Судебные решения, арбитраж
Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 03.02.2014
Постановление изготовлено в полном объеме 07.02.2014
Двадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего судьи Стахановой В.Н., судей Еремичевой Н.В. и Заикиной Н.В., при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Глухаревой Е.А., при участии от заинтересованного лица - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Брянской области (г. Брянск, ИНН 3253000014, ОГРН 1043257500000) - Власенко В.Н. (доверенность от 19.12.2013), Молодьковой С.А. (доверенность от 31.10.2013), в отсутствие заявителя - открытого акционерного общества "Унечская ПМК-226" (г. Брянск, ИНН 3231001769, ОГРН 1023201041160), извещенного надлежащим образом о времени и месте судебного разбирательства, рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Брянской области на решение Арбитражного суда Брянской области от 23.10.2013 по делу N А09-6646/2012 (судья Пулькис Т.М.),
установил:
следующее.
Открытое акционерное общество "Унечское ПМК-226" (далее - заявитель, общество) обратилось в Арбитражный суд Брянской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Брянской области (далее - заинтересованное лицо, налоговый орган, инспекция) от 22.05.2012 N 19 в части доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 575 266 рублей, пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 171 760 рублей 64 копеек, доначисления налога на прибыль в сумме 653 788 рублей, штрафа за неуплату налога на добавленную стоимость в размере 29 616 рублей, штрафа за неуплату налога на прибыль в размере 56 332 рублей.
Решением Арбитражного суда Брянской области от 23.10.2013 заявленные обществом требования удовлетворены частично. Решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Брянской области от 22.05.2012 N 19 признано недействительным в части доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 65 718 рублей, пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 19 621 рубля 82 копеек, доначисления налога на прибыль в размере 653 788 рублей, штрафа по налогу на прибыль в размере 56 332 рублей. В удовлетворении остальной части заявленных обществом требований отказано.
При этом суд первой инстанции исходил из того, что понесенные обществом затраты по контрагенту ООО "СтройГрад" экономически оправданы, поскольку связаны с деятельностью налогоплательщика по извлечению прибыли и документально подтверждены представленными в материалы дела доказательствами, а также из отсутствия признаков недобросовестности заявителя.
Вместе с тем суд первой инстанции указал на отсутствие должной осмотрительности налогоплательщика при выборе контрагентов ООО "Унечская ПМК-226", ООО "Мосстрой", ООО "Альфа-системстрой", ООО "СтройБилдинг", ООО "Бэст Стар", ООО "Энергосервис", ООО "Арконт", поскольку в материалах дела отсутствуют бесспорные доказательства исполнения субподрядных работ указанными контрагентами, что свидетельствует о создании формального документооборота, направленного на получение необоснованной налоговой выгоды по налогу на добавленную стоимость, в связи с чем счел обоснованным начисление налогоплательщику оспариваемым решением от 22.05.2012 N 19 налога на добавленную стоимость в сумме 509 548 рублей, пени в сумме 152 138 рублей 82 копеек, применения штрафных санкций по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 29 616 рублей (уменьшенных по статьям 112, 114 Налогового кодекса Российской Федерации).
При этом суд указал, что материалами дела подтвержден и не оспорен налоговым органом факт осуществления надлежащим образом (по объему) подрядных работ генеральным подрядчиком ОАО "Унечская ПМК-226", наличие результата (объектов строительства и капремонта), их приемка заказчиками - УВД по Брянской области, МОУ "Средняя школа N 2 г. Унеча", МОУ ДОД ДЮСШ "Электрон" и ООО МПКЦ "ТВМ", а следовательно, и расходов общества как в отношении производства работ, так и по приобретению строительных материалов, в связи с чем счел необоснованным доначисление налога на прибыль в сумме 566 164 рублей, штрафа в размере 56 332 рублей.
Налоговый орган обратился с апелляционной жалобой, в которой просит решение Арбитражного суда Брянской области от 23.10.2013 отменить и принять новый судебный акт, отказав обществу в удовлетворении заявленных требований о признании недействительным решения инспекции от 22.05.2012 N 19 в части доначисления налога на добавленную стоимость в размере 65 718 рублей, пени по налогу на добавленную стоимость в размере 19 621 рубля 82 копеек, налога на прибыль в сумме 653 788 рублей, штрафа по налогу на прибыль в размере 56 332 рублей.
При этом налоговый орган ссылается на то, что доказательства, имеющиеся в материалах дела, свидетельствуют о недостоверности информации, содержащейся в представленных заявителем первичных документах, которые в свою очередь не подтверждают реальность хозяйственных операций по приобретению товаров, работ, услуг у спорных контрагентов, поскольку, по мнению инспекции, ООО "Унечская ПМК-226", ООО "Мосстрой", ООО "Альфа-системстрой", ООО "СтройБилдинг", ООО "Бэст Стар", ООО "Энергосервис", ООО "Арконт" не выполняли спорные субподрядные работы, так как у указанных контрагентов отсутствовал объем материальных ресурсов, экономически необходимых для выполнения работ, управленческий и технический персонал, основные и транспортные средства. Фактическим исполнителем работ являлось ОАО "Унечская ПМК-226", поскольку обладало достаточным количеством технического персонала и соответствующей материально-технической базой. Данные обстоятельства свидетельствуют о создании формального документооборота, направленного на включение в состав расходов при исчислении налога на прибыль организаций, затрат, связанных с выполнением строительных работ.
Вместе с тем налоговый орган обращает внимание на то, что договоры подряда между ОАО "Унечская ПМК-226" и ООО "СтройГрад", ООО "Унечская ПМК-226"; а также ООО "Унечская ПМК-226" и ООО "Мосстрой", ООО "Арконт", ООО "СтройБилдинг", ОАО "Альфа-Системстрой", ООО "Энергосервис", ООО "Бэст Стар" совершены без намерения создать соответствующие им правовые последствия, являются мнимыми сделками, оформленными с целью получения необоснованной налоговой выгоды, в виде завышения расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, введение в заблуждение относительно характера возникших между сторонами правоотношений.
Кроме того, инспекция указывает на взаимозависимость ОАО "Унечская ПМК-226" и ООО "Унечская ПМК-226", а также несогласие с выводом суда первой инстанции о необходимости применения инспекцией расчетного метода для определения реального размера налоговых обязательств.
Общество представило отзыв на апелляционную жалобу, в котором, опровергая ее доводы, просит решение суда первой инстанции оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения, ссылаясь на то, что налоговый орган не опровергнул факт выполнения работ спорными субподрядными организациями ни в ходе проведения проверки, ни в суде первой инстанции.
При этом заявитель отмечает, что в спорной период времени само общество не обладало достаточным количеством технического персонала и соответствующей материально-технической базой, в связи с чем не имело возможности выполнить строительные и отделочные работы на спорных объектах, что подтверждается пояснительными записками к годовым отчетам за 2007-2010 годы.
Кроме того, заявитель указывает на то, что представленные в ходе проверки первичные документы соответствуют требованиям законодательства, содержат необходимы реквизиты, не содержат противоречий, расчеты с субподрядными организациями произведены в безналичном порядке, указанные спорные контрагенты зарегистрированы в установленном законом порядке.
В порядке статьи 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в судебном заседании 27.01.2014 объявлен перерыв до 03.02.2014.
Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены апелляционной инстанцией в порядке статей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Изучив материалы дела, выслушав пояснения представителей инспекции, исследовав и оценив имеющиеся в деле доказательства, обсудив доводы жалобы и отзывов на нее, суд апелляционной инстанции считает, что решение суда первой инстанции подлежит частичной отмене.
Как усматривается из материалов дела, на основании решения руководителя инспекции от 04.07.2011 N 19 налоговый орган провел выездную налоговую проверку общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов, в частности, налога на прибыль, налога на добавленную стоимость (далее - НДС) за период с 01.01.2008 по 31.12.2010.
Выявленные инспекцией в ходе проверки нарушения зафиксированы в акте выездной налоговой проверки от 27.02.2012 N 19.
По результатам рассмотрения материалов проверки и представленных обществом возражений инспекция приняла решение от 22.05.2012 N 19 о привлечении общества к налоговой ответственности, которым налогоплательщику, в числе прочих, доначислены налог на добавленную стоимость за 2008-2009 годы в сумме 575 266 рублей, пени по НДС в сумме 171 760 рублей 64 копеек, штраф за неуплату НДС по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 29 616 рублей, налог на прибыль за 2008-2009 годы в сумме 653 788 рублей, штраф за неуплату налога на прибыль по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 56 332 рублей.
На основании статей 101, 101.2 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик обратился в Управление Федеральной налоговой службы по Брянской области с апелляционной жалобой на указанное решение инспекции.
Решением управления от 26.06.2012 обжалуемое решение инспекции оставлено без изменения.
Не согласившись с решением налогового органа от 22.05.2012 N 19 в части доначисления НДС за 2008-2009 годы в сумме 575 266 рублей, пеней по НДС в сумме 171 760 рублей 64 копеек, штрафа за неуплату НДС по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 29 616 рублей, налога на прибыль за 2008-2009 годы в сумме 653 788 рублей, штрафа за неуплату налога на прибыль по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 56 332 рублей, общество обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.
Рассматривая дело по существу и удовлетворяя заявленные обществом требования об отмене решения налогового органа от 22.05.2012 в части доначисления НДС в сумме 65 718 рублей, пеней по НДС в сумме 19 621 рублей 82 копеек, а также налога на прибыль в сумме 87 624 рублей, суд первой инстанции правомерно исходил из следующего.
Согласно части 1 статьи 246 Налогового кодекса Российской Федерации российские организации признаются налогоплательщиками налога на прибыль организаций.
В соответствии с часть 1 статьи 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом обложения налогом на прибыль являются доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.
Согласно пункту 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Налогового кодекса Российской Федерации).
Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статье 265 Налогового кодекса Российской Федерации, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.
При этом положениями Налогового кодекса Российской Федерации понятие "первичные учетные документы" не установлено, в связи с чем в силу пункта 1 статьи 11 Налогового кодекса Российской Федерации их следует определять в соответствии с законодательством о бухгалтерском учете.
Статьей 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (действующего в период спорных отношений) (далее - Закон N 129-ФЗ) предусмотрено, что все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать обязательные реквизиты, перечисленные в данной статье.
Пунктом 2 статьи 9 Закона N 129-ФЗ определено, что первичные документы должны содержать полную информацию о совершенной хозяйственной операции, быть носителями достоверных сведений о ней и ее участниках.
Таким образом, условием для включения понесенных затрат в состав расходов является возможность на основании имеющихся документов сделать однозначный вывод о том, что расходы на приобретение товаров (работ, услуг) фактически осуществлены. При этом должны приниматься во внимание доказательства, представленные налогоплательщиком в подтверждение факта и размера этих затрат, которые подлежат правовой оценке в совокупности.
Следовательно, в данном случае судом должна быть оценена реальность понесенных налогоплательщиком затрат, а также наличие у налогоплательщика подтверждающих затраты первичных документов, оформленных в установленном порядке.
Согласно пункту 1 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Налогового кодекса Российской Федерации, на установленные статьей 171 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые вычеты.
Из пункта 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для свободного обращения, временного ввоза и переработки вне таможенной территории, в отношении товаров (работ, услуг), которые приобретены для перепродажи или для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации (за исключением товаров, предусмотренных пунктами 2 и 6 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации).
В силу положений пункта 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации.
Вычетам подлежат только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных статьей 172 Налогового кодекса Российской Федерации, и при наличии соответствующих первичных документов.
Таким образом, из приведенных норм Кодекса следует, что условиями вычета по НДС по товарам (работам, услугам) являются факты приобретения товаров (работ, услуг); принятие приобретенных товаров (работ, услуг) на учет (оприходование); наличие у покупателя надлежаще оформленного счета-фактуры, выписанного поставщиком товаров (работ, услуг) с указанием суммы НДС.
Одновременное соблюдение налогоплательщиком названных условий является необходимым и достаточным для предоставления ему права уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Налогового кодекса Российской Федерации, на установленные статьей 171 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые вычеты.
Из содержания пункта 1 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном главой 21 Кодекса.
В пункте 5 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации приведен перечень обязательных реквизитов, которые должны быть указаны в счетах-фактурах, выставленных налогоплательщику продавцом товаров (работ, услуг).
Пунктом 6 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации.
В силу пункта 2 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 статьи 169 Кодекса, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.
Обязанность по составлению счетов-фактур, служащих основанием для применения налогового вычета налогоплательщиком - покупателем товаров (работ, услуг), и отражению в них сведений, установленных статьей 169 Кодекса, возлагается на продавца.
Таким образом, условием для включения понесенных затрат в состав расходов является возможность на основании имеющихся документов сделать однозначный вывод о том, что расходы на приобретение товаров (работ, услуг) фактически осуществлены.
При отсутствии доказательств несовершения хозяйственных операций, в связи с которыми заявлено право на налоговый вычет, вывод о том, что налогоплательщик знал либо должен был знать о недостоверности (противоречивости) сведений, может быть сделан судом в результате оценки в совокупности обстоятельств, связанных с заключением и исполнением договора (в том числе с основаниями, по которым налогоплательщиком был выбран соответствующий контрагент), а также иных обстоятельств, указанных в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды".
О необоснованности налоговой выгоды могут свидетельствовать, в частности, подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии таких обстоятельств, как невозможность реального осуществления налогоплательщиком хозяйственных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг, совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком, учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности.
В постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиками налоговой выгоды" отмечено, что судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, достоверны.
Постановлением Госкомстата России от 11.11.1999 N 100 утвержден перечень унифицированных форм первичной учетной документации по учету работ в капитальном строительстве и ремонтно-строительных работ, к числу которых относится форма N КС-2 "Акт о приемке выполненных работ", применяемая для приемки заказчиком выполненных подрядных строительно-монтажных работ производственного, жилищного, гражданского и других назначений.
Для расчетов с заказчиком за выполненные работы применяется унифицированная форма N КС-3 "Справка о стоимости выполненных работ и затрат".
Согласно альбому унифицированных форм первичной учетной документации справка о стоимости выполненных работ (форма N КС-3) применяется для расчетов с заказчиком за выполненные работы и составляется в необходимом количестве экземпляров. Один экземпляр - для подрядчика, второй - для заказчика (застройщика, генподрядчика). Справка по форме N КС-3 составляется на выполненные в отчетном периоде строительные и монтажные работы, работы по капитальному ремонту зданий и сооружений, другие подрядные работы и представляется субподрядчиком генподрядчику, генподрядчиком заказчику (застройщику).
Как усматривается из решения инспекции от 22.05.2012 N 19, что основанием для доначисления обществу НДС в сумме 65 718 рублей, пеней по НДС в сумме 19 621 рублей 82 копеек, а также налога на прибыль в сумме 87 624 рублей послужил вывод налогового органа о завышении обществом расходов в 1 квартале 2008 года, уменьшающих сумму доходов, на сумму затрат, связанных с оплатой обществом работ в адрес ООО "СтройГрад".
В обоснование указанных доначислений инспекция ссылается на невозможность осуществления ООО "СтройГрад" строительных работ в связи с отсутствием у контрагента собственных или арендованных основных средств, транспорта, персонала, а также недостоверность и противоречивость сведений первичных документов общества по финансово-хозяйственным операциям со спорным контрагентом, в связи с недостоверностью подписи директора ООО "СтройГрад" Романова В.А. на первичных документах, подтвержденной заключением эксперта.
Как установлено судом, в проверяемый период ОАО "Унечское ПМК-226" в качестве генерального подрядчика осуществляло деятельность по строительству зданий и сооружений, производству общестроительных работ с привлечением субподрядчиков.
В рамках исполнения договора подряда от 21.05.2003 N 16 (с дополнительными соглашениями) на выполнение работ по строительству пристройки к школе N 1 г. Унеча со сроком ввода 2008 год, заключенного заявителем с МКУП "Службы по капитальному строительству и ремонту объектов Унечского района", ОАО "Унечская ПМК-226" заключило договор субподряда от 01.09.2007 N 19а с ООО "СтройГрад" на выполнение работ по облицовке мрамором ступеней со сроком проведения работ с сентября 2007 года по октябрь 2008 года.
В подтверждение реальности финансово-хозяйственных операций с ООО "СтройГрад" общество представило в ходе проверки в налоговый орган и в материалы дела следующие документы: акт приемки выполненных работ, подписанный в марте 2008 года, справку о стоимости выполненных работ и затрат.
Кроме того, на оплату работ ООО "СтройГрад" выставило в адрес общества счет-фактуру от 29.03.2008 N 37 на сумму 430 820 рублей (НДС - 65 718 рублей).
Все хозяйственные операции с указанным контрагентом отражены обществом в его налоговой и бухгалтерской отчетности. Данное обстоятельство налоговый орган не оспаривает.
Судом установлено, что в выставленном ООО "СтройГрад" в адрес общества счете-фактуре указан адрес государственной регистрации контрагента, что позволяет его идентифицировать, а также объект сделки, ее количественное и суммовое выражение, сумма НДС выделена отдельной строкой.
Как следует из материалов дела, подрядные работы по облицовке ступеней мрамором в МОУ СОШ N 1 в г. Унеча фактически выполнены в объеме, предусмотренном первичными документами, приняты заказчиком строительства пристройки - МКУП "Служба по капитальному строительству и ремонтов объектов Унечского района", сданы в эксплуатацию.
Указанное обстоятельство подтверждено МОУ СОШ N 1 в г. Унеча и не оспаривается инспекцией.
При этом у заявителя отсутствовала информация, позволяющая усомниться в деловой репутации указанных контрагентов.
Суд установил, что на момент совершения заключения договора от 01.09.2007 N 19а ООО "СтройГрад" зарегистрировано в установленном порядке в ЕГРЮЛ и состояло на налоговом учете.
При этом включение хозяйственного общества в единый государственный реестр юридических лиц публично подтверждает реальность существования и правоспособность такого участника гражданского оборота, в том числе и его исполнительного органа, а следовательно, право данной организации заключать сделки, иметь определенные законом права и нести обязанности.
Заключая договор субподряда с указанным лицом без участия посредников в сделке (цепочки иных субподрядчиков), ОАО "Унечская ПМК-226" удостоверилось в его правоспособности и получило от своего контрагента свидетельства, подтверждающие вышеуказанные обстоятельства.
Кроме того, Федеральное агентство по строительству и жилищно-коммунальному хозяйству 13.09.2007 выдало ООО "СтройГрад" лицензию N ГС-1-99-02-27-0-7705798751-059855-1 на осуществление строительства зданий и сооружений 1 и 2 уровней, копия которой также получена заявителем.
Свидетель Стремоухов И.А., осуществлявший технический надзор строительных работ пристройке к школе, при допросе подтвердил выполнение работ по облицовке мраморных ступеней силами субподрядчика, привлеченного открытым акционерным обществом "Унечская ПМК-226", что подтверждается протоколом допроса от 11.04.2012 N 491.
Как установлено судом, из акта проверки, выписки банков по расчетным счетам следует, что оплата за работы по облицовке мраморными ступенями произведена 03.04.2008 от заказчика МКУП "Служба по капитальному строительству и ремонтов объектов Унечского района" заявителю по настоящему делу, а 09.04.2008 от ОАО "Унечская ПМК-226" - ООО "СтройГрад" в безналичном порядке.
При этом поступившие на расчетный счет денежные средства за выполнение субподрядных работ направлялись ООО "СтройГрад" на оплату материалов (лестничные ограждения), электронного и технологического оборудования, стеклопакетов и другое, что свидетельствует о ведении им деятельности в период совершение сделки.
При таких обстоятельствах налоговым органом не доказано, что для целей налогообложения налогоплательщиком учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера), либо налоговая выгода получена обществом вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.
Суд первой инстанции, оценив имеющиеся в материалах дела доказательства, пришел к верному выводу о том, что представленные обществом по финансово-хозяйственным операциям с ООО "СтройГрад" первичные учетные документы соответствуют требованиям статей 169, 171 и 172 Налогового кодекса Российской Федерации, а также статьи 9 Закона N 129-ФЗ для учета соответствующих затрат в составе расходов, уменьшающих облагаемую налогом на прибыль, а также для применения налоговых вычетов по НДС в оспариваемых суммах.
При этом суд первой инстанции обоснованно не принял во внимание ссылку налогового органа на неточность, допущенную в первичных документах (КС-2, КС-3), а также указанную представителем инспекции, недостоверность из-за фактического окончания работ и начала работы учебного заведения (ноябрь 2007 года) по времени, не совпадающим с датой приемки работ на основании первичных документов (март 2008 года), поскольку отдельные недостатки в оформлении документов несущественны и не препятствуют идентификации существа хозяйственной операции. Нарушений в оформлении имеющихся у общества документов, которые могли бы свидетельствовать о нереальности спорных операций по выполнению работ на основании договора подряда от 01.09.2007, не выявлено.
Как обоснованно отметил суд первой инстанции, отсутствие в акте формы КС-2 и справке (КС-3) расшифровки подписей тех, кто сдал работы, номера, ссылки на договор подряда, а также неполное указание даты составления документа (март 2008 года, отчетный период с 01.03.2008 по 31.03.2008), не может являться основанием для отказа налогоплательщику в налоговом вычете и расходах по налогу на прибыль, поскольку содержание иных документов (договор, счет-фактура) позволяют восполнить недостающие сведения, подтверждают реальность осуществления работ. Отсутствие указания в документах числа марта 2008 года не препятствует учету указанных в них сумм в целях налогообложения в соответствующем налоговом периоде.
При этом указанные неточности в оформлении документов носят устранимый характер.
Кроме того, то обстоятельство, что учебное заведение начало функционировать в ноябре 2007 года само по себе не означает, что подрядные работы по облицовке ступеней пристройки к зданию выполнены в полном объеме и приняты заказчиком работ в это же время. Тем более, что разрешение на ввод в эксплуатацию пристройки к школе N 1 в г. Унеча датировано 10.06.2008.
Довод налогового органа о том, что указанный контрагент не располагается по адресу регистрации, правомерно не принят судом первой инстанции во внимание, поскольку указанное обстоятельство само по себе вне связи с другими обстоятельствами дела не может служить объективным признаком недобросовестности общества и направленности его действий на получение необоснованной налоговой выгоды.
Отсутствие у ООО "СтройГрад" персонала, материально-технической базы не препятствовало контрагенту полноценно осуществлять свою деятельность, поскольку в целях выполнения своих обязательств по сделкам с ОАО "Унечская ПМК-226" организация могла привлекать третьих лиц.
При этом суд первой инстанции обоснованно указал, что выполненные субподрядчиком работы по облицовке ступеней не являются значительными по сравнению со строительством здания, сооружения, не требуют большого количества персонала, специального оборудования, машин.
Доказательств, опровергающих данное утверждение, инспекцией в материалы дела не представлено.
Довод инспекции о том, что при выборе ООО "СтройГрад" в качестве контрагента общество не проявило должную осмотрительность и осторожность, правомерно не принят судом первой инстанции во внимание, поскольку разумность выбора заявителем указанной организации в качестве контрагента подтверждается установленным в ходе судебного разбирательства фактом реального исполнения условий заключенной сторонами сделки.
Кроме того, суд первой инстанции правомерно отметил, что в реестр фирм-однодневок ООО "СтройГрад" внесено только в 2010 году, то есть после выполнения субподрядных работ, налоговая отчетность не предоставлялась указанным лицом также после выполнения и сдачи работ генподрядчику.
Признавая несостоятельными ссылки инспекции на заключение эксперта ГУ Брянская ЛСЭ Минюста Российской Федерации от 01.02.2012 о выполнении подписи в договоре подряда от 01.09.2007, счете-фактуре от 29.03.2008 N 37, акте выполненных работ за март 2008 года, справке о стоимости выполненных работ и затрат за март 2008 года не директором ООО "СтройГрад" Романовым В.А., а иным лицом, суд первой инстанции обоснованно указал следующее.
Согласно правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, сформулированной в постановлении от 20.04.2010 N 18162/09, вывод о недостоверности счетов-фактур, товарных накладных, подписанных не лицами, указанными в учредительных документах контрагентов в качестве руководителей таких обществ, не может само по себе, в отсутствие доказательств осведомленности налогоплательщика о предоставлении контрагентом недостоверных сведений, рассматриваться в качестве самостоятельного основания для признания налоговой выгоды необоснованной.
При этом суд первой инстанции обоснованно отметил, что при проведении экспертизы должно быть обеспечено надлежащее качество и достаточное количество сравнительных материалов-образцов.
Надлежащее качество образцов - это сопоставимость их по времени написания и виду документа, языку, содержанию, материалу письма, способу выполнения и, если возможно, по условиям выполнения.
Достаточное количество образцов - это такой их объем, который обеспечил бы возможность полного и всестороннего сопоставления всех признаков, содержащихся в исследуемом тексте (подписи).
Для решения судебно-почерковедческих задач представляются три вида образцов почерка и подписи: свободные, экспериментальные и условно-свободные.
При отборе свободных образцов должна быть обеспечена их достоверность, следовательно, на экспертизу должны направляться образцы, не вызывающие сомнений в принадлежности подписи определенному лицу.
Из заключения эксперта следует, что экспертиза проводилась по копиям документов, при отсутствии отобранных образцов подписи непосредственно у Романова В.А., что не может достоверно подтверждать принадлежность его подписи в сравнительных материалах для экспертизы.
При таких обстоятельствах суд первой инстанции пришел к правильному выводу об отсутствии признаков недобросовестности заявителя по указанному эпизоду и необоснованном доначислении обществу НДС в сумме 65 718 рублей, начислении пеней по НДС в сумме 19 621 рубля 82 копеек, а также доначислении налога на прибыль в сумме 87 624 рублей.
Доводы апелляционной жалобы о наличии отдельных недостатков при оформлении документов по операциям с контрагентом ООО "СтройГрад", непроявлении обществом должной осмотрительности при выборе в качестве контрагента ООО "СтройГрад", а также ссылка на заключение почерковедческой экспертизы, отклоняются судом апелляционной инстанции по вышеизложенным обстоятельствам.
Рассматривая эпизод по доначислению обществу НДС в сумме 509 548 рублей, начислению пеней по НДС в сумме 152 138 рублей 82 копеек, а также применения штрафных санкций за неполную уплату НДС по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 29 616 рублей (уменьшенных на основании статей 112, 114 Налогового кодекса Российской Федерации), суд первой инстанции обоснованно руководствовался следующим.
Основанием для доначисления налогоплательщику НДС в указанных суммах послужили выводы налогового органа о взаимозависимости аффилированных лиц ОАО "Унечская ПМК-226" и ООО "Унечская ПМК-226", направленности действий указанных организаций на создание формального документооборота с целью получения необоснованной налоговой выгоды.
При этом налоговый орган в ходе проверки установил отсутствие должной осмотрительности ООО "Унечская ПМК-226" при выборе контрагентов ООО "Мосстрой", ООО "Альфа-системстрой", ООО "СтройБилдинг", ООО "Бэст Стар", ООО "Энергосервис", ООО "Арконт".
Как установлено судом, в проверяемом периоде ОАО "Унечская ПМК-226" заключило следующие государственные и муниципальные контракты, а также договоры подряда на строительство (ремонт) объектов:
- - государственный контракт от 23.07.2009 N 8 (с дополнительным соглашением N 1 от 25.08.2009), заключенный по результатам проведения аукциона с УВД Брянской области на капитальный ремонт кровли административного здания ОВД по Унечскому району (г. Унеча, ул. Ленина, 22) стоимостью 969 205 рублей со сроками проведения работ с 27.07.2009 по 15.09.2009;
- - договор подряда от 07.07.2009, заключенный с МОУ "Средняя школа N 2 г. Унеча" на ремонт спортивного зала школы стоимостью 333 647 рублей со сроками выполнения работ с 10.07.2009 по 15.08.2009;
- -договор подряда от 15.01.2009 N 3, заключенный с МОУ ДОД ДЮСШ "Электрон" на ремонт облицовки с ценой 707 40 рублей со сроками проведения работ с 02.02.2009 по 19.02.2009;
- - договор подряда от 01.09.2008 N 29 (с дополнительными соглашениями), заключенный с ООО МПКЦ "ТВМ" на выполнение строительства, штукатурных и отделочных работ в подъездах N 1, 3, устранения недоделок ранее выполненных работ ООО "Универсалстрой" строящегося 6-этажного 60 квартирного жилого дома со встроенными помещениями по адресу г. Унеча, ул. Калинина, д. 6) со сроками проведения работ с 01.09.2008 по 01.09.2009 (с учетом дополнительных соглашений).
Указанные договоры и контракты предусматривают выполнение генеральным подрядчиком работ своими силами (с учетом привлечения субподрядчиков) и средствами (включая материалы).
С целью исполнения работ по указанным договорам и контрактам ОАО "Унечская ПМК-226" заключило с ООО "Унечская ПМК-226" следующие договоры субподряда:
- - от 01.07.2009 N 13, от 01.08.2009 N 16 на выполнение работ по ремонту кровли ОВД по Унечскому району) с общей стоимостью работ 739 753 рубля;
- - от 01.08.2009 N 15 на выполнение субподрядных работ по ремонту спортзала в МОУ СОШ N 2 в г. Унеча;
- - от 01.02.2009 N 5 на выполнение субподрядных работ по ремонту облицовки МОУ ДОД ДЮСШ "Электрон";
- - договоры на выполнение субподрядных работ в строящемся 6 этажном 60-квартирном доме по адресу г. Унеча, ул. Калинина, д. 6, в частности: от 11.01.2009 на работы об отделке потолков по окраску, цементной стяжке пола, штукатурке стен с ценой 394 135 рублей 34 копейки; от 01.02.2009 на выполнение работ по штукатурке стен, откосов, отделке потолка и стяжке полов с ценой 479 430 рублей 46 копеек; договор от 01.03.2009 на выполнение штукатурных работ, откосов, отделке потолков под окраску, стяжке полов, установку ограждений с ценой 454 554 рубля 88 копеек; от 01.04.2009 на штукатурные работы, отделку потолков, стяжку полов, плиточные работы с ценой 606 069 рублей 24 копейки; от 01.09.2009 на устройство пандусов и стяжек со стоимостью работ 338 236 рублей.
При этом ООО "Унечская ПМК-226" все принятые на себя обязательства по указанным договорам в полном объеме передавало следующим субподрядчикам:
- -ООО "Мосстрой" - договор подряда от 01.07.2009 о выполнении работ по ремонту кровли ОВД г. Унеча со стоимостью 739 753 рубля, договор на выполнение субподрядных работ по ремонту спортзала в МОУ СОШ N 2 в г. Унеча на сумму 139 893 рублей;
- - ООО "Альфа-системстрой" - договор подряда от 01.02.2009 на выполнение работ по облицовке МОУ ДОД ДЮСШ "Электрон" на сумму 70 740 рублей;
- - ООО "СтройБилдинг" - договор подряда от 01.01.2009 на выполнение штукатурных работ стоимостью 394 135 рублей 34 копейки на объекте 6-этажного 60-квартирного дома в г. Унеча, по ул. Калинина;
- - ООО "Альфа-Системстрой" - договор на выполнение работ по штукатурке и окраске потолков на объекте 6-этажного 60-квартирного дома в г. Унеча, по ул. Калинина стоимостью 479 430 рублей 46 копеек;
- - ООО "Бэст Стар" - договор подряда от 01.03.2009 N 4 на выполнение плиточных работ, устройство стяжек, ограждений в строящемся 6-этажном 60-квартирном доме по ул. Калинина, в г. Унеча со стоимостью работ 454 554 рубля 88 копеек;
- - ООО "Энергосервис" - договоры подряда от 01.04.2009 N 5, от 01.06.2009 N 6 на выполнение работ по штукатурке откосов, стяжке полов, плиточного покрытия, шпаклевке и окраске фасада в строящемся 6-этажном 60-квартирном доме по ул. Калинина, в г. Унеча со стоимостью работ 606 069 рублей 24 копейки и 117 552 рублей 78 копеек;
- - ООО "Арконт" - договор от 01.09.2009 на выполнение субподрядных работ по штукатурке стен, стяжке полов, окраске потолков в строящемся 6-этажном 60-квартирном доме по ул. Калинина, в г. Унеча со стоимостью работ 338 236 рублей.
Как следует из материалов дела, субподрядчик заявителя - ООО "Унечская ПМК-226" зарегистрировано по адресу, совпадающему с адресом регистрации ОАО "Унечская ПМК-226".
При этом административное здание адреса регистрации указанных лиц полностью занимает заявитель.
Главным бухгалтером указанных организаций являлось одно и тоже лицо - Короткая Р.Н..
Учредителями ООО "Унечская ПМК-226" и его директором выступили члены семьи должностных лиц (директора, главного бухгалтера и начальника планового отдела) ОАО "Унечская ПМК-226" - Романенко С.Н. и Короткий Н.И. (с долей участия по 50%), а также Лашкевич Н.М.
Численность сотрудников ООО "Унечская ПМК-226" составляла 2 человека.
В проверяемый период выполнения значительных по объему, срочных субподрядных работ, выполнение которых заявителем (строительной организации с большим опытом существования на соответствующем рынке, обладающей собственным производством строительных материалов, основными средствами и трудовыми ресурсами) затруднено из-за нехватки персонала и финансовых ресурсов.
ООО "Унечская ПМК-226", будучи строительной организацией, не обладала каким-либо имуществом, транспортными средствами (в собственности либо аренде) иными основными средствами, складскими помещениями, трудовыми ресурсами, необходимыми в строительной деятельности, равно как и опытом работы.
Как обоснованно указал суд первой инстанции, указанные обстоятельства были известны заявителю, поскольку организации, будучи контрагентами, находились фактически в состоянии взаимозависимости.
Вместе с тем заявитель передает осуществление подрядных работ, полученных им от заказчика в объеме от 50% (спортзал школы) до 80-100% (кровля ОВД, облицовка ДЮСШ) ООО "Унечская ПМК-226".
Как установлено судом, деятельность ООО "Унечская ПМК-226" выстроена исключительно на посредничестве субподряда (без самостоятельного выполнения работ) для единственного лица - ОАО "Унечская ПМК-226".
При этом ОАО "Унечская ПМК-226", принимая на себя обязательства генерального подрядчика на осуществления работ по строительству указанных выше объектов на основании государственных и муниципальных контрактов, одновременно в день заключения договоров, передавало исполнение подряда ООО "Унечская ПМК-226".
ООО "Унечская ПМК-226" в день заключения договора на осуществление подрядных работ для ОАО "Унечская ПМК-226" с идентичной стоимостью работ, передавало их с соответствующим подписанием договора на выполнение организациям, местонахождения которых являлся г. Москва (ООО "Мосстрой", ООО "Альфа-системстрой", ООО "СтройБилдинг", ООО "Бэст Стар", ООО "Энергосервис", ООО "Арконт").
Так, договоры субподряда от 01.07.2009 на выполнение работ по ремонту кровли административного здания Унечского ОВД с ООО "Унечская ПМК-226" заключены заявителем, а также между ООО "Унечская ПМК-226" и ООО "Мосстрой" на месяц раньше даты объявления победителя аукциона и заключения основного государственного контракта на подряд от 23.07.2009.
Вместе с тем, несмотря на заключение договора подряда заявителя с УВД по Брянской области 23.07.2009 с определенным договором сроком начала работ с 27.07.2009, в июле 2009 года между субподрядчиками ООО "Мосстрой" и ООО "Унечская ПМК-226" подписан акт выполненных работ (КС-2) на ремонт кровли ОВД г. Унеча.
Аналогично, ООО "Унечская ПМК-226", заключая 11.01.2009 договор на выполнение подрядных работ в строящемся 6-этажном 60-квартирном доме по ул. Калинина в г. Унеча с ОАО "Унечская ПМК-226", ранее этой даты - 01.01.2009 при отсутствии предмета договора, передает данный подряд иному субподрядчику - ООО "СтройБилдинг".
При этом принятие строительных работ заказчиком от генерального подрядчика ОАО "Унечская ПМК-226" в отношении строительства всех спорных объектов совпадает по времени с принятием этих же работ заявителем от ООО "Унечская ПМК-226" с соответствующим подписанием актов о приемке выполненных работ (КС-2), а также с их приемкой последним от конечных субподрядчиков - ООО "Мосстрой", ООО "Альфа-системстрой", ООО "СтройБилдинг", ООО "Бэст Стар", ООО "Энергосервис", ООО "Арконт".
При этом суд первой инстанции обоснованно отметил, что все представленные по спорному эпизоду (связанному с привлечением субподрядчика ООО "Унечская ПМК-226") акты выполненных работ (КС-2) содержат лишь месяц, год и период выполнения работ, но не содержат даты подписания акта.
Счета-фактуры на оплату выполненных работ предъявлялись налогоплательщиком своим заказчикам, равно как и субподрядчиком ООО "Унечская ПМК-226" заявителю по делу, ранее даты подписания актов выполненных работ от конечных субподрядчиков и выставления ими счетов-фактур ООО "Унечская ПМК-226", что не соответствует пункту 3 статьи 168 Налогового кодекса Российской Федерации.
Аналогично происходила реализация строительных материалов для их использования на строящихся объектах: от ОАО "Унечская ПМК-226" - ООО "Унечская ПМК-226" и от последнего к конечным субподрядчикам - ООО "Мосстрой", ООО "Альфа-системстрой", ООО "СтройБилдинг", ООО "Бэст Стар", ООО "Энергосервис", ООО "Арконт", что в конечном итоге приводило к возвращению стоимости приобретенных материалов от ОАО "Унечская ПМК-226" для их оплаты (совместно со стоимостью работ) заявителю от субподрядчиков.
Кроме того, из протоколов опроса сотрудников ОАО "Унечская ПМК-226" Коваленко Е.В., Чубенко М.П., Сканцевой Р.П., Тимофеева В.В., Протченко А.С. установлено, что строительные материалы поставлялись транспортом ОАО "Унечская ПМК-226" с его складов.
Оплата выполненных работ производилась безналичным расчетом, а также актами о зачете встречных однородных обязательств.
Вместе с тем зависимые между собой контрагенты - заявитель и ООО "Унечская ПМК-226", привлекали субподрядчиков ООО "Мосстрой", ООО "Альфа-системстрой", ООО "СтройБилдинг", ООО "Бэст Стар", ООО "Энергосервис", ООО "Арконт" по выполнению в короткие сроки строительных работ, значительных по объему и финансовым ресурсам, с наличием признаков анонимных структур.
В ходе судебного заседания и выездной налоговой проверки должностные лица ОАО "Унечская ПМК-226" и ООО "Унечская ПМК-226", осуществлявшие привлечение субподрядчиков (главный бухгалтер ОАО "Унечская ПМК-226" и ООО "Унечская ПМК-226", а также директор ОАО "Унечская ПМК-226") не смогли пояснить обстоятельства заключения договоров с ООО "Мосстрой", ООО "Альфа-системстрой", ООО "СтройБилдинг", ООО "Бэст Стар", ООО "Энергосервис", ООО "Арконт", а также обстоятельства их поиска и связи с ними в ходе приемки подрядных работ, указывая лишь на передачу им неизвестными (без доверенности) лицами документов.
Как следует из материалов дела, ООО "Мосстрой", ООО "Альфа-системстрой", ООО "СтройБилдинг", ООО "Бэст Стар", ООО "Энергосервис", ООО "Арконт", зарегистрированные в г. Москве, незадолго до заключения подрядных договоров по своим юридическим адресам никогда не располагались, опытом работы в строительной деятельности не обладают (у большинства субподрядчика основной вид деятельности не связан со строительством).
При анализе движения денежных средства по расчетному счету указанных контрагентов установлено, что в спорный период они не производили коммунальные платежи, расходы на телефонные переговоры, по зарплате либо привлечению к строительству иных контрагентов, персонала, аренде строительного оборудования.
При этом сами расчетные счета открывались и закрывались по времени, являющимся близкому к началу и окончанию подрядных работ.
Из движения по расчетным счетам спорных контрагентов следует, что единственным покупателем подрядных (строительных) работ субподрядчиков являлось ООО "Унечская ПМК-226".
У всех субподрядчиков одинаково отсутствуют условия для достижения экономического результата (выполнения строительного подряда): управленческий и технический персонал - строители, отделочники, мастера, прорабы и т.п. (по сведениям формы 2-НДФЛ и "нулевых" деклараций по ЕСН), материальные ресурсы - помещения, склады, основные средства, оборудование, транспорт, являющиеся необходимыми с учетом вида и объема осуществляемых работ, местонахождения субподрядчиков либо их исполнительного органа и место выполнение работ (Брянская область, г. Унеча) либо иные признаки хозяйственной деятельности.
Налоговая отчетность ООО "Мосстрой", ООО "Альфа-системстрой", ООО "СтройБилдинг", ООО "Бэст Стар", ООО "Энергосервис", ООО "Арконт" представлялась с "нулевыми" либо минимальными показателями.
Спорные контрагенты включены в реестр фирм-однодневок по признакам "массовый" руководитель, "массовый" учредитель.
В ходе проведения налоговой проверки установлено, что лица, являющиеся директорами строительных организаций-субподрядчиков, не имеют постоянного места жительства либо (директор ООО "Стройбилдинг" Кривошеева Е.В., директор ООО "Энергосервис" Бородин А.С.) узнали об этом факте при их вызове и опросе, а свое назначение связывают с предоставлением документа, удостоверяющего личность посторонним лицам, утратой паспорта.
В отношении ООО "Бэст Стар" нотариус Ивицкая Л.А. не удостоверяла подпись на заявлении о государственной регистрации юридического лица.
Представленные в материалы дела опросы работников ОАО "Унечская ПМК-226", привлеченных к отделке (строительству) на спорных объектах, включая прораба, не указали на присутствие иных лиц, кроме должностных из ОАО "Унечская ПМК-226" при приемке объекта.
В отношении привлечения работников-субподрядчиков суд первой инстанции обоснованно указал на противоречивость показаний сотрудников ОАО "Унечская ПМК-226".
При этом ни один из свидетелей, включая лиц непосредственно контролирующих работы, не назвали ни одного из спорных контрагентов.
С учетом изложенного у спорных контрагентов отсутствовали необходимые условия для выполнения строительных работ с учетом времени, места нахождения, объема, ресурсов (трудовых, материальных), необходимых для возведения (капитального ремонта) объектов.
Между тем доводов в опровержение доказательств, представленных ответчиком в обоснование выбора контрагентов, учитывая, что по условиям делового оборота при осуществлении указанного выбора субъектами предпринимательской деятельности оцениваются не только условия сделки и их коммерческая привлекательность, но и деловая репутация, платежеспособность контрагента, а также риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагента необходимых ресурсов (производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала) и соответствующего опыта, ОАО "Унечская ПМК-226" в нарушение статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в материалы дела не представило.
Из разъяснений, приведенных в пункте 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53) следует, что под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы и получения налогового вычета.
В соответствии с пунктом 5 Постановления N 53 о необоснованности налоговой выгоды могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств:
- - невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг;
- - отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств;
- - учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций;
- - совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета.
Согласно пункту 6 Постановления N 53 судам необходимо иметь в виду, что следующие обстоятельства сами по себе не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной:
- - создание организации незадолго до совершения хозяйственной операции;
- - взаимозависимость участников сделок;
- - неритмичный характер хозяйственных операций;
- - нарушение налогового законодательства в прошлом;
- - разовый характер операции;
- - осуществление операции не по месту нахождения налогоплательщика;
- - осуществление расчетов с использованием одного банка;
- - осуществление транзитных платежей между участниками взаимосвязанных хозяйственных операций;
- - использование посредников при осуществлении хозяйственных операций.
Однако эти обстоятельства в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, в частности, указанными в пункте 5 настоящего Постановления, могут быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.
Исследовав в порядке статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации имеющиеся в деле доказательства в их совокупности и взаимосвязи, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что они не могут достоверно свидетельствовать о подтверждении налогоплательщиком факта реального осуществления контрагентами подрядных работ, в отношении которых заявлены налоговые вычеты. Все указанные факты позволили суду усомниться в добросовестности налогоплательщика и сделать вывод о том, что реально сделки с ООО "Унечская ПМК-226", ООО "Мосстрой", ООО "Альфа-системстрой", ООО "СтройБилдинг", ООО "Бэст Стар", ООО "Энергосервис", ООО "Арконт" не исполнялись, а единственной целью, преследуемой заявителем при предъявлении документов по указанным подрядчикам, являлось получение необоснованной налоговой выгоды путем получения налоговых вычетов по НДС. В связи с этим суд правомерно признал доначисление обществу НДС в сумме 509 548 рублей, начисления пеней в сумме 152 138 рублей 82 копеек, а также применение штрафных санкций по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 29 616 рублей (уменьшенных на основании статей 112, 114 Налогового кодекса Российской Федерации) обоснованным.
Рассматривая требования заявителя о признании незаконным решения инспекции от 22.05.2012 N 19 в части доначисления налога на прибыль в сумме 566 164 рубля, начисления штрафа по статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату налога на прибыль в размере 56 332 рублей по вышеуказанному эпизоду суд первой инстанции, сославшись на позицию, изложенную в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 03.07.2012 N 2341/12, исходил из необходимости применения налоговым органом при доначислении налога на прибыль по спорному эпизоду расчетного метода.
При этом суд первой инстанции указал, что материалами дела подтвержден факт осуществления надлежащим образом (по объему) подрядных работ генеральным подрядчиком ОАО "Унечская ПМК-226", наличие результата (объектов строительства и капремонта), их приемка заказчиками - УВД по Брянской области, МОУ "Средняя школа N 2 г. Унеча", МОУ ДОД ДЮСШ "Электрон" и ООО МПКЦ "ТВМ", а следовательно, и факт несения обществом расходов как в отношении производства работ, так и приобретению строительных материалов.
Кроме того, оценив представленные в материалы дела протоколы опроса сотрудников ОАО "Унечская ПМК-226", планы-задания, табели учета рабочего времени, суд первой инстанции пришел к выводу о том, что все спорные возводимые (ремонтируемые) строительные объекты осуществлялись при участии сторонних лиц (субподрядчиков), поскольку одновременный объем не мог быть освоен силами и средствами заявителя.
Между тем суд первой инстанции не учел следующее.
В соответствии со статьей 247, пунктом 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации, Постановлению N 53 определение размера налоговых обязательств при наличии сомнений в обоснованности налоговой выгоды должно производиться с учетом реального характера сделки и ее действительного экономического смысла.
Действительно, согласно правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 03.07.2012 N 2341/12, при принятии решения, в котором была установлена недостоверность представленных налогоплательщиком документов и содержались предположения о наличии в его действиях умысла на получение необоснованной налоговой выгоды либо непроявления должной осмотрительности при выборе контрагента, реальный размер предполагаемой налоговой выгоды и понесенных налогоплательщиком затрат при исчислении налога на прибыль подлежит определению исходя из рыночных цен, применяемых по аналогичным сделкам.
Иной подход влечет искажение реального размера налоговых обязательств по налогу на прибыль.
С учетом изложенного при выявлении сделок с сомнительными контрагентами, налоговый орган должен применить расчетный метод для определения объективного (реального) размера налоговых обязательств налогоплательщика.
Непроявление налогоплательщиком должной осмотрительности и осторожности при заключении сделок в условиях реальности совершения операций с проблемными поставщиками услуг не может являться основанием для полного исключения из облагаемой базы расходов, понесенных по таким сделкам, связанных с извлечением дохода.
Вместе с тем суд первой инстанции не учел того, что правовая позиция, изложенная в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 03.07.2012 N 2341/12, применима лишь в том случае, когда установлена реальность совершения обществом хозяйственных операций с этими контрагентами.
Таким образом, подход к рассмотрению дел о необоснованной налоговой выгоде, изложенной в названном выше постановлении, применению в рассматриваемой ситуации не подлежит.
Как установлено судом и следует из материалов дела, в данном случае налоговый орган подтвердил тот факт, что контрагенты налогоплательщика ООО "Унечская ПМК-226", ООО "Мосстрой", ООО "Альфа-системстрой", ООО "СтройБилдинг", ООО "Бэст Стар", ООО "Энергосервис", ООО "Арконт" не могли выполнять и не выполняли субподрядные работы на объектах строительства на территории Унечского района Брянской области, в связи с отсутствием необходимых условий для выполнения строительных работ с учетом времени, места нахождения, объема ресурсов (трудовых и материальных).
Так, общество в спорный период времени само обладало достаточным количеством технического персонала и соответствующей материально-технической базой, в связи с чем фактически само имело возможность выполнить строительные и отделочные работы на спорных объектах, так как согласно сведениям о среднесписочной численности общества (от 18.01.2008 рег. N 4374924) численность за 2007 год составляла 88 человек.
При этом согласно справкам по форме 2 НДФЛ, представленных обществом в налоговый орган в 2007 году, в организации работало 161 человек; сведениям о среднесписочной численности общества (от 16.01.2008 рег. N 6084243) численность за 2008 год составляла 81 человек.
При этом в соответствии со справками по форме 2 НДФЛ, представленными обществом в налоговый орган в 2008 году, в организации работало 141 человек.
Согласно показаниям свидетелей работников ОАО "Унечская ПМК-226", а также представителей заказчиков, помимо работников ОАО "Унечская ПМК-226" других лиц на объектах при выполнении объема работ не было. При этом сами работники ОАО "Унечская ПМК-226" на складе самого общества получали тот материал, который по документам "перепродавался" спорным контрагентам для выполнения работ по договорам.
С учетом изложенного, а также принимая во внимание обстоятельства, изложенные по эпизоду с доначислением НДС в сумме 509 548 рублей, соответствующих сумм пеней и штрафов по НДС, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о правомерности оспариваемого решения налогового органа в части доначисления налога на прибыль в сумме 566 164 рубля, начисления штрафа по части 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату налога на прибыль в размере 56 332 рублей, а следовательно, необоснованности решения суда первой инстанции в части вывода о необходимости применения расчетного метода при доначислении налога на прибыль по спорному эпизоду.
С учетом изложенного решение Арбитражного суда Брянской области от 23.10.2013 в части удовлетворения требований налогоплательщика о признании недействительным решения инспекции от 22.05.2012 N 19 в части доначисления налога на прибыль в сумме 566 164 рубля, штрафа за неполную уплату налога на прибыль в размере 56 332 рублей, подлежит отмене, а требования заявителя в указанной части - оставлению без удовлетворения.
Нарушений норм процессуального права, влекущих по правилам части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации безусловную отмену судебного акта, апелляционной инстанцией не выявлено.
Руководствуясь пунктом 2 статьи 269, пунктом 3 части 1 статьи 270, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Двадцатый арбитражный апелляционный суд
постановил:
решение Арбитражного суда Брянской области от 23.10.2013 по делу N А09-6646/2012 отменить в части удовлетворения требований открытого акционерного общества "Унечская ПМК-226" о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Брянской области от 22.05.2012 N 19 в части доначисления налога на прибыль в сумме 566 164 рублей, штрафа за неполную уплату налога на прибыль в размере 56 332 рублей.
В удовлетворении требований открытого акционерного общества "Унечская ПМК-226" в указанной части отказать.
В остальной части решение суда первой инстанции оставить без изменения.
Постановление вступает в законную силу с момента его принятия.
Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Центрального округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме. В соответствии с частью 1 статьи 275 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации кассационная жалоба подается через арбитражный суд первой инстанции.
Председательствующий
В.Н.СТАХАНОВА
Судьи
Н.В.ЕРЕМИЧЕВА
Н.В.ЗАИКИНА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ДВАДЦАТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 07.02.2014 ПО ДЕЛУ N А09-6646/2012
Разделы:Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ДВАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 7 февраля 2014 г. по делу N А09-6646/2012
Резолютивная часть постановления объявлена 03.02.2014
Постановление изготовлено в полном объеме 07.02.2014
Двадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего судьи Стахановой В.Н., судей Еремичевой Н.В. и Заикиной Н.В., при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Глухаревой Е.А., при участии от заинтересованного лица - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Брянской области (г. Брянск, ИНН 3253000014, ОГРН 1043257500000) - Власенко В.Н. (доверенность от 19.12.2013), Молодьковой С.А. (доверенность от 31.10.2013), в отсутствие заявителя - открытого акционерного общества "Унечская ПМК-226" (г. Брянск, ИНН 3231001769, ОГРН 1023201041160), извещенного надлежащим образом о времени и месте судебного разбирательства, рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Брянской области на решение Арбитражного суда Брянской области от 23.10.2013 по делу N А09-6646/2012 (судья Пулькис Т.М.),
установил:
следующее.
Открытое акционерное общество "Унечское ПМК-226" (далее - заявитель, общество) обратилось в Арбитражный суд Брянской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Брянской области (далее - заинтересованное лицо, налоговый орган, инспекция) от 22.05.2012 N 19 в части доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 575 266 рублей, пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 171 760 рублей 64 копеек, доначисления налога на прибыль в сумме 653 788 рублей, штрафа за неуплату налога на добавленную стоимость в размере 29 616 рублей, штрафа за неуплату налога на прибыль в размере 56 332 рублей.
Решением Арбитражного суда Брянской области от 23.10.2013 заявленные обществом требования удовлетворены частично. Решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Брянской области от 22.05.2012 N 19 признано недействительным в части доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 65 718 рублей, пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 19 621 рубля 82 копеек, доначисления налога на прибыль в размере 653 788 рублей, штрафа по налогу на прибыль в размере 56 332 рублей. В удовлетворении остальной части заявленных обществом требований отказано.
При этом суд первой инстанции исходил из того, что понесенные обществом затраты по контрагенту ООО "СтройГрад" экономически оправданы, поскольку связаны с деятельностью налогоплательщика по извлечению прибыли и документально подтверждены представленными в материалы дела доказательствами, а также из отсутствия признаков недобросовестности заявителя.
Вместе с тем суд первой инстанции указал на отсутствие должной осмотрительности налогоплательщика при выборе контрагентов ООО "Унечская ПМК-226", ООО "Мосстрой", ООО "Альфа-системстрой", ООО "СтройБилдинг", ООО "Бэст Стар", ООО "Энергосервис", ООО "Арконт", поскольку в материалах дела отсутствуют бесспорные доказательства исполнения субподрядных работ указанными контрагентами, что свидетельствует о создании формального документооборота, направленного на получение необоснованной налоговой выгоды по налогу на добавленную стоимость, в связи с чем счел обоснованным начисление налогоплательщику оспариваемым решением от 22.05.2012 N 19 налога на добавленную стоимость в сумме 509 548 рублей, пени в сумме 152 138 рублей 82 копеек, применения штрафных санкций по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 29 616 рублей (уменьшенных по статьям 112, 114 Налогового кодекса Российской Федерации).
При этом суд указал, что материалами дела подтвержден и не оспорен налоговым органом факт осуществления надлежащим образом (по объему) подрядных работ генеральным подрядчиком ОАО "Унечская ПМК-226", наличие результата (объектов строительства и капремонта), их приемка заказчиками - УВД по Брянской области, МОУ "Средняя школа N 2 г. Унеча", МОУ ДОД ДЮСШ "Электрон" и ООО МПКЦ "ТВМ", а следовательно, и расходов общества как в отношении производства работ, так и по приобретению строительных материалов, в связи с чем счел необоснованным доначисление налога на прибыль в сумме 566 164 рублей, штрафа в размере 56 332 рублей.
Налоговый орган обратился с апелляционной жалобой, в которой просит решение Арбитражного суда Брянской области от 23.10.2013 отменить и принять новый судебный акт, отказав обществу в удовлетворении заявленных требований о признании недействительным решения инспекции от 22.05.2012 N 19 в части доначисления налога на добавленную стоимость в размере 65 718 рублей, пени по налогу на добавленную стоимость в размере 19 621 рубля 82 копеек, налога на прибыль в сумме 653 788 рублей, штрафа по налогу на прибыль в размере 56 332 рублей.
При этом налоговый орган ссылается на то, что доказательства, имеющиеся в материалах дела, свидетельствуют о недостоверности информации, содержащейся в представленных заявителем первичных документах, которые в свою очередь не подтверждают реальность хозяйственных операций по приобретению товаров, работ, услуг у спорных контрагентов, поскольку, по мнению инспекции, ООО "Унечская ПМК-226", ООО "Мосстрой", ООО "Альфа-системстрой", ООО "СтройБилдинг", ООО "Бэст Стар", ООО "Энергосервис", ООО "Арконт" не выполняли спорные субподрядные работы, так как у указанных контрагентов отсутствовал объем материальных ресурсов, экономически необходимых для выполнения работ, управленческий и технический персонал, основные и транспортные средства. Фактическим исполнителем работ являлось ОАО "Унечская ПМК-226", поскольку обладало достаточным количеством технического персонала и соответствующей материально-технической базой. Данные обстоятельства свидетельствуют о создании формального документооборота, направленного на включение в состав расходов при исчислении налога на прибыль организаций, затрат, связанных с выполнением строительных работ.
Вместе с тем налоговый орган обращает внимание на то, что договоры подряда между ОАО "Унечская ПМК-226" и ООО "СтройГрад", ООО "Унечская ПМК-226"; а также ООО "Унечская ПМК-226" и ООО "Мосстрой", ООО "Арконт", ООО "СтройБилдинг", ОАО "Альфа-Системстрой", ООО "Энергосервис", ООО "Бэст Стар" совершены без намерения создать соответствующие им правовые последствия, являются мнимыми сделками, оформленными с целью получения необоснованной налоговой выгоды, в виде завышения расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, введение в заблуждение относительно характера возникших между сторонами правоотношений.
Кроме того, инспекция указывает на взаимозависимость ОАО "Унечская ПМК-226" и ООО "Унечская ПМК-226", а также несогласие с выводом суда первой инстанции о необходимости применения инспекцией расчетного метода для определения реального размера налоговых обязательств.
Общество представило отзыв на апелляционную жалобу, в котором, опровергая ее доводы, просит решение суда первой инстанции оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения, ссылаясь на то, что налоговый орган не опровергнул факт выполнения работ спорными субподрядными организациями ни в ходе проведения проверки, ни в суде первой инстанции.
При этом заявитель отмечает, что в спорной период времени само общество не обладало достаточным количеством технического персонала и соответствующей материально-технической базой, в связи с чем не имело возможности выполнить строительные и отделочные работы на спорных объектах, что подтверждается пояснительными записками к годовым отчетам за 2007-2010 годы.
Кроме того, заявитель указывает на то, что представленные в ходе проверки первичные документы соответствуют требованиям законодательства, содержат необходимы реквизиты, не содержат противоречий, расчеты с субподрядными организациями произведены в безналичном порядке, указанные спорные контрагенты зарегистрированы в установленном законом порядке.
В порядке статьи 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в судебном заседании 27.01.2014 объявлен перерыв до 03.02.2014.
Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены апелляционной инстанцией в порядке статей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Изучив материалы дела, выслушав пояснения представителей инспекции, исследовав и оценив имеющиеся в деле доказательства, обсудив доводы жалобы и отзывов на нее, суд апелляционной инстанции считает, что решение суда первой инстанции подлежит частичной отмене.
Как усматривается из материалов дела, на основании решения руководителя инспекции от 04.07.2011 N 19 налоговый орган провел выездную налоговую проверку общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов, в частности, налога на прибыль, налога на добавленную стоимость (далее - НДС) за период с 01.01.2008 по 31.12.2010.
Выявленные инспекцией в ходе проверки нарушения зафиксированы в акте выездной налоговой проверки от 27.02.2012 N 19.
По результатам рассмотрения материалов проверки и представленных обществом возражений инспекция приняла решение от 22.05.2012 N 19 о привлечении общества к налоговой ответственности, которым налогоплательщику, в числе прочих, доначислены налог на добавленную стоимость за 2008-2009 годы в сумме 575 266 рублей, пени по НДС в сумме 171 760 рублей 64 копеек, штраф за неуплату НДС по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 29 616 рублей, налог на прибыль за 2008-2009 годы в сумме 653 788 рублей, штраф за неуплату налога на прибыль по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 56 332 рублей.
На основании статей 101, 101.2 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик обратился в Управление Федеральной налоговой службы по Брянской области с апелляционной жалобой на указанное решение инспекции.
Решением управления от 26.06.2012 обжалуемое решение инспекции оставлено без изменения.
Не согласившись с решением налогового органа от 22.05.2012 N 19 в части доначисления НДС за 2008-2009 годы в сумме 575 266 рублей, пеней по НДС в сумме 171 760 рублей 64 копеек, штрафа за неуплату НДС по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 29 616 рублей, налога на прибыль за 2008-2009 годы в сумме 653 788 рублей, штрафа за неуплату налога на прибыль по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 56 332 рублей, общество обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.
Рассматривая дело по существу и удовлетворяя заявленные обществом требования об отмене решения налогового органа от 22.05.2012 в части доначисления НДС в сумме 65 718 рублей, пеней по НДС в сумме 19 621 рублей 82 копеек, а также налога на прибыль в сумме 87 624 рублей, суд первой инстанции правомерно исходил из следующего.
Согласно части 1 статьи 246 Налогового кодекса Российской Федерации российские организации признаются налогоплательщиками налога на прибыль организаций.
В соответствии с часть 1 статьи 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом обложения налогом на прибыль являются доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.
Согласно пункту 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Налогового кодекса Российской Федерации).
Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статье 265 Налогового кодекса Российской Федерации, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.
При этом положениями Налогового кодекса Российской Федерации понятие "первичные учетные документы" не установлено, в связи с чем в силу пункта 1 статьи 11 Налогового кодекса Российской Федерации их следует определять в соответствии с законодательством о бухгалтерском учете.
Статьей 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (действующего в период спорных отношений) (далее - Закон N 129-ФЗ) предусмотрено, что все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать обязательные реквизиты, перечисленные в данной статье.
Пунктом 2 статьи 9 Закона N 129-ФЗ определено, что первичные документы должны содержать полную информацию о совершенной хозяйственной операции, быть носителями достоверных сведений о ней и ее участниках.
Таким образом, условием для включения понесенных затрат в состав расходов является возможность на основании имеющихся документов сделать однозначный вывод о том, что расходы на приобретение товаров (работ, услуг) фактически осуществлены. При этом должны приниматься во внимание доказательства, представленные налогоплательщиком в подтверждение факта и размера этих затрат, которые подлежат правовой оценке в совокупности.
Следовательно, в данном случае судом должна быть оценена реальность понесенных налогоплательщиком затрат, а также наличие у налогоплательщика подтверждающих затраты первичных документов, оформленных в установленном порядке.
Согласно пункту 1 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Налогового кодекса Российской Федерации, на установленные статьей 171 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые вычеты.
Из пункта 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для свободного обращения, временного ввоза и переработки вне таможенной территории, в отношении товаров (работ, услуг), которые приобретены для перепродажи или для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации (за исключением товаров, предусмотренных пунктами 2 и 6 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации).
В силу положений пункта 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации.
Вычетам подлежат только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных статьей 172 Налогового кодекса Российской Федерации, и при наличии соответствующих первичных документов.
Таким образом, из приведенных норм Кодекса следует, что условиями вычета по НДС по товарам (работам, услугам) являются факты приобретения товаров (работ, услуг); принятие приобретенных товаров (работ, услуг) на учет (оприходование); наличие у покупателя надлежаще оформленного счета-фактуры, выписанного поставщиком товаров (работ, услуг) с указанием суммы НДС.
Одновременное соблюдение налогоплательщиком названных условий является необходимым и достаточным для предоставления ему права уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Налогового кодекса Российской Федерации, на установленные статьей 171 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые вычеты.
Из содержания пункта 1 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном главой 21 Кодекса.
В пункте 5 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации приведен перечень обязательных реквизитов, которые должны быть указаны в счетах-фактурах, выставленных налогоплательщику продавцом товаров (работ, услуг).
Пунктом 6 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации.
В силу пункта 2 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 статьи 169 Кодекса, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.
Обязанность по составлению счетов-фактур, служащих основанием для применения налогового вычета налогоплательщиком - покупателем товаров (работ, услуг), и отражению в них сведений, установленных статьей 169 Кодекса, возлагается на продавца.
Таким образом, условием для включения понесенных затрат в состав расходов является возможность на основании имеющихся документов сделать однозначный вывод о том, что расходы на приобретение товаров (работ, услуг) фактически осуществлены.
При отсутствии доказательств несовершения хозяйственных операций, в связи с которыми заявлено право на налоговый вычет, вывод о том, что налогоплательщик знал либо должен был знать о недостоверности (противоречивости) сведений, может быть сделан судом в результате оценки в совокупности обстоятельств, связанных с заключением и исполнением договора (в том числе с основаниями, по которым налогоплательщиком был выбран соответствующий контрагент), а также иных обстоятельств, указанных в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды".
О необоснованности налоговой выгоды могут свидетельствовать, в частности, подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии таких обстоятельств, как невозможность реального осуществления налогоплательщиком хозяйственных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг, совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком, учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности.
В постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиками налоговой выгоды" отмечено, что судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, достоверны.
Постановлением Госкомстата России от 11.11.1999 N 100 утвержден перечень унифицированных форм первичной учетной документации по учету работ в капитальном строительстве и ремонтно-строительных работ, к числу которых относится форма N КС-2 "Акт о приемке выполненных работ", применяемая для приемки заказчиком выполненных подрядных строительно-монтажных работ производственного, жилищного, гражданского и других назначений.
Для расчетов с заказчиком за выполненные работы применяется унифицированная форма N КС-3 "Справка о стоимости выполненных работ и затрат".
Согласно альбому унифицированных форм первичной учетной документации справка о стоимости выполненных работ (форма N КС-3) применяется для расчетов с заказчиком за выполненные работы и составляется в необходимом количестве экземпляров. Один экземпляр - для подрядчика, второй - для заказчика (застройщика, генподрядчика). Справка по форме N КС-3 составляется на выполненные в отчетном периоде строительные и монтажные работы, работы по капитальному ремонту зданий и сооружений, другие подрядные работы и представляется субподрядчиком генподрядчику, генподрядчиком заказчику (застройщику).
Как усматривается из решения инспекции от 22.05.2012 N 19, что основанием для доначисления обществу НДС в сумме 65 718 рублей, пеней по НДС в сумме 19 621 рублей 82 копеек, а также налога на прибыль в сумме 87 624 рублей послужил вывод налогового органа о завышении обществом расходов в 1 квартале 2008 года, уменьшающих сумму доходов, на сумму затрат, связанных с оплатой обществом работ в адрес ООО "СтройГрад".
В обоснование указанных доначислений инспекция ссылается на невозможность осуществления ООО "СтройГрад" строительных работ в связи с отсутствием у контрагента собственных или арендованных основных средств, транспорта, персонала, а также недостоверность и противоречивость сведений первичных документов общества по финансово-хозяйственным операциям со спорным контрагентом, в связи с недостоверностью подписи директора ООО "СтройГрад" Романова В.А. на первичных документах, подтвержденной заключением эксперта.
Как установлено судом, в проверяемый период ОАО "Унечское ПМК-226" в качестве генерального подрядчика осуществляло деятельность по строительству зданий и сооружений, производству общестроительных работ с привлечением субподрядчиков.
В рамках исполнения договора подряда от 21.05.2003 N 16 (с дополнительными соглашениями) на выполнение работ по строительству пристройки к школе N 1 г. Унеча со сроком ввода 2008 год, заключенного заявителем с МКУП "Службы по капитальному строительству и ремонту объектов Унечского района", ОАО "Унечская ПМК-226" заключило договор субподряда от 01.09.2007 N 19а с ООО "СтройГрад" на выполнение работ по облицовке мрамором ступеней со сроком проведения работ с сентября 2007 года по октябрь 2008 года.
В подтверждение реальности финансово-хозяйственных операций с ООО "СтройГрад" общество представило в ходе проверки в налоговый орган и в материалы дела следующие документы: акт приемки выполненных работ, подписанный в марте 2008 года, справку о стоимости выполненных работ и затрат.
Кроме того, на оплату работ ООО "СтройГрад" выставило в адрес общества счет-фактуру от 29.03.2008 N 37 на сумму 430 820 рублей (НДС - 65 718 рублей).
Все хозяйственные операции с указанным контрагентом отражены обществом в его налоговой и бухгалтерской отчетности. Данное обстоятельство налоговый орган не оспаривает.
Судом установлено, что в выставленном ООО "СтройГрад" в адрес общества счете-фактуре указан адрес государственной регистрации контрагента, что позволяет его идентифицировать, а также объект сделки, ее количественное и суммовое выражение, сумма НДС выделена отдельной строкой.
Как следует из материалов дела, подрядные работы по облицовке ступеней мрамором в МОУ СОШ N 1 в г. Унеча фактически выполнены в объеме, предусмотренном первичными документами, приняты заказчиком строительства пристройки - МКУП "Служба по капитальному строительству и ремонтов объектов Унечского района", сданы в эксплуатацию.
Указанное обстоятельство подтверждено МОУ СОШ N 1 в г. Унеча и не оспаривается инспекцией.
При этом у заявителя отсутствовала информация, позволяющая усомниться в деловой репутации указанных контрагентов.
Суд установил, что на момент совершения заключения договора от 01.09.2007 N 19а ООО "СтройГрад" зарегистрировано в установленном порядке в ЕГРЮЛ и состояло на налоговом учете.
При этом включение хозяйственного общества в единый государственный реестр юридических лиц публично подтверждает реальность существования и правоспособность такого участника гражданского оборота, в том числе и его исполнительного органа, а следовательно, право данной организации заключать сделки, иметь определенные законом права и нести обязанности.
Заключая договор субподряда с указанным лицом без участия посредников в сделке (цепочки иных субподрядчиков), ОАО "Унечская ПМК-226" удостоверилось в его правоспособности и получило от своего контрагента свидетельства, подтверждающие вышеуказанные обстоятельства.
Кроме того, Федеральное агентство по строительству и жилищно-коммунальному хозяйству 13.09.2007 выдало ООО "СтройГрад" лицензию N ГС-1-99-02-27-0-7705798751-059855-1 на осуществление строительства зданий и сооружений 1 и 2 уровней, копия которой также получена заявителем.
Свидетель Стремоухов И.А., осуществлявший технический надзор строительных работ пристройке к школе, при допросе подтвердил выполнение работ по облицовке мраморных ступеней силами субподрядчика, привлеченного открытым акционерным обществом "Унечская ПМК-226", что подтверждается протоколом допроса от 11.04.2012 N 491.
Как установлено судом, из акта проверки, выписки банков по расчетным счетам следует, что оплата за работы по облицовке мраморными ступенями произведена 03.04.2008 от заказчика МКУП "Служба по капитальному строительству и ремонтов объектов Унечского района" заявителю по настоящему делу, а 09.04.2008 от ОАО "Унечская ПМК-226" - ООО "СтройГрад" в безналичном порядке.
При этом поступившие на расчетный счет денежные средства за выполнение субподрядных работ направлялись ООО "СтройГрад" на оплату материалов (лестничные ограждения), электронного и технологического оборудования, стеклопакетов и другое, что свидетельствует о ведении им деятельности в период совершение сделки.
При таких обстоятельствах налоговым органом не доказано, что для целей налогообложения налогоплательщиком учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера), либо налоговая выгода получена обществом вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.
Суд первой инстанции, оценив имеющиеся в материалах дела доказательства, пришел к верному выводу о том, что представленные обществом по финансово-хозяйственным операциям с ООО "СтройГрад" первичные учетные документы соответствуют требованиям статей 169, 171 и 172 Налогового кодекса Российской Федерации, а также статьи 9 Закона N 129-ФЗ для учета соответствующих затрат в составе расходов, уменьшающих облагаемую налогом на прибыль, а также для применения налоговых вычетов по НДС в оспариваемых суммах.
При этом суд первой инстанции обоснованно не принял во внимание ссылку налогового органа на неточность, допущенную в первичных документах (КС-2, КС-3), а также указанную представителем инспекции, недостоверность из-за фактического окончания работ и начала работы учебного заведения (ноябрь 2007 года) по времени, не совпадающим с датой приемки работ на основании первичных документов (март 2008 года), поскольку отдельные недостатки в оформлении документов несущественны и не препятствуют идентификации существа хозяйственной операции. Нарушений в оформлении имеющихся у общества документов, которые могли бы свидетельствовать о нереальности спорных операций по выполнению работ на основании договора подряда от 01.09.2007, не выявлено.
Как обоснованно отметил суд первой инстанции, отсутствие в акте формы КС-2 и справке (КС-3) расшифровки подписей тех, кто сдал работы, номера, ссылки на договор подряда, а также неполное указание даты составления документа (март 2008 года, отчетный период с 01.03.2008 по 31.03.2008), не может являться основанием для отказа налогоплательщику в налоговом вычете и расходах по налогу на прибыль, поскольку содержание иных документов (договор, счет-фактура) позволяют восполнить недостающие сведения, подтверждают реальность осуществления работ. Отсутствие указания в документах числа марта 2008 года не препятствует учету указанных в них сумм в целях налогообложения в соответствующем налоговом периоде.
При этом указанные неточности в оформлении документов носят устранимый характер.
Кроме того, то обстоятельство, что учебное заведение начало функционировать в ноябре 2007 года само по себе не означает, что подрядные работы по облицовке ступеней пристройки к зданию выполнены в полном объеме и приняты заказчиком работ в это же время. Тем более, что разрешение на ввод в эксплуатацию пристройки к школе N 1 в г. Унеча датировано 10.06.2008.
Довод налогового органа о том, что указанный контрагент не располагается по адресу регистрации, правомерно не принят судом первой инстанции во внимание, поскольку указанное обстоятельство само по себе вне связи с другими обстоятельствами дела не может служить объективным признаком недобросовестности общества и направленности его действий на получение необоснованной налоговой выгоды.
Отсутствие у ООО "СтройГрад" персонала, материально-технической базы не препятствовало контрагенту полноценно осуществлять свою деятельность, поскольку в целях выполнения своих обязательств по сделкам с ОАО "Унечская ПМК-226" организация могла привлекать третьих лиц.
При этом суд первой инстанции обоснованно указал, что выполненные субподрядчиком работы по облицовке ступеней не являются значительными по сравнению со строительством здания, сооружения, не требуют большого количества персонала, специального оборудования, машин.
Доказательств, опровергающих данное утверждение, инспекцией в материалы дела не представлено.
Довод инспекции о том, что при выборе ООО "СтройГрад" в качестве контрагента общество не проявило должную осмотрительность и осторожность, правомерно не принят судом первой инстанции во внимание, поскольку разумность выбора заявителем указанной организации в качестве контрагента подтверждается установленным в ходе судебного разбирательства фактом реального исполнения условий заключенной сторонами сделки.
Кроме того, суд первой инстанции правомерно отметил, что в реестр фирм-однодневок ООО "СтройГрад" внесено только в 2010 году, то есть после выполнения субподрядных работ, налоговая отчетность не предоставлялась указанным лицом также после выполнения и сдачи работ генподрядчику.
Признавая несостоятельными ссылки инспекции на заключение эксперта ГУ Брянская ЛСЭ Минюста Российской Федерации от 01.02.2012 о выполнении подписи в договоре подряда от 01.09.2007, счете-фактуре от 29.03.2008 N 37, акте выполненных работ за март 2008 года, справке о стоимости выполненных работ и затрат за март 2008 года не директором ООО "СтройГрад" Романовым В.А., а иным лицом, суд первой инстанции обоснованно указал следующее.
Согласно правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, сформулированной в постановлении от 20.04.2010 N 18162/09, вывод о недостоверности счетов-фактур, товарных накладных, подписанных не лицами, указанными в учредительных документах контрагентов в качестве руководителей таких обществ, не может само по себе, в отсутствие доказательств осведомленности налогоплательщика о предоставлении контрагентом недостоверных сведений, рассматриваться в качестве самостоятельного основания для признания налоговой выгоды необоснованной.
При этом суд первой инстанции обоснованно отметил, что при проведении экспертизы должно быть обеспечено надлежащее качество и достаточное количество сравнительных материалов-образцов.
Надлежащее качество образцов - это сопоставимость их по времени написания и виду документа, языку, содержанию, материалу письма, способу выполнения и, если возможно, по условиям выполнения.
Достаточное количество образцов - это такой их объем, который обеспечил бы возможность полного и всестороннего сопоставления всех признаков, содержащихся в исследуемом тексте (подписи).
Для решения судебно-почерковедческих задач представляются три вида образцов почерка и подписи: свободные, экспериментальные и условно-свободные.
При отборе свободных образцов должна быть обеспечена их достоверность, следовательно, на экспертизу должны направляться образцы, не вызывающие сомнений в принадлежности подписи определенному лицу.
Из заключения эксперта следует, что экспертиза проводилась по копиям документов, при отсутствии отобранных образцов подписи непосредственно у Романова В.А., что не может достоверно подтверждать принадлежность его подписи в сравнительных материалах для экспертизы.
При таких обстоятельствах суд первой инстанции пришел к правильному выводу об отсутствии признаков недобросовестности заявителя по указанному эпизоду и необоснованном доначислении обществу НДС в сумме 65 718 рублей, начислении пеней по НДС в сумме 19 621 рубля 82 копеек, а также доначислении налога на прибыль в сумме 87 624 рублей.
Доводы апелляционной жалобы о наличии отдельных недостатков при оформлении документов по операциям с контрагентом ООО "СтройГрад", непроявлении обществом должной осмотрительности при выборе в качестве контрагента ООО "СтройГрад", а также ссылка на заключение почерковедческой экспертизы, отклоняются судом апелляционной инстанции по вышеизложенным обстоятельствам.
Рассматривая эпизод по доначислению обществу НДС в сумме 509 548 рублей, начислению пеней по НДС в сумме 152 138 рублей 82 копеек, а также применения штрафных санкций за неполную уплату НДС по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 29 616 рублей (уменьшенных на основании статей 112, 114 Налогового кодекса Российской Федерации), суд первой инстанции обоснованно руководствовался следующим.
Основанием для доначисления налогоплательщику НДС в указанных суммах послужили выводы налогового органа о взаимозависимости аффилированных лиц ОАО "Унечская ПМК-226" и ООО "Унечская ПМК-226", направленности действий указанных организаций на создание формального документооборота с целью получения необоснованной налоговой выгоды.
При этом налоговый орган в ходе проверки установил отсутствие должной осмотрительности ООО "Унечская ПМК-226" при выборе контрагентов ООО "Мосстрой", ООО "Альфа-системстрой", ООО "СтройБилдинг", ООО "Бэст Стар", ООО "Энергосервис", ООО "Арконт".
Как установлено судом, в проверяемом периоде ОАО "Унечская ПМК-226" заключило следующие государственные и муниципальные контракты, а также договоры подряда на строительство (ремонт) объектов:
- - государственный контракт от 23.07.2009 N 8 (с дополнительным соглашением N 1 от 25.08.2009), заключенный по результатам проведения аукциона с УВД Брянской области на капитальный ремонт кровли административного здания ОВД по Унечскому району (г. Унеча, ул. Ленина, 22) стоимостью 969 205 рублей со сроками проведения работ с 27.07.2009 по 15.09.2009;
- - договор подряда от 07.07.2009, заключенный с МОУ "Средняя школа N 2 г. Унеча" на ремонт спортивного зала школы стоимостью 333 647 рублей со сроками выполнения работ с 10.07.2009 по 15.08.2009;
- -договор подряда от 15.01.2009 N 3, заключенный с МОУ ДОД ДЮСШ "Электрон" на ремонт облицовки с ценой 707 40 рублей со сроками проведения работ с 02.02.2009 по 19.02.2009;
- - договор подряда от 01.09.2008 N 29 (с дополнительными соглашениями), заключенный с ООО МПКЦ "ТВМ" на выполнение строительства, штукатурных и отделочных работ в подъездах N 1, 3, устранения недоделок ранее выполненных работ ООО "Универсалстрой" строящегося 6-этажного 60 квартирного жилого дома со встроенными помещениями по адресу г. Унеча, ул. Калинина, д. 6) со сроками проведения работ с 01.09.2008 по 01.09.2009 (с учетом дополнительных соглашений).
Указанные договоры и контракты предусматривают выполнение генеральным подрядчиком работ своими силами (с учетом привлечения субподрядчиков) и средствами (включая материалы).
С целью исполнения работ по указанным договорам и контрактам ОАО "Унечская ПМК-226" заключило с ООО "Унечская ПМК-226" следующие договоры субподряда:
- - от 01.07.2009 N 13, от 01.08.2009 N 16 на выполнение работ по ремонту кровли ОВД по Унечскому району) с общей стоимостью работ 739 753 рубля;
- - от 01.08.2009 N 15 на выполнение субподрядных работ по ремонту спортзала в МОУ СОШ N 2 в г. Унеча;
- - от 01.02.2009 N 5 на выполнение субподрядных работ по ремонту облицовки МОУ ДОД ДЮСШ "Электрон";
- - договоры на выполнение субподрядных работ в строящемся 6 этажном 60-квартирном доме по адресу г. Унеча, ул. Калинина, д. 6, в частности: от 11.01.2009 на работы об отделке потолков по окраску, цементной стяжке пола, штукатурке стен с ценой 394 135 рублей 34 копейки; от 01.02.2009 на выполнение работ по штукатурке стен, откосов, отделке потолка и стяжке полов с ценой 479 430 рублей 46 копеек; договор от 01.03.2009 на выполнение штукатурных работ, откосов, отделке потолков под окраску, стяжке полов, установку ограждений с ценой 454 554 рубля 88 копеек; от 01.04.2009 на штукатурные работы, отделку потолков, стяжку полов, плиточные работы с ценой 606 069 рублей 24 копейки; от 01.09.2009 на устройство пандусов и стяжек со стоимостью работ 338 236 рублей.
При этом ООО "Унечская ПМК-226" все принятые на себя обязательства по указанным договорам в полном объеме передавало следующим субподрядчикам:
- -ООО "Мосстрой" - договор подряда от 01.07.2009 о выполнении работ по ремонту кровли ОВД г. Унеча со стоимостью 739 753 рубля, договор на выполнение субподрядных работ по ремонту спортзала в МОУ СОШ N 2 в г. Унеча на сумму 139 893 рублей;
- - ООО "Альфа-системстрой" - договор подряда от 01.02.2009 на выполнение работ по облицовке МОУ ДОД ДЮСШ "Электрон" на сумму 70 740 рублей;
- - ООО "СтройБилдинг" - договор подряда от 01.01.2009 на выполнение штукатурных работ стоимостью 394 135 рублей 34 копейки на объекте 6-этажного 60-квартирного дома в г. Унеча, по ул. Калинина;
- - ООО "Альфа-Системстрой" - договор на выполнение работ по штукатурке и окраске потолков на объекте 6-этажного 60-квартирного дома в г. Унеча, по ул. Калинина стоимостью 479 430 рублей 46 копеек;
- - ООО "Бэст Стар" - договор подряда от 01.03.2009 N 4 на выполнение плиточных работ, устройство стяжек, ограждений в строящемся 6-этажном 60-квартирном доме по ул. Калинина, в г. Унеча со стоимостью работ 454 554 рубля 88 копеек;
- - ООО "Энергосервис" - договоры подряда от 01.04.2009 N 5, от 01.06.2009 N 6 на выполнение работ по штукатурке откосов, стяжке полов, плиточного покрытия, шпаклевке и окраске фасада в строящемся 6-этажном 60-квартирном доме по ул. Калинина, в г. Унеча со стоимостью работ 606 069 рублей 24 копейки и 117 552 рублей 78 копеек;
- - ООО "Арконт" - договор от 01.09.2009 на выполнение субподрядных работ по штукатурке стен, стяжке полов, окраске потолков в строящемся 6-этажном 60-квартирном доме по ул. Калинина, в г. Унеча со стоимостью работ 338 236 рублей.
Как следует из материалов дела, субподрядчик заявителя - ООО "Унечская ПМК-226" зарегистрировано по адресу, совпадающему с адресом регистрации ОАО "Унечская ПМК-226".
При этом административное здание адреса регистрации указанных лиц полностью занимает заявитель.
Главным бухгалтером указанных организаций являлось одно и тоже лицо - Короткая Р.Н..
Учредителями ООО "Унечская ПМК-226" и его директором выступили члены семьи должностных лиц (директора, главного бухгалтера и начальника планового отдела) ОАО "Унечская ПМК-226" - Романенко С.Н. и Короткий Н.И. (с долей участия по 50%), а также Лашкевич Н.М.
Численность сотрудников ООО "Унечская ПМК-226" составляла 2 человека.
В проверяемый период выполнения значительных по объему, срочных субподрядных работ, выполнение которых заявителем (строительной организации с большим опытом существования на соответствующем рынке, обладающей собственным производством строительных материалов, основными средствами и трудовыми ресурсами) затруднено из-за нехватки персонала и финансовых ресурсов.
ООО "Унечская ПМК-226", будучи строительной организацией, не обладала каким-либо имуществом, транспортными средствами (в собственности либо аренде) иными основными средствами, складскими помещениями, трудовыми ресурсами, необходимыми в строительной деятельности, равно как и опытом работы.
Как обоснованно указал суд первой инстанции, указанные обстоятельства были известны заявителю, поскольку организации, будучи контрагентами, находились фактически в состоянии взаимозависимости.
Вместе с тем заявитель передает осуществление подрядных работ, полученных им от заказчика в объеме от 50% (спортзал школы) до 80-100% (кровля ОВД, облицовка ДЮСШ) ООО "Унечская ПМК-226".
Как установлено судом, деятельность ООО "Унечская ПМК-226" выстроена исключительно на посредничестве субподряда (без самостоятельного выполнения работ) для единственного лица - ОАО "Унечская ПМК-226".
При этом ОАО "Унечская ПМК-226", принимая на себя обязательства генерального подрядчика на осуществления работ по строительству указанных выше объектов на основании государственных и муниципальных контрактов, одновременно в день заключения договоров, передавало исполнение подряда ООО "Унечская ПМК-226".
ООО "Унечская ПМК-226" в день заключения договора на осуществление подрядных работ для ОАО "Унечская ПМК-226" с идентичной стоимостью работ, передавало их с соответствующим подписанием договора на выполнение организациям, местонахождения которых являлся г. Москва (ООО "Мосстрой", ООО "Альфа-системстрой", ООО "СтройБилдинг", ООО "Бэст Стар", ООО "Энергосервис", ООО "Арконт").
Так, договоры субподряда от 01.07.2009 на выполнение работ по ремонту кровли административного здания Унечского ОВД с ООО "Унечская ПМК-226" заключены заявителем, а также между ООО "Унечская ПМК-226" и ООО "Мосстрой" на месяц раньше даты объявления победителя аукциона и заключения основного государственного контракта на подряд от 23.07.2009.
Вместе с тем, несмотря на заключение договора подряда заявителя с УВД по Брянской области 23.07.2009 с определенным договором сроком начала работ с 27.07.2009, в июле 2009 года между субподрядчиками ООО "Мосстрой" и ООО "Унечская ПМК-226" подписан акт выполненных работ (КС-2) на ремонт кровли ОВД г. Унеча.
Аналогично, ООО "Унечская ПМК-226", заключая 11.01.2009 договор на выполнение подрядных работ в строящемся 6-этажном 60-квартирном доме по ул. Калинина в г. Унеча с ОАО "Унечская ПМК-226", ранее этой даты - 01.01.2009 при отсутствии предмета договора, передает данный подряд иному субподрядчику - ООО "СтройБилдинг".
При этом принятие строительных работ заказчиком от генерального подрядчика ОАО "Унечская ПМК-226" в отношении строительства всех спорных объектов совпадает по времени с принятием этих же работ заявителем от ООО "Унечская ПМК-226" с соответствующим подписанием актов о приемке выполненных работ (КС-2), а также с их приемкой последним от конечных субподрядчиков - ООО "Мосстрой", ООО "Альфа-системстрой", ООО "СтройБилдинг", ООО "Бэст Стар", ООО "Энергосервис", ООО "Арконт".
При этом суд первой инстанции обоснованно отметил, что все представленные по спорному эпизоду (связанному с привлечением субподрядчика ООО "Унечская ПМК-226") акты выполненных работ (КС-2) содержат лишь месяц, год и период выполнения работ, но не содержат даты подписания акта.
Счета-фактуры на оплату выполненных работ предъявлялись налогоплательщиком своим заказчикам, равно как и субподрядчиком ООО "Унечская ПМК-226" заявителю по делу, ранее даты подписания актов выполненных работ от конечных субподрядчиков и выставления ими счетов-фактур ООО "Унечская ПМК-226", что не соответствует пункту 3 статьи 168 Налогового кодекса Российской Федерации.
Аналогично происходила реализация строительных материалов для их использования на строящихся объектах: от ОАО "Унечская ПМК-226" - ООО "Унечская ПМК-226" и от последнего к конечным субподрядчикам - ООО "Мосстрой", ООО "Альфа-системстрой", ООО "СтройБилдинг", ООО "Бэст Стар", ООО "Энергосервис", ООО "Арконт", что в конечном итоге приводило к возвращению стоимости приобретенных материалов от ОАО "Унечская ПМК-226" для их оплаты (совместно со стоимостью работ) заявителю от субподрядчиков.
Кроме того, из протоколов опроса сотрудников ОАО "Унечская ПМК-226" Коваленко Е.В., Чубенко М.П., Сканцевой Р.П., Тимофеева В.В., Протченко А.С. установлено, что строительные материалы поставлялись транспортом ОАО "Унечская ПМК-226" с его складов.
Оплата выполненных работ производилась безналичным расчетом, а также актами о зачете встречных однородных обязательств.
Вместе с тем зависимые между собой контрагенты - заявитель и ООО "Унечская ПМК-226", привлекали субподрядчиков ООО "Мосстрой", ООО "Альфа-системстрой", ООО "СтройБилдинг", ООО "Бэст Стар", ООО "Энергосервис", ООО "Арконт" по выполнению в короткие сроки строительных работ, значительных по объему и финансовым ресурсам, с наличием признаков анонимных структур.
В ходе судебного заседания и выездной налоговой проверки должностные лица ОАО "Унечская ПМК-226" и ООО "Унечская ПМК-226", осуществлявшие привлечение субподрядчиков (главный бухгалтер ОАО "Унечская ПМК-226" и ООО "Унечская ПМК-226", а также директор ОАО "Унечская ПМК-226") не смогли пояснить обстоятельства заключения договоров с ООО "Мосстрой", ООО "Альфа-системстрой", ООО "СтройБилдинг", ООО "Бэст Стар", ООО "Энергосервис", ООО "Арконт", а также обстоятельства их поиска и связи с ними в ходе приемки подрядных работ, указывая лишь на передачу им неизвестными (без доверенности) лицами документов.
Как следует из материалов дела, ООО "Мосстрой", ООО "Альфа-системстрой", ООО "СтройБилдинг", ООО "Бэст Стар", ООО "Энергосервис", ООО "Арконт", зарегистрированные в г. Москве, незадолго до заключения подрядных договоров по своим юридическим адресам никогда не располагались, опытом работы в строительной деятельности не обладают (у большинства субподрядчика основной вид деятельности не связан со строительством).
При анализе движения денежных средства по расчетному счету указанных контрагентов установлено, что в спорный период они не производили коммунальные платежи, расходы на телефонные переговоры, по зарплате либо привлечению к строительству иных контрагентов, персонала, аренде строительного оборудования.
При этом сами расчетные счета открывались и закрывались по времени, являющимся близкому к началу и окончанию подрядных работ.
Из движения по расчетным счетам спорных контрагентов следует, что единственным покупателем подрядных (строительных) работ субподрядчиков являлось ООО "Унечская ПМК-226".
У всех субподрядчиков одинаково отсутствуют условия для достижения экономического результата (выполнения строительного подряда): управленческий и технический персонал - строители, отделочники, мастера, прорабы и т.п. (по сведениям формы 2-НДФЛ и "нулевых" деклараций по ЕСН), материальные ресурсы - помещения, склады, основные средства, оборудование, транспорт, являющиеся необходимыми с учетом вида и объема осуществляемых работ, местонахождения субподрядчиков либо их исполнительного органа и место выполнение работ (Брянская область, г. Унеча) либо иные признаки хозяйственной деятельности.
Налоговая отчетность ООО "Мосстрой", ООО "Альфа-системстрой", ООО "СтройБилдинг", ООО "Бэст Стар", ООО "Энергосервис", ООО "Арконт" представлялась с "нулевыми" либо минимальными показателями.
Спорные контрагенты включены в реестр фирм-однодневок по признакам "массовый" руководитель, "массовый" учредитель.
В ходе проведения налоговой проверки установлено, что лица, являющиеся директорами строительных организаций-субподрядчиков, не имеют постоянного места жительства либо (директор ООО "Стройбилдинг" Кривошеева Е.В., директор ООО "Энергосервис" Бородин А.С.) узнали об этом факте при их вызове и опросе, а свое назначение связывают с предоставлением документа, удостоверяющего личность посторонним лицам, утратой паспорта.
В отношении ООО "Бэст Стар" нотариус Ивицкая Л.А. не удостоверяла подпись на заявлении о государственной регистрации юридического лица.
Представленные в материалы дела опросы работников ОАО "Унечская ПМК-226", привлеченных к отделке (строительству) на спорных объектах, включая прораба, не указали на присутствие иных лиц, кроме должностных из ОАО "Унечская ПМК-226" при приемке объекта.
В отношении привлечения работников-субподрядчиков суд первой инстанции обоснованно указал на противоречивость показаний сотрудников ОАО "Унечская ПМК-226".
При этом ни один из свидетелей, включая лиц непосредственно контролирующих работы, не назвали ни одного из спорных контрагентов.
С учетом изложенного у спорных контрагентов отсутствовали необходимые условия для выполнения строительных работ с учетом времени, места нахождения, объема, ресурсов (трудовых, материальных), необходимых для возведения (капитального ремонта) объектов.
Между тем доводов в опровержение доказательств, представленных ответчиком в обоснование выбора контрагентов, учитывая, что по условиям делового оборота при осуществлении указанного выбора субъектами предпринимательской деятельности оцениваются не только условия сделки и их коммерческая привлекательность, но и деловая репутация, платежеспособность контрагента, а также риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагента необходимых ресурсов (производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала) и соответствующего опыта, ОАО "Унечская ПМК-226" в нарушение статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в материалы дела не представило.
Из разъяснений, приведенных в пункте 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53) следует, что под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы и получения налогового вычета.
В соответствии с пунктом 5 Постановления N 53 о необоснованности налоговой выгоды могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств:
- - невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг;
- - отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств;
- - учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций;
- - совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета.
Согласно пункту 6 Постановления N 53 судам необходимо иметь в виду, что следующие обстоятельства сами по себе не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной:
- - создание организации незадолго до совершения хозяйственной операции;
- - взаимозависимость участников сделок;
- - неритмичный характер хозяйственных операций;
- - нарушение налогового законодательства в прошлом;
- - разовый характер операции;
- - осуществление операции не по месту нахождения налогоплательщика;
- - осуществление расчетов с использованием одного банка;
- - осуществление транзитных платежей между участниками взаимосвязанных хозяйственных операций;
- - использование посредников при осуществлении хозяйственных операций.
Однако эти обстоятельства в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, в частности, указанными в пункте 5 настоящего Постановления, могут быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.
Исследовав в порядке статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации имеющиеся в деле доказательства в их совокупности и взаимосвязи, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что они не могут достоверно свидетельствовать о подтверждении налогоплательщиком факта реального осуществления контрагентами подрядных работ, в отношении которых заявлены налоговые вычеты. Все указанные факты позволили суду усомниться в добросовестности налогоплательщика и сделать вывод о том, что реально сделки с ООО "Унечская ПМК-226", ООО "Мосстрой", ООО "Альфа-системстрой", ООО "СтройБилдинг", ООО "Бэст Стар", ООО "Энергосервис", ООО "Арконт" не исполнялись, а единственной целью, преследуемой заявителем при предъявлении документов по указанным подрядчикам, являлось получение необоснованной налоговой выгоды путем получения налоговых вычетов по НДС. В связи с этим суд правомерно признал доначисление обществу НДС в сумме 509 548 рублей, начисления пеней в сумме 152 138 рублей 82 копеек, а также применение штрафных санкций по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 29 616 рублей (уменьшенных на основании статей 112, 114 Налогового кодекса Российской Федерации) обоснованным.
Рассматривая требования заявителя о признании незаконным решения инспекции от 22.05.2012 N 19 в части доначисления налога на прибыль в сумме 566 164 рубля, начисления штрафа по статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату налога на прибыль в размере 56 332 рублей по вышеуказанному эпизоду суд первой инстанции, сославшись на позицию, изложенную в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 03.07.2012 N 2341/12, исходил из необходимости применения налоговым органом при доначислении налога на прибыль по спорному эпизоду расчетного метода.
При этом суд первой инстанции указал, что материалами дела подтвержден факт осуществления надлежащим образом (по объему) подрядных работ генеральным подрядчиком ОАО "Унечская ПМК-226", наличие результата (объектов строительства и капремонта), их приемка заказчиками - УВД по Брянской области, МОУ "Средняя школа N 2 г. Унеча", МОУ ДОД ДЮСШ "Электрон" и ООО МПКЦ "ТВМ", а следовательно, и факт несения обществом расходов как в отношении производства работ, так и приобретению строительных материалов.
Кроме того, оценив представленные в материалы дела протоколы опроса сотрудников ОАО "Унечская ПМК-226", планы-задания, табели учета рабочего времени, суд первой инстанции пришел к выводу о том, что все спорные возводимые (ремонтируемые) строительные объекты осуществлялись при участии сторонних лиц (субподрядчиков), поскольку одновременный объем не мог быть освоен силами и средствами заявителя.
Между тем суд первой инстанции не учел следующее.
В соответствии со статьей 247, пунктом 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации, Постановлению N 53 определение размера налоговых обязательств при наличии сомнений в обоснованности налоговой выгоды должно производиться с учетом реального характера сделки и ее действительного экономического смысла.
Действительно, согласно правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 03.07.2012 N 2341/12, при принятии решения, в котором была установлена недостоверность представленных налогоплательщиком документов и содержались предположения о наличии в его действиях умысла на получение необоснованной налоговой выгоды либо непроявления должной осмотрительности при выборе контрагента, реальный размер предполагаемой налоговой выгоды и понесенных налогоплательщиком затрат при исчислении налога на прибыль подлежит определению исходя из рыночных цен, применяемых по аналогичным сделкам.
Иной подход влечет искажение реального размера налоговых обязательств по налогу на прибыль.
С учетом изложенного при выявлении сделок с сомнительными контрагентами, налоговый орган должен применить расчетный метод для определения объективного (реального) размера налоговых обязательств налогоплательщика.
Непроявление налогоплательщиком должной осмотрительности и осторожности при заключении сделок в условиях реальности совершения операций с проблемными поставщиками услуг не может являться основанием для полного исключения из облагаемой базы расходов, понесенных по таким сделкам, связанных с извлечением дохода.
Вместе с тем суд первой инстанции не учел того, что правовая позиция, изложенная в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 03.07.2012 N 2341/12, применима лишь в том случае, когда установлена реальность совершения обществом хозяйственных операций с этими контрагентами.
Таким образом, подход к рассмотрению дел о необоснованной налоговой выгоде, изложенной в названном выше постановлении, применению в рассматриваемой ситуации не подлежит.
Как установлено судом и следует из материалов дела, в данном случае налоговый орган подтвердил тот факт, что контрагенты налогоплательщика ООО "Унечская ПМК-226", ООО "Мосстрой", ООО "Альфа-системстрой", ООО "СтройБилдинг", ООО "Бэст Стар", ООО "Энергосервис", ООО "Арконт" не могли выполнять и не выполняли субподрядные работы на объектах строительства на территории Унечского района Брянской области, в связи с отсутствием необходимых условий для выполнения строительных работ с учетом времени, места нахождения, объема ресурсов (трудовых и материальных).
Так, общество в спорный период времени само обладало достаточным количеством технического персонала и соответствующей материально-технической базой, в связи с чем фактически само имело возможность выполнить строительные и отделочные работы на спорных объектах, так как согласно сведениям о среднесписочной численности общества (от 18.01.2008 рег. N 4374924) численность за 2007 год составляла 88 человек.
При этом согласно справкам по форме 2 НДФЛ, представленных обществом в налоговый орган в 2007 году, в организации работало 161 человек; сведениям о среднесписочной численности общества (от 16.01.2008 рег. N 6084243) численность за 2008 год составляла 81 человек.
При этом в соответствии со справками по форме 2 НДФЛ, представленными обществом в налоговый орган в 2008 году, в организации работало 141 человек.
Согласно показаниям свидетелей работников ОАО "Унечская ПМК-226", а также представителей заказчиков, помимо работников ОАО "Унечская ПМК-226" других лиц на объектах при выполнении объема работ не было. При этом сами работники ОАО "Унечская ПМК-226" на складе самого общества получали тот материал, который по документам "перепродавался" спорным контрагентам для выполнения работ по договорам.
С учетом изложенного, а также принимая во внимание обстоятельства, изложенные по эпизоду с доначислением НДС в сумме 509 548 рублей, соответствующих сумм пеней и штрафов по НДС, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о правомерности оспариваемого решения налогового органа в части доначисления налога на прибыль в сумме 566 164 рубля, начисления штрафа по части 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату налога на прибыль в размере 56 332 рублей, а следовательно, необоснованности решения суда первой инстанции в части вывода о необходимости применения расчетного метода при доначислении налога на прибыль по спорному эпизоду.
С учетом изложенного решение Арбитражного суда Брянской области от 23.10.2013 в части удовлетворения требований налогоплательщика о признании недействительным решения инспекции от 22.05.2012 N 19 в части доначисления налога на прибыль в сумме 566 164 рубля, штрафа за неполную уплату налога на прибыль в размере 56 332 рублей, подлежит отмене, а требования заявителя в указанной части - оставлению без удовлетворения.
Нарушений норм процессуального права, влекущих по правилам части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации безусловную отмену судебного акта, апелляционной инстанцией не выявлено.
Руководствуясь пунктом 2 статьи 269, пунктом 3 части 1 статьи 270, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Двадцатый арбитражный апелляционный суд
постановил:
решение Арбитражного суда Брянской области от 23.10.2013 по делу N А09-6646/2012 отменить в части удовлетворения требований открытого акционерного общества "Унечская ПМК-226" о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Брянской области от 22.05.2012 N 19 в части доначисления налога на прибыль в сумме 566 164 рублей, штрафа за неполную уплату налога на прибыль в размере 56 332 рублей.
В удовлетворении требований открытого акционерного общества "Унечская ПМК-226" в указанной части отказать.
В остальной части решение суда первой инстанции оставить без изменения.
Постановление вступает в законную силу с момента его принятия.
Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Центрального округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме. В соответствии с частью 1 статьи 275 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации кассационная жалоба подается через арбитражный суд первой инстанции.
Председательствующий
В.Н.СТАХАНОВА
Судьи
Н.В.ЕРЕМИЧЕВА
Н.В.ЗАИКИНА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)