Судебные решения, арбитраж
Разделы:
Транспортный налог
Обстоятельства: Налоговый орган начислил налог на прибыль, НДС, пени, штраф ввиду занижения стоимости реализованного имущества.
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 30 июля 2015 г.
Постановление изготовлено в полном объеме 03 августа 2015 г.
Арбитражный суд Уральского округа в составе:
председательствующего Поротниковой Е.А.,
судей Сухановой Н.Н., Токмаковой А.Н.
рассмотрел в судебном заседании кассационные жалобы Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Башкортостан (ИНН: 0276009770; ОГРН: 1040208650206; далее - межрайонная инспекция по крупнейшим налогоплательщикам), Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 (далее - межрегиональная инспекция N 1) на решение Арбитражного суда Республики Башкортостан от 16.07.2014 по делу N А07-21973/2013 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 03.04.2015 по тому же делу.
Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы, извещены надлежащим образом путем направления в их адрес копий определения о принятии кассационной жалобы к производству заказным письмом с уведомлением, а также размещения данной информации на официальном сайте Арбитражного суда Уральского округа.
В судебном заседании приняли участие представители:
- Межрайонной инспекции по крупнейшим налогоплательщикам: - Кучербаев Р.Т. (доверенность от 31.12.2014 N 03-34/061616), - Ульмаскулов А.Ф. (доверенность от 16.02.2015 N 03-37/068814);
- открытого акционерного общества "Транснефть-Урал" - Родин Д.А. (доверенность от 15.12.2014 N 10-26-1112), - Синицин А.С. (доверенность от 15.12.2014 N 10-26-113), - Сулейманова О.В. (доверенность от 15.12.2014 N 10-28-1029).
Открытое акционерное общество "Урало-сибирские магистральные нефтепроводы имени Д.А. Черняева" (ИНН: 278039018; ОГРН: 1020203226230; после переименования - открытое акционерное общество "Транснефть-Урал"; далее - общество "Уралсибнефтепровод") обратилось в Арбитражный суд Республики Башкортостан с заявлением о признании недействительным решения межрайонной инспекции по крупнейшим налогоплательщикам от 28.06.2013 N 09-19/04524 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части начисления налога на прибыль организаций в сумме 74 855 274 руб., налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 67 369 747 руб., пени по налогу на прибыль в сумме 6 708 488 руб., пени по НДС в сумме 7 324 098 руб., привлечения к налоговой ответственности по ч. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Налоговый кодекс) и начисления штрафа по налогу на прибыль в сумме 2 041 960 руб., по НДС в сумме 2 049 327 руб.
К участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечены открытое акционерное общество "Транссибирские магистральные нефтепроводы" (далее - общество "Транссибнефть"), межрегиональная инспекция N 1.
Решением Арбитражного суда Республики Башкортостан от 16.07.2014 (судья Галимова Н.Г.) заявленные требования удовлетворены частично. Решение межрайонной инспекции по крупнейшим налогоплательщикам от 28.06.2013 N 09-19/04524 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части начисления налога на прибыль в сумме 13 016 129 руб. 72 коп., НДС в сумме 11 714 517 руб. 15 коп. и соответствующих сумм пени признано недействительным. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.
Постановлением Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 03.04.2015 (судьи Кузнецов Ю.А., Баканов В.В., Малышева И.А.) решение суда первой инстанции изменено, абзацы 1 - 3 резолютивной части решения суда первой инстанции изложены в следующей редакции: заявление общества "Уралсибнефтепровод" удовлетворить, решение межрайонной инспекции по крупнейшим налогоплательщикам от 28.06.2013 N 09-19/04524 в части начисления налога на прибыль в сумме 74 855 274 руб., НДС в сумме 67 369 747 руб., соответствующих пени и штрафов признать недействительным.
В кассационных жалобах межрайонная инспекция по крупнейшим налогоплательщикам, межрегиональная инспекция N 1 просят решение суда первой инстанции в части удовлетворения заявленных требований и постановление апелляционного суда отменить, передать дело на новое рассмотрение в Арбитражный суд Республики Башкортостан, ссылаясь на неправильное применение судами положений Налогового кодекса, постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 04.04.2014 N 23 "О некоторых вопросах практики применения арбитражными судами законодательства об экспертизе", иных норм материального права, указанных в кассационных жалобах, а также на несоответствие выводов судов фактическим обстоятельствам дела. По мнению межрайонной инспекции по крупнейшим налогоплательщикам и межрегиональной инспекции N 1, заключение эксперта общества с ограниченной ответственностью "Консалтинговая компания "Обикон" Патрушева И.Ю. от 16.02.2015 N ЭС-122/11-14 получено с нарушением процессуальных норм и допустимым доказательством по делу не является. Межрайонная инспекция по крупнейшим налогоплательщикам, межрегиональная инспекция N 1 ссылаются на необоснованное отклонение апелляционным судом ходатайства межрайонной инспекции по крупнейшим налогоплательщикам об истребовании доказательств у общества "Транссибнефть". Межрайонная инспекция по крупнейшим налогоплательщикам, межрегиональная инспекция N 1 указывают на допустимость принятия в качестве доказательства заключения специалиста общества с ограниченной ответственностью "Информ Эксперт" Газдалетдинова А.М. от 19.03.2015 N 04/15. По мнению межрайонной инспекции по крупнейшим налогоплательщикам и межрегиональной инспекции N 1, судами при рассмотрении спора не дано оценки произведенному межрайонной инспекцией по крупнейшим налогоплательщикам в порядке, предусмотренном п. 10 ст. 40 Налогового кодекса, расчету рыночной стоимости магистрального нефтепровода.
Как установлено судами и следует из материалов дела, межрайонной инспекцией по крупнейшим налогоплательщикам по результатам проведения в отношении общества "Уралсибнефтепровод" выездной проверки по вопросам исполнения налогового законодательства составлен акт от 12.04.2013 N 5.
В связи с поступившими от общества "Уралсибнефтепровод" возражениями межрайонной инспекцией по крупнейшим налогоплательщикам проведены дополнительные меры налогового контроля.
В ходе проведения проверки межрайонной инспекцией по крупнейшим налогоплательщикам выявлен факт занижения обществом "Уралсибнефтепровод" выручки за 2010 г. в связи с занижением цены магистрального трубопровода 720x9 ТОН-2 (1187,5 км по 1244,5 км), реализованного обществу "Транссибнефть" по цене 351 272 000 руб., определенной на основании отчета независимого оценщика закрытого акционерного общества "Эксперт-Оценка" от 09.08.2010 N 10-602-Н об определении рыночной стоимости сооружений.
Налогооблагаемая база от реализации объекта недвижимого имущества "Магистральный нефтепровод 720x9 ТОН-2" (1187,5 км по 1244,5 км) определена межрайонной инспекцией по крупнейшим налогоплательщикам путем применения затратного метода, предусмотренного п. 10 ст. 40 Налогового кодекса, и составила 725 548 370 руб., исходя из стоимости затрат на реконструкцию объекта недвижимого имущества согласно данным бухгалтерского и налогового учета общества "Уралсибнефтепровод".
Межрайонной инспекцией по крупнейшим налогоплательщикам в ходе проверки 31.01.2013 назначена экспертиза по определению рыночной стоимости объекта, проведение которой поручено обществу с ограниченной ответственностью "Межрегиональная лаборатория судебной экспертизы". Согласно заключению от 04.03.2013 N 11/01 рыночная стоимость магистрального нефтепровода определена равной 768 974 625 руб.
Указанные обстоятельства послужили основанием для вынесения межрайонной инспекцией по крупнейшим налогоплательщикам решения от 28.06.2013 N 09-19/04524 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым обществу "Уралсибнефтепровод" начислен налог на прибыль организаций в сумме 74 855 274 руб., НДС в сумме 67 369 747 руб., пени по налогу на прибыль в сумме 6 708 488 руб., пени по НДС в сумме 7 324 098 руб., общество "Уралсибнефтепровод" привлечено к налоговой ответственности по ч. 1 ст. 122 Налогового кодекса в виде начисления штрафа по налогу на прибыль в сумме 2 041 960 руб., по НДС в сумме 2 049 327 руб.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Республике Башкортостан от 16.09.2013 N 307/06 решение межрайонной инспекцией по крупнейшим налогоплательщикам от 28.06.2013 N 09-19/04524 оставлено без изменения, а апелляционная жалоба общества "Уралсибнефтепровод" - без удовлетворения.
Решением Федеральной налоговой службы жалоба общества "Уралсибнефтепровод" оставлена без удовлетворения.
Считая решение межрайонной инспекции по крупнейшим налогоплательщикам от 28.06.2013 N 09-19/04524 в части начисления налога на прибыль организаций в сумме 74 855 274 руб., НДС в сумме 67 369 747 руб., пени по налогу на прибыль в сумме 6 708 488 руб., пени по НДС в сумме 7 324 098 руб., привлечения к налоговой ответственности по ч. 1 ст. 122 Налогового кодекса в виде начисления штрафа по налогу на прибыль в сумме 2 041 960 руб., по НДС в сумме 2 049 327 руб. недействительным, общество "Уралсибнефтепровод" обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.
Частично удовлетворяя заявленные требования, Арбитражный суд Республики Башкортостан исходил из несоответствия оспариваемого решения межрайонной инспекции по крупнейшим налогоплательщикам от 28.06.2013 N 09-19/04524 в части начисления налога на прибыль в сумме 13 016 129 руб. 72 коп., НДС в сумме 11 714 517 руб. 15 коп., соответствующих сумм пени требованиям действующего законодательства. Оснований для удовлетворения остальной части заявленных требований судом первой инстанции не установлено.
Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд, изменив резолютивную часть решения суда первой инстанции, сделал вывод о несоответствии решения межрайонной инспекции по крупнейшим налогоплательщикам от 28.06.2013 N 09-19/04524 требованиям действующего законодательства в полном объеме заявленных требований.
Выводы апелляционного суда являются правильными, соответствуют материалам дела и действующему законодательству.
В силу ч. 1 ст. 198, ст. 200, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации для признания недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц необходимо установить наличие двух условий: несоответствие оспариваемого ненормативного правового акта, решения и действия (бездействия) закону или иному нормативному правовому акту и нарушение указанными ненормативными правовыми актами, действиями (бездействием) прав и охраняемых законом интересов заявителя в сфере предпринимательской или иной экономической деятельности.
На основании п. 1 ст. 146 Налогового кодекса объектом налогообложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.
Из содержания ст. 247 Налогового кодекса следует, что объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях гл. 25 названного Кодекса, в частности для российских организаций, не являющихся участниками консолидированной группы налогоплательщиков, признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с гл. 25 названного Кодекса.
Согласно п. 1, 2 ст. 249 Налогового кодекса в целях гл. 25 названного Кодекса доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав. Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.
Пунктами 1, 2 ст. 20 Налогового кодекса предусмотрено, что взаимозависимыми лицами для целей налогообложения признаются физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц. Суд может признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным п. 1 названной статьи, если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг).
Судами установлено, что между обществом "Уралсибнефтепровод" (продавец) и обществом "Транссибнефть" (покупатель) заключены договоры купли-продажи магистрального трубопровода от 09.09.2010 N 221400964.10 и от 09.10.2010 N 221400966.10.
Судами при рассмотрении спора выявлено, что согласно представленным справкам и пояснительным запискам к годовой бухгалтерской отчетности общества "Уралсибнефтепровод" и общества "Транссибнефть" за 2010 г. по состоянию на дату заключения названных договоров купли-продажи магистрального трубопровода от 09.09.2010 и от 09.10.2010 учредителем контрагентов по договорам - общества "Уралсибнефтепровод" и общества "Транссибнефть", являлось открытое акционерное общество "АК "Транснефть" с долей участия в обществах 75,5% и 100% соответственно.
Оценив в порядке, предусмотренном ст. 65, 67, 68, 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, имеющиеся в материалах дела документы и установленные по делу фактические обстоятельства в их совокупности, суды пришли к правомерному выводу о том, что общество "Уралсибнефтепровод" и общество "Транссибнефть" в данном случае признаками взаимозависимости обладают.
Из содержания п. 2 ст. 40 Налогового кодекса следует, что одним из случаев, когда налоговые органы при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов вправе проверять правильность применения цен по сделкам, является взаимозависимость лиц.
Судами с учетом положений ст. 40 Налогового кодекса, а также установленных признаков взаимозависимости общества "Уралсибнефтепровод" и общества "Транссибнефть" сделан правомерный вывод о наличии у межрайонной инспекции по крупнейшим налогоплательщикам предусмотренного действующим законодательством права провести проверку рыночной цены.
Межрайонной инспекцией по крупнейшим налогоплательщикам с целью определения стоимости реализованного обществом "Уралсибнефтепровод" имущества применен метод расчета рыночной цены по затратному методу в порядке, предусмотренном п. 10 ст. 40 Налогового кодекса.
Согласно произведенным межрайонной инспекцией по крупнейшим налогоплательщикам расчетам первоначальная стоимость объекта основного средства "Магистральный нефтепровод 720x9 ТОН-2 (1187,5 кв. по 1244,5 км) с инвентарным номером М5502_25 составляет по ведомостям аналитического учета предприятия по счету 901 "Основные средства НУ" 831 870 897 руб., которая сложилась с учетом суммы затрат по реконструкции объекта, проведенной в 2008 г. на общую сумму 805 906 828 руб., остаточная стоимость магистрального нефтепровода по налоговому учету за минусом амортизационных отчислений в размере 198 658 390 руб. на дату реализации составляет 633 212 507 руб.
Вместе с тем судами установлено, что согласно отчету закрытого акционерного общества "Эксперт-Оценка" от 09.08.2010 N 10-602-Н об определении рыночной стоимости сооружений итоговая величина рыночной стоимости являющегося предметом договоров купли-продажи магистрального трубопровода 720x9 ТОН-2 (1187,5 км по 1244,5 км) составляет 351 272 000 руб.
С учетом изложенного судами отмечено, что в данном случае спор между обществом "Уралсибнефтепровод" и межрайонной инспекцией по крупнейшим налогоплательщикам возник по вопросу правильности определения для целей налогообложения стоимости реализованного объекта недвижимого имущества - магистрального нефтепровода 720x9 ТОН-2 (1187,5 км по 1244,5 км).
Апелляционным судом при рассмотрении спора на основании ходатайства общества "Уралсибнефтепровод" назначено проведение судебно-экономической экспертизы для установления рыночной цены на дату продажи нефтепровода.
Проведение экспертизы поручено эксперту общества с ограниченной ответственностью "Консалтинговая компания "Обикон" Патрушеву И.Ю. На разрешение поставлен вопрос о рыночной стоимости магистрального трубопровода по состоянию на дату реализации - 09.09.2010.
В силу ст. 14 Федерального закона от 29.07.1998 N 135-ФЗ "Об оценочной деятельности в Российской Федерации" оценщик имеет право, в частности применять самостоятельно методы проведения оценки объекта оценки в соответствии со стандартами оценки.
На основании п. 20 Федерального стандарта оценки "Общие понятия оценки, подходы и требования к проведению оценки (ФСО N 1)", утвержденного приказом Министерства экономического развития и торговли Российской Федерации от 20.07.2007 N 256, оценщик при проведении оценки обязан использовать затратный, сравнительный и доходный подходы к оценке или обосновать отказ от использования того или иного подхода. Оценщик вправе самостоятельно определять конкретные методы оценки в рамках применения каждого из подходов.
Согласно заключению эксперта от 16.02.2015 N ЭС-122/11-14 рыночная стоимость магистрального нефтепровода по состоянию на 09.09.2010 с учетом НДС составляет 453 798 790 руб., в том числе НДС - 69 223 544 руб. 24 коп. При этом сделан вывод о невозможности применения сравнительного и доходного подходов определения рыночной стоимости, применен затратный подход, состоящий в расчете полной восстановительной стоимости (стоимости замещения) объекта за вычетом накопленного износа.
При данном подходе определяется стоимость строительства аналогичного объекта, далее вычитается накопленный износ и к результату прибавляется стоимость земельного участка.
В частности, рыночная стоимость земельного участка определена равной 26 531 руб. Затраты на реконструкцию в 2008 г. составили 805 906 828 руб. Расчет восстановительной стоимости, составившей 734 773 395 руб., произведен за вычетом затрат на демонтаж трубопровода, которые составили 71 133 432 руб. 67 коп.
С учетом индекса удорожания (0,898) полная восстановительная стоимость составила 659 826 509 руб. 01 коп. без НДС. С учетом определения величины общего накопленного износа, составившей по различным участкам трубопровода от 47,88 до 69,2%, остаточная стоимость магистрального нефтепровода составила 453 722 259 руб., в т.ч. НДС - 69 223 544 руб. 24 коп.
Апелляционным судом при рассмотрении спора дана оценка показаниям эксперта общества с ограниченной ответственностью "Консалтинговая компания "Обикон" Патрушева И.Ю., данным в ходе судебного заседания суда апелляционной инстанции.
Правильно применив указанные нормы права, а также оценив в порядке, предусмотренном ст. 65, 67, 68, 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, имеющиеся в материалах дела документы и установленные по делу фактические обстоятельства в их совокупности, апелляционный суд пришел к обоснованному выводу о том, что цена реализованного обществом "Уралсибнефтепровод" обществу "Транссибнефть" магистрального трубопровода 720x9 ТОН-2 (1187,5 км по 1244,5 км), равная 351 272 000 руб., завышенной не является, что, в свою очередь, свидетельствует о несоответствии решения межрайонной инспекции по крупнейшим налогоплательщикам от 28.06.2013 N 09-19/04524 в части начисления налога на прибыль в сумме 74 855 274 руб., НДС в сумме 67 369 747 руб., соответствующих пени и штрафов требованиям действующего законодательства.
При таких обстоятельствах апелляционный суд правильно удовлетворил заявленные обществом "Уралсибнефтепровод" требования и признал оспариваемое решение межрайонной инспекции по крупнейшим налогоплательщикам от 28.06.2013 N 09-19/04524 в названной части недействительным.
Ссылка межрайонной инспекции по крупнейшим налогоплательщикам и межрегиональной инспекции N 1, изложенная в кассационных жалобах, на то, что заключение эксперта общества с ограниченной ответственностью "Консалтинговая компания "Обикон" Патрушева И.Ю. от 16.02.2015 N ЭС-122/11-14 получено с нарушением процессуальных норм и допустимым доказательством по делу не является, подлежит отклонению как не нашедшая своего подтверждения в ходе кассационного производства.
Довод межрайонной инспекции по крупнейшим налогоплательщикам и межрегиональной инспекции N 1, изложенный в кассационных жалобах, на необоснованное отклонение апелляционным судом ходатайства межрайонной инспекции по крупнейшим налогоплательщикам об истребовании доказательств у общества "Транссибнефть" подлежит отклонению, поскольку в соответствии с требованиями Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации удовлетворение заявленных лицами, участвующими в деле, ходатайств является правом суда, а не его обязанностью.
Ссылка межрайонной инспекции по крупнейшим налогоплательщикам и межрегиональной инспекции N 1, изложенная в кассационных жалобах, на заключение специалиста общества с ограниченной ответственностью "Информ Эксперт" Газдалетдинова А.М. от 19.03.2015 N 04/15 была предметом рассмотрения апелляционным судом и получила надлежащую правовую оценку.
При этом апелляционный суд в пределах предоставленных ему действующим законодательством полномочий указал, что названное заключение специалиста общества с ограниченной ответственностью "Информ Эксперт" Газдалетдинова А.М. от 19.03.2015 N 04/15, фактически являющееся мнением специалиста относительно заключения судебной экспертизы, в перечень допустимых в арбитражном процессе доказательств, предусмотренный гл. 7 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, не входит. Кроме того, Газдалетдинов А.М. в качестве эксперта к участию в данном конкретном деле не привлекался.
Ссылка межрайонной инспекции по крупнейшим налогоплательщикам и межрегиональной инспекции N 1, изложенная в кассационных жалобах, на отсутствие судебной оценки произведенному межрайонной инспекции по крупнейшим налогоплательщикам в порядке, предусмотренном п. 10 ст. 40 Налогового кодекса, расчету рыночной стоимости магистрального нефтепровода подлежит отклонению как не нашедшая своего подтверждения в ходе кассационного производства.
При вынесение судебных актов Арбитражный суд Республики Башкортостан и Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд исходили из оценки всех имеющихся в материалах дела документов и установленных по делу фактических обстоятельств в их совокупности.
Иные доводы межрайонной инспекции по крупнейшим налогоплательщикам и межрегиональной инспекции N 1, изложенные в кассационных жалобах, направлены по существу на переоценку установленных по делу фактических обстоятельств, оснований для которой у суда кассационной инстанции в силу положений ст. 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не имеется.
Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу ч. 4 ст. 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации безусловным основанием для отмены решения суда первой инстанции и постановления апелляционного суда, судом кассационной инстанции не установлено.
Поскольку апелляционным судом решение суда первой инстанции обоснованно изменено, в силе следует оставить судебный акт апелляционного суда.
Руководствуясь ст. 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд
постановил:
постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 03.04.2015 по делу N А07-21973/2013 Арбитражного суда Республики Башкортостан оставить без изменения, кассационные жалобы Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Башкортостан и Межрегиональной ИФНС по крупнейшим налогоплательщикам N 1 - без удовлетворения.
Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном ст. 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Председательствующий
Е.А.ПОРОТНИКОВА
Судьи
Н.Н.СУХАНОВА
А.Н.ТОКМАКОВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ АРБИТРАЖНОГО СУДА УРАЛЬСКОГО ОКРУГА ОТ 03.08.2015 N Ф09-4601/15 ПО ДЕЛУ N А07-21973/2013
Требование: О признании недействительным решения налогового органа.Разделы:
Транспортный налог
Обстоятельства: Налоговый орган начислил налог на прибыль, НДС, пени, штраф ввиду занижения стоимости реализованного имущества.
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
АРБИТРАЖНЫЙ СУД УРАЛЬСКОГО ОКРУГА
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 3 августа 2015 г. N Ф09-4601/15
Дело N А07-21973/2013
Резолютивная часть постановления объявлена 30 июля 2015 г.
Постановление изготовлено в полном объеме 03 августа 2015 г.
Арбитражный суд Уральского округа в составе:
председательствующего Поротниковой Е.А.,
судей Сухановой Н.Н., Токмаковой А.Н.
рассмотрел в судебном заседании кассационные жалобы Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Башкортостан (ИНН: 0276009770; ОГРН: 1040208650206; далее - межрайонная инспекция по крупнейшим налогоплательщикам), Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 (далее - межрегиональная инспекция N 1) на решение Арбитражного суда Республики Башкортостан от 16.07.2014 по делу N А07-21973/2013 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 03.04.2015 по тому же делу.
Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы, извещены надлежащим образом путем направления в их адрес копий определения о принятии кассационной жалобы к производству заказным письмом с уведомлением, а также размещения данной информации на официальном сайте Арбитражного суда Уральского округа.
В судебном заседании приняли участие представители:
- Межрайонной инспекции по крупнейшим налогоплательщикам: - Кучербаев Р.Т. (доверенность от 31.12.2014 N 03-34/061616), - Ульмаскулов А.Ф. (доверенность от 16.02.2015 N 03-37/068814);
- открытого акционерного общества "Транснефть-Урал" - Родин Д.А. (доверенность от 15.12.2014 N 10-26-1112), - Синицин А.С. (доверенность от 15.12.2014 N 10-26-113), - Сулейманова О.В. (доверенность от 15.12.2014 N 10-28-1029).
Открытое акционерное общество "Урало-сибирские магистральные нефтепроводы имени Д.А. Черняева" (ИНН: 278039018; ОГРН: 1020203226230; после переименования - открытое акционерное общество "Транснефть-Урал"; далее - общество "Уралсибнефтепровод") обратилось в Арбитражный суд Республики Башкортостан с заявлением о признании недействительным решения межрайонной инспекции по крупнейшим налогоплательщикам от 28.06.2013 N 09-19/04524 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части начисления налога на прибыль организаций в сумме 74 855 274 руб., налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 67 369 747 руб., пени по налогу на прибыль в сумме 6 708 488 руб., пени по НДС в сумме 7 324 098 руб., привлечения к налоговой ответственности по ч. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Налоговый кодекс) и начисления штрафа по налогу на прибыль в сумме 2 041 960 руб., по НДС в сумме 2 049 327 руб.
К участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечены открытое акционерное общество "Транссибирские магистральные нефтепроводы" (далее - общество "Транссибнефть"), межрегиональная инспекция N 1.
Решением Арбитражного суда Республики Башкортостан от 16.07.2014 (судья Галимова Н.Г.) заявленные требования удовлетворены частично. Решение межрайонной инспекции по крупнейшим налогоплательщикам от 28.06.2013 N 09-19/04524 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части начисления налога на прибыль в сумме 13 016 129 руб. 72 коп., НДС в сумме 11 714 517 руб. 15 коп. и соответствующих сумм пени признано недействительным. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.
Постановлением Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 03.04.2015 (судьи Кузнецов Ю.А., Баканов В.В., Малышева И.А.) решение суда первой инстанции изменено, абзацы 1 - 3 резолютивной части решения суда первой инстанции изложены в следующей редакции: заявление общества "Уралсибнефтепровод" удовлетворить, решение межрайонной инспекции по крупнейшим налогоплательщикам от 28.06.2013 N 09-19/04524 в части начисления налога на прибыль в сумме 74 855 274 руб., НДС в сумме 67 369 747 руб., соответствующих пени и штрафов признать недействительным.
В кассационных жалобах межрайонная инспекция по крупнейшим налогоплательщикам, межрегиональная инспекция N 1 просят решение суда первой инстанции в части удовлетворения заявленных требований и постановление апелляционного суда отменить, передать дело на новое рассмотрение в Арбитражный суд Республики Башкортостан, ссылаясь на неправильное применение судами положений Налогового кодекса, постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 04.04.2014 N 23 "О некоторых вопросах практики применения арбитражными судами законодательства об экспертизе", иных норм материального права, указанных в кассационных жалобах, а также на несоответствие выводов судов фактическим обстоятельствам дела. По мнению межрайонной инспекции по крупнейшим налогоплательщикам и межрегиональной инспекции N 1, заключение эксперта общества с ограниченной ответственностью "Консалтинговая компания "Обикон" Патрушева И.Ю. от 16.02.2015 N ЭС-122/11-14 получено с нарушением процессуальных норм и допустимым доказательством по делу не является. Межрайонная инспекция по крупнейшим налогоплательщикам, межрегиональная инспекция N 1 ссылаются на необоснованное отклонение апелляционным судом ходатайства межрайонной инспекции по крупнейшим налогоплательщикам об истребовании доказательств у общества "Транссибнефть". Межрайонная инспекция по крупнейшим налогоплательщикам, межрегиональная инспекция N 1 указывают на допустимость принятия в качестве доказательства заключения специалиста общества с ограниченной ответственностью "Информ Эксперт" Газдалетдинова А.М. от 19.03.2015 N 04/15. По мнению межрайонной инспекции по крупнейшим налогоплательщикам и межрегиональной инспекции N 1, судами при рассмотрении спора не дано оценки произведенному межрайонной инспекцией по крупнейшим налогоплательщикам в порядке, предусмотренном п. 10 ст. 40 Налогового кодекса, расчету рыночной стоимости магистрального нефтепровода.
Как установлено судами и следует из материалов дела, межрайонной инспекцией по крупнейшим налогоплательщикам по результатам проведения в отношении общества "Уралсибнефтепровод" выездной проверки по вопросам исполнения налогового законодательства составлен акт от 12.04.2013 N 5.
В связи с поступившими от общества "Уралсибнефтепровод" возражениями межрайонной инспекцией по крупнейшим налогоплательщикам проведены дополнительные меры налогового контроля.
В ходе проведения проверки межрайонной инспекцией по крупнейшим налогоплательщикам выявлен факт занижения обществом "Уралсибнефтепровод" выручки за 2010 г. в связи с занижением цены магистрального трубопровода 720x9 ТОН-2 (1187,5 км по 1244,5 км), реализованного обществу "Транссибнефть" по цене 351 272 000 руб., определенной на основании отчета независимого оценщика закрытого акционерного общества "Эксперт-Оценка" от 09.08.2010 N 10-602-Н об определении рыночной стоимости сооружений.
Налогооблагаемая база от реализации объекта недвижимого имущества "Магистральный нефтепровод 720x9 ТОН-2" (1187,5 км по 1244,5 км) определена межрайонной инспекцией по крупнейшим налогоплательщикам путем применения затратного метода, предусмотренного п. 10 ст. 40 Налогового кодекса, и составила 725 548 370 руб., исходя из стоимости затрат на реконструкцию объекта недвижимого имущества согласно данным бухгалтерского и налогового учета общества "Уралсибнефтепровод".
Межрайонной инспекцией по крупнейшим налогоплательщикам в ходе проверки 31.01.2013 назначена экспертиза по определению рыночной стоимости объекта, проведение которой поручено обществу с ограниченной ответственностью "Межрегиональная лаборатория судебной экспертизы". Согласно заключению от 04.03.2013 N 11/01 рыночная стоимость магистрального нефтепровода определена равной 768 974 625 руб.
Указанные обстоятельства послужили основанием для вынесения межрайонной инспекцией по крупнейшим налогоплательщикам решения от 28.06.2013 N 09-19/04524 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым обществу "Уралсибнефтепровод" начислен налог на прибыль организаций в сумме 74 855 274 руб., НДС в сумме 67 369 747 руб., пени по налогу на прибыль в сумме 6 708 488 руб., пени по НДС в сумме 7 324 098 руб., общество "Уралсибнефтепровод" привлечено к налоговой ответственности по ч. 1 ст. 122 Налогового кодекса в виде начисления штрафа по налогу на прибыль в сумме 2 041 960 руб., по НДС в сумме 2 049 327 руб.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Республике Башкортостан от 16.09.2013 N 307/06 решение межрайонной инспекцией по крупнейшим налогоплательщикам от 28.06.2013 N 09-19/04524 оставлено без изменения, а апелляционная жалоба общества "Уралсибнефтепровод" - без удовлетворения.
Решением Федеральной налоговой службы жалоба общества "Уралсибнефтепровод" оставлена без удовлетворения.
Считая решение межрайонной инспекции по крупнейшим налогоплательщикам от 28.06.2013 N 09-19/04524 в части начисления налога на прибыль организаций в сумме 74 855 274 руб., НДС в сумме 67 369 747 руб., пени по налогу на прибыль в сумме 6 708 488 руб., пени по НДС в сумме 7 324 098 руб., привлечения к налоговой ответственности по ч. 1 ст. 122 Налогового кодекса в виде начисления штрафа по налогу на прибыль в сумме 2 041 960 руб., по НДС в сумме 2 049 327 руб. недействительным, общество "Уралсибнефтепровод" обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.
Частично удовлетворяя заявленные требования, Арбитражный суд Республики Башкортостан исходил из несоответствия оспариваемого решения межрайонной инспекции по крупнейшим налогоплательщикам от 28.06.2013 N 09-19/04524 в части начисления налога на прибыль в сумме 13 016 129 руб. 72 коп., НДС в сумме 11 714 517 руб. 15 коп., соответствующих сумм пени требованиям действующего законодательства. Оснований для удовлетворения остальной части заявленных требований судом первой инстанции не установлено.
Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд, изменив резолютивную часть решения суда первой инстанции, сделал вывод о несоответствии решения межрайонной инспекции по крупнейшим налогоплательщикам от 28.06.2013 N 09-19/04524 требованиям действующего законодательства в полном объеме заявленных требований.
Выводы апелляционного суда являются правильными, соответствуют материалам дела и действующему законодательству.
В силу ч. 1 ст. 198, ст. 200, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации для признания недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц необходимо установить наличие двух условий: несоответствие оспариваемого ненормативного правового акта, решения и действия (бездействия) закону или иному нормативному правовому акту и нарушение указанными ненормативными правовыми актами, действиями (бездействием) прав и охраняемых законом интересов заявителя в сфере предпринимательской или иной экономической деятельности.
На основании п. 1 ст. 146 Налогового кодекса объектом налогообложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.
Из содержания ст. 247 Налогового кодекса следует, что объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях гл. 25 названного Кодекса, в частности для российских организаций, не являющихся участниками консолидированной группы налогоплательщиков, признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с гл. 25 названного Кодекса.
Согласно п. 1, 2 ст. 249 Налогового кодекса в целях гл. 25 названного Кодекса доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав. Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.
Пунктами 1, 2 ст. 20 Налогового кодекса предусмотрено, что взаимозависимыми лицами для целей налогообложения признаются физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц. Суд может признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным п. 1 названной статьи, если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг).
Судами установлено, что между обществом "Уралсибнефтепровод" (продавец) и обществом "Транссибнефть" (покупатель) заключены договоры купли-продажи магистрального трубопровода от 09.09.2010 N 221400964.10 и от 09.10.2010 N 221400966.10.
Судами при рассмотрении спора выявлено, что согласно представленным справкам и пояснительным запискам к годовой бухгалтерской отчетности общества "Уралсибнефтепровод" и общества "Транссибнефть" за 2010 г. по состоянию на дату заключения названных договоров купли-продажи магистрального трубопровода от 09.09.2010 и от 09.10.2010 учредителем контрагентов по договорам - общества "Уралсибнефтепровод" и общества "Транссибнефть", являлось открытое акционерное общество "АК "Транснефть" с долей участия в обществах 75,5% и 100% соответственно.
Оценив в порядке, предусмотренном ст. 65, 67, 68, 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, имеющиеся в материалах дела документы и установленные по делу фактические обстоятельства в их совокупности, суды пришли к правомерному выводу о том, что общество "Уралсибнефтепровод" и общество "Транссибнефть" в данном случае признаками взаимозависимости обладают.
Из содержания п. 2 ст. 40 Налогового кодекса следует, что одним из случаев, когда налоговые органы при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов вправе проверять правильность применения цен по сделкам, является взаимозависимость лиц.
Судами с учетом положений ст. 40 Налогового кодекса, а также установленных признаков взаимозависимости общества "Уралсибнефтепровод" и общества "Транссибнефть" сделан правомерный вывод о наличии у межрайонной инспекции по крупнейшим налогоплательщикам предусмотренного действующим законодательством права провести проверку рыночной цены.
Межрайонной инспекцией по крупнейшим налогоплательщикам с целью определения стоимости реализованного обществом "Уралсибнефтепровод" имущества применен метод расчета рыночной цены по затратному методу в порядке, предусмотренном п. 10 ст. 40 Налогового кодекса.
Согласно произведенным межрайонной инспекцией по крупнейшим налогоплательщикам расчетам первоначальная стоимость объекта основного средства "Магистральный нефтепровод 720x9 ТОН-2 (1187,5 кв. по 1244,5 км) с инвентарным номером М5502_25 составляет по ведомостям аналитического учета предприятия по счету 901 "Основные средства НУ" 831 870 897 руб., которая сложилась с учетом суммы затрат по реконструкции объекта, проведенной в 2008 г. на общую сумму 805 906 828 руб., остаточная стоимость магистрального нефтепровода по налоговому учету за минусом амортизационных отчислений в размере 198 658 390 руб. на дату реализации составляет 633 212 507 руб.
Вместе с тем судами установлено, что согласно отчету закрытого акционерного общества "Эксперт-Оценка" от 09.08.2010 N 10-602-Н об определении рыночной стоимости сооружений итоговая величина рыночной стоимости являющегося предметом договоров купли-продажи магистрального трубопровода 720x9 ТОН-2 (1187,5 км по 1244,5 км) составляет 351 272 000 руб.
С учетом изложенного судами отмечено, что в данном случае спор между обществом "Уралсибнефтепровод" и межрайонной инспекцией по крупнейшим налогоплательщикам возник по вопросу правильности определения для целей налогообложения стоимости реализованного объекта недвижимого имущества - магистрального нефтепровода 720x9 ТОН-2 (1187,5 км по 1244,5 км).
Апелляционным судом при рассмотрении спора на основании ходатайства общества "Уралсибнефтепровод" назначено проведение судебно-экономической экспертизы для установления рыночной цены на дату продажи нефтепровода.
Проведение экспертизы поручено эксперту общества с ограниченной ответственностью "Консалтинговая компания "Обикон" Патрушеву И.Ю. На разрешение поставлен вопрос о рыночной стоимости магистрального трубопровода по состоянию на дату реализации - 09.09.2010.
В силу ст. 14 Федерального закона от 29.07.1998 N 135-ФЗ "Об оценочной деятельности в Российской Федерации" оценщик имеет право, в частности применять самостоятельно методы проведения оценки объекта оценки в соответствии со стандартами оценки.
На основании п. 20 Федерального стандарта оценки "Общие понятия оценки, подходы и требования к проведению оценки (ФСО N 1)", утвержденного приказом Министерства экономического развития и торговли Российской Федерации от 20.07.2007 N 256, оценщик при проведении оценки обязан использовать затратный, сравнительный и доходный подходы к оценке или обосновать отказ от использования того или иного подхода. Оценщик вправе самостоятельно определять конкретные методы оценки в рамках применения каждого из подходов.
Согласно заключению эксперта от 16.02.2015 N ЭС-122/11-14 рыночная стоимость магистрального нефтепровода по состоянию на 09.09.2010 с учетом НДС составляет 453 798 790 руб., в том числе НДС - 69 223 544 руб. 24 коп. При этом сделан вывод о невозможности применения сравнительного и доходного подходов определения рыночной стоимости, применен затратный подход, состоящий в расчете полной восстановительной стоимости (стоимости замещения) объекта за вычетом накопленного износа.
При данном подходе определяется стоимость строительства аналогичного объекта, далее вычитается накопленный износ и к результату прибавляется стоимость земельного участка.
В частности, рыночная стоимость земельного участка определена равной 26 531 руб. Затраты на реконструкцию в 2008 г. составили 805 906 828 руб. Расчет восстановительной стоимости, составившей 734 773 395 руб., произведен за вычетом затрат на демонтаж трубопровода, которые составили 71 133 432 руб. 67 коп.
С учетом индекса удорожания (0,898) полная восстановительная стоимость составила 659 826 509 руб. 01 коп. без НДС. С учетом определения величины общего накопленного износа, составившей по различным участкам трубопровода от 47,88 до 69,2%, остаточная стоимость магистрального нефтепровода составила 453 722 259 руб., в т.ч. НДС - 69 223 544 руб. 24 коп.
Апелляционным судом при рассмотрении спора дана оценка показаниям эксперта общества с ограниченной ответственностью "Консалтинговая компания "Обикон" Патрушева И.Ю., данным в ходе судебного заседания суда апелляционной инстанции.
Правильно применив указанные нормы права, а также оценив в порядке, предусмотренном ст. 65, 67, 68, 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, имеющиеся в материалах дела документы и установленные по делу фактические обстоятельства в их совокупности, апелляционный суд пришел к обоснованному выводу о том, что цена реализованного обществом "Уралсибнефтепровод" обществу "Транссибнефть" магистрального трубопровода 720x9 ТОН-2 (1187,5 км по 1244,5 км), равная 351 272 000 руб., завышенной не является, что, в свою очередь, свидетельствует о несоответствии решения межрайонной инспекции по крупнейшим налогоплательщикам от 28.06.2013 N 09-19/04524 в части начисления налога на прибыль в сумме 74 855 274 руб., НДС в сумме 67 369 747 руб., соответствующих пени и штрафов требованиям действующего законодательства.
При таких обстоятельствах апелляционный суд правильно удовлетворил заявленные обществом "Уралсибнефтепровод" требования и признал оспариваемое решение межрайонной инспекции по крупнейшим налогоплательщикам от 28.06.2013 N 09-19/04524 в названной части недействительным.
Ссылка межрайонной инспекции по крупнейшим налогоплательщикам и межрегиональной инспекции N 1, изложенная в кассационных жалобах, на то, что заключение эксперта общества с ограниченной ответственностью "Консалтинговая компания "Обикон" Патрушева И.Ю. от 16.02.2015 N ЭС-122/11-14 получено с нарушением процессуальных норм и допустимым доказательством по делу не является, подлежит отклонению как не нашедшая своего подтверждения в ходе кассационного производства.
Довод межрайонной инспекции по крупнейшим налогоплательщикам и межрегиональной инспекции N 1, изложенный в кассационных жалобах, на необоснованное отклонение апелляционным судом ходатайства межрайонной инспекции по крупнейшим налогоплательщикам об истребовании доказательств у общества "Транссибнефть" подлежит отклонению, поскольку в соответствии с требованиями Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации удовлетворение заявленных лицами, участвующими в деле, ходатайств является правом суда, а не его обязанностью.
Ссылка межрайонной инспекции по крупнейшим налогоплательщикам и межрегиональной инспекции N 1, изложенная в кассационных жалобах, на заключение специалиста общества с ограниченной ответственностью "Информ Эксперт" Газдалетдинова А.М. от 19.03.2015 N 04/15 была предметом рассмотрения апелляционным судом и получила надлежащую правовую оценку.
При этом апелляционный суд в пределах предоставленных ему действующим законодательством полномочий указал, что названное заключение специалиста общества с ограниченной ответственностью "Информ Эксперт" Газдалетдинова А.М. от 19.03.2015 N 04/15, фактически являющееся мнением специалиста относительно заключения судебной экспертизы, в перечень допустимых в арбитражном процессе доказательств, предусмотренный гл. 7 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, не входит. Кроме того, Газдалетдинов А.М. в качестве эксперта к участию в данном конкретном деле не привлекался.
Ссылка межрайонной инспекции по крупнейшим налогоплательщикам и межрегиональной инспекции N 1, изложенная в кассационных жалобах, на отсутствие судебной оценки произведенному межрайонной инспекции по крупнейшим налогоплательщикам в порядке, предусмотренном п. 10 ст. 40 Налогового кодекса, расчету рыночной стоимости магистрального нефтепровода подлежит отклонению как не нашедшая своего подтверждения в ходе кассационного производства.
При вынесение судебных актов Арбитражный суд Республики Башкортостан и Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд исходили из оценки всех имеющихся в материалах дела документов и установленных по делу фактических обстоятельств в их совокупности.
Иные доводы межрайонной инспекции по крупнейшим налогоплательщикам и межрегиональной инспекции N 1, изложенные в кассационных жалобах, направлены по существу на переоценку установленных по делу фактических обстоятельств, оснований для которой у суда кассационной инстанции в силу положений ст. 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не имеется.
Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу ч. 4 ст. 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации безусловным основанием для отмены решения суда первой инстанции и постановления апелляционного суда, судом кассационной инстанции не установлено.
Поскольку апелляционным судом решение суда первой инстанции обоснованно изменено, в силе следует оставить судебный акт апелляционного суда.
Руководствуясь ст. 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд
постановил:
постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 03.04.2015 по делу N А07-21973/2013 Арбитражного суда Республики Башкортостан оставить без изменения, кассационные жалобы Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Башкортостан и Межрегиональной ИФНС по крупнейшим налогоплательщикам N 1 - без удовлетворения.
Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном ст. 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Председательствующий
Е.А.ПОРОТНИКОВА
Судьи
Н.Н.СУХАНОВА
А.Н.ТОКМАКОВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)