Судебные решения, арбитраж

ПОСТАНОВЛЕНИЕ ДЕВЯТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 07.04.2014 N 09АП-7496/2014 ПО ДЕЛУ N А40-112130/13

Разделы:
Налог на прибыль организаций

Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено

ДЕВЯТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 7 апреля 2014 г. N 09АП-7496/2014

Дело N А40-112130/13

Резолютивная часть постановления объявлена 02 апреля 2014 года
Постановление изготовлено в полном объеме 07 апреля 2014 года
Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:
Председательствующего судьи В.Я. Голобородько,
Судей Е.А. Солоповой, Р.Г. Нагаева
при ведении протокола судебного заседания помощником судьи А.Н. Бушкаревым
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу
ООО "Эссовер-К"
на решение Арбитражного суда г. Москвы от 29.01.2014 г.
по делу N А40-112130/13, вынесенное судьей А.В. Бедрацкой
по заявлению ООО "Эссовер-К"
к ИФНС России N 5 по г. Москве
третье лицо ГУ МВД России по г. Москве в лице 15 отдела 5 ОРЧ УЭБ и ПК
о признании недействительным решения от 14.03.2013 N 14/52 и от 19.03.2013 N 14/65
при участии в судебном заседании:
от заявителя - Кутиков В.В. по дов. б/н от 27.02.2014, Соничев А.С. по дов. б/н от 27.03.2014
от заинтересованного лица - Кириллов С.В. по дов., б/н от 25.10.2013, Романова Ю.В.
по дов. б/н от 31.03.2014, Косов Ф.А. по дов. б/н от 16.12.2013, Макаров Ю.В. по дов. б/н от 16.05.2013
от третьего лица - Павлова Н.В. по дов. 1/223 от 31.12.2013

установил:

ООО "Эссовер-К" обратилось с заявлением в арбитражный суд о признании недействительными решений ИФНС России N 5 по г. Москве от 14.03.2013 N 14/52 и решения от 19.03.2013 N 14/65 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Решением суда в удовлетворении требований отказано.
С решением суда не согласился налогоплательщик, обратился с апелляционной жалобой, обращение с которой мотивирует тем, что судом первой инстанции неправильно применены нормы материального права, неполно выяснены обстоятельства, имеющие значение для правильного рассмотрения дела.
Налоговый орган представил отзыв на апелляционную жалобу, в которой просит оставить решение суда первой инстанции без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.
Законность и обоснованность принятого по делу решения проверены в порядке ст. 266, 268 АПК РФ, суд апелляционной инстанции, оценив представленные в материалы дела доказательства, доводы апелляционной жалобы, отзыва на нее, оснований к отмене решения не усматривает.
11 ноября 2011 года по материалам проверки, проведенной 15 отделом 5 оперативно-розыскной части Управления экономической безопасности и противодействия коррупции ГУ МВД России по г. Москве (далее - Управление) в отношении ООО "Эссовер-К", Следственным управлением Следственного комитета по ЦАО г. Москвы возбуждено уголовное дело N 690092 по части 2 статьи 199 УК РФ (уклонение от уплаты налогов и (или) сборов с организации). Оперативное сопровождение уголовного дела осуществляет 15 отдел Управления.
Согласно проведенной проверке, неустановленное лицо, из числа руководителей ООО "Эссовер-К", уклонилось от уплаты налога на добавленную стоимость с организации, подлежащего к уплате в бюджет за 2010 год - 1 квартал 2011 года, путем включения в налоговые декларации заведомо ложных сведений о размере налога на добавленную стоимость за указанный период, в общей сумме 25 901 006 рублей, что является особо крупным размером. В связи с внесением изменений в статью 140 Уголовно-процессуального кодекса Российской Федерации, следственным органом инициировано проведение выездной налоговой проверки указанной организации. В настоящее время уголовное дело приостановлено в связи с не установлением лица, подлежащего привлечению в качестве обвиняемого.
29 февраля 2012 года в Управление поступил запрос из ИФНС России N 5 по г. Москве о выделении сотрудников для участия в выездной налоговой проверке ООО "Эссовер-К" (вх. N 4/630дсп), которая проводится на основании письма СУ СК по ЦАО г. Москвы в рамках указанного уголовного дела.
29 февраля 2012 года был выделен сотрудник 15 отдела Управления оперуполномоченный Нестеренко Максим Александрович, и вынесено налоговым органом решение о включении в состав проверяющих данного сотрудника.
В течение проверки в Управление направлялись поручения о розыске и допросе ряда лиц. Кроме того, сотрудниками 15 отдела Управления проводились совместные выезды с сотрудниками ИФНС России N 5 по г. Москве.
По результатам проверки составлены акты N 14/130; 14/141, подписанные, в том числе Нестеренко М.А., и вынесены решения N 14/52 и 14/65 Решения и материалы выездных налоговых проверок в сентябре 2013 года направлены в следственный орган. В настоящее время проводится проверка в порядке статьи 144 Уголовно-процессуального кодекса Российской Федерации в отношении должностных лиц ООО "Эссовер-К" по фактам возможного уклонения от уплаты налогов в другие проверяемые периоды.
Оценив в совокупности представленные доказательства, выслушав представителей сторон, суд первой инстанции правомерно посчитал заявление не подлежащим удовлетворению.
Суд апелляционной инстанции считает судебный акт законным и обоснованным, вынесенным с соблюдением норм материального и процессуального права, при полном исследовании всех обстоятельств, имеющих значение для дела, и с доводами апелляционной жалобы не может согласиться по следующим основаниям.
Как установлено судом 1-й инстанции, в ходе проведения выездных налоговых проверок ООО "Эссовер-К" за 2009 - 2011 гг. установлено, что Заявителем для выполнения работ для своих заказчиков привлечены субподрядные организации ООО "СтройЭнергоЛюкс", ООО "Спецремстрой", ООО "СтройДизайн", ООО "Квазар", ООО "БэстСтар", ООО "СтройЭнерго", ООО "Фортес".
По результатам мероприятий налогового контроля Инспекция пришла к выводу, что заявитель неправомерно включил в расходы, уменьшающие полученные доходы, документально не подтвержденные затраты по договорам, заключенным с вышеуказанными контрагентами, и необоснованно предъявил к вычету суммы НДС по счетам-фактурам указанных подрядчиков, поскольку предъявленные к проверке документы, содержат не достоверные сведения (подписаны неустановленными лицами) и составлены с нарушением установленного порядка. Кроме того, в действиях заявителя имеются признаки получения необоснованной налоговой выгоды, так как организации - контрагенты заявителя не являются реальными участниками предпринимательских отношений и их создание и деятельность не направлены на добросовестное участие в предпринимательской деятельности.
Материалами дела доказаны обстоятельства, свидетельствующих о получении обществом необоснованной налоговой выгоды в связи с заключением сделок с вышеуказанными контрагентами:
- -действия должностных лиц заявителя по выполнению работ (приобретению товаров направлены на имитацию хозяйственной деятельности посредством совершения фиктивных операций, что говорит о мнимости (притворности) финансово-хозяйственных взаимоотношений налогоплательщика с контрагентами, о недостоверности имеющихся документов, сопровождающих операции по перечислению обществом денежных средств на счета данных организаций;
- -получены показания в порядке ст. 90 НК РФ руководителей вышеуказанных организаций - контрагентов о том, что они не являлись реальными руководителями данных организаций, никаких документов касающихся финансово-хозяйственной деятельности не подписывали, деятельность организаций осуществлялась без их участия;
- - контрагенты не имеют объективных условий для ведения предпринимательской деятельности связанной с выполнением работ (приобретением товаров) в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов складских помещений, транспортных средств и соответствующего опыта;
- движение денежных средств за (работы) по банковским выпискам контрагентов носит хаотичный и транзитный характер, поставщики не осуществляли снятие наличных денежных средств для выплаты заработной платы, не производили обязательные при любой хозяйственной деятельности платежи (в т.ч. в адрес третьих лиц за работы по электроснабжению, прокладке кабельных линий); не уплатили в бюджет НДС от операций по реализации товара (работ) заявителю;
- обществом не представлены доказательства, свидетельствующие о принятии заявителем мер по установлению деловой репутации контрагентов по гражданско-правовым отношениям с контрагентами, бремя собирания которых в силу ч. 1 ст. 65 АПК РФ не может быть возложено на контролирующий орган;
- - у общества отсутствовала какая-либо необходимость заключения договоров с вышеуказанными контрагентами, т.к. организация обладала необходимым имуществом и трудовыми ресурсами должной квалификации для проведения работ;
- - согласно протоколам допросов сотрудников заказчиков - работы на спорных объектах выполнялись без привлечения вышеуказанных контрагентов.
Указанные обстоятельства послужили основанием для выводов инспекции об отсутствии реальных хозяйственных операцией общества с перечисленными контрагентами.
Таким образом, в нарушение ст. 252 НК РФ общество неправомерно уменьшило полученные доходы на сумму произведенных необоснованных расходов, путем отнесения на расходы затрат на приобретение работ (товаров), якобы приобретенных у фиктивных фирм - ООО "СтройЭнерголюкс", ООО "Спецстрой", ООО "СтройДизайн", ООО "Квазар", ООО "Бэст Стар", ООО "СтройЭнерго", ООО "Фортес", в нарушение ст. 169, 172 НК РФ занижен и не уплачен налог на добавленную стоимость, подлежащий уплате в бюджет.
Относительно довода Заявителя о том, что судом неправильно определена налогооблагаемая база по работам на спорном объекте по контрагенту ООО "СтройЭнерго".
Данный довод не был указан заявителем ни в возражениях на акт выездной налоговой проверки, ни в апелляционной жалобе на решение Инспекции в вышестоящий налоговый орган.
Указанный довод был заявлен Обществом в судебном заседании от 16.12.2013 г. вместе с ходатайством об отложении судебного заседания для предоставления в материалы дела документов, подтверждающих данный довод.
Однако в итоговом судебном заседании от 22.01.2014 г. налогоплательщиком ходатайство о приобщении документов к материалам дела не было заявлено, какие-либо пояснения в обоснование данного довода Заявителем представлены не были. Т.е. заявитель в нарушение положений ст. 65 АПК РФ никак документально не подтвердил указанный довод.
Вместе с тем, в ходе проведения выездной налоговой проверки выставлено требование N 14/60310 от 24.10.2012 г. о представлении регистров налогового учета, подтверждающих суммы расходов, связанных с производством и реализацией продукции (работ, услуг) указанных в приложении N 2 к листу 02 декларации по налогу на прибыль за 2011 года (по позициям, в разрезе контрагентов).
Из анализа регистра налогового учета, подтверждающего суммы расходов, связанных с производством и реализацией продукции (работ, услуг), указанных в приложении N 2 к листу 02 декларации по налогу на прибыль за 2011 год (Карточка счета Н01.05), представленного ООО "Эссовер-К" по требованию указаны данные по контрагенту ООО "СтройЭнерго" и установлено, что в налоговом учете расходы по контрагенту ООО "СтройЭнерго" отражены в регистрах налогового учета за 2011 год и учтены в составе расходов, уменьшающих сумму доходов от реализации, отраженных по строке 030 Налоговой декларации по налогу на прибыль за 2011 год в размере 52 539 115,23 руб.
Заявитель в жалобе указывает, что факт представления спорными контрагентами в администрирующие налоговые органы налоговой отчетности с искаженными показателями не доказан.
Данное утверждение противоречит фактам, указанным в оспариваемых решениях Инспекции, и противоречит материалам дела.
В рамках встречных проверок, а также используя информационные ресурсы МРИФНС России по ЦОД согласно Приказу ФНС России от 28.12.2004 г. N САЭ-3-13/182, Инспекция получила данные о представляемой спорными контрагентами отчетности, а именно:
ООО "СтройЭнергоЛюкс" за 1 кв. 2009 г. сумма НДС к уплате 14 385 руб., остальные кварталы 2009 г. и за весь 2010 г. - отчетность по НДС и по прибыли нулевая.
ООО "Спецремстрой" НДС к уплате за 2009 г. и 2010 г. не поднимался выше суммы 7000 руб., налог на прибыль за 2009 г. - 15 499 руб., за 2010 г. - 20 168 руб.
ООО "СтройДизайн" налоговая отчетность за 2008 - 2010 г. нулевая (единая (упрощенная) декларация).
ООО "Квазар" относится к категории налогоплательщиков, не представляющих налоговую отчетность в налоговый орган, в связи с этим 01.10.2012 г. исключен из ЕГРЮЛ по решению регистрирующих органов.
ООО "БэстСтар" - организация не отчитывается.
ООО "СтройЭнерго" НДС к уплате за 2010 г. и 2011 г. не поднимался выше суммы 4000 руб., налог на прибыль за 2010 г. - 12 720 руб.
Довод заявителя о том, что инспекцией не представлено доказательств наличия у спорных контрагентов договоров комиссии, агентских договоров, не может быть принят во внимание, т.к. согласно анализу банковских выписок контрагентов отсутствует какие-либо отчисления по указанным договорам в адрес третьих лиц. Кроме того, заявителем в материалы дела не представлено таких договоров.
В жалобе Общество указывает, что не подтвержден факт перечисления денежных средств спорными контрагентами не по прямому назначению для осуществления хозяйственной деятельности.
Реализуя права налоговых органов при проведении мероприятий налогового контроля направлены запросы о представлении выписок по операциям на всех счетах спорных контрагентов.
Из полученных выписок о движении денежных средств по расчетным счетам ООО "СтройЭнергоЛюкс", ООО "Спецремстрой", ООО "СтройДизайн", ООО "Квазар", ООО "БэстСтар", ООО "СтройЭнерго", ООО "Фортес" следует, что денежные средства перечисленные от ООО "Эссовер-К", перечислись ряду организаций "однодневок", установить количество и последовательность, которых в рамках выездной налоговой проверки не представляется возможным по причине значительного количества организаций и хаотичного движения денежных средств.
Определить какой конкретно организации перечислены денежные средства, полученные спорными контрагентами от ООО "Эссовер-К" не представляется возможным, так как согласно банковских выписок ООО "СтройЭнергоЛюкс", ООО "Спецремстрой", ООО "СтройДизайн", ООО "Квазар", ООО "БэстСтар", ООО "СтройЭнерго", ООО "Фортес" перечисляли денежные средства различным организациям за очень разный, несопоставимый между собой товар, а за выполнение каких-либо работ (услуг) никому денежные средства не перечисляли, что ставит под сомнение выполнение работ (услуг) для ООО "Эссовер-К".
Также согласно банковским выпискам можно сделать вывод, что ООО "СтройЭнергоЛюкс", ООО "Спецремстрой", ООО "СтройДизайн", ООО "Квазар", ООО "БэстСтар", ООО "СтройЭнерго", ООО "Фортес" не функционировали как юридические лица, ведущие реальную хозяйственную деятельность, так как отсутствуют платежи за аренду помещений, транспортные услуги, заработную плату, электроэнергию, ЖКХ, телефон и т.п.
Довод заявителя о возможном наличии у контрагента скрытых от налогового органа банковских счетов является несостоятельным и неподтвержденным документально, так как в ходе выездной налоговой проверки ответчиком проанализированы банковские выписки по всем расчетным счетам спорных контрагентов, на которые перечислялись денежные средства от Заявителя, что в свою очередь исключает наличие скрытых банковских счетов и указывает на недобросовестность такого контрагента при их наличии.
Вместе с тем, в апелляционной жалобе Общество указывает, что в налоговый орган им представлены все необходимые первичные документы, подтверждающие фактическое выполнение работ. Налоговым органом не представлен анализ реальности хозяйственных операций, которые указаны в первичных документах, их нереальность также не подтверждена.
Однако, заявитель не учитывает, что представление первичных документов не влечет автоматического применения налоговых вычетов, а является лишь основанием для подтверждения факта реальности хозяйственных операций и уплаты налогов, поэтому при решении вопроса о правомерности применения налогоплательщиком налоговых вычетов учитываются результаты проведенных налоговыми органами проверок достоверности и непротиворечивости представленных документов, а также предприятий-контрагентов.
В частности, если налоговым органом представлены доказательства того, что в действительности контрагенты хозяйственных операций не осуществляли, в систему сделок и взаиморасчетов были вовлечены юридические лица, зарегистрированные по несуществующим адресам, схема взаимодействия контрагентов указывает на их цель - получение необоснованной налоговой выгоды, судам не следует ограничиваться проверкой формального соответствия представленных налогоплательщиком документов требованиям Налогового кодекса Российской Федерации, а необходимо оценить все доказательства по делу в совокупности и взаимной связи для исключения внутренних противоречий и расхождений между ними.
Отказ в получении налоговых выгод при наличии в документах налогоплательщика недостоверных и противоречивых сведений является его налоговым риском. В целях подтверждения обоснованности заявленных налоговых выгод должна быть установлена их объективная предметная взаимосвязь с фактами и результатами реальной предпринимательской и иной экономической деятельности, что служит основанием для вывода о достоверности представленных первичных документов, в том числе в части сведений об участниках и условиях хозяйственных операций.
Сам факт наличия первичных документов без подтверждения факта реальности хозяйственных операций не предоставляет права на получение налоговых вычетов по НДС и учета соответствующих расходов.
Между тем как следует из решений налогового органа, для учета расходов и получения налоговых вычетов налогоплательщиком представлены первичные документы, подписанные неустановленными лицами. Совокупность и взаимная связь собранных в ходе контрольных мероприятий доказательств свидетельствует о том, что участвующие в схеме поставки товаров (выполнения работ) организации не являются реальными поставщиками, не учреждавшимися лицами, на которых по документам они оформлены, не осуществлявшие реальной поставки товара (выполнения работ) в адрес заявителя. Документы, на основании которых могли происходить хозяйственные операции, подписаны неустановленными лицами, не обладающими полномочиями и правовыми основаниями действовать от имени организаций-контрагентов, следовательно, содержат недостоверные сведения и не могут служить основанием для получения налоговой выгоды по налогу на добавленную стоимость и налогу на прибыль.
Вместе с тем указанные обстоятельства не позволяют рассматривать представленные обществом документы в качестве надлежащих доказательств проведения реальных хозяйственных операций, так как содержат недостоверные сведения.
Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в Постановлении от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" разъяснил, что фактическим обстоятельством, достаточным для вывода о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, является применение налогового вычета по НДС вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Данное обстоятельство, в свою очередь, может быть установлено при наличии одного из следующих обстоятельств: невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств; учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуются совершение и учет иных хозяйственных операций; совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета.
Деятельность по выполнению работ по электроснабжению, прокладке кабельных линий обладает собственной спецификой (в т.ч. связанной с безопасностью жизни и здоровья людей), ее осуществление требует участия большого количества персонала, обладающего определенной квалификацией, навыками и опытом работы в данной области.
Между тем, контрагенты не имели объективных условий для ведения предпринимательской деятельности связанной с выполнение спорных работ, для осуществления предпринимательской деятельности контрагентам требовалась специальное оборудование, техника и т.д. Однако, согласно данным бухгалтерских балансов, деклараций по налогу на имущество, контрагенты не имели собственных, либо арендованных основных средств, для выполнения работ (поставок), а также соответствующего квалифицированного технического и рабочего персонала, не имели в собственности (аренде) транспортных средств и соответствующего опыта.
Как установлено инспекцией у контрагентов не было достаточного количества работников для осуществления операций по выполнения работ. Один сотрудник, генеральный директор, не в состоянии организовать деятельность предприятия с годовыми многомиллионными оборотами, даже если и допустить, что выполнение работ (услуг по закупке, хранению и транспортировке товара) оказывались сторонними организациями.
Общество, обладая необходимым имуществом и штатом сотрудников, знаниями о характере и специфике по выполнению работ по электроснабжению, прокладке кабельных линий и др., заключило договоры с неизвестными организациями, не имеющими деловой репутации и необходимого профессионального опыта, а также материально-технической базы и трудовых ресурсов на выполнение соответствующих работ (поставок).
Заявителем не представлено доказательств, свидетельствующих о реальности хозяйственных операций со спорными контрагентами.
При недобросовестности контрагентов реальность осуществления хозяйственных операций является определяющим условием получения налоговой выгоды (при условии проявления налогоплательщиком должной осмотрительности) (Постановление Президиума ВАС РФ N 18162/09 от 20.04.2010). При этом суды исходят из того, что налогоплательщику необходимо подтвердить не выполнение работ (поставку товаров) как таковых, а выполнение работ (поставку товара) именно его контрагентом (постановление ФАС МО от 22.02.2011 по делу N А40-18924/10-111-122 (Определением ВАС РФ от 26.04.2011 N ВАС-5354/11 налогоплательщику отказано в передаче дела в Президиум ВАС РФ)).
Налогоплательщик первичными документами должен доказать приобретение товаров (работ, услуг) у конкретного поставщика, указанного в договоре.
Таким образом, операции с указанными контрагентами не могли носить реальный характер и факт принятия по документам результатов работ (товара) от контрагентов не может свидетельствовать о том, что работы выполнены (товар был поставлен) именно ООО "СтройЭнерголюкс", ООО "Спецстрой", ООО "СтройДизайн", ООО "Квазар", ООО "Бэст Стар", ООО "СтройЭнерго", ООО "Фортес", и именно в заявленных обществом объемах, в той же номенклатуре.
Довод заявителя о том, что имущество, производственные мощности могли на проверяемый период использоваться контрагентами налогоплательщика на основании договоров аренды не могут быть приняты во внимание, поскольку согласно анализа банковских выписок контрагентов заявителя установлено отсутствие перечислений денежных средств за аренду.
Кроме того, в адрес третьих лиц не производились перечисления денежных средств за работы по электроснабжению, прокладке кабельных линий, поставку кабеля.
Таким образом, в материалах дела отсутствуют доказательства того обстоятельства, что контрагенты заявителя привлекали для исполнения обязательств перед обществом третьих лиц.
Более того, по условиям большинства договоров подряда привлечение контрагентами заявителя третьих лиц требовало обязательного согласия заказчика, доказательства наличия которого, в материалы дела заявителем также не представлены.
Заявитель в жалобе указывает, что суд необоснованно установил что представленные налогоплательщиком документы в обосновании вычетов по НДС и расходов не могут служить основанием для соответствующих вычетов и расходов, так как подписи проставлены неустановленными лицами, должностные лица, имеющие полномочия подписывать первичные документы, не подписывали их и доверенностей никому не выдавали. Налогоплательщик указывает, что данный вывод суда не обоснован, так как налоговым органом не проведено почерковедческих экспертиз.
Указанный довод апелляционный жалобы противоречит материалам дела, так как в томе N 9 дела находятся результаты почерковедческих экспертиз, проведенных в соответствии со ст. 95 НК РФ, которые однозначно указывают, что подписи на первичных документах не принадлежат должностным лицам спорных контрагентов, от имени которых документы подписаны.
Данное обстоятельство подтверждают в совокупности сведения, полученные в рамках проведенных в соответствии со ст. 90 НК РФ допросов руководителей спорных подрядчиков, утверждающих, что не подписывали никакие документы от имени организаций, руководителями которых они числятся.
Руководители спорных контрагентов ООО "СтройЭнергоЛюкс" Гаврилова Г.А., ООО "Спецремстрой" Данилина Н.Н., ООО "СтройДизайн" Афонин В.Н. и Хлопков А.В., ООО "Квазар" Клименко О.Н., ООО "БэстСтар" Пантелеева Л.Н., ООО "СтройЭнерго" Удалов В.Т., ООО "Фортес" Подлесных Н.П. отрицают свое участие в ведении финансово-хозяйственной деятельности от имени организаций, в которых они числятся руководителями. Например, от имени ООО "СтройЭнергоЛюкс" документы подписаны Гавриловой Г.А., хотя на момент взаимодействия Заявителя с контрагентом генеральным директором числился Докучаев Алексей Иванович (с 26.03.2008 г. по 27.12.2009 г.), а ООО "Квазар" снят с учета в налоговой Инспекции ФНС России N 21 по г. Москве 01.10.2012 г. в связи с исключением из ЕГРЮЛ по решению регистрирующих органов.
Данные обстоятельства указывают на то, что должностные лица налогоплательщика понятия не имели с кем они заключали спорные договоры, с реальными генеральными директорами не общались и полномочия на представление интересов спорных контрагентов не проверили.
Довод заявителя о том, что к показаниям допрошенных физических лиц следует относиться критически ввиду их заинтересованности не может быть принят во внимание, поскольку надлежащих доказательств какой-либо заинтересованности допрошенных свидетелей заявителем не представлено.
Данных о том, что указанные лица были привлечены к уголовной ответственности за дачу ложных показаний, в материалах дела не имеется.
В жалобе заявитель указывает, что судом необоснованно приняты показания сотрудников заказчиков, которые показали, что спорные работы выполнялись непосредственно налогоплательщиком и субподрядных организаций на объектах не было, так как в полномочия данных сотрудников не входит знание о подрядчиках.
Нельзя согласиться с данным доводом апелляционной жалобы, так как в рамках мероприятий налогового контроля были опрошены не сотрудники заказчиков, которые не имеют отношения к спорным работам и могут не знать подрядчиков организации, а непосредственно лица, напрямую связанные с производством спорных работ, принимающие данные работы и проводившие технический инструктаж работников.
На одном из объектов у сотрудников, выполняющих опасную работу с высоким электрическим напряжением были удостоверения сотрудников ООО "Эссовер-К", подтверждающих их достаточную квалификацию для выполнения опасных работ.
В соответствии со статьями 31 и 90 НК РФ Непомнящий Анатолий Леонидович, который является главным инженером Фирмы Альпенбау ГМБХ (заказчик ООО "Эссовер-К") был привлечен в качестве свидетеля для дачи показаний, как лицо, которому могут быть известны какие-либо обстоятельства, имеющие значение для осуществления налогового контроля. Показания свидетеля занесены в протокол N 1162 от 05.11.2012 г.
Относительно обстоятельств, имеющих значение для осуществления налогового контроля, Свидетель показал следующее:
"...Я, Непомнящий Анатолий Леонидович, с 2009 по настоящее время работаю в должности главного инженера Фирмы Альпенбау ГМБХ. В мои должностные обязанности по договорам заключенному Фирмы Альпенбау ГМБХ с ООО "Эссовер-К" входило технический надзор за проведением работ по прокладке кабеля по адресу г. Москва, Нахимовский проспект, пересечение с ул. Вавилова. Сотрудник ООО "Эссовер-К", с которым я взаимодействовал по приемке вышеуказанных работ, являлся Логинов Валерий Анатольевич. Сотрудник, который непосредственным являлся исполнителем работ - Пилипенко Алексей Алексеевич, под его руководством осуществлялись работы по прокладке и перекладке кабельных линий и монтаж: КПТн - 630 кВА и КПТн - 400 кВА. Пилипенко А.А. являлся ответственным за осуществление работ на объекте в соответствии с приказами ООО "Эссовер-К". А также ООО "Эссовер-К" для производства работ по прокладке электрокабеля на объекте по адресу г. Москва, Нахимовский проспект, пересечение с ул. Вавилова предоставило письмо о разрешении допуска сотрудников на строительную площадку. Фирмой Альпенбау ГМБХ ведется общий журнал производства работ, в котором, записывается перечень организаций осуществляющих работы на объекте, Пилипенко А.А. в данном журнале расписывался за выполнение видов работ. ООО "Спецремстрой" и его сотрудники мне не знакомы....".
А также, Непомнящий А.Л. представил следующие приложения к протоколу допроса: копию письма, полученного от ООО "Эссовер-К" N 128 от 28.07.2009 г. о разрешении допуска на строительную площадку следующих работников: Альбов А.А., Анисимов В.В., Вехов В.В., Власенко В.Н., Громов В.В., Грузов А.А., Дружинин О.В., Захаров З.В., Килочко В.В., Килочко П.В., Лукманов Р.М., Ляпин И.В., Медведев А.Н., Михайлов С.М., Перевертов П.Н., Перевертов С.А., Перевертов Ю.А., Пиманов К.С., Полулях Н.Н., Соболь В.Г., Сорокин О.Е., Степанов С.А., Толстов Н.В., Хаврусь В.А., Чеботарев С.Ю., Челеков С.А., Шуляков С.В., Яценко П.В.; копию акта-допуска N 2 для производства строительно-монтажных работ на территории организации (строящегося объекта), который подписан прорабом ООО "Эссовер-К" Пилипенко А.А.; копии приказов от 30.07.2009 г. N 31, от 31.07.2009 г. N 32, от 31.07.2009 г. N 33, по которым руководителем строительства от ООО "Эссовер-К" является Пилипенко А.А.
В силу своих должностных обязанностей - технический надзор за проведением работ по прокладке кабеля - Непомнящий А.Л. непосредственно общался с исполнителями работ, а именно с сотрудниками ООО "Эссовер-К", а не спорного контрагента ООО "Спецремстрой", которое ему не знакомо.
Налоговым органом также проведены допросы сотрудников других заказчиков Заявителя, должностные обязанности которых непосредственно связанны с приемкой работы и осуществлением контроля за ее выполнением.
В соответствии со статьями 31 и 90 НК РФ Исаков Валерий Дмитриевич, инженер технадзора ОАО "Квартал" (заказчик ООО "Эссовер-К"), привлечен в качестве свидетеля для дачи показаний, как лицо, которому могут быть известны какие-либо обстоятельства, имеющие значение для осуществления налогового контроля (протокол N 14/1357 от 06.03.2012 г.).
Относительно обстоятельств, имеющих значение для осуществления налогового контроля, Свидетель показал следующее:
"...Я, Исаков Валерий Дмитриевич с 2006 г. по настоящее время работаю в должности инженера технадзора ОАО "Квартал", в мои должностные обязанности входило отслеживать выполнение проектных решений, сдача-приемка объектов. ООО "Эссовер-К" являлся подрядчиком ОАО "Квартал", выполняя работы по реконструкции действующего РТП N 20164 на объекте по адресу г. Москва, Ленинский проспект, д. 114. В мои должностные обязанности по договору заключенному ОАО "Квартал" с ООО "Эссовер-К" входило технический надзор за выполнением договорных обязательств подрядчика согласно проекта. На данном объекте от ООО "Эссовер-К" работало примерно 5 - 6 человек, имевших допуск к данным видам работ. Велся ли журнал вышеуказанных производственных работ мне не известно. Согласование проекта по реконструкции РТП производило ООО "Эссовер-К" с Ростехнадзором, Мосэнергосбыт, МОЭСК. Согласование проекта и работы по реконструкции РТП ООО "Эссовер-К" были выполнены и приняты заказчиком ОАО "Квартал". Чьими силами ООО "Эссовер-К" осуществляло вышеуказанные работы мне не известно....".
В соответствии со статьями 31 и 90 НК РФ Конев Рустэм Алексеевич, заместитель главного инженера ЗАО "Меховой холодильник" (заказчик ООО "Эссовер-К"), привлечен в качестве свидетеля для дачи показаний, как лицо, которому могут быть известны какие-либо обстоятельства, имеющие значение для осуществления налогового контроля (протокол N 14/1358 от 12.03.2012 г.).
Относительно обстоятельств, имеющих значение для осуществления налогового контроля, Свидетель показал следующее:
"...Я, Конев Рустэм Алексеевич, в период с 2003 г. по настоящее время работаю в ЗАО "Меховой холодильник" в должности заместителя главного инженера. В мои должностные обязанности входило эксплуатация здания и все, что с этим связано. В мои должностные обязанности по договору заключенному ЗАО "Меховой холодильник" с ООО "Эссовер-К" входило непосредственный контроль за проведением работ по прокладке кабеля и сборки электрощитовой на объекте по адресу: г. Москва, ул. Б. Дмитровка, д. 11, стр. 7. Вышеуказанные работы от ООО "Эссовер-К" проводились сотрудниками в количестве 5 - 6 человек под руководством прораба по имени Сергей, с которым я непосредственно общался, контактные данные не сохранились. Вышеуказанные люди представлялись сотрудниками ООО "Эссовер-К". Допуски на территорию ЗАО "Меховой холодильник" вышеуказанных сотрудников осуществлялись по заявке от ООО "Эссовер-К", после чего списки сотрудников передавались на пост охраны, после выполнения работ данные списки в ЗАО "Меховой холодильник" не хранятся. Организация ООО "Квазар" ее сотрудники, руководители, представители мне не знакомы. Журнал производства вышеуказанных работ в ЗАО "Меховой холодильник" не велся. После окончания работ ООО "Эссовер-К" в адрес ЗАО "Меховой холодильник" журнал производства работ не передавало...".
В соответствии со статьями 31 и 90 НК РФ Суранов Максим Станиславович, генеральный директор ООО "Строительство и инвестиции" (заказчик ООО "Эссовер-К") привлечен в качестве свидетеля для дачи показаний, как лицо, которому могут быть известны какие-либо обстоятельства, имеющие значение для осуществления налогового контроля (протокол N 14/1358 от 12.03.2012 г.).
Относительно обстоятельств, имеющих значение для осуществления налогового контроля, Свидетель показал следующее:
"...Я, Суранов Максим Станиславович, в период с 2008 г. по январь 2010 г. генеральным директором ООО "Строительство и Инвестиции". В мои должностные обязанности входило руководство ООО "Строительство и Инвестиции", заключение договоров, работа с заказчиками и подрядчиками. В полной мере осуществлял руководство ООО "Строительство и Инвестиции" согласно уставу. Каким образом был найден подрядчик ООО "Эссовер-К" вспомнить затрудняюсь. ООО "Строительство и Инвестиции" заключило договор с ООО "Эссовер-К" на выполнение комплекса подготовительных и проектных работ временного и постоянного электроснабжения объекта, электромонтажные и пусконаладочные работы, находящегося по адресу: МО, г. Химки, Вашутинское ш., Северо-Западная промышленно-коммунальная зона. Взаимодействие ООО "Строительство и Инвестиции" с ООО "Эссовер-К" происходило через сотрудника Логинова В.А., который занимался энергетикой. По договору Логинов В.А. передал проектную документацию по вышеуказанным работам. Данные работы выполнены в полном объеме. При сдаче работ от имени ООО "Эссовер-К" присутствовал только Логинов В.А. Привлекались ли ООО "Эссовер-К" субподрядные организации для выполнения вышеуказанных работ я не знаю. Организация ООО "Бэст Стар" ее сотрудники, руководители, представители мне не знакомы...".
В соответствии со статьями 31 и 90 НК РФ Иванов Сергей Николаевич, ведущий технический специалист ОАО "МТС" (заказчик ООО "Эссовер-К") привлечен в качестве свидетеля для дачи показаний, как лицо, которому могут быть известны какие-либо обстоятельства, имеющие значение для осуществления налогового контроля (протокол N 14/1362 от 13.03.2012 г.).
Относительно обстоятельств, имеющих значение для осуществления налогового контроля, Свидетель показал следующее:
"...Я, Иванов Сергей Николаевич, работаю в ОАО "МТС" с 2001 года в должности ведущего технического специалиста. В мои обязанности по договору от 14.12.2009 г. N D0920051, заключенному ОАО "МТС" с ООО "Эссовер-К" по проведению работ на объекте по адресу: г. Москва, 2-й Вязовский пр., д. 6, стр. 1, входило контроль выполнения работ и качества материалов. Сотрудник ООО "Эссовер-К" с которым я взаимодействовал в ходе выполнения работ являлся Хаврусь Виталий Алексеевич, который являлся бригадиром, под его руководством работало около 10 человек. ООО "СтройЭнергоЛюкс", ее руководитель и сотрудники мне не знакомы. Все работы, выполняемые сотрудниками ООО "Эссовер-К" фиксировались в оперативном журнале...".
Приложением к протоколу получены копии листов оперативного журнала на 24 листах, в котором фиксировались виды работ, выполняемых ООО "Эссовер-К".
В соответствии со статьями 31 и 90 НК РФ Даниленко Владимир Алексеевич, руководитель группы энергоснабжения технологий и офисных зданий ОАО "МТС" (заказчик ООО "Эссовер-К") был привлечен в качестве свидетеля для дачи показаний, как лицо, которому могут быть известны какие-либо обстоятельства, имеющие значение для осуществления налогового контроля (протокол N 14/1361 от 13.03.2012 г.).
Относительно обстоятельств, имеющих значение для осуществления налогового контроля, Свидетель показал следующее:
"...Я, Даниленко Владимир Алексеевич, работаю в ОАО "МТС" с 01.10.2003 г. по настоящее время в должности руководителя группы энергоснабжения технологий и офисных зданий. В мои должностные обязанности по договору от 09.10.2009 г. N D0914113, заключенному ОАО "МТС" с ООО "Эссовер-К" по возможности в случае нахождения на объекте: г. Москва, ул. Магнитогорская, д. 9, стр. 1 сопровождение выполняемых ООО "Эссовер-К" работ. Сотрудник ООО "Эссовер-К" с которым я непосредственно взаимодействовал являлся Хаврусь Виталий Алексеевич, который являлся старшим в группе, под его руководством на объекте работало примерно 10 человек. ООО "СтройДизайн", ее руководитель и сотрудники мне не знакомы. Перед выполнением работ сотрудники ООО "Эссовер-К" проходили первичный инструктаж; на объекте: г. Москва, ул. Магнитогорская, д. 9, стр. 1, о чем сделана запись в журнале инструктажа по охране труда для лиц сторонних организаций, данные записи были сделаны на основании удостоверений по электробезопасности, в удостоверениях место работы было указано ООО "Эссовер-К"...".
Приложением к протоколу получена копия листа журнала инструктажа по охране труда для лиц сторонних организаций, в котором расписывались следующие сотрудники ООО "Эссовер-К":
- Челеков Сергей Андреевич;
- Шитиков Павел Викторович;
- Ляпин Иван Владимирович;
- Хаврусь Виталий Алексеевич;
- Грузов Александр;
- Гоголев Юрий Петрович;
- Гоголев Михаил Юрьевич.
В связи с вышеизложенным, установлено, что вышеуказанные работы выполнялись непосредственно сотрудниками ООО "Эссовер-К" без привлечения каких-либо субподрядных организаций.
Из вышеуказанных показаний сотрудников заказчиков Заявителя можно сделать вывод, что спорные работы выполнены Заявителем своими силами, без реального привлечения субподрядных организаций, так как на объектах работали сотрудники Заявителя, а о спорных контрагентах сотрудники заказчиков никогда не слышали, к тому же сотрудник ОАО "МТС" показал, что рабочие предъявляли удостоверения, в которых местом работы значилось ООО "Эссовер-К".
Налогоплательщик в апелляционной жалобе указывает, что подходил к выбору контрагентов с должной степенью осмотрительности, проверив факт государственной регистрации организаций-поставщиков, содержащихся в базе, размещенной на интернет сайте ФМС и "налог.ру". При выборе подрядчиков и заключения с ними договоров заявитель действовал в соответствии с рекомендациями заказчиков и других подрядчиков, заявитель запрашивал у поставщиков копии уставных и учредительных документов, выписки из ЕГРЮЛ.
Между тем, как правильно указано судом 1-й инстанции, заявителем не представлено пояснений о том, каким образом осуществлялась проверка деловой репутации, а также наличия у подрядчиков необходимых ресурсов и персонала, позволяющих выполнить обязательства в соответствии с заключенными договорами.
Также не представлено доказательств, каким образом велись переговоры с контрагентами, как согласовывались условия выполнения работ и поставки, транспортировки конкретных партий товара, не представлены доказательства приемки работ (товара) по количеству и качеству, журналы учета прибытия и убытия сотрудников спорных контрагентов на объектах работ не велись.
У организации отсутствует протокол согласования цены, документация о проведенных тендерах по выбору поставщиков, протокол встреч между руководством организаций.
Кроме того, проверка контрагентов путем получения информации, размещенной на официальных интернет-сайтах госорганов, не свидетельствует о проявлении налогоплательщиком должной осмотрительности. Сведения о спорных контрагентах, имеющиеся в ЕГРЮЛ и на интернет-страницах, не свидетельствуют о проявлении должной осмотрительности при выборе контрагентов и не позволяют сделать вывод о реальности осуществления финансово-хозяйственной деятельности данными контрагентами, поскольку общество не представило доказательств истребования данных документов в спорный период.
То обстоятельство, что вышеуказанные контрагенты общества зарегистрированы в установленном порядке и является действующими организациями, не может служить основанием для признания налоговой выгоды обоснованной.
Регистрация юридических лиц в соответствии с Федеральным законом от 08.08.2001 N 129-ФЗ "О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей" носит заявительный характер. В случае предоставления всех необходимых документов у регистрирующего органа отсутствуют основания для отказа в государственной регистрации. На налоговый орган не возложена обязанность по проведению экспертизы представленных документов, поскольку ответственность за недостоверные сведения при государственной регистрации возлагаются на заявителя о государственной регистрации и (или) юридическое лицо.
Факт регистрации вышеуказанных юридических лиц не опровергает совокупности сведений, полученных налоговым органом в ходе проверки.
Судебная практика исходит из того, что не является проявлением должной осмотрительности при выборе контрагентов проверка факта регистрации организации в качестве юридического лица, поскольку информация о регистрации контрагентов в качестве юридического лица носит справочный характер и не характеризует их как добросовестных, надежных, стабильных участников хозяйственных отношений (постановления ФАС Московского округа от 20.02.2012 по делу N А40-10801/11-20-46, от 08.10.2012 по делу N А40-7436/12-116-15).
Свидетельство о государственной регистрации и постановке на учет, в том числе выписка из ЕГРЮЛ, устав общества, свидетельствует лишь о наличии юридического лица в системе государственной регистрации лиц, и не характеризует организацию как добросовестного налогоплательщика, имеющего деловую репутацию, как конкурентоспособное лицо на рынке услуг (товаров, работ), действующее через уполномоченного представителя, обеспечивающего интересы общества. Меры на получение свидетельств и выписок из ЕГРЮЛ, иных документов регистрационного характера, не являются достаточными, полученные налогоплательщиком сведения не позволяют квалифицировать контрагента как добросовестного налогоплательщика, гарантирующего исполнение своих обязательств уполномоченными представителями.
Осторожность и осмотрительность не может заключаться только в формальной проверке наличия государственной регистрации юридического лица. Подтверждение факта несения затрат не может служить единственным критерием признания расходов обоснованными для целей налогообложения налогом на прибыль.
Проверка полномочий лиц, действующих от имени контрагента, истребование документов, касающихся его предпринимательской деятельности, как, например, бухгалтерской отчетности, сведений об исполнении налоговых обязательств, по мнению ответчика, является традиционным обычаем в деловой среде, позволяющим налогоплательщику удостовериться в добросовестности своего контрагента, поскольку в случае неисполнения последним своих договорных обязательств влечет для налогоплательщика как контрагента по сделке наступление неблагоприятных последствий.
В соответствии с правовой позицией, закрепленной в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 20.04.2010 N 18162/09, должная осмотрительность налогоплательщика проявляется в удостоверении правоспособности поставщиков и их надлежащей государственной регистрации в качестве юридических лиц. При этом необходимо учитывать совокупность обстоятельств, связанных с заключением и исполнением договора (в том числе основания, по которым налогоплательщиком был выбран соответствующий контрагент), а также иные обстоятельства, упомянутые в Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды".
Инспекцией установлено, что правоотношения общества с контрагентами длились более года, в связи с чем, налогоплательщик имел возможность проверить добросовестность своих контрагентов, исполнение ими налоговых обязательств и осуществление реальной хозяйственной деятельности.
Общество, указывая на проявление должной осмотрительности, не приводило доводов в обоснование выбора указанных контрагентов (исходя из значительности сумм, подлежащих выплате за выполнение работ (поставки товара)), имея в виду, что, по условиям делового оборота, при заключении договоров субъектами предпринимательской деятельности оцениваются деловая репутация, платежеспособность контрагента, риск неисполнения обязательств, предоставление обеспечения исполнения обязательств и т.п.
Кроме того, с учетом правовой позиции Президиума ВАС РФ, изложенной в Постановлении от 25.05.2010 N 15658/09, установленных по делу обстоятельств, наличие лицензий также не свидетельствует о проявлении должной степени осторожности и осмотрительности.
В материалах дела отсутствует деловая переписка между заявителем и контрагентами, в том числе сопроводительные письма, подтверждающие передачу налогоплательщику учредительных документов, лицензий, паспортов и др.документов.
заявителем не представлены доказательства, на каком основании выбраны данные организации для выполнения субподрядных работ (наличие в штате организаций необходимых специалистов, наличие на балансе организаций необходимой спецтехники для выполнения данного вида работ, расчет (более выгодные расценки) стоимости работ по сравнению с другими субподрядчиками, наличие уже выполненных аналогичных работ по иным контрактам).
Т.е. обществом в целях проявления должной осмотрительности и осторожности не представлено доказательств, свидетельствующих о принятии мер по установлению деловой репутации контрагентов.
Следует учесть, что заявитель не мог контактировать с представителями ООО "Стройэнерголюкс" и ООО "Стройэнерго", т.к. согласно ответу ОАО МГТС от 14.11.2013 N 22260 указанные организации не являются абонентами номеров телефонов 100-00-13 и 727-53-60.
Помимо вышеуказанного следует отметить, что некоторые контрагенты заявителя были зарегистрированы незадолго до заключения спорных сделок (ООО "Квазар" создано 03.11.2009, а договор с ним заключен 18.03.2010; ООО "Бэст Стар" зарегистрировано 26.08.2008, а договор с ним заключен 05.12.2008, ООО "СтройЭнерго" создано 19.02.2010, а договор с ним заключен 01.09.2010), следовательно, подрядчики не обладали никакой деловой репутацией.
В Постановлении Президиума ВАС РФ от 05.07.2011 N 17545/10 по делу N А56-2729/2010 Суд указал, что создание налогоплательщика и контрагента незадолго до совершения хозяйственной операции свидетельствует о получении необоснованной выгоды.
Таким образом, заявитель не проверил ни деловой репутации, ни наличия опыта, трудовых и материальных ресурсов данных контрагентов, ни возможности выполнения работ и поставок по договорам с ними.
В письменных пояснениях от 07.11.2012 г. N 16 генеральный директор общества не мог вспомнить генеральных директоров обществ по отношению к договорам со спорными подрядчиками, что ставит под сомнение реальность их заключения, учитывая заключение договоров на многомиллионные суммы.
Например, цена работ по договору подряда N 09-76 от 01.09.2010 с ООО "СтройЭнерго" составила 232 200 400 руб., по договору подряда N П-221 от 29.06.2009 с ООО "СтройДизайн" - 51 650 960 руб., по договору N 10/П-39 от 01.2010 с ООО "Фортес" цена работ по договору составила 43 470 000 руб.
У организации отсутствует протоколы согласования цены, документация о проведенных тендерах по выбору поставщиков, протоколы встреч между руководством организаций.
Ситуация, при которой генеральный директор заявителя не знает лица, подписавшего крупную сделку со стороны контрагента, не вел никаких переговоров, не может произойти при реальном осуществлении предпринимательской деятельности.
Кроме того, дополнительными доказательствами, опровергающими довод Заявителя может служить то обстоятельство, что Заявителем не исполнено определение Арбитражного суда г. Москвы от 11.10.2013 г. и в материалы дела не представлены сведения об источниках полученных копий документов в подтверждение должной осмотрительности (подлинники на обозрение суда также не представлены), а значит неизвестно когда и каким образом получены данные документы налогоплательщиком.
Вместе с тем, в данных документах отсутствует выписка из ЕГРЮЛ ООО "СтройЭнерго", приказ о назначении генерального директора ООО "СтройЭнергоЛюкс" на Гаврилову ГА., а не на Докучаева А.И., который являлся генеральным директором в 2008 - 2009 гг., выписки из ЕГРЮЛ ООО "СтройДизайн" и ООО "СтройЭнергоЛюкс" распечатаны из компьютера и никем не подписаны и не заверены.
Документов, подтверждающих должную осмотрительность при выборе контрагента ООО "Фортес" в материалы дела не представлены.
Заявитель в апелляционной жалобе указывает, что спорные контрагенты не являются фирмами-однодневками, что противоречит обстоятельствам рассматриваемого спора, кроме того материалами дела установлено обратное.
Руководители спорных контрагентов ООО "СтройЭнергоЛюкс" Гаврилова Г.А., ООО "Спецремстрой" Данилина Н.Н., ООО "СтройДизайн" Афонин В.Н. и Хлопков А.В., ООО "Квазар" Клименко О.Н., ООО "БэстСтар" Пантелеева Л.Н., ООО "СтройЭнерго" Удалов В.Т., ООО "Фортес"Подлесных Н.П. отрицают свое участие в ведении финансово-хозяйственной деятельности от имени организаций, в которых они числятся руководителями. Например, от имени ООО "СтройЭнергоЛюкс" документы подписаны Гавриловой Г.А., хотя на момент взаимодействия Заявителя с контрагентом генеральным директором числился Докучаев Алексей Иванович (с 26.03.2008 г. по 27.12.2009 г.), а ООО "Квазар" снят с учета в налоговой Инспекции ФНС России N 21 по г. Москве 01.10.2012 г. в связи с исключением из ЕГРЮЛ по решению регистрирующих органов. У спорных контрагентов имеются все признаки, присущие фирмам-однодневкам, а именно:
- отсутствует штат сотрудников;
- 2-НДФЛ по месту учета в налоговые органы не сдавались;
- отсутствует имущество и транспорт;
- по адресам, указанным в учредительных документах, не располагаются. Адреса являются адресами массовой регистрации
- отсутствуют необходимые разрешения на выполнения определенных видов работ (лицензии);
- отсутствуют необходимые для хозяйственной деятельности расходы (оплата за электроэнергию, услуги ЖКХ, аренду, телефон, выплата заработной платы по трудовым договорам или оплата каких-либо гражданско-правовых договоров и т.п.);
- генеральные директора отрицают свою причастность к финансово-хозяйственной деятельности организаций;
- отсутствуют расходы, связанные с привлечением третьих лиц для выполнения работ;
- налоги уплачиваются в минимальных размерах, не соответствующих оборотам по банковским выпискам;
- из анализа банковских выписок установлен транзитный характер перечисления денежных средств на счета организаций, имеющих признаки фирм-"однодневки".
Сотрудники заказчиков утверждают, что спорные работы выполнялись силами ООО Эссовер-К. Согласно договорам налогоплательщика с заказчиками, 000 Эссовер-К обязан предупреждать в письменной форме о привлечении субподрядчиков, однако сотрудникам заказчиков, непосредственно имеющих отношение к приемке спорных работ, незнакомы данные организации.
Согласно письменных пояснений ООО "Эссовер-К" от 07.11.2012 г. N 16 за подписью генерального директора, оплата за выполненные работы производится по мере поступления от заказчиков денежных средств на расчетный счет общества, а также оплата за выполненные работы по договору может быть задержана по причине задержки оплаты за выполненные работы заказчиком или по причине недобросовестного выполнения работ.
Из анализа банковских выписок ООО "Эссовер-К" следует, что ООО "Эссовер-К" получило денежные средства от заказчиков работ (услуг), выполненных подрядчиком ООО "СтройЭнергоЛюкс", а именно от ОАО "Квартал", ЗАО ТЕОТОН", ОАО "Мобильные ТелеСистемы", ОАО "Московская городская электросетевая компания", ООО "ЛАВЕЛЕМ", ООО "АДС", ОАО "Военно-страховая компания", а также в ходе проверки установлено, что работы, выполненные ООО "СтройЭнергоЛюкс", сданы ООО "Эссовер-К" вышеуказанным заказчикам.
В соответствии с условиями договоров, заключенных ООО "Эссовер-К" с ООО "СтройЭнергоЛюкс" денежные средства перечисляются на расчетный счет Подрядчика в течение 10 (десяти) дней после подписания акта сдачи - приемки работ уполномоченными представителями строи.
За период с 01.01.2009 г. по 31.12.2010 г. ООО "Эссовер-К" в адрес ООО "СтройЭнергоЛюкс" денежные средства не перечислялись, претензии со стороны субподрядчика не поступали.
Вместе с тем, согласно банковских выписок, ООО "СтройЭнергоЛюкс" перечисляло денежные средства большому количеству различных организаций, имеющих признаки фирм-"однодневок", за лесоматериалы, за строительные материалы, за обои строительные, за строительное оборудование и т.д., следовательно, ООО "СтройЭнергоЛюкс" за выполнение каких-либо работ (услуг) никому денежные средства не перечисляло, что ставит под сомнение выполнение работ (услуг) для ООО "Эссовер-К".
В адрес ООО "СтройЭнергоЛюкс" за период с 01.01.2009 г. по 31.12.2010 г. было перечислено денежных средств от покупателей на сумму свыше 300 млн. руб., что не соответствует доходам от реализации, отраженным ООО "СтройЭнергоЛюкс" в налоговых декларациях по налогу на прибыль и налогу на добавленную стоимость. Согласно полученной банковской выписке ООО "СтройЭнергоЛюкс" за аренду офисных и складских помещений денежные средства никому не перечисляло.
Вышеуказанные факты свидетельствуют об искусственном увеличении затратной части ООО "Эссовер-К" при исчислении налога на прибыль организаций.
На основании вышеизложенного, можно сделать вывод об искусственном завышении Заявителем расходов по налогу на прибыль, так как работы, которые должны были выполнятся спорными контрагентами, на самом деле выполнены силами налогоплательщика, так как у Заявителя имелись все необходимые условия для выполнения работ - персонал, имущество и т.п., а у спорных контрагентов отсутствовала какая-либо возможность выполнить данные работы в связи с тем, что ими не осуществлялась реальная хозяйственная деятельность, так как отсутствовали необходимые для этого условия (персонал, транспорт, имущество, лицензии, платежи по аренде, за ЖКХ и т.п.).
Также в рамках мероприятий налогового контроля в ИФНС России N 20 по г. Москве направлен запрос о предоставлении копий протокола допроса сотрудника одного из Заказчиков налогоплательщика ООО "Энка ТЦ" Альтшуллера Владимира Семеновича от 11.07.2012 г. N 2075/19, договора от 24.08.2010 г. N 31356, заключенного между ООО "Ремстройпром" и ООО "Энка ТЦ". Данные документы переданы в Инспекцию письмом от 27.05.2013 г. N 19-08/16839@. Исходя из показаний Альтшуллера В.С. (протокол допроса с приложениями имеется в материалах дела) от ООО "Эссовер-К" в адрес ООО "Энка ТЦ" поступило письмо от 18.08.2010 г. в котором налогоплательщик рекомендует обратиться к ООО "Ремпром строй" для получения технологического присоединения к сетям ОАО "ФСК ЕЭС", в результате чего был заключен договор от 24.08.2010 г. N 31356 между ООО "Ремстройпром" и ООО "Энка ТЦ".
Однако согласно актам выполненных работ спорный контрагент ООО "СтройЭнерго" оказал ООО "Эссовер-К" для ООО "Энка ТЦ" следующие услуги:
- - Консультации при подготовке договора на технологическое присоединение к электрическим сетям с приложениями на сумму 3 300 000 руб. (акт от 30.09.2010 г. N 01/207);
- Ведение переговоров с генерирующими компаниями и транспортирующими электроэнергию компаниями о возможности технологического присоединения к сетям и получения электроэнергии на сумму 5 000 000 руб. (акт от 08.11.2010 г. N 02/245);
- Подготовка исходных данных и документов для заключения договора на технологическое присоединение к электрическим сетям с приложениями на сумму 27 000 000 руб. (акт от 08.11.2010 г. N 02/245);
- Анализ предложения рынка на технологическое присоединение к электрическим сетям различными генерирующими и транспортирующими электроэнергию компаниями по надежности, качеству и ценообразованию на сумму 26 000 000 руб. (акт от 21.02.2011 г. N 03/92).
При этом договор между ООО "Ремпромстрой" и ООО "Энка ТЦ" на технологическое присоединение к электрическим сетям, заключенному по рекомендации от 18.08.2010 г. ООО "Эссовер-К", датирован 24.08.2010 г.
Таким образом, Заявителем создан искусственный документооборот с использованием организаций, имеющих все признаки так называемых "фирм-однодневок", которые в действительности не ведут реальной предпринимательской деятельности, с целью завышения расходов, включаемых в налогооблагаемую базу по прибыли, и получения вычетов по НДС, то есть получения необоснованной налоговой выгоды в размере 107 044 656 руб. (налог на прибыль и НДС).
Заявителем необоснованно включены в состав расходов по налогу на прибыль организаций затраты, понесенные по договорам с ООО "СтройЭнергоЛюкс", ООО "Спецремстрой", ООО "СтройДизайн", ООО "Квазар", ООО "Бэст Стар", ООО "Строй Энерго", ООО "Фортес" а также в состав налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость необоснованно включены суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные указанными контрагентами.
Основаниями для данных выводов, послужили следующие обстоятельства, установленные налоговым органом в отношении указанных организаций: наличие у организаций-контрагентов признаков фирм-"однодневок"; по адресам, указанным в учредительных документах, не располагаются. Адреса являются адресами массовой регистрации; представление отчетности с недостоверными показателями; -отсутствие основных средств; отсутствие персонала; лица, числящиеся руководителями вышеуказанных юридических лиц, в рамках допросов отказались от участия в финансово-хозяйственной деятельности данных организаций; поступающие денежные средства перечисляются на расчетные счета организаций, имеющих признаки фирм-"однодневок"; отсутствуют расходы, связанные с привлечением третьих лиц для выполнения работ; отсутствуют расходы, являющиеся необходимой частью ведения хозяйственной деятельности организации (выплата заработной платы, оплата коммунальных услуг, аренда помещений).
Также Инспекцией установлены следующие обстоятельства получения Заявителем необоснованной налоговой выгоды по сделкам с указанными контрагентами: согласно условиям договоров, заключенных Заявителем с вышеуказанными контрагентами, подрядчик (Заявитель) обязан выполнить предусмотренные договорами работы самостоятельно; согласно результатам опросов представителей заказчиков Заявителя, выполненные по договорам работы осуществлены Заявителем самостоятельно; Заявителем к проверке представлены документы по вышеуказанным сделкам, содержащие противоречивые сведения; Заявителем не проявлена должная степень осмотрительности при выборе контрагентов.
В соответствии со статьей 246 Кодекса налогоплательщиками налога на прибыль организаций признаются все российские организации.
Объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций согласно статье 247 Кодекса, является прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Кодекса.
Налогоплательщик обязан в соответствии с подпунктом 3 пункта 1 статьи 23 Кодекса вести в установленном порядке учет своих доходов (расходов).
Согласно пункту 1 статьи 252 Кодекса расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, понесенные налогоплательщиком.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Таким образом, из положений статей 247, 252 Кодекса следует, что на расходы уменьшающие налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, могут быть отнесены только документально подтвержденные затраты, обязанность подтверждения которых лежит на налогоплательщике.
В соответствии со статьей 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.
Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать обязательные реквизиты, в том числе наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления, личные подписи указанных лиц.
Таким образом, первичные документы, которыми оформляются хозяйственные операции, должны не только содержать все необходимые реквизиты, но и содержать достоверную информацию, а также быть подписанными надлежащими лицами.
В соответствии с Постановлением Президиума ВАС РФ от 11.02.2003 N 9872/02 для оценки правомерности налоговых последствий в результате тех или иных действий налогоплательщика не достаточно формального представления установленного перечня документов, необходима проверка достоверности этих документов.
Согласно Определению ВАС РФ от 07.06.2007 N 3355/07 налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, если материалами дела и представленными налоговым органом доказательствами подтверждается невозможность реального осуществления налогоплательщиком хозяйственных операций с учетом различных обстоятельств, свидетельствующих о недостоверности представленных им сведений.
В постановлении ФАС Московского округа от 23.05.2006 N КА-А40/3142-06 указано, что Определение Конституционного Суда РФ от 25.07.2001 N 138-О по вопросу о недобросовестности касается не только споров, связанных с исчислением и уплатой налога на добавленную стоимость; выводы, содержащиеся в указанном Определении, применимы и при рассмотрении споров об исчислении других налогов.
На основании пункта 6 статьи 108 Кодекса лицо, привлекаемое к ответственности, не обязано доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения, обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы. Неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, толкуются в пользу этого лица.
Однако приведенные нормы права полностью не освобождают налогоплательщиков, лиц, привлекаемых к налоговой ответственности, от обязанности доказыванию тех обстоятельств, на которые они ссылаются как на основания своих требований и возражений относительно предмета спора. В определенных случаях такая обязанность может быть прямо предусмотрена нормами Кодекса.
В частности, такая обязанность возлагается на плательщиков налога на прибыль, когда в соответствии с требованиями статьи 252 Кодекса при исчислении налога на прибыль в доказательство обоснованности понесенных расходов налогоплательщик обязан предоставить надлежащие документальные доказательства, подтверждающие разумность, экономическую оправданность понесенных расходов.
Исходя из правовой позиции, изложенной в Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 15.02.2005 N 93-О обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиками.
Таким образом, налогоплательщики обязаны предпринять все меры, установленные законодательством, для предоставления достоверных первичных бухгалтерских документов, на основании которых происходит исчисление и уплата налогов.
Нормы действующего законодательства о налогах и сборах Российской Федерации прямо не возлагают на налогоплательщика обязанности по проверке правоспособности контрагентов по договорам и не связывают ответственность налогоплательщика с фактами непредставления его контрагентами бухгалтерской и налоговой отчетности в налоговые органы по месту постановки на учет, неуплаты ими налогов, невозможности проведения встречной проверки контрагентов в связи с их отсутствием по месту постановки на налоговый учет и представлением ими "нулевой" отчетности.
Однако предъявляемые в целях уменьшения налогооблагаемой прибыли и подлежащего уплате налога на добавленную стоимость документы в своей совокупности должны с достоверностью подтверждать реальность произведенной операции.
Согласно пункту 1 статьи 53 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) юридическое лицо приобретает гражданские права и принимает на себя гражданские обязанности через свои органы, действующие в соответствии с законом, иными правовыми актами и учредительными документами.
В соответствии со статьей 52 ГК РФ юридическое лицо действует на основании устава. Заключая гражданско-правовые сделки от своего имени с указанными контрагентами, Заявитель вступал с ними в договорные отношения.
Вступительная часть договоров, по которым Инспекцией отказано в принятии расходов по налогу на прибыль, содержит указание на то, что данные договоры заключаются от имени конкретных юридических лиц их руководителями, действующими на основании учредительных документов - уставов.
Это означает, что перед тем, как определить содержание основных условий договоров, подписать их в согласованном виде, стороны, заключившие сделку, взаимно удостоверились в наличии правоспособности юридических лиц, являющихся участниками данной сделки, и в надлежащих полномочиях руководителей данных юридических лиц, имеющих право на законных основаниях на заключение и подписание договоров, влекущих юридические последствия.
Лица, действующие исходя из соблюдения принципа разумного предпринимательского риска, с надлежащей степенью осмотрительности и в соответствии с обычаями делового оборота не осуществившие проверку правоспособности юридических лиц и полномочий представителей данных юридических лиц, не удостоверившиеся в достоверности представленных ими или составленных с их участием первичных бухгалтерских документов, служащих основанием для уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль, в силу абзаца 3 статьи 2 ГК РФ несут риск наступления неблагоприятных последствий, вызванных ненадлежащим исполнением данных действий.
В соответствии со статьей 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.
Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты: наименование документа; дату составления документа; наименование организации, от имени которой составлен документ; содержание хозяйственной операции; измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении; наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления.
Согласно пункту 3 статьи 40 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью", только единоличный исполнительный орган общества вправе действовать без доверенности от имени общества, в том числе представлять его интересы и совершать сделки.
Условия и порядок применения налогоплательщиком налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость установлен статьями 169, 171, 172 Кодекса.
В соответствии со статьей 171 Кодекса налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.
Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), на территории Российской Федерации, в отношении: товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения налогом на добавленную стоимость, а также товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.
Согласно статье 172 Кодекса налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми Патентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6, 8 статьи 171 Кодекса.
Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.
Поскольку первичные документы, подтверждающие приобретение Заявителем товаров (работ, услуг) по договорам с вышеуказанными организациями, составлены с нарушением статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость применены Заявителем необоснованно.
Кроме того, согласно Определению ВАС РФ от 19.10.2010 N ВАС-10588/10 налогоплательщик обязан проявить должную осмотрительность, удостовериться в наличии надлежащих полномочий у лиц, действующих от имени контрагентов, получить иные сведения, характеризующие деловую репутацию партнеров.
В соответствии с Письмами министерства финансов Российской Федерации от 10.04.2009 N 1 (13-02-07/1-177, от 31.12.2008 N 03-02-07/2-231 меры, включающие в себя получение налогоплательщиком от контрагента копии свидетельства о постановке на учет в налоговом органе, проверку факта занесения сведений о контрагенте в Единый государственный реестр юридических лиц, получение доверенности или иного документа, уполномочивающего то или иное лицо подписывать документы от лица контрагента, использование официальных источников информации, характеризующих деятельность контрагента, предпринимаемые налогоплательщиком в целях подтверждения добросовестности его контрагента, свидетельствуют о его осмотрительности и осторожности при выборе контрагента.
Проявление налогоплательщиком должной осмотрительности и осторожности предполагает проверку не только правоспособности контрагента, то есть установление его юридического статуса, возникновение которого обусловлено государственной регистрацией юридического лица, но и соответствующих полномочий на совершение юридически значимых действий, подтвержденных удостоверением личности, решением общего собрания или доверенностью.
В Постановлении Президиума ВАС РФ от 11.11.2008 N 9299/08 по делу N А40-16436/07-107-121 суд указал на получение налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, так как у его контрагента отсутствовал необходимый персонал.
В ходе проведения выездных налоговых проверок ООО "Эссовер-К" за 2009 - 2011 гг. установлено следующее.
Заявителем для выполнения работ для своих заказчиков привлечены субподрядные организации ООО "СтройЭнергоЛюкс", ООО "Спецремстрой", ООО "СтройДизайн", ООО "Квазар", ООО "БэстСтар", ООО "СтройЭнерго", ООО "Фортес".
Данными организациями самостоятельно не могли быть выполнены спорные работы в связи со следующим: имеют признаки фирм-"однодневок"; отсутствует штат сотрудников; 2-НДФЛ по месту учета в налоговые органы не сдавались; отсутствует имущество и транспорт; по адресам, указанным в учредительных документах, не располагаются. Адреса являются адресами массовой регистрации; отсутствуют необходимые разрешения на выполнения определенных видов работ (лицензии); отсутствуют необходимые для хозяйственной деятельности расходы (электричество, ЖКХ, аренда, телефон, заработная плата и т.п.); генеральные директоры отрицают свою причастность к финансово-хозяйственной деятельности организаций; отсутствуют расходы, связанные с привлечением третьих лиц для выполнения работ; налоги уплачиваются в минимальных размерах, не соответствующих оборотам по банковским выпискам; из анализа банковских выписок установлен транзитный характер перечисления денежных средств на счета организаций, имеющих признаки фирмы-"однодневки".
Руководители спорных контрагентов ООО "СтройЭнергоЛюкс" Гаврилова Г.А., ООО Спецремстрой" Данилина Н.Н., ООО "СтройДизайн" Афонин В.Н. и Хлопков А.В., Клименко О.Н., ООО "БэстСтар" Пантелеева Л.Н., ООО "СтройЭнерго" Удапов В.Т., ООО "Фортес" Подлесных Н.П. отрицают свое участие в ведении финансово-хозяйственной деятельности от имени организаций, в которых они числятся руководителями.
Таким образом, доводы Инспекции о неправомерности заявленных расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, заявленных Заявителем налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость по указанным договорам, являются обоснованными.
На основании изложенного, решение суда первой инстанции отмене не подлежит.
На основании статей Налогового кодекса Российской Федерации, руководствуясь статьями 110, 266, 267, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Девятый арбитражный апелляционный суд

постановил:

Решение Арбитражного суда г. Москвы от 29.01.2014 г. по делу N А40-112130/13 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения
Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Федеральном арбитражном суде Московского округа.

Председательствующий судья
В.Я.ГОЛОБОРОДЬКО

Судьи
Е.А.СОЛОПОВА
Р.Г.НАГАЕВ

© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)