Судебные решения, арбитраж
Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 08 августа 2014 года.
Полный текст постановления изготовлен 15 августа 2014 года.
Арбитражный суд Дальневосточного округа в составе:
Председательствующего судьи И.С. Панченко
Судей Т.Г. Брагиной, О.Н. Трофимовой
при участии:
- от ИП Набожейко А.А. - Набожейко Н.В., представитель по доверенности N 25АА 0825727 от 16.01.2014, Дерябин А.Л., представитель по доверенности N 25АА 1390850 от 01.07.2014;
- от МИФНС России N 10 по Приморскому краю - Зрелова Е.А., представитель по доверенности от 18.12.2013 N 66; Веретешкина А.А., представитель по доверенности от 30.07.2013 N 47; Шемина О.Н., представитель по доверенности от 15.10.2013 N 52;
- рассмотрев в судебном заседании кассационные жалобы индивидуального предпринимателя Набожейко Андрея Алексеевича, Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Приморскому краю
на постановление Пятого арбитражного апелляционного суда от 09.04.2014
по делу N А51-18848/2013 Арбитражного суда Приморского края
Дело рассматривали: в суде апелляционной инстанции судьи: Рубанова В.В., Сидорович Е.Л, Пяткова А.В.
по заявлению индивидуального предпринимателя Набожейко Андрея Алексеевича
к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Приморскому краю
о признании недействительным решения
В соответствии с частью 10 статьи 158 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) после отложения согласно определению от 30.07.2014 судебное разбирательство было возобновлено 08.08.2014.
Индивидуальный предприниматель Набожейко Андрей Алексеевич (далее - предприниматель, ИП Набожейко А.А.) обратился в Арбитражный суд Приморского края с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Приморскому краю (далее - инспекция, налоговый орган) от 06.03.2013 N 13 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Приморскому краю от 28.05.2013 N 13-11/235).
Решением арбитражного суда от 25.10.2013 заявленные предпринимателем требования удовлетворены. Судебный акт мотивирован тем, что в ходе выездной налоговой проверки инспекция документально не подтвердила факт осуществления предпринимателем деятельности, влекущей доначисление налогов по общей системе налогообложения, поэтому оспариваемое решение как несоответствующее положениям Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) признано недействительным.
Пятый арбитражный апелляционный суд своим постановлением от 09.04.2014 изменил решение арбитражного суда и признал недействительным решение инспекции в части доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 10 429 993,6 руб., в том числе за 2009 год в сумме 979 852 руб., за 2010 год в сумме 4 589 781,4 руб., за 2011 год в сумме 4 860 360,2 руб., а также приходящихся на указанные суммы налогов пеней и штрафных санкций. В обоснование своих выводов вторая судебная инстанция указала на неправомерное доначисление налоговым органом оспоренным решением данного налога с выручки по реализации товаров по налоговой ставке, превышающей 10%.
В остальном суд апелляционной инстанции поддержал позицию налогового органа о том, что деятельность предпринимателя не подпадает под применение упрощенной системы налогообложения с уплатой единого налога. Кроме того, суд второй инстанции также пришел к выводам о необоснованном применении ИП Набожейко А.А. такого специального налогового режима как система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности, что повлияло на выводы налогового органа о доначислении данному налогоплательщику налогов по общей системе налогообложения.
Предприниматель и налоговый орган на постановление суда апелляционной инстанции подали кассационные жалобы.
В назначенном на 24.07.2014 заседании суда кассационной инстанции представителем инспекции до рассмотрения ее кассационной жалобы по существу поддержано поступившее 23.07.2014 ходатайство об отказе от своей кассационной жалобы.
Рассмотрев заявленное инспекцией ходатайство об отказе от кассационной жалобы, суд кассационной инстанции считает его подлежащим удовлетворению.
В соответствии с частью 1 статьи 282 АПК РФ арбитражный суд кассационной инстанции прекращает производство по кассационной жалобе, если после принятия жалобы к производству суда от лица, ее подавшего, поступило ходатайство об отказе от кассационной жалобы и отказ принят судом в соответствии со статьей 49 АПК РФ.
Поскольку отказ инспекции от кассационной жалобы не противоречит закону и не нарушает права других лиц, данный отказ принимается судом кассационной инстанции в соответствии с пунктом 5 статьи 49 АПК РФ, а производство по кассационной жалобе подлежит прекращению на основании части 1 статьи 282 АПК РФ.
Доводы, изложенные в кассационной жалобе ИП Набожейко А.А., поддержаны его представителями в ходе судебных заседаний по рассмотрению данной кассационной жалобы и сводятся к нарушению судом апелляционной инстанции норм процессуального права и неправильному применению норм материального права.
По мнению заявителя кассационной жалобы, не соответствуют нормам налогового законодательства и противоречат имеющимся в материалах дела доказательствам выводы суда второй инстанции о том, что при применении налогоплательщиком режима налогообложения в виде единого налога на вмененный доход в отношении доходов, полученных от осуществления розничной торговли в супермаркете "Юлия" имела место схема "дробления" бизнеса. По мнению предпринимателя, суд второй инстанции безосновательно, в нарушение разъяснений, данных Постановлением Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление ВАС РФ N 53), признал, что ИП Набожейко А.А. получена необоснованная налоговая выгода. В этой связи предприниматель обращает внимание суда кассационной инстанции на следующие обстоятельства. В постановлении от 09.04.2014 не опровергнуты выводы, сделанные судом первой инстанции, о том, что как самим предпринимателем, так и лицами, являющимися арендаторами торговых площадей в торговом центре "Юлия", фактически осуществлялись хозяйственные операции в результате ведения самостоятельной предпринимательской деятельности по розничной торговле продовольственными товарами, самостоятельно велся учет доходов и расходов, налоги исчислялись с предоставлением в налоговый орган налоговой отчетности. Судом второй инстанции не опровергнуты исследованные арбитражным судом обстоятельства о том, что непосредственно ИП Набожейко А.А., а также арендаторы, в отношении которых налоговым органом сделаны выводы об участии в "дроблении" бизнеса, владели складскими помещениями, позволяющими вести раздельное хранение товаров, которые приобретались и впоследствии реализовывались самостоятельно каждым из трех предпринимателей.
В кассационной жалобе также приведены доводы о том, что судом апелляционной инстанции необоснованно не учтены обстоятельства относительно неправомерного определения налоговым органом доли доходов предпринимателя от деятельности, облагаемой единым налогом на вмененный доход в общем доходе по всем его видам деятельности, что не позволяло определить реальные налоговые обязательства налогоплательщика.
По этим основаниям заявитель жалобы считает, что постановление как незаконно принятое подлежит отмене, а решение арбитражного суда - оставлению в силе.
Налоговый орган в лице своих представителей, принимавших участие в судебном заседании, и в отзыве на кассационную жалобу предпринимателя с ее доводами не согласился, полагает, что основания для отмены обжалуемого постановления отсутствуют.
Изучив материалы дела, обсудив доводы кассационной жалобы и отзыва на нее, заслушав пояснения представителей предпринимателя и налогового органа, проверив в порядке и пределах статей 284, 286 АПК РФ правильность применения судом апелляционной инстанции норм материального и процессуального права, суд кассационной инстанции пришел к выводу о наличии оснований для удовлетворения кассационной жалобы.
Как видно из установленных судом обстоятельств дела, налоговым органом проведена выездная налоговая проверка предпринимателя по вопросу правильности начисления, полноты и своевременности уплаты в бюджет за период с 01.01.2009 по 31.12.2011 в числе прочих налогов: единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности (далее - ЕНВД), единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения (далее - единый налог), налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ), налога на добавленную стоимость (далее - НДС), единого социального налога (далее - ЕСН), по итогам которой составлен акт от 07.12.2012 N 87.
На основании данного акта налоговым органом вынесено решение от 06.03.2013 N 13 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым предприниматель привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 119 НК РФ за непредставление налоговой декларации по НДФЛ, НДС, ЕСН в размере 2 778 188,07 руб., по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату НДФЛ, НДС, ЕСН и единого налога, всего в размере 2 505 843,18 (с учетом применения инспекцией положений пункта 3 статьи 114 НК РФ).
В обоснование своих выводов о наличие оснований для признания ИП Набожейко А.А. плательщиком вышеупомянутых налогов по общей системе налогообложения инспекция указала на обстоятельства об утрате предпринимателем, начиная со 2 квартала 2009 года, права на применение упрощенной системы налогообложения, в соответствии с которой он являлся плательщиком единого налога, поскольку его доход превышает установленную пунктом 4 статьи 346.13 НК РФ предельную величину размера доходов налогоплательщика, ограничивающую право на применение упрощенной системы налогообложения. Кроме того, инспекция также посчитала, что при осуществлении деятельности в сфере розничной торговли через магазин "Юлия" в г. Артеме Приморского края предприниматель неправомерно применил систему налогообложения в виде ЕНВД в результате занижения фактически используемой площади торговых залов, поскольку, по мнению инспекции, ИП Набожейко А.А. самостоятельно осуществлял деятельность в указанном магазине с площадью торговых залов, превышающих 150 кв. м.
Налоговый орган посчитал, что достаточным основанием для признания предпринимателя неправомерно применяющим систему налогообложения в виде ЕВНД является применение в составе взаимозависимых лиц схемы минимизации налоговых обязательств и получения необоснованной налоговой выгоды в виде разницы налоговых обязательств при применении общеустановленного режима налогообложения и специального налогового режима. Поскольку предприниматель по предложению инспекции не восстановил бухгалтерский и налоговый учет, суммы НДФЛ, НДС, ЕСН исчислены расчетным путем на основании имеющейся информации о проверяемом налогоплательщике.
По апелляционной жалобе предпринимателя на решение инспекции, поданной в вышестоящий налоговый орган, Управлением Федеральной налоговой службы по Приморскому краю (далее - управление налоговой службы) вынесено решение от 28.05.2013 N 13-11/235, которым обжалованное решение изменено путем признания неправомерным начисление налогов, произведенное в отношении доходов, не относящихся к деятельности ИП Набожейко А.А.
С учетом перерасчета, произведенного налоговым органом, сумма доначисленных ИП Набожейко А.А. налогов составила 45 532 817 руб., в том числе НДФЛ - 13 686 915 руб., НДС - в сумме 28 390 062 руб., ЕСН - 362 598 руб., единый налог - 3 074 583 руб., сумма штрафов по статье 119, пункту 1 статьи 122 НК РФ составила 1 825 853,38 руб., пени составили 8 637 237,56 руб.
Предприниматель не согласился с решением налогового органа (с учетом внесенных в него вышестоящим налоговым органом изменений) и в судебном порядке оспорил его, обосновав свои требования тем, что у налогового органа отсутствовали правовые основания для признания налогоплательщика утратившим право на применение упрощенной системы налогообложения в виде ЕНВД в отношении деятельности по розничной торговле, а также по уплате единого налога.
Арбитражный суд, исходя из установленных фактических обстоятельств дела и правовой оценки приводимых предпринимателем в свою защиту доводов, основанных на имеющихся доказательствах, с учетом возражений на них налогового органа по материалам выездной налоговой проверки, по правилам статей 65 (часть 1), 71 АПК РФ пришел к выводам о незаконности решения налогового органа.
Вторая судебная инстанция, отменяя в части решение арбитражного суда, сочла, что предпринимателем осуществлялась розничная торговля в супермаркете "Юлия" на площади торгового зала, превышающей 150 кв. м, рассмотрев его как один объект торговли. Установленные обстоятельства повлияли на выводы данной судебной инстанции о том, что спорные налоги частично доначислены инспекцией правомерно.
Между тем выводы, изложенные в постановлении суда апелляционной инстанции, ошибочны и основаны на неправильном толковании положений глав 26.2, 26.3 НК РФ.
Обстоятельства дела, установленные арбитражным судом, свидетельствуют о том, что в проверяемом периоде предприниматель осуществлял деятельность по сдаче внаем собственного нежилого имущества; оптовой торговле; оказанию прочих услуг; розничной торговле через объекты стационарной торговой сети, площадью торгового зала не более 150 кв. м.
Выездной налоговой проверкой было установлено, что ИП Набожейко А.А. в соответствии с положениями главы 26.2 (статей 246.12 и 346.13) НК РФ с 01.01.2008 применял упрощенную систему налогообложения, в качестве объекта налогообложения были выбраны доходы, уменьшенные на величину расходов.
Из полученных в ходе налогового контроля от ФГУП "Ростехинвентаризация - Федеральное БТИ" сопроводительным письмом от 18.02.2013 N ф-25-10-226 документов, а именно технического паспорта на здание, расположенное по адресу: г. Артем, ул. Кирова, 1/1, а также экспликации, следует, что магазин "Юлия" по ул. Кирова, 1/1 состоит из 3 этажей основной площадью 1 263,3 кв. м.
При этом основная площадь первого этажа составляет 465,9 кв. м, где площадь торгового зала - 403,6 кв. м.
Судами проверен протокол осмотра от 30.11.2012 N 199, из которого следует, и не оспаривалось ни предпринимателем, ни инспекцией, что на первом этаже здания расположен супермаркет "Юлия", в котором деятельность по розничной продаже продуктов питания осуществляют ИП Набожейко А.А., ИП Набожейко Н.В. и ИП Набожейко Ю.А.
По итогам выездной налоговой проверки, повлекшей вынесение оспоренного решения, в арбитражном суде разногласия между предпринимателем и налоговым органом возникли по поводу того, что выводы, изложенные в решении инспекции, о суммах полученных и вмененных предпринимателю доходах, не обоснованы ссылками на соответствующие документы первичного учета, поэтому отсутствует надлежащее обоснование выводов о размере налоговых обязательств по причине незаконного применения общего режима налогообложения.
С позицией налогоплательщика согласился суд первой инстанции и обосновал свои выводы ссылками на положения подпункта 7 пункта 1 статьи 31, статей 221, 227, 252 НК РФ.
По материалам дела арбитражный суд установил, что в проверяемом периоде предприниматель, применяя специальный режим налогообложения в виде ЕНВД в связи с осуществлением розничной торговли через объект стационарной торговой сети, имеющей торговые залы - магазин "Юлия", расположенный по адресу: г. Артем, ул. Кирова 1/1, в том числе осуществлял торговлю через магазин "Новый", расположенный по адресу: г. Артем, ул. Уссурийская, 2, магазин "Дворик", расположенный по адресу: г. Артем, ул. Фрунзе, 74.
В отношении предпринимательской деятельности, осуществляемой в магазинах "Новый" и "Дворик", налоговым органом нарушений при применении предпринимателем режима налогообложения в виде ЕНВД не выявлено.
Судом установлены обстоятельства (не оспаривается налоговым органом) о том, что основанием для объединения торговых площадей разных субъектов предпринимательской деятельности в интересах предпринимателя, в данном случае: непосредственно ИП Набожейко А.А., Набожейко Н.В., Набожейко Ю.А., явилось признание поименованных лиц взаимозависимыми по причине их близкого родства.
Между тем, как установлено судом первой инстанции по представленным в материалы дела доказательствам ИП Набожейко А.А. в январе 2009 года заключил договоры безвозмездного пользования, согласно которым ИП Набожейко Н.В. арендует часть торгового зала площадью 146 кв. м, ИП Набожейко Ю.А. арендует у ИП Набожейко А.А. часть торгового зала площадью 148 кв. м для осуществления розничной торговли товарами различного ассортимента.
В ходе судебного разбирательства арбитражный суд пришел к выводам о документальном подтверждении предпринимателем, что торговый зал супермаркета "Юлия" был разделен на отделы, являющиеся самостоятельными объектами организации торговли, имеющим признаки обособленности (договор аренды и экспликации, наличие в каждом отделе продавцов и обслуживающего персонала, ведение раздельного бухгалтерского учета, исчисление ЕНВД по каждому предпринимателю, реализация товаров разного ассортимента, видов, групп).
Как посчитал суд первой инстанции, разделение используемого для организации розничной торговли помещения с помощью витрин, проходов для покупателей, стеллажей, стоек, а также на основании договора аренды и экспликации к ним, позволяет визуально и документально определить занимаемую каждым из предпринимателей торговую площадь.
Вторая судебная инстанция не опровергла данные выводы арбитражного суда, сделанные с учетом оценки имеющихся материалов дела, а ограничилась иной правовой оценкой имеющихся доказательств, на которые указывал налоговый орган.
Выводы арбитражного суда о том, что предприниматель правомерно применял систему налогообложения в виде ЕНВД основана на правильном применении положений главы 26.3 НК РФ.
Под розничной торговлей в целях главы 26.3 НК РФ "Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности" понимается предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе за наличный расчет) на основе договоров розничной купли-продажи.
Согласно подпунктам 6 и 7 пункта 2 статьи 346.26 Кодекса (в редакции, действовавшей в спорный период) система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход может применяться в отношении: розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 квадратных метров по каждому объекту организации торговли, а также в отношении розничной торговли, осуществляемой через киоски, палатки, лотки и другие объекты стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов, а также объекты нестационарной торговой сети.
Статьей 346.27 НК РФ определено, что под стационарной торговой сетью, не имеющей торговых залов, понимается торговая сеть, расположенная в предназначенных для ведения торговли зданиях, строениях и сооружениях (их частях), не имеющих обособленных и специально оснащенных для этих целей помещений, а также зданиях, строениях, сооружениях (их частях), используемых для заключения договоров розничной купли-продажи, а также для проведения торгов. К данной категории торговых объектов относятся крытые рынки (ярмарки), торговые комплексы, киоски и другие аналогичные объекты.
Под стационарной торговой сетью, имеющей торговые залы, понимается торговая сеть, расположенная в предназначенных для ведения торговли зданиях и строениях (их частях), имеющих оснащенные специальным оборудованием обособленные помещения, предназначенные для ведения розничной торговли и обслуживания покупателей. К данной категории торговых объектов относятся магазины и павильоны.
Под площадью торгового зала законодатель понимает часть магазина, павильона (открытой площадки), занятую оборудованием, предназначенным для выкладки, демонстрации товаров, проведения денежных расчетов и обслуживания покупателей, площадь контрольно-кассовых узлов и кассовых кабин, площадь рабочих мест обслуживающего персонала, а также площадь проходов для покупателей. К площади торгового зала относится также арендуемая часть площади торгового зала. Площадь подсобных, административно-бытовых помещений, а также помещений для приема, хранения товаров и подготовки их к продаже, в которых не производится обслуживание покупателей, не относится к площади торгового зала. Площадь торгового зала определяется на основании инвентаризации и правоустанавливающих документов.
В этой связи следует учитывать выработанные рекомендации, изложенные в пункте 12 Информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 05.03.2013 N 157, согласно которым вывод суда о наличии самостоятельного объекта торговли может быть сделан на основе инвентаризационных и правоустанавливающих документов, которым в целях главы 26.3 НК РФ является экспликации с выделенными площадями и договоры аренды.
Судом были исследованы представленные предпринимателем в ходе налоговой проверки договоры аренды и экспликация, которые позволили сделать вывод о соблюдении налогоплательщиком порядка подтверждения факта о наличии у него самостоятельного объекта торговли с площадью торгового зала не более 150 кв. м.
Налоговыми органом названные документы, представленные предпринимателем в ходе налоговой проверки, не были приняты в качестве обоснования последним факта ведения самостоятельной предпринимательской деятельности, позволяющей уплачивать ЕНВД, исходя из установленных налоговым законодательством показателей базовой доходности и фактических показателей, характеризующих осуществляемый вид деятельности. Напротив, названные обстоятельства были расценены инспекцией, с выводами которой согласилась вторая инспекция, как "дробление" бизнеса и принятые в качестве единственного основания для признания действий предпринимателя направленными на получение необоснованной выгоды, с применением разъяснений, данных Постановлением Пленума ВАС РФ N 53.
Однако, по мнению суда кассационной инстанции, такие обстоятельства сами по себе не могут являться достаточным основанием для признания действий ИП Набожейко А.А. направленными на получение необоснованной налоговой выгоды.
Материалами дела установлено, подтверждено обеими судебными инстанциями и не оспаривается налоговым органом обстоятельство о самостоятельном ведении предпринимательской деятельности как субъектами такой деятельности, применяющими систему налогообложения в виде ЕНВД, ИП Набожейко Н.В. и ИП Набожейко Ю.А. в торговых залах супермаркета "Юлия".
В этой связи суд первой инстанции, исследуя и оценивая имеющиеся в материалах дела доказательства, пришел к выводам о том, что непосредственно предприниматель, а также перечисленные выше хозяйствующие лица, реализовывали в торговых залах товары определенной номенклатуры, приобретенные через комиссионера ИП Набожейко А.А. При этом достаточные доказательства, с достоверностью указывающие на фиктивность комиссионных договоров между всеми названными предпринимателями, отсутствуют, и в ходе налоговой проверки не установлено, что налоговые обязательства не исполнялись непосредственно предпринимателем, а также ИП Набожейко Н.В. и ИП Набожейко Ю.А.
Суд первой инстанции, проверяя утверждения налогового органа, положенные в основу его выводов относительно того, что имелись основания для принятия в целях исчисления налогов по общей системе налогообложения расходов предпринимателя, установили, что из содержания решения инспекции не представляется возможным определить, каким образом в расчете сумм налогов участвовали сведения о составе расходов, относящихся к деятельности ИП Набожейко Н.В. и ИП Набожейко Ю.А. при приобретении этими лицами товаров по договорам комиссии.
Арбитражный суд проанализировал применительно к установленным обстоятельствам дела доказательства и пришел к выводам о том, что произведенный перерасчет доначисленных сумм налогов, пеней и штрафов, с учетом решения управления налоговой службы, оформленный в качестве приложения к решению N 13 от 06.03.2013, не позволяет определить, за какие конкретно налоговые правонарушения предприниматель привлечен к ответственности и какие показатели были приняты при расчете действительных налоговых обязательств.
По мнению суда первой инстанции, при разрешении возникшего спорного вопроса инспекции следовало применить положения подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ. Согласно данной норме закона налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем, на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.
Таким образом, выводы арбитражного суда о том, что налоговый орган необоснованно определил расходы предпринимателя путем составления пропорции, в которой была установлена доля доходов от реализации продуктов в супермаркете "Юлия", а также магазинах "Новый" и "Дворик", с учетом пропорционального соотношения расходов по отношениям к доходам, в полной мере соотносятся с разъяснениями, данными в пункте 8 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации".
Из этих разъяснений следует, что расчетным путем должны быть определены не только доходы налогоплательщика, но и его расходы.
При этом бремя доказывания того, что размер доходов и (или) расходов, определенный налоговым органом по правилам подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Кодекса, не соответствует фактическим условиям экономической деятельности налогоплательщика, возлагается на последнего, поскольку именно он несет риски, связанные с возникновением оснований для применения налоговым органом расчетного метода определения сумм налогов.
Изложенным подходом необходимо руководствоваться как в случае отсутствия у налогоплательщика соответствующих документов, так и признания их ненадлежащими.
В случае отсутствия или признания ненадлежащими документов по отдельным совершенным налогоплательщиком операциям доходы (расходы) по этим операциям определяются налоговым органом по правилам указанного подпункта с учетом данных об аналогичных операциях самого налогоплательщика. Выводы арбитражного суда в этой связи сделаны с учетом названных выше разъяснений Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, аргументированы ссылками на положения статей 210, 221, 152 НК РФ и признаны судом кассационной инстанции правильными.
Постановление суда апелляционной инстанции содержит выводы по обстоятельствам рассматриваемого дела, которые сделаны на основе иной оценки доказательств, без учета полномочий, предоставленных суду апелляционной инстанции статьей 268 АПК РФ.
Отменяя в части решение суда первой инстанции, апелляционной суд в нарушении требований пункта 13 части 2 статьи 271 АПК РФ не указал мотивы, по которым не согласился с выводами суда первой инстанции; переоценка выводов суда первой инстанции, применившего нормы материального права соответственно установленным по данному делу конкретным обстоятельствам, недопустима.
В этой связи судом апелляционной инстанции должным образом не опровергнуты установленные арбитражным судом обстоятельства о том, что из материалов дела усматривается, подкрепленное соответствующими доказательствами, как было отмечено выше, разделение торгового зала на первом этаже супермаркета "Юлия" на отделы, являющиеся самостоятельными объектами организации торговли, имеющими признаки обособленности.
Как указал суд в своем решении, разделение используемого для организации розничной торговли помещения с помощью витрин, проходов для покупателей, стеллажей, стоек, а также на основании договоров аренды и экспликаций к ним, позволяет визуально и документально определить занимаемую каждым из предпринимателей торговую площадь.
Проверка доводов налогового органа и возражений на них предпринимателя позволила арбитражному суду признать, что документально не подтверждены выводы инспекции по итогам выездной налоговой проверки предпринимателя в части, касающейся обстоятельств о применении единой кассовой линии в торговом зале, где осуществлялась предпринимательская деятельность предпринимателя и упомянутых ранее лиц, осуществляющих самостоятельную предпринимательскую деятельность.
Судом установлено и по существу не опровергалось налоговым органом обстоятельство об использовании предпринимателем системы автоматизированного товарно-складского учета IBS Trade House и интегрированных в нее кассовых терминалов IBM, которые позволяют и обеспечивают наличие полной оперативной отчетности во всех разрезах: кассовый узел, торговый зал, склад, распределительный центр, удаленный офис, сеть магазинов, оптовый склад.
Формирование ежедневного кассового учета, как установил суд первой инстанции, подтвердил факт разделения денежных средств по каждому экономическому субъекту.
Не опровергая выводы арбитражного суда о том, что показатели Z-отчетов контрольно-кассовой техники (далее - ККТ), зарегистрированной за каждым из предпринимателем, соответствовали данным, отраженным в книгах кассиров-операционистов, отсутствовали нарушения ведения кассовой дисциплины и занижения выручки, вторая судебная инстанция при этом в качестве доказательств по делу об использовании предпринимателем схемы дробления "бизнеса", в том числе путем применения единой кассовой линии, приняла во внимание показания допрошенных в ходе налоговой проверки свидетелей, являющихся специалистами ООО "ЦТО".
Между тем материалами налоговой проверки подтверждено и об этом заявлял в суде апелляционной инстанции предприниматель, что в отношении используемой последним программы IBS Trade House и KKT IDM Super POS-SK обслуживающей организацией являлось ООО "Центр Проектов ИТ". В этой связи предприниматель, опровергая приводимые в апелляционной жалобе налоговым органом доводы, настаивал на том, что согласно показаниям специалистов, обслуживающих применяемую им программу и ККТ, разделение выручки по каждому хозяйствующему субъекту в зависимости от принадлежности товаров возможно.
Суд апелляционной инстанции не обосновал, по каким причинам возражения предпринимателя не приняты во внимание, оставлены без оценки, тогда как позиция налогового органа безосновательно подтверждена.
Принимая во внимание изложенное, являются правильными выводы арбитражного суда о том, что не может быть признано обоснованным доначисление инспекцией в отношении фактического осуществляемого предпринимателем в проверенном периоде вида деятельности, позволяющего применять систему налогообложения в виде ЕНВД, налогов по общей системе налогообложения. Данный вывод основан на установленных судом первой инстанции по материалам дела обстоятельствах, опровергающих отсутствие в действиях ИП Набожейко А.А. деловой цели, формальное разделение бизнеса с ИП Набожейко Н.В., ИП Набожейко Ю.А. для получения необоснованной налоговой выгоды путем создания искусственных условий для сохранения права на применение системы налогообложения в виде ЕНВД.
Поэтому суд кассационной инстанции поддерживает выводы арбитражного суда о том, что инспекция неосновательно посчитала имеющим место превышение предпринимателем установленной пунктом 4 статьи 346.13 НК РФ величины предельного размер доходов, ограничивающей право на применение упрощенной системы налогообложения, что повлекло признание утратившим предпринимателем права на применение, начиная со 2 квартала 2009 года упрощенной системы налогообложения, поскольку такой доход предпринимателя на момент изъявления желания перейти на упрощенную систему налогообложения соответствовал порядку, прописанному названной нормой закона. В этой части спора вторая судебная инстанция без учета фактических обстоятельств дела неправильно применила положения глав 26.2, 26.3 НК РФ, что повлекло ошибочные выводы о соответствии закону решения инспекции.
Поскольку судом первой инстанции правильно установлено отсутствие у инспекции правовых оснований для доначисления налогов по общей системе налогообложения, в том числе НДС, причитающихся данному налогу пеней и применения налоговых санкций, не имеет юридического значения вывод суда апелляционной инстанции о необоснованном доначислении инспекцией в части НДС пеней и штрафа с признанием частично недействительным решения от 06.03.2013 N 13.
Учитывая, что суд апелляционной инстанции при отмене решения суда первой инстанции не указал мотивы, по которым не согласился с выводами суда первой инстанции, допустил нарушения норм материального и процессуального права, тогда как суд первой инстанции, установив обстоятельства по делу, правильно применил нормы материального права и не допустил нарушений норм процессуального права, постановление суда апелляционной инстанции в соответствии с пунктом 5 части 1 статьи 287 АПК РФ подлежит отмене, а решение суда первой инстанции - оставлению в силе.
Расходы по госпошлине за рассмотрение дела в суде кассационной инстанции по правилам статьи 104 АПК РФ подлежит взысканию с налогового органа в пользу предпринимателя в сумме 100 руб.
Руководствуясь статьями 286 - 289, 282, 104 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Дальневосточного округа
постановил:
кассационную жалобу индивидуального предпринимателя Набожейко А.А. удовлетворить.
Постановление Пятого арбитражного апелляционного суда от 09.04.2014 по делу А51-18848/2013 Арбитражного суда Приморского края отменить и оставить в силе решение суда от 25.10.2013 по данному делу.
Производство по кассационной жалобе Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Приморскому краю прекратить.
Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Приморскому краю в пользу индивидуального предпринимателя Набожейко А.А. государственную пошлину в размере 100 руб.
Арбитражному суду Приморского края выдать исполнительный лист.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Председательствующий судья
И.С.ПАНЧЕНКО
Судьи
Т.Г.БРАГИНА
О.Н.ТРОФИМОВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ АРБИТРАЖНОГО СУДА ДАЛЬНЕВОСТОЧНОГО ОКРУГА ОТ 15.08.2014 N Ф03-2367/2014 ПО ДЕЛУ N А51-18848/2013
Разделы:Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
АРБИТРАЖНЫЙ СУД ДАЛЬНЕВОСТОЧНОГО ОКРУГА
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 15 августа 2014 г. N Ф03-2367/2014
Резолютивная часть постановления объявлена 08 августа 2014 года.
Полный текст постановления изготовлен 15 августа 2014 года.
Арбитражный суд Дальневосточного округа в составе:
Председательствующего судьи И.С. Панченко
Судей Т.Г. Брагиной, О.Н. Трофимовой
при участии:
- от ИП Набожейко А.А. - Набожейко Н.В., представитель по доверенности N 25АА 0825727 от 16.01.2014, Дерябин А.Л., представитель по доверенности N 25АА 1390850 от 01.07.2014;
- от МИФНС России N 10 по Приморскому краю - Зрелова Е.А., представитель по доверенности от 18.12.2013 N 66; Веретешкина А.А., представитель по доверенности от 30.07.2013 N 47; Шемина О.Н., представитель по доверенности от 15.10.2013 N 52;
- рассмотрев в судебном заседании кассационные жалобы индивидуального предпринимателя Набожейко Андрея Алексеевича, Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Приморскому краю
на постановление Пятого арбитражного апелляционного суда от 09.04.2014
по делу N А51-18848/2013 Арбитражного суда Приморского края
Дело рассматривали: в суде апелляционной инстанции судьи: Рубанова В.В., Сидорович Е.Л, Пяткова А.В.
по заявлению индивидуального предпринимателя Набожейко Андрея Алексеевича
к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Приморскому краю
о признании недействительным решения
В соответствии с частью 10 статьи 158 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) после отложения согласно определению от 30.07.2014 судебное разбирательство было возобновлено 08.08.2014.
Индивидуальный предприниматель Набожейко Андрей Алексеевич (далее - предприниматель, ИП Набожейко А.А.) обратился в Арбитражный суд Приморского края с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Приморскому краю (далее - инспекция, налоговый орган) от 06.03.2013 N 13 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Приморскому краю от 28.05.2013 N 13-11/235).
Решением арбитражного суда от 25.10.2013 заявленные предпринимателем требования удовлетворены. Судебный акт мотивирован тем, что в ходе выездной налоговой проверки инспекция документально не подтвердила факт осуществления предпринимателем деятельности, влекущей доначисление налогов по общей системе налогообложения, поэтому оспариваемое решение как несоответствующее положениям Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) признано недействительным.
Пятый арбитражный апелляционный суд своим постановлением от 09.04.2014 изменил решение арбитражного суда и признал недействительным решение инспекции в части доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 10 429 993,6 руб., в том числе за 2009 год в сумме 979 852 руб., за 2010 год в сумме 4 589 781,4 руб., за 2011 год в сумме 4 860 360,2 руб., а также приходящихся на указанные суммы налогов пеней и штрафных санкций. В обоснование своих выводов вторая судебная инстанция указала на неправомерное доначисление налоговым органом оспоренным решением данного налога с выручки по реализации товаров по налоговой ставке, превышающей 10%.
В остальном суд апелляционной инстанции поддержал позицию налогового органа о том, что деятельность предпринимателя не подпадает под применение упрощенной системы налогообложения с уплатой единого налога. Кроме того, суд второй инстанции также пришел к выводам о необоснованном применении ИП Набожейко А.А. такого специального налогового режима как система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности, что повлияло на выводы налогового органа о доначислении данному налогоплательщику налогов по общей системе налогообложения.
Предприниматель и налоговый орган на постановление суда апелляционной инстанции подали кассационные жалобы.
В назначенном на 24.07.2014 заседании суда кассационной инстанции представителем инспекции до рассмотрения ее кассационной жалобы по существу поддержано поступившее 23.07.2014 ходатайство об отказе от своей кассационной жалобы.
Рассмотрев заявленное инспекцией ходатайство об отказе от кассационной жалобы, суд кассационной инстанции считает его подлежащим удовлетворению.
В соответствии с частью 1 статьи 282 АПК РФ арбитражный суд кассационной инстанции прекращает производство по кассационной жалобе, если после принятия жалобы к производству суда от лица, ее подавшего, поступило ходатайство об отказе от кассационной жалобы и отказ принят судом в соответствии со статьей 49 АПК РФ.
Поскольку отказ инспекции от кассационной жалобы не противоречит закону и не нарушает права других лиц, данный отказ принимается судом кассационной инстанции в соответствии с пунктом 5 статьи 49 АПК РФ, а производство по кассационной жалобе подлежит прекращению на основании части 1 статьи 282 АПК РФ.
Доводы, изложенные в кассационной жалобе ИП Набожейко А.А., поддержаны его представителями в ходе судебных заседаний по рассмотрению данной кассационной жалобы и сводятся к нарушению судом апелляционной инстанции норм процессуального права и неправильному применению норм материального права.
По мнению заявителя кассационной жалобы, не соответствуют нормам налогового законодательства и противоречат имеющимся в материалах дела доказательствам выводы суда второй инстанции о том, что при применении налогоплательщиком режима налогообложения в виде единого налога на вмененный доход в отношении доходов, полученных от осуществления розничной торговли в супермаркете "Юлия" имела место схема "дробления" бизнеса. По мнению предпринимателя, суд второй инстанции безосновательно, в нарушение разъяснений, данных Постановлением Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление ВАС РФ N 53), признал, что ИП Набожейко А.А. получена необоснованная налоговая выгода. В этой связи предприниматель обращает внимание суда кассационной инстанции на следующие обстоятельства. В постановлении от 09.04.2014 не опровергнуты выводы, сделанные судом первой инстанции, о том, что как самим предпринимателем, так и лицами, являющимися арендаторами торговых площадей в торговом центре "Юлия", фактически осуществлялись хозяйственные операции в результате ведения самостоятельной предпринимательской деятельности по розничной торговле продовольственными товарами, самостоятельно велся учет доходов и расходов, налоги исчислялись с предоставлением в налоговый орган налоговой отчетности. Судом второй инстанции не опровергнуты исследованные арбитражным судом обстоятельства о том, что непосредственно ИП Набожейко А.А., а также арендаторы, в отношении которых налоговым органом сделаны выводы об участии в "дроблении" бизнеса, владели складскими помещениями, позволяющими вести раздельное хранение товаров, которые приобретались и впоследствии реализовывались самостоятельно каждым из трех предпринимателей.
В кассационной жалобе также приведены доводы о том, что судом апелляционной инстанции необоснованно не учтены обстоятельства относительно неправомерного определения налоговым органом доли доходов предпринимателя от деятельности, облагаемой единым налогом на вмененный доход в общем доходе по всем его видам деятельности, что не позволяло определить реальные налоговые обязательства налогоплательщика.
По этим основаниям заявитель жалобы считает, что постановление как незаконно принятое подлежит отмене, а решение арбитражного суда - оставлению в силе.
Налоговый орган в лице своих представителей, принимавших участие в судебном заседании, и в отзыве на кассационную жалобу предпринимателя с ее доводами не согласился, полагает, что основания для отмены обжалуемого постановления отсутствуют.
Изучив материалы дела, обсудив доводы кассационной жалобы и отзыва на нее, заслушав пояснения представителей предпринимателя и налогового органа, проверив в порядке и пределах статей 284, 286 АПК РФ правильность применения судом апелляционной инстанции норм материального и процессуального права, суд кассационной инстанции пришел к выводу о наличии оснований для удовлетворения кассационной жалобы.
Как видно из установленных судом обстоятельств дела, налоговым органом проведена выездная налоговая проверка предпринимателя по вопросу правильности начисления, полноты и своевременности уплаты в бюджет за период с 01.01.2009 по 31.12.2011 в числе прочих налогов: единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности (далее - ЕНВД), единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения (далее - единый налог), налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ), налога на добавленную стоимость (далее - НДС), единого социального налога (далее - ЕСН), по итогам которой составлен акт от 07.12.2012 N 87.
На основании данного акта налоговым органом вынесено решение от 06.03.2013 N 13 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым предприниматель привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 119 НК РФ за непредставление налоговой декларации по НДФЛ, НДС, ЕСН в размере 2 778 188,07 руб., по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату НДФЛ, НДС, ЕСН и единого налога, всего в размере 2 505 843,18 (с учетом применения инспекцией положений пункта 3 статьи 114 НК РФ).
В обоснование своих выводов о наличие оснований для признания ИП Набожейко А.А. плательщиком вышеупомянутых налогов по общей системе налогообложения инспекция указала на обстоятельства об утрате предпринимателем, начиная со 2 квартала 2009 года, права на применение упрощенной системы налогообложения, в соответствии с которой он являлся плательщиком единого налога, поскольку его доход превышает установленную пунктом 4 статьи 346.13 НК РФ предельную величину размера доходов налогоплательщика, ограничивающую право на применение упрощенной системы налогообложения. Кроме того, инспекция также посчитала, что при осуществлении деятельности в сфере розничной торговли через магазин "Юлия" в г. Артеме Приморского края предприниматель неправомерно применил систему налогообложения в виде ЕНВД в результате занижения фактически используемой площади торговых залов, поскольку, по мнению инспекции, ИП Набожейко А.А. самостоятельно осуществлял деятельность в указанном магазине с площадью торговых залов, превышающих 150 кв. м.
Налоговый орган посчитал, что достаточным основанием для признания предпринимателя неправомерно применяющим систему налогообложения в виде ЕВНД является применение в составе взаимозависимых лиц схемы минимизации налоговых обязательств и получения необоснованной налоговой выгоды в виде разницы налоговых обязательств при применении общеустановленного режима налогообложения и специального налогового режима. Поскольку предприниматель по предложению инспекции не восстановил бухгалтерский и налоговый учет, суммы НДФЛ, НДС, ЕСН исчислены расчетным путем на основании имеющейся информации о проверяемом налогоплательщике.
По апелляционной жалобе предпринимателя на решение инспекции, поданной в вышестоящий налоговый орган, Управлением Федеральной налоговой службы по Приморскому краю (далее - управление налоговой службы) вынесено решение от 28.05.2013 N 13-11/235, которым обжалованное решение изменено путем признания неправомерным начисление налогов, произведенное в отношении доходов, не относящихся к деятельности ИП Набожейко А.А.
С учетом перерасчета, произведенного налоговым органом, сумма доначисленных ИП Набожейко А.А. налогов составила 45 532 817 руб., в том числе НДФЛ - 13 686 915 руб., НДС - в сумме 28 390 062 руб., ЕСН - 362 598 руб., единый налог - 3 074 583 руб., сумма штрафов по статье 119, пункту 1 статьи 122 НК РФ составила 1 825 853,38 руб., пени составили 8 637 237,56 руб.
Предприниматель не согласился с решением налогового органа (с учетом внесенных в него вышестоящим налоговым органом изменений) и в судебном порядке оспорил его, обосновав свои требования тем, что у налогового органа отсутствовали правовые основания для признания налогоплательщика утратившим право на применение упрощенной системы налогообложения в виде ЕНВД в отношении деятельности по розничной торговле, а также по уплате единого налога.
Арбитражный суд, исходя из установленных фактических обстоятельств дела и правовой оценки приводимых предпринимателем в свою защиту доводов, основанных на имеющихся доказательствах, с учетом возражений на них налогового органа по материалам выездной налоговой проверки, по правилам статей 65 (часть 1), 71 АПК РФ пришел к выводам о незаконности решения налогового органа.
Вторая судебная инстанция, отменяя в части решение арбитражного суда, сочла, что предпринимателем осуществлялась розничная торговля в супермаркете "Юлия" на площади торгового зала, превышающей 150 кв. м, рассмотрев его как один объект торговли. Установленные обстоятельства повлияли на выводы данной судебной инстанции о том, что спорные налоги частично доначислены инспекцией правомерно.
Между тем выводы, изложенные в постановлении суда апелляционной инстанции, ошибочны и основаны на неправильном толковании положений глав 26.2, 26.3 НК РФ.
Обстоятельства дела, установленные арбитражным судом, свидетельствуют о том, что в проверяемом периоде предприниматель осуществлял деятельность по сдаче внаем собственного нежилого имущества; оптовой торговле; оказанию прочих услуг; розничной торговле через объекты стационарной торговой сети, площадью торгового зала не более 150 кв. м.
Выездной налоговой проверкой было установлено, что ИП Набожейко А.А. в соответствии с положениями главы 26.2 (статей 246.12 и 346.13) НК РФ с 01.01.2008 применял упрощенную систему налогообложения, в качестве объекта налогообложения были выбраны доходы, уменьшенные на величину расходов.
Из полученных в ходе налогового контроля от ФГУП "Ростехинвентаризация - Федеральное БТИ" сопроводительным письмом от 18.02.2013 N ф-25-10-226 документов, а именно технического паспорта на здание, расположенное по адресу: г. Артем, ул. Кирова, 1/1, а также экспликации, следует, что магазин "Юлия" по ул. Кирова, 1/1 состоит из 3 этажей основной площадью 1 263,3 кв. м.
При этом основная площадь первого этажа составляет 465,9 кв. м, где площадь торгового зала - 403,6 кв. м.
Судами проверен протокол осмотра от 30.11.2012 N 199, из которого следует, и не оспаривалось ни предпринимателем, ни инспекцией, что на первом этаже здания расположен супермаркет "Юлия", в котором деятельность по розничной продаже продуктов питания осуществляют ИП Набожейко А.А., ИП Набожейко Н.В. и ИП Набожейко Ю.А.
По итогам выездной налоговой проверки, повлекшей вынесение оспоренного решения, в арбитражном суде разногласия между предпринимателем и налоговым органом возникли по поводу того, что выводы, изложенные в решении инспекции, о суммах полученных и вмененных предпринимателю доходах, не обоснованы ссылками на соответствующие документы первичного учета, поэтому отсутствует надлежащее обоснование выводов о размере налоговых обязательств по причине незаконного применения общего режима налогообложения.
С позицией налогоплательщика согласился суд первой инстанции и обосновал свои выводы ссылками на положения подпункта 7 пункта 1 статьи 31, статей 221, 227, 252 НК РФ.
По материалам дела арбитражный суд установил, что в проверяемом периоде предприниматель, применяя специальный режим налогообложения в виде ЕНВД в связи с осуществлением розничной торговли через объект стационарной торговой сети, имеющей торговые залы - магазин "Юлия", расположенный по адресу: г. Артем, ул. Кирова 1/1, в том числе осуществлял торговлю через магазин "Новый", расположенный по адресу: г. Артем, ул. Уссурийская, 2, магазин "Дворик", расположенный по адресу: г. Артем, ул. Фрунзе, 74.
В отношении предпринимательской деятельности, осуществляемой в магазинах "Новый" и "Дворик", налоговым органом нарушений при применении предпринимателем режима налогообложения в виде ЕНВД не выявлено.
Судом установлены обстоятельства (не оспаривается налоговым органом) о том, что основанием для объединения торговых площадей разных субъектов предпринимательской деятельности в интересах предпринимателя, в данном случае: непосредственно ИП Набожейко А.А., Набожейко Н.В., Набожейко Ю.А., явилось признание поименованных лиц взаимозависимыми по причине их близкого родства.
Между тем, как установлено судом первой инстанции по представленным в материалы дела доказательствам ИП Набожейко А.А. в январе 2009 года заключил договоры безвозмездного пользования, согласно которым ИП Набожейко Н.В. арендует часть торгового зала площадью 146 кв. м, ИП Набожейко Ю.А. арендует у ИП Набожейко А.А. часть торгового зала площадью 148 кв. м для осуществления розничной торговли товарами различного ассортимента.
В ходе судебного разбирательства арбитражный суд пришел к выводам о документальном подтверждении предпринимателем, что торговый зал супермаркета "Юлия" был разделен на отделы, являющиеся самостоятельными объектами организации торговли, имеющим признаки обособленности (договор аренды и экспликации, наличие в каждом отделе продавцов и обслуживающего персонала, ведение раздельного бухгалтерского учета, исчисление ЕНВД по каждому предпринимателю, реализация товаров разного ассортимента, видов, групп).
Как посчитал суд первой инстанции, разделение используемого для организации розничной торговли помещения с помощью витрин, проходов для покупателей, стеллажей, стоек, а также на основании договора аренды и экспликации к ним, позволяет визуально и документально определить занимаемую каждым из предпринимателей торговую площадь.
Вторая судебная инстанция не опровергла данные выводы арбитражного суда, сделанные с учетом оценки имеющихся материалов дела, а ограничилась иной правовой оценкой имеющихся доказательств, на которые указывал налоговый орган.
Выводы арбитражного суда о том, что предприниматель правомерно применял систему налогообложения в виде ЕНВД основана на правильном применении положений главы 26.3 НК РФ.
Под розничной торговлей в целях главы 26.3 НК РФ "Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности" понимается предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе за наличный расчет) на основе договоров розничной купли-продажи.
Согласно подпунктам 6 и 7 пункта 2 статьи 346.26 Кодекса (в редакции, действовавшей в спорный период) система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход может применяться в отношении: розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 квадратных метров по каждому объекту организации торговли, а также в отношении розничной торговли, осуществляемой через киоски, палатки, лотки и другие объекты стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов, а также объекты нестационарной торговой сети.
Статьей 346.27 НК РФ определено, что под стационарной торговой сетью, не имеющей торговых залов, понимается торговая сеть, расположенная в предназначенных для ведения торговли зданиях, строениях и сооружениях (их частях), не имеющих обособленных и специально оснащенных для этих целей помещений, а также зданиях, строениях, сооружениях (их частях), используемых для заключения договоров розничной купли-продажи, а также для проведения торгов. К данной категории торговых объектов относятся крытые рынки (ярмарки), торговые комплексы, киоски и другие аналогичные объекты.
Под стационарной торговой сетью, имеющей торговые залы, понимается торговая сеть, расположенная в предназначенных для ведения торговли зданиях и строениях (их частях), имеющих оснащенные специальным оборудованием обособленные помещения, предназначенные для ведения розничной торговли и обслуживания покупателей. К данной категории торговых объектов относятся магазины и павильоны.
Под площадью торгового зала законодатель понимает часть магазина, павильона (открытой площадки), занятую оборудованием, предназначенным для выкладки, демонстрации товаров, проведения денежных расчетов и обслуживания покупателей, площадь контрольно-кассовых узлов и кассовых кабин, площадь рабочих мест обслуживающего персонала, а также площадь проходов для покупателей. К площади торгового зала относится также арендуемая часть площади торгового зала. Площадь подсобных, административно-бытовых помещений, а также помещений для приема, хранения товаров и подготовки их к продаже, в которых не производится обслуживание покупателей, не относится к площади торгового зала. Площадь торгового зала определяется на основании инвентаризации и правоустанавливающих документов.
В этой связи следует учитывать выработанные рекомендации, изложенные в пункте 12 Информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 05.03.2013 N 157, согласно которым вывод суда о наличии самостоятельного объекта торговли может быть сделан на основе инвентаризационных и правоустанавливающих документов, которым в целях главы 26.3 НК РФ является экспликации с выделенными площадями и договоры аренды.
Судом были исследованы представленные предпринимателем в ходе налоговой проверки договоры аренды и экспликация, которые позволили сделать вывод о соблюдении налогоплательщиком порядка подтверждения факта о наличии у него самостоятельного объекта торговли с площадью торгового зала не более 150 кв. м.
Налоговыми органом названные документы, представленные предпринимателем в ходе налоговой проверки, не были приняты в качестве обоснования последним факта ведения самостоятельной предпринимательской деятельности, позволяющей уплачивать ЕНВД, исходя из установленных налоговым законодательством показателей базовой доходности и фактических показателей, характеризующих осуществляемый вид деятельности. Напротив, названные обстоятельства были расценены инспекцией, с выводами которой согласилась вторая инспекция, как "дробление" бизнеса и принятые в качестве единственного основания для признания действий предпринимателя направленными на получение необоснованной выгоды, с применением разъяснений, данных Постановлением Пленума ВАС РФ N 53.
Однако, по мнению суда кассационной инстанции, такие обстоятельства сами по себе не могут являться достаточным основанием для признания действий ИП Набожейко А.А. направленными на получение необоснованной налоговой выгоды.
Материалами дела установлено, подтверждено обеими судебными инстанциями и не оспаривается налоговым органом обстоятельство о самостоятельном ведении предпринимательской деятельности как субъектами такой деятельности, применяющими систему налогообложения в виде ЕНВД, ИП Набожейко Н.В. и ИП Набожейко Ю.А. в торговых залах супермаркета "Юлия".
В этой связи суд первой инстанции, исследуя и оценивая имеющиеся в материалах дела доказательства, пришел к выводам о том, что непосредственно предприниматель, а также перечисленные выше хозяйствующие лица, реализовывали в торговых залах товары определенной номенклатуры, приобретенные через комиссионера ИП Набожейко А.А. При этом достаточные доказательства, с достоверностью указывающие на фиктивность комиссионных договоров между всеми названными предпринимателями, отсутствуют, и в ходе налоговой проверки не установлено, что налоговые обязательства не исполнялись непосредственно предпринимателем, а также ИП Набожейко Н.В. и ИП Набожейко Ю.А.
Суд первой инстанции, проверяя утверждения налогового органа, положенные в основу его выводов относительно того, что имелись основания для принятия в целях исчисления налогов по общей системе налогообложения расходов предпринимателя, установили, что из содержания решения инспекции не представляется возможным определить, каким образом в расчете сумм налогов участвовали сведения о составе расходов, относящихся к деятельности ИП Набожейко Н.В. и ИП Набожейко Ю.А. при приобретении этими лицами товаров по договорам комиссии.
Арбитражный суд проанализировал применительно к установленным обстоятельствам дела доказательства и пришел к выводам о том, что произведенный перерасчет доначисленных сумм налогов, пеней и штрафов, с учетом решения управления налоговой службы, оформленный в качестве приложения к решению N 13 от 06.03.2013, не позволяет определить, за какие конкретно налоговые правонарушения предприниматель привлечен к ответственности и какие показатели были приняты при расчете действительных налоговых обязательств.
По мнению суда первой инстанции, при разрешении возникшего спорного вопроса инспекции следовало применить положения подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ. Согласно данной норме закона налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем, на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.
Таким образом, выводы арбитражного суда о том, что налоговый орган необоснованно определил расходы предпринимателя путем составления пропорции, в которой была установлена доля доходов от реализации продуктов в супермаркете "Юлия", а также магазинах "Новый" и "Дворик", с учетом пропорционального соотношения расходов по отношениям к доходам, в полной мере соотносятся с разъяснениями, данными в пункте 8 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации".
Из этих разъяснений следует, что расчетным путем должны быть определены не только доходы налогоплательщика, но и его расходы.
При этом бремя доказывания того, что размер доходов и (или) расходов, определенный налоговым органом по правилам подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Кодекса, не соответствует фактическим условиям экономической деятельности налогоплательщика, возлагается на последнего, поскольку именно он несет риски, связанные с возникновением оснований для применения налоговым органом расчетного метода определения сумм налогов.
Изложенным подходом необходимо руководствоваться как в случае отсутствия у налогоплательщика соответствующих документов, так и признания их ненадлежащими.
В случае отсутствия или признания ненадлежащими документов по отдельным совершенным налогоплательщиком операциям доходы (расходы) по этим операциям определяются налоговым органом по правилам указанного подпункта с учетом данных об аналогичных операциях самого налогоплательщика. Выводы арбитражного суда в этой связи сделаны с учетом названных выше разъяснений Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, аргументированы ссылками на положения статей 210, 221, 152 НК РФ и признаны судом кассационной инстанции правильными.
Постановление суда апелляционной инстанции содержит выводы по обстоятельствам рассматриваемого дела, которые сделаны на основе иной оценки доказательств, без учета полномочий, предоставленных суду апелляционной инстанции статьей 268 АПК РФ.
Отменяя в части решение суда первой инстанции, апелляционной суд в нарушении требований пункта 13 части 2 статьи 271 АПК РФ не указал мотивы, по которым не согласился с выводами суда первой инстанции; переоценка выводов суда первой инстанции, применившего нормы материального права соответственно установленным по данному делу конкретным обстоятельствам, недопустима.
В этой связи судом апелляционной инстанции должным образом не опровергнуты установленные арбитражным судом обстоятельства о том, что из материалов дела усматривается, подкрепленное соответствующими доказательствами, как было отмечено выше, разделение торгового зала на первом этаже супермаркета "Юлия" на отделы, являющиеся самостоятельными объектами организации торговли, имеющими признаки обособленности.
Как указал суд в своем решении, разделение используемого для организации розничной торговли помещения с помощью витрин, проходов для покупателей, стеллажей, стоек, а также на основании договоров аренды и экспликаций к ним, позволяет визуально и документально определить занимаемую каждым из предпринимателей торговую площадь.
Проверка доводов налогового органа и возражений на них предпринимателя позволила арбитражному суду признать, что документально не подтверждены выводы инспекции по итогам выездной налоговой проверки предпринимателя в части, касающейся обстоятельств о применении единой кассовой линии в торговом зале, где осуществлялась предпринимательская деятельность предпринимателя и упомянутых ранее лиц, осуществляющих самостоятельную предпринимательскую деятельность.
Судом установлено и по существу не опровергалось налоговым органом обстоятельство об использовании предпринимателем системы автоматизированного товарно-складского учета IBS Trade House и интегрированных в нее кассовых терминалов IBM, которые позволяют и обеспечивают наличие полной оперативной отчетности во всех разрезах: кассовый узел, торговый зал, склад, распределительный центр, удаленный офис, сеть магазинов, оптовый склад.
Формирование ежедневного кассового учета, как установил суд первой инстанции, подтвердил факт разделения денежных средств по каждому экономическому субъекту.
Не опровергая выводы арбитражного суда о том, что показатели Z-отчетов контрольно-кассовой техники (далее - ККТ), зарегистрированной за каждым из предпринимателем, соответствовали данным, отраженным в книгах кассиров-операционистов, отсутствовали нарушения ведения кассовой дисциплины и занижения выручки, вторая судебная инстанция при этом в качестве доказательств по делу об использовании предпринимателем схемы дробления "бизнеса", в том числе путем применения единой кассовой линии, приняла во внимание показания допрошенных в ходе налоговой проверки свидетелей, являющихся специалистами ООО "ЦТО".
Между тем материалами налоговой проверки подтверждено и об этом заявлял в суде апелляционной инстанции предприниматель, что в отношении используемой последним программы IBS Trade House и KKT IDM Super POS-SK обслуживающей организацией являлось ООО "Центр Проектов ИТ". В этой связи предприниматель, опровергая приводимые в апелляционной жалобе налоговым органом доводы, настаивал на том, что согласно показаниям специалистов, обслуживающих применяемую им программу и ККТ, разделение выручки по каждому хозяйствующему субъекту в зависимости от принадлежности товаров возможно.
Суд апелляционной инстанции не обосновал, по каким причинам возражения предпринимателя не приняты во внимание, оставлены без оценки, тогда как позиция налогового органа безосновательно подтверждена.
Принимая во внимание изложенное, являются правильными выводы арбитражного суда о том, что не может быть признано обоснованным доначисление инспекцией в отношении фактического осуществляемого предпринимателем в проверенном периоде вида деятельности, позволяющего применять систему налогообложения в виде ЕНВД, налогов по общей системе налогообложения. Данный вывод основан на установленных судом первой инстанции по материалам дела обстоятельствах, опровергающих отсутствие в действиях ИП Набожейко А.А. деловой цели, формальное разделение бизнеса с ИП Набожейко Н.В., ИП Набожейко Ю.А. для получения необоснованной налоговой выгоды путем создания искусственных условий для сохранения права на применение системы налогообложения в виде ЕНВД.
Поэтому суд кассационной инстанции поддерживает выводы арбитражного суда о том, что инспекция неосновательно посчитала имеющим место превышение предпринимателем установленной пунктом 4 статьи 346.13 НК РФ величины предельного размер доходов, ограничивающей право на применение упрощенной системы налогообложения, что повлекло признание утратившим предпринимателем права на применение, начиная со 2 квартала 2009 года упрощенной системы налогообложения, поскольку такой доход предпринимателя на момент изъявления желания перейти на упрощенную систему налогообложения соответствовал порядку, прописанному названной нормой закона. В этой части спора вторая судебная инстанция без учета фактических обстоятельств дела неправильно применила положения глав 26.2, 26.3 НК РФ, что повлекло ошибочные выводы о соответствии закону решения инспекции.
Поскольку судом первой инстанции правильно установлено отсутствие у инспекции правовых оснований для доначисления налогов по общей системе налогообложения, в том числе НДС, причитающихся данному налогу пеней и применения налоговых санкций, не имеет юридического значения вывод суда апелляционной инстанции о необоснованном доначислении инспекцией в части НДС пеней и штрафа с признанием частично недействительным решения от 06.03.2013 N 13.
Учитывая, что суд апелляционной инстанции при отмене решения суда первой инстанции не указал мотивы, по которым не согласился с выводами суда первой инстанции, допустил нарушения норм материального и процессуального права, тогда как суд первой инстанции, установив обстоятельства по делу, правильно применил нормы материального права и не допустил нарушений норм процессуального права, постановление суда апелляционной инстанции в соответствии с пунктом 5 части 1 статьи 287 АПК РФ подлежит отмене, а решение суда первой инстанции - оставлению в силе.
Расходы по госпошлине за рассмотрение дела в суде кассационной инстанции по правилам статьи 104 АПК РФ подлежит взысканию с налогового органа в пользу предпринимателя в сумме 100 руб.
Руководствуясь статьями 286 - 289, 282, 104 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Дальневосточного округа
постановил:
кассационную жалобу индивидуального предпринимателя Набожейко А.А. удовлетворить.
Постановление Пятого арбитражного апелляционного суда от 09.04.2014 по делу А51-18848/2013 Арбитражного суда Приморского края отменить и оставить в силе решение суда от 25.10.2013 по данному делу.
Производство по кассационной жалобе Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Приморскому краю прекратить.
Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Приморскому краю в пользу индивидуального предпринимателя Набожейко А.А. государственную пошлину в размере 100 руб.
Арбитражному суду Приморского края выдать исполнительный лист.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Председательствующий судья
И.С.ПАНЧЕНКО
Судьи
Т.Г.БРАГИНА
О.Н.ТРОФИМОВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)