Судебные решения, арбитраж
Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 19 февраля 2014 года.
Полный текст постановления изготовлен 25 февраля 2014 года.
Четвертый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Ткаченко Э.В.,
судей Никифорюк Е.О., Басаева Д.В.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Куклиной Ю.О., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 19 по Иркутской области на не вступившее в законную силу решение Арбитражного суда Иркутской области от 18 ноября 2013 года по делу N А19-14233/2013 по заявлению Закрытого акционерного общества "ЮВЭНК-Энерпред" к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 19 по Иркутской области о признании незаконным решения от 27.06.2013 N 10-14/20 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" (суд первой инстанции: Загвоздин В.Д.),
при участии в судебном заседании путем использования систем видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Иркутской области:
от заявителя - Илющенко Т.Л., представителя по доверенности от 20.08.2013, Журовой С.Г., представителя по доверенности от 22.07.2013,
от инспекции - Простакишиной О.А., представителя по доверенности от 14.01.2014,
личность и полномочия которых установлена судьей Арбитражного суда Иркутской области Сураевой О.П., при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Андреевой Т.Н.,
установил:
Закрытое акционерное общество "ЮВЭНК-Энерпред" (ОГРН 1023801426637, ИНН 3810027327, место нахождения: Иркутская область, г. Иркутск, ул. Розы Люксимбург, 184, далее - ЗАО "ЮВЭНК-Энепред", общество) обратилось в Арбитражный суд Иркутской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 19 по Иркутской области (ОГРН 1043801433873, ИНН 3810036667, место нахождения: Иркутская область, г. Иркутск, ул. Розы Люксимбург, 182; далее - Инспекция, налоговый орган), о признании незаконным решения о признании незаконным решения от 27.06.2013 N 10-14/20 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения".
Решением Арбитражного суда Иркутской области от 18 ноября 2013 года заявленные обществом требования удовлетворены.
Основанием для удовлетворения требований послужил вывод суда первой инстанции о несоответствии акта выездной налоговой проверки и решения о привлечении к ответственности требованиям статей 100 и 101 Налогового кодекса РФ.
Акт проверки и оспариваемое решение не содержат мотивированного изложения оснований начисления соответствующих сумм, что нарушило право налогоплательщика на представление возражений по акту проверки. Суд признал недоказанным выполнение инспекцией обязанности по вручению налогоплательщику документов, подтверждающих факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки, что влияет на возможность осуществления налогоплательщиком защиты интересов и представлять возражения и доказательства против претензий налогового органа.
Допущенные инспекцией нарушения требований к акту проверки и решению не позволяют проверить достоверность расчетов инспекции, обоснованность определения размера недоимки по налогу, и как следствие - обоснованность размера начисленных пеней и штрафов. Данные нарушения носят неустранимый характер и не позволяют преодолеть их при рассмотрении дела в суде, поскольку требуют по существу проведения повторной выездной налоговой проверки, что в компетенцию суда не входит.
При этом судом первой инстанции отклонены доводы заявителя о том, что участвовавший при проведении проверки и в ходе производства о налоговом правонарушении представитель Толмачев А.Н. не имел полномочий на представление интересов общества, поскольку это опровергается доверенностью от 01.04.2013 N 1.
Отклоняя доводы о необоснованности включения в проверку периода январь - март 2013 года, суд указал, что в решение о проведении выездной налоговой проверки от 15.04.2013 N 05-15.1/10 данный календарный период в качестве предмета проверки включен.
Не согласившись с решением суда первой инстанции, налоговый орган обжаловал его в апелляционном порядке. Заявитель апелляционной жалобы ставит вопрос об отмене решения суда первой инстанции и принятии судебного акта об отказе в удовлетворении требований заявителя.
По мнению инспекции, в акте проверки и оспариваемом решении о привлечении к ответственности отражены обстоятельства совершенного обществом налогового правонарушения, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства.
Налоговым органом установлено, что Общество, как налоговый агент, в проверяемый период, удержанный из фактически выплаченных доходов работников общества налог на доходы физических лиц не перечисляло в полном объеме в бюджет. Неисполнение налоговым агентом обязанности по исчислению, удержанию и перечислению в бюджет сумм НДФЛ с выплаченных физическим лицам доходов влечет начисление пеней в соответствии со статьей 75 Налогового кодекса РФ, а также привлечение к ответственности по статье 123 Налогового кодекса РФ.
Обществом доказательств своевременного перечисления налога на доходы физических лиц не представлено.
Судом первой инстанции необоснованно не принято во внимание, что на первой странице акта тематической выездной налоговой проверки указано, что проверка проведена выборочным методом проверки представленных документов, с указанием наименования данных документов, которые представлены самим налогоплательщиком.
Расчет пеней произведен в приложениях N 2-4 к решению и содержит период начисления, перечисленные суммы, срок и дату перечисления, сальдо, количество дней просрочки, сумму пеней.
Обществом в ходе проверки представлены документы, на основании которых произведены доначисления, при этом общество не заявляло о наличии в них сведений о неправильном отражении операций, связанных с начислением, удержанием и перечислением в бюджет налога на доходы физических лиц и страховых взносов, и (или) об отражении обществом на счетах 70 и 68.1 недостоверных операций.
С учетом вышеприведенного вывод суда о том, что инспекция лишила налогоплательщика возможности в полной мере реализовать право на защиту своих интересов, является необоснованным.
В отзыве на апелляционную жалобу общество указывает на законность и обоснованность решения суда первой инстанции, необоснованность доводов апелляционной жалобы, просит решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
О месте и времени судебного заседания стороны извещены надлежащим образом в порядке, предусмотренном главой 12 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. Информация о времени и месте судебного заседания размещена на официальном сайте апелляционного суда в сети "Интернет" 13.01.2014.
Апелляционная жалоба рассматривается в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса РФ.
В заседании апелляционного суда представитель инспекции поддержала доводы апелляционной жалобы и дополнительных пояснений, просила решение суда первой инстанции отменить, принять новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований.
Представитель общества доводы апелляционной жалобы оспорила по мотивам, изложенным в отзыве, просила решение суда первой инстанции в обжалуемой инспекцией части оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Четвертый арбитражный апелляционный суд, рассмотрев материалы дела, обсудив доводы, изложенные в апелляционной жалобе и отзыве на нее, выслушав представителей сторон, проверив правильность применения судом первой инстанции норм материального и процессуального права, приходит к следующим выводам.
Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, налоговым органом по месту учета заявителя принято решение о проведении выездной налоговой проверки от 15.04.2013 N 05-15.1/10 по вопросам соблюдения ЗАО "ЮВЭНК-Энерпред" законодательства о налогах и сборах при удержании и перечислении в бюджет налога на доходы физических лиц за период с 01.01.2011 по 31.03.2013, которое 15.04.2013 вручено уполномоченному представителю заявителя Толмачеву А.Н., действующему на основании доверенности (т. 1 л.д. 79-80).
13.05.2013 Обществу вручена справка N 10-26.2/16 о проведенной выездной налоговой проверке (т. 1 л.д. 81).
30.05.2013 Обществу вручен акт выездной налоговой проверки от 28.05.2013 N 10-14/20 (т. 1 л.д. 85-87) и уведомление о том, что рассмотрение материалов проверки назначено на 14 час. 00 мин. 24.06.2013 (т. 1 л.д. 95).
17.06.2013 ЗАО "ЮВЭНК-Энерпред" представило в налоговый орган письмо от 17.06.2013 N 130 с приложением доверенности и приказа о назначении Толмачева А.Н. исполняющим обязанности генерального директора Общества, в котором попросило перенести рассмотрение материалов проверки с 24.06.2013 на 27.06.2013 (т. 1 л.д. 82-84).
21.06.2013 представителю заявителя Толмачеву А.Н. вручено уведомление от 18.06.2013 N 10-15.121/37 о том, что рассмотрение материалов проверки переносится на 14 час. 00 мин. 27.06.2013 (т. 1 л.д. 46-47).
По результатам рассмотрения материалов проверки в отсутствие заявителя, извещенного надлежащим образом, вынесено решение N 10-14/20 от 27.06.2013, которым ЗАО "ЮВЭНК-Энерпред" привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной ст. 123 Налогового кодекса РФ, в виде штрафа в размере 426449 руб., а также начислено и предложено уплатить пени по налогу на доходы физических лиц в сумме 353 415 руб. 94 коп., предложено перечислить удержанный налог на доходы физических лиц в сумме 1 235 275 руб.
Общество в порядке, предусмотренном статьями 137 - 139 Налогового кодекса РФ, обжаловало решение Инспекции в вышестоящий налоговый орган - Управление Федеральной налоговой службы по Иркутской области, решением которого от 12.09.2013 N 26-12/014373 апелляционная жалоба ЗАО "ЮВЭНК-Энерпред" оставлена без удовлетворения.
Заявитель, считая, что оспариваемое решение инспекции не соответствует законодательству о налогах и сборах и нарушает его права и законные интересы, обратился в арбитражный суд с требованием о признании его незаконным.
Как установлено судом первой инстанции и подтверждается материалами дела, досудебный порядок урегулирования спора соблюден.
Суд апелляционной инстанции считает решение суда первой инстанции об удовлетворении требований заявителя подлежащим оставлению без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения, исходя из следующего.
Судом первой инстанции правильно установлены фактические обстоятельства по делу, верно применены нормы материального и процессуального права.
В соответствии со статьей 226 Налогового кодекса РФ Общество в проверяемых периодах являлось налоговым агентом по удержанию и перечислению налога на доходы физических лиц за налогоплательщиков, состоявших с ним в трудовых отношениях и которым выплачивался доход.
В силу пункта 6 статьи 226 Налогового кодекса РФ налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня, следующего за днем фактического получения налогоплательщиком дохода, - для доходов, выплачиваемых в денежной форме, а также дня, следующего за днем фактического удержания исчисленной суммы налога, - для доходов, полученных налогоплательщиком в натуральной форме либо в виде материальной выгоды.
Согласно пункту 1 статьи 207 Налогового кодекса РФ налогоплательщиками налога на доходы физических лиц признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, а также физические лица, получающие доходы от источников в Российской Федерации, не являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации.
Объектом налогообложения признается доход, полученный налогоплательщиками:
1) от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации - для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации;
2) от источников в Российской Федерации - для физических лиц, не являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации (статья 209 Налогового кодекса РФ).
В силу пунктов 1, 2 статьи 210 Налогового кодекса РФ при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 настоящего Кодекса.
Налоговая база определяется отдельно по каждому виду доходов, в отношении которых установлены различные налоговые ставки.
Согласно пункту 1 статьи 226 Налогового кодекса РФ российские организации, индивидуальные предприниматели, нотариусы, занимающиеся частной практикой, адвокаты, учредившие адвокатские кабинеты, а также обособленные подразделения иностранных организаций в Российской Федерации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в пункте 2 настоящей статьи, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 224 настоящего Кодекса с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей. Налог с доходов адвокатов исчисляется, удерживается и уплачивается коллегиями адвокатов, адвокатскими бюро и юридическими консультациями.
В силу пунктов 3, 4 статьи 226 Налогового кодекса РФ исчисление сумм налога производится налоговыми агентами нарастающим итогом с начала налогового периода по итогам каждого месяца применительно ко всем доходам, в отношении которых применяется налоговая ставка, установленная пунктом 1 статьи 224 Кодекса, начисленным налогоплательщику за данный период, с зачетом удержанной в предыдущие месяцы текущего налогового периода суммы налога. Налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.
С учетом положений статьи 209, пункта 1 статьи 210, статьи 41, пункта 3 статьи 24 Налогового кодекса РФ налог на доходы физических лиц носит персонифицированный характер и исчисляется исходя из суммы дохода, полученной каждым конкретным налогоплательщиком.
Наличие или отсутствие недоимки по налогу на доходы физических лиц должно определяться на основании первичных документов, подтверждающих обстоятельства, с возникновением которых статья 226 Налогового кодекса РФ связывает возникновение обязанности по перечислению налога на доходы физических лиц, в разрезе каждого физического лица с указанием дат выплаты заработной платы, удержания и перечисления налога на доходы физических лиц.
Согласно пункту 1 статьи 21 и пункту 2 статьи 24 Налогового кодекса РФ налогоплательщики и налоговые агенты имеют право, в том числе: представлять налоговым органам и их должностным лицам пояснения по исчислению и уплате налогов, а также по актам проведенных налоговых проверок; присутствовать при проведении выездной налоговой проверки; получать копии акта налоговой проверки и решений налоговых органов, а также налоговые уведомления и требования об уплате налогов; на участие в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки или иных актов налоговых органов в случаях, предусмотренных Налоговым кодексом РФ.
В силу пункта 1 статьи 32 Налогового кодекса РФ налоговые органы обязаны: направлять налогоплательщику, плательщику сбора или налоговому агенту копии акта налоговой проверки и решения налогового органа, а также в случаях, предусмотренных Налогового кодекса РФ, налоговое уведомление и (или) требование об уплате налога и сбора; по заявлению налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента выдавать копии решений, принятых налоговым органом в отношении этого налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента.
Пунктом 2 статьи 32 Налогового кодекса РФ установлено, что налоговые органы несут также другие обязанности, предусмотренные Налоговым кодексом РФ и иными федеральными законами.
Как указал Конституционный Суд Российской Федерации в Определении от 12.07.2006 N 267-О, право каждого на защиту своих прав и свобод всеми не запрещенными законом способами, закрепленное статьей 45 Конституции Российской Федерации, предполагает наличие гарантий, которые позволяли бы реализовать его в полном объеме и обеспечить эффективное восстановление в правах не только в рамках судопроизводства, но и во всех иных случаях привлечения к юридической ответственности.
Применительно к налоговой ответственности одной из таких гарантий является вытекающее из статьи 24 (часть 2) Конституции Российской Федерации право налогоплательщика знать, в чем его обвиняют, и представлять возражения на обвинения.
Поэтому при определении процессуальных прав налогоплательщика (налогового агента) при производстве дела в налоговых органах законодатель не может не предоставить ему право знать о появившихся у налогового органа претензиях, заявлять возражения против них, представлять доказательства незаконности или необоснованности принятого решения. Иное не соответствовало бы приведенным положениям Конституции Российской Федерации.
Суд апелляционной инстанции считает выводы суда первой инстанции о несоблюдении инспекцией требований статьи 100 Налогового кодекса РФ при составлении акта выездной налоговой проверки и несоответствии решения Инспекции требованиям статьи 101 Налогового кодекса РФ правильными, исходя из следующего.
В силу положений пункта 1 статьи 100 Налогового кодекса РФ по результатам выездной налоговой проверки в течение двух месяцев со дня составления справки о проведенной выездной налоговой проверке уполномоченными должностными лицами налоговых органов должен быть составлен в установленной форме акт налоговой проверки.
В акте налоговой проверки указываются, в том числе, документально подтвержденные факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки, или запись об отсутствии таковых; выводы и предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений и ссылки на статьи настоящего Кодекса, в случае если настоящим Кодексом предусмотрена ответственность за данные нарушения законодательства о налогах и сборах (пункт 3 статьи 100 Налогового кодекса РФ).
Форма и требования к составлению акта налоговой проверки установлены Приказом Федеральной налоговой службы России от 25.12.2006 N САЭ-3-06/892@.
В соответствии с пунктом 1.8.1. Требований к составлению акта налоговой проверки, утвержденных Приказом ФНС России от 25 декабря 2006 г. N САЭ-3-06/892@, описательная часть акта выездной (повторной выездной) налоговой проверки должна содержать систематизированное изложение документально подтвержденных фактов нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленных в ходе проверки, или указание на отсутствие таковых и связанных с этими фактами обстоятельств, имеющих значение для принятия обоснованного решения по результатам проверки.
На основании пункта 6 статьи 100 Налогового кодекса РФ лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представитель), в случае несогласия с фактами, изложенными в акте налоговой проверки, а также с выводами и предложениями проверяющих в течение 15 дней со дня получения акта налоговой проверки вправе представить в соответствующий налоговый орган письменные возражения по указанному акту в целом или по его отдельным положениям. При этом налогоплательщик вправе приложить к письменным возражениям или в согласованный срок передать в налоговый орган документы (их заверенные копии), подтверждающие обоснованность своих возражений.
В соответствии с пунктами 1, 4 статьи 101 Налогового кодекса РФ акт налоговой проверки, другие материалы налоговой проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля, в ходе которых были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения по указанному акту должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку, и решение по ним должно быть принято в течение 10 дней со дня истечения срока, указанного в пункте 6 статьи 100 настоящего Кодекса.
При рассмотрении материалов налоговой проверки может быть оглашен акт налоговой проверки, а при необходимости и иные материалы мероприятий налогового контроля, а также письменные возражения лица, в отношении которого проводилась проверка.
Согласно пункту 8 статьи 101 Налогового кодекса РФ в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей настоящего Кодекса, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности. В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указываются размер выявленной недоимки и соответствующих пеней, а также подлежащий уплате штраф.
Из системного толкования изложенных норм Налогового кодекса РФ следует, что Кодекс устанавливает четкую процедуру оформления результатов проверки и принятия решения по результатам налоговой проверки, которая включает в себя системное изложение в акте проверки документально подтвержденных фактов нарушений законодательства о налогах и сборах; предоставление права проверяемому лицу заявлять письменные возражения по установленным в акте проверки фактам нарушения законодательства о налогах и сборах; рассмотрение руководителем налогового органа акта проверки и возражений налогоплательщика на акт проверки.
Как было указано выше, в силу положений подпункта 9 пункта 1 статьи 21 и пункта 2 статьи 24 Налогового кодекса РФ налогоплательщик (налоговый агент) вправе получать копии акта налоговой проверки и решений налоговых органов, что обеспечивается обязанностью налогового органа направить налогоплательщику (налоговому агенту) копии акта налоговой проверки и решения налогового органа (подпункт 9 пункта 1 статьи 32 Налогового кодекса РФ).
В пункте 3.1 статьи 100 Налогового кодекса РФ установлена обязанность налогового органа прилагать к акту налоговой проверки документы, подтверждающие факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки. При этом документы, полученные от лица, в отношении которого проводилась проверка, к акту проверки не прилагаются. Документы, содержащие не подлежащие разглашению налоговым органом сведения, составляющие банковскую, налоговую или иную охраняемую законом тайну третьих лиц, а также персональные данные физических лиц, прилагаются в виде заверенных налоговым органом выписок.
Решением Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 24.01.2011 N ВАС-16558/10 признан не действующим пункт 1.15 Требований к составлению акта налоговой проверки (Приложение N 6), утвержденных Приказом Федеральной налоговой службы от 25.12.2006 N САЭ-3-06/892@, как противоречащий Налоговому кодексу Российской Федерации в части, допускающей неприложение налоговой инспекцией к экземпляру акта налоговой проверки для проверяемого налогоплательщика заверенных налоговым органом выписок из документов, содержащих не подлежащие разглашению налоговым органом сведения, составляющие банковскую, налоговую или иную охраняемую законом тайну третьих лиц, а также персональные данные физических лиц, и иных документов, подтверждающих выявленные в ходе проверки факты нарушений законодательства о налогах и сборах.
Как правильно установлено судом первой инстанции, в акте выездной налоговой проверки от 28.05.2013 N 10-14/20 только отражено, что при проверке полноты и своевременности перечисления налога на доходы физических лиц за период с 01.01.2011 по 31.03.2013 установлено сальдо на 01.01.2011 по главной книге в сумме в сумме 238 050 руб., сумма удержанного налога в размере 3 218 182 руб., сумма перечисленного в бюджет налога в размере 1 308 050 руб., сумма задолженности по налогу по состоянию на 31.03.2013-1 985 275 руб., сальдо на 01.04.2013 по главной книге - кредит 2 148 182 руб. Иные конкретные сведения со ссылкой на относимые и допустимые доказательства в акте проверки и приложениях к нему не указаны.
Приложениями к акту проверки на 10 листах являются: расчет пени по НДФЛ (приложения NN 1-2), расчет задолженности по НДФЛ (приложение N 3), расчет налоговой санкции (приложение N 4). Приложения к акту проверки подписаны только налоговым инспектором, подпись директора Общества на этих приложениях отсутствует. Иных приложений к акту проверки не имеется и заявителю налоговым органом не вручалось. В данных приложениях ежемесячно выведена задолженность по НДФЛ, однако ни из акта проверки, ни из приложений к нему невозможно установить, какими конкретными документами подтверждается задолженность по НДФЛ и наличие оснований для начисления пеней и штрафов. Налоговый орган лишь констатирует помесячно задолженность по налогу на доходы физических лиц, однако не ссылается на конкретные доказательства, подтверждающие даты возникновения соответствующих налоговых обязательств, суммы начисленных и выплаченных заработных плат, суммы удержанного и неперечисленного налога на доходы физических лиц.
Суд апелляционной инстанции соглашается с судом первой инстанции о недостаточности ссылки на 1 странице акта проверки на то, что проверка проведена выборочным методом путем исследования следующих документов: приходных и расходных кассовых ордеров, расчетных ведомостей по заработной плате, налоговых карточек совокупного годового дохода физических лиц, заявлений на получение стандартных вычетов, договоров, приказов, сведений по базе инспекции за периоды 2011-2013 годов.
Налоговый орган, указывая на представление обществом данных документов в ходе проверки, не представил суду подлинники или их копии. Данные документы никак не конкретизированы и не приобщены в качестве приложений к акту проверки.
Аналогичным образом выявленные нарушения отражены в оспариваемом решении и приложениях к нему. Приложения NN 1-3 к решению от 27.06.2013 N 10-14/20 (расчеты пеней и задолженности, аналогичные расчетам в приложениях к акту проверки) содержат только подписи представителя ЗАО "ЮВЭНК-Энерпред" об их получении (то есть имеются подписи и фраза "получено по доверенности N 1 от 01.04.2013 Толмачев А.Н. 04.07.2013).
В ходе рассмотрения дела налоговый орган в суд первой инстанции представил справки ЗАО "ЮВЭНК-Энерпред" о доходах физических лиц за 2011-2012 год, однако ни в акте выездной проверки, ни в рассматриваемом решении нет ссылок на то, что данные справки послужили основанием к начислению спорных сумм. Данные справки не содержат сведений о конкретных календарных датах выплаты доходов работниками заявителя, в связи с чем не подтверждают правильность расчета недоимки, пеней и штрафов по налогу на доходы физических лиц.
Также налоговый орган в суд первой инстанции в подтверждение дат и конкретных сумм выплаченных физическим лицам доходов представил в материалы дела выписки по расчетным счетам заявителя в банках.
Суд первой инстанции обоснованно не принял их в качестве доказательств законности оспоренного решения, исходя из следующего.
Данные выписки получены не от заявителя, а по запросам налоговой инспекции в банках. Следовательно, данные документы у заявителя отсутствуют, и ответчик должен был вручить копии этих документов проверяемому лицу вместе с актом выездной налоговой проверки или иным способом, обеспечивающим возможность налогового агента воспользоваться правом на представление возражений по их существу (п. 3.1 ст. 100 Налогового кодекса РФ). Между тем, доказательства вручения рассматриваемых выписок заявителю с актом проверки либо иным способом, обеспечивающим возможность дачи пояснений по их существу в срок, установленный ст. 100 Налогового кодекса РФ, налоговым органом в ходе рассмотрения настоящего дела не представлены.
Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, с актом проверки ЗАО "ЮВЭНК-Энерпред" были вручены только приложения NN 1-4 на 10 листах, которые являются арифметическими расчетами налоговой инспекции, а не доказательствами, подтверждающими соответствующие начисления.
Без выписок по расчетным счетам в отсутствие иных относимых и допустимых доказательств, налоговый орган не смог бы установить суммы и даты выплаты доходов конкретным физическим лицам в качестве налогового агента по налогу на доходы физических лиц, достоверно определить недоимку по данному налогу, исчислить пени и штрафы.
Расчет НДФЛ с выплатами заработной платы за период с 01.01.2011 по 31.13.2013 относимым и допустимым доказательством по делу не является, поскольку никем не подписан (т. 1 л.д. 131-132), выписки по счетам 68.1, 70 (т. 1 л.д. 133-185) не содержат заполненных реквизитов подписей компетентных должностных лиц в графах "должность", "подпись", "расшифровка", в связи с чем, имеющаяся на данных документах отметка "копия верна" главного бухгалтера Г.Л. Илющенко не придает этим документам достаточной доказательственной силы, поскольку фактически только свидетельствует о том, что эти документы никем не подписаны.
При таких обстоятельствах являются правильными выводы суда первой инстанции о том, что акт проверки и оспариваемое решение не содержат мотивированного изложения оснований начисления соответствующих сумм, что нарушило право заявителя на представление возражений по акту проверки.
На отсутствие надлежащей мотивировки начисления налога на доходы физических лиц, пеней и санкций Общество указывало в апелляционной жалобе (т. 2 л.д. 18-19), адресованной Управлению Федеральной налоговой службы по Иркутской области. Данный довод напрямую вытекает из возражений Общества на акт проверки, в которых заявитель не соглашался с размером недоимки по НДФЛ, порядком расчета пеней и штрафов (т. 2 л.д. 13-14).
Инспекцией не доказано выполнение обязанности по вручению налогоплательщику документов, подтверждающих факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки, что влияет на возможность осуществления налогоплательщиком защиты интересов и представлять возражения и доказательства против претензий налогового органа.
Доводы инспекции, приведенные также в апелляционной жалобе, о наличии у Общества осведомленности о содержании первичных документов и операций по собственному счету в банке, не свидетельствуют об отсутствии у инспекции обязанности ознакомить налогоплательщика (налогового агента) с документами, представленными в ходе истребования инспекцией документов у иных лиц, в том числе, приложить их копии к акту проверки и вручить проверяемому лицу.
Суд апелляционной инстанции соглашается с судом первой инстанции и заявителем в том, что Инспекцией при проведении проверки существенно нарушены требования к ее проведению и оформлению результатов, в том числе принципы обоснованности, полноты и комплексности проверки всех существенных обстоятельств, имеющих отношение к фактам нарушений законодательства о налогах и сборах.
Суд апелляционной инстанции, проанализировав содержание акта проверки и оспариваемого решения инспекции о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, установил, что как в акте проверки, так и в решении о привлечении к ответственности, в нарушение положений статьи 100 и пункта 8 статьи 101 Налогового кодекса РФ не содержится необходимых ссылок на конкретные первичные документы (с отражением их содержания), на основании которых налоговым органом определена недоимка по налогу на доходы физических лиц, пени и штрафы за неуплату данного налога.
Доводы, приведенные в апелляционной жалобе инспекции, по существу установленные обстоятельства и вышеприведенные выводы не опровергают.
Налоговый орган в ходе осуществления мероприятий налогового контроля проводит проверку правильности определения налогоплательщиком налогооблагаемой базы по определенному налогу на основании первичных бухгалтерских документов, данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.
Вместе с тем в рассматриваемом случае допущенные инспекцией нарушения требований к акту проверки и решению не позволяют проверить достоверность расчетов налоговой инспекции, обоснованность определения размера недоимки по налогу, и как следствие - обоснованность размера начисленных пеней и штрафов.
В силу положений части 1 статьи 65, части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса РФ обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие), которая инспекцией не исполнена.
На основании пункта 14 статьи 101 Налогового кодекса РФ несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных настоящим Кодексом, может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом.
В данном случае, суд апелляционной инстанции, оценивая характер допущенных инспекцией нарушений требований Налогового кодекса РФ и их влияние на законность и обоснованность вынесенного налоговым органом решения, приходит к выводу, что нарушения являются существенными и свидетельствуют о наличии оснований для признания оспариваемого решения инспекции недействительным как несоответствующего Налоговому кодексу РФ и нарушающего права и законные интересы заявителя.
Установленные судом в ходе рассмотрения дела нарушения при проведении проверки и оформлении ее результатов значительны и достаточны для признания решения незаконным в полном объеме.
Вышеуказанные нарушения носят неустранимый характер и не позволяют преодолеть их при рассмотрении дела в суде, поскольку требуют по существу проведения повторной выездной налоговой проверки, что в компетенцию суда не входит.
На основании вышеизложенного, суд апелляционной инстанции считает выводы суда первой инстанции о неправомерности предложения уплатить налог на доходы физических лиц, начисления пеней по налогу и применения налоговых санкций правильными, а доводы апелляционной жалобы несостоятельными и подлежащими отклонению.
Иные доводы заявителя апелляционной жалобы не опровергают обоснованные выводы суда первой инстанции, в связи с чем подлежат отклонению.
При указанных обстоятельствах суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы, доводы которой проверены в полном объеме, но не могут быть учтены как не влияющие на законность принятого по делу судебного акта.
Оснований для отмены или изменения решения суда первой инстанции, предусмотренных статьей 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, не имеется.
Четвертый арбитражный апелляционный суд, руководствуясь статьями 258, 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,
постановил:
Решение Арбитражного суда Иркутской области от 18 ноября 2013 года по делу N А19-14233/2013 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в течение 2-х месяцев с даты принятия.
Председательствующий
Э.В.ТКАЧЕНКО
Судьи
Е.О.НИКИФОРЮК
Д.В.БАСАЕВ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ЧЕТВЕРТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 25.02.2014 ПО ДЕЛУ N А19-14233/2013
Разделы:Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ЧЕТВЕРТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 25 февраля 2014 г. по делу N А19-14233/2013
Резолютивная часть постановления объявлена 19 февраля 2014 года.
Полный текст постановления изготовлен 25 февраля 2014 года.
Четвертый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Ткаченко Э.В.,
судей Никифорюк Е.О., Басаева Д.В.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Куклиной Ю.О., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 19 по Иркутской области на не вступившее в законную силу решение Арбитражного суда Иркутской области от 18 ноября 2013 года по делу N А19-14233/2013 по заявлению Закрытого акционерного общества "ЮВЭНК-Энерпред" к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 19 по Иркутской области о признании незаконным решения от 27.06.2013 N 10-14/20 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" (суд первой инстанции: Загвоздин В.Д.),
при участии в судебном заседании путем использования систем видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Иркутской области:
от заявителя - Илющенко Т.Л., представителя по доверенности от 20.08.2013, Журовой С.Г., представителя по доверенности от 22.07.2013,
от инспекции - Простакишиной О.А., представителя по доверенности от 14.01.2014,
личность и полномочия которых установлена судьей Арбитражного суда Иркутской области Сураевой О.П., при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Андреевой Т.Н.,
установил:
Закрытое акционерное общество "ЮВЭНК-Энерпред" (ОГРН 1023801426637, ИНН 3810027327, место нахождения: Иркутская область, г. Иркутск, ул. Розы Люксимбург, 184, далее - ЗАО "ЮВЭНК-Энепред", общество) обратилось в Арбитражный суд Иркутской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 19 по Иркутской области (ОГРН 1043801433873, ИНН 3810036667, место нахождения: Иркутская область, г. Иркутск, ул. Розы Люксимбург, 182; далее - Инспекция, налоговый орган), о признании незаконным решения о признании незаконным решения от 27.06.2013 N 10-14/20 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения".
Решением Арбитражного суда Иркутской области от 18 ноября 2013 года заявленные обществом требования удовлетворены.
Основанием для удовлетворения требований послужил вывод суда первой инстанции о несоответствии акта выездной налоговой проверки и решения о привлечении к ответственности требованиям статей 100 и 101 Налогового кодекса РФ.
Акт проверки и оспариваемое решение не содержат мотивированного изложения оснований начисления соответствующих сумм, что нарушило право налогоплательщика на представление возражений по акту проверки. Суд признал недоказанным выполнение инспекцией обязанности по вручению налогоплательщику документов, подтверждающих факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки, что влияет на возможность осуществления налогоплательщиком защиты интересов и представлять возражения и доказательства против претензий налогового органа.
Допущенные инспекцией нарушения требований к акту проверки и решению не позволяют проверить достоверность расчетов инспекции, обоснованность определения размера недоимки по налогу, и как следствие - обоснованность размера начисленных пеней и штрафов. Данные нарушения носят неустранимый характер и не позволяют преодолеть их при рассмотрении дела в суде, поскольку требуют по существу проведения повторной выездной налоговой проверки, что в компетенцию суда не входит.
При этом судом первой инстанции отклонены доводы заявителя о том, что участвовавший при проведении проверки и в ходе производства о налоговом правонарушении представитель Толмачев А.Н. не имел полномочий на представление интересов общества, поскольку это опровергается доверенностью от 01.04.2013 N 1.
Отклоняя доводы о необоснованности включения в проверку периода январь - март 2013 года, суд указал, что в решение о проведении выездной налоговой проверки от 15.04.2013 N 05-15.1/10 данный календарный период в качестве предмета проверки включен.
Не согласившись с решением суда первой инстанции, налоговый орган обжаловал его в апелляционном порядке. Заявитель апелляционной жалобы ставит вопрос об отмене решения суда первой инстанции и принятии судебного акта об отказе в удовлетворении требований заявителя.
По мнению инспекции, в акте проверки и оспариваемом решении о привлечении к ответственности отражены обстоятельства совершенного обществом налогового правонарушения, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства.
Налоговым органом установлено, что Общество, как налоговый агент, в проверяемый период, удержанный из фактически выплаченных доходов работников общества налог на доходы физических лиц не перечисляло в полном объеме в бюджет. Неисполнение налоговым агентом обязанности по исчислению, удержанию и перечислению в бюджет сумм НДФЛ с выплаченных физическим лицам доходов влечет начисление пеней в соответствии со статьей 75 Налогового кодекса РФ, а также привлечение к ответственности по статье 123 Налогового кодекса РФ.
Обществом доказательств своевременного перечисления налога на доходы физических лиц не представлено.
Судом первой инстанции необоснованно не принято во внимание, что на первой странице акта тематической выездной налоговой проверки указано, что проверка проведена выборочным методом проверки представленных документов, с указанием наименования данных документов, которые представлены самим налогоплательщиком.
Расчет пеней произведен в приложениях N 2-4 к решению и содержит период начисления, перечисленные суммы, срок и дату перечисления, сальдо, количество дней просрочки, сумму пеней.
Обществом в ходе проверки представлены документы, на основании которых произведены доначисления, при этом общество не заявляло о наличии в них сведений о неправильном отражении операций, связанных с начислением, удержанием и перечислением в бюджет налога на доходы физических лиц и страховых взносов, и (или) об отражении обществом на счетах 70 и 68.1 недостоверных операций.
С учетом вышеприведенного вывод суда о том, что инспекция лишила налогоплательщика возможности в полной мере реализовать право на защиту своих интересов, является необоснованным.
В отзыве на апелляционную жалобу общество указывает на законность и обоснованность решения суда первой инстанции, необоснованность доводов апелляционной жалобы, просит решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
О месте и времени судебного заседания стороны извещены надлежащим образом в порядке, предусмотренном главой 12 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. Информация о времени и месте судебного заседания размещена на официальном сайте апелляционного суда в сети "Интернет" 13.01.2014.
Апелляционная жалоба рассматривается в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса РФ.
В заседании апелляционного суда представитель инспекции поддержала доводы апелляционной жалобы и дополнительных пояснений, просила решение суда первой инстанции отменить, принять новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований.
Представитель общества доводы апелляционной жалобы оспорила по мотивам, изложенным в отзыве, просила решение суда первой инстанции в обжалуемой инспекцией части оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Четвертый арбитражный апелляционный суд, рассмотрев материалы дела, обсудив доводы, изложенные в апелляционной жалобе и отзыве на нее, выслушав представителей сторон, проверив правильность применения судом первой инстанции норм материального и процессуального права, приходит к следующим выводам.
Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, налоговым органом по месту учета заявителя принято решение о проведении выездной налоговой проверки от 15.04.2013 N 05-15.1/10 по вопросам соблюдения ЗАО "ЮВЭНК-Энерпред" законодательства о налогах и сборах при удержании и перечислении в бюджет налога на доходы физических лиц за период с 01.01.2011 по 31.03.2013, которое 15.04.2013 вручено уполномоченному представителю заявителя Толмачеву А.Н., действующему на основании доверенности (т. 1 л.д. 79-80).
13.05.2013 Обществу вручена справка N 10-26.2/16 о проведенной выездной налоговой проверке (т. 1 л.д. 81).
30.05.2013 Обществу вручен акт выездной налоговой проверки от 28.05.2013 N 10-14/20 (т. 1 л.д. 85-87) и уведомление о том, что рассмотрение материалов проверки назначено на 14 час. 00 мин. 24.06.2013 (т. 1 л.д. 95).
17.06.2013 ЗАО "ЮВЭНК-Энерпред" представило в налоговый орган письмо от 17.06.2013 N 130 с приложением доверенности и приказа о назначении Толмачева А.Н. исполняющим обязанности генерального директора Общества, в котором попросило перенести рассмотрение материалов проверки с 24.06.2013 на 27.06.2013 (т. 1 л.д. 82-84).
21.06.2013 представителю заявителя Толмачеву А.Н. вручено уведомление от 18.06.2013 N 10-15.121/37 о том, что рассмотрение материалов проверки переносится на 14 час. 00 мин. 27.06.2013 (т. 1 л.д. 46-47).
По результатам рассмотрения материалов проверки в отсутствие заявителя, извещенного надлежащим образом, вынесено решение N 10-14/20 от 27.06.2013, которым ЗАО "ЮВЭНК-Энерпред" привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной ст. 123 Налогового кодекса РФ, в виде штрафа в размере 426449 руб., а также начислено и предложено уплатить пени по налогу на доходы физических лиц в сумме 353 415 руб. 94 коп., предложено перечислить удержанный налог на доходы физических лиц в сумме 1 235 275 руб.
Общество в порядке, предусмотренном статьями 137 - 139 Налогового кодекса РФ, обжаловало решение Инспекции в вышестоящий налоговый орган - Управление Федеральной налоговой службы по Иркутской области, решением которого от 12.09.2013 N 26-12/014373 апелляционная жалоба ЗАО "ЮВЭНК-Энерпред" оставлена без удовлетворения.
Заявитель, считая, что оспариваемое решение инспекции не соответствует законодательству о налогах и сборах и нарушает его права и законные интересы, обратился в арбитражный суд с требованием о признании его незаконным.
Как установлено судом первой инстанции и подтверждается материалами дела, досудебный порядок урегулирования спора соблюден.
Суд апелляционной инстанции считает решение суда первой инстанции об удовлетворении требований заявителя подлежащим оставлению без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения, исходя из следующего.
Судом первой инстанции правильно установлены фактические обстоятельства по делу, верно применены нормы материального и процессуального права.
В соответствии со статьей 226 Налогового кодекса РФ Общество в проверяемых периодах являлось налоговым агентом по удержанию и перечислению налога на доходы физических лиц за налогоплательщиков, состоявших с ним в трудовых отношениях и которым выплачивался доход.
В силу пункта 6 статьи 226 Налогового кодекса РФ налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня, следующего за днем фактического получения налогоплательщиком дохода, - для доходов, выплачиваемых в денежной форме, а также дня, следующего за днем фактического удержания исчисленной суммы налога, - для доходов, полученных налогоплательщиком в натуральной форме либо в виде материальной выгоды.
Согласно пункту 1 статьи 207 Налогового кодекса РФ налогоплательщиками налога на доходы физических лиц признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, а также физические лица, получающие доходы от источников в Российской Федерации, не являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации.
Объектом налогообложения признается доход, полученный налогоплательщиками:
1) от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации - для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации;
2) от источников в Российской Федерации - для физических лиц, не являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации (статья 209 Налогового кодекса РФ).
В силу пунктов 1, 2 статьи 210 Налогового кодекса РФ при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 настоящего Кодекса.
Налоговая база определяется отдельно по каждому виду доходов, в отношении которых установлены различные налоговые ставки.
Согласно пункту 1 статьи 226 Налогового кодекса РФ российские организации, индивидуальные предприниматели, нотариусы, занимающиеся частной практикой, адвокаты, учредившие адвокатские кабинеты, а также обособленные подразделения иностранных организаций в Российской Федерации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в пункте 2 настоящей статьи, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 224 настоящего Кодекса с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей. Налог с доходов адвокатов исчисляется, удерживается и уплачивается коллегиями адвокатов, адвокатскими бюро и юридическими консультациями.
В силу пунктов 3, 4 статьи 226 Налогового кодекса РФ исчисление сумм налога производится налоговыми агентами нарастающим итогом с начала налогового периода по итогам каждого месяца применительно ко всем доходам, в отношении которых применяется налоговая ставка, установленная пунктом 1 статьи 224 Кодекса, начисленным налогоплательщику за данный период, с зачетом удержанной в предыдущие месяцы текущего налогового периода суммы налога. Налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.
С учетом положений статьи 209, пункта 1 статьи 210, статьи 41, пункта 3 статьи 24 Налогового кодекса РФ налог на доходы физических лиц носит персонифицированный характер и исчисляется исходя из суммы дохода, полученной каждым конкретным налогоплательщиком.
Наличие или отсутствие недоимки по налогу на доходы физических лиц должно определяться на основании первичных документов, подтверждающих обстоятельства, с возникновением которых статья 226 Налогового кодекса РФ связывает возникновение обязанности по перечислению налога на доходы физических лиц, в разрезе каждого физического лица с указанием дат выплаты заработной платы, удержания и перечисления налога на доходы физических лиц.
Согласно пункту 1 статьи 21 и пункту 2 статьи 24 Налогового кодекса РФ налогоплательщики и налоговые агенты имеют право, в том числе: представлять налоговым органам и их должностным лицам пояснения по исчислению и уплате налогов, а также по актам проведенных налоговых проверок; присутствовать при проведении выездной налоговой проверки; получать копии акта налоговой проверки и решений налоговых органов, а также налоговые уведомления и требования об уплате налогов; на участие в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки или иных актов налоговых органов в случаях, предусмотренных Налоговым кодексом РФ.
В силу пункта 1 статьи 32 Налогового кодекса РФ налоговые органы обязаны: направлять налогоплательщику, плательщику сбора или налоговому агенту копии акта налоговой проверки и решения налогового органа, а также в случаях, предусмотренных Налогового кодекса РФ, налоговое уведомление и (или) требование об уплате налога и сбора; по заявлению налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента выдавать копии решений, принятых налоговым органом в отношении этого налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента.
Пунктом 2 статьи 32 Налогового кодекса РФ установлено, что налоговые органы несут также другие обязанности, предусмотренные Налоговым кодексом РФ и иными федеральными законами.
Как указал Конституционный Суд Российской Федерации в Определении от 12.07.2006 N 267-О, право каждого на защиту своих прав и свобод всеми не запрещенными законом способами, закрепленное статьей 45 Конституции Российской Федерации, предполагает наличие гарантий, которые позволяли бы реализовать его в полном объеме и обеспечить эффективное восстановление в правах не только в рамках судопроизводства, но и во всех иных случаях привлечения к юридической ответственности.
Применительно к налоговой ответственности одной из таких гарантий является вытекающее из статьи 24 (часть 2) Конституции Российской Федерации право налогоплательщика знать, в чем его обвиняют, и представлять возражения на обвинения.
Поэтому при определении процессуальных прав налогоплательщика (налогового агента) при производстве дела в налоговых органах законодатель не может не предоставить ему право знать о появившихся у налогового органа претензиях, заявлять возражения против них, представлять доказательства незаконности или необоснованности принятого решения. Иное не соответствовало бы приведенным положениям Конституции Российской Федерации.
Суд апелляционной инстанции считает выводы суда первой инстанции о несоблюдении инспекцией требований статьи 100 Налогового кодекса РФ при составлении акта выездной налоговой проверки и несоответствии решения Инспекции требованиям статьи 101 Налогового кодекса РФ правильными, исходя из следующего.
В силу положений пункта 1 статьи 100 Налогового кодекса РФ по результатам выездной налоговой проверки в течение двух месяцев со дня составления справки о проведенной выездной налоговой проверке уполномоченными должностными лицами налоговых органов должен быть составлен в установленной форме акт налоговой проверки.
В акте налоговой проверки указываются, в том числе, документально подтвержденные факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки, или запись об отсутствии таковых; выводы и предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений и ссылки на статьи настоящего Кодекса, в случае если настоящим Кодексом предусмотрена ответственность за данные нарушения законодательства о налогах и сборах (пункт 3 статьи 100 Налогового кодекса РФ).
Форма и требования к составлению акта налоговой проверки установлены Приказом Федеральной налоговой службы России от 25.12.2006 N САЭ-3-06/892@.
В соответствии с пунктом 1.8.1. Требований к составлению акта налоговой проверки, утвержденных Приказом ФНС России от 25 декабря 2006 г. N САЭ-3-06/892@, описательная часть акта выездной (повторной выездной) налоговой проверки должна содержать систематизированное изложение документально подтвержденных фактов нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленных в ходе проверки, или указание на отсутствие таковых и связанных с этими фактами обстоятельств, имеющих значение для принятия обоснованного решения по результатам проверки.
На основании пункта 6 статьи 100 Налогового кодекса РФ лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представитель), в случае несогласия с фактами, изложенными в акте налоговой проверки, а также с выводами и предложениями проверяющих в течение 15 дней со дня получения акта налоговой проверки вправе представить в соответствующий налоговый орган письменные возражения по указанному акту в целом или по его отдельным положениям. При этом налогоплательщик вправе приложить к письменным возражениям или в согласованный срок передать в налоговый орган документы (их заверенные копии), подтверждающие обоснованность своих возражений.
В соответствии с пунктами 1, 4 статьи 101 Налогового кодекса РФ акт налоговой проверки, другие материалы налоговой проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля, в ходе которых были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения по указанному акту должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку, и решение по ним должно быть принято в течение 10 дней со дня истечения срока, указанного в пункте 6 статьи 100 настоящего Кодекса.
При рассмотрении материалов налоговой проверки может быть оглашен акт налоговой проверки, а при необходимости и иные материалы мероприятий налогового контроля, а также письменные возражения лица, в отношении которого проводилась проверка.
Согласно пункту 8 статьи 101 Налогового кодекса РФ в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей настоящего Кодекса, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности. В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указываются размер выявленной недоимки и соответствующих пеней, а также подлежащий уплате штраф.
Из системного толкования изложенных норм Налогового кодекса РФ следует, что Кодекс устанавливает четкую процедуру оформления результатов проверки и принятия решения по результатам налоговой проверки, которая включает в себя системное изложение в акте проверки документально подтвержденных фактов нарушений законодательства о налогах и сборах; предоставление права проверяемому лицу заявлять письменные возражения по установленным в акте проверки фактам нарушения законодательства о налогах и сборах; рассмотрение руководителем налогового органа акта проверки и возражений налогоплательщика на акт проверки.
Как было указано выше, в силу положений подпункта 9 пункта 1 статьи 21 и пункта 2 статьи 24 Налогового кодекса РФ налогоплательщик (налоговый агент) вправе получать копии акта налоговой проверки и решений налоговых органов, что обеспечивается обязанностью налогового органа направить налогоплательщику (налоговому агенту) копии акта налоговой проверки и решения налогового органа (подпункт 9 пункта 1 статьи 32 Налогового кодекса РФ).
В пункте 3.1 статьи 100 Налогового кодекса РФ установлена обязанность налогового органа прилагать к акту налоговой проверки документы, подтверждающие факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки. При этом документы, полученные от лица, в отношении которого проводилась проверка, к акту проверки не прилагаются. Документы, содержащие не подлежащие разглашению налоговым органом сведения, составляющие банковскую, налоговую или иную охраняемую законом тайну третьих лиц, а также персональные данные физических лиц, прилагаются в виде заверенных налоговым органом выписок.
Решением Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 24.01.2011 N ВАС-16558/10 признан не действующим пункт 1.15 Требований к составлению акта налоговой проверки (Приложение N 6), утвержденных Приказом Федеральной налоговой службы от 25.12.2006 N САЭ-3-06/892@, как противоречащий Налоговому кодексу Российской Федерации в части, допускающей неприложение налоговой инспекцией к экземпляру акта налоговой проверки для проверяемого налогоплательщика заверенных налоговым органом выписок из документов, содержащих не подлежащие разглашению налоговым органом сведения, составляющие банковскую, налоговую или иную охраняемую законом тайну третьих лиц, а также персональные данные физических лиц, и иных документов, подтверждающих выявленные в ходе проверки факты нарушений законодательства о налогах и сборах.
Как правильно установлено судом первой инстанции, в акте выездной налоговой проверки от 28.05.2013 N 10-14/20 только отражено, что при проверке полноты и своевременности перечисления налога на доходы физических лиц за период с 01.01.2011 по 31.03.2013 установлено сальдо на 01.01.2011 по главной книге в сумме в сумме 238 050 руб., сумма удержанного налога в размере 3 218 182 руб., сумма перечисленного в бюджет налога в размере 1 308 050 руб., сумма задолженности по налогу по состоянию на 31.03.2013-1 985 275 руб., сальдо на 01.04.2013 по главной книге - кредит 2 148 182 руб. Иные конкретные сведения со ссылкой на относимые и допустимые доказательства в акте проверки и приложениях к нему не указаны.
Приложениями к акту проверки на 10 листах являются: расчет пени по НДФЛ (приложения NN 1-2), расчет задолженности по НДФЛ (приложение N 3), расчет налоговой санкции (приложение N 4). Приложения к акту проверки подписаны только налоговым инспектором, подпись директора Общества на этих приложениях отсутствует. Иных приложений к акту проверки не имеется и заявителю налоговым органом не вручалось. В данных приложениях ежемесячно выведена задолженность по НДФЛ, однако ни из акта проверки, ни из приложений к нему невозможно установить, какими конкретными документами подтверждается задолженность по НДФЛ и наличие оснований для начисления пеней и штрафов. Налоговый орган лишь констатирует помесячно задолженность по налогу на доходы физических лиц, однако не ссылается на конкретные доказательства, подтверждающие даты возникновения соответствующих налоговых обязательств, суммы начисленных и выплаченных заработных плат, суммы удержанного и неперечисленного налога на доходы физических лиц.
Суд апелляционной инстанции соглашается с судом первой инстанции о недостаточности ссылки на 1 странице акта проверки на то, что проверка проведена выборочным методом путем исследования следующих документов: приходных и расходных кассовых ордеров, расчетных ведомостей по заработной плате, налоговых карточек совокупного годового дохода физических лиц, заявлений на получение стандартных вычетов, договоров, приказов, сведений по базе инспекции за периоды 2011-2013 годов.
Налоговый орган, указывая на представление обществом данных документов в ходе проверки, не представил суду подлинники или их копии. Данные документы никак не конкретизированы и не приобщены в качестве приложений к акту проверки.
Аналогичным образом выявленные нарушения отражены в оспариваемом решении и приложениях к нему. Приложения NN 1-3 к решению от 27.06.2013 N 10-14/20 (расчеты пеней и задолженности, аналогичные расчетам в приложениях к акту проверки) содержат только подписи представителя ЗАО "ЮВЭНК-Энерпред" об их получении (то есть имеются подписи и фраза "получено по доверенности N 1 от 01.04.2013 Толмачев А.Н. 04.07.2013).
В ходе рассмотрения дела налоговый орган в суд первой инстанции представил справки ЗАО "ЮВЭНК-Энерпред" о доходах физических лиц за 2011-2012 год, однако ни в акте выездной проверки, ни в рассматриваемом решении нет ссылок на то, что данные справки послужили основанием к начислению спорных сумм. Данные справки не содержат сведений о конкретных календарных датах выплаты доходов работниками заявителя, в связи с чем не подтверждают правильность расчета недоимки, пеней и штрафов по налогу на доходы физических лиц.
Также налоговый орган в суд первой инстанции в подтверждение дат и конкретных сумм выплаченных физическим лицам доходов представил в материалы дела выписки по расчетным счетам заявителя в банках.
Суд первой инстанции обоснованно не принял их в качестве доказательств законности оспоренного решения, исходя из следующего.
Данные выписки получены не от заявителя, а по запросам налоговой инспекции в банках. Следовательно, данные документы у заявителя отсутствуют, и ответчик должен был вручить копии этих документов проверяемому лицу вместе с актом выездной налоговой проверки или иным способом, обеспечивающим возможность налогового агента воспользоваться правом на представление возражений по их существу (п. 3.1 ст. 100 Налогового кодекса РФ). Между тем, доказательства вручения рассматриваемых выписок заявителю с актом проверки либо иным способом, обеспечивающим возможность дачи пояснений по их существу в срок, установленный ст. 100 Налогового кодекса РФ, налоговым органом в ходе рассмотрения настоящего дела не представлены.
Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, с актом проверки ЗАО "ЮВЭНК-Энерпред" были вручены только приложения NN 1-4 на 10 листах, которые являются арифметическими расчетами налоговой инспекции, а не доказательствами, подтверждающими соответствующие начисления.
Без выписок по расчетным счетам в отсутствие иных относимых и допустимых доказательств, налоговый орган не смог бы установить суммы и даты выплаты доходов конкретным физическим лицам в качестве налогового агента по налогу на доходы физических лиц, достоверно определить недоимку по данному налогу, исчислить пени и штрафы.
Расчет НДФЛ с выплатами заработной платы за период с 01.01.2011 по 31.13.2013 относимым и допустимым доказательством по делу не является, поскольку никем не подписан (т. 1 л.д. 131-132), выписки по счетам 68.1, 70 (т. 1 л.д. 133-185) не содержат заполненных реквизитов подписей компетентных должностных лиц в графах "должность", "подпись", "расшифровка", в связи с чем, имеющаяся на данных документах отметка "копия верна" главного бухгалтера Г.Л. Илющенко не придает этим документам достаточной доказательственной силы, поскольку фактически только свидетельствует о том, что эти документы никем не подписаны.
При таких обстоятельствах являются правильными выводы суда первой инстанции о том, что акт проверки и оспариваемое решение не содержат мотивированного изложения оснований начисления соответствующих сумм, что нарушило право заявителя на представление возражений по акту проверки.
На отсутствие надлежащей мотивировки начисления налога на доходы физических лиц, пеней и санкций Общество указывало в апелляционной жалобе (т. 2 л.д. 18-19), адресованной Управлению Федеральной налоговой службы по Иркутской области. Данный довод напрямую вытекает из возражений Общества на акт проверки, в которых заявитель не соглашался с размером недоимки по НДФЛ, порядком расчета пеней и штрафов (т. 2 л.д. 13-14).
Инспекцией не доказано выполнение обязанности по вручению налогоплательщику документов, подтверждающих факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки, что влияет на возможность осуществления налогоплательщиком защиты интересов и представлять возражения и доказательства против претензий налогового органа.
Доводы инспекции, приведенные также в апелляционной жалобе, о наличии у Общества осведомленности о содержании первичных документов и операций по собственному счету в банке, не свидетельствуют об отсутствии у инспекции обязанности ознакомить налогоплательщика (налогового агента) с документами, представленными в ходе истребования инспекцией документов у иных лиц, в том числе, приложить их копии к акту проверки и вручить проверяемому лицу.
Суд апелляционной инстанции соглашается с судом первой инстанции и заявителем в том, что Инспекцией при проведении проверки существенно нарушены требования к ее проведению и оформлению результатов, в том числе принципы обоснованности, полноты и комплексности проверки всех существенных обстоятельств, имеющих отношение к фактам нарушений законодательства о налогах и сборах.
Суд апелляционной инстанции, проанализировав содержание акта проверки и оспариваемого решения инспекции о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, установил, что как в акте проверки, так и в решении о привлечении к ответственности, в нарушение положений статьи 100 и пункта 8 статьи 101 Налогового кодекса РФ не содержится необходимых ссылок на конкретные первичные документы (с отражением их содержания), на основании которых налоговым органом определена недоимка по налогу на доходы физических лиц, пени и штрафы за неуплату данного налога.
Доводы, приведенные в апелляционной жалобе инспекции, по существу установленные обстоятельства и вышеприведенные выводы не опровергают.
Налоговый орган в ходе осуществления мероприятий налогового контроля проводит проверку правильности определения налогоплательщиком налогооблагаемой базы по определенному налогу на основании первичных бухгалтерских документов, данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.
Вместе с тем в рассматриваемом случае допущенные инспекцией нарушения требований к акту проверки и решению не позволяют проверить достоверность расчетов налоговой инспекции, обоснованность определения размера недоимки по налогу, и как следствие - обоснованность размера начисленных пеней и штрафов.
В силу положений части 1 статьи 65, части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса РФ обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие), которая инспекцией не исполнена.
На основании пункта 14 статьи 101 Налогового кодекса РФ несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных настоящим Кодексом, может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом.
В данном случае, суд апелляционной инстанции, оценивая характер допущенных инспекцией нарушений требований Налогового кодекса РФ и их влияние на законность и обоснованность вынесенного налоговым органом решения, приходит к выводу, что нарушения являются существенными и свидетельствуют о наличии оснований для признания оспариваемого решения инспекции недействительным как несоответствующего Налоговому кодексу РФ и нарушающего права и законные интересы заявителя.
Установленные судом в ходе рассмотрения дела нарушения при проведении проверки и оформлении ее результатов значительны и достаточны для признания решения незаконным в полном объеме.
Вышеуказанные нарушения носят неустранимый характер и не позволяют преодолеть их при рассмотрении дела в суде, поскольку требуют по существу проведения повторной выездной налоговой проверки, что в компетенцию суда не входит.
На основании вышеизложенного, суд апелляционной инстанции считает выводы суда первой инстанции о неправомерности предложения уплатить налог на доходы физических лиц, начисления пеней по налогу и применения налоговых санкций правильными, а доводы апелляционной жалобы несостоятельными и подлежащими отклонению.
Иные доводы заявителя апелляционной жалобы не опровергают обоснованные выводы суда первой инстанции, в связи с чем подлежат отклонению.
При указанных обстоятельствах суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы, доводы которой проверены в полном объеме, но не могут быть учтены как не влияющие на законность принятого по делу судебного акта.
Оснований для отмены или изменения решения суда первой инстанции, предусмотренных статьей 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, не имеется.
Четвертый арбитражный апелляционный суд, руководствуясь статьями 258, 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,
постановил:
Решение Арбитражного суда Иркутской области от 18 ноября 2013 года по делу N А19-14233/2013 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в течение 2-х месяцев с даты принятия.
Председательствующий
Э.В.ТКАЧЕНКО
Судьи
Е.О.НИКИФОРЮК
Д.В.БАСАЕВ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)