Судебные решения, арбитраж
Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 26 февраля 2015 года.
Полный текст постановления изготовлен 05 марта 2015 года.
Четвертый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Никифорюк Е.О.,
судей: Желтоухова Е.В., Ткаченко Э.В.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Жалсановым Б.Ц., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Читинский Чермет" на решение Арбитражного суда Забайкальского края от 25 ноября 2014 года по делу N А78-9526/2014 по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Читинский Чермет" к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по г. Чите о признании частично недействительным решения N 14-08-41 от 26.06.2014,
при участии в судебном заседании:
- от заявителя: Александрова Н.Г., представитель по доверенности от 20.10.2014;
- Мотрук Р.Б., представитель по доверенности от 27.10.2014;
- Руденко Л.В., представитель по доверенности от 15.08.2014;
- от заинтересованного лица:
- Баранова Е.Н., представитель по доверенности от 30.09.2014;
- Ефремова Е.В., представитель по доверенности от 25.12.2014.
установил:
Общество с ограниченной ответственностью "Читинский Чермет" (ОГРН 1087536003070, ИНН 7536090217, место нахождения: 672014, г. Чита, ул. Недорезова, 1а, далее - ООО "Читинский Чермет", общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Забайкальского края с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 АПК РФ, к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по г. Чите (ОГРН 1047550035400, ИНН 7536057435, место нахождения: 672000, Забайкальский край, г. Чита, ул. Бутина, 10, далее - налоговый орган, инспекция) о признании недействительным решения от 26.06.2014 N 14-08-41 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль за 2010 год в сумме 1306302 руб., за 2011 год в сумме 7327061 руб., начисления пени по налогу на прибыль в сумме 1980534,43 руб., привлечения к налоговой ответственности в виде штрафа по налогу на прибыль за 2010 год в сумме 261260 руб., за 2011 год в сумме 1465412 руб.; начисления пени по налогу на доходы физических лиц в сумме 91829,59 руб. по подразделению Чита; внесения необходимых исправлений в документы бухгалтерского и налогового учета.
Решением Арбитражного суда Забайкальского края заявленные требования удовлетворены частично. Признано недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по г. Чите от 26 июня 2014 г. N 14-08-41 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части: доначисления налога на прибыль организаций за 2010 год в сумме 1306302 руб., за 2011 год в сумме 1757489 руб.; начисления пени по налогу на прибыль организаций в сумме 403039 руб., привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль организаций за 2010 год в виде штрафа в сумме 261260 руб., за 2011 год в виде штрафа в сумме 908455 руб.; начисления пени по налогу на доходы физических лиц в сумме 91829,59 руб. по подразделению Чита; соответствующего внесения необходимых исправлений в документы бухгалтерского и налогового учета. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.
В обосновании суд первой инстанции, в частности, указал, что резерв по сомнительным долгам сформирован и учтен обществом во внереализационных расходах в целях налогообложения по налогу на прибыль по не предъявленным к оплате векселям со сроком их оплаты "по предъявлению, но не ранее 15.02.2011", чем допущено несоблюдение ст. 266 НК РФ. Ни в ходе выездной налоговой проверки, ни в ходе рассмотрения дела судом соответствующий договор N 09-20ИК от 15.05.2009, заключенный с приведенным контрагентом заявителя, представлен не был, а потому затруднительно установление фактического срока оплаты по такому договору, и, соответственно, соблюдения ООО "Читинский Чермет" срока, предусмотренного пп. 1 п. 4 ст. 266 НК РФ. При этом имеющийся в деле договор N 09-201ИКА от 15.05.2009 своим предметом явил передачу векселей с определенными в нем реквизитами, и к передаче имущества с установленным сроком его оплаты никак не соотносится (т. 10, л.д. 143-146).
Не согласившись с решением суда первой инстанции в части, общество обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение Арбитражного суда Забайкальского края от 20.11.2014 г. по делу N А78-9526/2014 в части отказа в удовлетворении требований о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по г. Чите от 26 июня 2014 г. N 14-08-41 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части:
а) доначисления налога на прибыль за 2011 года - 5569572 руб.
б) в части начисления пени по налогу на прибыль - 1277642,43 руб.
в) в части привлечения к налоговой ответственности в виде штрафа по налогу на прибыль за 2011 год - 556957 руб.
2. Принять новый судебный акт о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по г. Чите от 26 июня 2014 г. N 14-08-41 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части:
а) доначисления налога на прибыль за 2011 года - 5569572 руб.
б) в части начисления пени по налогу на прибыль - 1577495,43 руб.
в) в части привлечения к налоговой ответственности в виде штрафа по налогу на прибыль за 2011 год - 556957 руб.
Полагает, что совокупностью представленных доказательств подтвердило наличие оснований для включения в резерв сомнительных долгов долгов по реализованному имуществу, а ошибки в бухгалтерских документах не должны влиять на налоговые обязательства. В результате оформления договора мены ценных бумаг обязательство должника перед кредитором не прекращается, а, следовательно, не прекращаются и отношения между покупателем и поставщиком в рамках договора поставки до полного погашения покупателем своей задолженности за поставленное имущество. Замена векселей на вексели с более короткими сроками предъявления к оплате обусловлена изменением в составе учредителей и стремлением максимально ускорить погашение имеющейся задолженности. Налогоплательщик экономически обосновал включение в резерв по сомнительным долгам спорной суммы задолженности по предъявленным к оплате, но не оплаченным векселям, полученным за реализованное имущество. В связи с этим у налогового органа отсутствуют основания для доначисления налога на прибыль, соответствующих сумм пени и штрафов.
30 09 2011 г. бухгалтерской службой ООО "Читинский Чермет" была проведена инвентаризация расчетов с покупателями и заказчиками по результатам которой было выявлено погашение дебитором OOU "Имущественная компания Амурметалл" части задолженности, по которой 30 06 2011 г. был сформирован резерв, на сумму 4 000 000,00 руб. В соответствии с требованиями налогового законодательства сумма ранее созданного резерва была скорректирована путем включения суммы поступившей оплаты в размере 4 000 000,00 руб. в состав внереализационных доходов.
Считает, что судом первой инстанции оставлены без внимания доводы общества о допущенных процессуальных нарушениях в виде нарушения срока вручения акта проверки.
На апелляционную жалобу общества поступил отзыв налогового органа, в котором он соглашается с выводами суда первой инстанции и просит оставить решение суда первой инстанции без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Определением Четвертого арбитражного апелляционного суда от 22 января 2015 года судебное заседание отложено до 26 февраля 2015 года.
Определением Четвертого арбитражного апелляционного суда от 24 февраля 2015 произведена замена в составе суда судья Басаев Д.В. на судью Ткаченко Э.В.
О месте и времени судебного заседания лица, участвующие в деле, извещены надлежащим образом в порядке, предусмотренном главой 12 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, что подтверждается уведомлениями вручении. Информация о времени и месте судебного заседания по апелляционным жалобам размещена на официальном сайте апелляционного суда в сети "Интернет" 18.12.2014, 23.01.2015.
Представители общества в судебном заседании дали пояснения согласно доводам апелляционной жалобы. Просили решение суда первой инстанции в обжалуемой части отменить, апелляционную жалобу - удовлетворить.
Представители налогового органа дали пояснения согласно отзыву на апелляционную жалобу. Просили решение суда первой инстанции в обжалуемой части оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Дело рассматривается в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ).
Изучив материалы дела, проверив соблюдение судом первой инстанции норм материального и процессуального права, суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.
Общество с ограниченной ответственностью "Читинский Чермет" зарегистрировано в Едином государственном реестре юридических лиц за основным государственным регистрационным номером 1087536003070, ИНН 7536090217, что подтверждается выпиской из ЕГРЮЛ по состоянию на 27.08.2014 (т. 1 л.д. 32-41).
Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 2 по г. Чите зарегистрирована в Едином Государственном реестре юридических лиц за основным государственным регистрационным номером 1047550035400, место нахождения: 672000, Забайкальский край, г. Чита, ул. Бутина, 10, ИНН 7536057435.
Как следует из материалов дела и правильно установлено судом первой инстанции, в отношении заявителя налоговым органом на основании решения от 25.02.2013 N 14-08-126 (т. 8 л.д. 37), с учетом решений от 02.07.2013 N 14-08-14 (т. 8 л.д. 44), от 10.09.2013 N 14-08-25 (т. 8 л.д. 47) была проведена выездная налоговая проверка.
08 апреля 2013 года решением налогового органа N 14-08-53 (т. 8 л.д. 42) проведение выездной налоговой проверки было приостановлено. 02 июля 2013 года решением налогового органа N 14-08-115 (т. 8 л.д. 43) проведение выездной налоговой проверки было возобновлено.
05 июля 2013 года решением налогового органа N 14-08-121 (т. 8 л.д. 45) проведение выездной налоговой проверки было приостановлено. 09 сентября 2013 года решением налогового органа N 14-08-172 (т. 8 л.д. 46) проведение выездной налоговой проверки было возобновлено.
12 сентября 2013 года решением налогового органа N 14-08-178 (т. 8 л.д. 48) проведение выездной налоговой проверки было приостановлено. 09 октября 2013 года решением налогового органа N 14-08-187 (т. 8 л.д. 49) проведение выездной налоговой проверки было возобновлено.
21 октября 2013 года налоговым органом составлена справка о проведенной выездной налоговой проверке (т. 8 л.д. 50) По результатам проверки составлен акт N 14-08-108 от 20.12.2013 (т. 8 л.д. 60-125, далее - акт проверки), который с приложением на 52 листах вручен представителю общества и вынесено решение от 26.06.2014 N 14-08-41 (т. 1 л.д. 42-124, далее - решение) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Решением УФНС России по Забайкальскому краю от 01.09.2014 N 2.14-20/248-ЮЛ/09618 решение налогового органа оставлено без изменения (т. 2 л.д. 22-27).
Не согласившись с решением налогового органа, общество оспорило его в судебном порядке в соответствующей части.
Решением Арбитражного суда Забайкальского края заявленные требования удовлетворены частично.
Не согласившись с решением суда первой инстанции в части эпизода по сомнительным долгам, общество обратилось в суд апелляционной инстанции.
Суд апелляционной инстанции, изучив материалы дела, доводы апелляционной жалобы и отзыва, заслушав пояснения сторон в судебном заседании, приходит к выводу об отсутствии оснований для изменения или отмены решения суда первой инстанции в обжалуемой части по следующим мотивам.
В соответствии с ч. 4 ст. 200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.
В соответствии с частью 1 статьи 65 АПК РФ обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо.
Согласно части 5 ст. 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).
Рассматривая дело в обжалуемой части о неправомерном включении заявителем в состав внереализационных расходов по налогу на прибыль за 2011 год суммы в размере 27847861 руб. в виде отчислений в резерв по сомнительным долгам по ООО "Имущественная компания "Амурметалл", суд первой инстанции правильно исходил из следующего.
Согласно положениям статьи 247 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях настоящей главы признается для российских организаций - полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой.
При определении налогооблагаемой базы налогоплательщик согласно пункту 1 статьи 252 Кодекса в целях главы 25 Кодекса уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса).
Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Согласно пункту 49 статьи 270 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются расходы, не соответствующие критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 настоящего Кодекса.
В силу пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы (п. 2 ст. 252 НК РФ).
В силу п. 2 ст. 265 НК РФ к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности суммы безнадежных долгов, а в случае, если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, суммы безнадежных долгов, не покрытые за счет средств резерва.
Сомнительным долгом признается любая задолженность перед налогоплательщиком, возникшая в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг, в случае, если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией (п. 1 ст. 266 НК РФ).
Безнадежными долгами (долгами, нереальными к взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации (п. 2 ст. 266 НК РФ).
На основании п. 3 ст. 266 Налогового кодекса РФ налогоплательщик вправе создавать резервы по сомнительным долгам в порядке, предусмотренном указанной статьей. Суммы отчислений в эти резервы включаются в состав внереализационных расходов на последнее число отчетного (налогового) периода.
Сумма резерва по сомнительным долгам определяется по результатам проведенной на последнее число отчетного (налогового) периода инвентаризации дебиторской задолженности и исчисляется следующим образом: по сомнительной задолженности со сроком возникновения свыше 90 календарных дней - в сумму создаваемого резерва включается полная сумма выявленной на основании инвентаризации задолженности; по сомнительной задолженности со сроком возникновения от 45 до 90 календарных дней (включительно) - в сумму резерва включается 50 процентов от суммы выявленной на основании инвентаризации задолженности; по сомнительной задолженности со сроком возникновения до 45 дней - не увеличивает сумму создаваемого резерва (п. 4 ст. 266 НК РФ).
При этом сумма создаваемого резерва по сомнительным долгам не может превышать 10% от выручки отчетного (налогового) периода, определяемой в соответствии со ст. 249 Кодекса.
Порядок использования созданных резервов определен в п. 5 ст. 266 Налогового кодекса РФ.
После того как сумма резерва по сомнительным долгам рассчитана на отчетный (налоговый) период с учетом требований ограничения в размере 10%, она корректируется на остаток резерва (при его наличии) предыдущего отчетного (налогового) периода в соответствии с п. 5 ст. 266 НК РФ. Полученная после корректировки сумма резерва по сомнительным долгам направляется на погашение убытков от безнадежных долгов, признанных таковыми в порядке, установленном ст. 266 НК РФ.
В силу содержащегося разъяснения в пункте 70 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 29 июля 1998 г. N 34н, организация создает резервы сомнительных долгов в случае признания дебиторской задолженности сомнительной с отнесением сумм резервов на финансовые результаты организации.
Сомнительной считается дебиторская задолженность организации, которая не погашена или с высокой степенью вероятности не будет погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена соответствующими гарантиями.
Величина резерва определяется отдельно по каждому сомнительному долгу в зависимости от финансового состояния (платежеспособности) должника и оценки вероятности погашения долга полностью или частично.
Если до конца отчетного года, следующего за годом создания резерва сомнительных долгов, этот резерв в какой-либо части не будет использован, то неизрасходованные суммы присоединяются при составлении бухгалтерского баланса на конец отчетного года к финансовым результатам.
Как правильно указывает суд первой инстанции, обществом на основании приказа N 245/11 от 26.07.2011 о проведении инвентаризации дебиторской и кредиторской задолженности общества по состоянию на 30.06.2011 на основании акта N 6 от 30.06.2011 был сформирован резерв по сомнительным долгам в сумме 27847861,57 руб. в отношении ООО "ИК "Амурметалл". При этом сумма создаваемого резерва по сомнительным долгам не превысила 10% от выручки отчетного периода, определяемой в соответствии со ст. 249 Кодекса (т. 11, л.д. 48-55, т. 48, л.д. 8).
В обоснование правомерности учтения в составе внереализационных расходов спорной суммы в материалы дела переданы соответствующие документы (т. 10, л.д. 109-150, т. 11, л.д. 1-55, т. 49, л.д. 8-141), по результатам непосредственного исследования и оценки которых, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что действия налогоплательщика по формированию резерва по сомнительным долгам и их включению в состав внереализационных расходов не могут быть признаны соответствующими действующему налоговому законодательству в связи со следующим.
Из представленных в материалы дела документов усматривается, что основанием возникновения дебиторской задолженности является договор N 09-20ИК от 15.05.2009, заключенный обществом с ООО "ИК Амурметалл", и датой ее образования является 15.05.2009 (т. 11, л.д. 51), а потому общество сочло исполненным требование подпункта 1 пункта 4 статьи 266 НК РФ о возможности включения в резерв сомнительной задолженности всей суммы выявленной по инвентаризации дебиторской задолженности на 30.06.2011 со сроком возникновения свыше 90 календарных дней.
Между тем, ни в ходе выездной налоговой проверки, ни в ходе рассмотрения дела судом соответствующий договор N 09-20ИК от 15.05.2009, заключенный с приведенным контрагентом заявителя, представлен не был, а потому затруднительно установление фактического срока оплаты по такому договору, и, соответственно, соблюдения ООО "Читинский Чермет" срока, предусмотренного пп. 1 п. 4 ст. 266 НК РФ. При этом имеющийся в деле договор N 09-201ИКА от 15.05.2009 своим предметом явил передачу векселей с определенными в нем реквизитами, и к передаче имущества с установленным сроком его оплаты никак не соотносится (т. 10, л.д. 143-146).
Апелляционный суд, отклоняя доводы общества и поддерживая выводы суда первой инстанции, исходит из того, что включение задолженности в резерв по сомнительным долгам носит исключительно заявительный характер, поэтому в таком качестве могут проверяться только те обязательства, которые указаны в представленных бухгалтерских документах. Как следует из материалов дела и правильно указано судом первой инстанции, в резерв по сомнительным долгам была включена задолженность именно по договору N 09-20ИК от 15.05.2009, а он и сопровождающие его документы не представлены. Доказательств своевременного исправления ошибок в указании реквизитов договора, на что ссылалось общество, в материалы дела не представлено. Следовательно, все иные доводы общества, в том числе о том, что имелись в виду обязательства по иным договорам, реализация имущества по которым под сомнение не ставится и совпадает по сумме с заявленной в резерв, по мнению апелляционного суда, значения не имеют. Нельзя указать в резерве по сомнительным долгам одно обязательство, а потом представить другой комплект документов.
При оценке судом первой инстанции представленных в дело договоров купли-продажи имущества NN 09-3ИКА, 09-4ИКА от 22.01.2009, 09-5ИКА, 09-14ИКА, 09-33ИКА, 09-35ИКА, 09-36ИКА, 09-39ИКА, 09-40ИКА, 09-41ИКА от 01.01.2009, 09-148ИКА, 09-149ИКА от 01.04.2009 и актов приема-передачи к ним (т. 11. л.д. 1-12, 15-39, 42-47), правильно установлено, что срок оплаты товаров в соответствии с п. 4.2. каждого из приведенных договоров (за исключением договора N 09-149ИКА от 01.04.2009, в котором срок оплаты устанавливался не позднее 01.04.2013) определялся сторонами в 10 банковских дней с момента их подписания. При этом возможность соотнесения таких договоров с обязательствами заявителя по сформированному им резерву сомнительной задолженности на спорную сумму, у суда отсутствует, поскольку суммовое выражение стоимости товара составляет по ним с учетом актов приема-передачи имущества в совокупности 27100479,58 руб. (включая по отдельным договорам сумму НДС), а не 27847861,57 руб.
Кроме того, суд первой инстанции обоснованно согласился с позицией налогового органа относительно того, что резерв по сомнительным долгам сформирован и учтен обществом во внереализационных расходах в целях налогообложения по налогу на прибыль по не предъявленным к оплате векселям со сроком их оплаты "по предъявлению, но не ранее 15.02.2011", чем допущено несоблюдение ст. 266 НК РФ (т. 10, л.д. 123-142, т. 47, л.д. 194-197).
На основании статьи 143 и части 1 статьи 815 Гражданского кодекса РФ (в редакции рассматриваемых периодов) простой вексель является ценной бумагой, удостоверяющей ничем не обусловленное обязательство векселедателя выплатить при наступлении предусмотренного векселем срока определенную сумму денег держателю векселя.
При этом, несмотря на то, что в соответствии с пунктом 1 статьи 450 ГК РФ и пунктом 1 статьи 452 ГК РФ (в редакции рассматриваемого периода) изменение и расторжение договора возможны по соглашению сторон, которое совершается в той же форме, что и договор, если из закона, иных правовых актов, договора или обычаев делового оборота не вытекает иное, в данном конкретном случае включением во взаиморасчеты заявителя с ООО "ИК Амурметалл" соответствующих ценных бумаг, по которым неоднократно изменялись сроки их предъявления к оплате с учетом их замены, создана ситуация, позволяющая изменить момент исполнения обязательств по договорам купли-продажи имущества, и отсрочившая наступление срока оплат по ним, которые были определены их пунктами 4.2. То есть, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что срок оплаты по векселям может рассматриваться как изменение условий договора и установление нового срока оплаты по договору и, следовательно, исключает признание задолженности сомнительным долгом для включения ее в соответствующий резерв 2011 года.
Апелляционный суд поддерживает выводы суда первой инстанции о том, что позиция налогового органа относительно необоснованного включения заявителем в состав внереализационных расходов 2011 года суммы в размере 27847861 руб., является правильной, а потому решение инспекции в данной части не подлежит признанию судом недействительным (сумма доначисленного налога н прибыль в этой связи составляет 5569572 руб., пени по ней - 1277643 руб., штраф по п. 1 ст. 122 НК РФ - 1113914 руб.).
При этом довод общества, приведенный и апелляционному суду о том, что расходы на создание соответствующего резерва сомнительных долгов были включены в состав внереализационных расходов по налогу на прибыль 2011 года не в сумме 27847861,57 руб., а на 4000000 руб. меньше, в связи с тем, что эти 4000000 руб. были оплачены заявителю ООО "ИК Амурметалл" по платежному поручению N 280 от 20.07.2011 (т. 47, л.д. 139), и в части этой суммы резерв был восстановлен, правильно не принят судом первой инстанции, поскольку опровергается представленной в дело совокупностью бухгалтерских документов и показателями налоговой декларации по налогу на прибыль за 2011 год (т. 11, л.д. 48-55, т. 13, л.д. 147-155).
Так, по строке 040 внереализационных расходов налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2011 год обществом отражена сумма - 41009777 руб. (т. 2, л.д. 39-49, т. 13. л.д. 148). Согласно расшифровке прочих расходов оборотно-сальдовой ведомости по счету 91.02 (т. 11, л.д. 55) в системном восприятии с карточкой счета 63 общества за 2011 год (т. 11, л.д. 53), итоговая сумма внереализационных расходов в целях налогового учета отражена в размере 41016215,10 руб., и содержит в своем составе сумму резерва - 28334719,01 руб. (т. 11, л.д. 55). При этом показатель внереализационных расходов в размере 41016215,10 руб. для строки 040 налоговой декларации скорректирован на сумму косвенных расходов (налог на имущество) в размере 6438 руб., и в итоговом своем выражении составляет именно 41009777 руб. (41016215,10 руб. минус 6438 руб.). Таким образом, заявитель не вправе ссылаться на то, что сумма внереализационных расходов в части резерва сомнительных долгов в состав декларации по налогу на прибыль 2011 года была включена в ином размере, а не в сумме 27847861 руб. в целях налогообложения.
Кроме того, апелляционный суд с учетом выводов о исключительно заявительном порядке создания резерва по сомнительным долгам, полагает, что указанные обстоятельства не могут повлиять на окончательный вывод. При этом апелляционный суд полагает возможным отметить, что выводы по рассматриваемому эпизоду не исключают учет в составе расходов по налогу на прибыль задолженности по представленным обществом договорам по иным основаниям в иных налоговых периодах.
Доводы апелляционной жалобы о том, что суд первой инстанции оставил без внимания доводы о пропуске налоговым органом срока вручения акта проверки, признаются необоснованными.
Как указано в оспариваемом судебном акте, довод заявителя о допущении налоговым органом срока выдачи акта выездной налоговой проверки, и в отношении чего по результатам рассмотрения апелляционной жалобы общества УФНС России по Забайкальскому краю установило просрочку вручения акта на 5 дней и приняло соответствующее решение от 27.03.2014 N 2.14-20/80-ЮЛ/03481 о признании незаконным действия (бездействия) инспекции, не расценивается судом как влекущий безусловную отмену оспариваемого решения инспекции по смыслу пункта 14 статьи 101 НК РФ, поскольку по существу на его правомерность не влияет (т. 5, л.д. 115-120).
Апелляционный суд придерживается аналогичного мнения и полагает, что у общества имелось достаточно времени для заявления своих возражений и представления дополнительных документов, в том числе при рассмотрении материалов проверки (между вручением акта (06.03.2014 г., т. 8 л.д. 125) и вынесением решения (26.06.2014 г.) прошло более трех месяцев), оспаривании решения налогового органа в управление и в суд, поэтому право на представление возражений нарушено не было.
При указанных обстоятельствах суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы, доводы которой проверены в полном объеме, но не могут быть учтены как не влияющие на законность и обоснованность принятого по делу судебного акта.
Суд апелляционной инстанции приходит к выводу об отсутствии оснований для отмены или изменения решения суда первой инстанции в обжалуемой части и удовлетворения апелляционной жалобы.
Руководствуясь статьями 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,
постановил:
Решение Арбитражного суда Забайкальского края от 25 ноября 2014 года по делу N А78-9526/2014 в обжалуемой части оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу с момента его принятия.
Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в течение двух месяцев с даты принятия через арбитражный суд первой инстанции.
Председательствующий
Е.О.НИКИФОРЮК
Судьи
Е.В.ЖЕЛТОУХОВ
Э.В.ТКАЧЕНКО
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ЧЕТВЕРТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 05.03.2015 N 04АП-6751/2014 ПО ДЕЛУ N А78-9526/2014
Разделы:Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ЧЕТВЕРТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 5 марта 2015 г. по делу N А78-9526/2014
Резолютивная часть постановления объявлена 26 февраля 2015 года.
Полный текст постановления изготовлен 05 марта 2015 года.
Четвертый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Никифорюк Е.О.,
судей: Желтоухова Е.В., Ткаченко Э.В.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Жалсановым Б.Ц., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Читинский Чермет" на решение Арбитражного суда Забайкальского края от 25 ноября 2014 года по делу N А78-9526/2014 по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Читинский Чермет" к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по г. Чите о признании частично недействительным решения N 14-08-41 от 26.06.2014,
при участии в судебном заседании:
- от заявителя: Александрова Н.Г., представитель по доверенности от 20.10.2014;
- Мотрук Р.Б., представитель по доверенности от 27.10.2014;
- Руденко Л.В., представитель по доверенности от 15.08.2014;
- от заинтересованного лица:
- Баранова Е.Н., представитель по доверенности от 30.09.2014;
- Ефремова Е.В., представитель по доверенности от 25.12.2014.
установил:
Общество с ограниченной ответственностью "Читинский Чермет" (ОГРН 1087536003070, ИНН 7536090217, место нахождения: 672014, г. Чита, ул. Недорезова, 1а, далее - ООО "Читинский Чермет", общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Забайкальского края с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 АПК РФ, к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по г. Чите (ОГРН 1047550035400, ИНН 7536057435, место нахождения: 672000, Забайкальский край, г. Чита, ул. Бутина, 10, далее - налоговый орган, инспекция) о признании недействительным решения от 26.06.2014 N 14-08-41 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль за 2010 год в сумме 1306302 руб., за 2011 год в сумме 7327061 руб., начисления пени по налогу на прибыль в сумме 1980534,43 руб., привлечения к налоговой ответственности в виде штрафа по налогу на прибыль за 2010 год в сумме 261260 руб., за 2011 год в сумме 1465412 руб.; начисления пени по налогу на доходы физических лиц в сумме 91829,59 руб. по подразделению Чита; внесения необходимых исправлений в документы бухгалтерского и налогового учета.
Решением Арбитражного суда Забайкальского края заявленные требования удовлетворены частично. Признано недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по г. Чите от 26 июня 2014 г. N 14-08-41 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части: доначисления налога на прибыль организаций за 2010 год в сумме 1306302 руб., за 2011 год в сумме 1757489 руб.; начисления пени по налогу на прибыль организаций в сумме 403039 руб., привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль организаций за 2010 год в виде штрафа в сумме 261260 руб., за 2011 год в виде штрафа в сумме 908455 руб.; начисления пени по налогу на доходы физических лиц в сумме 91829,59 руб. по подразделению Чита; соответствующего внесения необходимых исправлений в документы бухгалтерского и налогового учета. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.
В обосновании суд первой инстанции, в частности, указал, что резерв по сомнительным долгам сформирован и учтен обществом во внереализационных расходах в целях налогообложения по налогу на прибыль по не предъявленным к оплате векселям со сроком их оплаты "по предъявлению, но не ранее 15.02.2011", чем допущено несоблюдение ст. 266 НК РФ. Ни в ходе выездной налоговой проверки, ни в ходе рассмотрения дела судом соответствующий договор N 09-20ИК от 15.05.2009, заключенный с приведенным контрагентом заявителя, представлен не был, а потому затруднительно установление фактического срока оплаты по такому договору, и, соответственно, соблюдения ООО "Читинский Чермет" срока, предусмотренного пп. 1 п. 4 ст. 266 НК РФ. При этом имеющийся в деле договор N 09-201ИКА от 15.05.2009 своим предметом явил передачу векселей с определенными в нем реквизитами, и к передаче имущества с установленным сроком его оплаты никак не соотносится (т. 10, л.д. 143-146).
Не согласившись с решением суда первой инстанции в части, общество обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение Арбитражного суда Забайкальского края от 20.11.2014 г. по делу N А78-9526/2014 в части отказа в удовлетворении требований о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по г. Чите от 26 июня 2014 г. N 14-08-41 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части:
а) доначисления налога на прибыль за 2011 года - 5569572 руб.
б) в части начисления пени по налогу на прибыль - 1277642,43 руб.
в) в части привлечения к налоговой ответственности в виде штрафа по налогу на прибыль за 2011 год - 556957 руб.
2. Принять новый судебный акт о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по г. Чите от 26 июня 2014 г. N 14-08-41 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части:
а) доначисления налога на прибыль за 2011 года - 5569572 руб.
б) в части начисления пени по налогу на прибыль - 1577495,43 руб.
в) в части привлечения к налоговой ответственности в виде штрафа по налогу на прибыль за 2011 год - 556957 руб.
Полагает, что совокупностью представленных доказательств подтвердило наличие оснований для включения в резерв сомнительных долгов долгов по реализованному имуществу, а ошибки в бухгалтерских документах не должны влиять на налоговые обязательства. В результате оформления договора мены ценных бумаг обязательство должника перед кредитором не прекращается, а, следовательно, не прекращаются и отношения между покупателем и поставщиком в рамках договора поставки до полного погашения покупателем своей задолженности за поставленное имущество. Замена векселей на вексели с более короткими сроками предъявления к оплате обусловлена изменением в составе учредителей и стремлением максимально ускорить погашение имеющейся задолженности. Налогоплательщик экономически обосновал включение в резерв по сомнительным долгам спорной суммы задолженности по предъявленным к оплате, но не оплаченным векселям, полученным за реализованное имущество. В связи с этим у налогового органа отсутствуют основания для доначисления налога на прибыль, соответствующих сумм пени и штрафов.
30 09 2011 г. бухгалтерской службой ООО "Читинский Чермет" была проведена инвентаризация расчетов с покупателями и заказчиками по результатам которой было выявлено погашение дебитором OOU "Имущественная компания Амурметалл" части задолженности, по которой 30 06 2011 г. был сформирован резерв, на сумму 4 000 000,00 руб. В соответствии с требованиями налогового законодательства сумма ранее созданного резерва была скорректирована путем включения суммы поступившей оплаты в размере 4 000 000,00 руб. в состав внереализационных доходов.
Считает, что судом первой инстанции оставлены без внимания доводы общества о допущенных процессуальных нарушениях в виде нарушения срока вручения акта проверки.
На апелляционную жалобу общества поступил отзыв налогового органа, в котором он соглашается с выводами суда первой инстанции и просит оставить решение суда первой инстанции без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Определением Четвертого арбитражного апелляционного суда от 22 января 2015 года судебное заседание отложено до 26 февраля 2015 года.
Определением Четвертого арбитражного апелляционного суда от 24 февраля 2015 произведена замена в составе суда судья Басаев Д.В. на судью Ткаченко Э.В.
О месте и времени судебного заседания лица, участвующие в деле, извещены надлежащим образом в порядке, предусмотренном главой 12 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, что подтверждается уведомлениями вручении. Информация о времени и месте судебного заседания по апелляционным жалобам размещена на официальном сайте апелляционного суда в сети "Интернет" 18.12.2014, 23.01.2015.
Представители общества в судебном заседании дали пояснения согласно доводам апелляционной жалобы. Просили решение суда первой инстанции в обжалуемой части отменить, апелляционную жалобу - удовлетворить.
Представители налогового органа дали пояснения согласно отзыву на апелляционную жалобу. Просили решение суда первой инстанции в обжалуемой части оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Дело рассматривается в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ).
Изучив материалы дела, проверив соблюдение судом первой инстанции норм материального и процессуального права, суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.
Общество с ограниченной ответственностью "Читинский Чермет" зарегистрировано в Едином государственном реестре юридических лиц за основным государственным регистрационным номером 1087536003070, ИНН 7536090217, что подтверждается выпиской из ЕГРЮЛ по состоянию на 27.08.2014 (т. 1 л.д. 32-41).
Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 2 по г. Чите зарегистрирована в Едином Государственном реестре юридических лиц за основным государственным регистрационным номером 1047550035400, место нахождения: 672000, Забайкальский край, г. Чита, ул. Бутина, 10, ИНН 7536057435.
Как следует из материалов дела и правильно установлено судом первой инстанции, в отношении заявителя налоговым органом на основании решения от 25.02.2013 N 14-08-126 (т. 8 л.д. 37), с учетом решений от 02.07.2013 N 14-08-14 (т. 8 л.д. 44), от 10.09.2013 N 14-08-25 (т. 8 л.д. 47) была проведена выездная налоговая проверка.
08 апреля 2013 года решением налогового органа N 14-08-53 (т. 8 л.д. 42) проведение выездной налоговой проверки было приостановлено. 02 июля 2013 года решением налогового органа N 14-08-115 (т. 8 л.д. 43) проведение выездной налоговой проверки было возобновлено.
05 июля 2013 года решением налогового органа N 14-08-121 (т. 8 л.д. 45) проведение выездной налоговой проверки было приостановлено. 09 сентября 2013 года решением налогового органа N 14-08-172 (т. 8 л.д. 46) проведение выездной налоговой проверки было возобновлено.
12 сентября 2013 года решением налогового органа N 14-08-178 (т. 8 л.д. 48) проведение выездной налоговой проверки было приостановлено. 09 октября 2013 года решением налогового органа N 14-08-187 (т. 8 л.д. 49) проведение выездной налоговой проверки было возобновлено.
21 октября 2013 года налоговым органом составлена справка о проведенной выездной налоговой проверке (т. 8 л.д. 50) По результатам проверки составлен акт N 14-08-108 от 20.12.2013 (т. 8 л.д. 60-125, далее - акт проверки), который с приложением на 52 листах вручен представителю общества и вынесено решение от 26.06.2014 N 14-08-41 (т. 1 л.д. 42-124, далее - решение) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Решением УФНС России по Забайкальскому краю от 01.09.2014 N 2.14-20/248-ЮЛ/09618 решение налогового органа оставлено без изменения (т. 2 л.д. 22-27).
Не согласившись с решением налогового органа, общество оспорило его в судебном порядке в соответствующей части.
Решением Арбитражного суда Забайкальского края заявленные требования удовлетворены частично.
Не согласившись с решением суда первой инстанции в части эпизода по сомнительным долгам, общество обратилось в суд апелляционной инстанции.
Суд апелляционной инстанции, изучив материалы дела, доводы апелляционной жалобы и отзыва, заслушав пояснения сторон в судебном заседании, приходит к выводу об отсутствии оснований для изменения или отмены решения суда первой инстанции в обжалуемой части по следующим мотивам.
В соответствии с ч. 4 ст. 200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.
В соответствии с частью 1 статьи 65 АПК РФ обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо.
Согласно части 5 ст. 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).
Рассматривая дело в обжалуемой части о неправомерном включении заявителем в состав внереализационных расходов по налогу на прибыль за 2011 год суммы в размере 27847861 руб. в виде отчислений в резерв по сомнительным долгам по ООО "Имущественная компания "Амурметалл", суд первой инстанции правильно исходил из следующего.
Согласно положениям статьи 247 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях настоящей главы признается для российских организаций - полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой.
При определении налогооблагаемой базы налогоплательщик согласно пункту 1 статьи 252 Кодекса в целях главы 25 Кодекса уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса).
Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Согласно пункту 49 статьи 270 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются расходы, не соответствующие критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 настоящего Кодекса.
В силу пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы (п. 2 ст. 252 НК РФ).
В силу п. 2 ст. 265 НК РФ к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности суммы безнадежных долгов, а в случае, если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, суммы безнадежных долгов, не покрытые за счет средств резерва.
Сомнительным долгом признается любая задолженность перед налогоплательщиком, возникшая в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг, в случае, если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией (п. 1 ст. 266 НК РФ).
Безнадежными долгами (долгами, нереальными к взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации (п. 2 ст. 266 НК РФ).
На основании п. 3 ст. 266 Налогового кодекса РФ налогоплательщик вправе создавать резервы по сомнительным долгам в порядке, предусмотренном указанной статьей. Суммы отчислений в эти резервы включаются в состав внереализационных расходов на последнее число отчетного (налогового) периода.
Сумма резерва по сомнительным долгам определяется по результатам проведенной на последнее число отчетного (налогового) периода инвентаризации дебиторской задолженности и исчисляется следующим образом: по сомнительной задолженности со сроком возникновения свыше 90 календарных дней - в сумму создаваемого резерва включается полная сумма выявленной на основании инвентаризации задолженности; по сомнительной задолженности со сроком возникновения от 45 до 90 календарных дней (включительно) - в сумму резерва включается 50 процентов от суммы выявленной на основании инвентаризации задолженности; по сомнительной задолженности со сроком возникновения до 45 дней - не увеличивает сумму создаваемого резерва (п. 4 ст. 266 НК РФ).
При этом сумма создаваемого резерва по сомнительным долгам не может превышать 10% от выручки отчетного (налогового) периода, определяемой в соответствии со ст. 249 Кодекса.
Порядок использования созданных резервов определен в п. 5 ст. 266 Налогового кодекса РФ.
После того как сумма резерва по сомнительным долгам рассчитана на отчетный (налоговый) период с учетом требований ограничения в размере 10%, она корректируется на остаток резерва (при его наличии) предыдущего отчетного (налогового) периода в соответствии с п. 5 ст. 266 НК РФ. Полученная после корректировки сумма резерва по сомнительным долгам направляется на погашение убытков от безнадежных долгов, признанных таковыми в порядке, установленном ст. 266 НК РФ.
В силу содержащегося разъяснения в пункте 70 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 29 июля 1998 г. N 34н, организация создает резервы сомнительных долгов в случае признания дебиторской задолженности сомнительной с отнесением сумм резервов на финансовые результаты организации.
Сомнительной считается дебиторская задолженность организации, которая не погашена или с высокой степенью вероятности не будет погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена соответствующими гарантиями.
Величина резерва определяется отдельно по каждому сомнительному долгу в зависимости от финансового состояния (платежеспособности) должника и оценки вероятности погашения долга полностью или частично.
Если до конца отчетного года, следующего за годом создания резерва сомнительных долгов, этот резерв в какой-либо части не будет использован, то неизрасходованные суммы присоединяются при составлении бухгалтерского баланса на конец отчетного года к финансовым результатам.
Как правильно указывает суд первой инстанции, обществом на основании приказа N 245/11 от 26.07.2011 о проведении инвентаризации дебиторской и кредиторской задолженности общества по состоянию на 30.06.2011 на основании акта N 6 от 30.06.2011 был сформирован резерв по сомнительным долгам в сумме 27847861,57 руб. в отношении ООО "ИК "Амурметалл". При этом сумма создаваемого резерва по сомнительным долгам не превысила 10% от выручки отчетного периода, определяемой в соответствии со ст. 249 Кодекса (т. 11, л.д. 48-55, т. 48, л.д. 8).
В обоснование правомерности учтения в составе внереализационных расходов спорной суммы в материалы дела переданы соответствующие документы (т. 10, л.д. 109-150, т. 11, л.д. 1-55, т. 49, л.д. 8-141), по результатам непосредственного исследования и оценки которых, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что действия налогоплательщика по формированию резерва по сомнительным долгам и их включению в состав внереализационных расходов не могут быть признаны соответствующими действующему налоговому законодательству в связи со следующим.
Из представленных в материалы дела документов усматривается, что основанием возникновения дебиторской задолженности является договор N 09-20ИК от 15.05.2009, заключенный обществом с ООО "ИК Амурметалл", и датой ее образования является 15.05.2009 (т. 11, л.д. 51), а потому общество сочло исполненным требование подпункта 1 пункта 4 статьи 266 НК РФ о возможности включения в резерв сомнительной задолженности всей суммы выявленной по инвентаризации дебиторской задолженности на 30.06.2011 со сроком возникновения свыше 90 календарных дней.
Между тем, ни в ходе выездной налоговой проверки, ни в ходе рассмотрения дела судом соответствующий договор N 09-20ИК от 15.05.2009, заключенный с приведенным контрагентом заявителя, представлен не был, а потому затруднительно установление фактического срока оплаты по такому договору, и, соответственно, соблюдения ООО "Читинский Чермет" срока, предусмотренного пп. 1 п. 4 ст. 266 НК РФ. При этом имеющийся в деле договор N 09-201ИКА от 15.05.2009 своим предметом явил передачу векселей с определенными в нем реквизитами, и к передаче имущества с установленным сроком его оплаты никак не соотносится (т. 10, л.д. 143-146).
Апелляционный суд, отклоняя доводы общества и поддерживая выводы суда первой инстанции, исходит из того, что включение задолженности в резерв по сомнительным долгам носит исключительно заявительный характер, поэтому в таком качестве могут проверяться только те обязательства, которые указаны в представленных бухгалтерских документах. Как следует из материалов дела и правильно указано судом первой инстанции, в резерв по сомнительным долгам была включена задолженность именно по договору N 09-20ИК от 15.05.2009, а он и сопровождающие его документы не представлены. Доказательств своевременного исправления ошибок в указании реквизитов договора, на что ссылалось общество, в материалы дела не представлено. Следовательно, все иные доводы общества, в том числе о том, что имелись в виду обязательства по иным договорам, реализация имущества по которым под сомнение не ставится и совпадает по сумме с заявленной в резерв, по мнению апелляционного суда, значения не имеют. Нельзя указать в резерве по сомнительным долгам одно обязательство, а потом представить другой комплект документов.
При оценке судом первой инстанции представленных в дело договоров купли-продажи имущества NN 09-3ИКА, 09-4ИКА от 22.01.2009, 09-5ИКА, 09-14ИКА, 09-33ИКА, 09-35ИКА, 09-36ИКА, 09-39ИКА, 09-40ИКА, 09-41ИКА от 01.01.2009, 09-148ИКА, 09-149ИКА от 01.04.2009 и актов приема-передачи к ним (т. 11. л.д. 1-12, 15-39, 42-47), правильно установлено, что срок оплаты товаров в соответствии с п. 4.2. каждого из приведенных договоров (за исключением договора N 09-149ИКА от 01.04.2009, в котором срок оплаты устанавливался не позднее 01.04.2013) определялся сторонами в 10 банковских дней с момента их подписания. При этом возможность соотнесения таких договоров с обязательствами заявителя по сформированному им резерву сомнительной задолженности на спорную сумму, у суда отсутствует, поскольку суммовое выражение стоимости товара составляет по ним с учетом актов приема-передачи имущества в совокупности 27100479,58 руб. (включая по отдельным договорам сумму НДС), а не 27847861,57 руб.
Кроме того, суд первой инстанции обоснованно согласился с позицией налогового органа относительно того, что резерв по сомнительным долгам сформирован и учтен обществом во внереализационных расходах в целях налогообложения по налогу на прибыль по не предъявленным к оплате векселям со сроком их оплаты "по предъявлению, но не ранее 15.02.2011", чем допущено несоблюдение ст. 266 НК РФ (т. 10, л.д. 123-142, т. 47, л.д. 194-197).
На основании статьи 143 и части 1 статьи 815 Гражданского кодекса РФ (в редакции рассматриваемых периодов) простой вексель является ценной бумагой, удостоверяющей ничем не обусловленное обязательство векселедателя выплатить при наступлении предусмотренного векселем срока определенную сумму денег держателю векселя.
При этом, несмотря на то, что в соответствии с пунктом 1 статьи 450 ГК РФ и пунктом 1 статьи 452 ГК РФ (в редакции рассматриваемого периода) изменение и расторжение договора возможны по соглашению сторон, которое совершается в той же форме, что и договор, если из закона, иных правовых актов, договора или обычаев делового оборота не вытекает иное, в данном конкретном случае включением во взаиморасчеты заявителя с ООО "ИК Амурметалл" соответствующих ценных бумаг, по которым неоднократно изменялись сроки их предъявления к оплате с учетом их замены, создана ситуация, позволяющая изменить момент исполнения обязательств по договорам купли-продажи имущества, и отсрочившая наступление срока оплат по ним, которые были определены их пунктами 4.2. То есть, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что срок оплаты по векселям может рассматриваться как изменение условий договора и установление нового срока оплаты по договору и, следовательно, исключает признание задолженности сомнительным долгом для включения ее в соответствующий резерв 2011 года.
Апелляционный суд поддерживает выводы суда первой инстанции о том, что позиция налогового органа относительно необоснованного включения заявителем в состав внереализационных расходов 2011 года суммы в размере 27847861 руб., является правильной, а потому решение инспекции в данной части не подлежит признанию судом недействительным (сумма доначисленного налога н прибыль в этой связи составляет 5569572 руб., пени по ней - 1277643 руб., штраф по п. 1 ст. 122 НК РФ - 1113914 руб.).
При этом довод общества, приведенный и апелляционному суду о том, что расходы на создание соответствующего резерва сомнительных долгов были включены в состав внереализационных расходов по налогу на прибыль 2011 года не в сумме 27847861,57 руб., а на 4000000 руб. меньше, в связи с тем, что эти 4000000 руб. были оплачены заявителю ООО "ИК Амурметалл" по платежному поручению N 280 от 20.07.2011 (т. 47, л.д. 139), и в части этой суммы резерв был восстановлен, правильно не принят судом первой инстанции, поскольку опровергается представленной в дело совокупностью бухгалтерских документов и показателями налоговой декларации по налогу на прибыль за 2011 год (т. 11, л.д. 48-55, т. 13, л.д. 147-155).
Так, по строке 040 внереализационных расходов налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2011 год обществом отражена сумма - 41009777 руб. (т. 2, л.д. 39-49, т. 13. л.д. 148). Согласно расшифровке прочих расходов оборотно-сальдовой ведомости по счету 91.02 (т. 11, л.д. 55) в системном восприятии с карточкой счета 63 общества за 2011 год (т. 11, л.д. 53), итоговая сумма внереализационных расходов в целях налогового учета отражена в размере 41016215,10 руб., и содержит в своем составе сумму резерва - 28334719,01 руб. (т. 11, л.д. 55). При этом показатель внереализационных расходов в размере 41016215,10 руб. для строки 040 налоговой декларации скорректирован на сумму косвенных расходов (налог на имущество) в размере 6438 руб., и в итоговом своем выражении составляет именно 41009777 руб. (41016215,10 руб. минус 6438 руб.). Таким образом, заявитель не вправе ссылаться на то, что сумма внереализационных расходов в части резерва сомнительных долгов в состав декларации по налогу на прибыль 2011 года была включена в ином размере, а не в сумме 27847861 руб. в целях налогообложения.
Кроме того, апелляционный суд с учетом выводов о исключительно заявительном порядке создания резерва по сомнительным долгам, полагает, что указанные обстоятельства не могут повлиять на окончательный вывод. При этом апелляционный суд полагает возможным отметить, что выводы по рассматриваемому эпизоду не исключают учет в составе расходов по налогу на прибыль задолженности по представленным обществом договорам по иным основаниям в иных налоговых периодах.
Доводы апелляционной жалобы о том, что суд первой инстанции оставил без внимания доводы о пропуске налоговым органом срока вручения акта проверки, признаются необоснованными.
Как указано в оспариваемом судебном акте, довод заявителя о допущении налоговым органом срока выдачи акта выездной налоговой проверки, и в отношении чего по результатам рассмотрения апелляционной жалобы общества УФНС России по Забайкальскому краю установило просрочку вручения акта на 5 дней и приняло соответствующее решение от 27.03.2014 N 2.14-20/80-ЮЛ/03481 о признании незаконным действия (бездействия) инспекции, не расценивается судом как влекущий безусловную отмену оспариваемого решения инспекции по смыслу пункта 14 статьи 101 НК РФ, поскольку по существу на его правомерность не влияет (т. 5, л.д. 115-120).
Апелляционный суд придерживается аналогичного мнения и полагает, что у общества имелось достаточно времени для заявления своих возражений и представления дополнительных документов, в том числе при рассмотрении материалов проверки (между вручением акта (06.03.2014 г., т. 8 л.д. 125) и вынесением решения (26.06.2014 г.) прошло более трех месяцев), оспаривании решения налогового органа в управление и в суд, поэтому право на представление возражений нарушено не было.
При указанных обстоятельствах суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы, доводы которой проверены в полном объеме, но не могут быть учтены как не влияющие на законность и обоснованность принятого по делу судебного акта.
Суд апелляционной инстанции приходит к выводу об отсутствии оснований для отмены или изменения решения суда первой инстанции в обжалуемой части и удовлетворения апелляционной жалобы.
Руководствуясь статьями 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,
постановил:
Решение Арбитражного суда Забайкальского края от 25 ноября 2014 года по делу N А78-9526/2014 в обжалуемой части оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу с момента его принятия.
Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в течение двух месяцев с даты принятия через арбитражный суд первой инстанции.
Председательствующий
Е.О.НИКИФОРЮК
Судьи
Е.В.ЖЕЛТОУХОВ
Э.В.ТКАЧЕНКО
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)