Судебные решения, арбитраж
Единый налог на вмененный доход (ЕНВД)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 30 сентября 2015 года
Постановление изготовлено в полном объеме 01 октября 2015 года
Восьмой арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего Шиндлер Н.А.
судей Лотова А.Н., Сидоренко О.А.
при ведении протокола судебного заседания: Плехановой Е.В.
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 08АП-8629/2015) Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре на решение Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа - Югры от 08.06.2015 по делу N А75-3467/2015 (судья Федоров А.Е.)
по заявлению индивидуального предпринимателя Ферий Владимира Владимировича (ОГРН 304860408600075, ИНН 860400097004)
к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре (ОГРН 1048601655080, ИНН 8619011309)
3-е лицо: Управление Федеральной налоговой службы по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре
о признании частично недействительным решения
при участии в судебном заседании представителей:
- от заявителя: Розгон Елена Валерьевна по доверенности N 09-12/2014-1 от 09.12.2014 сроком действия до 31.12.2015;
- от заинтересованного лица: представитель не явился;
- от 3-го лица: представитель не явился;
- установил:
Индивидуальный предприниматель Ферий Владимир Владимирович (далее - ИП Ферий В.В., заявитель, налогоплательщик, предприниматель) обратился в Арбитражный суд Ханты-Мансийского автономного округа - Югры к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре (далее - МИ ФНС N 7 по ХМАО, заинтересованное лицо, налоговый орган) с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (т. 5 л.д. 1), об оспаривании решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 31.10.2014 N 14/42 в части:
- - доначисления налога на добавленную стоимость за период с 1 квартала 2010 года по 4 квартал 2012 года в сумме 23 439 294 руб.;
- - привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации по налогу на добавленную стоимость в виде штрафа в сумме 453 891 руб.;
- - привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации по налогу на добавленную стоимость в виде штрафа в сумме 391 454 руб.;
- - привлечения к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации по налогу на доходы физических лиц в виде штрафа в сумме 400 руб.
- начисления 7 642 000 руб. пени за несвоевременную уплату налогов.
Определением от 03.04.2015 в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено Управление Федеральной налоговой службы по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре (далее - УФНС по ХМАО, вышестоящий налоговый орган).
Решением от 08.06.2015 по делу N А75-3467/2015 Арбитражный суд Ханты-Мансийского автономного округа - Югры удовлетворил заявленные требования в полном объеме и признал недействительным решение МИ ФНС N 7 по ХМАО от 31.10.2014 N 14/42 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения ИП Ферий В.В. в части доначисления налога на добавленную стоимость за период с 1 квартала 2010 года по 4 квартал 2012 года в сумме 23 439 294 руб.; привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме 453 891 руб.; привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме 391 454 руб. и привлечения к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пункта 1 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме 400 руб.
В качестве способа восстановления права, суд обязал налоговый орган устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя.
Кроме того, суд взыскал с МИ ФНС N 7 по ХМАО в пользу ИП Ферий В.В. судебные расходы по уплате государственной пошлины в размере 300 руб.
В обоснование решения Арбитражный суд Ханты-Мансийского автономного округа - Югры указал, что индивидуальный предприниматель фактически не являлся реальным исполнителем (перевозчиком) автотранспортных услуг в части работ, выполняемых привлеченными предпринимателями; из характера исполнения этих договоров следует, что заявитель выступал в качестве организатора перевозок между заказчиками и лицами, осуществляющими автотранспортные услуги, то есть его деятельность сводилась к управлению процессом перевозок; имеющиеся в деле документы свидетельствуют о том, что у ИП Ферий В.В. отсутствовали правовые основания для исчисления ЕНВД с деятельности, при которой оказание автотранспортных услуг осуществляется третьими лицами; предприниматель осуществлял посреднические услуги между грузоотправителем и перевозчиками.
Однако, после этого суд указал на то, что такая деятельность по организации выполнения услуг, связанных с перевозкой грузов, отсутствует в перечне видов деятельности, в отношении которой может применяться системы налогообложения в виде ЕНВД.
МИ ФНС N 7 по ХМАО, не согласившись с решением суда, обратилась с апелляционной жалобой в Восьмой арбитражный апелляционный суд, указав, что основанием для доначисления налога на добавленную стоимость (НДС) и штрафов, в том числе за непредставление декларации по НДС и налогу на доходы физических лиц (НДФЛ) явилось то обстоятельство, что предприниматель необоснованно применял в проверяемый период систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход (ЕНВД) по виду деятельности оказание автотранспортных услуг в то время, как фактически оказывал услуги по организации переводок (организации транспортных услуг); часть денежных средств от заказчиков была получена не за транспортные услуги, а за их организацию, в связи с чем, в данной части применять льготный режим налогообложения в виде ЕНВД предприниматель не имел права; в ходе проверки деятельность предпринимателя была квалифицирована как предоставление услуг по обеспечению (организации) перевозок, в связи с чем, полученные за данный вид деятельности денежные средства на расчетный счет надлежало облагать по общеустановленной системе налогообложения; вывод суда о том, что налоговый орган доначислил налоги в связи с превышением у предпринимателя транспортных средств (более 20), не соответствует фактическим материалам дела; суд в тексте решения признает, что заявитель осуществлял деятельность по организации перевозок, но не приводит нормативного обоснования незаконности выводов оспариваемого решения; суд указывает на незаконность доначисления НДФЛ, при том, что данный налог исчислен в ходе решения не был, так как доходы равнялись расходам.
В отзыве на апелляционную жалобу ИП Ферий В.В. указывает на то, что выездная проверка была проведена с существенными процессуальными нарушениями, о чем было указано в тексте заявления в суд; выводы решения противоречат фактам, установленным в ходе проверки; денежные средства, полученные от заказчиков за услуги, которые заявитель не оказывал, были в полном объеме перечислены фактическим исполнителям услуг.
В заседании суда апелляционной инстанции до отложения представители налогового органа поддержали доводы апелляционной жалобы и просили решение суда отменить и вынести новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований.
Надлежащим образом уведомленные представители УФНС по ХМАО и МИ ФНС N 7 по ХМАО (после отложения дела в суде апелляционной инстанции) явку своих представителей в процесс не обеспечили, в связи с чем, дело рассмотрено в отсутствие их представителей в соответствии со статьей 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации по имеющимся в деле доказательствам.
Предприниматель и его представитель поддержали доводы отзыва на апелляционную жалобу и просили оставить решение суда без изменения.
Суд апелляционной инстанции, рассмотрев материалы дела, апелляционную жалобу, отзыв на нее установил следующие обстоятельства. МИ ФНС N 7 по ХМАО в отношении предпринимателя Ферий В.В. была проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2010 по 31.12.2012, о чем составлен акт от 30.05.2014 N 14/24 (т. 1 л.д. 76-115).
В ходе данной проверки налоговый орган выявил, что ИП Ферий В.В. в 2010-2012 годах оказывал автотранспортные услуги для ЗАО "НТС Лидер" и ООО "ЮганскВышкомонтаж". Во исполнение договоров на транспортное обслуживание N 1 от 30.12.2009, N 1 от 01.01.2011, N 1 от 30.12.2012 он выполнил для ЗАО "НТС Лидер" автотранспортные услуги на сумму 257 130 754, 57 рублей, из которых фактически произведена оплата на сумму 212 062 526,4 рублей.
По договору на транспортное обслуживание N 4 от 01.01.2009 с ООО "ЮганскВышкомонтаж" осуществлено транспортных услуг на сумму 502 500 рублей.
Кроме того, в акте проверки было указано, что ИП Ферий В.В. оказывал транспортные услуги как собственными транспортными средствами, так и транспортными средствами, привлеченными у других предпринимателей (ИП Фархушин, ИП Крывый, ИП Тимашев М.Т., ИП Тимашев С.Т., ИП Гавричук, ИП Ферий Н.В., ИП Горшенев, ИП Куркин А.Н., ИП Гиндуллин, ИП Безродный, ИП Поливцев, ИП Лысенко, ИП Ферий М.В., ИП Ефремов, ИП Кудащкин, ИП Сирф, ИП Зарипов, ИП Куркин Р.А., ИП Усманов, ИП Алиев, ИП Лиманский, ИП Маркин), что привело к тому, что количество использованных для оказания транспортных услуг транспортных средств превысило 20 единиц (в отдельные месяцы от 25 до 46 единиц).
На акт проверки налогоплательщиком были представлены возражения, из которых следовало, что ИП Ферий В.В. самостоятельно оказывал услуги только собственными транспортными средствами, иные транспортные средства привлекались не для получения прибыли, а для того, чтобы заключить договор с основным заказчиком на условиях множественного объема транспортных средств.
Возражения налогоплательщика рассмотрены 17.07.2014 и вынесено решение о продлении срока рассмотрения материалов выездной налоговой проверки до 21.08.2014.
20.08.2014 налогоплательщиком представлены документы, подтверждающие его расходы, в связи с чем, 21.08.2014 вновь было принято решение о продлении срока рассмотрения материалов выездной налоговой проверки до 15.09.2014.
В связи с получением дополнительных документов, также было принято решение N 14/07 от 15.09.2014 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля, срок рассмотрения материалов выездной налоговой проверки был продлен до 15.10.2014.
В рамках дополнительных мероприятий были запрошены документы у названных выше предпринимателей и проведены их допросы.
На основании полученных доказательств, налоговым органом был сделан вывод о том, что фактически транспортными средствами вышеуказанных контрагентов-предпринимателей автотранспортные услуги оказывались не ИП Ферий В.В., а заказчикам ЗАО "НТС Лидер" и ООО "ЮганскВышкомонтаж". Следовательно, весь объем работ заявителя выполнялся как на автотранспортных средствах, принадлежащих ему на праве собственности, так и с помощью других предпринимателей, самостоятельно оказывавших автотранспортные услуги, при этом он применял систему налогообложения в виде ЕНВД.
Таким образом, налоговым органом был сделан вывод, что ИП Ферий В.В. осуществлял в проверяемом периоде деятельность по оказанию автотранспортных услуг и услуги по обеспечению перевозок, которые ЕНВД не облагаются, а должны облагаться по общеустановленной системе налогообложения НДС и НДФЛ. Непосредственная деятельность ИП Ферий В.В. по оказанию автотранспортных услуг (в количестве менее 20) своим транспортом признана налоговым органом законно облагаемой ЕНВД.
В результате данных выводов, сделанных в решении от 31.10.2014 N 14/42 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушении, предпринимателю дополнительно начислены за налоговые периоды 2010-2012 года НДС на сумму 23 439 294 руб., и пени за неуплату налогов в размере 7 642 000 руб.
Также предприниматель Ферий В.В. привлечен к ответственности в виде штрафов по пункту 1 статьи 122, статье 119, статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации с учетом применения обстоятельств, смягчающих ответственность за совершение правонарушения на общую сумму 849 954 рублей (размер штрафов уменьшен в 5 раз).
По результатам рассмотрения апелляционной жалобой на решение инспекции от 31.10.2014 N 14/42, решением УФНС по ХМАО от 30.12.2014 N 07/457, апелляционная жалоба заявителя оставлена без удовлетворения.
Полагая решение инспекции от 31.10.2014 N 14 принятым при неправильном толковании и применении норм материального права, выводы, изложенные в решении, несоответствующими фактическим обстоятельствам дела и представленным доказательствам, предприниматель обратился в арбитражный суд с настоящим заявлением.
Суд апелляционной инстанции, проверив в порядке статей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации законность и обоснованность решения суда первой инстанции, находит решение подлежащим изменению, а доводы апелляционных жалоб принимает в части, исходя из следующего.
В силу пункта 1 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности устанавливается настоящим Кодексом, вводится в действие нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных районов, городских округов, законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга и применяется наряду с общей системой налогообложения и иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.
Одним из видов предпринимательской деятельности, в отношении которого может применяться система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход, в силу подпункта 5 пункта 2 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации является оказание автотранспортных услуг по перевозке пассажиров и грузов, осуществляемых организациями и индивидуальными предпринимателями, имеющими на праве собственности или ином праве (пользования, владения и (или) распоряжения) не более 20 транспортных средств, предназначенных для оказания таких услуг.
Пунктом 4 названной статьи предусмотрено, что уплата индивидуальными предпринимателями единого налога предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на доходы физических лиц (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом).
Организации и индивидуальные предприниматели, являющиеся налогоплательщиками единого налога, не признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость (в отношении операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 настоящего Кодекса, осуществляемых в рамках предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом), за исключением налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в соответствии с настоящим Кодексом при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией.
При этом пункты 6, 7 указанной статьи предусматривают, что при осуществлении нескольких видов предпринимательской деятельности, подлежащих налогообложению единым налогом в соответствии с настоящей главой, учет показателей, необходимых для исчисления налога, ведется раздельно по каждому виду деятельности. Налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению единым налогом, иные виды предпринимательской деятельности, обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению единым налогом, и предпринимательской деятельности, в отношении которой налогоплательщики уплачивают налоги в соответствии с иным режимом налогообложения.
Таким образом, возможность доначисления НДФЛ и НДС поставлена данной статьей в зависимости от осуществления предпринимателем деятельности, не подпадающей под виды деятельности, облагаемые по ЕНВД и наличием раздельного учета этих операций.
Что именно понимается под автотранспортными услугами по перевозке пассажиров и грузов, осуществляемых организациями и индивидуальными предпринимателями ни названная глава, ни иные нормы налогового законодательства не раскрывают.
В силу пункта 1 статьи 11 Налогового кодекса Российской Федерации институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в настоящем Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.
В силу статьи 784 Гражданского кодекса Российской Федерации перевозка грузов, пассажиров и багажа осуществляется на основании договора перевозки.
Согласно статьям 785, 786 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору перевозки груза перевозчик обязуется доставить вверенный ему отправителем груз в пункт назначения и выдать его управомоченному на получение груза лицу (получателю), а отправитель обязуется уплатить за перевозку груза установленную плату.
По договору перевозки пассажира перевозчик обязуется перевезти пассажира в пункт назначения, а в случае сдачи пассажиром багажа также доставить багаж в пункт назначения и выдать его управомоченному на получение багажа лицу; пассажир обязуется уплатить установленную плату за проезд, а при сдаче багажа и за провоз багажа.
Из изложенного следует вывод о том, что в целях налогообложения ЕНВД деятельность налогоплательщиков по оказанию автотранспортных услуг следует понимать, как осуществление исполнителем (перевозчиком) по заданию заказчика услуги, заключающейся в доставке вверенного ему отправителем (заказчиком) груза в пункт назначения, либо перевозке пассажира в пункт назначения с багажом, либо без такового.
Как было выше сказано, ИП Ферий В.В. были заключены с ЗАО "НТС Лидер" договоры на транспортное обслуживание N 1 от 30.12.2009, N 1 от 01.01.2011, N 1 от 30.12.2012 (т. 4 л.д. 102-134), согласно которым налогоплательщик (исполнитель) принял на себя обязательства оказывать заказчику (ЗАО "НТС Лидер") услуги, связанные с организацией и осуществлением пассажирских перевозок и перевозок грузов, принадлежащих заказчику (пункт 1.1. договора).
В силу пункта 1.3. договора исполнитель вправе привлекать для выполнения работ по настоящему договору сторонние организации.
Стоимость услуг по договорам определяется объемом оказанных услуг, согласно расчету, указанному в приложении к договору (пункт 5.1. договора).
Примерно аналогичные условия были предусмотрены и договором на транспортное обслуживание N 4 от 01.01.2009 с ООО "ЮганскВышкомонтаж" (т. 4 л.д. 93-101).
Таким образом, как следует из условий договора и его фактического исполнения, которое было выявлено налоговым органом в ходе проверки, взаимоотношения между ИП Ферий В.В. и его заказчиками не являются в чистом виде перевозкой грузов и пассажиров, т.е. автотранспортными услугами.
Данный термин применим лишь к тем отношениям, в ходе которых предприниматель самостоятельно своим транспортом осуществлял по заданию заказчика услуги, заключающейся в доставке вверенного ему отправителем (заказчиком) груза в пункт назначения, либо перевозке пассажира в пункт назначения с багажом, либо без такового.
Часть заданий заказчика осуществляли привлеченные ИП Ферий В.В. предприниматели, с которыми заявитель подписывал также договоры об оказании транспортных услуг (т. 5 л.д. 1-125).
Как было установлено налоговым органом в ходе проверки, в том числе путем допросов данных лиц (т. 1 л.д. 1-78), и не отрицается заявителем, индивидуальные предприниматели по заявке ИП Ферий В.В. выполняли задания его заказчиков своими силами (автотранспорт, запасные части, топливо и т.д.), за что получали вознаграждение со счета ИП Ферий В.В. в точности в том размере, который выплачивался последнему заказчиком за данную услугу.
Таким образом, в той части, в которой заявитель сам не осуществлял перевозки, налоговый орган верно квалифицировал его отношения с заказчиком как услуги по организации перевозок.
В соответствии со статьей 798 Гражданского кодекса Российской Федерации перевозчик и грузовладелец при необходимости осуществления систематических перевозок грузов могут заключать долгосрочные договоры об организации перевозок.
По договору об организации перевозки грузов перевозчик обязуется в установленные сроки принимать, а грузовладелец - предъявлять к перевозке грузы в обусловленном объеме. В договоре об организации перевозки грузов определяются объемы, сроки и другие условия предоставления транспортных средств и предъявления грузов для перевозки, порядок расчетов, а также иные условия организации перевозки.
Порядок оказания услуг по организации перевозок грузов любыми видами транспорта и оформлению перевозочных документов, документов для таможенных целей и других документов, необходимых для осуществления перевозок грузов - осуществления транспортно-экспедиционной деятельности - раскрывается в Федеральном законе N 87-ФЗ от 30.06.2003 "О транспортно-экспедиционной деятельности".
Договором транспортной экспедиции могут быть предусмотрены обязанности экспедитора организовать перевозку груза транспортом и по маршруту, избранным экспедитором или клиентом, обязанность экспедитора заключить от имени клиента или своего имени договор (договоры) перевозки груза, обеспечить отправку и получение груза, а также другие обязанности, связанные с перевозкой (пункт 1 части 2 статьи 801 Гражданского кодекса Российской Федерации).
Следовательно, суд апелляционной инстанции соглашается с квалификацией заключенных ИП Ферий В.В. и его заказчиками деятельности как деятельности по организации транспортных услуг. Однако, суд считает, что налоговым органом в результате были сделаны необоснованные выводы о необходимости доначисления НДС (НДФЛ не был доначислен в связи с тем, что полученные доходы равнялись произведенным расходам).
Пунктом 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что объектом обложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг).
В пункте 1 статьи 39 Налогового кодекса Российской Федерации определено, что реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.
Согласно пункту 1 статьи 156 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщики при осуществлении предпринимательской деятельности в интересах другого лица на основе договоров поручения, договоров комиссии либо агентских договоров определяют налоговую базу как сумму дохода, полученную ими в виде вознаграждений (любых иных доходов) при исполнении любого из указанных договоров.
Как было выше сказано, ИП Ферий В.В. в связи с отсутствием у него достаточного количества собственных транспортных средств, заключал договоры на транспортное обслуживание с другими лицами, передавал на исполнение им заказы своих заказчиков и выплачивал им вознаграждение, полученное от своих заказчиков, т.е. в данной части договор исполнялся как посредническая сделка.
Следовательно, налоговая база по НДС в силу выше озвученной статьи 156 Налогового кодекса Российской Федерации должна была определяться как сумма дохода, полученная в виде вознаграждений за оказание посреднических услуг.
Аналогичная позиция была изложена в письме Минфина России от 21.06.2004 N 03-03-11/103, согласно которому налогоплательщики, оказывающие услуги по договорам транспортной экспедиции, определяют налогооблагаемую базу по НДС как сумму дохода, полученную в виде вознаграждения. При этом суммы авансовых платежей, полученные в счет предстоящего выполнения услуг в рамках указанного договора, включаются в налоговую базу по НДС только в части платежей, соответствующих размеру указанного вознаграждения.
Однако, материалами дела подтверждается, что ИП Ферий В.В. посредническое вознаграждение не получал ни от своих заказчиков, ни от лиц, которых он привлекал для выполнения транспортных услуг.
Указание налогового органа на то, что вся перечисленная заказчиками сумма (за исключением платы за собственные транспортные услуги) является доходом за организацию транспортных перевозок, противоречит как условиям договора с заказчиками, так и подписанными с ними актами выполненных услуг, согласно которым данная стоимость является стоимостью транспортных перевозок согласно приложению к договору. Об этом же свидетельствует и факт перечисления всей суммы в полном объеме лицам, фактически оказывавшим транспортные услуги.
Таким образом, налоговая база по НДС, так же как и по НДФЛ, что констатировал сам налоговый орган, у ИП Ферий В.В. не возникла, в связи с чем, доначисление налоговым органом за налоговые периоды 2010-2012 года НДС на сумму 23 439 294 рублей, пени за неуплату налогов в размере 7 642 000 рублей и привлечение к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме 391 454 рублей является необоснованным.
Однако, суд апелляционной инстанции не может согласиться с выводами суда первой инстанции о необходимости признать недействительным оспариваемое решение в части доначисления штрафа по части 1 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации как по НДС, так и по НДФЛ в полном объеме.
Как было выше сказано, суд апелляционной инстанции пришел к выводу об осуществлении заявителем посреднической деятельности (организация транспортных перевозок), которая не подпадает под обложение ЕНВД, в силу чего, облагается по общеустановленной системе налогообложения (НДС и НДФЛ).
Поскольку ИП Ферий В.В. осуществлял деятельность, подлежащую обложению по общеустановленной системе налогообложения, он обязан был представлять налоговые декларации даже в том случае, когда не имелось налоговой базы и суммы налога к уплате.
Так, в соответствии со статьей 173 Налогового кодекса Российской Федерации сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 настоящего Кодекса (в том числе налоговых вычетов, предусмотренных пунктом 3 статьи 172 настоящего Кодекса), общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса и увеличенная на суммы налога, восстановленного в соответствии с настоящей главой.
В силу статьи 229 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая декларация по НДФЛ представляется налогоплательщиками, указанными в статьях 227, 227.1 и 228 настоящего Кодекса. В свою очередь статьи 227 Налогового кодекса Российской Федерации называет таких субъектов как физические лица, зарегистрированные в установленном действующим законодательством порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица по суммам доходов, полученных от осуществления такой деятельности.
Согласно пункту 1 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации непредставление в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации в налоговый орган по месту учета влечет взыскание штрафа в размере 5 процентов не уплаченной в установленный законодательством о налогах и сборах срок суммы налога, подлежащей уплате (доплате) на основании этой декларации, за каждый полный или неполный месяц со дня, установленного для ее представления, но не более 30 процентов указанной суммы и не менее 1 000 рублей.
Из текста решения следует, что данный штраф применен в размере 453 891 руб. по НДС за период 1, 2, 3, 4 квартал 2012 года (за 2010 - 2011 годы применена статья 113 Налогового кодекса Российской Федерации) и в размере 400 руб. по НДФЛ за 2011 - 2012 годы.
При этом при определении размера штрафа налоговым органом была уменьшена в 5 раз его первоначально начисленная сумма.
Следовательно, если сумма налога, подлежащего уплате по непредставленным декларациям, равняется нулю, должен быть применен штраф в размере не менее 1 000 рублей, что составляет за 6 налоговых деклараций 6000 рублей (4000 рублей по НДС за 1 - 4 квартал 2012 года и 2000 рублей по НДФЛ за 2011 - 2012 годы).
С учетом осуществленного налоговым органом уменьшения штрафа в 5 раз, суд апелляционной инстанции исходит из обязанности ИП Ферий В.В. уплатить штраф за непредставление деклараций в размере 800 рублей по НДС за 1 - 4 квартал 2012 года и 400 рублей по НДФЛ за 2011 - 2012 годы. В остальной части (по НДС в сумме 453 091 руб.) данный штраф признается недействительным.
Не принимается судом апелляционной инстанции во внимание ссылка заявителя на наличие процессуальных нарушений при осуществлении выездной налоговой проверки. По мнению ИП Ферий В.В., проверка проведена и решение принято за пределами установленного законом допустимого срока.
Суд апелляционной инстанции отклоняет данный довод. В соответствии с пунктом 6 статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации, регламентирующей порядок проведения выездной налоговой проверки налогоплательщика, выездная проверка не может продолжаться более двух месяцев. Указанный срок может быть продлен до четырех месяцев, а в исключительных случаях - до шести месяцев.
Согласно пункту 8 названной статьи срок проведения выездной налоговой проверки исчисляется со дня вынесения решения о назначении проверки и до составления справки о проведенной проверке.
Решение N 13/59 о назначении выездной налоговой проверки в отношении предпринимателя вынесено инспекцией 26.12.2013, в связи с неявкой его на получение отправлено почтовой связью 13.01.2014. По окончании проверки составлена справка от 02.04.2014 N 14/17, которая вручена налогоплательщику 02.04.2014 лично.
Таким образом, срок проведения выездной налоговой проверки с учетом приостановления в связи с необходимостью истребования документов соответствии с пунктом 1 статьи 93.1 Налогового кодекса Российской Федерации с 25.01.2014 по 05.03.2014 составил 59 календарных дней, т.е. данный срок нарушен не был.
Сроки же принятия решения по результатам проверки установлены статьей 101 Налогового кодекса Российской Федерации. В силу пункта 1 данной статьи акт налоговой проверки, другие материалы налоговой проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля, в ходе которых были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения по указанному акту должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку, и решение по ним должно быть принято в течение 10 дней со дня истечения срока, указанного в пункте 6 статьи 100 настоящего Кодекса. Указанный срок может быть продлен, но не более чем на один месяц.
Из материалов дела следует, что на акт проверки налогоплательщиком были представлены возражения, которые были рассмотрены 17.07.2014 и вынесено решение о продлении срока рассмотрения материалов выездной налоговой проверки до 21.08.2014.
20.08.2014 налогоплательщиком представлены документы, в связи с чем, 21.08.2014 вновь было принято решение о продлении срока рассмотрения материалов выездной налоговой проверки до 15.09.2014.
В связи с получением дополнительных документов, также было принято решение N 14/07 от 15.09.2014 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля, срок рассмотрения материалов выездной налоговой проверки был продлен до 15.10.2014. Решение по результатам проверки было принято 31.10.2014.
Таким образом, налоговым органом был нарушен срок, установленный в пункте 1 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации.
Тем не менее, в силу пункта 14 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных настоящим Кодексом, может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом.
Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.
Основаниями для отмены указанного решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом могут являться иные нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, если только такие нарушения привели или могли привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения.
Однако, как следует их материалов дела, в периодах приостановления выездной налоговой проверки, с даты составления справки об окончании выездной налоговой проверки до даты назначения дополнительных мероприятий налогового контроля с 02.04.2014 по 15.09.2014, с даты окончания срока на проведение дополнительных мероприятий налогового контроля до даты вынесения оспариваемого решения с 15.10.2014 по 31.10.2014 мероприятия налогового контроля на территории предпринимателя инспекцией не осуществлялись, налогоплательщик уведомлялся о сроке рассмотрения возражений и о сроке принятия решения, в силу чего его права нарушением срока проведения проверки не могли быть нарушены, а процессуальные нарушения в безусловном порядке не повлекли принятия неверного решения.
Таким образом, суд апелляционной инстанции только частично удовлетворяет апелляционную жалобу и изменяет решение суда первой инстанции.
Судебные расходы по оплате государственной пошлины за рассмотрение апелляционной жалобы заинтересованного лица согласно статье 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не распределяются, поскольку налоговый орган был освобожден от уплаты государственной пошлины при ее подаче.
На основании изложенного и руководствуясь пунктом 2 статьи 269, пунктом 4 части 1, пунктами 1, 2 части 2 статьи 270, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой арбитражный апелляционный суд
постановил:
Апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре удовлетворить частично, решение Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа - Югры от 08.06.2015 по делу N А75-3467/2015 - изменить, изложив его в следующей редакции:
"Заявление индивидуального предпринимателя Ферий Владимира Владимировича удовлетворить в части. Признать недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре N 14/42 от 31.10.2014 в части:
- - доначисления налога на добавленную стоимость за период с 1 квартала 2010 года по 4 квартал 2012 года в сумме 23 439 294 руб.;
- - привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации по налогу на добавленную стоимость в виде штрафа в сумме 453 091 руб.;
- - привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации по налогу на добавленную стоимость в виде штрафа в сумме 391 454 руб.;
- - начисления 7 642 000 руб. пени за несвоевременную уплату налогов.
В удовлетворении остальной части заявленных требований отказать.
Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре (ОГРН 1048601655080, ИНН 8619011309) в пользу индивидуального предпринимателя Ферий Владимира Владимировича (ОГРН 304860408600075, ИНН 860400097004) 300 рублей государственной пошлины."
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.
Председательствующий
Н.А.ШИНДЛЕР
Судьи
А.Н.ЛОТОВ
О.А.СИДОРЕНКО
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ВОСЬМОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 01.10.2015 N 08АП-8629/2015 ПО ДЕЛУ N А75-3467/2015
Разделы:Единый налог на вмененный доход (ЕНВД)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ВОСЬМОЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 1 октября 2015 г. N 08АП-8629/2015
Дело N А75-3467/2015
Резолютивная часть постановления объявлена 30 сентября 2015 года
Постановление изготовлено в полном объеме 01 октября 2015 года
Восьмой арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего Шиндлер Н.А.
судей Лотова А.Н., Сидоренко О.А.
при ведении протокола судебного заседания: Плехановой Е.В.
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 08АП-8629/2015) Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре на решение Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа - Югры от 08.06.2015 по делу N А75-3467/2015 (судья Федоров А.Е.)
по заявлению индивидуального предпринимателя Ферий Владимира Владимировича (ОГРН 304860408600075, ИНН 860400097004)
к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре (ОГРН 1048601655080, ИНН 8619011309)
3-е лицо: Управление Федеральной налоговой службы по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре
о признании частично недействительным решения
при участии в судебном заседании представителей:
- от заявителя: Розгон Елена Валерьевна по доверенности N 09-12/2014-1 от 09.12.2014 сроком действия до 31.12.2015;
- от заинтересованного лица: представитель не явился;
- от 3-го лица: представитель не явился;
- установил:
Индивидуальный предприниматель Ферий Владимир Владимирович (далее - ИП Ферий В.В., заявитель, налогоплательщик, предприниматель) обратился в Арбитражный суд Ханты-Мансийского автономного округа - Югры к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре (далее - МИ ФНС N 7 по ХМАО, заинтересованное лицо, налоговый орган) с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (т. 5 л.д. 1), об оспаривании решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 31.10.2014 N 14/42 в части:
- - доначисления налога на добавленную стоимость за период с 1 квартала 2010 года по 4 квартал 2012 года в сумме 23 439 294 руб.;
- - привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации по налогу на добавленную стоимость в виде штрафа в сумме 453 891 руб.;
- - привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации по налогу на добавленную стоимость в виде штрафа в сумме 391 454 руб.;
- - привлечения к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации по налогу на доходы физических лиц в виде штрафа в сумме 400 руб.
- начисления 7 642 000 руб. пени за несвоевременную уплату налогов.
Определением от 03.04.2015 в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено Управление Федеральной налоговой службы по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре (далее - УФНС по ХМАО, вышестоящий налоговый орган).
Решением от 08.06.2015 по делу N А75-3467/2015 Арбитражный суд Ханты-Мансийского автономного округа - Югры удовлетворил заявленные требования в полном объеме и признал недействительным решение МИ ФНС N 7 по ХМАО от 31.10.2014 N 14/42 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения ИП Ферий В.В. в части доначисления налога на добавленную стоимость за период с 1 квартала 2010 года по 4 квартал 2012 года в сумме 23 439 294 руб.; привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме 453 891 руб.; привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме 391 454 руб. и привлечения к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пункта 1 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме 400 руб.
В качестве способа восстановления права, суд обязал налоговый орган устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя.
Кроме того, суд взыскал с МИ ФНС N 7 по ХМАО в пользу ИП Ферий В.В. судебные расходы по уплате государственной пошлины в размере 300 руб.
В обоснование решения Арбитражный суд Ханты-Мансийского автономного округа - Югры указал, что индивидуальный предприниматель фактически не являлся реальным исполнителем (перевозчиком) автотранспортных услуг в части работ, выполняемых привлеченными предпринимателями; из характера исполнения этих договоров следует, что заявитель выступал в качестве организатора перевозок между заказчиками и лицами, осуществляющими автотранспортные услуги, то есть его деятельность сводилась к управлению процессом перевозок; имеющиеся в деле документы свидетельствуют о том, что у ИП Ферий В.В. отсутствовали правовые основания для исчисления ЕНВД с деятельности, при которой оказание автотранспортных услуг осуществляется третьими лицами; предприниматель осуществлял посреднические услуги между грузоотправителем и перевозчиками.
Однако, после этого суд указал на то, что такая деятельность по организации выполнения услуг, связанных с перевозкой грузов, отсутствует в перечне видов деятельности, в отношении которой может применяться системы налогообложения в виде ЕНВД.
МИ ФНС N 7 по ХМАО, не согласившись с решением суда, обратилась с апелляционной жалобой в Восьмой арбитражный апелляционный суд, указав, что основанием для доначисления налога на добавленную стоимость (НДС) и штрафов, в том числе за непредставление декларации по НДС и налогу на доходы физических лиц (НДФЛ) явилось то обстоятельство, что предприниматель необоснованно применял в проверяемый период систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход (ЕНВД) по виду деятельности оказание автотранспортных услуг в то время, как фактически оказывал услуги по организации переводок (организации транспортных услуг); часть денежных средств от заказчиков была получена не за транспортные услуги, а за их организацию, в связи с чем, в данной части применять льготный режим налогообложения в виде ЕНВД предприниматель не имел права; в ходе проверки деятельность предпринимателя была квалифицирована как предоставление услуг по обеспечению (организации) перевозок, в связи с чем, полученные за данный вид деятельности денежные средства на расчетный счет надлежало облагать по общеустановленной системе налогообложения; вывод суда о том, что налоговый орган доначислил налоги в связи с превышением у предпринимателя транспортных средств (более 20), не соответствует фактическим материалам дела; суд в тексте решения признает, что заявитель осуществлял деятельность по организации перевозок, но не приводит нормативного обоснования незаконности выводов оспариваемого решения; суд указывает на незаконность доначисления НДФЛ, при том, что данный налог исчислен в ходе решения не был, так как доходы равнялись расходам.
В отзыве на апелляционную жалобу ИП Ферий В.В. указывает на то, что выездная проверка была проведена с существенными процессуальными нарушениями, о чем было указано в тексте заявления в суд; выводы решения противоречат фактам, установленным в ходе проверки; денежные средства, полученные от заказчиков за услуги, которые заявитель не оказывал, были в полном объеме перечислены фактическим исполнителям услуг.
В заседании суда апелляционной инстанции до отложения представители налогового органа поддержали доводы апелляционной жалобы и просили решение суда отменить и вынести новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований.
Надлежащим образом уведомленные представители УФНС по ХМАО и МИ ФНС N 7 по ХМАО (после отложения дела в суде апелляционной инстанции) явку своих представителей в процесс не обеспечили, в связи с чем, дело рассмотрено в отсутствие их представителей в соответствии со статьей 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации по имеющимся в деле доказательствам.
Предприниматель и его представитель поддержали доводы отзыва на апелляционную жалобу и просили оставить решение суда без изменения.
Суд апелляционной инстанции, рассмотрев материалы дела, апелляционную жалобу, отзыв на нее установил следующие обстоятельства. МИ ФНС N 7 по ХМАО в отношении предпринимателя Ферий В.В. была проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2010 по 31.12.2012, о чем составлен акт от 30.05.2014 N 14/24 (т. 1 л.д. 76-115).
В ходе данной проверки налоговый орган выявил, что ИП Ферий В.В. в 2010-2012 годах оказывал автотранспортные услуги для ЗАО "НТС Лидер" и ООО "ЮганскВышкомонтаж". Во исполнение договоров на транспортное обслуживание N 1 от 30.12.2009, N 1 от 01.01.2011, N 1 от 30.12.2012 он выполнил для ЗАО "НТС Лидер" автотранспортные услуги на сумму 257 130 754, 57 рублей, из которых фактически произведена оплата на сумму 212 062 526,4 рублей.
По договору на транспортное обслуживание N 4 от 01.01.2009 с ООО "ЮганскВышкомонтаж" осуществлено транспортных услуг на сумму 502 500 рублей.
Кроме того, в акте проверки было указано, что ИП Ферий В.В. оказывал транспортные услуги как собственными транспортными средствами, так и транспортными средствами, привлеченными у других предпринимателей (ИП Фархушин, ИП Крывый, ИП Тимашев М.Т., ИП Тимашев С.Т., ИП Гавричук, ИП Ферий Н.В., ИП Горшенев, ИП Куркин А.Н., ИП Гиндуллин, ИП Безродный, ИП Поливцев, ИП Лысенко, ИП Ферий М.В., ИП Ефремов, ИП Кудащкин, ИП Сирф, ИП Зарипов, ИП Куркин Р.А., ИП Усманов, ИП Алиев, ИП Лиманский, ИП Маркин), что привело к тому, что количество использованных для оказания транспортных услуг транспортных средств превысило 20 единиц (в отдельные месяцы от 25 до 46 единиц).
На акт проверки налогоплательщиком были представлены возражения, из которых следовало, что ИП Ферий В.В. самостоятельно оказывал услуги только собственными транспортными средствами, иные транспортные средства привлекались не для получения прибыли, а для того, чтобы заключить договор с основным заказчиком на условиях множественного объема транспортных средств.
Возражения налогоплательщика рассмотрены 17.07.2014 и вынесено решение о продлении срока рассмотрения материалов выездной налоговой проверки до 21.08.2014.
20.08.2014 налогоплательщиком представлены документы, подтверждающие его расходы, в связи с чем, 21.08.2014 вновь было принято решение о продлении срока рассмотрения материалов выездной налоговой проверки до 15.09.2014.
В связи с получением дополнительных документов, также было принято решение N 14/07 от 15.09.2014 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля, срок рассмотрения материалов выездной налоговой проверки был продлен до 15.10.2014.
В рамках дополнительных мероприятий были запрошены документы у названных выше предпринимателей и проведены их допросы.
На основании полученных доказательств, налоговым органом был сделан вывод о том, что фактически транспортными средствами вышеуказанных контрагентов-предпринимателей автотранспортные услуги оказывались не ИП Ферий В.В., а заказчикам ЗАО "НТС Лидер" и ООО "ЮганскВышкомонтаж". Следовательно, весь объем работ заявителя выполнялся как на автотранспортных средствах, принадлежащих ему на праве собственности, так и с помощью других предпринимателей, самостоятельно оказывавших автотранспортные услуги, при этом он применял систему налогообложения в виде ЕНВД.
Таким образом, налоговым органом был сделан вывод, что ИП Ферий В.В. осуществлял в проверяемом периоде деятельность по оказанию автотранспортных услуг и услуги по обеспечению перевозок, которые ЕНВД не облагаются, а должны облагаться по общеустановленной системе налогообложения НДС и НДФЛ. Непосредственная деятельность ИП Ферий В.В. по оказанию автотранспортных услуг (в количестве менее 20) своим транспортом признана налоговым органом законно облагаемой ЕНВД.
В результате данных выводов, сделанных в решении от 31.10.2014 N 14/42 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушении, предпринимателю дополнительно начислены за налоговые периоды 2010-2012 года НДС на сумму 23 439 294 руб., и пени за неуплату налогов в размере 7 642 000 руб.
Также предприниматель Ферий В.В. привлечен к ответственности в виде штрафов по пункту 1 статьи 122, статье 119, статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации с учетом применения обстоятельств, смягчающих ответственность за совершение правонарушения на общую сумму 849 954 рублей (размер штрафов уменьшен в 5 раз).
По результатам рассмотрения апелляционной жалобой на решение инспекции от 31.10.2014 N 14/42, решением УФНС по ХМАО от 30.12.2014 N 07/457, апелляционная жалоба заявителя оставлена без удовлетворения.
Полагая решение инспекции от 31.10.2014 N 14 принятым при неправильном толковании и применении норм материального права, выводы, изложенные в решении, несоответствующими фактическим обстоятельствам дела и представленным доказательствам, предприниматель обратился в арбитражный суд с настоящим заявлением.
Суд апелляционной инстанции, проверив в порядке статей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации законность и обоснованность решения суда первой инстанции, находит решение подлежащим изменению, а доводы апелляционных жалоб принимает в части, исходя из следующего.
В силу пункта 1 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности устанавливается настоящим Кодексом, вводится в действие нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных районов, городских округов, законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга и применяется наряду с общей системой налогообложения и иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.
Одним из видов предпринимательской деятельности, в отношении которого может применяться система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход, в силу подпункта 5 пункта 2 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации является оказание автотранспортных услуг по перевозке пассажиров и грузов, осуществляемых организациями и индивидуальными предпринимателями, имеющими на праве собственности или ином праве (пользования, владения и (или) распоряжения) не более 20 транспортных средств, предназначенных для оказания таких услуг.
Пунктом 4 названной статьи предусмотрено, что уплата индивидуальными предпринимателями единого налога предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на доходы физических лиц (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом).
Организации и индивидуальные предприниматели, являющиеся налогоплательщиками единого налога, не признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость (в отношении операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 настоящего Кодекса, осуществляемых в рамках предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом), за исключением налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в соответствии с настоящим Кодексом при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией.
При этом пункты 6, 7 указанной статьи предусматривают, что при осуществлении нескольких видов предпринимательской деятельности, подлежащих налогообложению единым налогом в соответствии с настоящей главой, учет показателей, необходимых для исчисления налога, ведется раздельно по каждому виду деятельности. Налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению единым налогом, иные виды предпринимательской деятельности, обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению единым налогом, и предпринимательской деятельности, в отношении которой налогоплательщики уплачивают налоги в соответствии с иным режимом налогообложения.
Таким образом, возможность доначисления НДФЛ и НДС поставлена данной статьей в зависимости от осуществления предпринимателем деятельности, не подпадающей под виды деятельности, облагаемые по ЕНВД и наличием раздельного учета этих операций.
Что именно понимается под автотранспортными услугами по перевозке пассажиров и грузов, осуществляемых организациями и индивидуальными предпринимателями ни названная глава, ни иные нормы налогового законодательства не раскрывают.
В силу пункта 1 статьи 11 Налогового кодекса Российской Федерации институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в настоящем Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.
В силу статьи 784 Гражданского кодекса Российской Федерации перевозка грузов, пассажиров и багажа осуществляется на основании договора перевозки.
Согласно статьям 785, 786 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору перевозки груза перевозчик обязуется доставить вверенный ему отправителем груз в пункт назначения и выдать его управомоченному на получение груза лицу (получателю), а отправитель обязуется уплатить за перевозку груза установленную плату.
По договору перевозки пассажира перевозчик обязуется перевезти пассажира в пункт назначения, а в случае сдачи пассажиром багажа также доставить багаж в пункт назначения и выдать его управомоченному на получение багажа лицу; пассажир обязуется уплатить установленную плату за проезд, а при сдаче багажа и за провоз багажа.
Из изложенного следует вывод о том, что в целях налогообложения ЕНВД деятельность налогоплательщиков по оказанию автотранспортных услуг следует понимать, как осуществление исполнителем (перевозчиком) по заданию заказчика услуги, заключающейся в доставке вверенного ему отправителем (заказчиком) груза в пункт назначения, либо перевозке пассажира в пункт назначения с багажом, либо без такового.
Как было выше сказано, ИП Ферий В.В. были заключены с ЗАО "НТС Лидер" договоры на транспортное обслуживание N 1 от 30.12.2009, N 1 от 01.01.2011, N 1 от 30.12.2012 (т. 4 л.д. 102-134), согласно которым налогоплательщик (исполнитель) принял на себя обязательства оказывать заказчику (ЗАО "НТС Лидер") услуги, связанные с организацией и осуществлением пассажирских перевозок и перевозок грузов, принадлежащих заказчику (пункт 1.1. договора).
В силу пункта 1.3. договора исполнитель вправе привлекать для выполнения работ по настоящему договору сторонние организации.
Стоимость услуг по договорам определяется объемом оказанных услуг, согласно расчету, указанному в приложении к договору (пункт 5.1. договора).
Примерно аналогичные условия были предусмотрены и договором на транспортное обслуживание N 4 от 01.01.2009 с ООО "ЮганскВышкомонтаж" (т. 4 л.д. 93-101).
Таким образом, как следует из условий договора и его фактического исполнения, которое было выявлено налоговым органом в ходе проверки, взаимоотношения между ИП Ферий В.В. и его заказчиками не являются в чистом виде перевозкой грузов и пассажиров, т.е. автотранспортными услугами.
Данный термин применим лишь к тем отношениям, в ходе которых предприниматель самостоятельно своим транспортом осуществлял по заданию заказчика услуги, заключающейся в доставке вверенного ему отправителем (заказчиком) груза в пункт назначения, либо перевозке пассажира в пункт назначения с багажом, либо без такового.
Часть заданий заказчика осуществляли привлеченные ИП Ферий В.В. предприниматели, с которыми заявитель подписывал также договоры об оказании транспортных услуг (т. 5 л.д. 1-125).
Как было установлено налоговым органом в ходе проверки, в том числе путем допросов данных лиц (т. 1 л.д. 1-78), и не отрицается заявителем, индивидуальные предприниматели по заявке ИП Ферий В.В. выполняли задания его заказчиков своими силами (автотранспорт, запасные части, топливо и т.д.), за что получали вознаграждение со счета ИП Ферий В.В. в точности в том размере, который выплачивался последнему заказчиком за данную услугу.
Таким образом, в той части, в которой заявитель сам не осуществлял перевозки, налоговый орган верно квалифицировал его отношения с заказчиком как услуги по организации перевозок.
В соответствии со статьей 798 Гражданского кодекса Российской Федерации перевозчик и грузовладелец при необходимости осуществления систематических перевозок грузов могут заключать долгосрочные договоры об организации перевозок.
По договору об организации перевозки грузов перевозчик обязуется в установленные сроки принимать, а грузовладелец - предъявлять к перевозке грузы в обусловленном объеме. В договоре об организации перевозки грузов определяются объемы, сроки и другие условия предоставления транспортных средств и предъявления грузов для перевозки, порядок расчетов, а также иные условия организации перевозки.
Порядок оказания услуг по организации перевозок грузов любыми видами транспорта и оформлению перевозочных документов, документов для таможенных целей и других документов, необходимых для осуществления перевозок грузов - осуществления транспортно-экспедиционной деятельности - раскрывается в Федеральном законе N 87-ФЗ от 30.06.2003 "О транспортно-экспедиционной деятельности".
Договором транспортной экспедиции могут быть предусмотрены обязанности экспедитора организовать перевозку груза транспортом и по маршруту, избранным экспедитором или клиентом, обязанность экспедитора заключить от имени клиента или своего имени договор (договоры) перевозки груза, обеспечить отправку и получение груза, а также другие обязанности, связанные с перевозкой (пункт 1 части 2 статьи 801 Гражданского кодекса Российской Федерации).
Следовательно, суд апелляционной инстанции соглашается с квалификацией заключенных ИП Ферий В.В. и его заказчиками деятельности как деятельности по организации транспортных услуг. Однако, суд считает, что налоговым органом в результате были сделаны необоснованные выводы о необходимости доначисления НДС (НДФЛ не был доначислен в связи с тем, что полученные доходы равнялись произведенным расходам).
Пунктом 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что объектом обложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг).
В пункте 1 статьи 39 Налогового кодекса Российской Федерации определено, что реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.
Согласно пункту 1 статьи 156 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщики при осуществлении предпринимательской деятельности в интересах другого лица на основе договоров поручения, договоров комиссии либо агентских договоров определяют налоговую базу как сумму дохода, полученную ими в виде вознаграждений (любых иных доходов) при исполнении любого из указанных договоров.
Как было выше сказано, ИП Ферий В.В. в связи с отсутствием у него достаточного количества собственных транспортных средств, заключал договоры на транспортное обслуживание с другими лицами, передавал на исполнение им заказы своих заказчиков и выплачивал им вознаграждение, полученное от своих заказчиков, т.е. в данной части договор исполнялся как посредническая сделка.
Следовательно, налоговая база по НДС в силу выше озвученной статьи 156 Налогового кодекса Российской Федерации должна была определяться как сумма дохода, полученная в виде вознаграждений за оказание посреднических услуг.
Аналогичная позиция была изложена в письме Минфина России от 21.06.2004 N 03-03-11/103, согласно которому налогоплательщики, оказывающие услуги по договорам транспортной экспедиции, определяют налогооблагаемую базу по НДС как сумму дохода, полученную в виде вознаграждения. При этом суммы авансовых платежей, полученные в счет предстоящего выполнения услуг в рамках указанного договора, включаются в налоговую базу по НДС только в части платежей, соответствующих размеру указанного вознаграждения.
Однако, материалами дела подтверждается, что ИП Ферий В.В. посредническое вознаграждение не получал ни от своих заказчиков, ни от лиц, которых он привлекал для выполнения транспортных услуг.
Указание налогового органа на то, что вся перечисленная заказчиками сумма (за исключением платы за собственные транспортные услуги) является доходом за организацию транспортных перевозок, противоречит как условиям договора с заказчиками, так и подписанными с ними актами выполненных услуг, согласно которым данная стоимость является стоимостью транспортных перевозок согласно приложению к договору. Об этом же свидетельствует и факт перечисления всей суммы в полном объеме лицам, фактически оказывавшим транспортные услуги.
Таким образом, налоговая база по НДС, так же как и по НДФЛ, что констатировал сам налоговый орган, у ИП Ферий В.В. не возникла, в связи с чем, доначисление налоговым органом за налоговые периоды 2010-2012 года НДС на сумму 23 439 294 рублей, пени за неуплату налогов в размере 7 642 000 рублей и привлечение к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме 391 454 рублей является необоснованным.
Однако, суд апелляционной инстанции не может согласиться с выводами суда первой инстанции о необходимости признать недействительным оспариваемое решение в части доначисления штрафа по части 1 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации как по НДС, так и по НДФЛ в полном объеме.
Как было выше сказано, суд апелляционной инстанции пришел к выводу об осуществлении заявителем посреднической деятельности (организация транспортных перевозок), которая не подпадает под обложение ЕНВД, в силу чего, облагается по общеустановленной системе налогообложения (НДС и НДФЛ).
Поскольку ИП Ферий В.В. осуществлял деятельность, подлежащую обложению по общеустановленной системе налогообложения, он обязан был представлять налоговые декларации даже в том случае, когда не имелось налоговой базы и суммы налога к уплате.
Так, в соответствии со статьей 173 Налогового кодекса Российской Федерации сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 настоящего Кодекса (в том числе налоговых вычетов, предусмотренных пунктом 3 статьи 172 настоящего Кодекса), общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса и увеличенная на суммы налога, восстановленного в соответствии с настоящей главой.
В силу статьи 229 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая декларация по НДФЛ представляется налогоплательщиками, указанными в статьях 227, 227.1 и 228 настоящего Кодекса. В свою очередь статьи 227 Налогового кодекса Российской Федерации называет таких субъектов как физические лица, зарегистрированные в установленном действующим законодательством порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица по суммам доходов, полученных от осуществления такой деятельности.
Согласно пункту 1 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации непредставление в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации в налоговый орган по месту учета влечет взыскание штрафа в размере 5 процентов не уплаченной в установленный законодательством о налогах и сборах срок суммы налога, подлежащей уплате (доплате) на основании этой декларации, за каждый полный или неполный месяц со дня, установленного для ее представления, но не более 30 процентов указанной суммы и не менее 1 000 рублей.
Из текста решения следует, что данный штраф применен в размере 453 891 руб. по НДС за период 1, 2, 3, 4 квартал 2012 года (за 2010 - 2011 годы применена статья 113 Налогового кодекса Российской Федерации) и в размере 400 руб. по НДФЛ за 2011 - 2012 годы.
При этом при определении размера штрафа налоговым органом была уменьшена в 5 раз его первоначально начисленная сумма.
Следовательно, если сумма налога, подлежащего уплате по непредставленным декларациям, равняется нулю, должен быть применен штраф в размере не менее 1 000 рублей, что составляет за 6 налоговых деклараций 6000 рублей (4000 рублей по НДС за 1 - 4 квартал 2012 года и 2000 рублей по НДФЛ за 2011 - 2012 годы).
С учетом осуществленного налоговым органом уменьшения штрафа в 5 раз, суд апелляционной инстанции исходит из обязанности ИП Ферий В.В. уплатить штраф за непредставление деклараций в размере 800 рублей по НДС за 1 - 4 квартал 2012 года и 400 рублей по НДФЛ за 2011 - 2012 годы. В остальной части (по НДС в сумме 453 091 руб.) данный штраф признается недействительным.
Не принимается судом апелляционной инстанции во внимание ссылка заявителя на наличие процессуальных нарушений при осуществлении выездной налоговой проверки. По мнению ИП Ферий В.В., проверка проведена и решение принято за пределами установленного законом допустимого срока.
Суд апелляционной инстанции отклоняет данный довод. В соответствии с пунктом 6 статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации, регламентирующей порядок проведения выездной налоговой проверки налогоплательщика, выездная проверка не может продолжаться более двух месяцев. Указанный срок может быть продлен до четырех месяцев, а в исключительных случаях - до шести месяцев.
Согласно пункту 8 названной статьи срок проведения выездной налоговой проверки исчисляется со дня вынесения решения о назначении проверки и до составления справки о проведенной проверке.
Решение N 13/59 о назначении выездной налоговой проверки в отношении предпринимателя вынесено инспекцией 26.12.2013, в связи с неявкой его на получение отправлено почтовой связью 13.01.2014. По окончании проверки составлена справка от 02.04.2014 N 14/17, которая вручена налогоплательщику 02.04.2014 лично.
Таким образом, срок проведения выездной налоговой проверки с учетом приостановления в связи с необходимостью истребования документов соответствии с пунктом 1 статьи 93.1 Налогового кодекса Российской Федерации с 25.01.2014 по 05.03.2014 составил 59 календарных дней, т.е. данный срок нарушен не был.
Сроки же принятия решения по результатам проверки установлены статьей 101 Налогового кодекса Российской Федерации. В силу пункта 1 данной статьи акт налоговой проверки, другие материалы налоговой проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля, в ходе которых были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения по указанному акту должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку, и решение по ним должно быть принято в течение 10 дней со дня истечения срока, указанного в пункте 6 статьи 100 настоящего Кодекса. Указанный срок может быть продлен, но не более чем на один месяц.
Из материалов дела следует, что на акт проверки налогоплательщиком были представлены возражения, которые были рассмотрены 17.07.2014 и вынесено решение о продлении срока рассмотрения материалов выездной налоговой проверки до 21.08.2014.
20.08.2014 налогоплательщиком представлены документы, в связи с чем, 21.08.2014 вновь было принято решение о продлении срока рассмотрения материалов выездной налоговой проверки до 15.09.2014.
В связи с получением дополнительных документов, также было принято решение N 14/07 от 15.09.2014 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля, срок рассмотрения материалов выездной налоговой проверки был продлен до 15.10.2014. Решение по результатам проверки было принято 31.10.2014.
Таким образом, налоговым органом был нарушен срок, установленный в пункте 1 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации.
Тем не менее, в силу пункта 14 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных настоящим Кодексом, может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом.
Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.
Основаниями для отмены указанного решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом могут являться иные нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, если только такие нарушения привели или могли привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения.
Однако, как следует их материалов дела, в периодах приостановления выездной налоговой проверки, с даты составления справки об окончании выездной налоговой проверки до даты назначения дополнительных мероприятий налогового контроля с 02.04.2014 по 15.09.2014, с даты окончания срока на проведение дополнительных мероприятий налогового контроля до даты вынесения оспариваемого решения с 15.10.2014 по 31.10.2014 мероприятия налогового контроля на территории предпринимателя инспекцией не осуществлялись, налогоплательщик уведомлялся о сроке рассмотрения возражений и о сроке принятия решения, в силу чего его права нарушением срока проведения проверки не могли быть нарушены, а процессуальные нарушения в безусловном порядке не повлекли принятия неверного решения.
Таким образом, суд апелляционной инстанции только частично удовлетворяет апелляционную жалобу и изменяет решение суда первой инстанции.
Судебные расходы по оплате государственной пошлины за рассмотрение апелляционной жалобы заинтересованного лица согласно статье 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не распределяются, поскольку налоговый орган был освобожден от уплаты государственной пошлины при ее подаче.
На основании изложенного и руководствуясь пунктом 2 статьи 269, пунктом 4 части 1, пунктами 1, 2 части 2 статьи 270, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой арбитражный апелляционный суд
постановил:
Апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре удовлетворить частично, решение Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа - Югры от 08.06.2015 по делу N А75-3467/2015 - изменить, изложив его в следующей редакции:
"Заявление индивидуального предпринимателя Ферий Владимира Владимировича удовлетворить в части. Признать недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре N 14/42 от 31.10.2014 в части:
- - доначисления налога на добавленную стоимость за период с 1 квартала 2010 года по 4 квартал 2012 года в сумме 23 439 294 руб.;
- - привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации по налогу на добавленную стоимость в виде штрафа в сумме 453 091 руб.;
- - привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации по налогу на добавленную стоимость в виде штрафа в сумме 391 454 руб.;
- - начисления 7 642 000 руб. пени за несвоевременную уплату налогов.
В удовлетворении остальной части заявленных требований отказать.
Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре (ОГРН 1048601655080, ИНН 8619011309) в пользу индивидуального предпринимателя Ферий Владимира Владимировича (ОГРН 304860408600075, ИНН 860400097004) 300 рублей государственной пошлины."
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.
Председательствующий
Н.А.ШИНДЛЕР
Судьи
А.Н.ЛОТОВ
О.А.СИДОРЕНКО
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)