Судебные решения, арбитраж
Упрощенная система налогообложения (УСН)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 07 ноября 2013 года.
Постановление изготовлено в полном объеме 14 ноября 2013 года.
Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Толкунова В.М.,
судей Ивановой Н.А., Тимохина О.Б.,
при ведении протокола секретарем судебного заседания Тихоновой Ю.В.,
рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Челябинской области на решение Арбитражного суда Челябинской области от 27 августа 2013 г. по делу N А76-7553/2013 (судья Котляров Н.Е.).
В заседании приняли участие представители:
- общества с ограниченной ответственностью "Стройсвязьурал 1" - Сикорский И.И. (доверенность от 10.06.2013 N 40), Рытая Е.Г. (доверенность от 22.04.2013 N 25);
- Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Челябинской области - Евстифейкина С.А. (доверенность от 09.01.2013 N 03-07/268), Матушкин Е.И. (доверенность от 09.01.2013 N 03-07/254).
Общество с ограниченной ответственностью "Стройсвязьурал 1" (далее - заявитель, ООО "Стройсвязьурал 1", общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Челябинской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Челябинской области (далее - заинтересованное лицо, инспекция, налоговый орган) о признании недействительными решения от 24.12.2012 N 42 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" и требования от 02.04.2013 N 11 об уплате налога, сбора, пени и штрафа.
Решением суда от 27.08.2013 заявленные требования удовлетворены.
Не согласившись с принятым решением суда, заинтересованное лицо обратилось в Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит отменить обжалуемый судебный акт и отказать в удовлетворении заявленных требований.
В судебном заседании представители заинтересованного лица поддержали доводы и требование апелляционной жалобы по изложенным в ней основаниям.
По мнению инспекции, судом не дана совокупная оценка всех доказательств и обстоятельств, свидетельствующих о направленности действий заявителя на получение необоснованных налоговых выгод путем дробления бизнеса.
Инспекция считает, что деятельность созданных организаций не носила самостоятельный характер и контролировалась заявителем, данные организации не занимались самостоятельными видами деятельности, а дополняли другие и являлись составной частью единого бизнеса. Общество осуществляло контроль за тем, чтобы вновь созданными фирмами не было утеряно право на применение упрощенной системы налогообложения (далее - УСН), в результате применения схемы обществу обеспечена выгода уменьшением налоговых обязанностей по налогу на прибыль и единому социальному налогу (далее - ЕСН).
Представители ООО "Стройсвязьурал 1" в судебном заседании возразили против доводов и требования апелляционной жалобы по мотивам представленного отзыва, просили оставить решение суда без изменения, считая его законным и обоснованным.
Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ).
Арбитражный суд апелляционной инстанции, повторно рассмотрев дело в порядке статей 268, 269 АПК РФ, исследовав и оценив имеющиеся в деле доказательства, проверив доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, заслушав объяснения представителей сторон, не находит оснований для отмены либо изменения обжалуемого судебного акта.
Как следует из материалов дела, инспекцией в отношении общества проведена выездная налоговая проверка по вопросам соблюдения налогового законодательства, правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты налогов, в том числе налога на прибыль организаций за период с 01.01.2009 по 31.12.2010 и ЕСН за период с 01.01.2009 по 31.12.2009, о чем составлен акт от 17.10.2012 N 25.
По результатам рассмотрения материалов проверки и возражений налогоплательщика с участием его представителей инспекцией вынесено решение от 24.12.2012 N 42, которым обществу доначислены налог на прибыль организаций за 2009 г., 2010 г. в общей сумме 7 358 216 руб., ЕСН за 2009 г. в сумме 8 393 812 руб., соответствующие пени по налогам в общей сумме 3 693 027 руб. 87 коп., кроме того, заявитель привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), в виде штрафов в общей сумме 6 300 810 руб. 51 коп. за неполную уплату данных налогов в результате умышленных действий.
Основанием для доначислений явились выводы проверяющих о получении заявителем необоснованных налоговых выгод в виде неуплаты дополнительных сумм спорных налогов посредством дробления бизнеса через передачу ряду специально созданных организаций функций по эксплуатации, обслуживанию, содержанию и ремонту торговых комплексов, принадлежащих заявителю, применяющих специальный режим налогообложения в виде УСН, а также путем перевода части работников в созданные организации.
Не согласившись с решением инспекции по существу вменяемых налоговых претензий, налогоплательщик обжаловал его в административном порядке в вышестоящий налоговый орган.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Челябинской области (далее - управление) от 22.03.2013 N 16-07/000727 решение инспекции оставлено без изменения и утверждено.
В связи со вступлением в силу решения инспекции налоговым органом выставлено требование от 02.04.2013 N 11 об уплате доначисленных проверкой сумм налогов, пени и штрафов.
Воспользовавшись правом на судебную защиту, налогоплательщик обратился с заявлением в арбитражный суд. Положения пункта 5 статьи 101.2 НК РФ по досудебному обжалованию соблюдены.
Суд первой инстанции, удовлетворяя заявленные требования, исходил из того, что установленная в рамках дела совокупность доказательств указывает на отсутствие неправомерности действий налогоплательщика. В данном случае целью налогоплательщика являлось получение дохода за счет оптимизации функционирования при осуществлении реальной экономической деятельности с использованием механизмов, предусмотренных, в том числе гражданским законодательством.
Оценив в порядке статьи 71 АПК РФ все имеющиеся в деле доказательства в их совокупности и взаимосвязи, суд апелляционной инстанции исходит из следующего.
Согласно статье 247 НК РФ объектом обложения налогом на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с законодательством.
В соответствии со статьей 248 НК РФ к доходам в целях главы 25 Кодекса относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав.
В соответствии с пунктом 2 статьи 249 НК РФ выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.
В зависимости от выбранного налогоплательщиком метода признания доходов и расходов поступления, связанные с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, признаются для целей главы 25 НК РФ в соответствии со статьей 271 или статьей 273 настоящего Кодекса.
Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 235 НК РФ (действовавшей в спорном периоде) налогоплательщиками ЕСН признаются лица, производящие выплаты физическим лицам.
Объектом налогообложения ЕСН являются выплаты и иные вознаграждения по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг, выплачиваемые налогоплательщиком в пользу физических лиц (пункт 1 статьи 236 НК РФ).
В целях установления единообразной судебной практики в делах с признаками уклонения от налогообложения или минимизации налоговой обязанности Пленумом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации принято Постановление от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление Пленума ВАС N 53).
Как следует из разъяснений, данных в пунктах 3, 4 и 9 Постановления Пленума ВАС N 53, налоговая выгода может быть признана необоснованной в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).
Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.
Установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.
При этом следует учитывать, что возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой, полученной налогоплательщиком путем совершения других предусмотренных или не запрещенных законом операций, не является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.
В общем смысле дробление бизнеса представляет собой бизнес-процесс, в результате которого вместо одной крупной компании (юридического лица) появляется (выделяется) одна или несколько новых самостоятельных хозяйствующих бизнес-единиц, каждая из которых наделена определенными хозяйственными функциями, ранее выполнявшимися прежней компанией в целом. Причем такой процесс распространен в деловой практике маркетинга и менеджмента и имеет объективные причины, деловую цель (оптимизация управления бизнесом и производственных процессов в целях обеспечения оперативности деятельности; децентрализация бизнеса с целью создания самостоятельных центров затрат, прибыли и ответственности и т.д.).
При этом в целях налогового контроля управленческие решения, направленные на оптимизацию хозяйственной деятельности субъекта предпринимательства, не могут являться единственным достаточным основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.
Указывая на дробление бизнеса, налоговый орган должен учитывать право учредителей самостоятельно выбирать форму ведения предпринимательской деятельности (одним или несколькими субъектами предпринимательской деятельности), а также право определять особенности управления организацией, условия заключаемых гражданско-правовых договоров.
Такие обстоятельства, как наличие счетов в одном банке, наличие одних должностных лиц, ведение бухгалтерского учета одной привлеченной организацией и другие обстоятельства, не могут свидетельствовать о наличии схемы, направленной на получение необоснованной налоговой выгоды, не исключают самостоятельный характер деятельности организаций и право на применение налогового режима в соответствии с действующим законодательством.
Для признания в такой ситуации налоговой выгоды необоснованной должен быть проведен анализ отношений согласно разъяснениям, данным в пунктах 3, 4 и 9 Постановления Пленума ВАС N 53.
В Постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 27.05.2003 N 9-П указано, что недопустимо установление ответственности за такие действия налогоплательщика, которые, хотя и имеют своим следствием неуплату налога либо уменьшение его суммы, но заключаются, в том числе, с выбором наиболее выгодных для него форм предпринимательской деятельности и соответственно - оптимального вида платежа.
В ходе налоговой проверки инспекция посчитала, что заявителем получена необоснованная налоговая выгода в виде неуплаты налогов в результате занижения налоговой базы по ЕСН и налогу на прибыль организаций в связи с созданием схемы уклонения от налогообложения с привлечением специально созданных организаций, применяющих специальный режим налогообложения в виде УСН, а также путем перевода части работников в созданные организации: общества с ограниченной ответственностью ПТК "Никитинский", "Порт", "Аренда-Порт 24", "Аренда-Порт 25", "Аренда-Площадь 15", "Аренда-Калибр 3", "Аренда-Калибр 4", Бизнес группа "Креатив" (далее - контрагенты, фирмы, агенты, организации).
Инспекция указывает, что учредитель ООО ПТК "Никитинский" и ООО "Порт" - Песков В.О. в момент создания указанных предприятий являлся сотрудником и получал доход от ООО "Стройсвязьурал 1", что подтверждается справками по форме 2-НДФЛ. Руководителем ООО ПТК "Никитинский" с момента создания до 03.05.2009 являлся Катаев А.В., с 04.05.2009 - Песков В.О.
Инспекция также указывает, что единственным учредителем ООО Бизнес группа "Креатив" является Катаев А.В., который согласно данным справки по форме 2-НДФЛ в 2002 г. получал денежные средства от ООО "Стройсвязьурал 1". В момент учреждения общества Катаев А.В. обладал правом первой подписи по расчетным счетам, открытым ООО "Стройсвязьурал 1". ООО БГ "Креатив" оказывало бухгалтерские услуги вышеуказанным организациям и ООО "Стройсвязьурал 1". Главный бухгалтер ООО БГ "Креатив" - Тазетдинова В.А., являющаяся учредителем ООО "Стройсвязьурал 1", до момента создания ООО БГ "Креатив" получала доход от ООО "Стройсвязьурал 1" и числилась в нем главным бухгалтером.
Однако апелляционный суд отмечает, что ведение бухгалтерского учета, подготовка, сдача отчетности не означает участие и влияние на принятие управленческих и коммерческих решений в самой предпринимательской деятельности (заключении сделок, распоряжении денежными средствами и т.д.).
Кроме того, налоговый орган указывает, что единственным учредителем ООО "Аренда-Калибр 3", ООО "Аренда-Площадь 15", ООО "Аренда-Порт 24", ООО "Аренда-Порт 25", ООО "Аренда Калибр 4" с момента государственной регистрации в качестве юридических лиц и до 19.01.2009 являлась Поливанова (Никитина) О.С. Согласно данным формы N 1П (заявление о выдаче (замене) паспорта) Поливанова О.С. является супругой Никитина А.В. - учредителя ООО "Стройсвязьурал 1", который до 23.04.2009 являлся руководителем общества.
Инспекция усмотрела в указанных взаимоотношениях формальный характер, направленный на получение необоснованных налоговых выгод.
Однако в отношении доводов инспекции об отсутствии самостоятельного характера деятельности вышеуказанных организаций и их подконтрольности заявителю необходимо указать следующее.
Согласно статьям 1 и 2 Гражданского кодекса Российской Федерации граждане (физические лица) и юридические лица приобретают и осуществляют свои гражданские права своей волей и в своем интересе. Предпринимательской является самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг лицами, зарегистрированными в этом качестве в установленном законом порядке.
Налоговый орган вменяет необоснованность получения налоговой выгоды в 2009 г., 2010 г.
Между тем вышеперечисленный фирмы, как следует из материалов дела, зарегистрированы в период с 2002-2004 гг., то есть более, чем за пять-семь лет до рассматриваемых сделок с ООО "Стройсвязьурал 1" (2009-2010 гг) и тем более часть из фирм - до введения главы 26 НК РФ об УСН, связь с чем представляет инспекция.
Кроме того, фирмы осуществляют и иную деятельность: по управлению эксплуатацией нежилого фонда, предоставление прочих услуг таких, как охрана, уборка, а также бухгалтерские и юридические услуги.
По агентским договорам составлялись ежемесячные отчеты.
Инспекция не спорит, что агенты для исполнения своих обязательств самостоятельно привлекали специализированные организации, в том числе для: проведения ремонтных работ, оказания услуг по ремонту оборудования, охраны объектов, вызова твердых бытовых отходов, услуг связи, обслуживания лифтов, пожарной сигнализации, систем газо-, тепло- и водоснабжения.
В рамках проверки налоговым органом использованы сведения из соответствующих налоговых органов, в которых указанные фирмы состоят на налоговом учете. Каких-либо сведений о том, что они не представляют отчетность и (или) не уплачивают налоги, в материалах дела не имеется.
Довод инспекции о том, что каждая структура не занималась самостоятельным видом деятельности, поскольку заявитель, заключив агентские договоры, по которым агенты оказывали услуги по сдаче в аренду торговых помещений в торговых комплексах, продолжало самостоятельно сдавать в аренду помещения в этих комплексах самим агентам для осуществления их деятельности, является безосновательным.
Инспекцией не учтены даты заключения договоров: договоры аренды заключены в январе 2009 г., а агентские договоры - в апреле 2009 г., невозможность заключения агентами договоров аренды с самими собой, условия договоров аренды (передача обслуживающим организациям не торговых площадей, а помещений, предназначенных для ведения деятельности по эксплуатации и обслуживанию торговых комплексов), а также то обстоятельство, что агенты заключали договоры от имени и за счет собственника, то есть сдача в аренду являлась видом деятельности ООО "Стройсвязьурал 1" как собственника торговых комплексов, а агенты оказывали посреднические услуги при аренде недвижимости.
Инспекция не спорит, что основным видом деятельности ООО "Стройсвязьурал 1" согласно уставу является строительство, реконструкция, ремонт и эксплуатация жилого, нежилого фонда, гостиниц, спортивных и торговых комплексов. После ввода в эксплуатацию своего первого торгового комплекса к основным видам деятельности была добавлена сдача внаем собственного недвижимого имущества.
Как следует из пояснений заявителя, для каждого объекта недвижимости были заключены договоры на оказание услуг по эксплуатации, обслуживанию, содержанию и ремонту нежилого здания - торгового комплекса и прилегающей территории, а также агентские договоры на осуществление действий по привлечению арендаторов, предоставлению в аренду торговых площадей и сбору платежей. Привлечение подрядчиков для выполнения работ производилось по территориальному принципу, то есть по месту нахождения торгового комплекса.
Указанные выше спорные фирмы самостоятельно вели хозяйственную деятельность, совершали финансово-хозяйственные операции, имели материальную выгоду от регистрации в качестве таковых.
О наличии материально-технических ресурсов и самостоятельном несении контрагентами производственных расходов именно в интересах собственной экономической деятельности свидетельствуют договоры аренды, договоры поставки товарно-материальных ценностей (спецодежда, чистящие и моющие средства, канцелярия и т.д.), а также уплачиваемые налоги контрагентами.
Налоговый орган утверждает, что арендная плата собиралась и оставалась затем в полном распоряжении контрагентов, однако данный вывод не достоверен.
Как видно из материалов дела, арендная плата собиралась и на расчетные счета агентов, и непосредственно на расчетные счета налогоплательщика, при этом агенты перечисляли средства на оплату услуг третьих лиц (энергоресурсы, охрана, сигнализация, ремонт и т.д.). Так, например, согласно отчетам ООО "Порт" по агентскому договору N 2А-С от 24.04.2009 за апрель 2010 г. агент перечислил выручку ООО "Стройсвязьурал 1" в размере 10 497 000 руб., при этом агентское вознаграждение контрагента за этот месяц составило 350 000 руб., за декабрь 2010 г. на расчетный счет ООО "Стройсвязьурал 1" перечислено 11 772 331 руб. 60 коп., агентское вознаграждение составило 464 089 руб.
Таким образом, анализ структуры финансовых потоков не показывает вывод денежных средств от арендаторов из доходов заявителя, при этом у агентов имелась реальная деловая цель от данных отношений - получение ежемесячного агентского вознаграждения.
В ходе проверки инспекцией не установлено фактов передачи денежных средств должностным лицам, участникам либо иным лицам, имеющим отношение к ООО "Стройсвязьурал 1", которые бы свидетельствовали об их обогащении и выведении из-под налогового контроля доходов.
Инспекцией в ходе проведения проверки установлено, что на основании агентских договоров ООО "Стройсвязьурал 1" переданы ООО ПТК "Никитинский", ООО "Порт", ООО "Аренда-Калибр 3", ООО "Аренда-Порт 24", ООО "Аренда-Порт 25", ООО "Аренда-Площадь 15", ООО "Аренда-Калибр 4" функции по эксплуатации, обслуживанию, содержанию и ремонту торговых комплексов, принадлежащих обществу, а также функции по привлечению потенциальных арендаторов для сдачи в аренду помещений вышеназванных торговых комплексов. Инспекция считает, что указанные юридические лица, а также ООО БГ "Креатив" были созданы налогоплательщиком. При этом данные юридические лица сдавали в аренду торговые помещения, принадлежащие налогоплательщику.
В то же время представители налогоплательщика в суде первой инстанции пояснили, что заключение вышеназванных договоров со спорными контрагентами было вызвано развитием бизнеса, появлением в результате строительства новых торговых комплексов и необходимостью управления вышеназванным имуществом по территориальному признаку нахождения торговых комплексов.
Как объясняет налогоплательщик, он развивает свой бизнес по строительству торговых комплексов на всей территории России, консолидировать все имущество и все обязательства на одном юридическом лице экономически неоправданно. При расширении бизнеса, когда количество торговых комплексов более одного, и они расположены в разных районах города (и в других городах) более эффективным в мировой практике способом управления недвижимостью считается строительство специализированной строительной организацией торговых комплексов и передача их в управление профессиональному управляющему. Как указывает заявитель, им был принят вариант передачи функций по эксплуатации и техническому обслуживанию, ведению бухгалтерского учета специализированным организациям, указанным в акте и решении как контрагенты.
Инспекция не опровергла, что заявитель и рассматриваемые фирмы самостоятельно исполняли обязательства по заключенным хозяйственным договорам, вели учет своих доходов и расходов, определяли объект налогообложения, налоговую базу, исчисляли налоги и представляли в налоговый орган по месту учета налоговую отчетность.
Заявитель даны убедительные объяснения экономической (деловой) необходимости заключения агентских договоров. Довод же представителей инспекции в суде о том, что у самого заявителя, как собственника торговых комплексов, должны быть свои охранники, уборщицы, электрики и иной обслуживающий персонал, неоснователен, поскольку построен на субъективном мнении, не основанном на обычной коммерческой практике эксплуатации торговых комплексов с привлечением клининговых, охранных и иных привлеченных, в том числе управляющих, компаний.
Кроме того, заключение сделок между взаимозависимыми лицами законодательством не запрещено. Наличие взаимозависимости, влияющей на условия или экономические результаты деятельности взаимозависимых лиц, само по себе не является признаком дефектности экономической деятельности, если только в действиях этих лиц не установлены признаки правонарушений, установленных налоговым законодательством, явившихся результатом такой взаимозависимости.
Из содержания пункта 2 статьи 20 НК РФ следует, что для целей налогообложения отношения между взаимозависимыми лицами принимаются во внимание, если они влияют на результат сделок по реализации товаров (услуг, работ) и только в этом случае взаимозависимость, установленная в порядке статьи 20 НК РФ, может определяться налоговым органом с целью проверки правильности применения цен сделки (статья 40 НК РФ).
Однако инспекция не опровергла реальность деловой цели сделок, не вменяет нерыночность стоимости услуг агентов (размера вознаграждения) при осуществляемой ими деятельности.
Ссылка инспекции в отношении того, что перевод сотрудников из фирмы заявителя в фирмы контрагентов и осуществление финансово-хозяйственной деятельности через вновь созданные организации, применяющие УСН, произошел с 01.01.2003, то есть с даты вступления в силу главы 26 НК РФ, неосновательна. По мнению налогового органа, заявителем создан единый бизнес, целью которого является завышение расходов в целях налогообложения прибыли и неуплата ЕСН, в связи с тем, что в состав данного бизнеса входят организации с УСН, применяющие налоговую ставку в размер 6%.
Между тем, как следует из материалов дела, заявитель с момента создания применяет общую систему налогообложения.
Среди основных в доказательственной базе налогового органа являются свидетельские показания бывших работников. Однако оценивая положения статей 89, 90, 101 НК РФ, следует принимать во внимание, что свидетельские показания, полученные в порядке статьи 90 НК РФ, служат только источником информации о каких-либо обстоятельствах и не могут являться единственным, безусловным доказательством в деле о налоговом правонарушении, доказательства в котором подлежат оценке в совокупности.
Следует отметить, что инспекция во многом выборочно, вне контекста, приводит и трактует в свою пользу ответы допрошенных ею свидетелей.
Инспекция строит свои доводы на основании допросов лиц, которые работали более 10 лет назад в торговых комплексах, принадлежащих заявителю, и более 80% допрошенных - обслуживающий персонал. Опрошенные лица подтвердили, что с момента открытия ПТК "Никитинский" они работали на его территории, а затем, после открытия ТК "Синегорье", некоторых рабочих перевели. При этом проверяющие при проведении допроса не учли, что допрашиваемые с учетом выполняемых ими трудовых функций не владели информацией, является ли их работодатель собственником торгового комплекса или нет.
Выявленный проверяющими принцип формальности в расторжении трудовых договоров является интерпретацией проверяющих, которая опровергается наличием у заявителя подписанных заявлений об увольнении от работников. В приложении N 2.66 к акту выездной налоговой проверки нет ни одного приказа ООО "Стройсвязьурал 1", в котором было бы зафиксировано, что работник увольняется переводом.
Как видно из материалов дела, спорные контрагенты до проверяемого периода имели своих работников (т. 52, л.д. 84-86).
Кроме того, свидетель Толмачева В.Я. (протокол допроса от 07.09.2012 N 684) пояснила, что причиной перехода из ООО "Стройсвязьурал 1" в ООО "Аренда-Калибр 3" было то, что объемы стройки в торговом комплексе "Синегорье" были сведены до минимума, штат сотрудников, как должность свидетеля (уборщица), был не нужен, его сокращали и перевели работать в торговый комплекс КС (т. 3, л.д. 97-101).
По рассуждениям же инспекции получается, что при осуществлении агентами фактической деятельности по управлению и обслуживанию торговых комплексов по месту их территориального нахождения, обслуживающий персонал (уборщицы, дворники, электрики и т.д.), формальный перевод которого рассматривает инспекция, все равно должен был продолжать числиться за заявителем, что выглядит неразумным с экономической и организационной точек зрения, поскольку фактический контроль за работой этих лиц, опосредуемый трудовыми отношениями и текущими кадровыми решениями, осуществляли агенты на местах торговых комплексов.
Реальность исполнения работниками трудовых функций по деятельности агентов, связанной с эксплуатацией торговых комплексов, инспекция не опровергла.
Материалы дела показывают, что агенты оплачивали за счет собственных средств обучение, аттестацию, оздоровительный отдых работникам.
В отношении оценки законности сбора инспекцией доказательственной базы следует указать на ее письмо от 13.01.2012 N 13-16/11529 в орган внутренних дел, согласно которому были запрошены дополнительные документы, которые не были представлены заявителем в ходе проверки, в том числе документы, выходящие за рамки сроков охвата проведения выездной налоговой проверки (т. 28, л.д. 1-2).
Не нашел своего надлежащего убедительного подтверждения и вывод налогового органа о том, что общество контролировало право контрагентов на применение УСН. Этот вывод носит предположительный характер. Налоговый орган не раскрывает мотивов своего вывода, ограничившись ссылкой на факт достижения предельной численности работников. Однако сам по себе этот факт не означает влияния общества на финансовую хозяйственную деятельность контрагентов. В суде по материалам дела не доказано, что общество оказывало влияние на текущую деятельность, планировало и контролировало размеры доходов контрагентов в налоговых периодах.
Как неоднократно указывалось Конституционным Судом Российской Федерации, целесообразность, рациональность, эффективность финансово-хозяйственной деятельности вправе оценивать лишь налогоплательщик единолично, поскольку он осуществляет деятельность самостоятельно и на свой риск. Исходя из принципа свободы предпринимательской деятельности, государственные органы и суды не призваны проверять экономическую целесообразность принимаемых налогоплательщиком решений в сфере бизнеса (Постановление от 24.02.2004 N 3-П, Определения от 04.06.2007 N 320-О-П, от 04.06.2007 N 366-О-П и другие).
Действия налогоплательщика предполагаются экономически оправданными и законными, если иное не доказано налоговым органом.
НК РФ не содержит положений, позволяющих налоговому органу оценивать произведенные налогоплательщиком сделки при решении вопроса о правомерности применения налоговых выгод с позиции оценки экономической целесообразности, рациональности и эффективности хозяйственных взаимоотношений (постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 10.03.2009 N 9024/08, от 10.03.2009 N 9821/08, от 06.04.2010 N 17036/09).
Налоговый орган указывает, что дробление бизнеса являлось единственной целью для получения обществом налоговой выгоды, обосновывая данный вывод существенной разницей между рассчитанной им фактической и вменяемой налоговой нагрузкой.
На основе изложенного выше апелляционный суд приходит к выводу о том, что налогоплательщиком для целей налогообложения учтены операции в соответствии с их действительным экономическим смыслом, обусловленные разумными экономическими причинами и целями делового характера.
Виновных, умышленных действий налогоплательщика, злоупотребления им правом и признаков недобросовестности при получении налоговой выгоды, определяемых с учетом совокупности критериев, приведенных в Постановлении Пленума ВАС N 53, как и направленности деятельности заявителя и групповой согласованности его действий с указанными фирмами на получение необоснованной налоговой выгоды, инспекцией не доказано.
Незаконность начисления налогов влечет незаконность производных сумм пени и штрафов (статьи 75, 122 НК РФ). Помимо наличия самих оснований для привлечения к налоговой ответственности по статье 122 НК РФ инспекцией не доказан квалифицирующий состав по пункту 3 данной статьи, а именно, умысел налогоплательщика в понятии статьи 110 НК РФ. Следует также отметить, что в выводах и предложениях акта налоговой проверки квалификация правонарушения по налогу на прибыль дана по пункту 1, а не по пункту 3 статьи 122 НК РФ (т. 62, л.д. 131).
С учетом изложенного суд первой инстанции при разрешении спора не ограничился проверкой формального соответствия представленных налогоплательщиком документов требованиям НК РФ, а оценил все доказательства по делу в совокупности и во взаимосвязи с целью исключения внутренних противоречий и расхождений между ними.
Безусловных доказательств создания искусственной ситуации, позволяющей получить необоснованные налоговые выгоды, инспекцией не представлено. Следовательно, у апелляционного суда не имеется основания для переоценки имеющихся в деле доказательств относительно содержания правоотношений, сложившихся между заявителем и спорными контрагентами.
Из принципа правовой определенности следует, что решение суда первой инстанции, основанное на полном и всестороннем исследовании обстоятельств дела, не может быть отменено судом апелляционной инстанции исключительно по мотиву несогласия с оценкой указанных обстоятельств, данной судом первой инстанции (постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 23.04.2013 N 16549/12).
Кроме того, при проверке доводов апелляционной жалобы необходимо указать на следующее.
Согласно пункту 4 статьи 89 НК РФ предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов.
В любом случае результатом налоговой проверки должно служить определение действительного размера налогового обязательства, исключающее некорректное применение его составляющих (элементов) и повторность либо двойное налогообложение (статьи 3, 8, 23, 87, 89, 101 НК РФ).
В решении налоговым органом подтверждено, что расходы на оплату услуг по эксплуатации, обслуживанию и текущему ремонту торговых комплексов подтверждены первичными документами контрагентов, в том числе годовыми калькуляциями (расчетами отпускной стоимости услуг).
Однако для исчисления налога на прибыль инспекцией использованы неполные сведения о расходах контрагентов, полученные по встречным проверкам поставщиков контрагентов, а также подлежащие установлению по произведенным ими налоговым платежам.
Расчеты инспекции, представленные в суд, подвергнуты заявителем обоснованной критике, не нашли такого своего отражения в оспариваемом решении, надлежаще ссылками на НК РФ и материалы дела не подкреплены.
Поскольку оспариваемое требование от 02.04.2013 N 11 направлено на исполнение решения инспекции и уплату незаконно доначисленных сумм, оно также подлежит признанию недействительным.
С учетом изложенного решение суда по существу является правильным, имеющимся в деле доказательствам дана надлежащая правовая оценка. Доводы апелляционной жалобы отклоняются как неосновательные по приведенным выше мотивам.
Нарушений норм процессуального права, являющихся согласно части 4 статьи 270 АПК РФ безусловным основанием для отмены вынесенного судебного акта, не установлено.
Взыскание с налогового органа госпошлины по апелляционной жалобе не производится ввиду освобождения от уплаты при обращении в арбитражные суды (подпункт 1.1 пункта 1 статьи 333.37 НК РФ).
Руководствуясь статьями 176, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции
решение Арбитражного суда Челябинской области от 27 августа 2013 г. по делу N А76-7553/2013 оставить без изменения, апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Челябинской области - без удовлетворения.
Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через Арбитражный суд Челябинской области.
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ВОСЕМНАДЦАТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 14.11.2013 N 18АП-10961/2013 ПО ДЕЛУ N А76-7553/2013
Разделы:Упрощенная система налогообложения (УСН)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ВОСЕМНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 14 ноября 2013 г. N 18АП-10961/2013
Дело N А76-7553/2013
Резолютивная часть постановления объявлена 07 ноября 2013 года.
Постановление изготовлено в полном объеме 14 ноября 2013 года.
Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Толкунова В.М.,
судей Ивановой Н.А., Тимохина О.Б.,
при ведении протокола секретарем судебного заседания Тихоновой Ю.В.,
рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Челябинской области на решение Арбитражного суда Челябинской области от 27 августа 2013 г. по делу N А76-7553/2013 (судья Котляров Н.Е.).
В заседании приняли участие представители:
- общества с ограниченной ответственностью "Стройсвязьурал 1" - Сикорский И.И. (доверенность от 10.06.2013 N 40), Рытая Е.Г. (доверенность от 22.04.2013 N 25);
- Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Челябинской области - Евстифейкина С.А. (доверенность от 09.01.2013 N 03-07/268), Матушкин Е.И. (доверенность от 09.01.2013 N 03-07/254).
Общество с ограниченной ответственностью "Стройсвязьурал 1" (далее - заявитель, ООО "Стройсвязьурал 1", общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Челябинской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Челябинской области (далее - заинтересованное лицо, инспекция, налоговый орган) о признании недействительными решения от 24.12.2012 N 42 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" и требования от 02.04.2013 N 11 об уплате налога, сбора, пени и штрафа.
Решением суда от 27.08.2013 заявленные требования удовлетворены.
Не согласившись с принятым решением суда, заинтересованное лицо обратилось в Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит отменить обжалуемый судебный акт и отказать в удовлетворении заявленных требований.
В судебном заседании представители заинтересованного лица поддержали доводы и требование апелляционной жалобы по изложенным в ней основаниям.
По мнению инспекции, судом не дана совокупная оценка всех доказательств и обстоятельств, свидетельствующих о направленности действий заявителя на получение необоснованных налоговых выгод путем дробления бизнеса.
Инспекция считает, что деятельность созданных организаций не носила самостоятельный характер и контролировалась заявителем, данные организации не занимались самостоятельными видами деятельности, а дополняли другие и являлись составной частью единого бизнеса. Общество осуществляло контроль за тем, чтобы вновь созданными фирмами не было утеряно право на применение упрощенной системы налогообложения (далее - УСН), в результате применения схемы обществу обеспечена выгода уменьшением налоговых обязанностей по налогу на прибыль и единому социальному налогу (далее - ЕСН).
Представители ООО "Стройсвязьурал 1" в судебном заседании возразили против доводов и требования апелляционной жалобы по мотивам представленного отзыва, просили оставить решение суда без изменения, считая его законным и обоснованным.
Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ).
Арбитражный суд апелляционной инстанции, повторно рассмотрев дело в порядке статей 268, 269 АПК РФ, исследовав и оценив имеющиеся в деле доказательства, проверив доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, заслушав объяснения представителей сторон, не находит оснований для отмены либо изменения обжалуемого судебного акта.
Как следует из материалов дела, инспекцией в отношении общества проведена выездная налоговая проверка по вопросам соблюдения налогового законодательства, правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты налогов, в том числе налога на прибыль организаций за период с 01.01.2009 по 31.12.2010 и ЕСН за период с 01.01.2009 по 31.12.2009, о чем составлен акт от 17.10.2012 N 25.
По результатам рассмотрения материалов проверки и возражений налогоплательщика с участием его представителей инспекцией вынесено решение от 24.12.2012 N 42, которым обществу доначислены налог на прибыль организаций за 2009 г., 2010 г. в общей сумме 7 358 216 руб., ЕСН за 2009 г. в сумме 8 393 812 руб., соответствующие пени по налогам в общей сумме 3 693 027 руб. 87 коп., кроме того, заявитель привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), в виде штрафов в общей сумме 6 300 810 руб. 51 коп. за неполную уплату данных налогов в результате умышленных действий.
Основанием для доначислений явились выводы проверяющих о получении заявителем необоснованных налоговых выгод в виде неуплаты дополнительных сумм спорных налогов посредством дробления бизнеса через передачу ряду специально созданных организаций функций по эксплуатации, обслуживанию, содержанию и ремонту торговых комплексов, принадлежащих заявителю, применяющих специальный режим налогообложения в виде УСН, а также путем перевода части работников в созданные организации.
Не согласившись с решением инспекции по существу вменяемых налоговых претензий, налогоплательщик обжаловал его в административном порядке в вышестоящий налоговый орган.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Челябинской области (далее - управление) от 22.03.2013 N 16-07/000727 решение инспекции оставлено без изменения и утверждено.
В связи со вступлением в силу решения инспекции налоговым органом выставлено требование от 02.04.2013 N 11 об уплате доначисленных проверкой сумм налогов, пени и штрафов.
Воспользовавшись правом на судебную защиту, налогоплательщик обратился с заявлением в арбитражный суд. Положения пункта 5 статьи 101.2 НК РФ по досудебному обжалованию соблюдены.
Суд первой инстанции, удовлетворяя заявленные требования, исходил из того, что установленная в рамках дела совокупность доказательств указывает на отсутствие неправомерности действий налогоплательщика. В данном случае целью налогоплательщика являлось получение дохода за счет оптимизации функционирования при осуществлении реальной экономической деятельности с использованием механизмов, предусмотренных, в том числе гражданским законодательством.
Оценив в порядке статьи 71 АПК РФ все имеющиеся в деле доказательства в их совокупности и взаимосвязи, суд апелляционной инстанции исходит из следующего.
Согласно статье 247 НК РФ объектом обложения налогом на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с законодательством.
В соответствии со статьей 248 НК РФ к доходам в целях главы 25 Кодекса относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав.
В соответствии с пунктом 2 статьи 249 НК РФ выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.
В зависимости от выбранного налогоплательщиком метода признания доходов и расходов поступления, связанные с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, признаются для целей главы 25 НК РФ в соответствии со статьей 271 или статьей 273 настоящего Кодекса.
Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 235 НК РФ (действовавшей в спорном периоде) налогоплательщиками ЕСН признаются лица, производящие выплаты физическим лицам.
Объектом налогообложения ЕСН являются выплаты и иные вознаграждения по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг, выплачиваемые налогоплательщиком в пользу физических лиц (пункт 1 статьи 236 НК РФ).
В целях установления единообразной судебной практики в делах с признаками уклонения от налогообложения или минимизации налоговой обязанности Пленумом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации принято Постановление от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление Пленума ВАС N 53).
Как следует из разъяснений, данных в пунктах 3, 4 и 9 Постановления Пленума ВАС N 53, налоговая выгода может быть признана необоснованной в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).
Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.
Установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.
При этом следует учитывать, что возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой, полученной налогоплательщиком путем совершения других предусмотренных или не запрещенных законом операций, не является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.
В общем смысле дробление бизнеса представляет собой бизнес-процесс, в результате которого вместо одной крупной компании (юридического лица) появляется (выделяется) одна или несколько новых самостоятельных хозяйствующих бизнес-единиц, каждая из которых наделена определенными хозяйственными функциями, ранее выполнявшимися прежней компанией в целом. Причем такой процесс распространен в деловой практике маркетинга и менеджмента и имеет объективные причины, деловую цель (оптимизация управления бизнесом и производственных процессов в целях обеспечения оперативности деятельности; децентрализация бизнеса с целью создания самостоятельных центров затрат, прибыли и ответственности и т.д.).
При этом в целях налогового контроля управленческие решения, направленные на оптимизацию хозяйственной деятельности субъекта предпринимательства, не могут являться единственным достаточным основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.
Указывая на дробление бизнеса, налоговый орган должен учитывать право учредителей самостоятельно выбирать форму ведения предпринимательской деятельности (одним или несколькими субъектами предпринимательской деятельности), а также право определять особенности управления организацией, условия заключаемых гражданско-правовых договоров.
Такие обстоятельства, как наличие счетов в одном банке, наличие одних должностных лиц, ведение бухгалтерского учета одной привлеченной организацией и другие обстоятельства, не могут свидетельствовать о наличии схемы, направленной на получение необоснованной налоговой выгоды, не исключают самостоятельный характер деятельности организаций и право на применение налогового режима в соответствии с действующим законодательством.
Для признания в такой ситуации налоговой выгоды необоснованной должен быть проведен анализ отношений согласно разъяснениям, данным в пунктах 3, 4 и 9 Постановления Пленума ВАС N 53.
В Постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 27.05.2003 N 9-П указано, что недопустимо установление ответственности за такие действия налогоплательщика, которые, хотя и имеют своим следствием неуплату налога либо уменьшение его суммы, но заключаются, в том числе, с выбором наиболее выгодных для него форм предпринимательской деятельности и соответственно - оптимального вида платежа.
В ходе налоговой проверки инспекция посчитала, что заявителем получена необоснованная налоговая выгода в виде неуплаты налогов в результате занижения налоговой базы по ЕСН и налогу на прибыль организаций в связи с созданием схемы уклонения от налогообложения с привлечением специально созданных организаций, применяющих специальный режим налогообложения в виде УСН, а также путем перевода части работников в созданные организации: общества с ограниченной ответственностью ПТК "Никитинский", "Порт", "Аренда-Порт 24", "Аренда-Порт 25", "Аренда-Площадь 15", "Аренда-Калибр 3", "Аренда-Калибр 4", Бизнес группа "Креатив" (далее - контрагенты, фирмы, агенты, организации).
Инспекция указывает, что учредитель ООО ПТК "Никитинский" и ООО "Порт" - Песков В.О. в момент создания указанных предприятий являлся сотрудником и получал доход от ООО "Стройсвязьурал 1", что подтверждается справками по форме 2-НДФЛ. Руководителем ООО ПТК "Никитинский" с момента создания до 03.05.2009 являлся Катаев А.В., с 04.05.2009 - Песков В.О.
Инспекция также указывает, что единственным учредителем ООО Бизнес группа "Креатив" является Катаев А.В., который согласно данным справки по форме 2-НДФЛ в 2002 г. получал денежные средства от ООО "Стройсвязьурал 1". В момент учреждения общества Катаев А.В. обладал правом первой подписи по расчетным счетам, открытым ООО "Стройсвязьурал 1". ООО БГ "Креатив" оказывало бухгалтерские услуги вышеуказанным организациям и ООО "Стройсвязьурал 1". Главный бухгалтер ООО БГ "Креатив" - Тазетдинова В.А., являющаяся учредителем ООО "Стройсвязьурал 1", до момента создания ООО БГ "Креатив" получала доход от ООО "Стройсвязьурал 1" и числилась в нем главным бухгалтером.
Однако апелляционный суд отмечает, что ведение бухгалтерского учета, подготовка, сдача отчетности не означает участие и влияние на принятие управленческих и коммерческих решений в самой предпринимательской деятельности (заключении сделок, распоряжении денежными средствами и т.д.).
Кроме того, налоговый орган указывает, что единственным учредителем ООО "Аренда-Калибр 3", ООО "Аренда-Площадь 15", ООО "Аренда-Порт 24", ООО "Аренда-Порт 25", ООО "Аренда Калибр 4" с момента государственной регистрации в качестве юридических лиц и до 19.01.2009 являлась Поливанова (Никитина) О.С. Согласно данным формы N 1П (заявление о выдаче (замене) паспорта) Поливанова О.С. является супругой Никитина А.В. - учредителя ООО "Стройсвязьурал 1", который до 23.04.2009 являлся руководителем общества.
Инспекция усмотрела в указанных взаимоотношениях формальный характер, направленный на получение необоснованных налоговых выгод.
Однако в отношении доводов инспекции об отсутствии самостоятельного характера деятельности вышеуказанных организаций и их подконтрольности заявителю необходимо указать следующее.
Согласно статьям 1 и 2 Гражданского кодекса Российской Федерации граждане (физические лица) и юридические лица приобретают и осуществляют свои гражданские права своей волей и в своем интересе. Предпринимательской является самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг лицами, зарегистрированными в этом качестве в установленном законом порядке.
Налоговый орган вменяет необоснованность получения налоговой выгоды в 2009 г., 2010 г.
Между тем вышеперечисленный фирмы, как следует из материалов дела, зарегистрированы в период с 2002-2004 гг., то есть более, чем за пять-семь лет до рассматриваемых сделок с ООО "Стройсвязьурал 1" (2009-2010 гг) и тем более часть из фирм - до введения главы 26 НК РФ об УСН, связь с чем представляет инспекция.
Кроме того, фирмы осуществляют и иную деятельность: по управлению эксплуатацией нежилого фонда, предоставление прочих услуг таких, как охрана, уборка, а также бухгалтерские и юридические услуги.
По агентским договорам составлялись ежемесячные отчеты.
Инспекция не спорит, что агенты для исполнения своих обязательств самостоятельно привлекали специализированные организации, в том числе для: проведения ремонтных работ, оказания услуг по ремонту оборудования, охраны объектов, вызова твердых бытовых отходов, услуг связи, обслуживания лифтов, пожарной сигнализации, систем газо-, тепло- и водоснабжения.
В рамках проверки налоговым органом использованы сведения из соответствующих налоговых органов, в которых указанные фирмы состоят на налоговом учете. Каких-либо сведений о том, что они не представляют отчетность и (или) не уплачивают налоги, в материалах дела не имеется.
Довод инспекции о том, что каждая структура не занималась самостоятельным видом деятельности, поскольку заявитель, заключив агентские договоры, по которым агенты оказывали услуги по сдаче в аренду торговых помещений в торговых комплексах, продолжало самостоятельно сдавать в аренду помещения в этих комплексах самим агентам для осуществления их деятельности, является безосновательным.
Инспекцией не учтены даты заключения договоров: договоры аренды заключены в январе 2009 г., а агентские договоры - в апреле 2009 г., невозможность заключения агентами договоров аренды с самими собой, условия договоров аренды (передача обслуживающим организациям не торговых площадей, а помещений, предназначенных для ведения деятельности по эксплуатации и обслуживанию торговых комплексов), а также то обстоятельство, что агенты заключали договоры от имени и за счет собственника, то есть сдача в аренду являлась видом деятельности ООО "Стройсвязьурал 1" как собственника торговых комплексов, а агенты оказывали посреднические услуги при аренде недвижимости.
Инспекция не спорит, что основным видом деятельности ООО "Стройсвязьурал 1" согласно уставу является строительство, реконструкция, ремонт и эксплуатация жилого, нежилого фонда, гостиниц, спортивных и торговых комплексов. После ввода в эксплуатацию своего первого торгового комплекса к основным видам деятельности была добавлена сдача внаем собственного недвижимого имущества.
Как следует из пояснений заявителя, для каждого объекта недвижимости были заключены договоры на оказание услуг по эксплуатации, обслуживанию, содержанию и ремонту нежилого здания - торгового комплекса и прилегающей территории, а также агентские договоры на осуществление действий по привлечению арендаторов, предоставлению в аренду торговых площадей и сбору платежей. Привлечение подрядчиков для выполнения работ производилось по территориальному принципу, то есть по месту нахождения торгового комплекса.
Указанные выше спорные фирмы самостоятельно вели хозяйственную деятельность, совершали финансово-хозяйственные операции, имели материальную выгоду от регистрации в качестве таковых.
О наличии материально-технических ресурсов и самостоятельном несении контрагентами производственных расходов именно в интересах собственной экономической деятельности свидетельствуют договоры аренды, договоры поставки товарно-материальных ценностей (спецодежда, чистящие и моющие средства, канцелярия и т.д.), а также уплачиваемые налоги контрагентами.
Налоговый орган утверждает, что арендная плата собиралась и оставалась затем в полном распоряжении контрагентов, однако данный вывод не достоверен.
Как видно из материалов дела, арендная плата собиралась и на расчетные счета агентов, и непосредственно на расчетные счета налогоплательщика, при этом агенты перечисляли средства на оплату услуг третьих лиц (энергоресурсы, охрана, сигнализация, ремонт и т.д.). Так, например, согласно отчетам ООО "Порт" по агентскому договору N 2А-С от 24.04.2009 за апрель 2010 г. агент перечислил выручку ООО "Стройсвязьурал 1" в размере 10 497 000 руб., при этом агентское вознаграждение контрагента за этот месяц составило 350 000 руб., за декабрь 2010 г. на расчетный счет ООО "Стройсвязьурал 1" перечислено 11 772 331 руб. 60 коп., агентское вознаграждение составило 464 089 руб.
Таким образом, анализ структуры финансовых потоков не показывает вывод денежных средств от арендаторов из доходов заявителя, при этом у агентов имелась реальная деловая цель от данных отношений - получение ежемесячного агентского вознаграждения.
В ходе проверки инспекцией не установлено фактов передачи денежных средств должностным лицам, участникам либо иным лицам, имеющим отношение к ООО "Стройсвязьурал 1", которые бы свидетельствовали об их обогащении и выведении из-под налогового контроля доходов.
Инспекцией в ходе проведения проверки установлено, что на основании агентских договоров ООО "Стройсвязьурал 1" переданы ООО ПТК "Никитинский", ООО "Порт", ООО "Аренда-Калибр 3", ООО "Аренда-Порт 24", ООО "Аренда-Порт 25", ООО "Аренда-Площадь 15", ООО "Аренда-Калибр 4" функции по эксплуатации, обслуживанию, содержанию и ремонту торговых комплексов, принадлежащих обществу, а также функции по привлечению потенциальных арендаторов для сдачи в аренду помещений вышеназванных торговых комплексов. Инспекция считает, что указанные юридические лица, а также ООО БГ "Креатив" были созданы налогоплательщиком. При этом данные юридические лица сдавали в аренду торговые помещения, принадлежащие налогоплательщику.
В то же время представители налогоплательщика в суде первой инстанции пояснили, что заключение вышеназванных договоров со спорными контрагентами было вызвано развитием бизнеса, появлением в результате строительства новых торговых комплексов и необходимостью управления вышеназванным имуществом по территориальному признаку нахождения торговых комплексов.
Как объясняет налогоплательщик, он развивает свой бизнес по строительству торговых комплексов на всей территории России, консолидировать все имущество и все обязательства на одном юридическом лице экономически неоправданно. При расширении бизнеса, когда количество торговых комплексов более одного, и они расположены в разных районах города (и в других городах) более эффективным в мировой практике способом управления недвижимостью считается строительство специализированной строительной организацией торговых комплексов и передача их в управление профессиональному управляющему. Как указывает заявитель, им был принят вариант передачи функций по эксплуатации и техническому обслуживанию, ведению бухгалтерского учета специализированным организациям, указанным в акте и решении как контрагенты.
Инспекция не опровергла, что заявитель и рассматриваемые фирмы самостоятельно исполняли обязательства по заключенным хозяйственным договорам, вели учет своих доходов и расходов, определяли объект налогообложения, налоговую базу, исчисляли налоги и представляли в налоговый орган по месту учета налоговую отчетность.
Заявитель даны убедительные объяснения экономической (деловой) необходимости заключения агентских договоров. Довод же представителей инспекции в суде о том, что у самого заявителя, как собственника торговых комплексов, должны быть свои охранники, уборщицы, электрики и иной обслуживающий персонал, неоснователен, поскольку построен на субъективном мнении, не основанном на обычной коммерческой практике эксплуатации торговых комплексов с привлечением клининговых, охранных и иных привлеченных, в том числе управляющих, компаний.
Кроме того, заключение сделок между взаимозависимыми лицами законодательством не запрещено. Наличие взаимозависимости, влияющей на условия или экономические результаты деятельности взаимозависимых лиц, само по себе не является признаком дефектности экономической деятельности, если только в действиях этих лиц не установлены признаки правонарушений, установленных налоговым законодательством, явившихся результатом такой взаимозависимости.
Из содержания пункта 2 статьи 20 НК РФ следует, что для целей налогообложения отношения между взаимозависимыми лицами принимаются во внимание, если они влияют на результат сделок по реализации товаров (услуг, работ) и только в этом случае взаимозависимость, установленная в порядке статьи 20 НК РФ, может определяться налоговым органом с целью проверки правильности применения цен сделки (статья 40 НК РФ).
Однако инспекция не опровергла реальность деловой цели сделок, не вменяет нерыночность стоимости услуг агентов (размера вознаграждения) при осуществляемой ими деятельности.
Ссылка инспекции в отношении того, что перевод сотрудников из фирмы заявителя в фирмы контрагентов и осуществление финансово-хозяйственной деятельности через вновь созданные организации, применяющие УСН, произошел с 01.01.2003, то есть с даты вступления в силу главы 26 НК РФ, неосновательна. По мнению налогового органа, заявителем создан единый бизнес, целью которого является завышение расходов в целях налогообложения прибыли и неуплата ЕСН, в связи с тем, что в состав данного бизнеса входят организации с УСН, применяющие налоговую ставку в размер 6%.
Между тем, как следует из материалов дела, заявитель с момента создания применяет общую систему налогообложения.
Среди основных в доказательственной базе налогового органа являются свидетельские показания бывших работников. Однако оценивая положения статей 89, 90, 101 НК РФ, следует принимать во внимание, что свидетельские показания, полученные в порядке статьи 90 НК РФ, служат только источником информации о каких-либо обстоятельствах и не могут являться единственным, безусловным доказательством в деле о налоговом правонарушении, доказательства в котором подлежат оценке в совокупности.
Следует отметить, что инспекция во многом выборочно, вне контекста, приводит и трактует в свою пользу ответы допрошенных ею свидетелей.
Инспекция строит свои доводы на основании допросов лиц, которые работали более 10 лет назад в торговых комплексах, принадлежащих заявителю, и более 80% допрошенных - обслуживающий персонал. Опрошенные лица подтвердили, что с момента открытия ПТК "Никитинский" они работали на его территории, а затем, после открытия ТК "Синегорье", некоторых рабочих перевели. При этом проверяющие при проведении допроса не учли, что допрашиваемые с учетом выполняемых ими трудовых функций не владели информацией, является ли их работодатель собственником торгового комплекса или нет.
Выявленный проверяющими принцип формальности в расторжении трудовых договоров является интерпретацией проверяющих, которая опровергается наличием у заявителя подписанных заявлений об увольнении от работников. В приложении N 2.66 к акту выездной налоговой проверки нет ни одного приказа ООО "Стройсвязьурал 1", в котором было бы зафиксировано, что работник увольняется переводом.
Как видно из материалов дела, спорные контрагенты до проверяемого периода имели своих работников (т. 52, л.д. 84-86).
Кроме того, свидетель Толмачева В.Я. (протокол допроса от 07.09.2012 N 684) пояснила, что причиной перехода из ООО "Стройсвязьурал 1" в ООО "Аренда-Калибр 3" было то, что объемы стройки в торговом комплексе "Синегорье" были сведены до минимума, штат сотрудников, как должность свидетеля (уборщица), был не нужен, его сокращали и перевели работать в торговый комплекс КС (т. 3, л.д. 97-101).
По рассуждениям же инспекции получается, что при осуществлении агентами фактической деятельности по управлению и обслуживанию торговых комплексов по месту их территориального нахождения, обслуживающий персонал (уборщицы, дворники, электрики и т.д.), формальный перевод которого рассматривает инспекция, все равно должен был продолжать числиться за заявителем, что выглядит неразумным с экономической и организационной точек зрения, поскольку фактический контроль за работой этих лиц, опосредуемый трудовыми отношениями и текущими кадровыми решениями, осуществляли агенты на местах торговых комплексов.
Реальность исполнения работниками трудовых функций по деятельности агентов, связанной с эксплуатацией торговых комплексов, инспекция не опровергла.
Материалы дела показывают, что агенты оплачивали за счет собственных средств обучение, аттестацию, оздоровительный отдых работникам.
В отношении оценки законности сбора инспекцией доказательственной базы следует указать на ее письмо от 13.01.2012 N 13-16/11529 в орган внутренних дел, согласно которому были запрошены дополнительные документы, которые не были представлены заявителем в ходе проверки, в том числе документы, выходящие за рамки сроков охвата проведения выездной налоговой проверки (т. 28, л.д. 1-2).
Не нашел своего надлежащего убедительного подтверждения и вывод налогового органа о том, что общество контролировало право контрагентов на применение УСН. Этот вывод носит предположительный характер. Налоговый орган не раскрывает мотивов своего вывода, ограничившись ссылкой на факт достижения предельной численности работников. Однако сам по себе этот факт не означает влияния общества на финансовую хозяйственную деятельность контрагентов. В суде по материалам дела не доказано, что общество оказывало влияние на текущую деятельность, планировало и контролировало размеры доходов контрагентов в налоговых периодах.
Как неоднократно указывалось Конституционным Судом Российской Федерации, целесообразность, рациональность, эффективность финансово-хозяйственной деятельности вправе оценивать лишь налогоплательщик единолично, поскольку он осуществляет деятельность самостоятельно и на свой риск. Исходя из принципа свободы предпринимательской деятельности, государственные органы и суды не призваны проверять экономическую целесообразность принимаемых налогоплательщиком решений в сфере бизнеса (Постановление от 24.02.2004 N 3-П, Определения от 04.06.2007 N 320-О-П, от 04.06.2007 N 366-О-П и другие).
Действия налогоплательщика предполагаются экономически оправданными и законными, если иное не доказано налоговым органом.
НК РФ не содержит положений, позволяющих налоговому органу оценивать произведенные налогоплательщиком сделки при решении вопроса о правомерности применения налоговых выгод с позиции оценки экономической целесообразности, рациональности и эффективности хозяйственных взаимоотношений (постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 10.03.2009 N 9024/08, от 10.03.2009 N 9821/08, от 06.04.2010 N 17036/09).
Налоговый орган указывает, что дробление бизнеса являлось единственной целью для получения обществом налоговой выгоды, обосновывая данный вывод существенной разницей между рассчитанной им фактической и вменяемой налоговой нагрузкой.
На основе изложенного выше апелляционный суд приходит к выводу о том, что налогоплательщиком для целей налогообложения учтены операции в соответствии с их действительным экономическим смыслом, обусловленные разумными экономическими причинами и целями делового характера.
Виновных, умышленных действий налогоплательщика, злоупотребления им правом и признаков недобросовестности при получении налоговой выгоды, определяемых с учетом совокупности критериев, приведенных в Постановлении Пленума ВАС N 53, как и направленности деятельности заявителя и групповой согласованности его действий с указанными фирмами на получение необоснованной налоговой выгоды, инспекцией не доказано.
Незаконность начисления налогов влечет незаконность производных сумм пени и штрафов (статьи 75, 122 НК РФ). Помимо наличия самих оснований для привлечения к налоговой ответственности по статье 122 НК РФ инспекцией не доказан квалифицирующий состав по пункту 3 данной статьи, а именно, умысел налогоплательщика в понятии статьи 110 НК РФ. Следует также отметить, что в выводах и предложениях акта налоговой проверки квалификация правонарушения по налогу на прибыль дана по пункту 1, а не по пункту 3 статьи 122 НК РФ (т. 62, л.д. 131).
С учетом изложенного суд первой инстанции при разрешении спора не ограничился проверкой формального соответствия представленных налогоплательщиком документов требованиям НК РФ, а оценил все доказательства по делу в совокупности и во взаимосвязи с целью исключения внутренних противоречий и расхождений между ними.
Безусловных доказательств создания искусственной ситуации, позволяющей получить необоснованные налоговые выгоды, инспекцией не представлено. Следовательно, у апелляционного суда не имеется основания для переоценки имеющихся в деле доказательств относительно содержания правоотношений, сложившихся между заявителем и спорными контрагентами.
Из принципа правовой определенности следует, что решение суда первой инстанции, основанное на полном и всестороннем исследовании обстоятельств дела, не может быть отменено судом апелляционной инстанции исключительно по мотиву несогласия с оценкой указанных обстоятельств, данной судом первой инстанции (постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 23.04.2013 N 16549/12).
Кроме того, при проверке доводов апелляционной жалобы необходимо указать на следующее.
Согласно пункту 4 статьи 89 НК РФ предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов.
В любом случае результатом налоговой проверки должно служить определение действительного размера налогового обязательства, исключающее некорректное применение его составляющих (элементов) и повторность либо двойное налогообложение (статьи 3, 8, 23, 87, 89, 101 НК РФ).
В решении налоговым органом подтверждено, что расходы на оплату услуг по эксплуатации, обслуживанию и текущему ремонту торговых комплексов подтверждены первичными документами контрагентов, в том числе годовыми калькуляциями (расчетами отпускной стоимости услуг).
Однако для исчисления налога на прибыль инспекцией использованы неполные сведения о расходах контрагентов, полученные по встречным проверкам поставщиков контрагентов, а также подлежащие установлению по произведенным ими налоговым платежам.
Расчеты инспекции, представленные в суд, подвергнуты заявителем обоснованной критике, не нашли такого своего отражения в оспариваемом решении, надлежаще ссылками на НК РФ и материалы дела не подкреплены.
Поскольку оспариваемое требование от 02.04.2013 N 11 направлено на исполнение решения инспекции и уплату незаконно доначисленных сумм, оно также подлежит признанию недействительным.
С учетом изложенного решение суда по существу является правильным, имеющимся в деле доказательствам дана надлежащая правовая оценка. Доводы апелляционной жалобы отклоняются как неосновательные по приведенным выше мотивам.
Нарушений норм процессуального права, являющихся согласно части 4 статьи 270 АПК РФ безусловным основанием для отмены вынесенного судебного акта, не установлено.
Взыскание с налогового органа госпошлины по апелляционной жалобе не производится ввиду освобождения от уплаты при обращении в арбитражные суды (подпункт 1.1 пункта 1 статьи 333.37 НК РФ).
Руководствуясь статьями 176, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции
постановил:
решение Арбитражного суда Челябинской области от 27 августа 2013 г. по делу N А76-7553/2013 оставить без изменения, апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Челябинской области - без удовлетворения.
Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через Арбитражный суд Челябинской области.
Председательствующий судья
В.М.ТОЛКУНОВ
В.М.ТОЛКУНОВ
Судьи
Н.А.ИВАНОВА
О.Б.ТИМОХИН
Н.А.ИВАНОВА
О.Б.ТИМОХИН
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)