Судебные решения, арбитраж
Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 27 октября 2014 года
Постановление изготовлено в полном объеме 05 ноября 2014 года
Восьмой арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего Лотова А.Н.
судей Сидоренко О.А., Шиндлер Н.А.
при ведении протокола судебного заседания: секретарем Самовичем А.А.,
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 08АП-8817/2014) общества с ограниченной ответственностью "Полюс-ДМ" на решение Арбитражного суда Тюменской области от 24.06.2014 по делу N А70-299/2014 (судья Соловьев К.Л.), принятое по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Полюс-ДМ" к ИФНС России по г. Тюмени N 3 о признании недействительным решения N 20283444дсп о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 30.09.2013,
при участии в судебном заседании:
- от общества с ограниченной ответственностью "Полюс-ДМ" - представитель Фомина Елена Валерьевна, предъявлен паспорт, по доверенности от 03.02.2014 сроком действия по 31.12.2014;
- от ИФНС России по г. Тюмени N 3 - представитель Рогозина Мария Владимировна, предъявлен паспорт, по доверенности от 09.01.2014 сроком действия до 31.12.2014, представитель Рожанцова Альбина Владимировна, предъявлен паспорт, по доверенности от 09.01.2014 сроком действия до 31.12.2014; представитель Лунева Анна Владимировна, предъявлен паспорт, по доверенности от 11.09.2014 сроком действия до 31.12.2014;
- установил:
общество с ограниченной ответственностью "Полюс-ДМ" (далее - заявитель, ООО "Полюс-ДМ", Общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Тюменской области к ИФНС России по г. Тюмени N 3 (далее - Инспекция, налоговый орган) с заявлением о признании недействительным решения N 20283444 дсп о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 30.09.2013.
Решением Арбитражного суда Тюменской области от 24.06.2014 по делу N А70-299/2014 требования Общества удовлетворены частично.
Суд первой инстанции признал недействительным и не соответствующим Налоговому кодексу Российской Федерации решение Инспекции N 20283444дсп от 30.09.2013 в части доначисления налога на имущество в размере 10 662 руб., привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 2132,40 руб. и соответствующих сумм пени.
Суд первой инстанции обязал Инспекцию исключить из состава задолженности заявителя сумму налога, штрафа и пеней, указанную в признанной недействительной части решения, после вступления судебного акта в законную силу.
В удовлетворении заявленных требований в остальной части отказано.
Не согласившись с указанным судебным актом, Общество обратилось с апелляционной жалобой в Восьмой арбитражный апелляционный суд, в которой просит решение Арбитражного суда Тюменской области от 24.06.2014 по делу N А70-299/2014 отменить в части оставления без удовлетворения требований заявителя о признании недействительным решения Инспекции в части доначисления налога на прибыль и НДС в сумме 32 520 448 руб., соответствующих пеней в сумме 4 456 795 руб. 47 коп., привлечения в налоговой ответственности за неуплату НДС и налога на прибыль в виде штрафа в размере 3 772 216 руб. В данной части принять по делу новый судебный акт.
В обоснование апелляционной жалобы заявитель указал следующее:
- - из буквального толкования главы 26.3 Налогового кодекса Российской Федерации не следует, что Общество не имело право применять ЕНВД в отношении услуг по кузовному ремонту по причине привлечения для оказания данных услуг иных трудовых ресурсов;
- - в ходе налоговой проверки были неверно определены суммы дохода от вида деятельности по кузовному ремонту, переведенного с ЕНВД на общий режим;
- - в акте выездной проверки и в решении налогового органа отсутствует обоснование со ссылками на первичные документы, в результате каких гражданско-правовых сделок (финансово-хозяйственных операций) налогоплательщиком был получен доход, не подлежащий налогообложению ЕНВД, что является нарушением подпункта 12 пункта 3 статьи 100, пункта 8 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации
- Общество имело право на налоговый вычет по НДС.
В дополнениях к апелляционной жалобе Общество также указывает на несогласие с позицией Инспекции и выводами суда первой инстанции о наличии у Общества возможности в заявительном порядке уточнить налоговые обязательства в части увеличения расходов по прибыли и применения вычетов по НДС, поскольку ООО "Полюс-ДМ" не считает себя плательщиком НДС и налога на прибыль в отношении операций по кузовному ремонту.
Инспекция в письменном отзыве на апелляционную жалобу решение суда первой инстанции просит оставить без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.
Также налоговым органом представлены письменные объяснения к отзыву.
В судебном заседании представители лиц, участвующих в деле, поддержали заявленные доводы.
Суд апелляционной инстанции, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, изучив материалы дела, апелляционную жалобу, дополнения к ней, отзыв, пояснения к отзыву, установил следующие обстоятельства.
Должностными лицами Инспекции в отношении Общества была проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов по НДФЛ за период с 01.01.2010 по 31.03.2013, по остальным налогам и сборам за период с 01.01.2010 по 31.12.2012. По итогам проверки составлен акт N 12-29/15дсп от 20.08.2013.
30.09.2013 заместителем начальника Инспекции принято решение N 20283444дсп о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
На основании указанного решения Обществу доначислен и предложен к уплате налог на прибыль организаций в сумме 7 364 183 руб., налог на добавленную стоимость (НДС) в сумме 25 156 265 руб., налог на имущество в сумме 10 662 руб.; начислены и предложены к уплате пени в общем размере 4 458 675 руб. 83 коп.; Общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 2 299 379 руб. 40 коп. за неуплату НДС, в размере 1 472 836 руб. 60 коп. за неуплату налога на прибыль, в размере 2 132 руб. 40 коп. за неуплату налога на имущество.
Общество, не согласившись с выводами, изложенными в решении Инспекции от 30.09.2013 N 20283444дсп, обратилось в Управление ФНС России по Тюменской области с апелляционной жалобой.
Решением N 626 от 25.12.2013 Управление ФНС России по Тюменской области, рассмотрев апелляционную жалобу Общества, решение Инспекции от 30.09.2013 N 20283444дсп оставило без изменения.
Общество, полагая, что решение Инспекции от 30.09.2013 N 20283444дсп не соответствует нормам действующего законодательства, нарушает его права и законные интересы, обратилось в Арбитражный суд Тюменской области с настоящим заявлением.
Решением Арбитражного суда Тюменской области от 24.06.2014 по делу N А70-299/2014 требования Общества удовлетворены в указанной выше части.
Означенное решение обжалуется Обществом в суд апелляционной инстанции в части оставления без удовлетворения требований заявителя о признании недействительным решения Инспекции в части доначисления налога на прибыль и НДС в сумме 32 520 448 руб., соответствующих пеней в сумме 4 456 795 руб. 47 коп., привлечения в налоговой ответственности за неуплату НДС и налога на прибыль в виде штрафа в размере 3 772 216 руб.
Частью 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации установлено, что в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений.
Определяя пределы рассмотрения дела, суд апелляционной инстанции следует разъяснениям, содержащимся в пункте 25 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.01.2009 N 36 "О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде апелляционной инстанции", согласно которым, если заявителем подана жалоба на часть судебного акта, суд апелляционной инстанции в судебном заседании выясняет мнение присутствующих в заседании лиц относительно того, имеются ли у них возражения по проверке только части судебного акта, о чем делается отметка в протоколе судебного заседания.
При непредставлении лицами, участвующими в деле, указанных возражений до начала судебного разбирательства суд апелляционной инстанции начинает проверку судебного акта в оспариваемой части и по собственной инициативе не вправе выходить за пределы апелляционной жалобы, за исключением проверки соблюдения судом норм процессуального права, приведенных в части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Учитывая, что Обществом решение суда первой инстанции обжалуется в указанной выше части и от Инспекции возражения по данному вопросу не поступали, суд апелляционной инстанции рассматривает законность и обоснованность решения суда первой инстанции в обжалуемой заявителем части.
Суд апелляционной инстанции, проверив в порядке статьи 266, части 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации законность и обоснованность решения суда первой инстанции, находит его подлежащим изменению, исходя из следующего.
В соответствии с частью 1 статьи 198, частью 4 статьи 200, частью 2 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации для удовлетворения требований о признании недействительными ненормативных правовых актов и незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц необходимо наличие двух обязательных условий: несоответствие их закону или иному нормативному правовому акту, а также нарушение прав и законных интересов заявителя.
В ходе налоговой проверки было установлено, что в проверяемом периоде налогоплательщик применял систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности (далее - ЕНВД) в отношении услуг по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств.
Налогоплательщик привлекал для исполнения работ по кузовному ремонту автомобилей субподрядчика - ИП Сединкина А.Н., на основании договора от 01.07.2010 N 20/57.
Налоговый орган пришел к выводу о том, что налогоплательщиками ЕНВД в части оказания услуг по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств, в том числе, по восстановлению (ремонту) кузова легковых автомобилей являются организации и индивидуальные предприниматели, которые непосредственно выполняют работы по ремонту и техническому обслуживанию автотранспортных средств по конкретному месту осуществления деятельности и имеют определенное количество работников, которые фактически оказывают клиентам данные услуги.
В ходе налоговой проверки Инспекцией установлено, что фактически предпринимательскую деятельность, в отношении которой применен налогоплательщиком ЕНВД, осуществляет не заявитель, а индивидуальный предприниматель, привлеченный по договору подряда.
Суд апелляционной инстанции указанный вывод Инспекции находит правомерным на основании следующего.
Статьей 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности устанавливается настоящим Кодексом, вводится в действие нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных районов, городских округов, законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга и применяется наряду с общей системой налогообложения и иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.
В силу пункта 1 статьи 346.29 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения для применения ЕНВД признается вмененный доход налогоплательщика.
Вмененный доход - потенциально возможный доход налогоплательщика ЕНВД, рассчитываемый с учетом совокупности условий, непосредственно влияющих на получение указанного дохода, и используемый для расчета величины единого налога по установленной ставке; базовая доходность - условная месячная доходность в стоимостном выражении на ту или иную единицу физического показателя, характеризующего определенный вид предпринимательской деятельности в различных сопоставимых условиях, которая используется для расчета величины вмененного дохода (статья 346.27 Налогового кодекса Российской Федерации).
Налоговой базой для исчисления суммы ЕНВД признается величина вмененного дохода, рассчитываемая как произведение базовой доходности по определенному виду предпринимательской деятельности, исчисленной за налоговый период, и величины физического показателя, характеризующего данный вид деятельности (пункт 2 статьи 346.29 Налогового кодекса Российской Федерации).
Система налогообложения в виде ЕНВД для отдельных видов деятельности может применяться по решениям представительных органов муниципальных районов, городских округов, законодательных (представительных) органов государственной власти городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга в отношении оказания услуг по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автомототранспортных средств.
Услуги по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств - платные услуги, оказываемые физическим лицам и организациям по перечню услуг, предусмотренному Общероссийским классификатором услуг населению.
- Согласно Общероссийскому классификатору услуг населению, утвержденному Постановлением Госстандарта РФ от 28.06.1993 г. N 163, в подгруппу 017000 "Техническое обслуживание и ремонт транспортных средств, машин и оборудования" группы 01 "Бытовые услуги" входят 017100 "Техническое обслуживание легковых автомобилей": регламентные работы (по видам технического обслуживания), уборочно-моечные, контрольно-диагностические, смазочно-заправочные работы; регулировка фар, углов установки управляемых колес, топливной аппаратуры бензиновых двигателей, топливной аппаратуры дизельных двигателей, тормозной системы, сцепления, рулевого управления, системы зажигания, электротехнические работы на автомобиле;
- 017200 "Ремонт легковых автомобилей": замена агрегатов; ремонт двигателей, коробки перемены передач (КПП), рулевого управления и подвески, тормозной системы, электрооборудования (со снятием с автомобиля), кузовов, радиаторов и арматурные работы; подготовка к окраске и окраска; работы по защите от коррозии и противошумной обработке; шиномонтажные работы, балансировка колес; ремонт местных повреждений шин и камер, деталей, сцепления, ведущих мостов и приводов ведущих колес, топливной аппаратуры бензиновых двигателей;
- 017600 "Прочие услуги по техническому обслуживанию и ремонту автомототранспортных средств".
Предпринимательская деятельность в сфере оказания услуг по ремонту и техническому обслуживанию автотранспортных средств как юридическим, так и физическим лицам при соблюдении положений главы 26.3 Налогового кодекса Российской Федерации подлежит переводу на уплату ЕНВД.
Одновременно следует отметить, что в соответствии с пунктом 3 статьи 346.29 Налогового кодекса Российской Федерации для исчисления единого налога на вмененный доход при осуществлении предпринимательской деятельности в сфере оказания услуг по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств применяется физический показатель "количество работников, включая индивидуального предпринимателя". Базовая доходность - 12000 рублей в месяц.
Согласно статье 346.27 Налогового кодекса Российской Федерации под количеством работников понимается среднесписочная (средняя) за каждый календарный месяц налогового периода численность работающих с учетом всех работников, в том числе работающих по совместительству, договорам подряда и другим договорам гражданско-правового характера.
При определении величины указанного физического показателя не учитывается численность наемных работников хозяйствующих субъектов, заключивших с налогоплательщиками ЕНВД договоры гражданско-правового характера на выполнение (оказание) для них работ (услуг).
Следовательно, налогоплательщиками ЕНВД в отношении предпринимательской деятельности в сфере оказания услуг по ремонту и техническому обслуживанию автотранспортных средств признаются организации и индивидуальные предприниматели, которые непосредственно выполняют указанные работы (оказывают услуги) по конкретному месту осуществления деятельности и имеют определенное количество работников, которые фактически задействованы в указанной предпринимательской деятельности.
В данном случае судом первой инстанции установлено и сторонами не оспаривается, что одним из видов деятельности заявителя является оказание услуг по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств, в том числе, по восстановлению (ремонту) кузова легковых автомобилей.
Таким образом, заявитель, при наличии указанных оснований, может применять ЕНВД.
Вместе с тем, в ходе проверки Инспекцией установлено, что в проверяемый период Общество заключило с ИП Сединкиным А.Н. договор подряда N 20/57 от 01.07.2010 (т. 1 л.д. 139-142), согласно которому предприниматель выполнял работы по восстановлению (ремонту) кузова легковых автомобилей с использованием сырья и материалов, предоставляемых заказчиком - Обществом.
Прием заказа к исполнению Обществом оформлялся заказ-нарядом и при необходимости продолжением заказ-наряда, по завершении ремонтных работ Обществом оформлялся приемо-сдаточный акт выполненных работ и приемо-сдаточный акт передачи автомототранспортного средства потребителю.
Инспекцией проведен анализ заказ-нарядов как Общества, так и ИП Сединкина А.Н. для подтверждения вывода о соответствии объемов и видов работ в указанных документах.
Сравнение по объему и видам работ проводилось на основании представленных Обществом Инспекции по требованию N 32624/12 от 12.07.2013 заказ-нарядов по каждому автомобилю.
Инспекцией сделан вывод о соответствии видов и объемов работ, выполненных с привлечением ИП Сединкина А.Н., с одной стороны, и предъявленных Обществом своим клиентам, с другой стороны. Идентичность видов и объемов работ, выполненных ИП Сединкиным А.Н. и переданных в дальнейшим Обществом своим заказчикам в части кузовного ремонта, подтверждается представленными в материалы дела первичными документами (заказ-нарядами).
Допрошенный в ходе налоговой проверки в качестве свидетеля Сединкин А.Н. (протокол допроса N 1490/12 от 19.06.2013) подтвердил, что по договору подряда проводились кузовные работы, слесарные работы (в части предпродажной подготовки), работы осуществлялись по месту деятельности Общества, помещение для осуществления деятельности арендовалось у ООО "Стирж-2" (1 этаж кузовного цеха). Работы предпринимателем осуществлялись на основании заказов-нарядов, запасные части передавались по актам приема-передачи (т. 7 л.д. 16-19). В ходе проверки было установлено, что у ИП Сединкин А.Н. осуществляемый вид деятельности - оказание услуг по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств, в отношении которого им применяется ЕНВД, средняя численность 30 человек.
Следовательно, Общество для выполнения работ по восстановлению (ремонту) кузова легковых автомобилей привлекало не своих работников (физических лиц, состоящих с ним в гражданско-правовых или трудовых правоотношениях), а другого хозяйствующего субъекта. Работники ИП Сединкина А.Н. не связаны договорными отношениями с налогоплательщиком, их численность должна учитываться при определении величины физического показателя "количество работников" при применении ЕНВД ИП Сединкиным А.Н., а не Обществом.
Рассмотрев заказ-наряды заявителя и ИП Сединкина А.Н., с учетом свидетельских показаний предпринимателя и отсутствия опровержения установленных фактов со стороны заявителя, суд первой инстанции сделал обоснованный вывод о фактическом выполнении спорных кузовных работ ИП Сединкиным А.Н.
Доводы налогоплательщика о том, что заказ-наряд является документом, который свидетельствует о приемке автомобиля, а не о выполнении ремонтных работ ИП Сединкиным А.Н. также обоснованно не приняты судом первой инстанции, поскольку указанный документ, исходя из составленной формы, содержит все необходимые сведения о характере взаимоотношений, а именно выполнение работ по кузовному ремонту.
Таким образом, сам факт передачи заявителем выполнения кузовных работ ИП Сединкину А.Н. по договору подряда N 20/57 от 01.07.2010 и осуществления последним этих работ, исключает применение Обществом ЕНВД в отношении данного вида деятельности.
Следовательно, Инспекция обоснованно установила неправомерное применение заявителем системы налогообложения в виде ЕНВД в части кузовных работ с учетом возможного деления классификатора услуг населению на группы и подгруппы, которые в свою очередь делят виды деятельности по целевому функциональному назначению.
Суд апелляционной инстанции находит необоснованными доводы подателя апелляционной жалобы о неверном определении Инспекцией суммы доходов от вида деятельности, переведенного с ЕНВД на общую систему налогообложения, и не отражения в оспариваемом решении налогового органа при определении доходов соответствующего обоснования со ссылками на первичные документы.
Апелляционным судом установлено, что налоговый орган, определяя налоговую базу по налогу на прибыль, принял выручку, определенную налогоплательщиком самостоятельно и отраженную по регистрам бухгалтерского учета (анализ счета 90) за 2010, 2011, 2012 года. За указанный период сумма выручки Общества от деятельности, находящейся на системе ЕНВД, составила 288 204 265 руб. 30 коп. (2010 год - 63 313 066,89 руб.; 2011 год - 106 471 183, 65 руб.; 2012 год - 118 420 014,76 руб.). Данное обстоятельство налогоплательщиком не оспаривается.
Налоговый орган, учитывая данные оборотно-сальдовых ведомостей по счету 90.1.2 за 2010, 211, 2012 года, сопоставив их с заказ-нарядами, определил сумму выручки от выполнения работ по ремонту кузова легковых автомобилей. Выручка от выполнения работ по ремонту кузова составила: в 2010 году - 12 291 318 руб.; в 2011 году - 60 708 497,66 руб.; в 2012 году - 66 823 210,47 руб. (т. 5 л.д. 81, т. 7 л.д. 66, т. 291 л.д. 127-129). Данные суммы отражены в решении налогового органа, а также приведены налоговым органом в таблице в пояснениях к отзыву.
Апелляционный суд, исследовав имеющиеся в материалах дела доказательства, приходит к выводу о том, что размер выручки Общества от спорного вида деятельности определен Инспекцией верно, на основании представленных первичных документов.
Как следует из решения налогового органа при определении налоговых обязательств по налогу на прибыль проверяющими на основании регистров бухгалтерского учета (анализ счета 20 по подразделениям (т. 6 л.д. 20), анализ счета 44 (т. 5 л.д. 127)), а также на основании первичных документов, а именно заказ-нарядов в части деятельности субподрядчика по ремонту кузовов автомобилей, были определены расходы Общества. По данным налогового органа расходы в части выполнения работ по ремонту кузова автомобилей составили:
- - в 2010 году - 8 314 954,46 руб.: 5 072 482,43 руб. (субподрядные работы (ИП Сединкин) Д20 К76), 3 241 924,63 руб. (материалы (без НДС) Д20 К10);
- - в 2011 году - 45 121 906,14 руб.: 19 411 278,96 руб. (субподрядные работы (ИП Сединкин) Д20 К76), 20 784 566,59 руб. (материалы (без НДС) Д20 К10), 4 926 060,59 руб. (заработная плата Д20 К70, внебюджетные фонды Д20 К69);
- - в 2012 году - 48 916 248,73 руб.: 23 832 393,49 руб. (субподрядные работы (ИП Сединкин) Д20 К76), 22 386 292,14 руб. (материалы (без НДС) Д20 К10), 2 697 563,10 руб. (заработная плата Д20 К70, внебюджетные фонды Д20 К69, резервы предстоящих расходов Д20 К96).
Вместе с тем, судом апелляционной инстанции установлено, что налоговым органом был неверно произведен расчет доначисленного Обществу налога на прибыль, поскольку не были учтены общехозяйственные расходы налогоплательщика.
В решении Инспекция указала, что на требование налогового органа от 24.07.2013 N 32692/12 о предоставлении анализа счета 44 в части, относящейся к ЕНВД по подразделениям, предоставлен анализ счета 44.1.2 "Расходы по ЕНВД", без разбивки на СТО и кузовной ремонт. В связи с чем, налогоплательщик имеет право самостоятельно уточнить налоговые обязательства по налогу на прибыль в рамках статьи 81 Налогового кодекса Российской Федерации, с представлением подтверждающих документов.
Между тем, состав расходов, учитываемых налогоплательщиком по счету 44.1.2, был известен налоговому органу, на что имеется ссылка в решении Инспекции. На счете 44.1.2 аккумулировались как затраты на спорную деятельность по кузовному ремонту, так и затраты на иные виды ремонта в рамках ЕНВД.
Довод налогового органа о том, что соответствующие расходы могли быть учтены только при условии ведения налогоплательщиком раздельного учета по видам деятельности, является необоснованным. Общество в данном случае себя не считает плательщиком налога на прибыль в отношении операций по кузовному ремонту, следовательно, не могло и не должно было вести раздельный учет расходов по кузовному ремонту и СТО.
В соответствии с пунктом 9 статьи 274 Налогового кодекса Российской Федерации расходы организаций, перешедших на уплату ЕНВД, в случае невозможности их разделения определяются пропорционально доле доходов организации от деятельности, относящейся к ЕНВД, в общем доходе организации по всем видам деятельности.
Следовательно, в данном случае налоговый орган должен был произвести расчет расходов налогоплательщика в порядке, установленном указанной нормой Налогового кодекса Российской Федерации.
Налогоплательщик в данном случае в дополнениях к апелляционной жалобе представил расчет налоговых обязательств по налогу на прибыль за 2010, 2011, 2012 года, составленный в порядке, установленном пунктом 9 статьи 274 Налогового кодекса Российской Федерации.
При пропорциональном распределении расходов размер общехозяйственных расходов, относящихся к кузовному ремонту, составил 11 946 147 руб. 90 коп., в том числе, за 2010 год - 4 421 054 руб. 94 коп., за 2011 год - 4 130 368 руб. 55 коп., за 2012 год - 3 394 751 руб. 41 коп.
Сумма налога с учетом указанного должна быть уменьшена на 2 272 525 руб. и составить 5 091 658 руб.
Налоговым органом правильность расчете не опровергнута, контррасчет не представлен.
В связи с чем, решение инспекции в части доначисления налога на прибыль в размере 2 272 525 рублей, привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа за неуплату налога на прибыль в размере 454 505 рублей, а также доначисления соответствующих сумм пени подлежит признанию недействительным.
При таких обстоятельствах, решение суда первой инстанции в указанной части подлежит изменению.
Как следует из материалов дела, Инспекцией также был доначислен НДС в сумме 25 156 265 руб. в связи с применением Обществом в нарушение статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации в проверяемый период системы налогообложения в виде ЕНВД в отношении услуг по кузовному ремонту автомобилей.
В силу подпункта 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.
В соответствии с пунктом 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.
Вычетам в силу пункта 2 данной статьи подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации без таможенного контроля и таможенного оформления, в отношении: 1) товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 настоящего Кодекса; 2) товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.
Пункт 1 статьи 172 НК РФ предусматривает, что налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 настоящего Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 настоящего Кодекса.
Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.
Налоговый орган при принятии оспариваемого ненормативного акта исходил из того, что само по себе наличие у налогоплательщика подтверждающих вычеты документов без отражения суммы данных вычетов в налоговой декларации не является основанием для уменьшения НДС (стр. 18, 20, 21 решения).
Суд первой инстанции, отказывая в удовлетворении требований заявителя в данной части, также исходил из того, что, применение налоговых вычетов носит заявительный характер.
Между тем, судом первой инстанции при принятии решения не было учтено следующее.
Согласно правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, приведенной в постановлении Президиума от 26.04.2011 N 23/11, применение налоговых вычетов по НДС является правом налогоплательщика, носит заявительный характер посредством их декларирования в подаваемых в налоговый орган налоговых декларациях и может быть реализовано только при соблюдении установленных в главе 21 Кодекса условий.
Само по себе наличие у налогоплательщика документов, подтверждающих, по его мнению, право на применение налоговых вычетов, без отражения (указания, заявления) суммы налоговых вычетов в налоговой декларации не является основанием для уменьшения подлежащего уплате в бюджет по итогам налогового периода налога на добавленную стоимость. Наличие документов, обуславливающих применение налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость, не заменяет их декларирования.
Однако, несмотря на то, что налоговые вычеты носят заявительный характер, они не могут быть не учтены при доначислении НДС в случае переквалификации налоговым органом сложившихся хозяйственных отношений, поскольку, по верному замечанию суда первой инстанции, в такой ситуации налогоплательщик ставится в невыгодное положение по сравнению с аналогичным налогоплательщиком, у которого не утрачено право на применение вычетов.
Правовая позиция о необходимости определения в ходе выездной налоговой проверки действительного размера налоговой обязанности при переквалификации налоговым органом совершенных налогоплательщиком хозяйственных операций сформулирована Президиумом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в постановлении от 06.07.2010 N 17152/09.
Данная позиция подлежит применению, как указано в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.06.2013 N 1001/13, при условии, что доначисление налога на добавленную стоимость обусловлено иной юридической оценкой для целей налогообложения хозяйственных операций, относительно совершения и документального подтверждения которых спор отсутствует.
Как следует из материалов дела, в рассматриваемом случае Общество применяло специальный налоговый режим в виде ЕНВД и доначисление НДС обусловлено переквалификацией налоговым органом совершенных налогоплательщиком хозяйственных операций на общую систему налогообложения. Таким образом, заявитель, не соглашаясь с переквалификацией инспекцией сложившихся отношений и оспаривая обоснованность данной переквалификации, не мог заявить о применении соответствующих вычетов, а также об освобождении от уплаты налога. Подобное заявление вычетов в налоговых декларациях за проверяемый период означало бы согласие с подходом инспекции относительно обоснованности переквалификации и учета спорных операций при определении налоговой базы по налогу на добавленную стоимость, что не соответствовало бы действительной позиции налогоплательщика.
Апелляционным судом установлено, что в рассматриваемом случае Обществом были представлены документы, подтверждающие право на соответствующие налоговые вычеты по НДС. Так, размер стоимости материалов (в том числе НДС), использованных при кузовном ремонте и оплаченных Обществом, налоговым органом был установлен в ходе налоговой проверки, что также нашло свое в решении Инспекции (стр. 6, 8, 11).
Обществом в материалы дела также представлена таблица расчета налоговых обязательств Общества по НДС, в которой указана стоимость материалов, использованных в деятельности по кузовному ремонту, данные которой соответствуют суммам, указанным Инспекцией в решении.
Кроме того, при осуществлении спорного вида деятельности, Общество, как было указано ранее, несло расходы общехозяйственные, в стоимости которых также выставлялся к оплате НДС.
При указанных обстоятельствах, апелляционный суд приходит к выводу о том, что налоговый орган, проводя выездную налоговую проверку, должен выносить решение о суммах неуплаченного налога с учетом всех выявленных им обстоятельств, влияющих на финансовые результат проверки.
В материалах дела отсутствуют доказательства того, что при проведении выездной налоговой проверки налоговый орган был лишен возможности проверить и документы, подтверждающие вычеты по НДС.
В данном случае налоговый орган не доказал размер фактической обязанности налогоплательщика по уплате НДС, в связи с чем решение инспекции в части доначисления налога на добавленную стоимость в размере 25 156 265 рублей, привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа за неуплату налога на добавленную стоимость в размере 1 472 836 рублей 60 копеек, а также доначисления соответствующих сумм пени подлежит признанию недействительным.
При таких обстоятельствах, решение суда первой инстанции подлежит изменению.
Исходя из правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении от 13.11.2008 N 7959/08, в случае признания обоснованным полностью или частично заявления об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц судебные расходы подлежат возмещению соответственно этим органом в полном размере.
Таким образом, учитывая, что апелляционная жалоба подлежит частичному удовлетворению, требования Общества подлежат частичному удовлетворению, решение Инспекции признанию недействительным в части, судебные расходы по оплате государственной пошлины за рассмотрение заявления в суде первой инстанции в размере 2 000 руб. и за рассмотрение апелляционной жалобы в размере 1 000 руб. относятся на налоговый орган.
Руководствуясь пунктом 2 статьи 269, пунктом 4 части 1, частью 2 статьи 270, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой арбитражный апелляционный суд
постановил:
апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Полюс-ДМ" удовлетворить частично.
Решение Арбитражного суда Тюменской области от 24.06.2014 по делу N А70-299/2014 изменить, изложив его резолютивную часть в следующей редакции.
Требования, заявленные обществом с ограниченной ответственностью "Полюс-ДМ", удовлетворить частично.
Признать недействительным и не соответствующим Налоговому кодексу Российской Федерации решение N 20283444дсп от 30.09.2013 года Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тюмени N 3, принятое в отношении ООО "Полюс-ДМ", в части доначисления налога на прибыль в размере 2 272 525 рублей, налога на добавленную стоимость в размере 25 156 265 рублей, налога на имущество в размере 10 662 рубля, привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа за неуплату налога на имущество в размере 2 132 рубля 40 копеек, налога на прибыль в размере 454 505 рублей, налога на добавленную стоимость в размере 1 472 836 рублей 60 копеек, а также доначисления соответствующих сумм пени.
Обязать Инспекцию Федеральной налоговой службы по г. Тюмени N 3 исключить из состава задолженности заявителя сумму налога, штрафа и пеней, указанную в признанной недействительной части решения, после вступления судебного акта в законную силу.
В удовлетворении заявленных требований в остальной части отказать.
Взыскать с Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тюмени N 3 в пользу ООО "Полюс-ДМ" судебные расходы в сумме 3 000 рублей, понесенные по уплате государственной пошлины за рассмотрение заявления в суде первой инстанции и апелляционной жалобы.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.
Председательствующий
А.Н.ЛОТОВ
Судьи
О.А.СИДОРЕНКО
Н.А.ШИНДЛЕР
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ВОСЬМОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 05.11.2014 N 08АП-8817/2014 ПО ДЕЛУ N А70-299/2014
Разделы:Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ВОСЬМОЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 5 ноября 2014 г. N 08АП-8817/2014
Дело N А70-299/2014
Резолютивная часть постановления объявлена 27 октября 2014 года
Постановление изготовлено в полном объеме 05 ноября 2014 года
Восьмой арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего Лотова А.Н.
судей Сидоренко О.А., Шиндлер Н.А.
при ведении протокола судебного заседания: секретарем Самовичем А.А.,
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 08АП-8817/2014) общества с ограниченной ответственностью "Полюс-ДМ" на решение Арбитражного суда Тюменской области от 24.06.2014 по делу N А70-299/2014 (судья Соловьев К.Л.), принятое по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Полюс-ДМ" к ИФНС России по г. Тюмени N 3 о признании недействительным решения N 20283444дсп о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 30.09.2013,
при участии в судебном заседании:
- от общества с ограниченной ответственностью "Полюс-ДМ" - представитель Фомина Елена Валерьевна, предъявлен паспорт, по доверенности от 03.02.2014 сроком действия по 31.12.2014;
- от ИФНС России по г. Тюмени N 3 - представитель Рогозина Мария Владимировна, предъявлен паспорт, по доверенности от 09.01.2014 сроком действия до 31.12.2014, представитель Рожанцова Альбина Владимировна, предъявлен паспорт, по доверенности от 09.01.2014 сроком действия до 31.12.2014; представитель Лунева Анна Владимировна, предъявлен паспорт, по доверенности от 11.09.2014 сроком действия до 31.12.2014;
- установил:
общество с ограниченной ответственностью "Полюс-ДМ" (далее - заявитель, ООО "Полюс-ДМ", Общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Тюменской области к ИФНС России по г. Тюмени N 3 (далее - Инспекция, налоговый орган) с заявлением о признании недействительным решения N 20283444 дсп о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 30.09.2013.
Решением Арбитражного суда Тюменской области от 24.06.2014 по делу N А70-299/2014 требования Общества удовлетворены частично.
Суд первой инстанции признал недействительным и не соответствующим Налоговому кодексу Российской Федерации решение Инспекции N 20283444дсп от 30.09.2013 в части доначисления налога на имущество в размере 10 662 руб., привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 2132,40 руб. и соответствующих сумм пени.
Суд первой инстанции обязал Инспекцию исключить из состава задолженности заявителя сумму налога, штрафа и пеней, указанную в признанной недействительной части решения, после вступления судебного акта в законную силу.
В удовлетворении заявленных требований в остальной части отказано.
Не согласившись с указанным судебным актом, Общество обратилось с апелляционной жалобой в Восьмой арбитражный апелляционный суд, в которой просит решение Арбитражного суда Тюменской области от 24.06.2014 по делу N А70-299/2014 отменить в части оставления без удовлетворения требований заявителя о признании недействительным решения Инспекции в части доначисления налога на прибыль и НДС в сумме 32 520 448 руб., соответствующих пеней в сумме 4 456 795 руб. 47 коп., привлечения в налоговой ответственности за неуплату НДС и налога на прибыль в виде штрафа в размере 3 772 216 руб. В данной части принять по делу новый судебный акт.
В обоснование апелляционной жалобы заявитель указал следующее:
- - из буквального толкования главы 26.3 Налогового кодекса Российской Федерации не следует, что Общество не имело право применять ЕНВД в отношении услуг по кузовному ремонту по причине привлечения для оказания данных услуг иных трудовых ресурсов;
- - в ходе налоговой проверки были неверно определены суммы дохода от вида деятельности по кузовному ремонту, переведенного с ЕНВД на общий режим;
- - в акте выездной проверки и в решении налогового органа отсутствует обоснование со ссылками на первичные документы, в результате каких гражданско-правовых сделок (финансово-хозяйственных операций) налогоплательщиком был получен доход, не подлежащий налогообложению ЕНВД, что является нарушением подпункта 12 пункта 3 статьи 100, пункта 8 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации
- Общество имело право на налоговый вычет по НДС.
В дополнениях к апелляционной жалобе Общество также указывает на несогласие с позицией Инспекции и выводами суда первой инстанции о наличии у Общества возможности в заявительном порядке уточнить налоговые обязательства в части увеличения расходов по прибыли и применения вычетов по НДС, поскольку ООО "Полюс-ДМ" не считает себя плательщиком НДС и налога на прибыль в отношении операций по кузовному ремонту.
Инспекция в письменном отзыве на апелляционную жалобу решение суда первой инстанции просит оставить без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.
Также налоговым органом представлены письменные объяснения к отзыву.
В судебном заседании представители лиц, участвующих в деле, поддержали заявленные доводы.
Суд апелляционной инстанции, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, изучив материалы дела, апелляционную жалобу, дополнения к ней, отзыв, пояснения к отзыву, установил следующие обстоятельства.
Должностными лицами Инспекции в отношении Общества была проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов по НДФЛ за период с 01.01.2010 по 31.03.2013, по остальным налогам и сборам за период с 01.01.2010 по 31.12.2012. По итогам проверки составлен акт N 12-29/15дсп от 20.08.2013.
30.09.2013 заместителем начальника Инспекции принято решение N 20283444дсп о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
На основании указанного решения Обществу доначислен и предложен к уплате налог на прибыль организаций в сумме 7 364 183 руб., налог на добавленную стоимость (НДС) в сумме 25 156 265 руб., налог на имущество в сумме 10 662 руб.; начислены и предложены к уплате пени в общем размере 4 458 675 руб. 83 коп.; Общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 2 299 379 руб. 40 коп. за неуплату НДС, в размере 1 472 836 руб. 60 коп. за неуплату налога на прибыль, в размере 2 132 руб. 40 коп. за неуплату налога на имущество.
Общество, не согласившись с выводами, изложенными в решении Инспекции от 30.09.2013 N 20283444дсп, обратилось в Управление ФНС России по Тюменской области с апелляционной жалобой.
Решением N 626 от 25.12.2013 Управление ФНС России по Тюменской области, рассмотрев апелляционную жалобу Общества, решение Инспекции от 30.09.2013 N 20283444дсп оставило без изменения.
Общество, полагая, что решение Инспекции от 30.09.2013 N 20283444дсп не соответствует нормам действующего законодательства, нарушает его права и законные интересы, обратилось в Арбитражный суд Тюменской области с настоящим заявлением.
Решением Арбитражного суда Тюменской области от 24.06.2014 по делу N А70-299/2014 требования Общества удовлетворены в указанной выше части.
Означенное решение обжалуется Обществом в суд апелляционной инстанции в части оставления без удовлетворения требований заявителя о признании недействительным решения Инспекции в части доначисления налога на прибыль и НДС в сумме 32 520 448 руб., соответствующих пеней в сумме 4 456 795 руб. 47 коп., привлечения в налоговой ответственности за неуплату НДС и налога на прибыль в виде штрафа в размере 3 772 216 руб.
Частью 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации установлено, что в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений.
Определяя пределы рассмотрения дела, суд апелляционной инстанции следует разъяснениям, содержащимся в пункте 25 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.01.2009 N 36 "О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде апелляционной инстанции", согласно которым, если заявителем подана жалоба на часть судебного акта, суд апелляционной инстанции в судебном заседании выясняет мнение присутствующих в заседании лиц относительно того, имеются ли у них возражения по проверке только части судебного акта, о чем делается отметка в протоколе судебного заседания.
При непредставлении лицами, участвующими в деле, указанных возражений до начала судебного разбирательства суд апелляционной инстанции начинает проверку судебного акта в оспариваемой части и по собственной инициативе не вправе выходить за пределы апелляционной жалобы, за исключением проверки соблюдения судом норм процессуального права, приведенных в части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Учитывая, что Обществом решение суда первой инстанции обжалуется в указанной выше части и от Инспекции возражения по данному вопросу не поступали, суд апелляционной инстанции рассматривает законность и обоснованность решения суда первой инстанции в обжалуемой заявителем части.
Суд апелляционной инстанции, проверив в порядке статьи 266, части 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации законность и обоснованность решения суда первой инстанции, находит его подлежащим изменению, исходя из следующего.
В соответствии с частью 1 статьи 198, частью 4 статьи 200, частью 2 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации для удовлетворения требований о признании недействительными ненормативных правовых актов и незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц необходимо наличие двух обязательных условий: несоответствие их закону или иному нормативному правовому акту, а также нарушение прав и законных интересов заявителя.
В ходе налоговой проверки было установлено, что в проверяемом периоде налогоплательщик применял систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности (далее - ЕНВД) в отношении услуг по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств.
Налогоплательщик привлекал для исполнения работ по кузовному ремонту автомобилей субподрядчика - ИП Сединкина А.Н., на основании договора от 01.07.2010 N 20/57.
Налоговый орган пришел к выводу о том, что налогоплательщиками ЕНВД в части оказания услуг по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств, в том числе, по восстановлению (ремонту) кузова легковых автомобилей являются организации и индивидуальные предприниматели, которые непосредственно выполняют работы по ремонту и техническому обслуживанию автотранспортных средств по конкретному месту осуществления деятельности и имеют определенное количество работников, которые фактически оказывают клиентам данные услуги.
В ходе налоговой проверки Инспекцией установлено, что фактически предпринимательскую деятельность, в отношении которой применен налогоплательщиком ЕНВД, осуществляет не заявитель, а индивидуальный предприниматель, привлеченный по договору подряда.
Суд апелляционной инстанции указанный вывод Инспекции находит правомерным на основании следующего.
Статьей 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности устанавливается настоящим Кодексом, вводится в действие нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных районов, городских округов, законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга и применяется наряду с общей системой налогообложения и иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.
В силу пункта 1 статьи 346.29 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения для применения ЕНВД признается вмененный доход налогоплательщика.
Вмененный доход - потенциально возможный доход налогоплательщика ЕНВД, рассчитываемый с учетом совокупности условий, непосредственно влияющих на получение указанного дохода, и используемый для расчета величины единого налога по установленной ставке; базовая доходность - условная месячная доходность в стоимостном выражении на ту или иную единицу физического показателя, характеризующего определенный вид предпринимательской деятельности в различных сопоставимых условиях, которая используется для расчета величины вмененного дохода (статья 346.27 Налогового кодекса Российской Федерации).
Налоговой базой для исчисления суммы ЕНВД признается величина вмененного дохода, рассчитываемая как произведение базовой доходности по определенному виду предпринимательской деятельности, исчисленной за налоговый период, и величины физического показателя, характеризующего данный вид деятельности (пункт 2 статьи 346.29 Налогового кодекса Российской Федерации).
Система налогообложения в виде ЕНВД для отдельных видов деятельности может применяться по решениям представительных органов муниципальных районов, городских округов, законодательных (представительных) органов государственной власти городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга в отношении оказания услуг по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автомототранспортных средств.
Услуги по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств - платные услуги, оказываемые физическим лицам и организациям по перечню услуг, предусмотренному Общероссийским классификатором услуг населению.
- Согласно Общероссийскому классификатору услуг населению, утвержденному Постановлением Госстандарта РФ от 28.06.1993 г. N 163, в подгруппу 017000 "Техническое обслуживание и ремонт транспортных средств, машин и оборудования" группы 01 "Бытовые услуги" входят 017100 "Техническое обслуживание легковых автомобилей": регламентные работы (по видам технического обслуживания), уборочно-моечные, контрольно-диагностические, смазочно-заправочные работы; регулировка фар, углов установки управляемых колес, топливной аппаратуры бензиновых двигателей, топливной аппаратуры дизельных двигателей, тормозной системы, сцепления, рулевого управления, системы зажигания, электротехнические работы на автомобиле;
- 017200 "Ремонт легковых автомобилей": замена агрегатов; ремонт двигателей, коробки перемены передач (КПП), рулевого управления и подвески, тормозной системы, электрооборудования (со снятием с автомобиля), кузовов, радиаторов и арматурные работы; подготовка к окраске и окраска; работы по защите от коррозии и противошумной обработке; шиномонтажные работы, балансировка колес; ремонт местных повреждений шин и камер, деталей, сцепления, ведущих мостов и приводов ведущих колес, топливной аппаратуры бензиновых двигателей;
- 017600 "Прочие услуги по техническому обслуживанию и ремонту автомототранспортных средств".
Предпринимательская деятельность в сфере оказания услуг по ремонту и техническому обслуживанию автотранспортных средств как юридическим, так и физическим лицам при соблюдении положений главы 26.3 Налогового кодекса Российской Федерации подлежит переводу на уплату ЕНВД.
Одновременно следует отметить, что в соответствии с пунктом 3 статьи 346.29 Налогового кодекса Российской Федерации для исчисления единого налога на вмененный доход при осуществлении предпринимательской деятельности в сфере оказания услуг по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств применяется физический показатель "количество работников, включая индивидуального предпринимателя". Базовая доходность - 12000 рублей в месяц.
Согласно статье 346.27 Налогового кодекса Российской Федерации под количеством работников понимается среднесписочная (средняя) за каждый календарный месяц налогового периода численность работающих с учетом всех работников, в том числе работающих по совместительству, договорам подряда и другим договорам гражданско-правового характера.
При определении величины указанного физического показателя не учитывается численность наемных работников хозяйствующих субъектов, заключивших с налогоплательщиками ЕНВД договоры гражданско-правового характера на выполнение (оказание) для них работ (услуг).
Следовательно, налогоплательщиками ЕНВД в отношении предпринимательской деятельности в сфере оказания услуг по ремонту и техническому обслуживанию автотранспортных средств признаются организации и индивидуальные предприниматели, которые непосредственно выполняют указанные работы (оказывают услуги) по конкретному месту осуществления деятельности и имеют определенное количество работников, которые фактически задействованы в указанной предпринимательской деятельности.
В данном случае судом первой инстанции установлено и сторонами не оспаривается, что одним из видов деятельности заявителя является оказание услуг по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств, в том числе, по восстановлению (ремонту) кузова легковых автомобилей.
Таким образом, заявитель, при наличии указанных оснований, может применять ЕНВД.
Вместе с тем, в ходе проверки Инспекцией установлено, что в проверяемый период Общество заключило с ИП Сединкиным А.Н. договор подряда N 20/57 от 01.07.2010 (т. 1 л.д. 139-142), согласно которому предприниматель выполнял работы по восстановлению (ремонту) кузова легковых автомобилей с использованием сырья и материалов, предоставляемых заказчиком - Обществом.
Прием заказа к исполнению Обществом оформлялся заказ-нарядом и при необходимости продолжением заказ-наряда, по завершении ремонтных работ Обществом оформлялся приемо-сдаточный акт выполненных работ и приемо-сдаточный акт передачи автомототранспортного средства потребителю.
Инспекцией проведен анализ заказ-нарядов как Общества, так и ИП Сединкина А.Н. для подтверждения вывода о соответствии объемов и видов работ в указанных документах.
Сравнение по объему и видам работ проводилось на основании представленных Обществом Инспекции по требованию N 32624/12 от 12.07.2013 заказ-нарядов по каждому автомобилю.
Инспекцией сделан вывод о соответствии видов и объемов работ, выполненных с привлечением ИП Сединкина А.Н., с одной стороны, и предъявленных Обществом своим клиентам, с другой стороны. Идентичность видов и объемов работ, выполненных ИП Сединкиным А.Н. и переданных в дальнейшим Обществом своим заказчикам в части кузовного ремонта, подтверждается представленными в материалы дела первичными документами (заказ-нарядами).
Допрошенный в ходе налоговой проверки в качестве свидетеля Сединкин А.Н. (протокол допроса N 1490/12 от 19.06.2013) подтвердил, что по договору подряда проводились кузовные работы, слесарные работы (в части предпродажной подготовки), работы осуществлялись по месту деятельности Общества, помещение для осуществления деятельности арендовалось у ООО "Стирж-2" (1 этаж кузовного цеха). Работы предпринимателем осуществлялись на основании заказов-нарядов, запасные части передавались по актам приема-передачи (т. 7 л.д. 16-19). В ходе проверки было установлено, что у ИП Сединкин А.Н. осуществляемый вид деятельности - оказание услуг по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств, в отношении которого им применяется ЕНВД, средняя численность 30 человек.
Следовательно, Общество для выполнения работ по восстановлению (ремонту) кузова легковых автомобилей привлекало не своих работников (физических лиц, состоящих с ним в гражданско-правовых или трудовых правоотношениях), а другого хозяйствующего субъекта. Работники ИП Сединкина А.Н. не связаны договорными отношениями с налогоплательщиком, их численность должна учитываться при определении величины физического показателя "количество работников" при применении ЕНВД ИП Сединкиным А.Н., а не Обществом.
Рассмотрев заказ-наряды заявителя и ИП Сединкина А.Н., с учетом свидетельских показаний предпринимателя и отсутствия опровержения установленных фактов со стороны заявителя, суд первой инстанции сделал обоснованный вывод о фактическом выполнении спорных кузовных работ ИП Сединкиным А.Н.
Доводы налогоплательщика о том, что заказ-наряд является документом, который свидетельствует о приемке автомобиля, а не о выполнении ремонтных работ ИП Сединкиным А.Н. также обоснованно не приняты судом первой инстанции, поскольку указанный документ, исходя из составленной формы, содержит все необходимые сведения о характере взаимоотношений, а именно выполнение работ по кузовному ремонту.
Таким образом, сам факт передачи заявителем выполнения кузовных работ ИП Сединкину А.Н. по договору подряда N 20/57 от 01.07.2010 и осуществления последним этих работ, исключает применение Обществом ЕНВД в отношении данного вида деятельности.
Следовательно, Инспекция обоснованно установила неправомерное применение заявителем системы налогообложения в виде ЕНВД в части кузовных работ с учетом возможного деления классификатора услуг населению на группы и подгруппы, которые в свою очередь делят виды деятельности по целевому функциональному назначению.
Суд апелляционной инстанции находит необоснованными доводы подателя апелляционной жалобы о неверном определении Инспекцией суммы доходов от вида деятельности, переведенного с ЕНВД на общую систему налогообложения, и не отражения в оспариваемом решении налогового органа при определении доходов соответствующего обоснования со ссылками на первичные документы.
Апелляционным судом установлено, что налоговый орган, определяя налоговую базу по налогу на прибыль, принял выручку, определенную налогоплательщиком самостоятельно и отраженную по регистрам бухгалтерского учета (анализ счета 90) за 2010, 2011, 2012 года. За указанный период сумма выручки Общества от деятельности, находящейся на системе ЕНВД, составила 288 204 265 руб. 30 коп. (2010 год - 63 313 066,89 руб.; 2011 год - 106 471 183, 65 руб.; 2012 год - 118 420 014,76 руб.). Данное обстоятельство налогоплательщиком не оспаривается.
Налоговый орган, учитывая данные оборотно-сальдовых ведомостей по счету 90.1.2 за 2010, 211, 2012 года, сопоставив их с заказ-нарядами, определил сумму выручки от выполнения работ по ремонту кузова легковых автомобилей. Выручка от выполнения работ по ремонту кузова составила: в 2010 году - 12 291 318 руб.; в 2011 году - 60 708 497,66 руб.; в 2012 году - 66 823 210,47 руб. (т. 5 л.д. 81, т. 7 л.д. 66, т. 291 л.д. 127-129). Данные суммы отражены в решении налогового органа, а также приведены налоговым органом в таблице в пояснениях к отзыву.
Апелляционный суд, исследовав имеющиеся в материалах дела доказательства, приходит к выводу о том, что размер выручки Общества от спорного вида деятельности определен Инспекцией верно, на основании представленных первичных документов.
Как следует из решения налогового органа при определении налоговых обязательств по налогу на прибыль проверяющими на основании регистров бухгалтерского учета (анализ счета 20 по подразделениям (т. 6 л.д. 20), анализ счета 44 (т. 5 л.д. 127)), а также на основании первичных документов, а именно заказ-нарядов в части деятельности субподрядчика по ремонту кузовов автомобилей, были определены расходы Общества. По данным налогового органа расходы в части выполнения работ по ремонту кузова автомобилей составили:
- - в 2010 году - 8 314 954,46 руб.: 5 072 482,43 руб. (субподрядные работы (ИП Сединкин) Д20 К76), 3 241 924,63 руб. (материалы (без НДС) Д20 К10);
- - в 2011 году - 45 121 906,14 руб.: 19 411 278,96 руб. (субподрядные работы (ИП Сединкин) Д20 К76), 20 784 566,59 руб. (материалы (без НДС) Д20 К10), 4 926 060,59 руб. (заработная плата Д20 К70, внебюджетные фонды Д20 К69);
- - в 2012 году - 48 916 248,73 руб.: 23 832 393,49 руб. (субподрядные работы (ИП Сединкин) Д20 К76), 22 386 292,14 руб. (материалы (без НДС) Д20 К10), 2 697 563,10 руб. (заработная плата Д20 К70, внебюджетные фонды Д20 К69, резервы предстоящих расходов Д20 К96).
Вместе с тем, судом апелляционной инстанции установлено, что налоговым органом был неверно произведен расчет доначисленного Обществу налога на прибыль, поскольку не были учтены общехозяйственные расходы налогоплательщика.
В решении Инспекция указала, что на требование налогового органа от 24.07.2013 N 32692/12 о предоставлении анализа счета 44 в части, относящейся к ЕНВД по подразделениям, предоставлен анализ счета 44.1.2 "Расходы по ЕНВД", без разбивки на СТО и кузовной ремонт. В связи с чем, налогоплательщик имеет право самостоятельно уточнить налоговые обязательства по налогу на прибыль в рамках статьи 81 Налогового кодекса Российской Федерации, с представлением подтверждающих документов.
Между тем, состав расходов, учитываемых налогоплательщиком по счету 44.1.2, был известен налоговому органу, на что имеется ссылка в решении Инспекции. На счете 44.1.2 аккумулировались как затраты на спорную деятельность по кузовному ремонту, так и затраты на иные виды ремонта в рамках ЕНВД.
Довод налогового органа о том, что соответствующие расходы могли быть учтены только при условии ведения налогоплательщиком раздельного учета по видам деятельности, является необоснованным. Общество в данном случае себя не считает плательщиком налога на прибыль в отношении операций по кузовному ремонту, следовательно, не могло и не должно было вести раздельный учет расходов по кузовному ремонту и СТО.
В соответствии с пунктом 9 статьи 274 Налогового кодекса Российской Федерации расходы организаций, перешедших на уплату ЕНВД, в случае невозможности их разделения определяются пропорционально доле доходов организации от деятельности, относящейся к ЕНВД, в общем доходе организации по всем видам деятельности.
Следовательно, в данном случае налоговый орган должен был произвести расчет расходов налогоплательщика в порядке, установленном указанной нормой Налогового кодекса Российской Федерации.
Налогоплательщик в данном случае в дополнениях к апелляционной жалобе представил расчет налоговых обязательств по налогу на прибыль за 2010, 2011, 2012 года, составленный в порядке, установленном пунктом 9 статьи 274 Налогового кодекса Российской Федерации.
При пропорциональном распределении расходов размер общехозяйственных расходов, относящихся к кузовному ремонту, составил 11 946 147 руб. 90 коп., в том числе, за 2010 год - 4 421 054 руб. 94 коп., за 2011 год - 4 130 368 руб. 55 коп., за 2012 год - 3 394 751 руб. 41 коп.
Сумма налога с учетом указанного должна быть уменьшена на 2 272 525 руб. и составить 5 091 658 руб.
Налоговым органом правильность расчете не опровергнута, контррасчет не представлен.
В связи с чем, решение инспекции в части доначисления налога на прибыль в размере 2 272 525 рублей, привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа за неуплату налога на прибыль в размере 454 505 рублей, а также доначисления соответствующих сумм пени подлежит признанию недействительным.
При таких обстоятельствах, решение суда первой инстанции в указанной части подлежит изменению.
Как следует из материалов дела, Инспекцией также был доначислен НДС в сумме 25 156 265 руб. в связи с применением Обществом в нарушение статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации в проверяемый период системы налогообложения в виде ЕНВД в отношении услуг по кузовному ремонту автомобилей.
В силу подпункта 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.
В соответствии с пунктом 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.
Вычетам в силу пункта 2 данной статьи подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации без таможенного контроля и таможенного оформления, в отношении: 1) товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 настоящего Кодекса; 2) товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.
Пункт 1 статьи 172 НК РФ предусматривает, что налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 настоящего Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 настоящего Кодекса.
Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.
Налоговый орган при принятии оспариваемого ненормативного акта исходил из того, что само по себе наличие у налогоплательщика подтверждающих вычеты документов без отражения суммы данных вычетов в налоговой декларации не является основанием для уменьшения НДС (стр. 18, 20, 21 решения).
Суд первой инстанции, отказывая в удовлетворении требований заявителя в данной части, также исходил из того, что, применение налоговых вычетов носит заявительный характер.
Между тем, судом первой инстанции при принятии решения не было учтено следующее.
Согласно правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, приведенной в постановлении Президиума от 26.04.2011 N 23/11, применение налоговых вычетов по НДС является правом налогоплательщика, носит заявительный характер посредством их декларирования в подаваемых в налоговый орган налоговых декларациях и может быть реализовано только при соблюдении установленных в главе 21 Кодекса условий.
Само по себе наличие у налогоплательщика документов, подтверждающих, по его мнению, право на применение налоговых вычетов, без отражения (указания, заявления) суммы налоговых вычетов в налоговой декларации не является основанием для уменьшения подлежащего уплате в бюджет по итогам налогового периода налога на добавленную стоимость. Наличие документов, обуславливающих применение налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость, не заменяет их декларирования.
Однако, несмотря на то, что налоговые вычеты носят заявительный характер, они не могут быть не учтены при доначислении НДС в случае переквалификации налоговым органом сложившихся хозяйственных отношений, поскольку, по верному замечанию суда первой инстанции, в такой ситуации налогоплательщик ставится в невыгодное положение по сравнению с аналогичным налогоплательщиком, у которого не утрачено право на применение вычетов.
Правовая позиция о необходимости определения в ходе выездной налоговой проверки действительного размера налоговой обязанности при переквалификации налоговым органом совершенных налогоплательщиком хозяйственных операций сформулирована Президиумом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в постановлении от 06.07.2010 N 17152/09.
Данная позиция подлежит применению, как указано в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.06.2013 N 1001/13, при условии, что доначисление налога на добавленную стоимость обусловлено иной юридической оценкой для целей налогообложения хозяйственных операций, относительно совершения и документального подтверждения которых спор отсутствует.
Как следует из материалов дела, в рассматриваемом случае Общество применяло специальный налоговый режим в виде ЕНВД и доначисление НДС обусловлено переквалификацией налоговым органом совершенных налогоплательщиком хозяйственных операций на общую систему налогообложения. Таким образом, заявитель, не соглашаясь с переквалификацией инспекцией сложившихся отношений и оспаривая обоснованность данной переквалификации, не мог заявить о применении соответствующих вычетов, а также об освобождении от уплаты налога. Подобное заявление вычетов в налоговых декларациях за проверяемый период означало бы согласие с подходом инспекции относительно обоснованности переквалификации и учета спорных операций при определении налоговой базы по налогу на добавленную стоимость, что не соответствовало бы действительной позиции налогоплательщика.
Апелляционным судом установлено, что в рассматриваемом случае Обществом были представлены документы, подтверждающие право на соответствующие налоговые вычеты по НДС. Так, размер стоимости материалов (в том числе НДС), использованных при кузовном ремонте и оплаченных Обществом, налоговым органом был установлен в ходе налоговой проверки, что также нашло свое в решении Инспекции (стр. 6, 8, 11).
Обществом в материалы дела также представлена таблица расчета налоговых обязательств Общества по НДС, в которой указана стоимость материалов, использованных в деятельности по кузовному ремонту, данные которой соответствуют суммам, указанным Инспекцией в решении.
Кроме того, при осуществлении спорного вида деятельности, Общество, как было указано ранее, несло расходы общехозяйственные, в стоимости которых также выставлялся к оплате НДС.
При указанных обстоятельствах, апелляционный суд приходит к выводу о том, что налоговый орган, проводя выездную налоговую проверку, должен выносить решение о суммах неуплаченного налога с учетом всех выявленных им обстоятельств, влияющих на финансовые результат проверки.
В материалах дела отсутствуют доказательства того, что при проведении выездной налоговой проверки налоговый орган был лишен возможности проверить и документы, подтверждающие вычеты по НДС.
В данном случае налоговый орган не доказал размер фактической обязанности налогоплательщика по уплате НДС, в связи с чем решение инспекции в части доначисления налога на добавленную стоимость в размере 25 156 265 рублей, привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа за неуплату налога на добавленную стоимость в размере 1 472 836 рублей 60 копеек, а также доначисления соответствующих сумм пени подлежит признанию недействительным.
При таких обстоятельствах, решение суда первой инстанции подлежит изменению.
Исходя из правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении от 13.11.2008 N 7959/08, в случае признания обоснованным полностью или частично заявления об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц судебные расходы подлежат возмещению соответственно этим органом в полном размере.
Таким образом, учитывая, что апелляционная жалоба подлежит частичному удовлетворению, требования Общества подлежат частичному удовлетворению, решение Инспекции признанию недействительным в части, судебные расходы по оплате государственной пошлины за рассмотрение заявления в суде первой инстанции в размере 2 000 руб. и за рассмотрение апелляционной жалобы в размере 1 000 руб. относятся на налоговый орган.
Руководствуясь пунктом 2 статьи 269, пунктом 4 части 1, частью 2 статьи 270, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой арбитражный апелляционный суд
постановил:
апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Полюс-ДМ" удовлетворить частично.
Решение Арбитражного суда Тюменской области от 24.06.2014 по делу N А70-299/2014 изменить, изложив его резолютивную часть в следующей редакции.
Требования, заявленные обществом с ограниченной ответственностью "Полюс-ДМ", удовлетворить частично.
Признать недействительным и не соответствующим Налоговому кодексу Российской Федерации решение N 20283444дсп от 30.09.2013 года Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тюмени N 3, принятое в отношении ООО "Полюс-ДМ", в части доначисления налога на прибыль в размере 2 272 525 рублей, налога на добавленную стоимость в размере 25 156 265 рублей, налога на имущество в размере 10 662 рубля, привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа за неуплату налога на имущество в размере 2 132 рубля 40 копеек, налога на прибыль в размере 454 505 рублей, налога на добавленную стоимость в размере 1 472 836 рублей 60 копеек, а также доначисления соответствующих сумм пени.
Обязать Инспекцию Федеральной налоговой службы по г. Тюмени N 3 исключить из состава задолженности заявителя сумму налога, штрафа и пеней, указанную в признанной недействительной части решения, после вступления судебного акта в законную силу.
В удовлетворении заявленных требований в остальной части отказать.
Взыскать с Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тюмени N 3 в пользу ООО "Полюс-ДМ" судебные расходы в сумме 3 000 рублей, понесенные по уплате государственной пошлины за рассмотрение заявления в суде первой инстанции и апелляционной жалобы.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.
Председательствующий
А.Н.ЛОТОВ
Судьи
О.А.СИДОРЕНКО
Н.А.ШИНДЛЕР
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)