Судебные решения, арбитраж
Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 13 января 2014 года.
Постановление в полном объеме изготовлено 14 января 2014 года.
Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего Савельевой Н.М.,
судей Борзенковой И.В., Гуляковой Г.Н.,
при ведении протокола секретарем судебного заседания Бакулиной Е.В.,
при участии:
- от заявителя ОАО "Можгасыр" - Муханов Л.Б., паспорт, директор на основании выписки из ЕГРЮЛ; Гизатуллин Н.М., удостоверение, доверенность от 09.01.2014 N 46; Зорина И.Г., паспорт, доверенность от 09.01.2014 N 43; Федосеева Л.Н., паспорт, доверенность от 09.01.2014 N 45; Шкляев И.В., паспорт, доверенность от 09.01.2014 N 44;
- от заинтересованного лица Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Удмуртской Республике - Низамиева А.Д., служебное удостоверение, доверенность от 10.01.2014 N 02-35/6; Петракова О.И., служебное удостоверение, доверенность от 10.01.2014 N 02-35/15; Федько Д.В., паспорт, доверенность от 31.12.2013 N 02-35/10;
- лица, участвующие в деле, о месте и времени рассмотрения дела извещены надлежащим образом в порядке статей 121, 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на Интернет-сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда,
рассмотрел в судебном заседании апелляционные жалобы
заявителя ОАО "Можгасыр", заинтересованного лица Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Удмуртской Республике
на решение Арбитражного суда Удмуртской Республики
от 30 сентября 2013 года
по делу N А71-1824/2013,
принятое судьей Л.Ф.Мосиной,
по заявлению ОАО "Можгасыр" (ОГРН 1021801125367, ИНН 1830000023)
к Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Удмуртской Республике (ОГРН 1041804000116, ИНН 1833028059)
о признании частично недействительным решения налогового органа,
установил:
ОАО "Можгасыр" обратилось в Арбитражный суд Удмуртской Республики с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Удмуртской Республике N 07-781/8 от 28.09.2012 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на добавленную стоимость в размере 235 055 руб., пени за несвоевременную уплату налога на добавленную стоимость в размере 93 руб. 45 коп. (п. 2.1 решения), налога на прибыль в размере 7 651 246 руб., пени за несвоевременную уплату налога на прибыль в размере 181 725 руб., а также в части привлечения к ответственности по ст. 122 НК РФ в виде штрафа по налогу на прибыль в размере 257 920 руб. (по п.п. 1.3, 1.4, 1.5, 1.6 решения).
Решением Арбитражного суда Удмуртской Республики от 30.09.2013 признано незаконным решение налогового органа от 28.09.2012 N 07-78/8 в части доначисления налога на добавленную стоимость в размере 235 055 руб., пени по налогу на добавленную стоимость в размере 93 руб. 45 коп., а также в части доначисления налога на прибыль организаций по пунктам 1.3, 1.5, 1.6 решения, соответствующих сумм пени и штрафа. В остальной части в удовлетворении заявленных требований отказано.
Не согласившись с указанным судебным актом, налоговый орган обжаловал его в порядке апелляционного производства. Налоговый орган считает, что решение суда по настоящему делу принято с нарушением норм материального права, выводы суда первой инстанции, изложенные в судебных актах, не соответствуют фактическим обстоятельствам, установленным по делу, и имеющимся в деле доказательствам.
1) по п. 1.3 решения - обществом допущено нарушение положений ст. 247, 252, 253, 254, 274 НК РФ при исчислении налога на прибыль организаций за 2010-2011 г.г., выразившееся в неправомерном завышенном списании в расходы по основному цеху стоимости сухого обезжиренного молока (СОМ) сверх нормы за апрель, июнь, июль, сентябрь 2010 года и при отсутствии соответствующей выработки сырного продукта "Голландский Н" и фактического использования данного объема СОМ в производстве за период с октября по февраль 2010 г. При этом суд первой инстанции по данному эпизоду признал решение налогового органа в полном объеме, однако никаких выводов в части незаконности первого нарушения (сверхнормативного списания СОМ) решение суда не содержит. Суд не учел, что в нарушение утвержденной налогоплательщиком учетной политики, списание в производство количества сырья (СОМ) происходило сверх установленных норм. Кроме того, с октября 2010 года ни один документ налогоплательщика не содержит информацию о виде фактического использования СОМ в сыродельном цехе. Вывод суда о том, что весь объем СОМ использован заявителем на нормализацию смеси для производства в связи с низким содержанием белка в молоке опровергается материалами дела.
2) по п. 1.5 решения - обществом допущено нарушение ст. 247, ст. 252, ст. 253, ст. 254, ст. 274 НК РФ, выразившееся в неправомерном списании в расходы по основному цеху стоимости молока при осуществлении процесса его сепарирования, что повлекло неуплату в бюджет налога на прибыль организаций за 2010-2011 г.г. Суд не учел, что при сепарировании молока общество неверно применяло норму его расхода при выработке сливок и обрата, что повлекло необоснованное двойное списание в расходы количества молока сырого. При этом действующими нормативными актами предусмотрены пересчеты норм на сливки, в то время как норм расчета молока на обрат не предусмотрено.
3) по п. 1.6 решения по поставке сыра жирного ООО "Вега" - суд не учел, что между налогоплательщиком и его контрагентом был создан формальный документооборот с целью получения необоснованной налоговой выгоды, что повлекло неуплату налога на прибыль организаций и НДС. Первичные документы содержат недостоверную информацию, что свидетельствует об отсутствии реальных хозяйственных операций между обществом и ООО "Вега". Вывод суда первой инстанции о подтверждении обществом использования спорного товара в деятельности предприятия опровергается материалами проверки. Обществом не проявлена должная осмотрительность при заключении сделки с ООО "Вега".
Налоговый орган, просит решение Арбитражного суда Удмуртской Республики от 30.09.2013 в обжалуемой части отменить, апелляционную жалобу удовлетворить.
Общество, не согласившись с решением суда в части отказа в удовлетворении заявленных требований по п. 1.4 решения, обжаловало его в порядке апелляционного производства, просит решение суда в указанной части отменить и вынести новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований в указанной части. В обоснование жалобы указывает, что в пункте 1.4 решения налоговым органом установлено нарушение, выразившееся в неправомерном увеличении налогоплательщиком прямых материальных расходов по маслоцеху при выработке спреда сливочно-растительного "Крестьянского" с массовой долей жира 72,5% и спреда сливочно-растительного "Крестьянского" шоколадного с массовой долей жира 50% за 2010-2011 г.г. Между тем, судом не учтено, что повышенный расход масложировой продукции (жир "Союз 52L") был обусловлен объективными причинами технологического процесса, а именно поломкой оборудования. Ни налоговый орган, ни суд первой инстанции не опровергают тот факт, что повышенный расход сырья является технологическими потерями, которые согласно пункту 7 статьи 254 НК РФ приравниваются к материальным расходам для целей налогообложения. Кроме того, налоговый орган и суд первой инстанции не ставят под сомнение факт приобретения обществом жира в заявленных количествах.
Представители общества в судебном заседании доводы апелляционной жалобы поддержали, просили решение в обжалуемой части отменить, апелляционную жалобу удовлетворить, возражали против удовлетворения апелляционной жалобы налогового органа по основаниям, изложенным в отзыве.
Представители налогового органа в судебном заседании доводы апелляционной жалобы поддержали, просили решение в обжалуемой части отменить, апелляционную жалобу удовлетворить, возражали против удовлетворения апелляционной жалобы общества по основаниям, изложенным в отзыве.
Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном статьями 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Как следует из материалов дела, налоговым органом проведена выездная налоговая проверка общества за период с 01.01.2010 по 31.12.2011.
Результаты выездной проверки отражены налоговым органом в акте от 05.09.2012 N 07-75/8.
28.09.2012 налоговым органом вынесено решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения N 07-78/8.
Указанным решением обществу предложено уплатить недоимку в сумме 7 886 301 руб., в том числе по налогу на прибыль в сумме 7 651 246 руб., по налогу на добавленную стоимость в сумме 235 055 руб., пени в сумме 182 719 руб., в том числе по налогу на прибыль 181 725,98 руб., по налогу на добавленную стоимость в сумме 93,45 руб. Общество привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в общей сумме 257 920 руб. за неуплату налога на прибыль организаций.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Удмуртской Республике от 23.11.2012 N 06-06/15013@ решение налогового органа N 07-78/8 от 28.09.2012 оставлено без изменения.
Не согласившись с решением налогового органа 07-78/8 от 28.09.2012, общество обратилось в арбитражный суд.
Арбитражным судом первой инстанции принято вышеприведенное решение.
Изучив материалы дела с учетом доводов апелляционных жалоб, судебная коллегия не нашла оснований к отмене или изменению обжалуемого судебного акта в силу следующего.
1) по п. 1.3 решения - основанием для доначисления налога на прибыль организаций за 2010-2011 г.г. послужили выводы материалов проверки о необоснованном списании обществом в расходы по основному цеху стоимости сухого обезжиренного молока (СОМ) сверх нормы за апрель, июнь, июль, сентябрь 2010 года и при отсутствии соответствующей выработки сырного продукта "Голландский Н" и фактического использования данного объема СОМ в производстве за период с октября по февраль 2010 г.
Налоговый орган оспаривает выводы суда в части удовлетворения заявленных требований налогоплательщика. При этом в обоснование апелляционной жалобы указывает, что суд первой инстанции по данному эпизоду признал решение налогового органа в полном объеме, однако никаких выводов в части незаконности первого нарушения (сверхнормативного списания СОМ) решение суда не содержит. Суд не учел, что в нарушение утвержденной налогоплательщиком учетной политики, списание в производство количества сырья (СОМ) происходило сверх установленных норм. Кроме того, с октября 2010 года ни один документ налогоплательщика не содержит информацию о виде фактического использования СОМ в сыродельном цехе. Вывод суда о том, что весь объем сухого обезжиренного молока использован заявителем на нормализацию смеси для производства в связи с низким содержанием белка в молоке опровергается материалами дела.
Указанные доводы подлежат отклонению по следующим основаниям.
В соответствии с пунктом 1 статьи 246 НК РФ плательщиками налога на прибыль признаются: российские организации; иностранные организации, осуществляющие свою деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства и (или) получающие доходы от источников в Российской Федерации.
Согласно статье 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях главы 25 НК РФ для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с этой главой.
В соответствии со ст. 252 НК РФ расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы. Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, - убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Согласно ч. 2 ст. 253 НК РФ расходы, связанные с производством и (или) реализацией, подразделяются на материальные расходы; расходы на оплату труда; суммы начисленной амортизации; прочие расходы.
В силу ч. 1 ст. 254 НК РФ к материальным расходам, в частности, относятся затраты налогоплательщика на приобретение сырья и (или) материалов, используемых в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) и (или) образующих их основу либо являющихся необходимым компонентом при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг).
В соответствии с п. 1. ст. 272 НК РФ расходы, принимаемые для целей налогообложения, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений статей 318-320 НК.
В соответствии с п. 1. ст. 272 НК РФ датой осуществления материальных расходов признается дата передачи в производство сырья и материалов - в части сырья и материалов, приходящихся на произведенные товары (работы, услуги).
Судом первой инстанции установлено и подтверждается материалами дела, что согласно разработанным и утвержденным на предприятии Техническим условиям, ОАО "Можгасыр" производит следующие виды сыров: "Российский молодой" (ТУ 9225-134-04610209-2003); "Костромской ИТ" (ТУ 9225-041-04610209-2002); "Пошехонский" (ТУ 9225-067-04610209-2003); "Голландский ИТ" (ТУ 9225-039-04610209-2002).
Технологическими инструкциями определено, что одним из видов сырья, которое используется для изготовления всех видов сыров - является молоко сухое обезжиренное, а одной из обязательных операций технологического процесса их изготовления является - нормализация смеси. При этом, как правильно установил суд первой инстанции, для производства каждого вида сыра готовится отдельная смесь (при выработке сыра в зависимости от размера массовой доли жира в сухом веществе применяются различные коэффициенты).
В обществе списание СОМ в основное производство производится на основании первичного учетного документа требования - накладной, которая выписывается непосредственно в момент передачи СОМ в производство. Фактическое использование СОМ на конкретный вид продукции отражается в документе "Отчет выработки готовой продукции, списание сырья и выход продуктов переработки молока" (форма N МХ-18). В конце месяца данные об общем списании материалов по сыродельному цеху, в том числе СОМ, обобщаются в одном акте, который подписывается комиссией и утверждается руководителем организации (его заместителем).
Налоговый орган настаивает на том, что имелось сверхнормативное списание СОМ, а также списание при отсутствии выработки сырного продукта "Голландский-Н" в сыродельном цехе, исходя из анализа актов на списание материалов и данных бухгалтерского учета налогоплательщика.
Между тем, суд первой инстанции, проанализировав в полном объеме технологический процесс изготовления различных видов сыров, оценив первичные учетные документы налогоплательщика в их совокупности (требования-накладные, акты на списание, отчеты выработки готовой продукции), а также расчеты о требуемом количестве СОМ для нормализации смеси (нормы выработки), данные бухгалтерского учета, показания должностных лиц общества, пришел к верному выводу о том, что СОМ был использован в спорные налоговые периоды в необходимых количествах не только для выработки сырного продукта полутвердый "Голландский Н", а также и для иных видов сыров - "Российский молодой", "Костромской ИТ", "Пошехонский".
Таким образом, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу, что налоговым органом в ходе проведения выездной налоговой проверки не исследован в полном объеме технологический процесс изготовления сыров, в результате чего сделан ошибочный вывод о том, что СОМ используется ОАО "Можгасыр" только для выработки сырного продукта "Голландский-Н".
Доводы налогового органа, о том, что СОМ используется ОАО "Можгасыр" только для выработки сырного продукта "Голландский-Н", и что ОАО "Можгасыр" допущено сверхнормативное списание СОМ на производство сырного продукта "Голландский-Н", а также списание СОМ на производство сырного продукта "Голландский-Н" при отсутствии выработки данного продукта, правомерно отклонены судом первой инстанции, как не подтвержденные материалами дела.
2) по п. 1.5 решения - основанием для доначисления налога на прибыль организаций за 2010-2011 г.г. послужили выводы материалов проверки о необоснованном списании обществом в расходы по основному цеху стоимости молока сырого при осуществлении процесса его сепарирования.
Налоговый орган оспаривает выводы суда в части удовлетворения заявленных требований налогоплательщика. При этом в обоснование апелляционной жалобы указывает, что суд первой инстанции не учел, что при сепарировании молока общество неверно применяло норму его расхода при выработке сливок и обрата, что повлекло необоснованное двойное списание в расходы количества молока сырого. При этом действующими нормативными актами предусмотрены пересчеты норм на сливки, в то время как норм расчета молока на обрат не предусмотрено.
Указанные доводы подлежат отклонению по следующим основаниям.
В силу ч. 1 ст. 254 НК РФ к материальным расходам, в частности, относятся затраты налогоплательщика на приобретение сырья и (или) материалов, используемых в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) и (или) образующих их основу либо являющихся необходимым компонентом при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг).
Сумма материальных расходов уменьшается на стоимость возвратных отходов. В целях настоящей главы под возвратными отходами понимаются остатки сырья (материалов), полуфабрикатов, теплоносителей и других видов материальных ресурсов, образовавшиеся в процессе производства товаров (выполнения работ, оказания услуг), частично утратившие потребительские качества исходных ресурсов (химические или физические свойства) и в силу этого используемые с повышенными расходами (пониженным выходом продукции) или не используемые по прямому назначению.
Не относятся к возвратным отходам остатки материально-производственных запасов, которые в соответствии с технологическим процессом передаются в другие подразделения в качестве полноценного сырья (материалов) для производства других видов товаров (работ, услуг), а также попутная (сопряженная) продукция, получаемая в результате осуществления технологического процесса (ч. 6 ст. 254 НК РФ).
Как установлено судом первой инстанции и подтверждается материалами дела, что основным сырьем для ОАО "Можгасыр" являлось приобретенное у сельхозпроизводителей - молоко сырое. Все приобретенное ОАО "Можгасыр" молоко сырое направлялось для переработки в основной цех, где производилось сепарирование молока, пастеризация и нормализация молочных смесей, затем нормализованная смесь направлялась для выработки сыров и кисломолочной продукции, сливки направлялись в маслоцех для производства масла и спредов и в кисломолочный цех для получения питьевых сливок и сметаны.
ОАО "Можгасыр" в основном цехе осуществляется: приемка молока, пастеризация, сепарирование молока-сырья, нормализация смесей; изготовление: мягкого сыра (Адыгейский), полутвердых сыров в ассортименте, сырного продукта "Голландский Н".
- Согласно п. 3 ст. 9 гл. 3 "Технического регламента на молоко и молочную продукцию" утвержденного Федеральным законом от 12.06.2008 N 88-ФЗ: сепарирование - это процесс разделения сырого молока или продуктов переработки молока на две фракции с пониженным и повышенным содержанием жира;
- сливки - это молочный продукт, который произведен из молока и (или) молочных продуктов, представляет собой эмульсию жира и молочной плазмы и массовая доля жира, в котором составляет не менее чем 9%;
- обезжиренное молоко - это молоко с массовой долей жира менее 0,5%, полученное в результате отделения жира от молока.
Поскольку согласно технологии изготовления продукции в процессе сепарирования молока на выходе отсутствует готовая продукция и получаются два равнозначных продукта (сливки и обезжиренное молоко), которые на данном этапе являются полуфабрикатами и используются в качестве полноценного материала (основного сырья) для производства других видов продукции (сливки - для производства масла, обезжиренное молоко - для производства сыра), суд первой инстанции пришел к верному выводу, что ни сливки, ни обезжиренное молоко не являются возвратными отходами.
В связи с изложенным следует сделать вывод, что обезжиренное молоко и сливки являются для налогоплательщика основным сырьем для производства масла и сыра и на основании статьи 254 НК РФ относятся к материальным расходам, которые согласно статье 318 НК РФ, пунктам 16 и 17 Учетной политики на 2010 и 2011 г., для целей налогового учета являются прямыми расходами.
Согласно Положению по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ (утв. Приказом Минфина РФ от 29.07.1998 N 34н) ведение бухгалтерского учета в организации осуществляется на основании учетной политики.
Учетной политикой ОАО "Можгасыр" определено, что производимая Обществом продукция отражается в бухгалтерском учете по фактической себестоимости, то есть, исходя из всех затрат на ее изготовление, но отражение в бухгалтерском и в налоговом учете отдельно каждой технологической операции учетной политикой не предусмотрено.
Учетной политикой (пункт 4.1) определило способ расчета себестоимости основного производства - по выпущенной продукции, то есть списание в производство необходимого количества сырья происходит в зависимости от выпущенной продукции по нормативному методу.
Таким образом приказом об учетной политике обществом предусмотрен метод использования сырья по нормам его расхода в производство, который закреплен в Методических указаниях, разработанных Всесоюзным научно-исследовательским институтом молочной промышленности, утвержденных письмом заместителя Министерства мясной и молочной промышленности СССР от 20.11.1974 г. N 1-10-8412.
Довод налогового органа о том, что технологический процесс сепарирования молока основан на уравнении материального (жирового) баланса, отклоняется, поскольку налогоплательщик применяет иной метод списания сырья в производство - нормативный метод, который соответствует действующему законодательству и утвержден налогоплательщиком в приказе об учетной политике.
Кроме того, судом первой инстанции установлено, что как следует из анализа отчетов для выработки сливок и сыров (расчета жиробаланса по выработанной продукции и полуфабрикатов основного цеха), приведенного заявителем в письменных пояснениях (т. 21 л.д. 12-14), при использовании метода жирового баланса в разрезе каждого производственного отчета возникает очень незначительная (несущественная) разница, которая может быть как положительная, так и отрицательная. Этот момент как раз и подтверждает, что жировой баланс, как метод контроля, имеет ряд существенных недостатков, что разрывы в определении количества жира в ту и другую сторону достигают величины, превышающей норму его потерь. Поэтому результаты жирового баланса не могут быть использованы для контроля производства и не применяются с момента принятия Методических указаний, разработанных Всесоюзным научно-исследовательским институтом молочной промышленности от 20.11.1974 N 1-10-8412.
Все нормы расхода сырья на выработку 1 тонны продукции в ассортименте на предприятии пересчитываются согласно формуле N 12 (для выработки 1 тонны сливок) и формуле N 44 (для перерасчета количества обезжиренного молока в молоко базисной жирности), которые предусмотрены в Методических указаниях 1974 г.
Ссылка инспекции на производственный отчет N 26 от 05.01.2010 г. подлежит отклонению, так как отчет отражает количество сырья, которое списывается в производство для выработки необходимого количества каждого продукта (полуфабриката), в связи с чем двойного списания стоимости сырья в расходы не происходит.
Кроме того, ОАО "Можгасыр" был сделан запрос на кафедру "Технологии молочных продуктов. Товароведение и экспертиза товаров" Восточно-Сибирского государственного университета технологии и управления (Институт пищевой инженерии и биотехнологии) о правомерности применения формул N 12 и 44 и списания молока при выработке обезжиренного молока (обрата), на который получен ответ (письме N 1-34/477 от 31.10.2012), согласно которому Институт пищевой инженерии и биотехнологии подтвердил, что указанные формулы могут быть использованы в расчетах, и списание сырья проведено правильно.
Вывод налогового органа о том, что следует уравнять количество списанного сырья - молока сырого и выход сливок и обрата в отчете основного цеха N 26, основанный на расчетах процесса сепарирования, опровергается вышеприведенным анализом и подтверждает методику расчета ОАО "Можгасыр" при списании сырья в производство нормативным методом.
При указанных обстоятельствах суд первой инстанции правомерно указал, что налоговым органом в ходе проведения выездной налоговой проверки не в полной мере проанализированы производственные процессы переработки молока, в результате которых вырабатывается новая продукция, учет и движение полуфабрикатов и возвратных отходов. Расчеты, произведенные в качестве примера по производственному отчету N 26 от 05.01.2010, не позволяют определить стоимость каждой продукции, поэтому являются не корректными и не могут служить доказательством нарушения ОАО "Можгасыр" налогового законодательства.
При указанных обстоятельствах суд первой инстанции пришел к правомерному выводу о необоснованном доначислении налога на прибыль организаций за 2010-2011 г. по данному эпизоду.
3) по п. 1.6 решения - основанием для доначисления налога на прибыль организаций и НДС послужили выводы акта проверки о необоснованном списании обществом в расходы и налоговые вычеты стоимости приобретенного у ООО "Вега" сыра жирного.
Налоговый орган в апелляционной жалобы указывает, что судом первой инстанции не учтено, что между налогоплательщиком и его контрагентом был создан формальный документооборот с целью получения необоснованной налоговой выгоды, что повлекло неуплату налога на прибыль организаций и НДС. Первичные документы содержат недостоверную информацию, что свидетельствует об отсутствии реальных хозяйственных операций между обществом и ООО "Вега". Вывод суда первой инстанции о подтверждении обществом использования спорного товара в деятельности предприятия опровергается материалами проверки. Обществом не проявлена должная осмотрительность при заключении сделки с ООО "Вега".
Указанные доводы подлежат отклонению по следующим основаниям.
Заявитель в силу глав 21, 25 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) является плательщиком налога на добавленную стоимость, налога на прибыль организаций.
В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты осуществленные налогоплательщиком. В силу пунктов 1 и 2 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.
Согласно п. 1 ст. 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг). Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении им товаров (работ, услуг) после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.
В соответствии со ст. 169 НК РФ документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету, является счет-фактура. При этом сведения, содержащиеся в счете-фактуре, предусмотренные п. 5 ст. 169 НК РФ, должны быть достоверны. Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного п. 5, п. 6 ст. 169 НК РФ, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.
Таким образом, при соблюдении названных требований НК РФ налогоплательщик вправе претендовать на получение налогового вычета при исчислении налога на добавленную стоимость.
В соответствии с п. 1 и п. 3 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды (получения налогового вычета, уменьшения налоговой базы) является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в таких документах, неполны, недостоверны или противоречивы.
Следовательно, налоговые последствия в виде уменьшения налоговой базы правомерны лишь при наличии документов, отвечающих требованиям достоверности и подтверждающих реальные хозяйственные операции.
В пункте 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2007 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налоговой выгоды" разъяснено, что судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, достоверны.
Под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.
При этом налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.
Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).
Документы, предоставляемые налогоплательщиком (счета-фактуры, документы, подтверждающие выполнение работ и услуг и факт принятия к учету) должны не только соответствовать предъявленным НК РФ требованиям, но и достоверно свидетельствовать об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает налоговые последствия.
Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.
Данные первичных документов, составляемых в момент совершения хозяйственной операции, должны соответствовать действительности, в том числе о лицах, осуществивших операции (Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 18.10.2005 N 4047/05).
Обязанность доказывания обоснованности вынесенного решения возложена на налоговые органы (ст. 65 и п. 5 ст. 200 АПК РФ).
Оценив в совокупности, в порядке ст. 71 АПК РФ, представленные доказательства, суд первой инстанции пришел к выводу, что налогоплательщиком правомерно включены в состав расходов при исчислении налога на прибыль организаций спорные затраты и подтверждено право на налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость.
При этом судом первой инстанции приняты во внимание следующие обстоятельства, подтвержденные представленными по делу доказательствами.
Из материалов дела следует, что между ОАО "Можгасыр" (Покупатель) и ООО "Вега" (Поставщик) заключен договор на поставку продукции N 29/07 от 29.07.2010, согласно которому ООО "Вега" обязуется передать ОАО "Можгасыр" товар в количестве, по ценам, в сроки и на условиях, указанных в спецификации. Пунктом 2 договора оговорены условия приемки товара по количеству и качеству продукция должна соответствовать ТУ и сопровождаться документами: ветеринарным удостоверением, ветеринарным свидетельством, товарная накладной и счет-фактурой.
Согласно спецификации N 1 от 29.07.2010 к договору на поставку продукции N 29/07 от 29.07.2010 продавец обязуется передать покупателю сыр жирный (влажность не более 54%) в количестве 30 000 кг по цене 98 руб. в т.ч. НДС. Согласно спецификации N 2 от 21.01.2011 к договору на поставку продукции N 29/07 от 29.07.2010 продавец также обязуется передать покупателю сыр жирный (влажность не более 54%, жирность 43-47%) в количестве 20 000 кг по цене 115,00 руб. в т.ч. НДС.
Из содержания договора следует, что количество и качество поставляемого сыра определяется в момент приемки в присутствии представителя "Поставщика" (п. 2 договора). В случае если "Покупателя" не устраивает качество сыра, "Поставщик" вывозит сыр за свой счет (2.4 договора).
В подтверждение налоговых вычетов заявителем представлены документы, свидетельствующие о совершении хозяйственных операций по приобретению товара: счет-фактура N 32 от 31.01.2011 на сумму 2 585 600 руб., в том числе НДС 235 054 руб. 55 коп., товарная накладная N 32 от 31.01.2011, которые соответствуют установленным требованиям ст. 169 НК РФ и ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете".
Договор на поставку подписан от имени ООО "Вега" Магомедовым М.А., от имени ОАО "Можгасыр" Григорьевым М.А.
Счет-фактура и товарная накладная подписаны от имени ООО "Вега" Шамхаловым Н.А., действующим по доверенности от 05.04.2007.
В счет-фактуре продавцом и грузоотправителем указана организация - ООО "Вега", покупателем и грузополучателем - ОАО "Можгасыр".
Оплату за полученный товар общество произвело в безналичном порядке путем перечисления денежных средств на расчетный счет ООО "Вега", что подтверждается выписками ФКБ "Инвестиционный союз" (ООО) г. Махачкала по операциям на счете организации за 18.02.2011, 07.02.2011 22.02.2011, 25.02.2011, 01.03.2011, 03.03.2011 (т. 5 л.д. 66-79).
Полученный от контрагента товар оприходован обществом и использовался ОАО "Можгасыр" при изготовлении продукции в рамках основной деятельности, что подтверждено представленными в материалы дела документами. Данный факт налоговым органом не опровергнут.
В результате сопоставления сведений, содержащихся в товарной накладной, в счете-фактуре, платежных документах, в выписке банка, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что поставка и оплата товара для ОАО "Можгасыр" от поставщика ООО "Вега" подтверждается.
Из материалов дела следует, что ООО "Вега" зарегистрировано ИФНС N 17 по г. Хасавюрт Республики Дагестан 13.05.2009. Основной вид деятельности организации - производство молочной продукции.
Учредителем организации являлись в период с 13.05.2009 по 28.1.2010 Магомедов М.А., в период с 29.10.2010 - Гаджиев М.А. Руководителем организации является Гаджиев М.А.
Следовательно, ООО "Вега" в проверяемый период было зарегистрировано в качестве юридического лица по адресу: г. Хасавюрт, ул. Щорса, 75, состояло на налоговом учете, относилось к категории налогоплательщиков, представляющих налоговую отчетность. Последняя отчетность представлена организацией за 1 квартал 2011 г.
Таким образом, представленными доказательствами налогоплательщиком подтверждена реальность и экономическая обоснованность, совершенной обществом сделки с ООО "Вега" - приобретение у спорного поставщика товара связано с осуществляемой предпринимательской деятельностью общества по извлечению прибыли, соответствует характеру совершенных между заявителем и данными организациями сделок.
Доводы заявителя апелляционной жалобы о том, что согласно представленным нормам по технологическому процессу на списание в производство сырья "сыр жирный" у общества не имелось необходимости в приобретении сырья у ООО "Вега", так как на остатках имелись сыры собственного производства, отклоняется. Как следует из приведенного налогоплательщиком расчета рентабельности колбасного сыра за февраль - май 2011 года, себестоимость затрат на 1 тонну колбасного сыра, произведенного из приобретенного сыра у ООО "Вега" ниже, чем себестоимость продукции, произведенной из сыра собственного производства. В связи с чем приобретение сыра у стороннего поставщика имело экономическую обоснованность, и направлено на получение прибыли (рентабельность фактически составила 24,95% по сравнению с 0,69% - при использовании собственного сыра).
Довод налогового органа о списании в производство сыра сверх норм на 5 453,530 кг отклоняется, поскольку как следует из пояснений налогоплательщика при производстве плавленого сыра была произведена замена масла на сыр, что соответствует общим требованиям при изготовлении плавленых сыров, установленным в N 78-82 стр. 101 Сборника технологических инструкций по производству плавленых сыров, утвержденных 28.11.2003 г., производственному отчету с приложением Рецептуры, на основании которой был изготовлен сыр конкретного наименования, дневной ведомости с указанием видов сырья и его количества, удостоверениям качества о соответствии выпущенной продукции Техническим условиям (напр., N 6177 от 25.02.2011 г., N 3244 от 01.02.2011 г.).
Довод заявителя жалобы о том, что ООО "Вега" имеет признаки "номинальной" организации, сами по себе не могут свидетельствовать о том, что заявителю указанные обстоятельства были известны.
Довод налогового органа о том, что должностные лица налогоплательщика не подтверждают взаимоотношений с ООО "Вега", опровергается показаниями заместителя директора Шарыпова А.А. Кроме того, из материалов дела следует, что ООО "Вега" в спорный период фактически осуществляло финансово-хозяйственную деятельность, последнюю отчетность по НДС и налогу на прибыль организаций с исчисленными налогами к уплате в бюджет представило за 1 квартал 2011 года, то есть в период фактических взаимоотношений с налогоплательщиком.
Доводы налогового органа о недостоверности писем директора Гаджиева М.А. (руководителя ООО "Вега"), подтвердившего сделку с ОАО "Можгасыр", полученных по адвокатскому запросу адвоката Гизатуллина Е.М., отклоняются, поскольку заявлений о фальсификации доказательств, налоговый орган не заявлял.
Довод налогового органа о подписании документов неуполномоченными лицами отклоняется по следующим основаниям.
В соответствии с пунктом 6 статьи 169 НК РФ счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации.
Согласно определению Конституционного Суда Российской Федерации от 15.02.2005 N 93-О по смыслу статьи 169 НК РФ соответствие счета-фактуры требованиям, установленным пунктами 5 и 6 этой статьи, позволяет определить контрагентов по сделке (ее субъектов), их адреса, объект сделки (товары, работы, услуги), количество (объем) поставляемых (отгруженных) товаров (работ, услуг), цену товара (работ, услуг), а также сумму начисленного налога на добавленную стоимость, уплачиваемую налогоплательщиком и принимаемую им далее к вычету.
Положения статьи 169 НК РФ не предполагают формального подхода при разрешении налоговых споров и не исключают возможности оценки совокупности обстоятельства, имеющих значение для правильного разрешения дела.
Судом первой инстанции установлено и из материалов дела усматривается, что поставщик общества являлся в 1 квартале 2011 года действующим юридическим лицом, зарегистрированным в предусмотренном законом порядке.
Судом обоснованно не принят во внимание довод налогового органа относительно подписания документов (в том числе счетов-фактур) не уполномоченным лицом, поскольку это не опровергает реальность совершенной и исполненной сделки. Подписание документов неустановленным лицом не влечет в рассматриваемом споре безусловную недействительность сделки и не исключает реальность ее исполнения.
Постановлением Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 20.04.2010 N 18162/09 определена правовая позиция, согласно которой в случае реальности хозяйственных операций вывод о недостоверности (противоречивости) счетов-фактур, подписанных не лицами, значащимися в учредительных документах поставщиков в качестве руководителей этих организаций, не может самостоятельно, в отсутствие иных фактов и обстоятельств, рассматриваться в качестве основания для признания налоговой выгоды необоснованной.
В соответствии со статьей 71 АПК РФ арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств. Арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности. Доказательство признается арбитражным судом достоверным, если в результате его проверки и исследования выясняется, что содержащиеся в нем сведения соответствуют действительности. Каждое доказательство подлежит оценке арбитражным судом наряду с другими доказательствами.
Оценив представленные в материалы дела доказательства в совокупности, суд первой инстанции пришли к правильному выводу, что налоговый орган в ходе проверки не установил обстоятельств, позволяющих усомниться в добросовестности заявителя.
В пункте 10 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 указано, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом.
Довод налогового органа о недобросовестности Общества и получении им необоснованной налоговой выгоды правомерно не принят судом первой инстанции, поскольку инспекцией в материалы дела не представлены доказательства совершения заявителем и его контрагентом согласованных умышленных действий, лишенных экономического содержания и направленных на искусственное, без реальной хозяйственной цели, создание условий для уменьшения налогообложения.
Действующее законодательство не предусматривает возложение на налогоплательщика неблагоприятных последствий действий контрагентов, право на налоговый вычет не поставлено в зависимость от результатов хозяйственной деятельности поставщиков товаров (работ, услуг) при осуществлении ими хозяйственных операций.
Довод налогового органа об отсутствии ветеринарного свидетельства N 0035721 от 26.01.2011, судом первой инстанции обоснованно отклонен, поскольку отсутствие данного документа не свидетельствует об отсутствии реальности сделки и не лишает налогоплательщика права на вычеты по НДС и списание в расходы произведенных затрат.
Таким образом, налоговым органом в ходе проверки не было получено достаточных доказательств, свидетельствующих о том, что заявитель неправомерно уменьшил налоговую базу по налогу на прибыль на сумму расходов с вышеуказанным поставщиком, а также неправомерно применил налоговый вычет.
При указанных обстоятельствах суд первой инстанции пришел к правомерному выводу о необоснованном доначислении налоговым органом НДС и налога на прибыль организаций по данному эпизоду.
4) по п. 1.4 решения - основанием для доначисления налога на прибыль организаций за 2010-2011 г. послужили выводы акта проверки о неправомерном списании в расходы стоимости растительного жира по маслоцеху при выработке спреда сливочно-растительного "Крестьянского".
Общество, в апелляционной жалобе оспаривает выводы суда по данному эпизоду. В обоснование жалобы указывает, что повышенный расход масложировой продукции (жир "Союз 52L") был обусловлен объективными причинами технологического процесса, а именно поломкой оборудования. Ни налоговый орган, ни суд первой инстанции не опровергают тот факт, что повышенный расход сырья является технологическими потерями, которые согласно пункту 7 статьи 254 НК РФ приравниваются к материальным расходам для целей налогообложения. Кроме того, налоговый орган и суд первой инстанции не ставят под сомнение факт приобретения обществом жира в заявленных количествах.
Указанные доводы подлежат отклонению по следующим основаниям.
- Согласно п. 7 ст. 254 НК РФ к материальным расходам для целей налогообложения приравниваются, в том числе потери от недостачи и (или) порчи при хранении и транспортировке материально-производственных запасов в пределах норм естественной убыли, утвержденных в порядке, установленном Правительством Российской Федерации; технологические потери при производстве и (или) транспортировке. Технологическими потерями признаются потери при производстве и (или) транспортировке товаров (работ, услуг), обусловленные технологическими особенностями производственного цикла и (или) процесса транспортировки, а также физико-химическими характеристиками применяемого сырья;
- Нормируемые потери - это потери, образующиеся в результате усушки, утруски, раскрошки, разлива, то есть так называемая естественная убыль товаров: уменьшение веса или объема товаров происходит вследствие изменения их физико-химических качеств.
Ненормируемые потери - это потери от боя, брака и порчи товаров, а также потери по недостачам, растратам и хищениям. Данные потери образуются вследствие уменьшения массы товаров сверх норм естественной убыли, понижения качества по сравнению со стандартами, веса и объема товаров, а также их порчи из-за неправильных условий хранения, халатности должностных лиц. К сверхнормативным относятся и потери вследствие стихийных бедствий, а именно: не компенсируемых убытков от пожаров, наводнений, всякого рода аварий, убытков от хищений, виновники которых по решению суда не установлены.
Товарные потери выявляются путем проверки наличия товаров путем инвентаризации. Выявленные отклонения в соответствии с Приказом Минфина Российской Федерации от 29 июля 1998 года N 34н "Об утверждении Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации" и Законом N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" должны регулироваться следующим образом:
- - убыль ценностей в пределах норм, утвержденных в законодательном порядке, списывается по распоряжению руководителя организации на издержки обращения предприятия;
- - потери сверх норм естественной убыли относятся на виновных лиц.
В соответствии с п. 1. ст. 272 НК РФ расходы, принимаемые для целей налогообложения, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений статей 318-320 НК.
В соответствии с п. 1. ст. 272 НК РФ датой осуществления материальных расходов признается дата передачи в производство сырья и материалов - в части сырья и материалов, приходящихся на произведенные товары (работы, услуги).
Судом первой инстанции установлено и следует из материалов дела, ОАО "Можгасыр" списание материальных расходов в маслоцехе при производстве спредов производится на основании рецептур на производство спреда методом преобразования высокожирных сливок на 1000 кг без учета потерь.
В соответствии с п. 4 ст. 4 гл. 1 "Технического регламента на молоко и молочную продукцию" утвержденного Федеральным законом от 12.06.2008 N 88-ФЗ спред - это молочный составной продукт, пищевой продукт, произведенный из молока и (или) молочных продуктов без добавления или с добавлением побочных продуктов переработки молока и немолочных компонентов, которые добавляются не в целях замены составных частей молока. При этом в этом готовом продукте составных частей молока должно быть более чем 50%.
- В соответствии с разделом 2 "Характеристика сырья" Технологической инструкции по производству спредов по ТУ 9148010-13870642-2004, утвержденной директором Центрального научно-исследовательского института современных жировых технологий" при производстве спредов ОАО "Можгасыр" использует масложировую продукцию под торговой маркой "Союз" на основе смеси растительных масел по ТУ 9142-027-13870642 в ассортименте, в том числе заменители молочного жира с массовой долей жира 99,7-99,9%;
- Расход жира на выработку одной тонны продукта осуществляется в соответствии с рецептурой для производства и составляет для: спреда сливочно-растительного "Крестьянского" с массовой долей жира 72,5% - 364 кг; спреда сливочно-растительного "Крестьянского" шоколадного с массовой долей жира 50% - 260 кг.
В случае списания жира больше указанной нормы приведет к изменениям физико-химических показателей готовой продукции - спредов.
В ходе проверки установлено, что движение жира растительного на выработку спредов отражено в регистрах бухгалтерского учета (оборотно-сальдовая ведомость, анализ счета по счету N 10 "Материалы и сырье", по счету N 20 "Основное производство"), в ежемесячных материальных отчетах по маслоцеху, в требованиях накладных на внутреннее перемещение, в регистрах налогового учета "Прямые материальные расходы по маслоцеху".
В регистре налогового учета "Прямые расходы за 2010 г. по маслоцеху" отражена сумма прямых расходов в размере 46 312 136, 00 руб.
В налоговом учете в регистре "Прямые материальные расходы" отражены затраты на жир растительный на основании требований накладных на внутреннее перемещение.
При анализе регистров бухгалтерского учета за 2010 г. установлено, что ОАО "Можгасыр" неверно применяет норму расхода масложировой продукции "СОЮЗ 52L" при выработке спредов в октябре, ноябре и декабре в количестве 2 420.960 кг, 2 536.000 кг и 1 508.760 кг.
В ходе проверки установлено, что в октябре, ноябре и декабре 2010 г. для выработки спредов в количестве 6 465.720 кг требуется израсходовать жир "Союз 52L" по рецептуре в количестве 2 061.185 кг, тогда как фактический расход жира по бухгалтерским и налоговым регистрам составил 54 130.170 кг.
За 4 квартал 2010 г. фактическое списание жира растительного на 40460,485 кг больше, чем необходимо по рецептуре или в 26,3 раз превышает расход жира растительного по сравнению с необходимым количеством.
Таким образом, обоснованность списания при выработке спредов завышенного расхода масложировой продукции "СОЮЗ 52L", налогоплательщиком не подтверждена.
Довод налогоплательщика о том, что при производстве спредов используется масложировая смесь растительных масел и соответственно в результате более низкого содержания жира в исходном сырье ОАО "Можгасыр" вынуждено использовать большее количество сырья, правомерно отклонен судом первой инстанции, поскольку в ходе проверки налоговым органом для сравнения по количественной закладке жира на фактически выработанный спред в 4 кв. 2010 г. произведен расчет по рецептуре утвержденной Технологической инструкцией по производству спредов (ТУ 9148010-19 13870642-2004") расхода растительного жира с более низким содержанием жира (среднее содержание жира - 93,5%).
По результатам произведенных расчетов получены следующие данные: по рецептуре на выработку спредов при содержании жира в растительном жире равной 99,7% должно быть использовано 2309,1 кг жира растительного; при содержании жира 93,5% должно быть использовано 2462,22 кг жира растительного. Следовательно, разница составила всего 153,12 кг, т.е. значительного расхода жира растительного, при более низком содержании жира, в нем на фактическую выработку спредов в 4 кв. 2010 г. не должно быть.
Довод заявителя о том, что в результате поломки датчика температуры, который показывает температуру плавления жира, увеличился расход исходного сырья (жира растительного) при производстве спредов, судом был исследован и обоснованно отклонен.
Суд первой инстанции установил, что согласно п. 4.2. Технологической инструкции по производству спредов по ТУ 9148-010-13870642-2004 расход сырья и основных материалов на выработку 1 тонны спреда учитывается в соответствии с фактическими потерями, но не выше действующих норм расхода и предельно допустимых потерь сырья и жира, устанавливаемых на предприятии.
Согласно п. 5.5.4 вышеуказанной инструкции закладку компонентов для выработки определенного наименования спреда производят по рецептуре. В резервуар с термостатирующей рубашкой и мешалкой вносят расчетное количество компонентов.
При этом, температура воды, подаваемая в рубашку резервуара, влияет только на процесс плавления жира (физическая величина-пластичность, вязкость жира), а не на количество используемого жира растительного, так как закладка компонентов для выработки спредов осуществляется по рецептуре в соответствии с вышеуказанной инструкцией.
При сопоставлении актов на списание сырья и материалов в основном цехе (в актах указано фактическое использование жира) с регистрами бухгалтерского и налогового учета судом первой инстанции выявлены расхождения.
Так, например: за октябрь 2010 г. по акту на списание жира списано на производство спреда в количестве 305,48 кг, в регистрах налогового и бухгалтерского учета отражено расход жира в количестве 13 805,48 кг.; за ноябрь 2010 г. по акту на списание жира списано на производство спреда в количестве 305,48 кг, в регистрах налогового и бухгалтерского учета отражено расход жира в количестве 10 829,00 кг.
Налоговый орган при расчете жира на выработку спреда учитывал расход жира по рецептуре на основании вышеуказанной инструкции.
Таким образом, ОАО "Можгасыр" списание жира в 4 кв. 2010 г. осуществляло не по факту использования жира (т.е. по акту на списание материалов) и не по рецептуре на выработку спредов. Следовательно, количество списания жира по бухгалтерскому и налоговому учету не подтверждается актами на списание материалов по маслоцеху.
В соответствии с актом на списание материалов по маслоцеху от 31.12.2010, бухгалтерскими и налоговыми регистрами в декабре 2010 г. списано жира в количестве 17 887,19 кг, в то же время выработка спреда согласно производственных отчетов за декабрь 2010 г. составила 1 508,76 кг, жира по рецептуре необходимого для выработки данного количества спреда 506,662 кг.
Довод заявителя жалобы о поломке оборудования, был верно отклонен судом первой инстанции, поскольку заявителем представлены только служебная записка от 12.10.2010 и акт замера температуры плавления жира на блоке подготовки горячей воды для производства спредов от 27.12.2010 (т. 3 л.д. 114, 115). Иных доказательств налогоплательщиком не представлено. Тогда как в результате неправильного показания прибора увеличился бы расход исходного сырья (жира растительного), а также и других иных ингредиентов (ванилин, какао порошок, эмульгатор, сахарный песок и т.д.) используемых при производстве спредов, поскольку закладка всех вышеуказанного сырья производится одновременно в резервуар с термостатирующей рубашкой и мешалкой.
Однако при анализе актов на списание установлено, что иные ингредиенты (ванилин, какао порошок, эмульгатор, сахарный песок и т.д.) списаны только на фактическую выработку спредов в 4 кв. 2010 г. т.е. в соответствии с рецептурой.
Из анализа товарной накладной N 1743 от 27.09.2010, приходного ордера N 20945 от 27.09.2010 года установлено, что спорное оборудование - температурный датчик был приобретен в сентябре 2010 года у ООО ТПФ "Приборы контроля", в то время как замена температурного датчика произведена только в декабре 2010 года.
Согласно представленной заявителем дефектной ведомости N 72/2010 от 27.12.2010 температурный датчик неправильно показывал температуру и необходима его замена именно на ванне сливок. Согласно представленному акту на списание материалов и запасных частей от 31.12.2010, установлено, что произведен ремонт датчика температуры на ванне сливок в маслоцехе.
В ходе проверки налоговым органом проведен осмотр территории (протокол от 26.06.2012), в ходе которого установлено, что в маслоцехе ОАО "Можгасыр" имеются ванны для высокожирных сливок в количестве 3 штук, ванна для спреда 300 литров (т. 21 л.д. 90-95).
Таким образом, из представленных документов следует, что замена датчика температуры производилась на ванне сливок, в то время как по утверждению заявителя датчик температуры сломался на ванне спредов, что привело к сверхнормативному списанию жира в спорный период при изготовлении спреда.
Однако, проанализировав представленные заявителем документы по замене датчика температуры, установлено, что на ванне спредов замена датчика температуры не производилась. Тем самым судом первой инстанции правомерно отклонен довод заявителя о том, что сверхнормативно списание жира произошло в виду неисправности датчика температуры.
Ссылка заявителя на п. 5.5. технологической инструкции, которой руководствуется общество и производит плавление растительного жира отдельно от жиров с молочными сливками и другими компонентами, также отклонен судом, поскольку из доводов заявителя не ясно в каком из резервуаров происходит смешивание с дополнительными компонентами, согласно рецептуре при производстве спреда, поскольку в маслоцехе отсутствуют нормализационно-расходный резервуар согласно технической схеме. Кроме того, из доводов заявителя не представляется возможным определить каким образом и в какой из емкостей происходит получение растительных сливок при производстве спреда, так как в растительные сливки кроме растительного жира входит молоко цельное или обезжиренное и эмульгатор.
Кроме того, согласно п. 8 изменений N 2 к технологической инструкции по производству спредов по ТУ9148-010-13870642-2004, утвержденной 25.06.2001, введенной в действие 02.11.2005, используемых заявителем при производстве спредов, добавочные компоненты (краситель, эмульгатор, ароматизатор, антиокислитель) добавляют непосредственно в расплавленный жир, который в емкости с термостатируемой рубашкой доводят до температуры 45-60 С. Таким образом довод заявителя о том, что иные компоненты смешиваются в другом месте, а не в ванне плавления спреда, не нашел своего обоснования. Анализ расхода иных компонентов спреда показал отсутствие их сверхнормативного списания, что опровергает довод заявителя о поломке оборудования.
Таким образом, документы, подтверждающие повышенный расход растительного жира при выработке спредов, в связи с неисправностью оборудования и обосновывающие величину, в пределах которой фактически сложившиеся технологические потери и учитываются в целях налогообложения прибыли, налогоплательщиком не представлены.
С учетом изложенного суд первой инстанции правомерно отказал обществу в удовлетворении заявленных требований по данному эпизоду.
Таким образом оснований для удовлетворения апелляционных жалоб не имеется.
Решение суда первой инстанции является законным и обоснованным, принято в соответствии с нормами материального и процессуального права. Оснований для его отмены (изменения) в соответствии со ст. 270 АПК РФ, судом апелляционной инстанции не установлено.
Судебные расходы по апелляционным жалобам относятся на заявителей апелляционных жалоб. Налоговый орган от уплаты государственной пошлины освобожден.
На основании изложенного и руководствуясь статьями 176, 258, 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд
постановил:
Решение Арбитражного суда Удмуртской Республики от 30 сентября 2013 года по делу N А71-1824/2013 оставить без изменения, апелляционные жалобы - без удовлетворения.
Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия через Арбитражный суд Удмуртской Республики.
Председательствующий
Н.М.САВЕЛЬЕВА
Судьи
И.В.БОРЗЕНКОВА
Г.Н.ГУЛЯКОВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ СЕМНАДЦАТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 14.01.2014 N 17АП-15035/2013-АК ПО ДЕЛУ N А71-1824/2013
Разделы:Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
СЕМНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 14 января 2014 г. N 17АП-15035/2013-АК
Дело N А71-1824/2013
Резолютивная часть постановления объявлена 13 января 2014 года.
Постановление в полном объеме изготовлено 14 января 2014 года.
Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего Савельевой Н.М.,
судей Борзенковой И.В., Гуляковой Г.Н.,
при ведении протокола секретарем судебного заседания Бакулиной Е.В.,
при участии:
- от заявителя ОАО "Можгасыр" - Муханов Л.Б., паспорт, директор на основании выписки из ЕГРЮЛ; Гизатуллин Н.М., удостоверение, доверенность от 09.01.2014 N 46; Зорина И.Г., паспорт, доверенность от 09.01.2014 N 43; Федосеева Л.Н., паспорт, доверенность от 09.01.2014 N 45; Шкляев И.В., паспорт, доверенность от 09.01.2014 N 44;
- от заинтересованного лица Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Удмуртской Республике - Низамиева А.Д., служебное удостоверение, доверенность от 10.01.2014 N 02-35/6; Петракова О.И., служебное удостоверение, доверенность от 10.01.2014 N 02-35/15; Федько Д.В., паспорт, доверенность от 31.12.2013 N 02-35/10;
- лица, участвующие в деле, о месте и времени рассмотрения дела извещены надлежащим образом в порядке статей 121, 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на Интернет-сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда,
рассмотрел в судебном заседании апелляционные жалобы
заявителя ОАО "Можгасыр", заинтересованного лица Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Удмуртской Республике
на решение Арбитражного суда Удмуртской Республики
от 30 сентября 2013 года
по делу N А71-1824/2013,
принятое судьей Л.Ф.Мосиной,
по заявлению ОАО "Можгасыр" (ОГРН 1021801125367, ИНН 1830000023)
к Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Удмуртской Республике (ОГРН 1041804000116, ИНН 1833028059)
о признании частично недействительным решения налогового органа,
установил:
ОАО "Можгасыр" обратилось в Арбитражный суд Удмуртской Республики с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Удмуртской Республике N 07-781/8 от 28.09.2012 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на добавленную стоимость в размере 235 055 руб., пени за несвоевременную уплату налога на добавленную стоимость в размере 93 руб. 45 коп. (п. 2.1 решения), налога на прибыль в размере 7 651 246 руб., пени за несвоевременную уплату налога на прибыль в размере 181 725 руб., а также в части привлечения к ответственности по ст. 122 НК РФ в виде штрафа по налогу на прибыль в размере 257 920 руб. (по п.п. 1.3, 1.4, 1.5, 1.6 решения).
Решением Арбитражного суда Удмуртской Республики от 30.09.2013 признано незаконным решение налогового органа от 28.09.2012 N 07-78/8 в части доначисления налога на добавленную стоимость в размере 235 055 руб., пени по налогу на добавленную стоимость в размере 93 руб. 45 коп., а также в части доначисления налога на прибыль организаций по пунктам 1.3, 1.5, 1.6 решения, соответствующих сумм пени и штрафа. В остальной части в удовлетворении заявленных требований отказано.
Не согласившись с указанным судебным актом, налоговый орган обжаловал его в порядке апелляционного производства. Налоговый орган считает, что решение суда по настоящему делу принято с нарушением норм материального права, выводы суда первой инстанции, изложенные в судебных актах, не соответствуют фактическим обстоятельствам, установленным по делу, и имеющимся в деле доказательствам.
1) по п. 1.3 решения - обществом допущено нарушение положений ст. 247, 252, 253, 254, 274 НК РФ при исчислении налога на прибыль организаций за 2010-2011 г.г., выразившееся в неправомерном завышенном списании в расходы по основному цеху стоимости сухого обезжиренного молока (СОМ) сверх нормы за апрель, июнь, июль, сентябрь 2010 года и при отсутствии соответствующей выработки сырного продукта "Голландский Н" и фактического использования данного объема СОМ в производстве за период с октября по февраль 2010 г. При этом суд первой инстанции по данному эпизоду признал решение налогового органа в полном объеме, однако никаких выводов в части незаконности первого нарушения (сверхнормативного списания СОМ) решение суда не содержит. Суд не учел, что в нарушение утвержденной налогоплательщиком учетной политики, списание в производство количества сырья (СОМ) происходило сверх установленных норм. Кроме того, с октября 2010 года ни один документ налогоплательщика не содержит информацию о виде фактического использования СОМ в сыродельном цехе. Вывод суда о том, что весь объем СОМ использован заявителем на нормализацию смеси для производства в связи с низким содержанием белка в молоке опровергается материалами дела.
2) по п. 1.5 решения - обществом допущено нарушение ст. 247, ст. 252, ст. 253, ст. 254, ст. 274 НК РФ, выразившееся в неправомерном списании в расходы по основному цеху стоимости молока при осуществлении процесса его сепарирования, что повлекло неуплату в бюджет налога на прибыль организаций за 2010-2011 г.г. Суд не учел, что при сепарировании молока общество неверно применяло норму его расхода при выработке сливок и обрата, что повлекло необоснованное двойное списание в расходы количества молока сырого. При этом действующими нормативными актами предусмотрены пересчеты норм на сливки, в то время как норм расчета молока на обрат не предусмотрено.
3) по п. 1.6 решения по поставке сыра жирного ООО "Вега" - суд не учел, что между налогоплательщиком и его контрагентом был создан формальный документооборот с целью получения необоснованной налоговой выгоды, что повлекло неуплату налога на прибыль организаций и НДС. Первичные документы содержат недостоверную информацию, что свидетельствует об отсутствии реальных хозяйственных операций между обществом и ООО "Вега". Вывод суда первой инстанции о подтверждении обществом использования спорного товара в деятельности предприятия опровергается материалами проверки. Обществом не проявлена должная осмотрительность при заключении сделки с ООО "Вега".
Налоговый орган, просит решение Арбитражного суда Удмуртской Республики от 30.09.2013 в обжалуемой части отменить, апелляционную жалобу удовлетворить.
Общество, не согласившись с решением суда в части отказа в удовлетворении заявленных требований по п. 1.4 решения, обжаловало его в порядке апелляционного производства, просит решение суда в указанной части отменить и вынести новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований в указанной части. В обоснование жалобы указывает, что в пункте 1.4 решения налоговым органом установлено нарушение, выразившееся в неправомерном увеличении налогоплательщиком прямых материальных расходов по маслоцеху при выработке спреда сливочно-растительного "Крестьянского" с массовой долей жира 72,5% и спреда сливочно-растительного "Крестьянского" шоколадного с массовой долей жира 50% за 2010-2011 г.г. Между тем, судом не учтено, что повышенный расход масложировой продукции (жир "Союз 52L") был обусловлен объективными причинами технологического процесса, а именно поломкой оборудования. Ни налоговый орган, ни суд первой инстанции не опровергают тот факт, что повышенный расход сырья является технологическими потерями, которые согласно пункту 7 статьи 254 НК РФ приравниваются к материальным расходам для целей налогообложения. Кроме того, налоговый орган и суд первой инстанции не ставят под сомнение факт приобретения обществом жира в заявленных количествах.
Представители общества в судебном заседании доводы апелляционной жалобы поддержали, просили решение в обжалуемой части отменить, апелляционную жалобу удовлетворить, возражали против удовлетворения апелляционной жалобы налогового органа по основаниям, изложенным в отзыве.
Представители налогового органа в судебном заседании доводы апелляционной жалобы поддержали, просили решение в обжалуемой части отменить, апелляционную жалобу удовлетворить, возражали против удовлетворения апелляционной жалобы общества по основаниям, изложенным в отзыве.
Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном статьями 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Как следует из материалов дела, налоговым органом проведена выездная налоговая проверка общества за период с 01.01.2010 по 31.12.2011.
Результаты выездной проверки отражены налоговым органом в акте от 05.09.2012 N 07-75/8.
28.09.2012 налоговым органом вынесено решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения N 07-78/8.
Указанным решением обществу предложено уплатить недоимку в сумме 7 886 301 руб., в том числе по налогу на прибыль в сумме 7 651 246 руб., по налогу на добавленную стоимость в сумме 235 055 руб., пени в сумме 182 719 руб., в том числе по налогу на прибыль 181 725,98 руб., по налогу на добавленную стоимость в сумме 93,45 руб. Общество привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в общей сумме 257 920 руб. за неуплату налога на прибыль организаций.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Удмуртской Республике от 23.11.2012 N 06-06/15013@ решение налогового органа N 07-78/8 от 28.09.2012 оставлено без изменения.
Не согласившись с решением налогового органа 07-78/8 от 28.09.2012, общество обратилось в арбитражный суд.
Арбитражным судом первой инстанции принято вышеприведенное решение.
Изучив материалы дела с учетом доводов апелляционных жалоб, судебная коллегия не нашла оснований к отмене или изменению обжалуемого судебного акта в силу следующего.
1) по п. 1.3 решения - основанием для доначисления налога на прибыль организаций за 2010-2011 г.г. послужили выводы материалов проверки о необоснованном списании обществом в расходы по основному цеху стоимости сухого обезжиренного молока (СОМ) сверх нормы за апрель, июнь, июль, сентябрь 2010 года и при отсутствии соответствующей выработки сырного продукта "Голландский Н" и фактического использования данного объема СОМ в производстве за период с октября по февраль 2010 г.
Налоговый орган оспаривает выводы суда в части удовлетворения заявленных требований налогоплательщика. При этом в обоснование апелляционной жалобы указывает, что суд первой инстанции по данному эпизоду признал решение налогового органа в полном объеме, однако никаких выводов в части незаконности первого нарушения (сверхнормативного списания СОМ) решение суда не содержит. Суд не учел, что в нарушение утвержденной налогоплательщиком учетной политики, списание в производство количества сырья (СОМ) происходило сверх установленных норм. Кроме того, с октября 2010 года ни один документ налогоплательщика не содержит информацию о виде фактического использования СОМ в сыродельном цехе. Вывод суда о том, что весь объем сухого обезжиренного молока использован заявителем на нормализацию смеси для производства в связи с низким содержанием белка в молоке опровергается материалами дела.
Указанные доводы подлежат отклонению по следующим основаниям.
В соответствии с пунктом 1 статьи 246 НК РФ плательщиками налога на прибыль признаются: российские организации; иностранные организации, осуществляющие свою деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства и (или) получающие доходы от источников в Российской Федерации.
Согласно статье 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях главы 25 НК РФ для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с этой главой.
В соответствии со ст. 252 НК РФ расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы. Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, - убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Согласно ч. 2 ст. 253 НК РФ расходы, связанные с производством и (или) реализацией, подразделяются на материальные расходы; расходы на оплату труда; суммы начисленной амортизации; прочие расходы.
В силу ч. 1 ст. 254 НК РФ к материальным расходам, в частности, относятся затраты налогоплательщика на приобретение сырья и (или) материалов, используемых в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) и (или) образующих их основу либо являющихся необходимым компонентом при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг).
В соответствии с п. 1. ст. 272 НК РФ расходы, принимаемые для целей налогообложения, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений статей 318-320 НК.
В соответствии с п. 1. ст. 272 НК РФ датой осуществления материальных расходов признается дата передачи в производство сырья и материалов - в части сырья и материалов, приходящихся на произведенные товары (работы, услуги).
Судом первой инстанции установлено и подтверждается материалами дела, что согласно разработанным и утвержденным на предприятии Техническим условиям, ОАО "Можгасыр" производит следующие виды сыров: "Российский молодой" (ТУ 9225-134-04610209-2003); "Костромской ИТ" (ТУ 9225-041-04610209-2002); "Пошехонский" (ТУ 9225-067-04610209-2003); "Голландский ИТ" (ТУ 9225-039-04610209-2002).
Технологическими инструкциями определено, что одним из видов сырья, которое используется для изготовления всех видов сыров - является молоко сухое обезжиренное, а одной из обязательных операций технологического процесса их изготовления является - нормализация смеси. При этом, как правильно установил суд первой инстанции, для производства каждого вида сыра готовится отдельная смесь (при выработке сыра в зависимости от размера массовой доли жира в сухом веществе применяются различные коэффициенты).
В обществе списание СОМ в основное производство производится на основании первичного учетного документа требования - накладной, которая выписывается непосредственно в момент передачи СОМ в производство. Фактическое использование СОМ на конкретный вид продукции отражается в документе "Отчет выработки готовой продукции, списание сырья и выход продуктов переработки молока" (форма N МХ-18). В конце месяца данные об общем списании материалов по сыродельному цеху, в том числе СОМ, обобщаются в одном акте, который подписывается комиссией и утверждается руководителем организации (его заместителем).
Налоговый орган настаивает на том, что имелось сверхнормативное списание СОМ, а также списание при отсутствии выработки сырного продукта "Голландский-Н" в сыродельном цехе, исходя из анализа актов на списание материалов и данных бухгалтерского учета налогоплательщика.
Между тем, суд первой инстанции, проанализировав в полном объеме технологический процесс изготовления различных видов сыров, оценив первичные учетные документы налогоплательщика в их совокупности (требования-накладные, акты на списание, отчеты выработки готовой продукции), а также расчеты о требуемом количестве СОМ для нормализации смеси (нормы выработки), данные бухгалтерского учета, показания должностных лиц общества, пришел к верному выводу о том, что СОМ был использован в спорные налоговые периоды в необходимых количествах не только для выработки сырного продукта полутвердый "Голландский Н", а также и для иных видов сыров - "Российский молодой", "Костромской ИТ", "Пошехонский".
Таким образом, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу, что налоговым органом в ходе проведения выездной налоговой проверки не исследован в полном объеме технологический процесс изготовления сыров, в результате чего сделан ошибочный вывод о том, что СОМ используется ОАО "Можгасыр" только для выработки сырного продукта "Голландский-Н".
Доводы налогового органа, о том, что СОМ используется ОАО "Можгасыр" только для выработки сырного продукта "Голландский-Н", и что ОАО "Можгасыр" допущено сверхнормативное списание СОМ на производство сырного продукта "Голландский-Н", а также списание СОМ на производство сырного продукта "Голландский-Н" при отсутствии выработки данного продукта, правомерно отклонены судом первой инстанции, как не подтвержденные материалами дела.
2) по п. 1.5 решения - основанием для доначисления налога на прибыль организаций за 2010-2011 г.г. послужили выводы материалов проверки о необоснованном списании обществом в расходы по основному цеху стоимости молока сырого при осуществлении процесса его сепарирования.
Налоговый орган оспаривает выводы суда в части удовлетворения заявленных требований налогоплательщика. При этом в обоснование апелляционной жалобы указывает, что суд первой инстанции не учел, что при сепарировании молока общество неверно применяло норму его расхода при выработке сливок и обрата, что повлекло необоснованное двойное списание в расходы количества молока сырого. При этом действующими нормативными актами предусмотрены пересчеты норм на сливки, в то время как норм расчета молока на обрат не предусмотрено.
Указанные доводы подлежат отклонению по следующим основаниям.
В силу ч. 1 ст. 254 НК РФ к материальным расходам, в частности, относятся затраты налогоплательщика на приобретение сырья и (или) материалов, используемых в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) и (или) образующих их основу либо являющихся необходимым компонентом при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг).
Сумма материальных расходов уменьшается на стоимость возвратных отходов. В целях настоящей главы под возвратными отходами понимаются остатки сырья (материалов), полуфабрикатов, теплоносителей и других видов материальных ресурсов, образовавшиеся в процессе производства товаров (выполнения работ, оказания услуг), частично утратившие потребительские качества исходных ресурсов (химические или физические свойства) и в силу этого используемые с повышенными расходами (пониженным выходом продукции) или не используемые по прямому назначению.
Не относятся к возвратным отходам остатки материально-производственных запасов, которые в соответствии с технологическим процессом передаются в другие подразделения в качестве полноценного сырья (материалов) для производства других видов товаров (работ, услуг), а также попутная (сопряженная) продукция, получаемая в результате осуществления технологического процесса (ч. 6 ст. 254 НК РФ).
Как установлено судом первой инстанции и подтверждается материалами дела, что основным сырьем для ОАО "Можгасыр" являлось приобретенное у сельхозпроизводителей - молоко сырое. Все приобретенное ОАО "Можгасыр" молоко сырое направлялось для переработки в основной цех, где производилось сепарирование молока, пастеризация и нормализация молочных смесей, затем нормализованная смесь направлялась для выработки сыров и кисломолочной продукции, сливки направлялись в маслоцех для производства масла и спредов и в кисломолочный цех для получения питьевых сливок и сметаны.
ОАО "Можгасыр" в основном цехе осуществляется: приемка молока, пастеризация, сепарирование молока-сырья, нормализация смесей; изготовление: мягкого сыра (Адыгейский), полутвердых сыров в ассортименте, сырного продукта "Голландский Н".
- Согласно п. 3 ст. 9 гл. 3 "Технического регламента на молоко и молочную продукцию" утвержденного Федеральным законом от 12.06.2008 N 88-ФЗ: сепарирование - это процесс разделения сырого молока или продуктов переработки молока на две фракции с пониженным и повышенным содержанием жира;
- сливки - это молочный продукт, который произведен из молока и (или) молочных продуктов, представляет собой эмульсию жира и молочной плазмы и массовая доля жира, в котором составляет не менее чем 9%;
- обезжиренное молоко - это молоко с массовой долей жира менее 0,5%, полученное в результате отделения жира от молока.
Поскольку согласно технологии изготовления продукции в процессе сепарирования молока на выходе отсутствует готовая продукция и получаются два равнозначных продукта (сливки и обезжиренное молоко), которые на данном этапе являются полуфабрикатами и используются в качестве полноценного материала (основного сырья) для производства других видов продукции (сливки - для производства масла, обезжиренное молоко - для производства сыра), суд первой инстанции пришел к верному выводу, что ни сливки, ни обезжиренное молоко не являются возвратными отходами.
В связи с изложенным следует сделать вывод, что обезжиренное молоко и сливки являются для налогоплательщика основным сырьем для производства масла и сыра и на основании статьи 254 НК РФ относятся к материальным расходам, которые согласно статье 318 НК РФ, пунктам 16 и 17 Учетной политики на 2010 и 2011 г., для целей налогового учета являются прямыми расходами.
Согласно Положению по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ (утв. Приказом Минфина РФ от 29.07.1998 N 34н) ведение бухгалтерского учета в организации осуществляется на основании учетной политики.
Учетной политикой ОАО "Можгасыр" определено, что производимая Обществом продукция отражается в бухгалтерском учете по фактической себестоимости, то есть, исходя из всех затрат на ее изготовление, но отражение в бухгалтерском и в налоговом учете отдельно каждой технологической операции учетной политикой не предусмотрено.
Учетной политикой (пункт 4.1) определило способ расчета себестоимости основного производства - по выпущенной продукции, то есть списание в производство необходимого количества сырья происходит в зависимости от выпущенной продукции по нормативному методу.
Таким образом приказом об учетной политике обществом предусмотрен метод использования сырья по нормам его расхода в производство, который закреплен в Методических указаниях, разработанных Всесоюзным научно-исследовательским институтом молочной промышленности, утвержденных письмом заместителя Министерства мясной и молочной промышленности СССР от 20.11.1974 г. N 1-10-8412.
Довод налогового органа о том, что технологический процесс сепарирования молока основан на уравнении материального (жирового) баланса, отклоняется, поскольку налогоплательщик применяет иной метод списания сырья в производство - нормативный метод, который соответствует действующему законодательству и утвержден налогоплательщиком в приказе об учетной политике.
Кроме того, судом первой инстанции установлено, что как следует из анализа отчетов для выработки сливок и сыров (расчета жиробаланса по выработанной продукции и полуфабрикатов основного цеха), приведенного заявителем в письменных пояснениях (т. 21 л.д. 12-14), при использовании метода жирового баланса в разрезе каждого производственного отчета возникает очень незначительная (несущественная) разница, которая может быть как положительная, так и отрицательная. Этот момент как раз и подтверждает, что жировой баланс, как метод контроля, имеет ряд существенных недостатков, что разрывы в определении количества жира в ту и другую сторону достигают величины, превышающей норму его потерь. Поэтому результаты жирового баланса не могут быть использованы для контроля производства и не применяются с момента принятия Методических указаний, разработанных Всесоюзным научно-исследовательским институтом молочной промышленности от 20.11.1974 N 1-10-8412.
Все нормы расхода сырья на выработку 1 тонны продукции в ассортименте на предприятии пересчитываются согласно формуле N 12 (для выработки 1 тонны сливок) и формуле N 44 (для перерасчета количества обезжиренного молока в молоко базисной жирности), которые предусмотрены в Методических указаниях 1974 г.
Ссылка инспекции на производственный отчет N 26 от 05.01.2010 г. подлежит отклонению, так как отчет отражает количество сырья, которое списывается в производство для выработки необходимого количества каждого продукта (полуфабриката), в связи с чем двойного списания стоимости сырья в расходы не происходит.
Кроме того, ОАО "Можгасыр" был сделан запрос на кафедру "Технологии молочных продуктов. Товароведение и экспертиза товаров" Восточно-Сибирского государственного университета технологии и управления (Институт пищевой инженерии и биотехнологии) о правомерности применения формул N 12 и 44 и списания молока при выработке обезжиренного молока (обрата), на который получен ответ (письме N 1-34/477 от 31.10.2012), согласно которому Институт пищевой инженерии и биотехнологии подтвердил, что указанные формулы могут быть использованы в расчетах, и списание сырья проведено правильно.
Вывод налогового органа о том, что следует уравнять количество списанного сырья - молока сырого и выход сливок и обрата в отчете основного цеха N 26, основанный на расчетах процесса сепарирования, опровергается вышеприведенным анализом и подтверждает методику расчета ОАО "Можгасыр" при списании сырья в производство нормативным методом.
При указанных обстоятельствах суд первой инстанции правомерно указал, что налоговым органом в ходе проведения выездной налоговой проверки не в полной мере проанализированы производственные процессы переработки молока, в результате которых вырабатывается новая продукция, учет и движение полуфабрикатов и возвратных отходов. Расчеты, произведенные в качестве примера по производственному отчету N 26 от 05.01.2010, не позволяют определить стоимость каждой продукции, поэтому являются не корректными и не могут служить доказательством нарушения ОАО "Можгасыр" налогового законодательства.
При указанных обстоятельствах суд первой инстанции пришел к правомерному выводу о необоснованном доначислении налога на прибыль организаций за 2010-2011 г. по данному эпизоду.
3) по п. 1.6 решения - основанием для доначисления налога на прибыль организаций и НДС послужили выводы акта проверки о необоснованном списании обществом в расходы и налоговые вычеты стоимости приобретенного у ООО "Вега" сыра жирного.
Налоговый орган в апелляционной жалобы указывает, что судом первой инстанции не учтено, что между налогоплательщиком и его контрагентом был создан формальный документооборот с целью получения необоснованной налоговой выгоды, что повлекло неуплату налога на прибыль организаций и НДС. Первичные документы содержат недостоверную информацию, что свидетельствует об отсутствии реальных хозяйственных операций между обществом и ООО "Вега". Вывод суда первой инстанции о подтверждении обществом использования спорного товара в деятельности предприятия опровергается материалами проверки. Обществом не проявлена должная осмотрительность при заключении сделки с ООО "Вега".
Указанные доводы подлежат отклонению по следующим основаниям.
Заявитель в силу глав 21, 25 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) является плательщиком налога на добавленную стоимость, налога на прибыль организаций.
В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты осуществленные налогоплательщиком. В силу пунктов 1 и 2 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.
Согласно п. 1 ст. 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг). Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении им товаров (работ, услуг) после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.
В соответствии со ст. 169 НК РФ документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету, является счет-фактура. При этом сведения, содержащиеся в счете-фактуре, предусмотренные п. 5 ст. 169 НК РФ, должны быть достоверны. Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного п. 5, п. 6 ст. 169 НК РФ, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.
Таким образом, при соблюдении названных требований НК РФ налогоплательщик вправе претендовать на получение налогового вычета при исчислении налога на добавленную стоимость.
В соответствии с п. 1 и п. 3 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды (получения налогового вычета, уменьшения налоговой базы) является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в таких документах, неполны, недостоверны или противоречивы.
Следовательно, налоговые последствия в виде уменьшения налоговой базы правомерны лишь при наличии документов, отвечающих требованиям достоверности и подтверждающих реальные хозяйственные операции.
В пункте 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2007 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налоговой выгоды" разъяснено, что судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, достоверны.
Под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.
При этом налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.
Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).
Документы, предоставляемые налогоплательщиком (счета-фактуры, документы, подтверждающие выполнение работ и услуг и факт принятия к учету) должны не только соответствовать предъявленным НК РФ требованиям, но и достоверно свидетельствовать об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает налоговые последствия.
Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.
Данные первичных документов, составляемых в момент совершения хозяйственной операции, должны соответствовать действительности, в том числе о лицах, осуществивших операции (Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 18.10.2005 N 4047/05).
Обязанность доказывания обоснованности вынесенного решения возложена на налоговые органы (ст. 65 и п. 5 ст. 200 АПК РФ).
Оценив в совокупности, в порядке ст. 71 АПК РФ, представленные доказательства, суд первой инстанции пришел к выводу, что налогоплательщиком правомерно включены в состав расходов при исчислении налога на прибыль организаций спорные затраты и подтверждено право на налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость.
При этом судом первой инстанции приняты во внимание следующие обстоятельства, подтвержденные представленными по делу доказательствами.
Из материалов дела следует, что между ОАО "Можгасыр" (Покупатель) и ООО "Вега" (Поставщик) заключен договор на поставку продукции N 29/07 от 29.07.2010, согласно которому ООО "Вега" обязуется передать ОАО "Можгасыр" товар в количестве, по ценам, в сроки и на условиях, указанных в спецификации. Пунктом 2 договора оговорены условия приемки товара по количеству и качеству продукция должна соответствовать ТУ и сопровождаться документами: ветеринарным удостоверением, ветеринарным свидетельством, товарная накладной и счет-фактурой.
Согласно спецификации N 1 от 29.07.2010 к договору на поставку продукции N 29/07 от 29.07.2010 продавец обязуется передать покупателю сыр жирный (влажность не более 54%) в количестве 30 000 кг по цене 98 руб. в т.ч. НДС. Согласно спецификации N 2 от 21.01.2011 к договору на поставку продукции N 29/07 от 29.07.2010 продавец также обязуется передать покупателю сыр жирный (влажность не более 54%, жирность 43-47%) в количестве 20 000 кг по цене 115,00 руб. в т.ч. НДС.
Из содержания договора следует, что количество и качество поставляемого сыра определяется в момент приемки в присутствии представителя "Поставщика" (п. 2 договора). В случае если "Покупателя" не устраивает качество сыра, "Поставщик" вывозит сыр за свой счет (2.4 договора).
В подтверждение налоговых вычетов заявителем представлены документы, свидетельствующие о совершении хозяйственных операций по приобретению товара: счет-фактура N 32 от 31.01.2011 на сумму 2 585 600 руб., в том числе НДС 235 054 руб. 55 коп., товарная накладная N 32 от 31.01.2011, которые соответствуют установленным требованиям ст. 169 НК РФ и ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете".
Договор на поставку подписан от имени ООО "Вега" Магомедовым М.А., от имени ОАО "Можгасыр" Григорьевым М.А.
Счет-фактура и товарная накладная подписаны от имени ООО "Вега" Шамхаловым Н.А., действующим по доверенности от 05.04.2007.
В счет-фактуре продавцом и грузоотправителем указана организация - ООО "Вега", покупателем и грузополучателем - ОАО "Можгасыр".
Оплату за полученный товар общество произвело в безналичном порядке путем перечисления денежных средств на расчетный счет ООО "Вега", что подтверждается выписками ФКБ "Инвестиционный союз" (ООО) г. Махачкала по операциям на счете организации за 18.02.2011, 07.02.2011 22.02.2011, 25.02.2011, 01.03.2011, 03.03.2011 (т. 5 л.д. 66-79).
Полученный от контрагента товар оприходован обществом и использовался ОАО "Можгасыр" при изготовлении продукции в рамках основной деятельности, что подтверждено представленными в материалы дела документами. Данный факт налоговым органом не опровергнут.
В результате сопоставления сведений, содержащихся в товарной накладной, в счете-фактуре, платежных документах, в выписке банка, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что поставка и оплата товара для ОАО "Можгасыр" от поставщика ООО "Вега" подтверждается.
Из материалов дела следует, что ООО "Вега" зарегистрировано ИФНС N 17 по г. Хасавюрт Республики Дагестан 13.05.2009. Основной вид деятельности организации - производство молочной продукции.
Учредителем организации являлись в период с 13.05.2009 по 28.1.2010 Магомедов М.А., в период с 29.10.2010 - Гаджиев М.А. Руководителем организации является Гаджиев М.А.
Следовательно, ООО "Вега" в проверяемый период было зарегистрировано в качестве юридического лица по адресу: г. Хасавюрт, ул. Щорса, 75, состояло на налоговом учете, относилось к категории налогоплательщиков, представляющих налоговую отчетность. Последняя отчетность представлена организацией за 1 квартал 2011 г.
Таким образом, представленными доказательствами налогоплательщиком подтверждена реальность и экономическая обоснованность, совершенной обществом сделки с ООО "Вега" - приобретение у спорного поставщика товара связано с осуществляемой предпринимательской деятельностью общества по извлечению прибыли, соответствует характеру совершенных между заявителем и данными организациями сделок.
Доводы заявителя апелляционной жалобы о том, что согласно представленным нормам по технологическому процессу на списание в производство сырья "сыр жирный" у общества не имелось необходимости в приобретении сырья у ООО "Вега", так как на остатках имелись сыры собственного производства, отклоняется. Как следует из приведенного налогоплательщиком расчета рентабельности колбасного сыра за февраль - май 2011 года, себестоимость затрат на 1 тонну колбасного сыра, произведенного из приобретенного сыра у ООО "Вега" ниже, чем себестоимость продукции, произведенной из сыра собственного производства. В связи с чем приобретение сыра у стороннего поставщика имело экономическую обоснованность, и направлено на получение прибыли (рентабельность фактически составила 24,95% по сравнению с 0,69% - при использовании собственного сыра).
Довод налогового органа о списании в производство сыра сверх норм на 5 453,530 кг отклоняется, поскольку как следует из пояснений налогоплательщика при производстве плавленого сыра была произведена замена масла на сыр, что соответствует общим требованиям при изготовлении плавленых сыров, установленным в N 78-82 стр. 101 Сборника технологических инструкций по производству плавленых сыров, утвержденных 28.11.2003 г., производственному отчету с приложением Рецептуры, на основании которой был изготовлен сыр конкретного наименования, дневной ведомости с указанием видов сырья и его количества, удостоверениям качества о соответствии выпущенной продукции Техническим условиям (напр., N 6177 от 25.02.2011 г., N 3244 от 01.02.2011 г.).
Довод заявителя жалобы о том, что ООО "Вега" имеет признаки "номинальной" организации, сами по себе не могут свидетельствовать о том, что заявителю указанные обстоятельства были известны.
Довод налогового органа о том, что должностные лица налогоплательщика не подтверждают взаимоотношений с ООО "Вега", опровергается показаниями заместителя директора Шарыпова А.А. Кроме того, из материалов дела следует, что ООО "Вега" в спорный период фактически осуществляло финансово-хозяйственную деятельность, последнюю отчетность по НДС и налогу на прибыль организаций с исчисленными налогами к уплате в бюджет представило за 1 квартал 2011 года, то есть в период фактических взаимоотношений с налогоплательщиком.
Доводы налогового органа о недостоверности писем директора Гаджиева М.А. (руководителя ООО "Вега"), подтвердившего сделку с ОАО "Можгасыр", полученных по адвокатскому запросу адвоката Гизатуллина Е.М., отклоняются, поскольку заявлений о фальсификации доказательств, налоговый орган не заявлял.
Довод налогового органа о подписании документов неуполномоченными лицами отклоняется по следующим основаниям.
В соответствии с пунктом 6 статьи 169 НК РФ счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации.
Согласно определению Конституционного Суда Российской Федерации от 15.02.2005 N 93-О по смыслу статьи 169 НК РФ соответствие счета-фактуры требованиям, установленным пунктами 5 и 6 этой статьи, позволяет определить контрагентов по сделке (ее субъектов), их адреса, объект сделки (товары, работы, услуги), количество (объем) поставляемых (отгруженных) товаров (работ, услуг), цену товара (работ, услуг), а также сумму начисленного налога на добавленную стоимость, уплачиваемую налогоплательщиком и принимаемую им далее к вычету.
Положения статьи 169 НК РФ не предполагают формального подхода при разрешении налоговых споров и не исключают возможности оценки совокупности обстоятельства, имеющих значение для правильного разрешения дела.
Судом первой инстанции установлено и из материалов дела усматривается, что поставщик общества являлся в 1 квартале 2011 года действующим юридическим лицом, зарегистрированным в предусмотренном законом порядке.
Судом обоснованно не принят во внимание довод налогового органа относительно подписания документов (в том числе счетов-фактур) не уполномоченным лицом, поскольку это не опровергает реальность совершенной и исполненной сделки. Подписание документов неустановленным лицом не влечет в рассматриваемом споре безусловную недействительность сделки и не исключает реальность ее исполнения.
Постановлением Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 20.04.2010 N 18162/09 определена правовая позиция, согласно которой в случае реальности хозяйственных операций вывод о недостоверности (противоречивости) счетов-фактур, подписанных не лицами, значащимися в учредительных документах поставщиков в качестве руководителей этих организаций, не может самостоятельно, в отсутствие иных фактов и обстоятельств, рассматриваться в качестве основания для признания налоговой выгоды необоснованной.
В соответствии со статьей 71 АПК РФ арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств. Арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности. Доказательство признается арбитражным судом достоверным, если в результате его проверки и исследования выясняется, что содержащиеся в нем сведения соответствуют действительности. Каждое доказательство подлежит оценке арбитражным судом наряду с другими доказательствами.
Оценив представленные в материалы дела доказательства в совокупности, суд первой инстанции пришли к правильному выводу, что налоговый орган в ходе проверки не установил обстоятельств, позволяющих усомниться в добросовестности заявителя.
В пункте 10 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 указано, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом.
Довод налогового органа о недобросовестности Общества и получении им необоснованной налоговой выгоды правомерно не принят судом первой инстанции, поскольку инспекцией в материалы дела не представлены доказательства совершения заявителем и его контрагентом согласованных умышленных действий, лишенных экономического содержания и направленных на искусственное, без реальной хозяйственной цели, создание условий для уменьшения налогообложения.
Действующее законодательство не предусматривает возложение на налогоплательщика неблагоприятных последствий действий контрагентов, право на налоговый вычет не поставлено в зависимость от результатов хозяйственной деятельности поставщиков товаров (работ, услуг) при осуществлении ими хозяйственных операций.
Довод налогового органа об отсутствии ветеринарного свидетельства N 0035721 от 26.01.2011, судом первой инстанции обоснованно отклонен, поскольку отсутствие данного документа не свидетельствует об отсутствии реальности сделки и не лишает налогоплательщика права на вычеты по НДС и списание в расходы произведенных затрат.
Таким образом, налоговым органом в ходе проверки не было получено достаточных доказательств, свидетельствующих о том, что заявитель неправомерно уменьшил налоговую базу по налогу на прибыль на сумму расходов с вышеуказанным поставщиком, а также неправомерно применил налоговый вычет.
При указанных обстоятельствах суд первой инстанции пришел к правомерному выводу о необоснованном доначислении налоговым органом НДС и налога на прибыль организаций по данному эпизоду.
4) по п. 1.4 решения - основанием для доначисления налога на прибыль организаций за 2010-2011 г. послужили выводы акта проверки о неправомерном списании в расходы стоимости растительного жира по маслоцеху при выработке спреда сливочно-растительного "Крестьянского".
Общество, в апелляционной жалобе оспаривает выводы суда по данному эпизоду. В обоснование жалобы указывает, что повышенный расход масложировой продукции (жир "Союз 52L") был обусловлен объективными причинами технологического процесса, а именно поломкой оборудования. Ни налоговый орган, ни суд первой инстанции не опровергают тот факт, что повышенный расход сырья является технологическими потерями, которые согласно пункту 7 статьи 254 НК РФ приравниваются к материальным расходам для целей налогообложения. Кроме того, налоговый орган и суд первой инстанции не ставят под сомнение факт приобретения обществом жира в заявленных количествах.
Указанные доводы подлежат отклонению по следующим основаниям.
- Согласно п. 7 ст. 254 НК РФ к материальным расходам для целей налогообложения приравниваются, в том числе потери от недостачи и (или) порчи при хранении и транспортировке материально-производственных запасов в пределах норм естественной убыли, утвержденных в порядке, установленном Правительством Российской Федерации; технологические потери при производстве и (или) транспортировке. Технологическими потерями признаются потери при производстве и (или) транспортировке товаров (работ, услуг), обусловленные технологическими особенностями производственного цикла и (или) процесса транспортировки, а также физико-химическими характеристиками применяемого сырья;
- Нормируемые потери - это потери, образующиеся в результате усушки, утруски, раскрошки, разлива, то есть так называемая естественная убыль товаров: уменьшение веса или объема товаров происходит вследствие изменения их физико-химических качеств.
Ненормируемые потери - это потери от боя, брака и порчи товаров, а также потери по недостачам, растратам и хищениям. Данные потери образуются вследствие уменьшения массы товаров сверх норм естественной убыли, понижения качества по сравнению со стандартами, веса и объема товаров, а также их порчи из-за неправильных условий хранения, халатности должностных лиц. К сверхнормативным относятся и потери вследствие стихийных бедствий, а именно: не компенсируемых убытков от пожаров, наводнений, всякого рода аварий, убытков от хищений, виновники которых по решению суда не установлены.
Товарные потери выявляются путем проверки наличия товаров путем инвентаризации. Выявленные отклонения в соответствии с Приказом Минфина Российской Федерации от 29 июля 1998 года N 34н "Об утверждении Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации" и Законом N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" должны регулироваться следующим образом:
- - убыль ценностей в пределах норм, утвержденных в законодательном порядке, списывается по распоряжению руководителя организации на издержки обращения предприятия;
- - потери сверх норм естественной убыли относятся на виновных лиц.
В соответствии с п. 1. ст. 272 НК РФ расходы, принимаемые для целей налогообложения, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений статей 318-320 НК.
В соответствии с п. 1. ст. 272 НК РФ датой осуществления материальных расходов признается дата передачи в производство сырья и материалов - в части сырья и материалов, приходящихся на произведенные товары (работы, услуги).
Судом первой инстанции установлено и следует из материалов дела, ОАО "Можгасыр" списание материальных расходов в маслоцехе при производстве спредов производится на основании рецептур на производство спреда методом преобразования высокожирных сливок на 1000 кг без учета потерь.
В соответствии с п. 4 ст. 4 гл. 1 "Технического регламента на молоко и молочную продукцию" утвержденного Федеральным законом от 12.06.2008 N 88-ФЗ спред - это молочный составной продукт, пищевой продукт, произведенный из молока и (или) молочных продуктов без добавления или с добавлением побочных продуктов переработки молока и немолочных компонентов, которые добавляются не в целях замены составных частей молока. При этом в этом готовом продукте составных частей молока должно быть более чем 50%.
- В соответствии с разделом 2 "Характеристика сырья" Технологической инструкции по производству спредов по ТУ 9148010-13870642-2004, утвержденной директором Центрального научно-исследовательского института современных жировых технологий" при производстве спредов ОАО "Можгасыр" использует масложировую продукцию под торговой маркой "Союз" на основе смеси растительных масел по ТУ 9142-027-13870642 в ассортименте, в том числе заменители молочного жира с массовой долей жира 99,7-99,9%;
- Расход жира на выработку одной тонны продукта осуществляется в соответствии с рецептурой для производства и составляет для: спреда сливочно-растительного "Крестьянского" с массовой долей жира 72,5% - 364 кг; спреда сливочно-растительного "Крестьянского" шоколадного с массовой долей жира 50% - 260 кг.
В случае списания жира больше указанной нормы приведет к изменениям физико-химических показателей готовой продукции - спредов.
В ходе проверки установлено, что движение жира растительного на выработку спредов отражено в регистрах бухгалтерского учета (оборотно-сальдовая ведомость, анализ счета по счету N 10 "Материалы и сырье", по счету N 20 "Основное производство"), в ежемесячных материальных отчетах по маслоцеху, в требованиях накладных на внутреннее перемещение, в регистрах налогового учета "Прямые материальные расходы по маслоцеху".
В регистре налогового учета "Прямые расходы за 2010 г. по маслоцеху" отражена сумма прямых расходов в размере 46 312 136, 00 руб.
В налоговом учете в регистре "Прямые материальные расходы" отражены затраты на жир растительный на основании требований накладных на внутреннее перемещение.
При анализе регистров бухгалтерского учета за 2010 г. установлено, что ОАО "Можгасыр" неверно применяет норму расхода масложировой продукции "СОЮЗ 52L" при выработке спредов в октябре, ноябре и декабре в количестве 2 420.960 кг, 2 536.000 кг и 1 508.760 кг.
В ходе проверки установлено, что в октябре, ноябре и декабре 2010 г. для выработки спредов в количестве 6 465.720 кг требуется израсходовать жир "Союз 52L" по рецептуре в количестве 2 061.185 кг, тогда как фактический расход жира по бухгалтерским и налоговым регистрам составил 54 130.170 кг.
За 4 квартал 2010 г. фактическое списание жира растительного на 40460,485 кг больше, чем необходимо по рецептуре или в 26,3 раз превышает расход жира растительного по сравнению с необходимым количеством.
Таким образом, обоснованность списания при выработке спредов завышенного расхода масложировой продукции "СОЮЗ 52L", налогоплательщиком не подтверждена.
Довод налогоплательщика о том, что при производстве спредов используется масложировая смесь растительных масел и соответственно в результате более низкого содержания жира в исходном сырье ОАО "Можгасыр" вынуждено использовать большее количество сырья, правомерно отклонен судом первой инстанции, поскольку в ходе проверки налоговым органом для сравнения по количественной закладке жира на фактически выработанный спред в 4 кв. 2010 г. произведен расчет по рецептуре утвержденной Технологической инструкцией по производству спредов (ТУ 9148010-19 13870642-2004") расхода растительного жира с более низким содержанием жира (среднее содержание жира - 93,5%).
По результатам произведенных расчетов получены следующие данные: по рецептуре на выработку спредов при содержании жира в растительном жире равной 99,7% должно быть использовано 2309,1 кг жира растительного; при содержании жира 93,5% должно быть использовано 2462,22 кг жира растительного. Следовательно, разница составила всего 153,12 кг, т.е. значительного расхода жира растительного, при более низком содержании жира, в нем на фактическую выработку спредов в 4 кв. 2010 г. не должно быть.
Довод заявителя о том, что в результате поломки датчика температуры, который показывает температуру плавления жира, увеличился расход исходного сырья (жира растительного) при производстве спредов, судом был исследован и обоснованно отклонен.
Суд первой инстанции установил, что согласно п. 4.2. Технологической инструкции по производству спредов по ТУ 9148-010-13870642-2004 расход сырья и основных материалов на выработку 1 тонны спреда учитывается в соответствии с фактическими потерями, но не выше действующих норм расхода и предельно допустимых потерь сырья и жира, устанавливаемых на предприятии.
Согласно п. 5.5.4 вышеуказанной инструкции закладку компонентов для выработки определенного наименования спреда производят по рецептуре. В резервуар с термостатирующей рубашкой и мешалкой вносят расчетное количество компонентов.
При этом, температура воды, подаваемая в рубашку резервуара, влияет только на процесс плавления жира (физическая величина-пластичность, вязкость жира), а не на количество используемого жира растительного, так как закладка компонентов для выработки спредов осуществляется по рецептуре в соответствии с вышеуказанной инструкцией.
При сопоставлении актов на списание сырья и материалов в основном цехе (в актах указано фактическое использование жира) с регистрами бухгалтерского и налогового учета судом первой инстанции выявлены расхождения.
Так, например: за октябрь 2010 г. по акту на списание жира списано на производство спреда в количестве 305,48 кг, в регистрах налогового и бухгалтерского учета отражено расход жира в количестве 13 805,48 кг.; за ноябрь 2010 г. по акту на списание жира списано на производство спреда в количестве 305,48 кг, в регистрах налогового и бухгалтерского учета отражено расход жира в количестве 10 829,00 кг.
Налоговый орган при расчете жира на выработку спреда учитывал расход жира по рецептуре на основании вышеуказанной инструкции.
Таким образом, ОАО "Можгасыр" списание жира в 4 кв. 2010 г. осуществляло не по факту использования жира (т.е. по акту на списание материалов) и не по рецептуре на выработку спредов. Следовательно, количество списания жира по бухгалтерскому и налоговому учету не подтверждается актами на списание материалов по маслоцеху.
В соответствии с актом на списание материалов по маслоцеху от 31.12.2010, бухгалтерскими и налоговыми регистрами в декабре 2010 г. списано жира в количестве 17 887,19 кг, в то же время выработка спреда согласно производственных отчетов за декабрь 2010 г. составила 1 508,76 кг, жира по рецептуре необходимого для выработки данного количества спреда 506,662 кг.
Довод заявителя жалобы о поломке оборудования, был верно отклонен судом первой инстанции, поскольку заявителем представлены только служебная записка от 12.10.2010 и акт замера температуры плавления жира на блоке подготовки горячей воды для производства спредов от 27.12.2010 (т. 3 л.д. 114, 115). Иных доказательств налогоплательщиком не представлено. Тогда как в результате неправильного показания прибора увеличился бы расход исходного сырья (жира растительного), а также и других иных ингредиентов (ванилин, какао порошок, эмульгатор, сахарный песок и т.д.) используемых при производстве спредов, поскольку закладка всех вышеуказанного сырья производится одновременно в резервуар с термостатирующей рубашкой и мешалкой.
Однако при анализе актов на списание установлено, что иные ингредиенты (ванилин, какао порошок, эмульгатор, сахарный песок и т.д.) списаны только на фактическую выработку спредов в 4 кв. 2010 г. т.е. в соответствии с рецептурой.
Из анализа товарной накладной N 1743 от 27.09.2010, приходного ордера N 20945 от 27.09.2010 года установлено, что спорное оборудование - температурный датчик был приобретен в сентябре 2010 года у ООО ТПФ "Приборы контроля", в то время как замена температурного датчика произведена только в декабре 2010 года.
Согласно представленной заявителем дефектной ведомости N 72/2010 от 27.12.2010 температурный датчик неправильно показывал температуру и необходима его замена именно на ванне сливок. Согласно представленному акту на списание материалов и запасных частей от 31.12.2010, установлено, что произведен ремонт датчика температуры на ванне сливок в маслоцехе.
В ходе проверки налоговым органом проведен осмотр территории (протокол от 26.06.2012), в ходе которого установлено, что в маслоцехе ОАО "Можгасыр" имеются ванны для высокожирных сливок в количестве 3 штук, ванна для спреда 300 литров (т. 21 л.д. 90-95).
Таким образом, из представленных документов следует, что замена датчика температуры производилась на ванне сливок, в то время как по утверждению заявителя датчик температуры сломался на ванне спредов, что привело к сверхнормативному списанию жира в спорный период при изготовлении спреда.
Однако, проанализировав представленные заявителем документы по замене датчика температуры, установлено, что на ванне спредов замена датчика температуры не производилась. Тем самым судом первой инстанции правомерно отклонен довод заявителя о том, что сверхнормативно списание жира произошло в виду неисправности датчика температуры.
Ссылка заявителя на п. 5.5. технологической инструкции, которой руководствуется общество и производит плавление растительного жира отдельно от жиров с молочными сливками и другими компонентами, также отклонен судом, поскольку из доводов заявителя не ясно в каком из резервуаров происходит смешивание с дополнительными компонентами, согласно рецептуре при производстве спреда, поскольку в маслоцехе отсутствуют нормализационно-расходный резервуар согласно технической схеме. Кроме того, из доводов заявителя не представляется возможным определить каким образом и в какой из емкостей происходит получение растительных сливок при производстве спреда, так как в растительные сливки кроме растительного жира входит молоко цельное или обезжиренное и эмульгатор.
Кроме того, согласно п. 8 изменений N 2 к технологической инструкции по производству спредов по ТУ9148-010-13870642-2004, утвержденной 25.06.2001, введенной в действие 02.11.2005, используемых заявителем при производстве спредов, добавочные компоненты (краситель, эмульгатор, ароматизатор, антиокислитель) добавляют непосредственно в расплавленный жир, который в емкости с термостатируемой рубашкой доводят до температуры 45-60 С. Таким образом довод заявителя о том, что иные компоненты смешиваются в другом месте, а не в ванне плавления спреда, не нашел своего обоснования. Анализ расхода иных компонентов спреда показал отсутствие их сверхнормативного списания, что опровергает довод заявителя о поломке оборудования.
Таким образом, документы, подтверждающие повышенный расход растительного жира при выработке спредов, в связи с неисправностью оборудования и обосновывающие величину, в пределах которой фактически сложившиеся технологические потери и учитываются в целях налогообложения прибыли, налогоплательщиком не представлены.
С учетом изложенного суд первой инстанции правомерно отказал обществу в удовлетворении заявленных требований по данному эпизоду.
Таким образом оснований для удовлетворения апелляционных жалоб не имеется.
Решение суда первой инстанции является законным и обоснованным, принято в соответствии с нормами материального и процессуального права. Оснований для его отмены (изменения) в соответствии со ст. 270 АПК РФ, судом апелляционной инстанции не установлено.
Судебные расходы по апелляционным жалобам относятся на заявителей апелляционных жалоб. Налоговый орган от уплаты государственной пошлины освобожден.
На основании изложенного и руководствуясь статьями 176, 258, 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд
постановил:
Решение Арбитражного суда Удмуртской Республики от 30 сентября 2013 года по делу N А71-1824/2013 оставить без изменения, апелляционные жалобы - без удовлетворения.
Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия через Арбитражный суд Удмуртской Республики.
Председательствующий
Н.М.САВЕЛЬЕВА
Судьи
И.В.БОРЗЕНКОВА
Г.Н.ГУЛЯКОВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)