Судебные решения, арбитраж
Упрощенная система налогообложения (УСН)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего судьи Малышева М.Б., судей Баканова В.В., Чередниковой М.В., при ведении протокола секретарем судебного заседания Машировой Я.В., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Рембыттехника-Миасс" на решение Арбитражного суда Челябинской области от 11 января 2008 года по делу N А76-23882/2007 (судья Бастен Д.А.), при участии: от общества с ограниченной ответственностью "Рембыттехника-Миасс" - Малкова А.В. (доверенность от 27.09.2007), от Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Миассу Челябинской области - Старыгиной И.А. (доверенность от 09.01.2008 N 05-29/07), Минаевой И.А. (доверенность от 09.01.2008 N 05-29/10),
установил:
общество с ограниченной ответственностью "Рембыттехника-Миасс" (далее - заявитель, налогоплательщик, ООО "РБТ-Миасс") обратилось в Арбитражный суд Челябинской области с заявлением о признании недействительным решения от 19.09.2007 N 102, вынесенного Инспекцией Федеральной налоговой службы по г. Миассу Челябинской области (далее - заинтересованное лицо, налоговый орган, Инспекция ФНС России по г. Миассу), в части доначисления единого социального налога в сумме 1.941.481 руб. 50 коп., начисления пеней в сумме 264.543 руб. 09 коп., привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной п. 3 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации, (далее - НК РФ), штрафам в сумме 776.592 руб. 60 коп.
К участию в деле в качестве третьих лиц определением арбитражного суда первой инстанции от 13.11.2007 (т. 2, л.д. 76, 77) привлечены общество с ограниченной ответственностью "Малахит" (далее - ООО "Малахит", третье лицо) и общество с ограниченной ответственностью "Рембыттехника-Златоуст" (далее - ООО "РБТ-Златоуст", третье лицо).
Решением арбитражного суда первой инстанции от 11 января 2008 года в удовлетворении заявленных требований обществу с ограниченной ответственностью "Рембыттехника-Миасс", отказано.
В апелляционной жалобе налогоплательщик просит решение суда первой инстанции отменить. В обоснование доводов апелляционной жалобы заявитель ссылается на нарушение судом первой инстанции норм материального права при принятии решения и на несоответствие выводов, положенных арбитражным судом первой инстанции в основу принятого решения, фактическим обстоятельствам. В частности, ООО "РБТ-Миасс" указывает на то, что:
- - судом первой инстанции сделаны выводы о недобросовестности налогоплательщика и о получении им необоснованной налоговой выгоды без учета положений, изложенных в Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 08.04.2004 N 168-О и в Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53; между тем, то, что избранный налогоплательщиком вариант хозяйствования привел к уменьшению налоговой базы на большую сумму, нежели при сохранении в штате предприятия работников в прежнем количестве, не свидетельствует о получении налогоплательщиком именно, налоговой выгоды, поскольку законодательство Российской Федерации о налогах и сборах не требует от налогоплательщика выбора в пользу той экономической ситуации, которая влечет за собой максимальную уплату суммы налога;
- - осуществление переведенными в аутстаффинговую компанию сотрудниками тех же функций, что они выполняли и ранее, при сохранении прежних рабочих мест, не свидетельствует о формальности договоров аутстаффинга, так как соответствует сущности данных сделок; деловой целью сделок для ООО "РБТ-Миасс" являлась оптимизация процессов управления бизнесом, в частности, передача кадровой работы аутстаффинговым фирмам и освобождения от нее менеджмента компании; производственная необходимость передачи кадровой работы связана с увеличением количества персонала в связи с возросшим объемом продаж и реализационных оборотов; при этом реальность совершения сделок аутстаффинга не поставлена под сомнение налоговым органом в ходе проведения мероприятий налогового контроля; "...в ходе исполнения договоров нашими контрагентами велась вся кадровая работа: расчет и выплата заработной платы; расчет и выплата пособий по временной нетрудоспособности и компенсаций за отпуск, оформление командировочных расходов; расчет и отчисление НДФЛ и взносов в Пенсионный фонд РФ; оформление необходимых бухгалтерских счетов и справок; проведение кадровых процедур в соответствии с трудовым законодательством; заключение трудовых договоров и прекращение трудовых отношений с сотрудниками";
- - выводы арбитражного суда первой инстанции о том, что "РБТ-Миасс" под видом вознаграждения, уплачиваемого аутстаффинговым компаниям, фактически производило выплату заработной платы физическим лицам, противоречат имеющимся в деле доказательствам, соответственно, объекта налогообложения единым социальным налогом не возникло;
- - "по мнению суда, формальность договоров аутстаффинга подтверждается также тем, что доход ООО "Малахит" и ООО "РБТ-Златоуст" от оказания услуг по предоставлению персонала покрывал лишь сумму затрат по заработной плате и погашения страховых взносов на обязательное пенсионное страхование. Данный довод... основан на анализе записей в кассовых книгах ООО "Малахит" и ООО "РБТ-Златоуст", актов выполненных работ и заявок на персонал. Однако в материалах дела имеется лишь кассовая книга ООО "Малахит", кассовая книга ООО "РБТ-Златоуст" отсутствует и в судебное заседание не представлялась... указанные судом документы... не позволяют сделать вывод о том, какие затраты покрывает доход по договору аутстаффинга, поскольку кассовая книга ООО "Малахит" содержит данные о том, какие суммы получены данной организацией из банка, а не от контрагента (ООО "РБТ-Миасс") по договору аутстаффинга. Заявки на персонал содержат лишь количество необходимых работников и не имеют отношения к учету доходов и затрат организации. Акты выполненных работ содержат указание на предъявленную стоимость услуг и не имеют отношения к суммам, указанным в кассовых книгах ООО "Малахит". Суд также указывает, что договор между ООО "Малахит" и ООО "РБТ-Златоуст" заключен 01.11.2007 г. (т.е. до регистрации ООО "Малахит"). Однако в материалы дела налогоплательщиком представлен договор от 07.11.2007 г., подписанный по доверенности представителем ООО "Малахит" Неудачиным Н.А., а также объяснительная главного бухгалтера ООО "РБТ-Миасс" о причинах непредставления данного договора в ИФНС по г. Миассу. Отношения сторон регулируются договором от 07.11.2007 г." (при этом в тексте апелляционной жалобы по-видимому, допущены опечатки, так как сделки аутстаффинга оформлялись в 2005 году);
- - ООО "РБТ-Миасс", ООО "Малахит", ООО "РБТ-Златоуст" не являются взаимозависимыми лицами в контексте норм п. 1 ст. 20 Налогового кодекса Российской Федерации; у арбитражного суда первой инстанции не имелось оснований для признания вышеперечисленных юридических лиц, взаимозависимыми, исходя из правовой позиции, изложенной Конституционным Судом Российской Федерации в Определении от 04.12.2003 N 441-О;
- - привлечение заявителя к налоговой ответственности в порядке п. 3 ст. 122 НК РФ, произведено налоговым органом незаконно, при любых условиях, так как вменяемое ООО "РБТ-Миасс" злоупотребление правом, в силу условий ст. 106 Налогового кодекса Российской Федерации, не является нарушением формальных норм законодательства и не может рассматриваться в качестве налогового правонарушения.
Налоговый орган представил отзыв на апелляционную жалобу, в котором указал, что с доводами апелляционной жалобы не согласен, просит решение суда первой инстанции оставить без изменения. Также Инспекция ФНС России по г. Миассу в отзыве на апелляционную жалобу указала на то, что ООО "РБТ-Миасс", сохранив фактически, трудовые отношения с выведенными из состава персонала, работниками, совершило действия, направленные на намеренное уклонение от уплаты единого социального налога, совершение ООО "РБТ-Миасс" сделок аутстаффинга не имело реальной деловой цели, но было направлено исключительно на минимизацию налогообложения, соответственно, положения, сформулированные в Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53, к рассматриваемой ситуации являются применимыми в полной мере. Получение заявителем налоговой выгоды осуществлялось путем уменьшения налоговой базы по ЕСН в связи с переводом работников в организации, применяющие специальные налоговые режимы, и не являющиеся плательщиками единого социального налога. ООО "РБТ-Миасс", ООО "Малахит" и ООО "РБТ-Златоуст" правомерно признаны арбитражным судом первой инстанции взаимозависимыми, исходя из положений п. 2 ст. 20 Налогового кодекса Российской Федерации. Установленный факт недобросовестности заявителя свидетельствует в свою очередь, об обоснованности применения Инспекцией ФНС России по г. Миассу положений п. 3 ст. 122 НК РФ при решении вопроса о применении соответствующей нормы Налогового кодекса Российской Федерации, в целях привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.
Общество с ограниченной ответственностью "Малахит" и общество с ограниченной ответственностью "Рембыттехника-Златоуст" о времени и месте судебного разбирательства извещены надлежащим образом (уведомления, т. 15, л.д. 166, 167). В судебное заседание уполномоченные представители указанных третьих лиц не прибыли; отзывы на апелляционную жалобу ООО "Малахит"и ООО "Рембыттехника-Златоуст" не представлены.
С учетом мнения представителей ООО "РБТ-Миасс" и Инспекции ФНС России по г. Миассу, в соответствии со статьями 123, 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации дело рассмотрено арбитражным апелляционным судом в отсутствие не явившихся представителей третьих лиц.
В судебном заседании представители налогоплательщика и налогового органа поддержали доводы, изложенные в апелляционной жалобе и в отзыве на нее. Дополнительно представителем ООО "РБТ-Миасс" указано на то, что налоговый орган, вменяя заявителю совершение налогового правонарушения, выражающегося в намеренном уклонении от налогообложения ЕСН, путем выведения персонала из штата предприятия, не придает значения тому факту, что по договорам аутстаффинга ООО "РБТ-Миасс" предоставлено большее количество персонала, нежели было выведено из штата ООО "РБТ-Миасс". Также представителем заявителя дополнительно указано на то, что налоговым органом не установлена сумма налога, приходящаяся на каждого из сотрудников персонала, соответственно, расчет доначисленных сумм ЕСН не обоснован Инспекцией ФНС России по г. Миассу.
Арбитражный суд апелляционной инстанции, повторно рассмотрев дело в порядке статей 268, 269 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, исследовав имеющиеся в деле доказательства, проверив доводы апелляционной жалобы и заслушав представителей ООО "РБТ-Миасс" и Инспекции ФНС России по г. Миассу, приходит к выводу об отсутствии оснований для отмены обжалуемого судебного акта.
Как следует из материалов дела, Инспекцией Федеральной налоговой службы по г. Миассу Челябинской области проведена выездная налоговая проверка ООО "РБТ-Миасс", по результатам которой составлен акт от 20.08.2007 N 71 А (т. 2, л.д. 116-138) и вынесено решение от 17.09.2007 N 102Р "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" (т. 2, л.д. 99-115). Указанным решением ООО "РБТ-Миасс" привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной в числе прочего п. 3 ст. 122 НК РФ, штрафам в сумме 776.592 руб. 60 коп. за неполную уплату единого социального налога в результате занижения налоговой базы. Также ООО "РБТ-Миасс" предложено уплатить в числе прочего, доначисленный единый социальный налог в сумме 1.941.481 руб. 50 коп. и начисленные в соответствии со статьей 75 Налогового кодекса Российской Федерации пени в сумме 264.543 руб. 09 коп. за неуплату в установленные сроки единого социального налога. Основанием для доначисления ООО "РБТ-Миасс" единого социального налога, начисления пеней и привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной п. 3 ст. 122 НК РФ, послужили выводы налогового органа о создании ООО "РБТ-Миасс", ООО "Малахит" и ООО "РБТ-Златоуст" схемы, направленной на противоправную минимизацию налогообложения.
Отказывая налогоплательщику в удовлетворении заявленных требований, арбитражный суд первой инстанции согласился с выводами налогового органа о намеренном уклонении от налогообложения со стороны заявителя и создании схемы, направленной на незаконную минимизацию налоговых обязательств по единому социальному налогу.
Выводы суда первой инстанции являются правильными и соответствуют фактическим обстоятельствам.
Статьей 57 Конституции Российской Федерации закреплена обязанность каждого по уплате законно установленных налогов и сборов.
Аналогичные нормы закреплены в пп. 1 п. 1 ст. 23 Налогового кодекса Российской Федерации.
Из имеющихся в материалах дела документов следует, что ООО "РБТ-Миасс" зарегистрировано в качестве юридического лица Инспекцией МНС России по г. Миассу 25.06.2004 за основным государственным регистрационным номером 1047407008758 (т. 1, л.д. 26, 27).
ООО "Малахит" зарегистрировано в качестве юридического лица Инспекцией ФНС России по г. Миассу 07.11.2005 за основным государственным регистрационным номером 1057407035840 (т. 4, л.д. 1-3).
ООО "РБТ-Златоуст" зарегистрировано в качестве юридического лица Инспекцией МНС России по г. Златоусту 28.06.2004 за основным государственным регистрационным номером 1047402504984 (т. 2, л.д. 83-86, т. 4, л.д. 99).
Налогоплательщиком не отрицается, а материалами дела подтверждено, что до 07.11.2005 ООО "РБТ-Миасс" применяло специальный режим налогообложения - упрощенную систему налогообложения (гл. 26.2 Налогового кодекса Российской Федерации).
В соответствии с п. 2 ст. 346.11 НК РФ применение упрощенной системы налогообложения предусматривает в числе прочего, замену уплаты единого социального налога.
Поскольку выручка ООО "РБТ-Миасс" по итогам десяти месяцев 2005 года превысила 15 миллионов рублей, в соответствии с п. 4 ст. 346.13 Налогового кодекса Российской Федерации, налогоплательщиком в Инспекцию ФНС России по г. Миассу было направлено сообщение об утрате права на применение упрощенной системы налогообложения (т. 3, л.д. 72).
Соответственно, у заявителя возникла конституционная обязанность по уплате единого социального налога, учитывая то, что налогоплательщики, применяющие общий режим налогообложения, не являются освобожденными от уплаты данного налога (п. п. 2, 7 ст. 12, п. 14 ст. 13 Налогового кодекса Российской Федерации).
Вместе с тем, исчерпывающий перечень налогоплательщиков единого социального налога приведен в пункте статье 235 Налогового кодекса Российской Федерации, а именно: лица, производящие выплаты физическим лицам: организации; индивидуальные предприниматели; физические лица, не признаваемые индивидуальными предпринимателями (пп. 1); индивидуальные предприниматели, адвокаты (пп. 2).
Если налогоплательщик одновременно относится к нескольким категориям налогоплательщиков, указанных в подпунктах 1 и 2 настоящей статьи, он исчисляет и уплачивает налог по каждому основанию (п. 2 ст. 235 НК РФ).
Объектом налогообложения для организаций, производящих выплаты физическим лицам, в силу условий п. 1 ст. 236 Налогового кодекса Российской Федерации, признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщикам в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.
Между тем, и общество с ограниченной ответственностью "Малахит", и общество с ограниченной ответственностью "Рембыттехника-Златоуст" применяют специальный режим налогообложения в виде упрощенной системы налогообложения с объектом налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов" (т. 4, л.д. 60, т. 7, л.д. 55, соответственно).
Договоры возмездного оказания услуг, связанных с помесячным предоставлением рабочей силы были заключены:
- - между ООО "РБТ-Миасс" (заказчиком) и ООО "Малахит" (исполнителем) 01.11.2005 (т. 7, л.д. 57-59);
- - между ООО "РБТ-Миасс" (заказчиком) и ООО "Рембыттехника-Златоуст" (исполнителем) 01.11.2005 (т. 7, л.д. 60-62).
Вместе с тем, весь персонал, работавший в обществе с ограниченной ответственностью "Рембыттехника-Миасс", по факту утраты заявителем права на применение упрощенной системы налогообложения, был выведен из штатного состава налогоплательщика-заявителя, путем издания приказа от 31.10.2005 N 45 (т. 4, л.д. 29, 30), что подтверждается в свою очередь, записями в трудовых книжках работников, ранее состоявших в штате ООО "РБТ-Миасс" (т. 5, л.д. 39-149, т. 6, л.д. 1-150, т. 7, л.д. 1-10). Между тем, лица, фактически состоявшие в трудовых отношениях с налогоплательщиком-заявителем, были приняты на штатные должности в общество с ограниченной ответственностью "Малахит", что также подтверждается записями в трудовых книжках и табелями учета рабочего времени, имеющимися в материалах дела (т. 7, л.д. 79-149, т. 8, л.д. 1-28), копиями трудовых договоров (т. 9, л.д. 106-149, т. 10, л.д. 1-49). Копии трудовых договоров, заключенных с отдельными работниками обществом с ограниченной ответственностью "Рембыттехника-Златоуст" в материалах дела также имеются (т. 10, л.д. 50-120). Заявки заказчика (ООО "РБТ-Миасс") по требуемому персоналу представлены в материалы дела при рассмотрении спора в арбитражном суде первой инстанции (т. 8, л.д. 96-149, т. 9, л.д. 1-22, т. 15, л.д. 1-24).
Фактические обстоятельства (высвобождение обществом с ограниченной ответственностью "Рембыттехника-Миасс" рабочих мест с последующим переходом персонала в общество с ограниченной ответственностью "Малахит", и предоставление этого же персонала налогоплательщику-заявителю, оплата обществом с ограниченной ответственностью "Рембыттехника-Миасс" обществу с ограниченной ответственностью "Малахит" и обществу с ограниченной ответственностью "Рембыттехника-Златоуст" стоимость оказанных услуг в рамках заключенных договоров аутстаффинга), не ставятся под сомнение ни со стороны ООО "РБТ-Миасс", ни со стороны Инспекции ФНС России по г. Миассу, подтверждены, как отмечено выше, документально, однако, фактическим обстоятельствам налогоплательщик и налоговый орган дают различную оценку.
У арбитражного суда апелляционной инстанции не имеется оснований для непринятия оценки фактических обстоятельств дела, произведенной Инспекцией ФНС России по г. Миассу по результатам проведенных мероприятий налогового контроля, - которая в последующем была поддержана арбитражным судом первой инстанции. Оснований для переоценки выводов арбитражного суда первой инстанции, а арбитражного суда апелляционной инстанции, также не имеется.
Арбитражный суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что к рассматриваемой ситуации в полной мере применимы положения пунктов 3, 4, 5 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53).
Законодательство Российской Федерации о налогах и сборах в действительности исходит из презюмируемой добросовестности налогоплательщика в налоговых правоотношениях, равно как, нормами п. 6 ст. 108 Налогового кодекса Российской Федерации, нормами ч. 1 ст. 65, ч. 5 ст. 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, обязанность по доказыванию фактов, обосновывающих законность принятия обжалуемого (оспариваемого) заявителем решения, применительно к данному случаю, возлагается на налоговый орган.
В данной ситуации Инспекцией ФНС России по г. Миассу факт получения необоснованной налоговой выгоды обществом с ограниченной ответственностью "Рембыттехника-Миасс", установлен и доказан.
Наличие положений ч. 1 ст. 65, ч. 5 ст. 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не означает, что с налогоплательщика во всяком случае снимается обязанность по доказыванию тех обстоятельств, на которые он ссылается.
ООО "РБТ-Миасс" указывает на то, что в результате возросшего объема продаж и реализационных оборотов возникла необходимость передачи кадровой работы, в связи с чем, действительной деловой целью сделок аутстаффинга является оптимизация управления бизнесом путем передачи кадровой работы аутстаффинговым фирмам, и освобождение от осуществления кадровой работы менеджмента общества с ограниченной ответственностью "Рембыттехника-Миасс".
Нельзя признать доводы налогоплательщика как обоснованными, так и документально подтвержденными. В рассматриваемой ситуации, указание налогоплательщиком на наличие вышеупомянутых обстоятельств, является опосредованным, и не отвечает на вопрос о том, каким именно образом высвобождение от персонала повлекло за собой возникновение у налогоплательщика именно экономической, а не налоговой выгоды.
В реальности имеют место следующие обстоятельства.
Как отмечено выше, ООО "РБТ-Миасс" утратило право на применение специального налогового режима в виде упрощенной системы налогообложения в связи с превышением выручки 15 миллионов рублей, что в действительности, исходя из вида деятельности, преимущественно осуществляемого заявителем (розничная торговля бытовыми электротоварами, розничная торговля радио- и телеаппаратурой, розничная торговля аудио- и видеоаппаратурой, т. 1, л.д. 26, оборотная сторона), связано с увеличением объема продаж.
Исходя из условий части 1 статьи 2 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ), предпринимательской является самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг лицами, зарегистрированными в этом качестве в установленном законом порядке.
Таким образом, каждый участник предпринимательской деятельности прежде всего, имеет целью получение как можно большей прибыли, соответственно, если субъект предпринимательской деятельности действует рачительно и желает обеспечить в будущем получение еще большей прибыли, то он, проявляя заботу и усердие, использует часть полученной прибыли для увеличения объемов продаж (применительно к рассматриваемой ситуации), однако, увеличение объемов продаж для организации, преимущественно занимающейся розничной торговлей, чревато необходимостью увеличения численности персонала, пропорционально возросшему объему продаж. Часть прибыли, получаемой от осуществления предпринимательской деятельности, соответствующий субъект при этом, направляет на выплату заработной платы персоналу, на уплату налогов и т.п.
В этой связи, у субъекта предпринимательской деятельности, есть возможность минимизировать затраты и увеличить прибыль либо любыми не запрещенными, а потому - законными способами, либо минимизировать налогообложение, нарушив таким образом, основной принцип, закрепленный в статье 57 Конституции Российской Федерации.
Каждое лицо должно уплачивать законно установленные налоги и сборы. Законодательство о налогах и сборах основывается на признании всеобщности и равенства налогообложения. При установлении налогов учитывается фактическая способность налогоплательщика к уплате налога (п. 1 ст. 3 Налогового кодекса Российской Федерации).
В силу условий п. 2 ст. 12, п. 4 ст. 13 НК РФ, единый социальный налог отнесен к числу федеральных налогов.
В соответствии с п. 7 ст. 12 Налогового кодекса Российской Федерации, специальные налоговые режимы могут предусматривать освобождение от обязанности по уплате отдельных федеральных, региональных и местных налогов и сборов, указанных в статьях 13 - 15 настоящего Кодекса.
Спецификой специальных налоговых режимов (раздел VIII.1 Налогового кодекса Российской Федерации) является то, что данные налоговые режимы могут применять только отдельные субъекты предпринимательской деятельности, опять же, при соблюдении ими условий, необходимых для применения конкретного специального налогового режима. Утрата одного из таких условий как следствие, влечет за собой невозможность применения специального налогового режима, и необходимость исчисления и уплаты налогов и сборов с применением общего режима налогообложения.
Между тем, специальные налоговые режимы установлены исходя из основного принципа, сформулированного в п. 1 ст. 3 Налогового кодекса Российской Федерации и отвечают, в числе прочего, целям, закрепленным ранее в Федеральном законе от 14.06.1995 N 88-ФЗ "О государственной поддержке малого предпринимательства в Российской Федерации", и нашедшим отражение в последующем, в Федеральном законе от 14.07.2007 N 209-ФЗ "О развитии малого и среднего предпринимательства в Российской Федерации".
Таким образом, получение определенных налоговых преференций субъектами предпринимательской деятельности, использующими специальные налоговые режимы призвано прежде всего, обеспечить защиту и наиболее льготные условия для лиц, предпринимательская деятельность для которых не приносит существенной прибыли, либо для лиц, осуществляющих специфическую предпринимательскую деятельность. Также применение специальных налоговых режимов призвано дать развитие предпринимательской деятельности, в том числе и с учетом того, чтобы соответствующий субъект смог получить прибыль в более существенном объеме.
Во избежание злоупотребления лицами, осуществляющими предпринимательскую деятельность, правом, законодатель ввел четкие ограничения, в соответствии с которыми, в числе прочего, субъекты предпринимательской деятельности, достигая определенного размера дохода, либо увеличивая до определенного количества, численность работников, утрачивают право на применение специальных налоговых режимов и обязаны производить исчисление и уплату налогов с применением общего режима налогообложения.
Данные правила прежде всего, направлены на соблюдение баланса частных и публичных интересов.
Таким образом, ООО "РБТ-Миасс" в ноябре 2005 года безусловно утратило право на применение упрощенной системы налогообложения, поскольку не только достигло предела выручки, установленного п. 4 ст. 346.13 НК РФ, но и в целях увеличения прибыли, при одновременном увеличении объема продаж, должно было увеличить среднесписочную численность персонала, что также влекло за собой невозможность применение специального налогового режима в виде упрощенной системы налогообложения.
В этой связи не имеет значения довод налогоплательщика о том, что ООО "РБТ-Миасс" в результате заключения договоров аутстаффинга привлекло большее количество рабочей силы, нежели было высвобождено, так как во-первых, необходимость привлечения большего числа персонала связано, как отмечено выше, с увеличением товарооборота, а потому, в целях дальнейшего увеличения прибыли, являлось неизбежным, а во-вторых, при увеличении количества персонала, состоящего в штате организации, как следствие, увеличивается налоговое бремя, связанное с исчислением и уплатой единого социального налога.
В этой связи явилось целесообразным задействование взаимозависимых юридических лиц - общества с ограниченной ответственностью "Малахит" и общества с ограниченной ответственностью "Рембыттехника-Златоуст" - применяющих упрощенную систему налогообложения, а следовательно, также освобожденных от обязанности по исчислению и уплаты единого социального налога.
Перечень безусловных оснований для признания лиц взаимозависимыми в целях налогообложения приведен в п. 1 ст. 20 Налогового кодекса Российской Федерации.
Вместе с тем, в соответствии с п. 2 ст. 20 НК РФ, суд может признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным пунктом 1 настоящей статьи, если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг).
Арбитражный суд первой инстанции обоснованно воспользовался правом, предоставленным ему п. 2 ст. 20 Налогового кодекса Российской Федерации, признав ООО "РБТ-Миасс", ООО "Малахит" и ООО "Рембыттехника-Златоуст" взаимозависимыми лицами, поскольку в состав руководящего персонала вышеперечисленных юридических лиц входят Храпич И.Н., Малолетко А.В., Маркин Ю.И., Орда В.В., Неудачин Н.А., одновременно, входящие в состав участников вышеперечисленных обществ с ограниченной ответственностью (т. 1, л.д. 24, 28, 118, 122, т. 2, л.д. 22, 24, 39, 40, 41, 47, т. 4, л.д. 62), и заключившие вышеупомянутые договоры аутстаффинга.
В этой связи не принимаются арбитражным судом апелляционной инстанции ссылки заявителя на Определение Конституционного Суда Российской Федерации от 04.12.2003 N 441-О, так как исходя из правовой позиции, сформулированной Конституционным Судом Российской Федерации, право на применение положений п. 2 ст. 20 Налогового кодекса Российской Федерации, наличествует у арбитражных судов в силу условий статей 10 и 120 Конституции Российской Федерации, статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. Кроме того, положения п. 2 ст. 20 НК РФ применимы не только в целях статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации, но и в целях определения реального содержания операций, осуществляемых налогоплательщиком.
С учетом изложенного, не принимаются во внимание ссылки налогоплательщика на обстоятельства, послужившие первоначальному "заключению" договора аутстаффинга с ООО "Малахит" 01.11.2005 (т. 1, л.д. 125), то есть до государственной регистрации общества с ограниченной ответственностью "Малахит" в качестве юридического лица, учитывая тот факт, что лица, противоправно минимизирующие налогообложение не заинтересованы в раскрытии реального содержания совершаемых ими действий, а ООО "Малахит" является юридическим лицом, специально созданным "под выведение" персонала из штата ООО "РБТ-Миасс".
Соответственно, налоговый орган правомерно определил налоговую базу исходя из выплат вознаграждения, произведенных сотрудникам ООО "Малахит" (ООО "РБТ-Златоуст").
Фактически заявителем не прекращены трудовые отношения с выведенным из штатного состава предприятия персоналом.
Отклоняются арбитражным судом апелляционной инстанции и доводы ООО "РБТ-Миасс" о том, что злоупотребление правом нельзя признать "нарушением формальных норм законодательства".
В соответствии с п. 1 ст. 11 Налогового кодекса Российской Федерации институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в настоящем Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.
Понятия "злоупотребление правом" Налоговый кодекс Российской Федерации в действительности не содержит, следовательно, необходимо обратиться к нормам Гражданского кодекса Российской Федерации.
Частью 1 статьи 10 Гражданского кодекса Российской Федерации установлено, что не допускаются действия граждан и юридических лиц, осуществляемые исключительно с намерением причинить вред другому лицу, а также злоупотребление правом в иных формах.
Поскольку со стороны участников сделок аутстаффинга направленность действий заключается только в причинении ущерба бюджетам различных уровней (учитывая специфику единого социального налога), следовательно, умысел в совершении налогового правонарушения наличествует, установлен в ходе проведенных мероприятий налогового контроля и при рассмотрении спора в арбитражном суде первой инстанции, не опровергнут в ходе рассмотрения апелляционной жалобы, то соответственно, нормы п. 3 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации при квалификации совершенного обществом с ограниченной ответственностью "Рембыттехника-Миасс" налогового правонарушения, применены Инспекцией Федеральной налоговой службы по г. Миассу Челябинской области, правомерно.
Нарушений норм процессуального права, являющихся основанием для отмены обжалуемого судебного акта в порядке ч. 4 ст. 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, не установлено.
Учитывая изложенное, арбитражный апелляционный суд не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы налогоплательщика.
Руководствуясь статьями 176, 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции
постановил:
решение Арбитражного суда Челябинской области от 11 января 2008 года по делу N А76-23882/2007 оставить без изменения, апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Рембыттехника-Миасс" - без удовлетворения.
Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через арбитражный суд первой инстанции.
Информацию о времени, месте и результатах рассмотрения кассационной жалобы можно получить на интернет-сайте Федерального арбитражного суда Уральского округа по адресу: http://www.fasuo.arbitr.ru.
Председательствующий судья
М.Б.МАЛЫШЕВ
Судьи
В.В.БАКАНОВ
М.В.ЧЕРЕДНИКОВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ВОСЕМНАДЦАТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 13.03.2008 N 18АП-1107/2008 ПО ДЕЛУ N А76-23882/2007
Разделы:Упрощенная система налогообложения (УСН)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ВОСЕМНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 13 марта 2008 г. N 18АП-1107/2008
Дело N А76-23882/2007
Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего судьи Малышева М.Б., судей Баканова В.В., Чередниковой М.В., при ведении протокола секретарем судебного заседания Машировой Я.В., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Рембыттехника-Миасс" на решение Арбитражного суда Челябинской области от 11 января 2008 года по делу N А76-23882/2007 (судья Бастен Д.А.), при участии: от общества с ограниченной ответственностью "Рембыттехника-Миасс" - Малкова А.В. (доверенность от 27.09.2007), от Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Миассу Челябинской области - Старыгиной И.А. (доверенность от 09.01.2008 N 05-29/07), Минаевой И.А. (доверенность от 09.01.2008 N 05-29/10),
установил:
общество с ограниченной ответственностью "Рембыттехника-Миасс" (далее - заявитель, налогоплательщик, ООО "РБТ-Миасс") обратилось в Арбитражный суд Челябинской области с заявлением о признании недействительным решения от 19.09.2007 N 102, вынесенного Инспекцией Федеральной налоговой службы по г. Миассу Челябинской области (далее - заинтересованное лицо, налоговый орган, Инспекция ФНС России по г. Миассу), в части доначисления единого социального налога в сумме 1.941.481 руб. 50 коп., начисления пеней в сумме 264.543 руб. 09 коп., привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной п. 3 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации, (далее - НК РФ), штрафам в сумме 776.592 руб. 60 коп.
К участию в деле в качестве третьих лиц определением арбитражного суда первой инстанции от 13.11.2007 (т. 2, л.д. 76, 77) привлечены общество с ограниченной ответственностью "Малахит" (далее - ООО "Малахит", третье лицо) и общество с ограниченной ответственностью "Рембыттехника-Златоуст" (далее - ООО "РБТ-Златоуст", третье лицо).
Решением арбитражного суда первой инстанции от 11 января 2008 года в удовлетворении заявленных требований обществу с ограниченной ответственностью "Рембыттехника-Миасс", отказано.
В апелляционной жалобе налогоплательщик просит решение суда первой инстанции отменить. В обоснование доводов апелляционной жалобы заявитель ссылается на нарушение судом первой инстанции норм материального права при принятии решения и на несоответствие выводов, положенных арбитражным судом первой инстанции в основу принятого решения, фактическим обстоятельствам. В частности, ООО "РБТ-Миасс" указывает на то, что:
- - судом первой инстанции сделаны выводы о недобросовестности налогоплательщика и о получении им необоснованной налоговой выгоды без учета положений, изложенных в Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 08.04.2004 N 168-О и в Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53; между тем, то, что избранный налогоплательщиком вариант хозяйствования привел к уменьшению налоговой базы на большую сумму, нежели при сохранении в штате предприятия работников в прежнем количестве, не свидетельствует о получении налогоплательщиком именно, налоговой выгоды, поскольку законодательство Российской Федерации о налогах и сборах не требует от налогоплательщика выбора в пользу той экономической ситуации, которая влечет за собой максимальную уплату суммы налога;
- - осуществление переведенными в аутстаффинговую компанию сотрудниками тех же функций, что они выполняли и ранее, при сохранении прежних рабочих мест, не свидетельствует о формальности договоров аутстаффинга, так как соответствует сущности данных сделок; деловой целью сделок для ООО "РБТ-Миасс" являлась оптимизация процессов управления бизнесом, в частности, передача кадровой работы аутстаффинговым фирмам и освобождения от нее менеджмента компании; производственная необходимость передачи кадровой работы связана с увеличением количества персонала в связи с возросшим объемом продаж и реализационных оборотов; при этом реальность совершения сделок аутстаффинга не поставлена под сомнение налоговым органом в ходе проведения мероприятий налогового контроля; "...в ходе исполнения договоров нашими контрагентами велась вся кадровая работа: расчет и выплата заработной платы; расчет и выплата пособий по временной нетрудоспособности и компенсаций за отпуск, оформление командировочных расходов; расчет и отчисление НДФЛ и взносов в Пенсионный фонд РФ; оформление необходимых бухгалтерских счетов и справок; проведение кадровых процедур в соответствии с трудовым законодательством; заключение трудовых договоров и прекращение трудовых отношений с сотрудниками";
- - выводы арбитражного суда первой инстанции о том, что "РБТ-Миасс" под видом вознаграждения, уплачиваемого аутстаффинговым компаниям, фактически производило выплату заработной платы физическим лицам, противоречат имеющимся в деле доказательствам, соответственно, объекта налогообложения единым социальным налогом не возникло;
- - "по мнению суда, формальность договоров аутстаффинга подтверждается также тем, что доход ООО "Малахит" и ООО "РБТ-Златоуст" от оказания услуг по предоставлению персонала покрывал лишь сумму затрат по заработной плате и погашения страховых взносов на обязательное пенсионное страхование. Данный довод... основан на анализе записей в кассовых книгах ООО "Малахит" и ООО "РБТ-Златоуст", актов выполненных работ и заявок на персонал. Однако в материалах дела имеется лишь кассовая книга ООО "Малахит", кассовая книга ООО "РБТ-Златоуст" отсутствует и в судебное заседание не представлялась... указанные судом документы... не позволяют сделать вывод о том, какие затраты покрывает доход по договору аутстаффинга, поскольку кассовая книга ООО "Малахит" содержит данные о том, какие суммы получены данной организацией из банка, а не от контрагента (ООО "РБТ-Миасс") по договору аутстаффинга. Заявки на персонал содержат лишь количество необходимых работников и не имеют отношения к учету доходов и затрат организации. Акты выполненных работ содержат указание на предъявленную стоимость услуг и не имеют отношения к суммам, указанным в кассовых книгах ООО "Малахит". Суд также указывает, что договор между ООО "Малахит" и ООО "РБТ-Златоуст" заключен 01.11.2007 г. (т.е. до регистрации ООО "Малахит"). Однако в материалы дела налогоплательщиком представлен договор от 07.11.2007 г., подписанный по доверенности представителем ООО "Малахит" Неудачиным Н.А., а также объяснительная главного бухгалтера ООО "РБТ-Миасс" о причинах непредставления данного договора в ИФНС по г. Миассу. Отношения сторон регулируются договором от 07.11.2007 г." (при этом в тексте апелляционной жалобы по-видимому, допущены опечатки, так как сделки аутстаффинга оформлялись в 2005 году);
- - ООО "РБТ-Миасс", ООО "Малахит", ООО "РБТ-Златоуст" не являются взаимозависимыми лицами в контексте норм п. 1 ст. 20 Налогового кодекса Российской Федерации; у арбитражного суда первой инстанции не имелось оснований для признания вышеперечисленных юридических лиц, взаимозависимыми, исходя из правовой позиции, изложенной Конституционным Судом Российской Федерации в Определении от 04.12.2003 N 441-О;
- - привлечение заявителя к налоговой ответственности в порядке п. 3 ст. 122 НК РФ, произведено налоговым органом незаконно, при любых условиях, так как вменяемое ООО "РБТ-Миасс" злоупотребление правом, в силу условий ст. 106 Налогового кодекса Российской Федерации, не является нарушением формальных норм законодательства и не может рассматриваться в качестве налогового правонарушения.
Налоговый орган представил отзыв на апелляционную жалобу, в котором указал, что с доводами апелляционной жалобы не согласен, просит решение суда первой инстанции оставить без изменения. Также Инспекция ФНС России по г. Миассу в отзыве на апелляционную жалобу указала на то, что ООО "РБТ-Миасс", сохранив фактически, трудовые отношения с выведенными из состава персонала, работниками, совершило действия, направленные на намеренное уклонение от уплаты единого социального налога, совершение ООО "РБТ-Миасс" сделок аутстаффинга не имело реальной деловой цели, но было направлено исключительно на минимизацию налогообложения, соответственно, положения, сформулированные в Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53, к рассматриваемой ситуации являются применимыми в полной мере. Получение заявителем налоговой выгоды осуществлялось путем уменьшения налоговой базы по ЕСН в связи с переводом работников в организации, применяющие специальные налоговые режимы, и не являющиеся плательщиками единого социального налога. ООО "РБТ-Миасс", ООО "Малахит" и ООО "РБТ-Златоуст" правомерно признаны арбитражным судом первой инстанции взаимозависимыми, исходя из положений п. 2 ст. 20 Налогового кодекса Российской Федерации. Установленный факт недобросовестности заявителя свидетельствует в свою очередь, об обоснованности применения Инспекцией ФНС России по г. Миассу положений п. 3 ст. 122 НК РФ при решении вопроса о применении соответствующей нормы Налогового кодекса Российской Федерации, в целях привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.
Общество с ограниченной ответственностью "Малахит" и общество с ограниченной ответственностью "Рембыттехника-Златоуст" о времени и месте судебного разбирательства извещены надлежащим образом (уведомления, т. 15, л.д. 166, 167). В судебное заседание уполномоченные представители указанных третьих лиц не прибыли; отзывы на апелляционную жалобу ООО "Малахит"и ООО "Рембыттехника-Златоуст" не представлены.
С учетом мнения представителей ООО "РБТ-Миасс" и Инспекции ФНС России по г. Миассу, в соответствии со статьями 123, 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации дело рассмотрено арбитражным апелляционным судом в отсутствие не явившихся представителей третьих лиц.
В судебном заседании представители налогоплательщика и налогового органа поддержали доводы, изложенные в апелляционной жалобе и в отзыве на нее. Дополнительно представителем ООО "РБТ-Миасс" указано на то, что налоговый орган, вменяя заявителю совершение налогового правонарушения, выражающегося в намеренном уклонении от налогообложения ЕСН, путем выведения персонала из штата предприятия, не придает значения тому факту, что по договорам аутстаффинга ООО "РБТ-Миасс" предоставлено большее количество персонала, нежели было выведено из штата ООО "РБТ-Миасс". Также представителем заявителя дополнительно указано на то, что налоговым органом не установлена сумма налога, приходящаяся на каждого из сотрудников персонала, соответственно, расчет доначисленных сумм ЕСН не обоснован Инспекцией ФНС России по г. Миассу.
Арбитражный суд апелляционной инстанции, повторно рассмотрев дело в порядке статей 268, 269 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, исследовав имеющиеся в деле доказательства, проверив доводы апелляционной жалобы и заслушав представителей ООО "РБТ-Миасс" и Инспекции ФНС России по г. Миассу, приходит к выводу об отсутствии оснований для отмены обжалуемого судебного акта.
Как следует из материалов дела, Инспекцией Федеральной налоговой службы по г. Миассу Челябинской области проведена выездная налоговая проверка ООО "РБТ-Миасс", по результатам которой составлен акт от 20.08.2007 N 71 А (т. 2, л.д. 116-138) и вынесено решение от 17.09.2007 N 102Р "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" (т. 2, л.д. 99-115). Указанным решением ООО "РБТ-Миасс" привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной в числе прочего п. 3 ст. 122 НК РФ, штрафам в сумме 776.592 руб. 60 коп. за неполную уплату единого социального налога в результате занижения налоговой базы. Также ООО "РБТ-Миасс" предложено уплатить в числе прочего, доначисленный единый социальный налог в сумме 1.941.481 руб. 50 коп. и начисленные в соответствии со статьей 75 Налогового кодекса Российской Федерации пени в сумме 264.543 руб. 09 коп. за неуплату в установленные сроки единого социального налога. Основанием для доначисления ООО "РБТ-Миасс" единого социального налога, начисления пеней и привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной п. 3 ст. 122 НК РФ, послужили выводы налогового органа о создании ООО "РБТ-Миасс", ООО "Малахит" и ООО "РБТ-Златоуст" схемы, направленной на противоправную минимизацию налогообложения.
Отказывая налогоплательщику в удовлетворении заявленных требований, арбитражный суд первой инстанции согласился с выводами налогового органа о намеренном уклонении от налогообложения со стороны заявителя и создании схемы, направленной на незаконную минимизацию налоговых обязательств по единому социальному налогу.
Выводы суда первой инстанции являются правильными и соответствуют фактическим обстоятельствам.
Статьей 57 Конституции Российской Федерации закреплена обязанность каждого по уплате законно установленных налогов и сборов.
Аналогичные нормы закреплены в пп. 1 п. 1 ст. 23 Налогового кодекса Российской Федерации.
Из имеющихся в материалах дела документов следует, что ООО "РБТ-Миасс" зарегистрировано в качестве юридического лица Инспекцией МНС России по г. Миассу 25.06.2004 за основным государственным регистрационным номером 1047407008758 (т. 1, л.д. 26, 27).
ООО "Малахит" зарегистрировано в качестве юридического лица Инспекцией ФНС России по г. Миассу 07.11.2005 за основным государственным регистрационным номером 1057407035840 (т. 4, л.д. 1-3).
ООО "РБТ-Златоуст" зарегистрировано в качестве юридического лица Инспекцией МНС России по г. Златоусту 28.06.2004 за основным государственным регистрационным номером 1047402504984 (т. 2, л.д. 83-86, т. 4, л.д. 99).
Налогоплательщиком не отрицается, а материалами дела подтверждено, что до 07.11.2005 ООО "РБТ-Миасс" применяло специальный режим налогообложения - упрощенную систему налогообложения (гл. 26.2 Налогового кодекса Российской Федерации).
В соответствии с п. 2 ст. 346.11 НК РФ применение упрощенной системы налогообложения предусматривает в числе прочего, замену уплаты единого социального налога.
Поскольку выручка ООО "РБТ-Миасс" по итогам десяти месяцев 2005 года превысила 15 миллионов рублей, в соответствии с п. 4 ст. 346.13 Налогового кодекса Российской Федерации, налогоплательщиком в Инспекцию ФНС России по г. Миассу было направлено сообщение об утрате права на применение упрощенной системы налогообложения (т. 3, л.д. 72).
Соответственно, у заявителя возникла конституционная обязанность по уплате единого социального налога, учитывая то, что налогоплательщики, применяющие общий режим налогообложения, не являются освобожденными от уплаты данного налога (п. п. 2, 7 ст. 12, п. 14 ст. 13 Налогового кодекса Российской Федерации).
Вместе с тем, исчерпывающий перечень налогоплательщиков единого социального налога приведен в пункте статье 235 Налогового кодекса Российской Федерации, а именно: лица, производящие выплаты физическим лицам: организации; индивидуальные предприниматели; физические лица, не признаваемые индивидуальными предпринимателями (пп. 1); индивидуальные предприниматели, адвокаты (пп. 2).
Если налогоплательщик одновременно относится к нескольким категориям налогоплательщиков, указанных в подпунктах 1 и 2 настоящей статьи, он исчисляет и уплачивает налог по каждому основанию (п. 2 ст. 235 НК РФ).
Объектом налогообложения для организаций, производящих выплаты физическим лицам, в силу условий п. 1 ст. 236 Налогового кодекса Российской Федерации, признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщикам в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.
Между тем, и общество с ограниченной ответственностью "Малахит", и общество с ограниченной ответственностью "Рембыттехника-Златоуст" применяют специальный режим налогообложения в виде упрощенной системы налогообложения с объектом налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов" (т. 4, л.д. 60, т. 7, л.д. 55, соответственно).
Договоры возмездного оказания услуг, связанных с помесячным предоставлением рабочей силы были заключены:
- - между ООО "РБТ-Миасс" (заказчиком) и ООО "Малахит" (исполнителем) 01.11.2005 (т. 7, л.д. 57-59);
- - между ООО "РБТ-Миасс" (заказчиком) и ООО "Рембыттехника-Златоуст" (исполнителем) 01.11.2005 (т. 7, л.д. 60-62).
Вместе с тем, весь персонал, работавший в обществе с ограниченной ответственностью "Рембыттехника-Миасс", по факту утраты заявителем права на применение упрощенной системы налогообложения, был выведен из штатного состава налогоплательщика-заявителя, путем издания приказа от 31.10.2005 N 45 (т. 4, л.д. 29, 30), что подтверждается в свою очередь, записями в трудовых книжках работников, ранее состоявших в штате ООО "РБТ-Миасс" (т. 5, л.д. 39-149, т. 6, л.д. 1-150, т. 7, л.д. 1-10). Между тем, лица, фактически состоявшие в трудовых отношениях с налогоплательщиком-заявителем, были приняты на штатные должности в общество с ограниченной ответственностью "Малахит", что также подтверждается записями в трудовых книжках и табелями учета рабочего времени, имеющимися в материалах дела (т. 7, л.д. 79-149, т. 8, л.д. 1-28), копиями трудовых договоров (т. 9, л.д. 106-149, т. 10, л.д. 1-49). Копии трудовых договоров, заключенных с отдельными работниками обществом с ограниченной ответственностью "Рембыттехника-Златоуст" в материалах дела также имеются (т. 10, л.д. 50-120). Заявки заказчика (ООО "РБТ-Миасс") по требуемому персоналу представлены в материалы дела при рассмотрении спора в арбитражном суде первой инстанции (т. 8, л.д. 96-149, т. 9, л.д. 1-22, т. 15, л.д. 1-24).
Фактические обстоятельства (высвобождение обществом с ограниченной ответственностью "Рембыттехника-Миасс" рабочих мест с последующим переходом персонала в общество с ограниченной ответственностью "Малахит", и предоставление этого же персонала налогоплательщику-заявителю, оплата обществом с ограниченной ответственностью "Рембыттехника-Миасс" обществу с ограниченной ответственностью "Малахит" и обществу с ограниченной ответственностью "Рембыттехника-Златоуст" стоимость оказанных услуг в рамках заключенных договоров аутстаффинга), не ставятся под сомнение ни со стороны ООО "РБТ-Миасс", ни со стороны Инспекции ФНС России по г. Миассу, подтверждены, как отмечено выше, документально, однако, фактическим обстоятельствам налогоплательщик и налоговый орган дают различную оценку.
У арбитражного суда апелляционной инстанции не имеется оснований для непринятия оценки фактических обстоятельств дела, произведенной Инспекцией ФНС России по г. Миассу по результатам проведенных мероприятий налогового контроля, - которая в последующем была поддержана арбитражным судом первой инстанции. Оснований для переоценки выводов арбитражного суда первой инстанции, а арбитражного суда апелляционной инстанции, также не имеется.
Арбитражный суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что к рассматриваемой ситуации в полной мере применимы положения пунктов 3, 4, 5 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53).
Законодательство Российской Федерации о налогах и сборах в действительности исходит из презюмируемой добросовестности налогоплательщика в налоговых правоотношениях, равно как, нормами п. 6 ст. 108 Налогового кодекса Российской Федерации, нормами ч. 1 ст. 65, ч. 5 ст. 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, обязанность по доказыванию фактов, обосновывающих законность принятия обжалуемого (оспариваемого) заявителем решения, применительно к данному случаю, возлагается на налоговый орган.
В данной ситуации Инспекцией ФНС России по г. Миассу факт получения необоснованной налоговой выгоды обществом с ограниченной ответственностью "Рембыттехника-Миасс", установлен и доказан.
Наличие положений ч. 1 ст. 65, ч. 5 ст. 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не означает, что с налогоплательщика во всяком случае снимается обязанность по доказыванию тех обстоятельств, на которые он ссылается.
ООО "РБТ-Миасс" указывает на то, что в результате возросшего объема продаж и реализационных оборотов возникла необходимость передачи кадровой работы, в связи с чем, действительной деловой целью сделок аутстаффинга является оптимизация управления бизнесом путем передачи кадровой работы аутстаффинговым фирмам, и освобождение от осуществления кадровой работы менеджмента общества с ограниченной ответственностью "Рембыттехника-Миасс".
Нельзя признать доводы налогоплательщика как обоснованными, так и документально подтвержденными. В рассматриваемой ситуации, указание налогоплательщиком на наличие вышеупомянутых обстоятельств, является опосредованным, и не отвечает на вопрос о том, каким именно образом высвобождение от персонала повлекло за собой возникновение у налогоплательщика именно экономической, а не налоговой выгоды.
В реальности имеют место следующие обстоятельства.
Как отмечено выше, ООО "РБТ-Миасс" утратило право на применение специального налогового режима в виде упрощенной системы налогообложения в связи с превышением выручки 15 миллионов рублей, что в действительности, исходя из вида деятельности, преимущественно осуществляемого заявителем (розничная торговля бытовыми электротоварами, розничная торговля радио- и телеаппаратурой, розничная торговля аудио- и видеоаппаратурой, т. 1, л.д. 26, оборотная сторона), связано с увеличением объема продаж.
Исходя из условий части 1 статьи 2 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ), предпринимательской является самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг лицами, зарегистрированными в этом качестве в установленном законом порядке.
Таким образом, каждый участник предпринимательской деятельности прежде всего, имеет целью получение как можно большей прибыли, соответственно, если субъект предпринимательской деятельности действует рачительно и желает обеспечить в будущем получение еще большей прибыли, то он, проявляя заботу и усердие, использует часть полученной прибыли для увеличения объемов продаж (применительно к рассматриваемой ситуации), однако, увеличение объемов продаж для организации, преимущественно занимающейся розничной торговлей, чревато необходимостью увеличения численности персонала, пропорционально возросшему объему продаж. Часть прибыли, получаемой от осуществления предпринимательской деятельности, соответствующий субъект при этом, направляет на выплату заработной платы персоналу, на уплату налогов и т.п.
В этой связи, у субъекта предпринимательской деятельности, есть возможность минимизировать затраты и увеличить прибыль либо любыми не запрещенными, а потому - законными способами, либо минимизировать налогообложение, нарушив таким образом, основной принцип, закрепленный в статье 57 Конституции Российской Федерации.
Каждое лицо должно уплачивать законно установленные налоги и сборы. Законодательство о налогах и сборах основывается на признании всеобщности и равенства налогообложения. При установлении налогов учитывается фактическая способность налогоплательщика к уплате налога (п. 1 ст. 3 Налогового кодекса Российской Федерации).
В силу условий п. 2 ст. 12, п. 4 ст. 13 НК РФ, единый социальный налог отнесен к числу федеральных налогов.
В соответствии с п. 7 ст. 12 Налогового кодекса Российской Федерации, специальные налоговые режимы могут предусматривать освобождение от обязанности по уплате отдельных федеральных, региональных и местных налогов и сборов, указанных в статьях 13 - 15 настоящего Кодекса.
Спецификой специальных налоговых режимов (раздел VIII.1 Налогового кодекса Российской Федерации) является то, что данные налоговые режимы могут применять только отдельные субъекты предпринимательской деятельности, опять же, при соблюдении ими условий, необходимых для применения конкретного специального налогового режима. Утрата одного из таких условий как следствие, влечет за собой невозможность применения специального налогового режима, и необходимость исчисления и уплаты налогов и сборов с применением общего режима налогообложения.
Между тем, специальные налоговые режимы установлены исходя из основного принципа, сформулированного в п. 1 ст. 3 Налогового кодекса Российской Федерации и отвечают, в числе прочего, целям, закрепленным ранее в Федеральном законе от 14.06.1995 N 88-ФЗ "О государственной поддержке малого предпринимательства в Российской Федерации", и нашедшим отражение в последующем, в Федеральном законе от 14.07.2007 N 209-ФЗ "О развитии малого и среднего предпринимательства в Российской Федерации".
Таким образом, получение определенных налоговых преференций субъектами предпринимательской деятельности, использующими специальные налоговые режимы призвано прежде всего, обеспечить защиту и наиболее льготные условия для лиц, предпринимательская деятельность для которых не приносит существенной прибыли, либо для лиц, осуществляющих специфическую предпринимательскую деятельность. Также применение специальных налоговых режимов призвано дать развитие предпринимательской деятельности, в том числе и с учетом того, чтобы соответствующий субъект смог получить прибыль в более существенном объеме.
Во избежание злоупотребления лицами, осуществляющими предпринимательскую деятельность, правом, законодатель ввел четкие ограничения, в соответствии с которыми, в числе прочего, субъекты предпринимательской деятельности, достигая определенного размера дохода, либо увеличивая до определенного количества, численность работников, утрачивают право на применение специальных налоговых режимов и обязаны производить исчисление и уплату налогов с применением общего режима налогообложения.
Данные правила прежде всего, направлены на соблюдение баланса частных и публичных интересов.
Таким образом, ООО "РБТ-Миасс" в ноябре 2005 года безусловно утратило право на применение упрощенной системы налогообложения, поскольку не только достигло предела выручки, установленного п. 4 ст. 346.13 НК РФ, но и в целях увеличения прибыли, при одновременном увеличении объема продаж, должно было увеличить среднесписочную численность персонала, что также влекло за собой невозможность применение специального налогового режима в виде упрощенной системы налогообложения.
В этой связи не имеет значения довод налогоплательщика о том, что ООО "РБТ-Миасс" в результате заключения договоров аутстаффинга привлекло большее количество рабочей силы, нежели было высвобождено, так как во-первых, необходимость привлечения большего числа персонала связано, как отмечено выше, с увеличением товарооборота, а потому, в целях дальнейшего увеличения прибыли, являлось неизбежным, а во-вторых, при увеличении количества персонала, состоящего в штате организации, как следствие, увеличивается налоговое бремя, связанное с исчислением и уплатой единого социального налога.
В этой связи явилось целесообразным задействование взаимозависимых юридических лиц - общества с ограниченной ответственностью "Малахит" и общества с ограниченной ответственностью "Рембыттехника-Златоуст" - применяющих упрощенную систему налогообложения, а следовательно, также освобожденных от обязанности по исчислению и уплаты единого социального налога.
Перечень безусловных оснований для признания лиц взаимозависимыми в целях налогообложения приведен в п. 1 ст. 20 Налогового кодекса Российской Федерации.
Вместе с тем, в соответствии с п. 2 ст. 20 НК РФ, суд может признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным пунктом 1 настоящей статьи, если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг).
Арбитражный суд первой инстанции обоснованно воспользовался правом, предоставленным ему п. 2 ст. 20 Налогового кодекса Российской Федерации, признав ООО "РБТ-Миасс", ООО "Малахит" и ООО "Рембыттехника-Златоуст" взаимозависимыми лицами, поскольку в состав руководящего персонала вышеперечисленных юридических лиц входят Храпич И.Н., Малолетко А.В., Маркин Ю.И., Орда В.В., Неудачин Н.А., одновременно, входящие в состав участников вышеперечисленных обществ с ограниченной ответственностью (т. 1, л.д. 24, 28, 118, 122, т. 2, л.д. 22, 24, 39, 40, 41, 47, т. 4, л.д. 62), и заключившие вышеупомянутые договоры аутстаффинга.
В этой связи не принимаются арбитражным судом апелляционной инстанции ссылки заявителя на Определение Конституционного Суда Российской Федерации от 04.12.2003 N 441-О, так как исходя из правовой позиции, сформулированной Конституционным Судом Российской Федерации, право на применение положений п. 2 ст. 20 Налогового кодекса Российской Федерации, наличествует у арбитражных судов в силу условий статей 10 и 120 Конституции Российской Федерации, статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. Кроме того, положения п. 2 ст. 20 НК РФ применимы не только в целях статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации, но и в целях определения реального содержания операций, осуществляемых налогоплательщиком.
С учетом изложенного, не принимаются во внимание ссылки налогоплательщика на обстоятельства, послужившие первоначальному "заключению" договора аутстаффинга с ООО "Малахит" 01.11.2005 (т. 1, л.д. 125), то есть до государственной регистрации общества с ограниченной ответственностью "Малахит" в качестве юридического лица, учитывая тот факт, что лица, противоправно минимизирующие налогообложение не заинтересованы в раскрытии реального содержания совершаемых ими действий, а ООО "Малахит" является юридическим лицом, специально созданным "под выведение" персонала из штата ООО "РБТ-Миасс".
Соответственно, налоговый орган правомерно определил налоговую базу исходя из выплат вознаграждения, произведенных сотрудникам ООО "Малахит" (ООО "РБТ-Златоуст").
Фактически заявителем не прекращены трудовые отношения с выведенным из штатного состава предприятия персоналом.
Отклоняются арбитражным судом апелляционной инстанции и доводы ООО "РБТ-Миасс" о том, что злоупотребление правом нельзя признать "нарушением формальных норм законодательства".
В соответствии с п. 1 ст. 11 Налогового кодекса Российской Федерации институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в настоящем Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.
Понятия "злоупотребление правом" Налоговый кодекс Российской Федерации в действительности не содержит, следовательно, необходимо обратиться к нормам Гражданского кодекса Российской Федерации.
Частью 1 статьи 10 Гражданского кодекса Российской Федерации установлено, что не допускаются действия граждан и юридических лиц, осуществляемые исключительно с намерением причинить вред другому лицу, а также злоупотребление правом в иных формах.
Поскольку со стороны участников сделок аутстаффинга направленность действий заключается только в причинении ущерба бюджетам различных уровней (учитывая специфику единого социального налога), следовательно, умысел в совершении налогового правонарушения наличествует, установлен в ходе проведенных мероприятий налогового контроля и при рассмотрении спора в арбитражном суде первой инстанции, не опровергнут в ходе рассмотрения апелляционной жалобы, то соответственно, нормы п. 3 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации при квалификации совершенного обществом с ограниченной ответственностью "Рембыттехника-Миасс" налогового правонарушения, применены Инспекцией Федеральной налоговой службы по г. Миассу Челябинской области, правомерно.
Нарушений норм процессуального права, являющихся основанием для отмены обжалуемого судебного акта в порядке ч. 4 ст. 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, не установлено.
Учитывая изложенное, арбитражный апелляционный суд не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы налогоплательщика.
Руководствуясь статьями 176, 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции
постановил:
решение Арбитражного суда Челябинской области от 11 января 2008 года по делу N А76-23882/2007 оставить без изменения, апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Рембыттехника-Миасс" - без удовлетворения.
Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через арбитражный суд первой инстанции.
Информацию о времени, месте и результатах рассмотрения кассационной жалобы можно получить на интернет-сайте Федерального арбитражного суда Уральского округа по адресу: http://www.fasuo.arbitr.ru.
Председательствующий судья
М.Б.МАЛЫШЕВ
Судьи
В.В.БАКАНОВ
М.В.ЧЕРЕДНИКОВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)