Судебные решения, арбитраж
Единый налог на вмененный доход (ЕНВД)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 31 октября 2013 года.
Постановление изготовлено в полном объеме 05 ноября 2013 года.
Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Бояршиновой Е.В.,
судей Арямова А.А., Малышева М.Б.,
при ведении протокола помощником судьи Кудрявцевой А.В.,
рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Муслюмовой Розы Юрьевны на решение Арбитражного суда Челябинской области от 22.08.2013 по делу N А76-24836/2012 (судья Трапезникова Н.Г.).
В заседании приняли участие:
- индивидуальный предприниматель Муслюмова Роза Юрьевна;
- представитель Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Челябинской области - Сумин А.С. (доверенность от 15.02.2012 N 1).
Индивидуальный предприниматель Муслюмова Роза Юрьевна (далее - заявитель, предприниматель, налогоплательщик, ИП Муслюмова Р.Ю.) обратилась в Арбитражный суд Челябинской области с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Озерску Челябинской области (далее - заинтересованное лицо, налоговый орган, инспекция) от 28.09.2012 N 22 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части начисления единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, за 2009-2011 гг. в сумме 392 321 рублей, соответствующей пени в сумме 7 476,14 рублей, привлечения к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) за неуплату единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, в виде штрафа в размере 24 977,50 рублей.
В связи с проведенной реорганизацией Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Озерску Челябинской области путем присоединения к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Челябинской области произведена замена заинтересованного лица на правопреемника - Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы N 3 по Челябинской области на основании ст. 48 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Решением арбитражного суда первой инстанции от 22.08.2013 в удовлетворении требований предпринимателю отказано.
В апелляционной жалобе предприниматель просит решение суда первой инстанции отменить, в связи с несоответствием выводов обстоятельствам дела и неправильным применением норм материального права, принять по делу новый судебный акт, которым удовлетворить требования в полном объеме.
Как указывает в апелляционной жалобе заявитель, судом первой инстанции не учтено, что товар приобретался представителями юридических лиц непосредственно в помещении магазина, соответственно, им осуществлялись разовые сделки купли-продажи с юридическими лицами, которые квалифицируются как розничная торговля через магазин.
Целью приобретения товара бюджетными организациями являлось обеспечение собственной деятельности, а не использование его в предпринимательской деятельности.
По мнению предпринимателя, предусмотренное законом ограничение бюджетных учреждений по порядку приобретения товаров не должно влиять на осуществление деятельности самого предпринимателя.
Сам по себе факт выставления счетов-фактур, оформление товарных накладных не свидетельствует об осуществлении поставок товара.
При этом гражданское законодательство предусматривает право заключать договор розничной купли-продажи с условием об оплате товара с отсрочкой, о принятии товара покупателем в определенный срок.
В представленном отзыве на апелляционную жалобу налоговый орган отклонил доводы заявителя, ссылаясь на то, что предпринимателем осуществлялась оптовая торговля, а именно, поставка товара юридическим лицам по договорам поставки вне стационарной торговой сети, что подтверждается собранными в ходе проверки доказательствами.
Так, условия заключенных с организациями договоров отвечают признакам договора поставки - сторонами согласованы срок поставки товара, срок оплаты, условия доставки товара, ответственность за ненадлежащее исполнение обязательств сторонами, срок действия договоров, ассортимент и количество товара оговаривается в спецификациях к договорам.
На оплату товара предпринимателем выставлялись счета-фактуры, оплата производилась в безналичном порядке на расчетный счет предпринимателя, как правило, после поставки товара. Между сторонами составлялись акты сверки взаимных расчетов.
Статус покупателей, как бюджетных учреждений, не имеющих коммерческих целей, и использование ими товара для обеспечения собственной деятельности, не свидетельствует, по мнению инспекции, о розничном характере торговли, поскольку товар приобретался не для личного, семейного, домашнего использования, а для осуществления уставной деятельности.
В судебном заседании стороны поддержали доводы, изложенные в апелляционной жалобе и в отзыве на нее. Заявитель дополнительно пояснила, что считает необоснованным доначисление ей налогов исходя только из факта получения дохода без учета обычных для торговой деятельности расходов на приобретение товара, однако подтвердила, что документами, подтверждающими расходы, не располагает в виду их не хранения и отсутствия такой обязанности. Заявителем также представлен расчет недоимки, исходя из двадцатипроцентной наценки на товар.
Представитель налогового органа возражал против указанных доводов заявителя, ссылаясь на то, что в 2009-2010 гг. предпринимателем применялась упрощенная система налогообложения с объектом налогообложения "доходы", при этом документального подтверждения расходов, понесенных в 2011 г., когда предприниматель перешла на применение упрощенной системы налогообложения с объектом налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов", налогоплательщиком не представлено.
Законность и обоснованность судебного акта проверены судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Как следует из материалов дела, налоговым органом проведена выездная налоговая проверка деятельности предпринимателя за налоговые периоды 2009-2011 гг., по результатам которой составлен акт от 06.06.2012 N 37 (т. 1, л.д. 14-26) и вынесено решение от 28.09.2012 N 22 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (т. 1, л.д. 27-35).
В ходе проверки инспекция
установила:
что предприниматель в проверяемом периоде по договорам поставки осуществлял реализацию товаров государственным учреждениям, однако не включил доход от указанной деятельности в налоговую базу по упрощенной системе налогообложения (далее - УСНО).
Указанная деятельность отнесена налоговым органом к оптовой торговле, что послужило основанием для начисления предпринимателю единого налога, в связи с применением упрощенной системы налогообложения за 2009-2011 гг. в сумме 392 321 рублей, а также соответствующих сумм пеней и штрафов за неуплату налога.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Челябинской области от 16.11.2012 N 16-07/003633, вынесенным по результатам рассмотрения апелляционной жалобы налогоплательщика, решение инспекции утверждено (т. 1, л.д. 36-38).
Не согласившись с решением инспекции, налогоплательщик обратился в Арбитражный суд Челябинской области с заявлением по настоящему делу.
Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суд первой инстанции пришел к выводу, что налогоплательщик осуществлял оптовую торговлю на основании заключенных договоров поставки, в связи с чем неправомерно применял в отношении указанной деятельности режим налогообложения в виде уплаты единого налога на вмененный доход (далее - ЕНВД).
Указанный вывод суда является верным, соответствует имеющимся в материалах дела доказательствам и нормам налогового законодательства.
Инспекцией установлено, что предприниматель в проверяемом периоде осуществляла розничную торговлю через объекты стационарной торговой сети, имеющие площадь торгового зала менее 150 кв. метров, применяя в отношении указанной деятельности ЕНВД, а также розничную торговлю через объекты стационарной торговой сети, имеющие площадь торгового зала более 150 кв. метров, применяя в отношении указанной деятельности УСНО с объектом налогообложения в 2009, 2010 гг. - "доходы", в 2010 г. - "доходы, уменьшенные на величину расходов".
Наряду с указанной деятельностью заявитель осуществляла предпринимательскую деятельность, связанную с поставками товаров бюджетным учреждениям на основе муниципальных контрактов, договоров поставки, а также договоров купли-продажи, содержащих, по мнению налогового органа, признаки договоров поставки.
Данный вывод налогового органа основан на том, что реализация товаров бюджетным учреждениям осуществлена в рамках муниципальных контрактов, а также на основании договоров поставки, не подпадает под понятие розничной торговли, поскольку приобретаемый товар использовался учреждениями для обеспечения своей уставной деятельности, а не для личного использования, отпуск товара оформлялся товарными накладными и счетами-фактурами, оплачивался в безналичном порядке, в связи с чем осуществляемые заявителем спорные операции не подпадают под действие системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход.
Указанные обстоятельства суд апелляционной инстанции считает достаточными для вывода о неправомерном применении предпринимателем системы налогообложения в виде уплаты ЕНВД к рассматриваемой деятельности.
Согласно подп. 6 и 7 п. 2 ст. 346.26 НК РФ система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход применяется в отношении розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 кв. м по каждому объекту организации торговли, через объекты стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов, а также объекты нестационарной торговой сети.
В силу абз. 12 ст. 346.27 НК РФ (в редакции Федерального закона от 21.07.2005 N 101-ФЗ) под розничной торговлей понимается предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) на основе договоров розничной купли-продажи.
В соответствии с п. 1 ст. 11 НК РФ институты понятия и термины других отраслей законодательства применяются в Налоговом кодексе Российской Федерации в том значении, в каком они используются в этих отраслях, лишь в случаях, когда они не определены непосредственно самим налоговым законодательством (Определение Конституционного Суда Российской Федерации от 18.01.2005 N 24-О).
Поскольку налоговое законодательство не содержит специального определения договора розничной купли-продажи, указанное понятие подлежит применению в том значении, в котором оно определено в гражданском законодательстве.
В силу п. 1 ст. 492 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору розничной купли-продажи продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, обязуется передать покупателю товар, предназначенный для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью.
Из п. 5 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 22.10.1997 N 18 "О некоторых вопросах, связанных с применением положений Гражданского кодекса Российской Федерации о договоре поставки" следует, что при квалификации правоотношений участников спора судам необходимо исходить из признаков договора поставки, предусмотренных ст. 506 Гражданского кодекса Российской Федерации, независимо от наименования договора, названия его сторон либо обозначения способа передачи товара в тексте документа.
На основании ст. 506 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору поставки поставщик-продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность, обязуется передать в обусловленный срок или сроки, производимые или закупаемые им товары покупателю для использования в предпринимательской деятельности или в иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним и иным подобным использованием.
Согласно позиции, изложенной в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 05.07.2011 N 1066/11, одним из основных условий, характеризующих торговлю как розничную, является приобретение товара именно в торговой точке (объекты стационарной и (или) нестационарной торговой сети, предусмотренные подп. 6 и 7 п. 2 ст. 346.26 НК РФ) по розничной цене с применением контрольно-кассовой техники.
В ходе проведенных мероприятий налогового контроля инспекцией установлено, что предприниматель производил продажу товаров, в том числе покупателям: ГБУЗ ОСПБ N 4, муниципальному дошкольному образовательному учреждению "Детский сад "Родничок", муниципальному образовательному учреждению "Средняя общеобразовательная школа N 41", воинской части 63330.
Из протокола допроса ИП Муслюмовой Р.Ю., а также бухгалтера Горбачевой Е.В. следует, что доходы, полученные от реализации товаров бюджетным учреждениям, налогоплательщик включает в налоговую отчетность по ЕНВД, в адрес учреждений выставляются счета-фактуры без выделения налога на добавленную стоимость.
Между заявителем и юридическими лицами в проверяемый период заключались договоры, согласно условиям которых, предприниматель должен был поставлять товары в течение срока действия договора, а покупатель обеспечить их приемку и оплату. Сроки действия договоров установлены от месяца до нескольких месяцев.
Ассортимент поставляемого товара согласовывался сторонами в спецификациях к договорам.
В договорах предусмотрена обязанность ИП Муслюмовой Р.Ю. (поставщика) предварительно уведомить покупателя о готовности товаров к передаче, что свидетельствует о заключении договоров поставки (доставка товаров, согласно условиям договоров должна производиться силами и за счет поставщика по месту, указанному покупателем.
В ходе выездной проверки установлено, что за реализованные товары, согласно заключенным договорам, расчет покупателями производился путем перечисления денежных средств на расчетный счет предпринимателя, который в свою очередь выставлял в адрес покупателей счета-фактуры и накладные на поставленные товары.
Так, в договорах с Муниципальным дошкольным образовательным учреждением "Детский сад "Родничок" предусмотрен 10-дневный срок на передачу товара после оплаты. По ряду договоров предусмотрена предварительная оплата товара, а также обязанность продавца не изменять цены на предварительно оплаченный товар.
Согласно условиям рассматриваемых договоров основанием для расчетов является, заранее выставленная счет-фактура, а покупатель обязан в платежных документах указывать номер накладных (счетов-фактур), по которым он производит оплату.
Поставка товара сопровождалась передачей накладных (спецификаций и т.п.), что подтверждается письменными документами, а не выдачей кассового или товарного чека, как это предусмотрено формой договора розничной купли-продажи (ст. 493 Гражданского кодекса Российской Федерации).
Все выставленные счета-фактуры и накладные подписаны предпринимателем и заверены его печатью. При этом в счетах-фактурах и накладных, представленных на проверку, налог на добавленную стоимость не выделялся и не исчислялся.
Сторонами составлялись акты сверок взаимных расчетов по итогам года.
Сам по себе факт получения товара в месте нахождения поставщика (выборка товаров), на что ссылается заявитель, не противоречит нормам о договоре поставке и, в частности, п. 2 ст. 510 Гражданского кодекса Российской Федерации.
Нормами Гражданского кодекса Российской Федерации, регулирующими отношения по поставке товара, предусмотрено, что поставка товара не обязательно должна сопровождаться его доставкой покупателю. Товар может быть получен покупателем в месте нахождения поставщика в разумный срок после получения уведомления поставщика о готовности товара (пункт 2 статьи 510 ГК РФ).
Следовательно, выборка товара покупателем, произведенная по месту осуществления продавцом розничной торговли, если такая выборка произведена в рамках исполнения сторонами предварительно заключенного договора поставки, не свидетельствует об осуществлении операции розничной купли-продажи.
Между тем, торговля товарами, осуществляемая налогоплательщиками-продавцами не на основании договоров розничной купли-продажи вне объекта стационарной торговой сети (договоров поставки, либо на основе иных договоров гражданско-правового характера, содержащих признаки договора поставки), относятся к предпринимательской деятельности в сфере оптовой торговли.
Судом апелляционной инстанции отклоняется ссылка предпринимателя на то, что реализация товаров юридическим лицам осуществлялась через объект стационарной торговой сети, магазин, как противоречащая материалам дела.
Так, согласно подп. 6 и 7 п. 2 ст. 346.26 НК РФ система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход применяется в отношении именно розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны.
При этом розничная торговля характеризуется определенными особенностями, отличающими ее от торговой деятельности на основании договоров купли-продажи, в качестве которых Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации названы приобретение товара именно в торговой точке по розничной цене и на основании договора купли-продажи.
Соответственно, торговая деятельность по реализации товаров, в том числе на основании разовых сделок купли-продажи, заключенных и исполненных вне объектов стационарной торговой сети, не относится к розничной торговле, в отношении которой может применяться ЕНВД, равно как и деятельность по продаже товаров на основании договора поставки, в ходе которой выборка товара осуществляется в магазине.
Аналогичная позиция высказана в Постановлении Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 04.10.2011 N 5566/11, согласно которой реализация товаров не через объекты стационарной торговой сети, а по договору поставки относится к оптовой торговле, к которой система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход применению не подлежит.
Судом апелляционной инстанции установлено, что условия спорных договоров не отвечают признакам договоров розничной купли-продажи.
Доказательств заключения договоров посредством публичного предложения через объект розничной торговли налогоплательщиком в материалы дела не представлено.
Вместе с тем представленные в материалы дела договоры поставки содержат условия о доставке и приемке товара, сроке поставки и оплаты.
Налогоплательщиком выставлялись счета, счета-фактуры на оплату товара, выписывались товарные накладные, между сторонами сложились длительные хозяйственные связи.
В договорах предусмотрена ответственность сторон за нарушение сроков и объема поставки, а также нарушение сроков оплаты.
Учитывая изложенное, судом первой инстанции сделан верный вывод о том, что деятельность по реализации товаров бюджетным и некоммерческим организациям, на основании договоров, содержащих признаки договора поставки, вне объекта стационарной торговой сети должна быть квалифицирована как оптовая торговля.
При этом факт использования товаров покупателями для обеспечения собственной уставной деятельности и отсутствии доказательств дальнейшей реализации не имеет правового значения.
Как указал Высший Арбитражный Суд Российской Федерации в постановлении от 05.07.2011 N 1066/2011, цель приобретения товара в данном случае не является определяющим фактором, поскольку в качестве особенностей розничной торговли Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации названы приобретение товара именно в торговой точке по розничной цене.
Однако доказательств, в опровержение обстоятельств осуществления торговой деятельности, установленных в ходе налоговой проверки инспекцией, которые бы свидетельствовали о розничном характере торговли в контексте, предложенном Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации, налогоплательщиком не представлено.
С учетом вышеперечисленного, включение выручки от поставки товаров бюджетным учреждениям в налоговую базу по УСНО произведено инспекцией обоснованно.
Соответственно, доводы апелляционной жалобы заявителя отклоняются судом апелляционной инстанции, как не опровергающие оптовый характер торговли, осуществляемой предпринимателем в проверяемый период и основанные на неверном толковании норм налогового законодательства.
С учетом того, что в 2009, 2010 г. налогоплательщик применял УСНО с объектом налогообложения "доходы", налоговым органом правомерно доначислен предпринимателю единый налог, уплачиваемый в связи с применением УСНО в размере 113 732 рублей, и 59 863 рублей, соответственно, исходя из налоговой базы, размер которой определен с учетом полученных от соответствующей деятельности доходов без учета расходов, связанных с извлечением дополнительно вмененного предпринимателю дохода от оптовой торговли.
В то же время суд апелляционной инстанции не может признать законным и обоснованным доначисление предпринимателю единого налога, уплачиваемого в связи с применением УСНО, за 2011 г. в размере 218 726 рублей, соответствующих пени в сумме 2263,04 рублей и штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ в размере 8358,10 рублей, в силу следующего.
С 01.01.2011 предприниматель в соответствии с уведомлением от 16.12.2010 об изменении объекта налогообложения применяет упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов".
Согласно пункту 1 статьи 23 НК РФ одной из обязанностей налогоплательщиков является уплата законно установленных налогов.
В силу ст. 346.16 НК РФ при определении объекта налогообложения в целях исчисления единого налога, уплачиваемого в связи с применением УСНО, налогоплательщик, выбравший в качестве объекта налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов", уменьшает полученные доходы на расходы, указанные в данной статье, в том числе материальные расходы при условии их соответствия критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 НК РФ.
Расходами согласно ст. 252 НК РФ признаются обоснованные (экономически оправданные) и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Таким образом, при исчислении налогов налогоплательщик вправе уменьшить свои доходы на сумму произведенных им расходов, необходимых для получения данного дохода, иной правовой подход влечет искажение реального размера налоговых обязательств налогоплательщика.
При решении вопроса о возможности принятия расходов в целях исчисления перечисленных налогов необходимо исходить из реальности этих расходов, произведенных для приобретения товаров (работ, услуг), а также их документального подтверждения.
В то же время, признавая обязанность по документальному подтверждению права на учет расходов Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации отметил, что гарантируемая Конституцией Российской Федерации судебная защита прав и законных интересов налогоплательщиков не может быть обеспечена, если суды при принятии решения о правомерности отказа в предоставлении заявленных расходов исходят из одного только отсутствия у налогового органа необходимых документов на момент вынесения им оспариваемого решения.
Согласно правовой позиции, изложенной Конституционным Судом Российской Федерации в Постановлениях от 06.06.1995 N 7-П и от 13.06.1996 N 14-П, в случаях, когда суды при рассмотрении дела не исследуют по существу его фактические обстоятельства, а ограничиваются только установлением формальных условий применения нормы, право на судебную защиту, закрепленное статьей 46 (часть 1) Конституции Российской Федерации, оказывается существенно ущемленным.
Как разъяснено в Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 12.07.2006 N 267-О право каждого на защиту своих прав и свобод всеми не запрещенными законом способами, закрепленное статьей 45 Конституции Российской Федерации, предполагает наличие гарантий, которые позволяли бы реализовать его в полном объеме и обеспечить эффективное восстановление в правах в рамках судопроизводства.
Одной из гарантий прав налогоплательщиков выступает наделение налоговых органов правом исчисления налогов расчетным путем.
Так подп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ налоговым органам предоставлено право определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем, на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.
Следовательно, как разъяснено в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 19.07.2011 N 1621/11 наделение налоговых органов правом исчисления налогов расчетным путем направлено как на реализацию целей и задач налогового контроля, осуществление которых не должно иметь произвольных оснований, так и на создание дополнительных гарантий прав налогоплательщиков и обеспечение баланса публичных и частных интересов.
Согласно подпунктам 3, 8 пункта 1 статьи 23 НК РФ налогоплательщики обязаны вести в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах; в течение четырех лет обеспечивать сохранность данных бухгалтерского и налогового учета и других документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, в том числе документов, подтверждающих получение доходов, осуществление расходов (для организаций и индивидуальных предпринимателей), а также уплату (удержание) налогов. Это гарантирует налогоплательщику начисление налогов в том размере, в котором они подлежат начислению в соответствии с действующим законодательством.
Однако, учитывая, что предприниматель фактически ошибочно относил выручку, полученную от реализации товаров бюджетным учреждениям, к деятельности, относящейся к ЕНВД, и, соответственно, не вел учет доходов и расходов, относящихся к данным доходам, а также то, что перевод выручки с ЕНВД на УСНО произведен налоговым органом по результатам выездной налоговой проверки, налогоплательщику должно быть предоставлено право на учет расходов, связанных с возникновением объекта налогообложения, несмотря на отсутствие декларирования и первичных бухгалтерских документов.
При этом, в такой ситуации налоговый орган не может ссылаться в качестве основания для отказа в соответствующем праве на отсутствие декларирования вычетов и расходов, отсутствие раздельного учета или первичных бухгалтерских документов, поскольку предприниматель, не считая себя плательщиком налогов по общей системе налогообложения, не имел соответствующих обязанностей, которые возложены на него только по результатам проверки.
Поскольку на момент проведения выездной налоговой проверки в силу объективных причин предпринимателем не были представлены первичные бухгалтерские и иные документы, позволяющие инспекции произвести соответствующие действия по осуществлению мероприятий налогового контроля и определению размера полученного предпринимателем дохода и произведенного расхода, данное обстоятельство обязывало инспекцию применить положения подп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ и определить реальный размер налоговых обязательств налогоплательщика исходя из особенностей деятельности проверяемого налогоплательщика и сведений, полученных как из документов, находящихся в распоряжении инспекции, так и путем сопоставления таких сведений с информацией о деятельности аналогичных налогоплательщиков
Неприменение упомянутых положений действующего налогового законодательства повлекло необоснованное исчисление инспекцией налогов в сумме, не соответствующей размеру фактических обязательств предпринимателя, то есть исходя только из доходов, полученных налогоплательщиком от поставки товаров, без учета расходов, действительно необходимых для осуществления данной деятельности, например, на приобретение товара, заработную плату персонала, аренду помещений и т.п., в связи с чем решение налогового органа в части начисления единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, за 2011 год в сумме 218 726 рублей, соответствующей пени в сумме 2263,04 рублей, привлечения к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, за 2011 год в виде штрафа в размере 8358,10 рублей подлежало признанию недействительным, как вынесенное с нарушением норм налогового законодательства и приведшее к нарушению прав и законных интересов заявителя.
Соответственно, решение суда первой инстанции в части отказа в удовлетворении требований предпринимателя о признании недействительным решения инспекции от 28.09.2012 N 22 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части начисления единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, за 2011 год в сумме 218 726 рублей, соответствующей пени в сумме 2263,04 рублей, привлечения к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, за 2011 год в виде штрафа в размере 8358,10 рублей подлежит отмене на основании п. 1 ч. 2 ст. 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, как вынесенное с нарушением норм материального права, а именно без учета положений подп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ.
Нарушений норм процессуального права, являющихся основанием для отмены судебного акта на основании части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, судом апелляционной инстанции не установлено.
В связи с частичным удовлетворением требований предпринимателя и его апелляционной жалобы, на основании ст. 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судебные расходы, понесенные заявителем в суде первой и апелляционной инстанции, в общей сумме 300 рублей подлежат взысканию с налогового органа.
Излишне уплаченная платежным поручением от 19.09.2013 N 556 государственная пошлина в сумме 1900 рублей подлежит возврату заявителю из федерального бюджета.
Руководствуясь статьями 176, 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции
постановил:
решение Арбитражного суда Челябинской области от 22.08.2013 по делу N А76-24836/2012 отменить в части отказа в удовлетворении требований индивидуального предпринимателя Муслюмовой Розы Юрьевны о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Озерску Челябинской области от 28.09.2012 N 22 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части начисления единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, за 2011 год в сумме 218 726 рублей, соответствующей пени в сумме 2263,04 рублей, привлечения к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, за 2011 год в виде штрафа в размере 8358,10 рублей.
Требования индивидуального предпринимателя Муслюмовой Розы Юрьевны в указанной части удовлетворить.
Признать недействительным решение Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Озерску Челябинской области от 28.09.2012 N 22 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части начисления единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, за 2011 год в сумме 218 726 рублей, соответствующей пени в сумме 2263,04 рублей, привлечения к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, за 2011 год в виде штрафа в размере 8358,10 рублей.
В остальной части решение суда первой инстанции оставить без изменения.
Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Челябинской области в пользу индивидуального предпринимателя Муслюмовой Розы Юрьевны судебные расходы по уплате государственной пошлины за рассмотрение дела в судах первой и апелляционной инстанций в сумме 300 рублей.
Возвратить индивидуальному предпринимателю Муслюмовой Розе Юрьевне из федерального бюджета излишне уплаченную государственную пошлину за рассмотрение апелляционной жалобы в сумме 1900 рублей платежным поручением от 19.09.2013 N 556.
Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через арбитражный суд первой инстанции.
Председательствующий судья
Е.В.БОЯРШИНОВА
Судьи
А.А.АРЯМОВ
М.Б.МАЛЫШЕВ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ВОСЕМНАДЦАТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 05.11.2013 N 18АП-10780/2013 ПО ДЕЛУ N А76-24836/2012
Разделы:Единый налог на вмененный доход (ЕНВД)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ВОСЕМНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 5 ноября 2013 г. N 18АП-10780/2013
Дело N А76-24836/2012
Резолютивная часть постановления объявлена 31 октября 2013 года.
Постановление изготовлено в полном объеме 05 ноября 2013 года.
Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Бояршиновой Е.В.,
судей Арямова А.А., Малышева М.Б.,
при ведении протокола помощником судьи Кудрявцевой А.В.,
рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Муслюмовой Розы Юрьевны на решение Арбитражного суда Челябинской области от 22.08.2013 по делу N А76-24836/2012 (судья Трапезникова Н.Г.).
В заседании приняли участие:
- индивидуальный предприниматель Муслюмова Роза Юрьевна;
- представитель Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Челябинской области - Сумин А.С. (доверенность от 15.02.2012 N 1).
Индивидуальный предприниматель Муслюмова Роза Юрьевна (далее - заявитель, предприниматель, налогоплательщик, ИП Муслюмова Р.Ю.) обратилась в Арбитражный суд Челябинской области с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Озерску Челябинской области (далее - заинтересованное лицо, налоговый орган, инспекция) от 28.09.2012 N 22 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части начисления единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, за 2009-2011 гг. в сумме 392 321 рублей, соответствующей пени в сумме 7 476,14 рублей, привлечения к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) за неуплату единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, в виде штрафа в размере 24 977,50 рублей.
В связи с проведенной реорганизацией Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Озерску Челябинской области путем присоединения к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Челябинской области произведена замена заинтересованного лица на правопреемника - Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы N 3 по Челябинской области на основании ст. 48 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Решением арбитражного суда первой инстанции от 22.08.2013 в удовлетворении требований предпринимателю отказано.
В апелляционной жалобе предприниматель просит решение суда первой инстанции отменить, в связи с несоответствием выводов обстоятельствам дела и неправильным применением норм материального права, принять по делу новый судебный акт, которым удовлетворить требования в полном объеме.
Как указывает в апелляционной жалобе заявитель, судом первой инстанции не учтено, что товар приобретался представителями юридических лиц непосредственно в помещении магазина, соответственно, им осуществлялись разовые сделки купли-продажи с юридическими лицами, которые квалифицируются как розничная торговля через магазин.
Целью приобретения товара бюджетными организациями являлось обеспечение собственной деятельности, а не использование его в предпринимательской деятельности.
По мнению предпринимателя, предусмотренное законом ограничение бюджетных учреждений по порядку приобретения товаров не должно влиять на осуществление деятельности самого предпринимателя.
Сам по себе факт выставления счетов-фактур, оформление товарных накладных не свидетельствует об осуществлении поставок товара.
При этом гражданское законодательство предусматривает право заключать договор розничной купли-продажи с условием об оплате товара с отсрочкой, о принятии товара покупателем в определенный срок.
В представленном отзыве на апелляционную жалобу налоговый орган отклонил доводы заявителя, ссылаясь на то, что предпринимателем осуществлялась оптовая торговля, а именно, поставка товара юридическим лицам по договорам поставки вне стационарной торговой сети, что подтверждается собранными в ходе проверки доказательствами.
Так, условия заключенных с организациями договоров отвечают признакам договора поставки - сторонами согласованы срок поставки товара, срок оплаты, условия доставки товара, ответственность за ненадлежащее исполнение обязательств сторонами, срок действия договоров, ассортимент и количество товара оговаривается в спецификациях к договорам.
На оплату товара предпринимателем выставлялись счета-фактуры, оплата производилась в безналичном порядке на расчетный счет предпринимателя, как правило, после поставки товара. Между сторонами составлялись акты сверки взаимных расчетов.
Статус покупателей, как бюджетных учреждений, не имеющих коммерческих целей, и использование ими товара для обеспечения собственной деятельности, не свидетельствует, по мнению инспекции, о розничном характере торговли, поскольку товар приобретался не для личного, семейного, домашнего использования, а для осуществления уставной деятельности.
В судебном заседании стороны поддержали доводы, изложенные в апелляционной жалобе и в отзыве на нее. Заявитель дополнительно пояснила, что считает необоснованным доначисление ей налогов исходя только из факта получения дохода без учета обычных для торговой деятельности расходов на приобретение товара, однако подтвердила, что документами, подтверждающими расходы, не располагает в виду их не хранения и отсутствия такой обязанности. Заявителем также представлен расчет недоимки, исходя из двадцатипроцентной наценки на товар.
Представитель налогового органа возражал против указанных доводов заявителя, ссылаясь на то, что в 2009-2010 гг. предпринимателем применялась упрощенная система налогообложения с объектом налогообложения "доходы", при этом документального подтверждения расходов, понесенных в 2011 г., когда предприниматель перешла на применение упрощенной системы налогообложения с объектом налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов", налогоплательщиком не представлено.
Законность и обоснованность судебного акта проверены судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Как следует из материалов дела, налоговым органом проведена выездная налоговая проверка деятельности предпринимателя за налоговые периоды 2009-2011 гг., по результатам которой составлен акт от 06.06.2012 N 37 (т. 1, л.д. 14-26) и вынесено решение от 28.09.2012 N 22 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (т. 1, л.д. 27-35).
В ходе проверки инспекция
установила:
что предприниматель в проверяемом периоде по договорам поставки осуществлял реализацию товаров государственным учреждениям, однако не включил доход от указанной деятельности в налоговую базу по упрощенной системе налогообложения (далее - УСНО).
Указанная деятельность отнесена налоговым органом к оптовой торговле, что послужило основанием для начисления предпринимателю единого налога, в связи с применением упрощенной системы налогообложения за 2009-2011 гг. в сумме 392 321 рублей, а также соответствующих сумм пеней и штрафов за неуплату налога.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Челябинской области от 16.11.2012 N 16-07/003633, вынесенным по результатам рассмотрения апелляционной жалобы налогоплательщика, решение инспекции утверждено (т. 1, л.д. 36-38).
Не согласившись с решением инспекции, налогоплательщик обратился в Арбитражный суд Челябинской области с заявлением по настоящему делу.
Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суд первой инстанции пришел к выводу, что налогоплательщик осуществлял оптовую торговлю на основании заключенных договоров поставки, в связи с чем неправомерно применял в отношении указанной деятельности режим налогообложения в виде уплаты единого налога на вмененный доход (далее - ЕНВД).
Указанный вывод суда является верным, соответствует имеющимся в материалах дела доказательствам и нормам налогового законодательства.
Инспекцией установлено, что предприниматель в проверяемом периоде осуществляла розничную торговлю через объекты стационарной торговой сети, имеющие площадь торгового зала менее 150 кв. метров, применяя в отношении указанной деятельности ЕНВД, а также розничную торговлю через объекты стационарной торговой сети, имеющие площадь торгового зала более 150 кв. метров, применяя в отношении указанной деятельности УСНО с объектом налогообложения в 2009, 2010 гг. - "доходы", в 2010 г. - "доходы, уменьшенные на величину расходов".
Наряду с указанной деятельностью заявитель осуществляла предпринимательскую деятельность, связанную с поставками товаров бюджетным учреждениям на основе муниципальных контрактов, договоров поставки, а также договоров купли-продажи, содержащих, по мнению налогового органа, признаки договоров поставки.
Данный вывод налогового органа основан на том, что реализация товаров бюджетным учреждениям осуществлена в рамках муниципальных контрактов, а также на основании договоров поставки, не подпадает под понятие розничной торговли, поскольку приобретаемый товар использовался учреждениями для обеспечения своей уставной деятельности, а не для личного использования, отпуск товара оформлялся товарными накладными и счетами-фактурами, оплачивался в безналичном порядке, в связи с чем осуществляемые заявителем спорные операции не подпадают под действие системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход.
Указанные обстоятельства суд апелляционной инстанции считает достаточными для вывода о неправомерном применении предпринимателем системы налогообложения в виде уплаты ЕНВД к рассматриваемой деятельности.
Согласно подп. 6 и 7 п. 2 ст. 346.26 НК РФ система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход применяется в отношении розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 кв. м по каждому объекту организации торговли, через объекты стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов, а также объекты нестационарной торговой сети.
В силу абз. 12 ст. 346.27 НК РФ (в редакции Федерального закона от 21.07.2005 N 101-ФЗ) под розничной торговлей понимается предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) на основе договоров розничной купли-продажи.
В соответствии с п. 1 ст. 11 НК РФ институты понятия и термины других отраслей законодательства применяются в Налоговом кодексе Российской Федерации в том значении, в каком они используются в этих отраслях, лишь в случаях, когда они не определены непосредственно самим налоговым законодательством (Определение Конституционного Суда Российской Федерации от 18.01.2005 N 24-О).
Поскольку налоговое законодательство не содержит специального определения договора розничной купли-продажи, указанное понятие подлежит применению в том значении, в котором оно определено в гражданском законодательстве.
В силу п. 1 ст. 492 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору розничной купли-продажи продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, обязуется передать покупателю товар, предназначенный для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью.
Из п. 5 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 22.10.1997 N 18 "О некоторых вопросах, связанных с применением положений Гражданского кодекса Российской Федерации о договоре поставки" следует, что при квалификации правоотношений участников спора судам необходимо исходить из признаков договора поставки, предусмотренных ст. 506 Гражданского кодекса Российской Федерации, независимо от наименования договора, названия его сторон либо обозначения способа передачи товара в тексте документа.
На основании ст. 506 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору поставки поставщик-продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность, обязуется передать в обусловленный срок или сроки, производимые или закупаемые им товары покупателю для использования в предпринимательской деятельности или в иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним и иным подобным использованием.
Согласно позиции, изложенной в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 05.07.2011 N 1066/11, одним из основных условий, характеризующих торговлю как розничную, является приобретение товара именно в торговой точке (объекты стационарной и (или) нестационарной торговой сети, предусмотренные подп. 6 и 7 п. 2 ст. 346.26 НК РФ) по розничной цене с применением контрольно-кассовой техники.
В ходе проведенных мероприятий налогового контроля инспекцией установлено, что предприниматель производил продажу товаров, в том числе покупателям: ГБУЗ ОСПБ N 4, муниципальному дошкольному образовательному учреждению "Детский сад "Родничок", муниципальному образовательному учреждению "Средняя общеобразовательная школа N 41", воинской части 63330.
Из протокола допроса ИП Муслюмовой Р.Ю., а также бухгалтера Горбачевой Е.В. следует, что доходы, полученные от реализации товаров бюджетным учреждениям, налогоплательщик включает в налоговую отчетность по ЕНВД, в адрес учреждений выставляются счета-фактуры без выделения налога на добавленную стоимость.
Между заявителем и юридическими лицами в проверяемый период заключались договоры, согласно условиям которых, предприниматель должен был поставлять товары в течение срока действия договора, а покупатель обеспечить их приемку и оплату. Сроки действия договоров установлены от месяца до нескольких месяцев.
Ассортимент поставляемого товара согласовывался сторонами в спецификациях к договорам.
В договорах предусмотрена обязанность ИП Муслюмовой Р.Ю. (поставщика) предварительно уведомить покупателя о готовности товаров к передаче, что свидетельствует о заключении договоров поставки (доставка товаров, согласно условиям договоров должна производиться силами и за счет поставщика по месту, указанному покупателем.
В ходе выездной проверки установлено, что за реализованные товары, согласно заключенным договорам, расчет покупателями производился путем перечисления денежных средств на расчетный счет предпринимателя, который в свою очередь выставлял в адрес покупателей счета-фактуры и накладные на поставленные товары.
Так, в договорах с Муниципальным дошкольным образовательным учреждением "Детский сад "Родничок" предусмотрен 10-дневный срок на передачу товара после оплаты. По ряду договоров предусмотрена предварительная оплата товара, а также обязанность продавца не изменять цены на предварительно оплаченный товар.
Согласно условиям рассматриваемых договоров основанием для расчетов является, заранее выставленная счет-фактура, а покупатель обязан в платежных документах указывать номер накладных (счетов-фактур), по которым он производит оплату.
Поставка товара сопровождалась передачей накладных (спецификаций и т.п.), что подтверждается письменными документами, а не выдачей кассового или товарного чека, как это предусмотрено формой договора розничной купли-продажи (ст. 493 Гражданского кодекса Российской Федерации).
Все выставленные счета-фактуры и накладные подписаны предпринимателем и заверены его печатью. При этом в счетах-фактурах и накладных, представленных на проверку, налог на добавленную стоимость не выделялся и не исчислялся.
Сторонами составлялись акты сверок взаимных расчетов по итогам года.
Сам по себе факт получения товара в месте нахождения поставщика (выборка товаров), на что ссылается заявитель, не противоречит нормам о договоре поставке и, в частности, п. 2 ст. 510 Гражданского кодекса Российской Федерации.
Нормами Гражданского кодекса Российской Федерации, регулирующими отношения по поставке товара, предусмотрено, что поставка товара не обязательно должна сопровождаться его доставкой покупателю. Товар может быть получен покупателем в месте нахождения поставщика в разумный срок после получения уведомления поставщика о готовности товара (пункт 2 статьи 510 ГК РФ).
Следовательно, выборка товара покупателем, произведенная по месту осуществления продавцом розничной торговли, если такая выборка произведена в рамках исполнения сторонами предварительно заключенного договора поставки, не свидетельствует об осуществлении операции розничной купли-продажи.
Между тем, торговля товарами, осуществляемая налогоплательщиками-продавцами не на основании договоров розничной купли-продажи вне объекта стационарной торговой сети (договоров поставки, либо на основе иных договоров гражданско-правового характера, содержащих признаки договора поставки), относятся к предпринимательской деятельности в сфере оптовой торговли.
Судом апелляционной инстанции отклоняется ссылка предпринимателя на то, что реализация товаров юридическим лицам осуществлялась через объект стационарной торговой сети, магазин, как противоречащая материалам дела.
Так, согласно подп. 6 и 7 п. 2 ст. 346.26 НК РФ система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход применяется в отношении именно розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны.
При этом розничная торговля характеризуется определенными особенностями, отличающими ее от торговой деятельности на основании договоров купли-продажи, в качестве которых Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации названы приобретение товара именно в торговой точке по розничной цене и на основании договора купли-продажи.
Соответственно, торговая деятельность по реализации товаров, в том числе на основании разовых сделок купли-продажи, заключенных и исполненных вне объектов стационарной торговой сети, не относится к розничной торговле, в отношении которой может применяться ЕНВД, равно как и деятельность по продаже товаров на основании договора поставки, в ходе которой выборка товара осуществляется в магазине.
Аналогичная позиция высказана в Постановлении Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 04.10.2011 N 5566/11, согласно которой реализация товаров не через объекты стационарной торговой сети, а по договору поставки относится к оптовой торговле, к которой система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход применению не подлежит.
Судом апелляционной инстанции установлено, что условия спорных договоров не отвечают признакам договоров розничной купли-продажи.
Доказательств заключения договоров посредством публичного предложения через объект розничной торговли налогоплательщиком в материалы дела не представлено.
Вместе с тем представленные в материалы дела договоры поставки содержат условия о доставке и приемке товара, сроке поставки и оплаты.
Налогоплательщиком выставлялись счета, счета-фактуры на оплату товара, выписывались товарные накладные, между сторонами сложились длительные хозяйственные связи.
В договорах предусмотрена ответственность сторон за нарушение сроков и объема поставки, а также нарушение сроков оплаты.
Учитывая изложенное, судом первой инстанции сделан верный вывод о том, что деятельность по реализации товаров бюджетным и некоммерческим организациям, на основании договоров, содержащих признаки договора поставки, вне объекта стационарной торговой сети должна быть квалифицирована как оптовая торговля.
При этом факт использования товаров покупателями для обеспечения собственной уставной деятельности и отсутствии доказательств дальнейшей реализации не имеет правового значения.
Как указал Высший Арбитражный Суд Российской Федерации в постановлении от 05.07.2011 N 1066/2011, цель приобретения товара в данном случае не является определяющим фактором, поскольку в качестве особенностей розничной торговли Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации названы приобретение товара именно в торговой точке по розничной цене.
Однако доказательств, в опровержение обстоятельств осуществления торговой деятельности, установленных в ходе налоговой проверки инспекцией, которые бы свидетельствовали о розничном характере торговли в контексте, предложенном Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации, налогоплательщиком не представлено.
С учетом вышеперечисленного, включение выручки от поставки товаров бюджетным учреждениям в налоговую базу по УСНО произведено инспекцией обоснованно.
Соответственно, доводы апелляционной жалобы заявителя отклоняются судом апелляционной инстанции, как не опровергающие оптовый характер торговли, осуществляемой предпринимателем в проверяемый период и основанные на неверном толковании норм налогового законодательства.
С учетом того, что в 2009, 2010 г. налогоплательщик применял УСНО с объектом налогообложения "доходы", налоговым органом правомерно доначислен предпринимателю единый налог, уплачиваемый в связи с применением УСНО в размере 113 732 рублей, и 59 863 рублей, соответственно, исходя из налоговой базы, размер которой определен с учетом полученных от соответствующей деятельности доходов без учета расходов, связанных с извлечением дополнительно вмененного предпринимателю дохода от оптовой торговли.
В то же время суд апелляционной инстанции не может признать законным и обоснованным доначисление предпринимателю единого налога, уплачиваемого в связи с применением УСНО, за 2011 г. в размере 218 726 рублей, соответствующих пени в сумме 2263,04 рублей и штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ в размере 8358,10 рублей, в силу следующего.
С 01.01.2011 предприниматель в соответствии с уведомлением от 16.12.2010 об изменении объекта налогообложения применяет упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов".
Согласно пункту 1 статьи 23 НК РФ одной из обязанностей налогоплательщиков является уплата законно установленных налогов.
В силу ст. 346.16 НК РФ при определении объекта налогообложения в целях исчисления единого налога, уплачиваемого в связи с применением УСНО, налогоплательщик, выбравший в качестве объекта налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов", уменьшает полученные доходы на расходы, указанные в данной статье, в том числе материальные расходы при условии их соответствия критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 НК РФ.
Расходами согласно ст. 252 НК РФ признаются обоснованные (экономически оправданные) и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Таким образом, при исчислении налогов налогоплательщик вправе уменьшить свои доходы на сумму произведенных им расходов, необходимых для получения данного дохода, иной правовой подход влечет искажение реального размера налоговых обязательств налогоплательщика.
При решении вопроса о возможности принятия расходов в целях исчисления перечисленных налогов необходимо исходить из реальности этих расходов, произведенных для приобретения товаров (работ, услуг), а также их документального подтверждения.
В то же время, признавая обязанность по документальному подтверждению права на учет расходов Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации отметил, что гарантируемая Конституцией Российской Федерации судебная защита прав и законных интересов налогоплательщиков не может быть обеспечена, если суды при принятии решения о правомерности отказа в предоставлении заявленных расходов исходят из одного только отсутствия у налогового органа необходимых документов на момент вынесения им оспариваемого решения.
Согласно правовой позиции, изложенной Конституционным Судом Российской Федерации в Постановлениях от 06.06.1995 N 7-П и от 13.06.1996 N 14-П, в случаях, когда суды при рассмотрении дела не исследуют по существу его фактические обстоятельства, а ограничиваются только установлением формальных условий применения нормы, право на судебную защиту, закрепленное статьей 46 (часть 1) Конституции Российской Федерации, оказывается существенно ущемленным.
Как разъяснено в Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 12.07.2006 N 267-О право каждого на защиту своих прав и свобод всеми не запрещенными законом способами, закрепленное статьей 45 Конституции Российской Федерации, предполагает наличие гарантий, которые позволяли бы реализовать его в полном объеме и обеспечить эффективное восстановление в правах в рамках судопроизводства.
Одной из гарантий прав налогоплательщиков выступает наделение налоговых органов правом исчисления налогов расчетным путем.
Так подп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ налоговым органам предоставлено право определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем, на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.
Следовательно, как разъяснено в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 19.07.2011 N 1621/11 наделение налоговых органов правом исчисления налогов расчетным путем направлено как на реализацию целей и задач налогового контроля, осуществление которых не должно иметь произвольных оснований, так и на создание дополнительных гарантий прав налогоплательщиков и обеспечение баланса публичных и частных интересов.
Согласно подпунктам 3, 8 пункта 1 статьи 23 НК РФ налогоплательщики обязаны вести в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах; в течение четырех лет обеспечивать сохранность данных бухгалтерского и налогового учета и других документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, в том числе документов, подтверждающих получение доходов, осуществление расходов (для организаций и индивидуальных предпринимателей), а также уплату (удержание) налогов. Это гарантирует налогоплательщику начисление налогов в том размере, в котором они подлежат начислению в соответствии с действующим законодательством.
Однако, учитывая, что предприниматель фактически ошибочно относил выручку, полученную от реализации товаров бюджетным учреждениям, к деятельности, относящейся к ЕНВД, и, соответственно, не вел учет доходов и расходов, относящихся к данным доходам, а также то, что перевод выручки с ЕНВД на УСНО произведен налоговым органом по результатам выездной налоговой проверки, налогоплательщику должно быть предоставлено право на учет расходов, связанных с возникновением объекта налогообложения, несмотря на отсутствие декларирования и первичных бухгалтерских документов.
При этом, в такой ситуации налоговый орган не может ссылаться в качестве основания для отказа в соответствующем праве на отсутствие декларирования вычетов и расходов, отсутствие раздельного учета или первичных бухгалтерских документов, поскольку предприниматель, не считая себя плательщиком налогов по общей системе налогообложения, не имел соответствующих обязанностей, которые возложены на него только по результатам проверки.
Поскольку на момент проведения выездной налоговой проверки в силу объективных причин предпринимателем не были представлены первичные бухгалтерские и иные документы, позволяющие инспекции произвести соответствующие действия по осуществлению мероприятий налогового контроля и определению размера полученного предпринимателем дохода и произведенного расхода, данное обстоятельство обязывало инспекцию применить положения подп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ и определить реальный размер налоговых обязательств налогоплательщика исходя из особенностей деятельности проверяемого налогоплательщика и сведений, полученных как из документов, находящихся в распоряжении инспекции, так и путем сопоставления таких сведений с информацией о деятельности аналогичных налогоплательщиков
Неприменение упомянутых положений действующего налогового законодательства повлекло необоснованное исчисление инспекцией налогов в сумме, не соответствующей размеру фактических обязательств предпринимателя, то есть исходя только из доходов, полученных налогоплательщиком от поставки товаров, без учета расходов, действительно необходимых для осуществления данной деятельности, например, на приобретение товара, заработную плату персонала, аренду помещений и т.п., в связи с чем решение налогового органа в части начисления единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, за 2011 год в сумме 218 726 рублей, соответствующей пени в сумме 2263,04 рублей, привлечения к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, за 2011 год в виде штрафа в размере 8358,10 рублей подлежало признанию недействительным, как вынесенное с нарушением норм налогового законодательства и приведшее к нарушению прав и законных интересов заявителя.
Соответственно, решение суда первой инстанции в части отказа в удовлетворении требований предпринимателя о признании недействительным решения инспекции от 28.09.2012 N 22 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части начисления единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, за 2011 год в сумме 218 726 рублей, соответствующей пени в сумме 2263,04 рублей, привлечения к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, за 2011 год в виде штрафа в размере 8358,10 рублей подлежит отмене на основании п. 1 ч. 2 ст. 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, как вынесенное с нарушением норм материального права, а именно без учета положений подп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ.
Нарушений норм процессуального права, являющихся основанием для отмены судебного акта на основании части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, судом апелляционной инстанции не установлено.
В связи с частичным удовлетворением требований предпринимателя и его апелляционной жалобы, на основании ст. 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судебные расходы, понесенные заявителем в суде первой и апелляционной инстанции, в общей сумме 300 рублей подлежат взысканию с налогового органа.
Излишне уплаченная платежным поручением от 19.09.2013 N 556 государственная пошлина в сумме 1900 рублей подлежит возврату заявителю из федерального бюджета.
Руководствуясь статьями 176, 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции
постановил:
решение Арбитражного суда Челябинской области от 22.08.2013 по делу N А76-24836/2012 отменить в части отказа в удовлетворении требований индивидуального предпринимателя Муслюмовой Розы Юрьевны о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Озерску Челябинской области от 28.09.2012 N 22 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части начисления единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, за 2011 год в сумме 218 726 рублей, соответствующей пени в сумме 2263,04 рублей, привлечения к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, за 2011 год в виде штрафа в размере 8358,10 рублей.
Требования индивидуального предпринимателя Муслюмовой Розы Юрьевны в указанной части удовлетворить.
Признать недействительным решение Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Озерску Челябинской области от 28.09.2012 N 22 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части начисления единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, за 2011 год в сумме 218 726 рублей, соответствующей пени в сумме 2263,04 рублей, привлечения к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, за 2011 год в виде штрафа в размере 8358,10 рублей.
В остальной части решение суда первой инстанции оставить без изменения.
Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Челябинской области в пользу индивидуального предпринимателя Муслюмовой Розы Юрьевны судебные расходы по уплате государственной пошлины за рассмотрение дела в судах первой и апелляционной инстанций в сумме 300 рублей.
Возвратить индивидуальному предпринимателю Муслюмовой Розе Юрьевне из федерального бюджета излишне уплаченную государственную пошлину за рассмотрение апелляционной жалобы в сумме 1900 рублей платежным поручением от 19.09.2013 N 556.
Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через арбитражный суд первой инстанции.
Председательствующий судья
Е.В.БОЯРШИНОВА
Судьи
А.А.АРЯМОВ
М.Б.МАЛЫШЕВ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)