельности до исчисления налога на прибыль на покрытие расходов, подлежащих осуществлению за счет бюджетных ассигнований, выделяемых бюджетному учреждению.
Средства, получаемые подразделениями вневедомственной охраны в соответствии с договорами по охране имущества юридических и физических лиц, не могут быть квалифицированы в качестве средств целевого финансирования, не учитываемых в составе доходов для целей налогообложения на основании подпункта 14 пункта 1 статьи 251 Кодекса.
Указанный вывод согласуется с положениями бюджетного законодательства.
Согласно пункту 3 статьи 41 Бюджетного кодекса Российской Федерации (в редакции, действовавшей до 01.01.2011) доходы от платных услуг, оказываемых бюджетными учреждениями, относятся к категории неналоговых доходов бюджетов после уплаты предусмотренных законодательством налогов.
Данный вывод согласуется с положениями федеральных законов о федеральном бюджете на соответствующий год. Так, статьей 24 Федерального закона от 19.12.2006 N 238-ФЗ "О федеральном бюджете на 2007 год" было предусмотрено, что средства, полученные подразделениями органов внутренних дел в соответствии с договорами по охране имущества юридических и физических лиц, подлежат перечислению в федеральный бюджет после уплаты соответствующих налогов. Аналогичные положения содержались и в федеральных законах о федеральном бюджете на 2008 и 2009 годы.
Данный вывод соответствует подходу Конституционного Суда Российской Федерации, отраженному в постановлении от 22.06.2009 N 10-П "По делу о проверке конституционности пункта 4 части второй статьи 250, статьи 321.1 НК РФ и абзаца второго пункта 3 статьи 41 Бюджетного кодекса Российской Федерации", а также позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, выраженной в пункте 4 информационного письма от 22.12.2005 N 98 "Обзор практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации".
Между тем арбитражный суд, отказывая в признании недействительным оспариваемого решения инспекции, не учел следующее.
Из решения инспекции усматривается, что в проверяемый период отдел получил выручку от реализации услуг по охране в размере 31 870 582,00 рублей, и именно с этой суммы после ее учета в составе налогооблагаемых доходов был исчислен налог на прибыль в размере 4 140 614,00 рублей.
При этом какие-либо расходы, связанные с осуществлением такой деятельности, направленной на получение дохода, инспекцией не учтены со ссылкой на полное финансовое обеспечение отдела за счет средств федерального бюджета. По мнению инспекции, поскольку все расходы произведены за счет бюджетного финансирования, то, соответственно, с учетом пункта 2 статьи 321.1 Кодекса отсутствуют расходы, учитываемые для целей налогообложения, и налоговая база по налогу на прибыль равна выручке, полученной по договорам на оказание услуг по охране.
Согласно названному пункту в составе доходов и расходов бюджетных учреждений, включаемых в налоговую базу, не учитываются доходы, полученные в виде средств целевого финансирования и целевых поступлений на содержание бюджетных учреждений и ведение уставной деятельности, финансируемой за счет указанных источников, и расходы, производимые за счет этих средств.
Однако то обстоятельство, что отдел, действуя во исполнение пункта 3 статьи 41 Бюджетного кодекса Российской Федерации и соответствующих положений федеральных законов о федеральном бюджете на соответствующий год, перечислял доходы от оказания услуг по охране в федеральный бюджет и затем получал их в качестве финансирования, не освобождает его от обязанности по включению средств, полученных в качестве оплаты за оказанные услуги, в состав налогооблагаемых доходов, и, следовательно, не лишает права учесть понесенные при осуществлении упомянутой деятельности расходы при исчислении налога на прибыль.
Таким образом, ссылка инспекции на пункт 2 статьи 321.1 Кодекса не обоснована в силу неверной квалификации указанных средств как средств бюджетного финансирования.
Изложенная правовая позиция была сформулирована в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 16.10.2007 N 7657/07, Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 23.04.2013 N 12527/12.
Кроме того, постановлением Президиума ВАС РФ от 21.10.2003 N 5953/03 по делу N А06-1033У-13/02 установлено, что деятельность подразделений вневедомственной охраны не является предпринимательской. В соответствии со ст. 246 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком.
Принципы определения доходов содержатся в ст. 41 Налогового кодекса Российской Федерации, где под доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме. Средства, поступающие подразделениям вневедомственной охраны в качестве платы за услуги от охранной деятельности, носят целевой характер и не могут быть признаны доходами в смысле, придаваемом им статьей 41 Налогового кодекса Российской Федерации.
Услуги вневедомственной охраны по обеспечению безопасности имущества собственников относятся к услугам, возложенным на государственные органы, исполнение которых, является прямой, строго регламентированной обязанностью органа внутренних дел, а не коммерческо-предпринимательской деятельностью бюджетного учреждения, подлежащей налогообложению налогом на прибыль.
Согласно п. 1 ст. 1 Налогового кодекса РФ регламентировано, что только Налоговый Кодекс Российской Федерации и принятые в соответствии с ним федеральные законы о налогах и сборах образуют законодательство о налогах и сборах.
Пункт 2 статьи 1 Налогового кодекса РФ закрепляет перечень вопросов, подлежащих регулированию Налоговым кодексом Российской Федерации. Это означает, что указанное в данной норме иным нормативным правовым актом (в том числе федеральным законом) устанавливаться не может.
В соответствии с пунктом 3 ст. 1 Налогового кодекса РФ его действие распространяется на отношения по установлению, введению и взиманию налога, то есть на налоговые правоотношения.
Пунктом 3 статьи 6 Федерального закона от 24.11.2008 N 204-ФЗ "О федеральном бюджете на 2009 год и плановый период 2010 и 2011 годов", средства в валюте Российской Федерации, поступающие на лицевые счета по учету средств, полученных от приносящей доход деятельности, открытые в установленном порядке в территориальных органах Федерального казначейства подразделениям органов внутренних дел в соответствии с договорами по охране имущества юридических и физических лиц и предоставлению иных услуг, связанных с обеспечением охраны имущества, после уплаты налогов, сборов и иных обязательных платежей в порядке, установленном законодательством Российской Федерации, и после возмещения убытков в связи с кражами и иными обстоятельствами, обусловленными условиями договоров, подлежат перечислению в федеральный бюджет.
Данные положения закона действительно устанавливают обязанность по уплате налогов и сборов, установленных законодательством РФ.
Однако, данные положения закона не могут рассматриваться в качестве доказательств, подтверждающих обязанность подразделений вневедомственной охраны уплачивать налог на прибыль организаций.
Данная обязанность из содержания данного закона не следует.
Кроме того, из положений Налогового кодекса РФ, следует, что Федеральные Законы о Федеральном бюджете на соответствующий год не регулируют налоговые правоотношения по установлению, введению и взиманию налога на прибыль подразделениями вневедомственной охраны при органах внутренних дел Российской Федерации и не относятся к Законодательству о налогах и сборах по установлению, введению и взиманию налогов и сборов в Российской Федерации.
Также следует отметить, что все средства, получаемые заявителем по договорам за охрану имущества перечисляются в установленном порядке в доход Федерального бюджета по коду бюджетной классификации 18811301180010000130 (доходы от оказания услуг или компенсации затрат государства), для выполнения планового задания по сбору доходов Федерального бюджета, устанавливаемым подразделениям вневедомственной охраны ежегодно, начиная с 2004 года.
Финансирование подразделений вневедомственной охраны, начиная с 2004 года, осуществляется строго за счет средств федерального бюджета, что отражено в бюджетной росписи Федерального бюджета на соответствующий год.
Факт изменения порядка финансирования подразделений вневедомственной охраны не может рассматриваться в качестве обстоятельства, изменяющего порядок исчисления налога на прибыль. Поскольку для подразделения вневедомственной охраны регламентировано целевое использование денежных средств, поступающих за охрану объектов по договорам, и при этом получение прибыли законодательно не предусмотрено, следовательно, объект налогообложения налогом на прибыль отсутствует.
Поступающие в рамках договоров на охрану имущества юридических и физических лиц денежные средства перечисляются подразделениями вневедомственной охраны в соответствии с требованиями пункта 1 статьи 51 Налогового кодекса Российской Федерации непосредственно в доход федерального бюджета по нормативу 100%. в связи с чем они не могут использоваться учреждением для уплаты налога на прибыль и обеспечения своей деятельности, т.е. отсутствует какая-либо выгода в денежной или натуральной форме.
Подпунктом 14 п. 1 ст. 251 Налогового Кодекса Российской Федерации регламентировано, что при определении налоговой базы не учитываются доходы в рамках целевого финансирования.
В соответствии с действующим порядком ведения налогового учета и исчисления налога на прибыль бюджетными учреждениями (ст. 321.1 Налогового кодекса РФ), в подразделениях вневедомственной охраны отсутствует налоговая база для исчисления налога на прибыль организаций, в силу того, что подразделения вневедомственной охраны МВД России не занимаются коммерческо-предпринимательской деятельностью, а реализуют свою прямую обязанность, осуществляя службу по охране имущества юридических и физических лиц.
Таким образом, средства, получаемые заявителем за выполнение возложенных на него государственных функций, не являются итогом предпринимательской деятельности, имеют иную правовую основу и представляют собой, законодательно установленный источник финансирования структурных подразделений органов исполнительной власти.
Следовательно, они не образуют доходную часть по налогу на прибыль, так как заявитель перечисляя в федеральный бюджет доходы от оказания охранных услуг в размере 100%, не вправе тратить эти средства даже на уплату налога на прибыль.
При названных обстоятельствах инспекция должна была определить соотношение доходов от оказания услуг по охране в общем объеме полученного отделом финансирования и с учетом положений, предусмотренных абзацем третьим пункта 1 и пунктом 4 статьи 321.1 Кодекса, а также принципа пропорционального распределения расходов, закрепленного абзацем четвертым пункта 1 статьи 272 и пунктом 3 статьи 321.1 Кодекса, определить налоговую базу по налогу на прибыль.
Неприменение указанных положений налогового законодательства повлекло необоснованное исчисление инспекцией налога на прибыль в сумме, не соответствующей действительному размеру налогового обязательства отдела.
При таких обстоятельствах оспариваемое решение суда от 26.12.2012 подлежит отмене в части отказа в удовлетворении заявления о признании недействительным решения от 28.06.2012 N 16-10-10/111461 о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения в части требования об уплате недоимки по налогу на прибыль, соответствующих сумм пени и штрафа на основании пункта 4 части 1 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Заявление в части признания недействительным решения N 16-10-10/11461 от 28.06.2012 Межрайонной ИФНС N 2 по Ульяновской области о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения в части требования об уплате недоимки по налогу на доходы физических лиц, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, за январь 2009 года в сумме 6 980 руб. суд первой инстанции правомерно оставил без удовлетворения по следующим основаниям.
Межрайонной ИФНС России N 2 по Ульяновской области проведена выездная налоговая проверки в отношении налогоплательщика ОВО МО МВД России "Ульяновский" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2009 по 31.12.2011, по результатам которой налоговым органом установлено неправомерное не перечисление (неполное перечисление) сумм налога на доходы физических лиц, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, за январь 2009 года в сумме 6 980 рублей.
При проверке полноты и своевременности перечисления в бюджет сумм налога на доходы физических лиц, удержанных и подлежащих перечислению налоговым агентом, установлено, что за проверяемый период налог на доходы физических лиц удержан в размере 2 773 722 руб., перечислен за проверяемый период в сумме 2 756 482 руб.
Задолженность на 31.12.2011 составляет 17 240 руб.
Платежным поручением N 2586010 от 19 января 2012 года перечислен налог за декабрь 2011 года в сумме 10 260 рублей, на дату принятия решения задолженность перед бюджетом составляла 6 980 рублей, которая образовалась за январь 2009 года.
В соответствии с пунктами 4, 6, 9 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате. Налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках. Уплата налога за счет средств налоговых агентов не допускается.
Довод налогоплательщика о том, что им перечислено в виде аванса в декабре 2008 года сумма 6 980 руб. суд первой инстанции правомерно счел необоснованным, так как уплата налога на доходы физических лиц в виде авансовых платежей Налоговым кодексом РФ не предусмотрена, что также прямо следует из положений пункта 9 статьи 226 Кодекса.
Кроме того, оплата налога произведена за пределами проверяемого периода, и как следствие, проверить сумму удержанного и начисленного налога на доходы физических лиц за декабрь 2008 года и подтвердить наличие переплаты по налогу на 01.01.2009 в результате излишне перечисленного налога в декабре 2008 года, налоговый орган не может, следовательно, самостоятельно зачесть переплату 2008 года в счет оплаты налога в 2009 году инспекция также не может, так как переплата проверкой не подтверждена.
Соответственно, доначисление налога на доходы физических лиц в сумме 6 980 руб. и пени в соответствующем размере является правомерным и обоснованным.
Таким образом, в части доначисления заявителю НДФЛ в сумме 6980 руб., пени в сумме 4313,57 руб. решение суда обоснованно, в удовлетворении требований заявителя в данной части следует отказать.
Руководствуясь статьями 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,
Решение Арбитражного суда Ульяновской области от 26.12.2012 по делу N А72-10195/2012 отменить в части.
Признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Ульяновской области от 28.06.2012 N 16-10-10/11461 о привлечении отделения вневедомственной охраны межмуниципального отдела Министерства внутренних дел России "Ульяновский" к ответственности за совершение налогового правонарушения в части уплаты недоимки по налогу на прибыль в сумме 4 170614,00 руб., штрафа в сумме 416 499,15 руб. и пени в сумме 753 580,98 руб.
В остальной части решение оставить без изменения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и в двухмесячный срок может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Поволжского округа.
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ОДИННАДЦАТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 27.09.2013 ПО ДЕЛУ N А72-10195/2012
Разделы:Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ОДИННАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 27 сентября 2013 г. по делу N А72-10195/2012
Резолютивная часть постановления объявлена 23 сентября 2013 года.
Постановление в полном объеме изготовлено 27 сентября 2013 года.
Одиннадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего Захаровой Е.И., судей Драгоценновой И.С., Семушкина В.С.,
при ведении протокола секретарем судебного заседания Санниковой К.В.,
с участием в судебном заседании:
представителя Федерального государственного казенного учреждения "Управление вневедомственной охраны Управления Министерства внутренних дел РФ по Ульяновской области" - до перерыва: Софьичева Д.Ю. (доверенность от 12.03.2013 N 47-юр), после перерыва: не явился, извещено,
представителя Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Ульяновской области - до и после перерыва: Горина Д.А. (доверенность от 10.01.2013 N 16-03-11/00135),
рассмотрев в открытом судебном заседании 16.09.2013-23.09.2013 в помещении суда апелляционную жалобу Федерального государственного казенного учреждения "Управление вневедомственной охраны Управления Министерства внутренних дел РФ по Ульяновской области"
на решение Арбитражного суда Ульяновской области от 26.12.2012 по делу N А72-10195/2012 (судья Бабенко Н.А.), принятое по заявлению Федерального государственного казенного учреждения "Управление вневедомственной охраны Управления Министерства внутренних дел РФ по Ульяновской области", г. Ульяновск,
к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Ульяновской области, Ульяновская область, р.п. Ишеевка,
о признании недействительным решения,
установил:
Федеральное государственное казенное учреждение "Управление вневедомственной охраны Управления Министерства внутренних дел Российской Федерации по Ульяновской области" (далее - ФГКУ "УВО УМВД РФ по Ульяновской области", заявитель, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Ульяновской области с заявлением о признании частично недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Ульяновской области (далее - Межрайонная ИФНС России N 2 по Ульяновской области, налоговый орган, инспекция) от 28.06.2012 N 16-10-10/111461 о привлечении Отделения вневедомственной охраны межмуниципального отдела Министерства внутренних дел Российской Федерации "Ульяновский" (далее - ОВО МО МВД России "Ульяновский") к ответственности за совершение налогового правонарушения в части требования об уплате недоимки по налогу на прибыль в сумме 4170614,00 руб. НДФЛ в сумме 4 177 594 руб., штрафа в сумме 416499,15 руб. и пени в сумме 733580,98 руб. а также ходатайство о снижении размера санкций не менее чем в 2 раза (т. 1, л.д. 4 - 9.).
Решением Арбитражного суда Ульяновской области от 26.12.2012 заявленные требования удовлетворены частично. Решение от 28.06.2012 N 16-10-10/111461 признано недействительным в части доначисления и предложения уплатить санкции по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 208 249,58 руб. (снизив в 2 раза). В остальной части заявленных требований отказано (т. 2, л.д. 16 - 19).
Заявитель обратился с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение суда, принять новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований (т. 2, л.д. 40 - 42).
Заявителем представлены дополнения к апелляционной жалобе, с приложением копии смет доходов и расходов ОВО МО МВД России "Ульяновский" за 2009, 2010, 2011.
Ответчиком представлены письменные пояснения на дополнения к апелляционной жалобе, в которых просит оставить апелляционную жалобу без удовлетворения, решение суда в обжалуемой части без изменения.
В судебном заседании представитель заявителя поддержал апелляционную жалобу по основаниям, изложенным в ней.
В судебном заседании представитель ответчика возражал против апелляционной жалобы, просил решение суда оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
По ходатайству заявителя определением Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 03.04.2013 производство по делу N А72-10195/2012 приостановлено до рассмотрения Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации в порядке надзора дела N А06-3121/2011.
Определением Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 14.08.2013 производство по делу N А72-10195/2012 возобновлено.
В судебном заседании суда апелляционной инстанции объявлялся перерыв с 16.09.2013 до 23.09.2013. Информация о перерыве и продолжении судебного заседания была объявлена публично (на официальном сайте суда в сети Интернет и на доске объявлений в здании суда). Представители лиц, участвующих в деле, присутствующие в судебном заседании, извещены о времени и месте рассмотрения дела после перерыва под роспись. После перерыва судебное заседание было продолжено.
Рассмотрев дело в порядке апелляционного производства, проверив обоснованность доводов, изложенных в апелляционной жалобе, дополнении к апелляционной жалобе, письменных пояснениях на дополнения к апелляционной жалобе, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, суд апелляционной инстанции пришел к следующему выводу.
Как следует из материалов дела, Межрайонной ИФНС России N 2 по Ульяновской области проведена выездная налоговая проверка ОВО МО МВД России "Ульяновский" (правопреемник - ФГКУ "УВО УМВД РФ по Ульяновской области") за период с 01.01.2009 по 31.12.2011, по результатам которой составлен акт от 04.06.2012 N 16-10-10/2415 дсп и вынесено решение от 28.06.2012 N 16-10-10/11461 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения согласно пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс) в виде штрафа в размере 832 998,30 руб., установлена неуплата налога на прибыль организаций в сумме 4170614,00 руб., НДФЛ в сумме 6980 руб., начислены пени в сумме 733 580,98 руб.
Решением УФНС по Ульяновской области от 10.08.2012 N 16-15-11/09803 уменьшены штрафные санкции по пункту 1 статьи 122 Кодекса в 2 раза до 416 499,15 руб.
Не согласившись с оспариваемым решением, ФГКУ "УВО УМВД РФ по Ульяновской области" обратился в арбитражный суд с заявлением о признании решения Межрайонной ИФНС N 2 по Ульяновской области от 28.06.2012 N 16-10-10/11461 о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения в части требования об уплате недоимки по налогу на прибыль в сумме 4170614,00 руб., НДФЛ в сумме 6980,00 руб. руб., штрафа в сумме 416 499,15 руб., пени в сумме 733 580,98 руб., а также ходатайство о снижении размера санкций не менее чем в 2 раза.
При этом заявитель указывал, что подразделения вневедомственной охраны как юридические лица доходы в смысле и значении, установленном статьей 41 Кодекса, не получают.
Поступающие в рамках договоров на охрану имущества юридических и физических лиц денежные средства перечисляются ФГКУ "УВО УМВД РФ по Ульяновской области" в соответствии с требованиями пункта 1 статьи 51 БК РФ непосредственно в доход федерального бюджета по нормативу 100%, в связи с чем, они не могут использоваться им для обеспечения своей деятельности, то есть отсутствует какая-либо выгода в денежной или натуральной форме.
Основанием к доначислению налога на прибыль послужил вывод инспекции о занижении налоговой базы в результате неучета доходов от оказания услуг по охране имущества физических и юридических лиц.
Подразделения вневедомственной охраны при органах внутренних дел оказывают за плату услуги юридическим и физическим лицам в соответствии с заключенными договорами по охране их имущества.
Согласно положениям статьи 321.1 НК РФ (действовавшей в спорный период) отделы вневедомственной охраны, будучи бюджетными учреждениями, финансирование которых осуществляется как за счет бюджетных средств, так и за счет доходов от коммерческой деятельности, являлись плательщиками налога на прибыль в отношении прибыли, полученной от коммерческой деятельности.
Пунктом 1 статьи 321.1 Кодекса был предусмотрен порядок расчета налоговой базы по налогу на прибыль в отношении доходов от коммерческой деятельности и установлен запрет на направление суммы превышения доходов над расходами от данной деятельности до исчисления налога на прибыль на покрытие расходов, подлежащих осуществлению за счет бюджетных ассигнований, выделяемых бюджетному учреждению.
Средства, получаемые подразделениями вневедомственной охраны в соответствии с договорами по охране имущества юридических и физических лиц, не могут быть квалифицированы в качестве средств целевого финансирования, не учитываемых в составе доходов для целей налогообложения на основании подпункта 14 пункта 1 статьи 251 Кодекса.
Указанный вывод согласуется с положениями бюджетного законодательства.
Согласно пункту 3 статьи 41 Бюджетного кодекса Российской Федерации (в редакции, действовавшей до 01.01.2011) доходы от платных услуг, оказываемых бюджетными учреждениями, относятся к категории неналоговых доходов бюджетов после уплаты предусмотренных законодательством налогов.
Данный вывод согласуется с положениями федеральных законов о федеральном бюджете на соответствующий год. Так, статьей 24 Федерального закона от 19.12.2006 N 238-ФЗ "О федеральном бюджете на 2007 год" было предусмотрено, что средства, полученные подразделениями органов внутренних дел в соответствии с договорами по охране имущества юридических и физических лиц, подлежат перечислению в федеральный бюджет после уплаты соответствующих налогов. Аналогичные положения содержались и в федеральных законах о федеральном бюджете на 2008 и 2009 годы.
Данный вывод соответствует подходу Конституционного Суда Российской Федерации, отраженному в постановлении от 22.06.2009 N 10-П "По делу о проверке конституционности пункта 4 части второй статьи 250, статьи 321.1 НК РФ и абзаца второго пункта 3 статьи 41 Бюджетного кодекса Российской Федерации", а также позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, выраженной в пункте 4 информационного письма от 22.12.2005 N 98 "Обзор практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации".
Между тем арбитражный суд, отказывая в признании недействительным оспариваемого решения инспекции, не учел следующее.
Из решения инспекции усматривается, что в проверяемый период отдел получил выручку от реализации услуг по охране в размере 31 870 582,00 рублей, и именно с этой суммы после ее учета в составе налогооблагаемых доходов был исчислен налог на прибыль в размере 4 140 614,00 рублей.
При этом какие-либо расходы, связанные с осуществлением такой деятельности, направленной на получение дохода, инспекцией не учтены со ссылкой на полное финансовое обеспечение отдела за счет средств федерального бюджета. По мнению инспекции, поскольку все расходы произведены за счет бюджетного финансирования, то, соответственно, с учетом пункта 2 статьи 321.1 Кодекса отсутствуют расходы, учитываемые для целей налогообложения, и налоговая база по налогу на прибыль равна выручке, полученной по договорам на оказание услуг по охране.
Согласно названному пункту в составе доходов и расходов бюджетных учреждений, включаемых в налоговую базу, не учитываются доходы, полученные в виде средств целевого финансирования и целевых поступлений на содержание бюджетных учреждений и ведение уставной деятельности, финансируемой за счет указанных источников, и расходы, производимые за счет этих средств.
Однако то обстоятельство, что отдел, действуя во исполнение пункта 3 статьи 41 Бюджетного кодекса Российской Федерации и соответствующих положений федеральных законов о федеральном бюджете на соответствующий год, перечислял доходы от оказания услуг по охране в федеральный бюджет и затем получал их в качестве финансирования, не освобождает его от обязанности по включению средств, полученных в качестве оплаты за оказанные услуги, в состав налогооблагаемых доходов, и, следовательно, не лишает права учесть понесенные при осуществлении упомянутой деятельности расходы при исчислении налога на прибыль.
Таким образом, ссылка инспекции на пункт 2 статьи 321.1 Кодекса не обоснована в силу неверной квалификации указанных средств как средств бюджетного финансирования.
Изложенная правовая позиция была сформулирована в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 16.10.2007 N 7657/07, Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 23.04.2013 N 12527/12.
Кроме того, постановлением Президиума ВАС РФ от 21.10.2003 N 5953/03 по делу N А06-1033У-13/02 установлено, что деятельность подразделений вневедомственной охраны не является предпринимательской. В соответствии со ст. 246 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком.
Принципы определения доходов содержатся в ст. 41 Налогового кодекса Российской Федерации, где под доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме. Средства, поступающие подразделениям вневедомственной охраны в качестве платы за услуги от охранной деятельности, носят целевой характер и не могут быть признаны доходами в смысле, придаваемом им статьей 41 Налогового кодекса Российской Федерации.
Услуги вневедомственной охраны по обеспечению безопасности имущества собственников относятся к услугам, возложенным на государственные органы, исполнение которых, является прямой, строго регламентированной обязанностью органа внутренних дел, а не коммерческо-предпринимательской деятельностью бюджетного учреждения, подлежащей налогообложению налогом на прибыль.
Согласно п. 1 ст. 1 Налогового кодекса РФ регламентировано, что только Налоговый Кодекс Российской Федерации и принятые в соответствии с ним федеральные законы о налогах и сборах образуют законодательство о налогах и сборах.
Пункт 2 статьи 1 Налогового кодекса РФ закрепляет перечень вопросов, подлежащих регулированию Налоговым кодексом Российской Федерации. Это означает, что указанное в данной норме иным нормативным правовым актом (в том числе федеральным законом) устанавливаться не может.
В соответствии с пунктом 3 ст. 1 Налогового кодекса РФ его действие распространяется на отношения по установлению, введению и взиманию налога, то есть на налоговые правоотношения.
Пунктом 3 статьи 6 Федерального закона от 24.11.2008 N 204-ФЗ "О федеральном бюджете на 2009 год и плановый период 2010 и 2011 годов", средства в валюте Российской Федерации, поступающие на лицевые счета по учету средств, полученных от приносящей доход деятельности, открытые в установленном порядке в территориальных органах Федерального казначейства подразделениям органов внутренних дел в соответствии с договорами по охране имущества юридических и физических лиц и предоставлению иных услуг, связанных с обеспечением охраны имущества, после уплаты налогов, сборов и иных обязательных платежей в порядке, установленном законодательством Российской Федерации, и после возмещения убытков в связи с кражами и иными обстоятельствами, обусловленными условиями договоров, подлежат перечислению в федеральный бюджет.
Данные положения закона действительно устанавливают обязанность по уплате налогов и сборов, установленных законодательством РФ.
Однако, данные положения закона не могут рассматриваться в качестве доказательств, подтверждающих обязанность подразделений вневедомственной охраны уплачивать налог на прибыль организаций.
Данная обязанность из содержания данного закона не следует.
Кроме того, из положений Налогового кодекса РФ, следует, что Федеральные Законы о Федеральном бюджете на соответствующий год не регулируют налоговые правоотношения по установлению, введению и взиманию налога на прибыль подразделениями вневедомственной охраны при органах внутренних дел Российской Федерации и не относятся к Законодательству о налогах и сборах по установлению, введению и взиманию налогов и сборов в Российской Федерации.
Также следует отметить, что все средства, получаемые заявителем по договорам за охрану имущества перечисляются в установленном порядке в доход Федерального бюджета по коду бюджетной классификации 18811301180010000130 (доходы от оказания услуг или компенсации затрат государства), для выполнения планового задания по сбору доходов Федерального бюджета, устанавливаемым подразделениям вневедомственной охраны ежегодно, начиная с 2004 года.
Финансирование подразделений вневедомственной охраны, начиная с 2004 года, осуществляется строго за счет средств федерального бюджета, что отражено в бюджетной росписи Федерального бюджета на соответствующий год.
Факт изменения порядка финансирования подразделений вневедомственной охраны не может рассматриваться в качестве обстоятельства, изменяющего порядок исчисления налога на прибыль. Поскольку для подразделения вневедомственной охраны регламентировано целевое использование денежных средств, поступающих за охрану объектов по договорам, и при этом получение прибыли законодательно не предусмотрено, следовательно, объект налогообложения налогом на прибыль отсутствует.
Поступающие в рамках договоров на охрану имущества юридических и физических лиц денежные средства перечисляются подразделениями вневедомственной охраны в соответствии с требованиями пункта 1 статьи 51 Налогового кодекса Российской Федерации непосредственно в доход федерального бюджета по нормативу 100%. в связи с чем они не могут использоваться учреждением для уплаты налога на прибыль и обеспечения своей деятельности, т.е. отсутствует какая-либо выгода в денежной или натуральной форме.
Подпунктом 14 п. 1 ст. 251 Налогового Кодекса Российской Федерации регламентировано, что при определении налоговой базы не учитываются доходы в рамках целевого финансирования.
В соответствии с действующим порядком ведения налогового учета и исчисления налога на прибыль бюджетными учреждениями (ст. 321.1 Налогового кодекса РФ), в подразделениях вневедомственной охраны отсутствует налоговая база для исчисления налога на прибыль организаций, в силу того, что подразделения вневедомственной охраны МВД России не занимаются коммерческо-предпринимательской деятельностью, а реализуют свою прямую обязанность, осуществляя службу по охране имущества юридических и физических лиц.
Таким образом, средства, получаемые заявителем за выполнение возложенных на него государственных функций, не являются итогом предпринимательской деятельности, имеют иную правовую основу и представляют собой, законодательно установленный источник финансирования структурных подразделений органов исполнительной власти.
Следовательно, они не образуют доходную часть по налогу на прибыль, так как заявитель перечисляя в федеральный бюджет доходы от оказания охранных услуг в размере 100%, не вправе тратить эти средства даже на уплату налога на прибыль.
При названных обстоятельствах инспекция должна была определить соотношение доходов от оказания услуг по охране в общем объеме полученного отделом финансирования и с учетом положений, предусмотренных абзацем третьим пункта 1 и пунктом 4 статьи 321.1 Кодекса, а также принципа пропорционального распределения расходов, закрепленного абзацем четвертым пункта 1 статьи 272 и пунктом 3 статьи 321.1 Кодекса, определить налоговую базу по налогу на прибыль.
Неприменение указанных положений налогового законодательства повлекло необоснованное исчисление инспекцией налога на прибыль в сумме, не соответствующей действительному размеру налогового обязательства отдела.
При таких обстоятельствах оспариваемое решение суда от 26.12.2012 подлежит отмене в части отказа в удовлетворении заявления о признании недействительным решения от 28.06.2012 N 16-10-10/111461 о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения в части требования об уплате недоимки по налогу на прибыль, соответствующих сумм пени и штрафа на основании пункта 4 части 1 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Заявление в части признания недействительным решения N 16-10-10/11461 от 28.06.2012 Межрайонной ИФНС N 2 по Ульяновской области о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения в части требования об уплате недоимки по налогу на доходы физических лиц, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, за январь 2009 года в сумме 6 980 руб. суд первой инстанции правомерно оставил без удовлетворения по следующим основаниям.
Межрайонной ИФНС России N 2 по Ульяновской области проведена выездная налоговая проверки в отношении налогоплательщика ОВО МО МВД России "Ульяновский" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2009 по 31.12.2011, по результатам которой налоговым органом установлено неправомерное не перечисление (неполное перечисление) сумм налога на доходы физических лиц, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, за январь 2009 года в сумме 6 980 рублей.
При проверке полноты и своевременности перечисления в бюджет сумм налога на доходы физических лиц, удержанных и подлежащих перечислению налоговым агентом, установлено, что за проверяемый период налог на доходы физических лиц удержан в размере 2 773 722 руб., перечислен за проверяемый период в сумме 2 756 482 руб.
Задолженность на 31.12.2011 составляет 17 240 руб.
Платежным поручением N 2586010 от 19 января 2012 года перечислен налог за декабрь 2011 года в сумме 10 260 рублей, на дату принятия решения задолженность перед бюджетом составляла 6 980 рублей, которая образовалась за январь 2009 года.
В соответствии с пунктами 4, 6, 9 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате. Налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках. Уплата налога за счет средств налоговых агентов не допускается.
Довод налогоплательщика о том, что им перечислено в виде аванса в декабре 2008 года сумма 6 980 руб. суд первой инстанции правомерно счел необоснованным, так как уплата налога на доходы физических лиц в виде авансовых платежей Налоговым кодексом РФ не предусмотрена, что также прямо следует из положений пункта 9 статьи 226 Кодекса.
Кроме того, оплата налога произведена за пределами проверяемого периода, и как следствие, проверить сумму удержанного и начисленного налога на доходы физических лиц за декабрь 2008 года и подтвердить наличие переплаты по налогу на 01.01.2009 в результате излишне перечисленного налога в декабре 2008 года, налоговый орган не может, следовательно, самостоятельно зачесть переплату 2008 года в счет оплаты налога в 2009 году инспекция также не может, так как переплата проверкой не подтверждена.
Соответственно, доначисление налога на доходы физических лиц в сумме 6 980 руб. и пени в соответствующем размере является правомерным и обоснованным.
Таким образом, в части доначисления заявителю НДФЛ в сумме 6980 руб., пени в сумме 4313,57 руб. решение суда обоснованно, в удовлетворении требований заявителя в данной части следует отказать.
Руководствуясь статьями 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,
постановил:
Решение Арбитражного суда Ульяновской области от 26.12.2012 по делу N А72-10195/2012 отменить в части.
Признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Ульяновской области от 28.06.2012 N 16-10-10/11461 о привлечении отделения вневедомственной охраны межмуниципального отдела Министерства внутренних дел России "Ульяновский" к ответственности за совершение налогового правонарушения в части уплаты недоимки по налогу на прибыль в сумме 4 170614,00 руб., штрафа в сумме 416 499,15 руб. и пени в сумме 753 580,98 руб.
В остальной части решение оставить без изменения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и в двухмесячный срок может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Поволжского округа.
Председательствующий
Е.И.ЗАХАРОВА
Е.И.ЗАХАРОВА
Судьи
И.С.ДРАГОЦЕННОВА
В.С.СЕМУШКИН
И.С.ДРАГОЦЕННОВА
В.С.СЕМУШКИН
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)