Судебные решения, арбитраж
Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 18 сентября 2008 г.
В полном объеме постановление изготовлено 19 сентября 2008 г.
Одиннадцатый арбитражный апелляционный суд в составе: председательствующего Семушкина В.С., судей Кувшинова В.Е., Филипповой Е.Г.,
при ведении протокола секретарем судебного заседания Олениной Е.В.,
с участием в судебном заседании:
представителей Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Самарской области Новикова А.П. (доверенность от 10 апреля 2008 г. N 03-14/184; до перерыва), Быкова В.С. (доверенность от 13 декабря 2007 г. N 03-14/970), Погоняевой Е.Н. (доверенность от 07 ноября 2007 г.; после перерыва),
представителей ОАО "КуйбышевАзот" Лучкиной Н.Н. (доверенность от 08 октября 2007 г. N 155), Бубнова Р.Г. (доверенность от 24 июня 2008 г. N 114), Коростелевой С.Л. (доверенность от 14 августа 2008 г. N 161; до перерыва),
представителя Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 3 Дмитриевой Я.С. (доверенность от 24 апреля 2008 г. N 02-1-27/042; до перерыва),
Дмитриевой И.И. - от прокуратуры Самарской области,
рассмотрев в открытом судебном заседании 16-18 сентября 2008 г. в помещении суда апелляционные жалобы Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Самарской области, г. Самара, ОАО "КуйбышевАзот", Самарская область, г. Тольятти, и Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 3, г. Москва, на решение Арбитражного суда Самарской области от 04 июля 2008 г. по делу N А55-5612/2008 (судья Е.В. Черномырдина), принятое по заявлению ОАО "КуйбышевАзот" к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Самарской области, Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 3, при участии в деле прокуратуры Самарской области, г. Самара,
о признании недействительными решения налогового органа от 07 марта 2008 г. N 10-42/215 и требования N 104 по состоянию на 14 апреля 2008 г.,
установил:
Открытое акционерное общество "КуйбышевАзот" (далее - ОАО "КуйбышевАзот", общество) обратилось в Арбитражный суд Самарской области с заявлением (с учетом принятых судом уточнений заявленных требований) о признании недействительными решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Самарской области (далее - МИФНС по КНП по СО, налоговый орган) от 07 марта 2008 г. N 10-42/2158 и требования Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 3 (далее - МИФНС N 3) N 104 по состоянию на 14 апреля 2008 г.
Решением от 04 июня 2008 г. Арбитражный суд Самарской области частично удовлетворил заявление общества. Суд первой инстанции признал недействительным решение МИФНС по КНП по СО в части доначисления налога на прибыль в сумме 140142654 руб., налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 177737889 руб., налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) в сумме 1564584 руб., единого социального налога (далее - ЕСН) в сумме 3696709 руб., страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в сумме 1990536 руб., начисления налоговых санкций и пени, приходящихся на указанные суммы налогов. Кроме того, суд первой инстанции признал недействительным требование МИФНС N 3 по СО в части предложения уплатить налоги, пени и налоговые санкции в указанных суммах.
В апелляционных жалобах МИФНС по КНП по СО и МИФНС по КНП N 3 просят отменить судебное решение в той части, в которой требования ОАО "КуйбышевАзот" были удовлетворены. Налоговые органы считает решение суда первой инстанции в указанной части незаконным и необоснованным.
ОАО "КуйбышевАзот" по мотивам, приведенным в апелляционной жалобе, просит отменить решение суда первой инстанции в той части, в которой в удовлетворении требований общества было отказано.
МИФНС по КНП по СО и МИФНС по КНП N 3 отклонили апелляционную жалобу общества по основаниям, изложенным в отзывах на нее.
ОАО "КуйбышевАзот" отклонило апелляционные жалобы налоговых органов по мотивам, приведенных в отзывах.
МИФНС по КНП по СО не представило отзыв на апелляционную жалобу МИФНС по КНП N 3, а МИФНС по КНП N 3, в свою очередь, не представило отзыв на апелляционную жалобу МИФНС по КНП по СО, прокуратура не представила отзывы на апелляционные жалобы налоговых органов и общества, что, в соответствии со статьей 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, не препятствует рассмотрению настоящего дела по имеющимся в нем доказательствам.
В судебном заседании 16 сентября 2008 г. был объявлен перерыв до 18 сентября 2008 г. Представители лиц, участвующих в деле, и прокурор были извещены о времени и месте рассмотрения дела после перерыва под роспись. Информация о перерыве в судебном заседании была объявлена публично (на официальном сайте суда апелляционной инстанции в сети Интернет и на доске объявлений в здании суда). После перерыва судебное заседание было продолжено.
В судебном заседании представители налоговых органов поддержали апелляционные жалобы друг друга, отклонили апелляционную жалобу ОАО "КуйбышевАзот", просили отменить решение суда первой инстанции в той части, в которой требования общества были удовлетворены, как незаконное и необоснованное.
Представители общества поддержали свою апелляционную жалобу, отклонили апелляционные жалобы налоговых органов.
Прокурор поддержала апелляционные жалобы налоговых органов, отклонила апелляционную жалобу общества.
Рассмотрев дело в порядке апелляционного производства, проверив обоснованность доводов, приведенных в апелляционных жалобах, отзывах на апелляционные жалобы, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, и прокурора, суд апелляционной инстанции установил, что решение суда первой инстанции следует изменить ввиду несоответствия содержащихся в нем выводов обстоятельствам дела (пункт 3 части 1 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации) и неправильного применения норм материального права (пункт 4 части 1 и часть 2 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).
При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции удовлетворяет апелляционные жалобы налоговых органов в части удовлетворения судом первой инстанции заявления ОАО "КуйбышевАзот" о признании недействительными решения и требования в части предложения уплатить налог на прибыль в сумме, приходящейся на налоговую базу в сумме 175009 руб. 76 коп., соответствующие штраф и пени. В остальной части суд апелляционной инстанции оставляет решение суда первой инстанции без изменения.
Как видно из материалов дела, по результатам выездной налоговой проверки ОАО "КуйбышевАзот" за период с 01 января 2005 г. по 31 декабря 2006 г. МИФНС по КНП по СО приняла решение от 07 марта 2008 г. N 10-42/2158, которым доначислила обществу НДС в сумме 177937973 руб., НДФЛ в сумме 1564584 руб., ЕСН в сумме 3696709 руб., страховые взносы на обязательное пенсионное страхование в сумме 1990536 руб., начислила пени и налоговые санкции, приходящиеся на указанные суммы налогов. На основании указанного решения МИФНС по КНП N 3 направила в адрес ОАО "КуйбышевАзот" требование N 104 по состоянию на 14 апреля 2008 г., которым предложила обществу уплатить налоги, пени и налоговые санкции в указанных суммах.
Основанием для доначисления ОАО "КуйбышевАзот" налога на прибыль, начисления соответствующих сумм пени и налоговых санкций по хозяйственным операциям общества с ЗАО "ТОНАПО-сервис" и ООО "ТехПромСоюз" послужил вывод налогового органа о необоснованном занижении обществом налогооблагаемой базы по налогу на прибыль (по ЗАО "ТОНАПО-сервис" за 2005 г. 2407529 руб. 52 коп., за 2006 г. 1111577 руб. 87 коп.; по ООО "ТехПромСоюз" за 2005 г. 3195815 руб. 25 коп., за 2006 г. 6289026 руб.) (пункт 1.1 решения налогового органа). По мнению налогового органа, указанные контрагенты ОАО "КуйбышевАзот" являлись недобросовестными, что, в свою очередь, повлекло отказ в отнесении к числу расходов по налогу на прибыль затрат, понесенных обществом при осуществлении сделок с ними, по мотиву получения ОАО "КуйбышевАзот" необоснованной налоговой выгоды.
Суд первой инстанции правильно отказал ОАО "КуйбышевАзот" в удовлетворении заявления о признании недействительными решения и требования в части предложения обществу уплатить налог на прибыль в сумме 844585 руб. 77 коп., штраф в сумме 168917 руб. 15 коп. и соответствующую сумму пени по взаимоотношениям с ЗАО "ТОНАПО-сервис". Вместе с тем, суд первой инстанции обоснованно признал недействительными решение и требование налоговых органов в части доначисления налога, начисления пени и налоговых санкций по хозяйственным операциям с ООО "ТехПромСоюз".
В соответствии со статьей 247 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. При этом под прибылью понимаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ. Пунктом 1 статьи 252 НК РФ предусмотрено, что расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Из материалов дела видно, что между ОАО "КуйбышевАзот" и ЗАО "ТОНАПО-сервис" были заключены договоры от 18 мая 2005 г. и от 29 сентября 2006 г. (т. 24, л.д. 70-73), во исполнение которых контрагент принимал на себя обязательства по поставке обществу сырья и оборудования, а также по осуществлению в его интересах капитального ремонта производственных помещений.
Исходя из правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении Пленума от 12 октября 2006 г. N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление) для получения налоговой выгоды недостаточно лишь представления всех предусмотренных законом документов, необходимо, чтобы перечисленные документы отвечали критерию достоверности, полноты и непротиворечивости, а действия налогоплательщика - критерию экономической целесообразности и осмотрительности.
В соответствии с пунктом 10 Постановления факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды в том случае, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом.
Из материалов дела усматривается, что в 2005 - 2006 гг. ЗАО "ТОНАПО-сервис" не исполняло должным образом свои обязанности по представлению бухгалтерской и налоговой отчетности (налоговые декларации сдавались с "нулевыми" показателями) и не уплачивало установленные НК РФ налоги и сборы. При этом, среднесписочная численность работников контрагента в указанный период составляла 0 человек.
Выпиской из Единого государственного реестра юридических лиц по ЗАО "ТОНАПО-сервис" (т. 6, л.д. 85) подтверждается что ОАО "КуйбышевАзот" является учредителем данной организации, причем, вклад общества в уставный капитал ЗАО "ТОНАПО-сервис" составил 50 процентов. Таким образом, указанные лица, согласно пункту 1 статьи 20 НК РФ, являются взаимозависимыми.
Суд апелляционной инстанции считает противоречащим нормам НК РФ довод общества о том, что в целях установления наличия между лицами отношений взаимозависимости необходимо не только превышение двадцатипроцентной доли участия одного лица в уставном капитале другого, но и возможность влияния на условия и экономические результаты их деятельности.
Суд первой инстанции правильно указал на то, что в соответствии с положениями Федерального закона от 26 декабря 1995 г. N 208-ФЗ "Об акционерных обществах" ОАО "КуйбышевАзот", как владелец 50 процентов акций акционерного общества, имело возможность посредством доступа к документам бухгалтерского учета и отчетности, проведения ревизии и утверждения на общем собрании акционеров годовой бухгалтерской отчетности, отчетов о прибыли и убытках удостовериться в добросовестности ЗАО "ТОНАПО-сервис", в стабильности его финансово-хозяйственной деятельности.
Между тем, ОАО "КуйбышевАзот", вступая в хозяйственные отношения с ЗАО "ТОНАПО-сервис", не воспользовалось предоставленными ему правами, а, значит, не проявило должную осмотрительность и осторожность при выборе контрагента.
Ссылка ОАО "КуйбышевАзот" на то, что, совершая хозяйственные операции с ЗАО "ТОНАПО-сервис", общество располагало документами, подтверждающими его регистрацию в качестве юридического лица, как на доказательство исполнения своих обязанностей по проверке правоспособности контрагента по сделке, является безосновательной.
Сам по себе факт регистрации юридического лица, которая производится лишь на основании формального соответствия представленных в регистрирующий орган документов требованиям закона, не свидетельствует о том, что данное лицо является реальным участником хозяйственного оборота.
Утверждение ОАО "КуйбышевАзот" о том, что недобросовестность его контрагента не является основанием для признания недобросовестным самого общества, является несостоятельной и противоречит правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении. В соответствии с пунктом 6 Постановления данное обстоятельство само по себе не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной, однако в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, оно может быть признано доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.
Между тем, именно совокупная оценка неисполнения ЗАО "ТОНАПО-сервис" своих обязанностей по представлению налоговой и бухгалтерской отчетности, уплате налогов позволила суду первой инстанции сделать верный вывод о получении обществом необоснованной налоговой выгоды в результате рассматриваемых хозяйственных операций.
При таких обстоятельствах суд первой инстанции правильно отказал в удовлетворении заявления ОАО "КуйбышевАзот" о признании недействительными решения МИФНС по КНП по СО и требования МИФНС по КНП N 3 в части предложения обществу уплатить налог на прибыль в сумме 844585 руб. 77 коп., штраф в сумме 168917 руб. 15 коп. и пени в соответствующей сумме по хозяйственным операциям с ЗАО "ТОНАПО-сервис".
Что касается взаимоотношений ОАО "КуйбышевАзот" (заказчик) с ООО "ТехПромСоюз" (подрядчик), то из материалов дела видно, что между указанными лицами были заключены договора подряда от 15 июня 2004 г. N 45 и от 15 ноября 2005 г. N 103 (т. 17, л.д. 1-2, 6-7), во исполнение которых подрядчик осуществлял в пользу заказчика ремонтные работы в производственных цехах.
Факт выполнения подрядных работ и их последующей приемки обществом подтверждается актами о приемке выполненных работ, составленными в соответствии с требованиями законодательства. О том, что ОАО "КуйбышевАзот" произвело оплату выполненных работ, со всей очевидностью свидетельствуют акты приема-передачи векселей, расчеты между обществом и его контрагентами (т. 17, л.д. 9-148).
Исходя из оценки перечисленных доказательств в их совокупности и взаимосвязи, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что ОАО "КуйбышевАзот" в доказательство экономической обоснованности и документальной подтвержденности расходов, понесенных по хозяйственным операциям с ООО "ТехПромСоюз", представило все необходимые и достаточные документы, оформленные в соответствии с требованиями закона, что является безусловным основанием для получения налоговой выгоды в виде отнесения указанных затрат к числу расходов по налогу на прибыль. Данный вывод согласуется с правовой позицией Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в пункте 1 Постановления.
Суд первой инстанции правильно отклонил довод налогового органа об отсутствии у контрагента ОАО "КуйбышевАзот" необходимого персонала для осуществления подрядных работ, как об обстоятельстве, якобы свидетельствующем об экономической необоснованности расходов общества на оплату указанных работ.
Согласно представленным в материалы дела налоговым декларациям ООО "ТехПромСоюз" по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование для лиц, производящих выплаты физическим лицам, за 2005 и 2006 гг. с отметкой Инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г. Самары о принятии, в указанные отчетные периоды в организации работало 53 и 119 человек, соответственно (т. 25, л.д. 139-146).
О реальном характере подрядных работ, произведенных силами ООО "ТехПромСоюз", свидетельствуют и пропуска, выданные ОАО "КуйбышевАзот" на имя работников подрядчика, на право доступа на территорию предприятия в период работ, персональные карточки работников ООО "ТехПромСоюз" по форме общества, а также табели учета рабочего времени и фактического нахождения работников подрядчиков на территории предприятия (т. 23, л.д. 135-147).
Факт наличия у ООО "ТехПромСоюз" работников в период осуществления подрядных работ в интересах ОАО "КуйбышевАзот" подтверждается также платежными ведомостями, расходными и приходными кассовыми ордерами на выдачу заработной платы работникам, производившим ремонтные работы на территории общества (т. 24, л.д. 79-170; т. 25, л.д. 1-138).
В нарушение части 1 статьи 65 и части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации налоговый орган не представил допустимых доказательств, которые бы свидетельствовали об отсутствии у контрагента, как на праве собственности, так и на ином праве, например, на праве аренды, основных и транспортных средств, необходимых для ведения работ по капитальному ремонту производственных мощностей общества.
Арбитражный суд отклоняет довод налогового органа о неисполнении контрагентом ОАО "КуйбышевАзот" своих обязанностей по надлежащему представлению налоговой и бухгалтерской отчетности в установленном порядке (со ссылкой на представление ООО "ТехПромСоюз" бухгалтерских балансов, налоговых деклараций по налогу на прибыль и НДС с "нулевыми" показателями), как на обстоятельство, якобы свидетельствующее о недобросовестности ОАО "КуйбышевАзот".
Действующее законодательство не предоставляет заказчику работ необходимых полномочий по контролю за совершением исполнителем такого юридически значимого действия, как надлежащее представление налоговой и бухгалтерской отчетности, а, значит, несовершение исполнителем этого действия не может служить бесспорным доказательством недобросовестности заказчика, который не обязан, в силу действующего законодательства, отвечать за действия третьих лиц.
В соответствии с Определением Конституционного Суда Российской Федерации от 16 октября 2003 г. N 329-О налогоплательщик не несет ответственность за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет.
Согласно пункту 10 Постановления факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.
При таких обстоятельствах суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что предполагаемая недобросовестность контрагента ОАО "КуйбышевАзот" сама по себе не может свидетельствовать об отсутствии у общества права на получение налоговой выгоды в виде отнесения к числу расходов по налогу на прибыль затрат на оплату работ подрядчика.
Суд апелляционной инстанции считает безосновательной ссылку налогового органа на то, что денежные средства поступали на расчетный счет ООО "ТехПромСоюз" в ОАО КБ "СтройКредит" от "повторяющихся" организаций и от гашения предъявленных к оплате векселей, а затем обналичивались, как на доказательство недобросовестности данной организации, а, как следствие, и на получение ОАО "КуйбышевАзот" необоснованной налоговой выгоды в результате взаимоотношений с указанным контрагентом.
Способ распоряжения ООО "ТехПромСоюз", самостоятельного участника хозяйственных правоотношений, принадлежащими ему денежными средствами не влечет никаких правовых последствий в сфере налогообложения для ОАО "КуйбышевАзот", как его заказчика.
В соответствии с правовой позицией Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении, о необоснованности налоговой выгоды может свидетельствовать лишь взаимозависимость участников сделки в совокупности с невозможностью реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; отсутствием необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств; учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций; совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета.
Между тем, материалами дела подтверждается, что факт осуществления подрядных работ силами ООО "ТехПромСоюз", приемка данных работ ОАО "КуйбышевАзот" и их последующая оплата имели место.
В нарушение части 1 статьи 65 и части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, налоговый орган не представил доказательств, которые бы опровергали изложенное.
Из материалов дела видно, что ОАО "КуйбышевАзот", вступая в гражданско-правовые отношения с ООО "ТехПромСоюз", располагало уставом контрагента, свидетельством о его постановке на учет в налоговом органе от 20 ноября 2003 г. серия 63 N 0093734, свидетельством о государственной регистрации ООО "ТехПромСоюз" от 11 ноября 2003 г. серия 63 N 0092990, письмом Самарского областного комитета государственной статистики от 18 ноября 2003 г. N 2.7-4.8.1753 (т. 26, л.д. 1-14).
Данные обстоятельства со всей очевидностью свидетельствуют о том, что ОАО "КуйбышевАзот" проявило надлежащую осмотрительность и осторожность при выборе контрагента, должным образом удостоверилось в его правоспособности.
Налоговый орган, в нарушение части 1 статьи 65 и части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, не представил никаких доказательств, которые бы свидетельствовали об обратном.
Из смысла положений, изложенных в Определениях Конституционного Суда Российской Федерации от 25 июля 2001 г. N 138-О и от 15 февраля 2005 г. N 93-О, можно сделать вывод, что для подтверждения недобросовестности налогоплательщика налоговому органу необходимо представить доказательства совершения сторонами по сделке умышленных совместных действий в целях получения необоснованной налоговой выгоды, убыточности предпринимательской деятельности налогоплательщика, фиктивности хозяйственных операций, неосуществления налогоплательщиком уставной деятельности, для которой получалась продукция и другие доказательства.
Между тем при рассмотрении настоящего дела налоговый орган таких доказательств не представил.
Из материалов дела видно, что действия ОАО "КуйбышевАзот" были направлены на получение экономического эффекта в результате осуществления им реальной предпринимательской деятельности, что в соответствии с пунктом 9 Постановления является безусловным основанием для признания наличия в действиях общества разумной деловой цели и полученной им налоговой выгоды обоснованной. При этом получение налоговой выгоды не являлось самостоятельной деловой целью общества. Более того, как усматривается из материалов дела, помимо указанных контрагентов, ОАО "КуйбышевАзот" в проверяемом периоде было заключено более чем 100 договоров с иными поставщиками.
Кроме того, реальность хозяйственных операций между ОАО "КуйбышевАзот" и ООО "ТехПромСоюз", получение обществом обоснованной налоговой выгоды в результате взаимоотношений с данным контрагентом была установлена решением Арбитражного суда Самарской области от 13 ноября 2006 г. по делу N А55-4554/2006, оставленным без изменения постановлением Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда 18 января 2007 г. и постановлением Федерального арбитражного суда Поволжского округа от 18 мая 2007 г., а также решением Арбитражного суда Самарской области от 17 марта 2006 г. по делу N А55-220/2006, имеющими, в соответствии с частью 2 статьи 69 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, преюдициальное значение при рассмотрении настоящего дела.
Исходя из приведенных обстоятельств в их совокупности и взаимосвязи, и на основании Постановления, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что ОАО "КуйбышевАзот" документально подтвердило произведенные им затраты по взаимоотношениям с ООО "ТехПромСоюз", обосновало их экономическую оправданность. Таким образом, суд первой инстанции правильно признал недействительными в указанной части решение и требование налоговых органов.
Доначисляя ОАО "КуйбышевАзот" налог на прибыль, начисляя соответствующие суммы пени и налоговых санкций по эпизоду с ООО "Самара-Турбокон" (пункт 1.2.1 решения), налоговый орган исходил из того, что общество допустило необоснованное занижение налоговой базы по налогу на прибыль на сумму 51055151 руб. 69 коп. в связи с экономической неоправданностью и нерациональностью затрат в указанной сумме.
Суд первой инстанции дал надлежащую оценку указанному доводу налогового органа, отклонив его.
Как видно из материалов дела, в соответствии с пунктами 1.1, 1.3 договора от 30 мая 2002 г. N 22025 о внутреннем лизинге движимого имущества, заключенного между ЗАО Научно-производственное внедренческое предприятие "Турбокон" (лизингодатель) и ООО "Самара - Турбокон" (лизингополучатель) (т. 29, л.д. 123-127), лизингодатель передает лизингополучателю модернизированную противодавленческую паровую турбину ПР-6-3,4/1,5/0,5-1 с целью внедрения энергосберегающей технологии комбинированного производства электрической и тепловой энергии для использования по адресу: Самарская область, г. Тольятти, ул. Новозаводская, 6, ОАО "КуйбышевАзот". Пунктом 1.4 договора лизингополучателю предоставляется право передачи имущества в сублизинг.
Согласно договора внутреннего сублизинга от 12 августа 2002 г. N 4, заключенного между ООО "Самара - Турбокон" (лизингодатель) и ОАО "КуйбышевАзот" (лизингополучатель) (т. 16, л.д. 97-104), первый передает второму в сублизинг автоматизированный электрогенерирующий комплекс мощностью 6 МВт (АЭК 6000) с целью внедрения энергосберегающей технологии комбинированного производства электрической и тепловой энергии. При этом в предмет лизинга в качестве основной его части входит модернизированная противодавленческая паровая турбина ПР-6-3,4/1,5/0,5-1, ранее полученная ООО "Самара - Турбокон" в лизинг от ЗАО Научно-производственное внедренческое предприятие "Турбокон".
В соответствии с пунктом 2 статьи 252 НК РФ расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.
Системный анализ положений статей 253 - 255, 260 - 264 НК РФ позволяет сделать вывод, что отличительным признаком расходов, связанных с производством и реализацией, является их направленность на развитие производства и сохранение его прибыльности.
Подпунктом 10 пункта 1 статьи 264 НК РФ предусмотрено, что к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся, в том числе, и лизинговые платежи за принятое в лизинг имущество, а также расходы на приобретение имущества, переданного в лизинг.
Согласно пункту 1 статьи 28 Федерального закона от 29 октября 1998 г. N 164-ФЗ "О финансовой аренде (лизинге)" под лизинговыми платежами понимается общая сумма платежей по договору лизинга за весь срок действия договора лизинга, в которую входит возмещение затрат лизингодателя, связанных с приобретением и передачей предмета лизинга лизингополучателю, возмещение затрат, связанных с оказанием других предусмотренных договором лизинга услуг, а также доход лизингодателя.
Материалами дела подтверждается, что в проверяемом периоде ОАО "КуйбышевАзот" осуществило в пользу ООО "Самара-Турбокон" лизинговые платежи в общей сумме 51055152 руб. 69 коп. (за 2005 г. - 2433858 руб. 70 коп., за 2006 г. - 26711293 руб. 99 коп.).
О реальном характере сделки по передаче предмета лизинга свидетельствует акт приема-передачи оборудования от 31 декабря 2003 г. Факт несения обществом расходов в указанной сумме подтверждается актами приема-передачи лизинговых платежей, платежными документами, справкой о состоянии расчетов на 03 июня 2008 г. (т. 16, л.д. 104-117, 127-138; т. 29, л.д. 140-142; т. 5, л.д. 22-25).
Исходя из изложенного суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что ОАО "КуйбышевАзот" представило все необходимые и достаточные документы в целях отнесения лизинговых платежей к числу расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль.
Налоговый орган не представил никаких доказательств, которые свидетельствовали бы о нереальности указанной сделки, опровергали бы факт несения обществом расходов на уплату лизинговых платежей.
Суд первой инстанции правильно отклонил довод налогового органа об экономической необоснованности и нецелесообразности понесенных расходов.
Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Таким образом, основным критерием для отнесения затрат к числу расходов по налогу на прибыль является соотносимость доходов и расходов и связь последних именно с деятельностью налогоплательщика по извлечению прибыли.
Следовательно, расходы, обусловленные необходимостью осуществления организацией своей деятельности, заведомо предполагают признание их экономически оправданными (обоснованными).
Из материалов дела усматривается, что приобретение ОАО "КуйбышевАзот" в лизинг автоматизированного электрогенерирующего комплекса было связано с потребностью общества в значительном количестве электроэнергии. Расчет количества электроэнергии, производимой с использованием автоматизированного электрогенерирующего комплекса, сопоставление размера лизинговых платежей со стоимостью электроэнергии по цене, установленной ОАО "Самараэнерго", позволяет сделать вывод о получении обществом экономии в сумме около 15000000 руб. в год.
Указание налоговых органов на то, что сумма лизинговых платежей, которые ОАО "КуйбышевАзот" перечисляло ООО "Самара - Турбокон", в десять раз больше лизинговых платежей, которые последнее уплачивает ЗАО Научно-производственное внедренческое предприятие "Турбокон", как на доказательство получения обществом необоснованной налоговой выгоды в виде увеличения расходов по налогу на прибыль, является безосновательным.
Анализ договоров, заключенных между ООО "Самара - Турбокон" и ЗАО Научно-производственное внедренческое предприятие "Турбокон", ООО "Самара - Турбокон" и ОАО "КуйбышевАзот", показывает, что их предмет различен: ООО "Самара - Турбокон" получило в лизинг паровую турбину, в то время как обществу в лизинг был передан автоматизированный электрогенерирующий комплекс, составной частью которого являлась данная турбина.
Таким образом, сопоставление лизинговых платежей по указанным договорам невозможно в силу различия их предметов.
Кроме того, из материалов дела усматривается, что общество не располагало необходимыми ресурсами для самостоятельного использования турбогенератора в том виде, в котором он мог быть передан в лизинг непосредственно ЗАО Научно-производственное внедренческое предприятие "Турбокон".
Более того, налоговый орган необоснованно осуществлял оценку экономической целесообразности действий ОАО "КуйбышевАзот" при рассмотрении договора сублизинга, заключенного с ООО "Самара - Турбокон".
Налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата.
В соответствии с правовой Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, сформулированной в Постановлении, обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. При этом, возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой, полученной налогоплательщиком путем совершения других предусмотренных или не запрещенных законом операций, не является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной. Обоснованность получения налоговой выгоды не может быть поставлена в зависимость от способов привлечения капитала или от эффективности использования капитала.
Аналогичные выводы были сделаны Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации в Определениях Президиума от 09 января 2007 г. N 1416/07 и от 18 марта 2008 г. N 14616/07.
Как было указано ранее, материалами дела подтверждается, что расходы на уплату ОАО "КуйбышевАзот" лизинговых платежей были непосредственно связаны с предпринимательской деятельностью общества. Доказательств иного налоговый орган не представил.
Более того, правомерность и обоснованность отнесения ОАО "КуйбышевАзот" лизинговых платежей к числу расходов по налогу на прибыль была установлена решением Арбитражного суда Самарской области от 15 ноября 2007 г. по делу N А55-16781/2006, оставленным без изменения постановлениями Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда 14 января 2008 г. и Федерального арбитражного суда Поволжского округа от 18 апреля 2008 г., имеющими, в соответствии с частью 2 статьи 69 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, преюдициальное значение при рассмотрении настоящего дела.
Исходя из оценки приведенных обстоятельств в их совокупности и взаимосвязи, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что налоговый орган ошибочно признал необоснованными расходы, понесенные ОАО "КуйбышевАзот" в виде лизинговых платежей, уплаченных обществом в пользу ООО "Самара - Турбокон", и неправомерно доначислил ОАО "КуйбышевАзот" соответствующие суммы налога на прибыль, начислил пени и налоговые санкции, приходящиеся на указанную сумму налога.
Основанием для доначисления ОАО "КуйбышевАзот" налога на прибыль, начисления соответствующих сумм пени и налоговых санкций по эпизоду с осуществлением пусконаладочных работ "под нагрузкой" по объекту "Полиамид-6 вторая очередь" (пункт 1.2.2 решения) послужил вывод МИФНС по КНП по СО о необоснованном занижении обществом налогооблагаемой базы по налогу на прибыль на сумму 517060394 руб. 93 коп. По мнению налогового органа, затраты в указанной сумме, в соответствии со статьей 257 НК РФ, подлежали включению в первоначальную стоимость основного средства и не могли быть отнесены к числу расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль.
Суд первой инстанции обоснованно признал недействительными решение и требование налоговых органов в указанной части, исходя из нижеследующего.
Как видно из материалов дела, 10 июня 2004 г. между ОАО "КуйбышевАзот" и ООО "Монолитстрой" был заключен договор генерального подряда N 01-16/2004 на выполнение строительно-монтажных работ на объекте: цех по производству Полиамида-6 (2 очередь). В соответствии с пунктом 5.4 данного договора подрядчик принимал на себя обязательство по заключению договоров с пусконаладочными организациями и осуществлению пусконаладочных работ. 01 ноября 2006 г. ОАО "КуйбышевАзот" заключило договор генерального подряда на выполнение строительно-монтажных работ с ООО "Азотремстрой".
На основании приказа генерального директора ОАО "КуйбышевАзот" от 22 августа 2006 г. N 678 "О проведении пусконаладочных работ в цехе N 78" в цехе 78, Полиамид- 6 (2-ая очередь, 1 пусковой комплекс) были произведены пусконаладочные работы, которые сопровождались выпуском пробной продукции, то есть осуществлялись "под нагрузкой".
Расходы ОАО "КуйбышевАзот" на проведение пусконаладочных работ и выпуск пробной продукции (готового полиамида в количестве 9894, 87 тонн) составили 517060394 руб. 93 коп., что подтверждается регистром расходов на производство продукции в период пусконаладки (подготовки и освоения новых производств) за 2006 г., отчетной калькуляцией за период с сентября по декабрь 2006 г.
Впоследствии произведенный в ходе пусконаладочных работ цеха "Полиамид-6 вторая очередь" полиамид был реализован, что, в свою очередь, привело к получению ОАО "КуйбышевАзот" дохода в сумме 511377634 руб. 48 коп., что подтверждается справкой о реализации готовой продукции за период с сентября по декабрь 2006 г., справкой о движении продукции в период пусконаладочных работ за 2006 г.
При таких обстоятельствах общество обоснованно отнесло затраты на осуществление пусконаладочных работ и производство полиамида к числу расходов, связанных с производством и реализацией.
Вывод налогового органа о том, что указанные затраты должны быть включены в состав первоначальной стоимости основного средства по смыслу статьи 257 НК РФ, является ошибочным.
В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 257 НК РФ первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования.
Таким образом, основным критерием отнесения затрат к числу расходов, подлежащих включению в первоначальную стоимость основного средства, является их направленность на формирование конкретного основного средства и его последующее доведение до состояния пригодности для использования, но без выпуска готовой продукции.
Согласно подпункту 34 пункта 1 статьи 264 НК РФ к числу прочих расходов, связанных с производством и реализацией, относятся расходы налогоплательщика на подготовку и освоение новых производств, цехов и агрегатов. При этом, отличительной особенностью таких расходов является их связь с производством и реализацией готовой продукции, в связи с чем эти расходы не влияют на стоимость используемого в каждом конкретном случае основного средства, а включаются в стоимость выпускаемой продукции.
Анализ приведенных правовых норм позволяет сделать вывод о том, что проверка готовности оборудования к выпуску продукции, в ходе которой осуществляется тестирование, запуск, опробование оборудования без выпуска готовой продукции отвечает понятию "доведение оборудования до состояния, в котором оно пригодно для использования" по смыслу подпункта 1 пункта 1 статьи 257 НК РФ, и, следовательно, расходы, произведенные налогоплательщиком в этих целях подлежат отнесению на стоимость основного средства.
Между тем, если организация осуществляет комплексное опробование, подготовку и освоение нового производства с одновременным выпуском готовой продукции (пусконаладочные работы (под нагрузкой"), то расходы, связанные с освоением нового производства и на пробные выпуски продукции в период пусконаладочных работ подлежат включению в число расходов, связанных с производством готовой продукции, по смыслу подпункта 34 пункта 1 статьи 264 НК РФ. Таким образом, данные расходы являются косвенными и, следовательно, формируют налоговую базу текущего налогового периода.
Подобный подход согласуется и с разъяснениями Министерства финансов Российской Федерации, данными им в Письмах от 01 апреля 2003 г. N 06-10-25/64, от 22 января 2008 г. N 03-03-06/1/31; от 07 августа 2007 г. N 03-03-06/2/148.
Кроме того, исходя из указанных разъяснений в данном случае следует руководствоваться Инструкцией по заполнению форм федерального государственного статистического наблюдения по капитальному строительству, утвержденной Постановлением Госкомстата России от 03 октября 1996 г. N 123 и Письмом Госстроя Российской Федерации от 27 октября 2003 г. N НК-6848/10 "О порядке отнесения затрат на выполнение пусконаладочных работ".
В соответствии с указанным Письмом Госстроя Российской Федерации расходы по пусконаладочным работам "вхолостую", связанным с доведением объекта до состояния, пригодного для использования, в соответствии с нормами статьи 257 НК РФ, учитываются как расходы капитального характера. При этом, пусконаладочные работы "под нагрузкой", как расходы некапитального характера, производимые после того, как первоначальная стоимость объектов амортизируемого имущества (основных средств) уже сформирована, в соответствии с подпунктом 34 пункта 1 статьи 264 НК РФ, принимаются к налоговому учету в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, и финансируются за счет основной деятельности эксплуатирующей организации.
Пунктами 4.9 - 4.9.1 Инструкции по заполнению форм федерального государственного статистического наблюдения по капитальному строительству, утвержденной Постановлением Госкомстата России от 03 октября 1996 г. N 123, предусмотрено, что в капитальные вложения не включаются, в том числе, и затраты на освоение новых производств, цехов и агрегатов (пусковые расходы), а именно: проверка готовности новых производств, цехов и агрегатов ко вводу их в эксплуатацию путем комплексного опробования (под нагрузкой) всех машин и механизмов (пробная эксплуатация) с пробным выпуском предусмотренной проектом продукции, наладка оборудования.
Исходя из пункта 1.5 СНиП 3.01.04-87 "Приемка в эксплуатацию законченных строительством объектов" и пункта 3 Приложения 1 к СНиП 3.05.05-84 "Технологическое оборудование и технологические трубопроводы", утвержденных Постановлениями Госстроя СССР от 21 апреля 1987 г. N 84 и от 4 февраля 1985 г. N 15, соответственно, пусконаладочные работы (под нагрузкой) с пробным выпуском готовой продукции, то есть комплексное опробование оборудования, производится до приемки объекта в эксплуатацию, когда основное средство уже сформировано, но не поставлено на баланс предприятия.
Таким образом, расходы на пусконаладочные работы подлежат включению в себестоимость выпускаемой продукции, когда они не предусмотрены сметой строительства и только с момента начала производственной эксплуатации новых агрегатов и производств.
Согласно пункту 1.5 СНиП 3.01.04-87 "Приемка в эксплуатацию законченных строительством объектов" до предъявления объектов государственным приемочным комиссиям согласно п. 1.5 СНиП 3.01.04-87 заказчиком (застройщиком) назначаются рабочие комиссии, которые должны проверить, в частности, результаты испытаний и комплексного опробования оборудования, подготовленность объектов к эксплуатации и выпуску продукции.
На основании изложенных правовых норм, суд апелляционной инстанции приходит к выводу, что затраты на осуществление пусконаладочных работ с выпуском пробной продукции, произведенные после принятия соответствующего оборудования рабочей комиссией организации, но до принятия государственной приемочной комиссией, подлежат отнесению к числу расходов, связанных с производством и реализацией, и уменьшают налогооблагаемую базу по налогу на прибыль.
Из материалов дела видно, что оборудование цеха "Полиамид-6 вторая очередь" было принято рабочими комиссиями, сформированными обществом, что подтверждается приказом от 22 августа 2006 г. N 678 "О проведении пусконаладочных работ в цехе N 78", актом рабочей комиссии о приемке оборудования после индивидуального испытания от 27 августа 2006 г., актами рабочей комиссии о приемке оборудования после комплексного опробования от 29 декабря 2006 г. и от 27 августа 2006 г., перечнем технологического оборудования, прошедшего обкатку, перечнем технологического оборудования, смонтированного в корпусах 4001, 4001Б (т. 28, л.д. 55-62).
Материалами дела подтверждается, что ОАО "КуйбышевАзот", в соответствии с установленными правилами бухгалтерского учета, вело раздельный учет расходов капитального и некапитального характера в период пусконаладочных работ после принятия пускового комплекса рабочими комиссиями.
Таким образом, расходы по цеху 78 за сентябрь - декабрь 2006 г., связанные с производством готовой продукции в период пусконаладочных работ "под нагрузкой", не включенные в смету строительства производственного комплекса (расходы на сырье, полуфабрикаты, энергоресурсы, зарплату производственных рабочих и цеховые расходы) были правомерно отнесены обществом к расходам некапитального характера (текущие расходы) в общей сумме 517060394 руб. 93 коп. Данное обстоятельство подтверждается регистром расходов на производство продукции в период пусконаладки (подготовки и освоения новых производств) за 2006 г., отчетной калькуляцией за период с сентября по декабрь 2006 г.
При этом, из материалов дела (ведомости к счету "60 3" Расчет с поставщиками и подрядчиками" с 01 сентября 2006 по 30 сентября 2006 гг. и с 01 октября 2006 по 31 октября 2006 гг., справок о стоимости выполненных затрат и работ по форме КС-3, актов о приемке выполненных работ по форме КС-2, сметы строительства Полиамид-6, объектных сметных расчетов (т. 28, л.д. 78-127) усматривается, что расходы на осуществление пусконаладочных работ, произведенных в рассматриваемый период и включенных в смету расходов на строительство второй очереди 1 пускового комплекса Полиамид-6, ОАО "КуйбышевАзот" отнесло к расходам капитального характера, увеличивающим стоимость созданного основного средства.
Исходя из оценки изложенных обстоятельств в их совокупности и взаимосвязи, основываясь на приведенных правовых нормах, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что ОАО "КуйбышевАзот" обоснованно отнесло затраты на осуществление пусконаладочных работ комплекса "Полиамид-6 вторая очередь", сопровождавшихся выпуском готовой продукции и ее последующей реализацией, к числу расходов, связанных с производством и реализацией и уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль.
Суд апелляционной инстанции считает несостоятельной ссылку налогового органа на Письмо Госстроя Российской Федерации от 27 октября 2003 г. N НК-6848/10 "О порядке отнесения затрат на выполнение пусконаладочных работ". Данное письмо не является нормативным правовым актом, а, значит, не может возлагать права и обязанности на неограниченный круг лиц, а, кроме того, в нем дается оценка иной, чем в рассматриваемом случае, правовой ситуации.
При таких обстоятельствах суд первой инстанции обоснованно признал недействительным и отменил решение налогового органа в части доначисления ОАО "КуйбышевАзот" налога на прибыль, начисления соответствующих сумм пени и налоговых санкций по эпизоду с осуществлением пусконаладочных работ "под нагрузкой" по объекту "Полиамид-6 вторая очередь". Суд первой инстанции также правильно признал недействительным требование МИФНС по КНП N 3 в указанной части.
Настоящий вывод арбитражного суда согласуется со сложившейся судебной практикой, в частности, с Определением Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 05 марта 2008 г. N 2276/08, постановлениями Федерального арбитражного суда Поволжского округа от 14 апреля 2005 г. по делу N А12-33007/04-С21, Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 22 февраля 2007 года по делу N А19-12474/06-50-Ф02-210/07, Федерального арбитражного суда Московского округа от 13 февраля 2007 г. по делу N КА-А40/11757-06, Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 08 ноября 2007 г. по делу N А05-80/2007.
Налоговый орган доначислил ОАО "КуйбышевАзот" налог на прибыль, начислил пени и налоговые санкции по эпизоду с неправомерным занижением налоговой базы на 175009 руб. 76 коп. (пункт 1.2.3 решения). По мнению налогового органа, общество необоснованно отнесло затраты на командировки сотрудников общества к числу расходов, связанных с производством и реализацией (в качестве расходов капитального характера, увеличивающих стоимость основного средства).
Суд первой инстанции ошибочно признал недействительными в указанной части решение и требование налоговых органов.
Пунктом 5 статьи 270 НК РФ предусмотрено, что при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются, в частности, расходы по приобретению и (или) созданию амортизируемого имущества, а также расходы, осуществленных в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения объектов основных средств.
Согласно пункту 1 статьи 257 НК РФ первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования.
Таким образом, НК РФ исчерпывающе определена направленность затрат с целью отнесения их к числу расходов, увеличивающих стоимость основного средства, причем затраты на командировки работников организации к числу таких затрат не относятся.
При таких обстоятельствах суд первой инстанции неверно посчитал, что указанные затраты уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль, а, значит, необоснованно признал недействительными решение и требование налоговых органов в указанной части.
Основанием для доначисления ОАО "КуйбышевАзот" налога на прибыль, начисления соответствующих сумм пени и налоговых санкций по эпизодам с безнадежными долгами (долгами нереальными ко взысканию) Красноперовой В.Н., ООО "ТоазАгро" и ООО "Вторая чайная компания" (пункт 1.3 решения налогового органа) послужил вывод МИФНС по КНП по СО о необоснованном занижении обществом налогооблагаемой базы по налогу на прибыль на сумму безнадежных долгов. По мнению налогового органа, ОАО "КуйбышевАзот" не предприняло необходимых мер по взысканию задолженности.
Суд первой инстанции правильно посчитал указанные выводы налогового органа ошибочными и противоречащими НК РФ.
Согласно подпункту 2 пункта 2 статьи 265 НК РФ к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в том числе, суммы безнадежных долгов.
В силу положений пункта 2 статьи 266 НК РФ, статьи 12 Федерального закона от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", пункта 77 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 29 июля 1998 г. N 34н, налогоплательщик при истечении срока исковой давности по взысканию дебиторской задолженности имеет право отнести эту сумму на расходы как безнадежный долг.
В соответствии с пунктом 14.3 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99 дебиторская задолженность, по которой срок исковой давности истек, включается в расходы организации в сумме, в которой задолженность была отражена в бухгалтерском учете организации.
Исходя из приведенных правовых норм, необходимым и достаточным условием для отнесения сумм задолженности к числу безнадежных долгов, как внереализационных расходов, является истечение срока исковой давности по их взысканию. Иных критериев для признания долга безнадежным НК РФ не предусматривает. Закон не ставит факт исключения дебиторской задолженности из налогооблагаемой базы по налогу на прибыль в зависимость от осуществления налогоплательщиком каких-либо действий по принудительному взысканию долга, в том числе, от соблюдения судебной процедуры взыскания долга. Задолженность подлежит списанию при прекращении гражданского обязательства вследствие невозможности его исполнения, в том числе в случае, признания ее нереальной для взыскания. При этом, нереальность взыскания долга определяется самостоятельно хозяйствующим субъектом, который руководствуется совокупностью объективных обстоятельств, сложившихся в процессе его деятельности.
Данный вывод подтверждается сложившейся судебной практикой Федерального арбитражного суда Поволжского округа, в частности постановлениями от 23 августа 2007 г. по делу N А65-22222/2006-СА1-19, от 17 мая 2007 г. по делу N А55-13109/2006.
Как видно из материалов дела, на основании договоров от 01 февраля 1999 г. и от 01 октября 2002 г. (т. 6, л.д. 133-136) ОАО "КуйбышевАзот" предоставило индивидуальному предпринимателю Красноперовой В.Н. в аренду цветочные теплицы с соответствующим оборудованием, бытовыми и складскими помещениями. Во исполнение договора от 15 марта 1999 г. (т. 6, л.д. 132) общество осуществляло в интересах предпринимателя отпуск теплоэнергии и горячей воды. Объем оказанных услуг и их стоимость подтверждаются актами, счетами на оплату, счетами-фактурами (т. 16, л.д. 8, 9).
Материалами дела подтверждается, что на момент истечения срока действия договоров задолженность арендатора перед обществом составила 391543 руб. 80 коп. В целях взыскания задолженности в указанной сумме ОАО "КуйбышевАзот" направило в адрес Красноперовой В.Н. претензию с требованием принять соответствующие меры по погашению долга (исх. N 0054/2630 от 08 августа 2003 г.) (т. 2, л.д. 71-72). Корреспонденция, направленная по месту регистрации должника заказным письмом была возвращена с отметкой об отсутствии адресата. В ответ на запрос общества Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 2 по Самарской области письмом от 13 июля 2004 г. исх. N 13-45/16824 сообщила об отсутствии информации о Красноперовой В.Н. В целях выяснения места регистрации должника ОАО "КуйбышевАзот" также направило запрос в ОВД Ставропольского района Самарской области, в ответ на который получило сообщение об отсутствии сведений о Красноперовой В.Н.
В соответствии с договором от 22 апреля 1999 г. N 39 и от 25 февраля 2000 г. ОАО "КуйбышевАзот" осуществляло отпуск тепловой энергии и горячей воды в пользу ООО "ТоазАгро". Задолженность ООО "ТоазАгро" перед обществом по указанным договорам за 2002 - 2003 гг. составила 10682 руб. 03 коп., что подтверждается актами на отпуск энергоресурсов и счетами на оплату (т. 6, л.д. 109-112; т. 16, л.д. 56-57).
Задолженность перечисленных лиц перед ОАО "КуйбышевАзот" была выявлена в результате инвентаризация просроченной задолженности, что подтверждается соответствующим актом. Списание задолженности было произведено на основании приказа генерального директора ОАО "КуйбышевАзот" (т. 31, л.д. 100, 103-117).
Как усматривается из материалов дела, ООО "Вторая чайная компания" заключило с АК Сберегательный Банк Российской Федерации договор от 02 сентября 1996 г. N 62 (т. 16, л.д. 41-44) о предоставлении инвестиционного кредита. В свою очередь, в качестве обеспечения исполнения обязательств должника по указанному кредитному договору между ОАО "КуйбышевАзот" и банком был заключен договор поручительства от 02 сентября 1996 г. N 1 (т. 16,л.д. 47-48). Ввиду неисполнения должником по кредитному договору своих обязательств, банк на основании договора поручительства обратился с требованием об уплате долга к ОАО "КуйбышевАзот" и взыскал с него в рамках исполнительного производства сумму основного долга и процентов за пользование кредитом на условиях, определенных в кредитном договоре. При таких обстоятельствах в силу пункта 1 статьи 365 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) у ОАО "КуйбышевАзот" в отношении ООО "Вторая чайная компания" возникли регрессные требования, а у последнего обязательства по уплате долга.
Материалами дела подтверждается, что задолженность ООО "Вторая чайная компания" перед ОАО "КуйбышевАзот" составила 5750099 руб. 39 коп.
Невозможность взыскания дебиторской задолженности с ООО "Вторая чайная компания" подтверждается актом судебного пристава-исполнителя о невозможности взыскания долга от 16 марта 2004 г. (т. 16, л.д. 49-55).
Учитывая подтвержденную материалами дела задолженность перечисленных лиц перед ОАО "КуйбышевАзот", невозможность их взыскания и истечение трехлетнего срока исковой давности, установленного статьей 196 ГК РФ, общество обоснованно отнесло долги в указанной сумме, как долги нереальные ко взысканию, к числу внереализационных расходов.
Суд апелляционной инстанции отклоняет довод налоговых органов о том, что ввиду непринятия обществом мер по взысканию задолженности с Красноперовой В.Н. и ООО "ТоазАгро" якобы имело место прекращение обязательства прощением долга, что исключает возможность отнесения указанной задолженности к числу безнадежных долгов.
По смыслу статьи 572 ГК РФ прощение долга является одной из форм договора дарения, а, значит, должно быть основано на соглашении сторон и соответствовать правилам, установленным статьей 575 ГК РФ. Пунктом 4 статьи 575 ГК РФ установлен запрет на дарение между коммерческими организациями, какими являются ОАО "КуйбышевАзот" и его должники.
Утверждение налоговых органов об экономически неоправданном характере расходов ОАО "КуйбышевАзот" в виде безнадежных долгов Красноперовой В.Н., ООО "ТоазАгро" и ООО "Вторая чайная компания" является безосновательным.
Статья 252 НК РФ не ставит экономическую оправданность произведенных расходов в зависимость от финансовых результатов деятельности налогоплательщика, при этом оценка экономической эффективности понесенных расходов не предусмотрена налоговым законодательством в качестве критерия формирования налоговой базы. Экономическая оправданность не равнозначна экономической эффективности, так как последняя отражает степень умелости ведения хозяйственной деятельности и является качественным показателем.
Аналогичный вывод был сделан Федеральным арбитражным судом Поволжского округа в постановлении от 02 октября 2007 г. по делу N А72-6677/06-12/28.
Более того, экономическая оправданность таких расходов должна определяться не по принятым налогоплательщиком мерам по взысканию задолженности, а по основаниям образования этой задолженности. Поэтому расходы ОАО "КуйбышевАзот" не могут быть признаны экономически неоправданными (необоснованными) только в связи с тем, что общество не принимало никаких мер по взысканию задолженности.
Данный подход согласуется со сложившейся судебной практикой, в частности, с постановлением Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа от 18 мая 2006 г. по делу N А82-7723/2005.
В рассматриваемом случае ОАО "КуйбышевАзот", заключая указанные договоры, рассчитывало на получение прибыли в виде арендной платы и платы за пользование энергоресурсами, то есть совершало экономически оправданные действия в рамках ведения предпринимательской деятельности.
Суд апелляционной инстанции отклоняет довод налоговых органов о невозможности включения в состав внереализационных расходов процентов за пользование кредитом другой организацией (ООО "Вторая чайная компания").
В соответствии с пунктом 1.3 договора поручительства ОАО "КуйбышевАзот", как поручитель, отвечает перед кредитором в том же объеме, что и должник, в частности, за уплату процентов за пользование кредитом, повышенных процентов за ненадлежащее исполнение обязательств по кредитному договору и возмещение убытков.
Исходя из этого общество включило в состав внереализационных расходов всю сумму дебиторской задолженности согласно документам бухгалтерского учета, учитывая в том числе и проценты за пользование должником кредитом, поскольку данная сумма также была взыскана банком с поручителя.
Правомерность отнесения ОАО "КуйбышевАзот" к числу внереализационных расходов безнадежных долгов ООО "Вторая чайная компания" по уплате процентов за пользование кредитом была установлена решением Арбитражного суда Самарской области от 26 февраля 2006 г. по делу N А55-74/2006, оставленным без изменения постановлением апелляционной инстанции Арбитражного суда Самарской области от 13 июня 2006 г. и постановлением Федерального арбитражного суда Поволжского округа от 10 октября 2006 г., имеющим, в соответствии с частью 2 с статьи 69 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации преюдициальное значение для настоящего дела.
При таких обстоятельствах суд первой инстанции обоснованно посчитал неправомерным увеличение налоговым органом налоговой базы общества по налогу на прибыль на сумму списанной дебиторской задолженности по Красноперовой В.Н., ООО "ТоазАгро", ООО "Вторая чайная компания", признал недействительными решение и требование налоговых органов в указанной части.
Налоговый орган, сославшись на пункт 4 статьи 81 НК РФ, начислил ОАО "КуйбышевАзот" штраф в сумме 1236186 руб. за неправомерное принятие к вычету НДС в сумме 7327119 руб.
Основанием для возложения на ОАО "КуйбышевАзот" обязанности по уплате налоговых санкций в указанной сумме послужило то обстоятельство, что общество представило к вычету НДС в сумме 7327119 руб., исчисленный по ставке 18 процентов со сделок по транспортировке в его интересах силами ОАО "Тольяттиазот" жидкого аммиака на экспорт. При этом, в соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 164 НК РФ реализация данных услуг подлежала обложению налогом по ставке 0 процентов, а, значит, налог был предъявлен к вычету необоснованно.
Суд первой инстанции правильно признал недействительными в указанной части решение и требование налогового органа.
Материалами дела подтверждается, что НДС в сумме 7327119 руб. был уплачен ОАО "КуйбышевАзот" его контрагенту в составе цены оказанных услуг, в связи с чем общество и представило его к вычету. Впоследствии, установив неправомерность предъявления к вычету налога в указанной сумме, ОАО "КуйбышевАзот" представило уточненные налоговые декларации по НДС и уплатило налог в сумме 6180930 руб.
В соответствии с пунктом 42 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28 февраля 2001 г. N 5 "О некоторых вопросах применения части первой НК РФ" неуплата или неполная неуплата сумм налога означает возникновение у налогоплательщика задолженности перед соответствующим бюджетом по уплате конкретного налога в результате совершения указанных в статье 122 НК РФ деяний. Вместе с тем, если в предыдущем периоде у налогоплательщика имеется переплата определенного налога, которая перекрывает или равна сумме того же налога, заниженной в последующем периоде и подлежащей уплате в тот же бюджет, и данная переплата не была ранее зачтена в счет иных задолженностей по этому налогу, состав правонарушения, предусмотренный статьей 122 НК РФ отсутствует, поскольку занижение суммы налога не привело к возникновению задолженности перед бюджетом в части уплаты конкретного налога. Если у налогоплательщика имеется переплата в более поздние периоды по сравнению с тем периодом, когда возникла задолженность, он может быть освобожден от ответственности, предусмотренной статьей 122 НК РФ, только при соблюдении условий, определенных пунктом 4 статьи 81 НК РФ.
Согласно пункту 4 статьи 81 НК РФ основанием для освобождения от налоговой ответственности является, в частности, представление уточненной налоговой декларации до момента, когда налогоплательщик узнал о назначении выездной налоговой проверки по данному налогу за данный период, при условии, что до представления уточненной налоговой декларации он уплатил недостающую сумму налога и соответствующие ей пени.
Из актов сверки расчетов налогоплательщика по налогам, сборам, взносам от 12 февраля 2007 г. N 325 и N 16 за период с 01 января 2006 г. по 31 декабря 2006 г. и с 01 января 2007 г. по 01 января 2008 г. видно, что за ОАО "КуйбышевАзот" числилась переплата по НДС в сумме 43671769 руб. 70 коп. и в сумме 86653864 руб. 84 коп., соответственно (т. 8, л.д. 5-7).
Суд апелляционной инстанции считает безосновательной ссылку МИФНС по КНП по СО на Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 04 июля 2006 г. N 14240/05, поскольку в нем давалась оценка иной, чем в данном случае, правовой ситуации. В указанном Постановлении рассматривался вопрос принятия к вычету НДС, неправомерно уплаченного в составе цены услуг, не подлежащих налогообложению по заявленной ставке налога, а не привлечения к налоговой ответственности за принятие указанных сумм к вычету.
Таким образом, не может быть принята во внимание ссылка налогового органа на указанное Постановление, поскольку оно было принято в отношении иной совокупности конкретных фактических обстоятельств, установленных по другому налогоплательщику.
Исходя из оценки изложенных обстоятельств в их совокупности и взаимосвязи суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что ОАО "КуйбышевАзот" выполнило все условия, необходимые для освобождения от налоговой ответственности за неправомерное предъявление к вычету НДС, уплаченного ОАО "Тольяттиазот" в составе услуг по транспортировке товаров на экспорт (представило уточненную налоговую декларацию, уплатило налог даже при наличии переплаты по данному налогу).
Кроме того, в решении налогового органа указано на то, что штраф по данному эпизоду начисляется ОАО "КуйбышевАзот" на основании пункта 4 статьи 81 НК РФ. Между тем, указанный пункт, ни в редакции, действовавшей в проверяемый период, ни в редакции, действующей в настоящее время, не предусматривает возможность и основания привлечения к налоговой ответственности, а, напротив, содержит описание условий, при наличии которых лицо может быть освобождено от налоговой ответственности.
Пунктом 8 статьи 101 НК РФ предусмотрено, что в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются, в том числе, и статьи НК РФ, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности.
Между тем, в данном случае, привлекая ОАО "КуйбышевАзот" к налоговой ответственности, МИФНС по КНП не указала конкретную статью, предусматривающую налоговую ответственность, что является нарушением требований, предъявляемых к решению налогового органа и само по себе свидетельствует о его недействительности в указанной части.
Доначисляя ОАО "КуйбышевАзот" НДС в сумме 93070871 руб., начисляя пени и налоговые санкции, приходящиеся на указанную сумму налога, по эпизоду с осуществлением пусконаладочных работ "под нагрузкой" по объекту "Полиамид-6 вторая очередь" (пункт 2.2 решения налогового органа), налоговый орган исходил из того, что затраты, в состав которых входит налог в
Суд первой инстанции правильно признал недействительными решение и требование налоговых органов в указанной части по основаниям, изложенным ранее.
Кроме того, из материалов дела усматривается, что ОАО "КуйбышевАзот" реализовывало пробную продукцию третьим лицам, выставляло счета-фактуры с выделением налога в цене товара. Таким образом, налог в установленном порядке был исчислен и уплачен в бюджет. Указанные хозяйственные операции были предметом рассмотрения в ходе выездной проверки, каких-либо нарушений со стороны общества установлено не было.
При таких обстоятельствах доначисление обществу НДС в сумме 93070871 руб. повлекло двойное налогообложение одной и той же хозяйственной операции, что противоречит требованиям НК РФ.
Основанием для отказа ОАО "КуйбышевАзот" в применении вычета по НДС в сумме 4799035 руб. по лизинговым платежам в пользу ООО "Самара-Турбокон" (пункт 2.3 решения), послужил вывод налогового органа о необоснованном характере данных затрат.
Суд первой инстанции правильно отклонил указанный довод налогового органа как безосновательный.
Оценка экономической целесообразности сделки по получению в лизинг от ООО "Самара - Турбокон" автоматизированного электрогенерирующего комплекса и обоснованности затрат на уплату лизинговых платежей, была дана ранее.
Более того, НК РФ не ставит право на получение вычета по НДС в зависимость от соответствия затрат, в состав которых входит и указанный налог, критериям экономической обоснованности и подтвержденности понесенных расходов, установленным статьей 252 НК РФ.
Пунктами 1 и 2 статьи 171 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на полагающиеся налоговые вычеты.
Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с НК РФ.
Согласно пункту 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг).
По общему правилу, установленному пунктом 1 статьи 172 НК РФ, вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг).
В соответствии с пунктом 2 статьи 169 НК РФ в целях принятия НДС к вычету или возмещению счет-фактура должен соответствовать требованиям пунктов 5, 6 указанной статьи.
Таким образом, для получения налогового вычета необходима совокупность следующих условий: наличие счетов-фактур, документов, подтверждающих фактическую уплату НДС, принятие указанных товаров (работ, услуг) на учет, а также соответствие выставленных счетов-фактур требованиям пунктов 5, 6 статьи 169 НК РФ.
Материалами дела подтверждается, что в целях применения вычета по НДС, уплаченного в составе лизинговых платежей, ОАО "КуйбышевАзот" представило все необходимые и достаточные документы: счета-фактуры, акт приемки полученного в лизинг имущества, акты приема-передачи лизинговых платежей, копии платежных поручений, что является безусловным основанием для получения вычета по налогу.
При таких обстоятельствах суд первой инстанции обоснованно признал недействительным решение налогового органа в части отказа в принятии к вычету НДС в сумме 4799035 руб. по лизинговым платежам в пользу ООО "Самара-Турбокон".
Суд апелляционной инстанции не принимает во внимание ссылку МИФНС по КНП по СО на постановление Федерального арбитражного суда Поволжского округа 05 июня 2008 г. по делу N А49-6213/2007, поскольку указанный судебный акт не имеет преюдициального значения для настоящего дела, а, кроме того, в нем рассматривалась иная правовая ситуация. В указанном постановлении суд кассационной инстанции дал оценку сделке по приобретению нежилого помещения (а не технически сложного оборудования, как в данном случае), более того, указанное помещение было предметом купли-продажи (а не лизинга, как в настоящем деле).
Основанием для отказа в принятии к вычету НДС в сумме 73428261 руб. по хозяйственным операциям ОАО "КуйбышевАзот" с ООО "ТОНАПО-сервис", ООО "ТехПромСоюз", ООО "ПФК ИНВЕСТ", ООО "ИНТЕР ТЭК", ООО "АКТИВАТЕХНОХИМ" (пункт 2.4 решения налогового органа), доначисления налога в указанной сумме, начисления соответствующих сумм пени и налоговых санкций послужило признание налоговым органом недобросовестными указанных контрагентов общества и, как следствие, получение ОАО "КуйбышевАзот" необоснованной налоговой выгоды в виде возмещения НДС из бюджета. Кроме того, по мнению налогового органа, контрагенты ОАО "КуйбышевАзот" не исполняли надлежащим образом свои обязанности по уплате НДС, а, значит, ввиду возвратного характера данного налога в бюджете не был сформирован источник для возмещения налога обществу.
Суд первой инстанции по основаниям, изложенным ранее, правильно отказал в удовлетворении заявления ОАО "КуйбышевАзот" в части отказа в принятии к вычету НДС в сумме 200084 руб., доначисления налога в указанной сумме, начисления штрафа в сумме 40016 руб. и пени в соответствующей сумме по взаимоотношениям с ЗАО "ТОНАПО-сервис".
Что касается хозяйственных операций ОАО "КуйбышевАзот" с ООО "ТехПромСоюз", ООО "ПФК ИНВЕСТ", ООО "ИНТЕР ТЭК", ООО "АКТИВАТЕХНОХИМ", то из материалов дела видно, что указанные лица осуществляли в интересах ОАО "КуйбышевАзот" поставку товаров и производство работ. При этом, контрагенты выставляли ОАО "КуйбышевАзот" счета-фактуры на выполненные работы, поставленные товаров с выделением НДС в цене этих работ и товаров. Указанные счета-фактуры по форме и содержанию соответствуют требованиям пунктов 5, 6 статьи 169 НК РФ. Доказательством надлежащей приемки ОАО "КуйбышевАзот" работ и товаров являются акты выполненных работ, товарные накладные, оборотно-сальдовая ведомость по счету 60.1, по счету 60.4, бухгалтерский баланс, книга покупок. Об оплате ОАО "КуйбышевАзот" поставленных товаров, указанных работ свидетельствуют акты приемки-передачи векселей, платежные поручения на перечисление денежных средств с расчетного счета ОАО "КуйбышевАзот" на счета его контрагентов (т. 21, л.д. 1-148; т. 22, л.д. 1-171; т. 18, л.д. 1-163; т. 15, л.д. 50-69).
Таким образом, ОАО "КуйбышевАзот" представило все необходимые документы, предусмотренные законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды, и это является основанием для ее получения, поскольку налоговым органом при рассмотрении настоящего дела не доказано, что сведения, содержащиеся в указанных документах недостоверны и (или) противоречивы. Данный вывод согласуется с правовой позицией Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в пункте 1 Постановления.
Оценка реальности хозяйственных операций между ОАО "КуйбышевАзот" и ООО "ТехПромСоюз" была дана ранее.
Суд апелляционной инстанции отклоняет довод налоговых органов о получении ОАО "КуйбышевАзот" необоснованной налоговой выгоды в результате взаимоотношений с ООО "ПФК ИНВЕСТ", ООО "ИНТЕР ТЭК", ООО "АКТИВАТЕХНОХИМ" в связи с ненадлежащим исполнением контрагентами своих обязанностей по представлению налоговой отчетности (последняя налоговая отчетность ООО "ПФК ИНВЕСТ" за 1 квартал 2007 г., ООО "ИНТЕР ТЭК" за 1 полугодие 2006 г., ООО "АКТИВАТЕХНОХИМ" за 1 квартал 2007 г.).
Как было указано ранее, действующее законодательство не предоставляет покупателю или заказчику работ необходимых полномочий по контролю за совершением продавцом или исполнителем такого юридически значимого действия, как надлежащее представление налоговой и отчетности, а, значит, несовершение продавцом или исполнителем этого действия не может служить бесспорным доказательством недобросовестности покупателя или заказчика, который не обязан, в силу действующего законодательства, отвечать за действия третьих лиц.
Утверждение налоговых органов об отсутствии ООО "ПФК ИНВЕСТ", ООО "ИНТЕР ТЭК", ООО "АКТИВАТЕХНОХИМ" по их юридическим адресам является безосновательным.
Данный вывод налоговых органов основан лишь на непредставлении указанными лицами запрошенных налоговым органом документов, что противоречит принципу допустимости доказательств, установленному статьей 68 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. Отсутствие организаций по юридическим адресам не было подтверждено осмотрами помещений, сообщениями органов, осуществляющих государственную регистрацию прав на недвижимое имущество, сообщениями собственников помещений о непредставлении ими указанным организациям помещений в аренду.
Суд первой инстанции правильно посчитал к неверным вывод налоговых органов о том, что предполагаемая неуплата в бюджет НДС контрагентами ОАО "КуйбышевАзот" якобы исключает возможность возмещения налога обществу по той причине, что в бюджете не был сформирован источник возмещения НДС.
Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Определениях от 25 июля 2001 г. N 138-О и от 16 октября 2003 г. N 329-О, в сфере налоговых правонарушений действует презумпция добросовестности налогоплательщиков, гарантия прав добросовестного налогоплательщика не может быть истолкована как возлагающая на налогоплательщика дополнительные обязанности, не предусмотренные налоговым законодательством, а истолкование статьи 57 Конституции Российской Федерации в системной связи с другими положениями Конституции Российской Федерации не позволяет сделать вывод о том, что налогоплательщик несет ответственность за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет.
Более того, при всей степени добросовестности и осмотрительности в силу правовой природы НДС налогоплательщик лишен возможности установить факт реального поступления уплаченного им поставщикам налога в бюджет.
Аналогичный вывод был сделан и Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации в пункте 10 Постановления: факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.
Кроме того, налоговый орган сделал вывод о неуплате контрагентами ОАО "КуйбышевАзот" НДС в бюджет на том основании, что суммы реализации, а, следовательно, и суммы налога, указанные ими в налоговых декларациях по НДС являются меньшими по сравнению с теми, что были получены поставщиками от общества.
Между тем, согласно пункту 1 статьи 80 НК РФ налоговая декларация представляет собой письменное заявление налогоплательщика об объектах налогообложения, о полученных доходах и произведенных расходах, об источниках доходов, о налоговой базе, налоговых льготах, об исчисленной сумме налога и (или) о других данных, служащих основанием для исчисления и уплаты налога. Таким образом, налоговая декларация не является допустимым доказательством уплаты или, напротив, неуплаты налога в бюджет. Иных доказательств, которые бы свидетельствовали о том, что контрагенты ОАО "КуйбышевАзот" не исполнили надлежащим образом свои обязанности по уплате НДС в бюджет, налоговый орган не представил.
Утверждение налогового органа о том, что, поскольку ООО "ТехПромСоюз" применяет упрощенную систему налогообложения, а, значит, не уплачивает НДС, то ОАО "КуйбышевАзот" не вправе предъявлять к вычету суммы налога, уплаченные данному контрагенту в составе стоимости работ, является безосновательным.
Применение контрагентом налогоплательщика специального налогового режима не влечет для последнего каких-либо негативных последствий в сфере налогообложения.
Более того, обоснованность налоговой выгоды в виде принятия к вычету НДС, уплаченного в составе цены товаров и работ, поставленных обществу ООО "ТехПромСоюз", ООО "ПФК ИНВЕСТ", ООО "ИНТЕР ТЭК", ООО "АКТИВАТЕХНОХИМ", была установлена вступившими в законную силу решениями Арбитражного суда Самарской области по делам N А55-1391/2006, А55-2523/2006, А55-4554/2006, А55-8990/2006, А55-13243/2006, А55-14863/2006, А55-17990/2006, А55-19524/2006, А55-1980/2007, А55-3352/2007, А55-3353/2007, А55-5396/2007, А55-8388/2007, А55-8387/2007, А55-18139/2007, А55-18139/2007, А55-220/2006, А55-256/2008, А55-2966/2007, А55-3989/2008, имеющими, в соответствии с частью 2 статьи 69 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, преюдициальное значение при рассмотрении настоящего дела.
При таких обстоятельствах и на основании приведенных правовых норм суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что общество документально подтвердило свое право на применение налоговых вычетов по НДС, уплаченному ООО "ТехПромСоюз", ООО "ПФК ИНВЕСТ", ООО "ИНТЕР ТЭК", ООО "АКТИВАТЕХНОХИМ".
МИФНС по КНП по СО на том основании, что ОАО "КуйбышевАзот" не вело раздельный учет операций, подлежащих и не подлежащих обложению НДС, сделала вывод о неправомерном предъявлении обществом к вычету в 2006 г. налога в сумме 6639806 руб., уплаченного в составе цены строительно-монтажных работ для собственного потребления на социальных объектах и подразделениях ОАО "КуйбышевАзот" (на базе отдыха "Подснежник", в санатории-профилактории "Ставрополь" и яхт-клубе "Дружба"). Кроме того, по мнению налогового органа, указанные объекты не вели производственную деятельность, что также исключает возможность принятия уплаченного по ним налога к вычету.
Суд первой инстанции дал надлежащую оценку указанному доводу налогового органа, отклонив его.
В соответствии с подпунктом 1 пункта 2 статьи 171 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверяемый период) вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ.
Таким образом, основным условием для принятия налога к вычету является признание операции, для осуществления которой приобретается товар, объектом налогообложения. НК РФ не ставит возможность принятия налога к вычету в зависимость от использования товара (работы, услуги) именно в целях ведения производственной деятельности.
Материалами дела подтверждается и налоговым органом не оспаривается, что строительно-монтажные работы производились в рамках операций, отвечающих критерию объектов обложения НДС.
Утверждение налоговых органов о необходимости ведения раздельного учета по базе отдыха "Подснежник", в санатории-профилактории "Ставрополь" является безосновательным.
В соответствии с пунктом 4 статьи 170 НК РФ налогоплательщик имеет право не применять раздельный учет к тем налоговым периодам, в которых доля совокупных расходов на производство товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых не подлежат налогообложению, не превышает 5 процентов общей величины совокупных расходов на производство. При этом все суммы налога, предъявленные таким налогоплательщикам продавцами используемых в производстве товаров (работ, услуг), имущественных прав в указанном налоговом периоде, подлежат вычету в соответствии с порядком, предусмотренным статьей 172 НК РФ.
Из материалов дела видно, что доля совокупных расходов ОАО "КуйбышевАзот" на производство товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых не подлежат налогообложению, в проверяемом периоде 2006 г. не превысила 5 процентов общей величины совокупных расходов на производство (в августе - 0,74802498 процентов, в сентябре - 1,082546648 процентов, в октябре - 0,888580986 процентов, в ноябре - 0,694335723 процентов, в декабре - 0,073209524 процентов (т. 8, л.д. 7-11).
Что касается яхт-клуба "Дружба", то материалами дела подтверждается, что данное подразделение общества осуществляет только облагаемые НДС операции, что само по себе исключает необходимость ведения раздельного учета.
При таких обстоятельствах строительно-монтажные работы по указанному объекту в соответствии с подпунктом 3 пункта 1 статьи 146 НК РФ являются объектом НДС, в связи с чем общество исчисляло и уплачивало данный налог. Таким образом, ОАО "КуйбышевАзот" правомерно предъявляло к вычету налог по мере его уплаты в бюджет.
На основании изложенного суд первой инстанции правильно признал недействительными в указанной части решение и требование налоговых органов.
Доначисляя ОАО "КуйбышевАзот" НДФЛ в сумме 1564584 руб., ЕСН в общей сумме 3696709 руб., страховые взносы на обязательное пенсионное страхование в сумме 1990536 руб., начисляя пени и налоговые санкции, приходящиеся на указанные суммы налогов (пункты 3, 4 решения налогового органа), налоговый орган исходил из того, что общество необоснованно назначало и выдавало своим работникам лечебно-профилактическое питание (далее - ЛПП). По мнению налогового органа, ОАО "КуйбышевАзот" неправомерно не проводило аттестацию рабочих мест в целях выявления и оценки воздействия вредных и опасных производственных факторов при работе в цехах предприятия в соответствии с Гигиеническими критериями оценки условий труда по показателям вредности и опасности факторов производственной среды, тяжести и напряженности трудового процесса.
Суд первой инстанции обоснованно отклонил указанные доводы налогового органа.
В соответствии с пунктом 3 статьи 217 и подпунктом 2 пункта 2 статьи 238 НК РФ не подлежат налогообложению НДФЛ и ЕСН (освобождаются от налогообложения) все виды установленных действующим законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации), в частности, связанных с возмещением вреда, причиненного увечьем или иным повреждением здоровья.
Пунктом 2 статьи 10 Федерального закона от 15 декабря 2001 г. N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" предусмотрено, что объектом обложения страховыми взносами и базой для начисления страховых взносов являются объект налогообложения и налоговая база по ЕСН, установленные главой 24 НК РФ.
Согласно статье 222 Трудового кодекса Российской Федерации на работах с особо вредными условиями труда предоставляется бесплатно по установленным нормам ЛПП.
Таким образом, учитывая императивный характер приведенной правовой нормы, на работодателе лежит обязанность назначить и выдать специальное питание работникам, занятым на производстве с особо вредными условиями.
Нормы и условия бесплатной выдачи ЛПП устанавливаются в порядке, определяемом Правительством Российской Федерации, с учетом мнения Российской трехсторонней комиссии по регулированию социально-трудовых отношений. В проверяемый период действовал порядок, установленный Постановлением Правительства Российской Федерации от 29 ноября 2002 г. N 849, согласно которому бесплатная выдача ЛПП осуществлялась в соответствии с Перечнем производств, профессий и должностей, работа в которых дает право на бесплатное получение ЛПП в связи с особо вредными условиями труда, рационами ЛПП, правилами бесплатной выдачи ЛПП и нормами бесплатной выдачи витаминных препаратов.
В соответствии с Перечнем производств, профессий и должностей, работа в которых дает право на бесплатное получение ЛПП в связи с особо вредными условиями труда, рационов ЛПП, норм бесплатной выдачи витаминных препаратов и правил бесплатной выдачи ЛПП, утвержденным Постановлением Министерства труда и социального развития Российской Федерации от 31 марта 2003 г. N 14 химические производства отнесены к числу производств, работа в которых дает право на бесплатное получение ЛПП в связи с особо вредными условиями труда.
В соответствии с Правилами бесплатной выдачи ЛПП (Приложение N 169 к Постановлению Министерства труда и социального развития Российской Федерации от 31 марта 2003 г. N 14) ЛПП выдается бесплатно тем работникам, для которых выдача этого питания предусмотрена перечнем производств, профессий и должностей, работа в которых дает право на бесплатное получение ЛПП в связи с особо вредными условиями труда. Правом на получение ЛПП пользуются работники, профессии и должности которых предусмотрены в соответствующих производствах перечня, независимо от того, в какой отрасли экономики находятся эти производства, а также независимо от организационно-правовых форм и форм собственности работодателей. ЛПП выдается также работникам других производств организаций, работающим полный рабочий день в действующих производствах с особо вредными условиями труда, в которых предусмотрена выдача ЛПП.
При этом в нормативных актах, регулирующих порядок назначения и выдачи ЛПП, не содержится указания на необходимость проведения аттестации рабочих мест для оценки условий труда в целях выявления вредных и (или) опасных производственных факторов, равно как не содержится указания на необходимость оценки фактического состояния условий труда по степени вредности и опасности на основании и в соответствии с Гигиеническими критериями оценки условий труда по показателям вредности и опасности факторов производственной среды, тяжести и напряженности трудового процесса.
Таким образом, результаты проведенных аттестации и оценки фактического состояния условий труда по показателям степени вредности и опасности на основании и в соответствии с Гигиеническими критериями оценки условий труда не являются юридическими фактами, порождающими возникновение, изменение или прекращения права работников и обязанности работодателя на получение и выдачу, соответственно, специального предусмотренного законом питания.
Гигиенические критерии оценки условий труда по показателям вредности и опасности факторов производственной среды, тяжести и напряженности трудового процесса, на которые ссылается налоговый орган, содержатся в Руководстве по гигиенической оценке факторов рабочей среды и трудового процесса. Данное руководство носит рекомендательный характер, не требующий обязательного применения при оценке фактического состояния условий труда по степени вредности и опасности.
Между тем, как усматривается из материалов дела, в ОАО "КуйбышевАзот" сотрудниками санитарной лаборатории общества и санитарно-промышленной лаборатории НОУ "Региональный центр промышленной безопасности" проводились исследования характеристик шума, общей вибрации рабочего места, обследования содержания вредных веществ в воздухе рабочей зоны, условий освещения рабочего места, осуществлялась оценка условий труда по показателям напряженности и тяжести трудового процесса, оценка обеспеченности средствами индивидуальной защиты, оценка рабочего места по фактору травмобезопасности.
В ходе проведения данных мероприятий применялись указанные Гигиеническими критериями оценки (Р 2.2.2006-05 Руководство по гигиенической оценке факторов рабочей среды и трудового процесса. Критерии и классификация условий труда), а также соответствующие ГОСТы и СНиПы, утвержденные в соответствии с действующим законодательством (ГОСТ 12.1.050-86 Методы измерения шума на рабочих местах; ГОСТ 12.1.003-83 Шум. Общие требования безопасности; ГОСТ 12.1.012-90 Вибрационная безопасность. Общие требования; ГОСТ 12.1.005-8 (20002) Общие санитарно-гигиенические требования к воздуху рабочей зоны; ГН 2.2.5.1313-03 Предельно-допустимые концентрации вредных веществ в воздухе рабочей зоны; МУ от РМ 01-98/МУ 2.24.706-98 Оценка освещения рабочих мест и другие), содержащие необходимые критерии оценки степени вредности и опасности производственных факторов.
Протоколы, составленные по результатам проведенных исследований (Протокол исследования характеристик шума рабочего места от 03 апреля 2006 г.; Протокол исследования характеристик общей вибрации рабочего места от 03 апреля 2006 г.; Протокол обследования содержания вредных веществ в воздухе рабочей зоны рабочего места от 13 апреля 2006 г.; Протокол обследования условий освещения рабочего места от 03 апреля 2006 г.; Протокол измерения показателей микроклимата рабочего места от 03 апреля 2006 г.; Протокол оценки условий труда по показателям напряженности трудового процесса от 11 мая 2006 г.; Протокол оценки условий труда по показателям тяжести трудового процесса от 11 мая 2006 г.; Протокол оценки обеспеченности средствами индивидуальной защиты от 11 мая 2006 г.; Протокол оценки по фактору травмобезопасности рабочего места от 11 мая 2006 г.; Протокол оценки по фактору травмобезопасности рабочего места от 11 мая 2006 г., а также сводные данные результатов анализов с 01 января 2005 г. по 31 декабря 2005 г., с 01 января 2006 г. по 31 декабря 2006 г. по заводу (анализ: воздух рабочей зоны) свидетельствуют о повышенных вредности и опасности условий труда работников предприятия (т. 31, л.д. 12-35, 44-68).
При принятии решения о назначении ЛПП и выдаче соответствующих талонов работникам ОАО "КуйбышевАзот" руководствовалось Приказом Министерства здравоохранения Российской Федерации от 28 марта 2003 г. N 126, которым утвержден Перечень вредных производственных факторов, при воздействии которых в профилактических целях рекомендуется употребление молока или других равноценных пищевых продуктов.
С учетом выявленных ОАО "КуйбышевАзот" негативных производственных факторов, указание на которые содержится в названном перечне, в соответствующих протоколах исследований и оценок, и, принимая во внимание их особо вредный и опасный характер, общество приняло решение о назначении ЛПП сотрудникам предприятия, работающим непосредственно в цехах.
Суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что, поскольку действующими нормативными актами утвержден перечень производств и профессий, работа в которых дает право на получение ЛПП, работодатель не обязан производить аттестацию рабочих мест в целях установления наличия либо отсутствия особо вредных производственных факторов на рабочем месте и признавать условия труда особо вредными.
Из материалов дела следует, что в ОАО "КуйбышевАзот" приказом генерального директора ежегодно утверждался Перечень профессий и должностей, дающих право на бесплатное получение ЛПП. Так в проверяемом периоде в ОАО "КуйбышевАзот" действовал Перечень профессий и должностей, имеющих право на бесплатное получение ЛПП на 2006 г., утвержденный генеральным директором и председателем профкома общества. Указанный перечень был составлен в соответствии с перечнем, установленным Постановлением Министерства труда и социального развития Российской Федерации от 31 марта 2003 г. N 14. Талоны на получение ЛПП выдавались только тем работникам, должность и профессия которых были включены в названный перечень.
Исходя из оценки изложенных обстоятельств в их совокупности и взаимосвязи, суд первой инстанции пришел к обоснованному к выводу о том, что ОАО "КуйбышевАзот" правомерно осуществляло выдачу ЛПП сотрудникам, занятым на должностях с особо вредными производственными факторами.
Данный вывод подтверждается сложившейся судебной практикой, в частности, постановлениями Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 22 февраля 2007 г. по делу N АФ04-613/2007 (31564-А45-3), Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа от 01 апреля 2004 г. по делу N А31-2993/1.
Утверждение налогового органа о том, что работники ОАО "КуйбышевАзот", которым было назначено ЛПП и выдавались соответствующие талоны, получали продукты, не соответствующие рационам ЛПП, что, в свою очередь, якобы повлекло необоснованную оплату обществом стоимости питания за своих работников, является ошибочным и не соответствует обстоятельствам дела.
Данный вывод был сделан налоговым органом на основании инвентаризации кассы общего буфета, в ходе которой были обнаружены талоны на оплату питания.
Между тем, материалами дела подтверждается и налоговым органом не оспаривается, что инвентаризация проводилась в кассе общего буфета, в котором питаются сотрудники сторонних организаций, привлекаемых для осуществления подрядных работ на территории ОАО "КуйбышевАзот". Впоследствии оплату указанных талонов производят именно сторонние организации, их выдавшие, во исполнение и в соответствии с заключенными между ними и организацией питания соглашениями. Как видно из протокола инвентаризации кассы, на талонах, обнаруженных в кассе буфета, отсутствует оттиск печати выдавшей их организации, в связи с чем установить эту организацию невозможно. При этом, талоны, выданные работникам ОАО "КуйбышевАзот", были оформлены надлежащим образом и содержали указание на то, что они выданы на получение именно продуктов из рациона ЛПП, на них были проставлены оттиски печатей общества и цеха, в котором занят работник, получивший талон, на них была указана серия и номер, а также обозначен срок, в течение которого талон может быть предъявлен к получению продуктов из соответствующего рациона ЛПП (т. 31, л.д. 36-37).
Как усматривается из материалов дела, ввиду опасности и вредности производства на территории предприятия была организована строгая система контроля и учета входа и выхода работников, а также лиц, не состоящих в штате ОАО "КуйбышевАзот", но получивших в установленном порядке соответствующие пропуска. Работники цехов предприятия не вправе покидать свои рабочие места в цехах в течение всего рабочего дня и пересекать проходную, что лишает их возможности получать ЛПП в общем буфете общества.
При этом, организация питания на территории цехов осуществлялась специальными столовыми, расположенными по месту выполнения работ (в цехах). Именно эти специальные столовые и осуществляли организацию ЛПП работников, занятых на производстве в цехах. В данных столовых принимались исключительно талоны, выданные ОАО "КуйбышевАзот" своим работникам и только на ЛПП. Данные талоны не принимались к оплате обществом в случае представления другими организациями питания (в частности, общим буфетом), не осуществляющими организацию ЛПП.
Кроме того, инвентаризация кассы, на акт о проведении которой ссылается налоговый орган, была произведена налоговым органом на момент проведения проверки, то есть на ноябрь 2007 г., а не на проверяемый 2005-2006 гг.
Исходя из изложенного, акт инвентаризации кассы общего буфета не отвечает критериям относимости и допустимости доказательств, по смыслу статей 67, 68 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Суд первой инстанции правильно отклонил, как противоречащую материалам дела, ссылку налогового органа на протоколы допросов работников ОАО "КуйбышевАзот", якобы свидетельствующие о том, что работники на талоны на бесплатное получение ЛПП вместо установленных рационов получали любые продукты по своему усмотрению, в том числе в общем буфете.
Из протоколов допросов следует, что работникам выдавались талоны на получение ЛПП и, хотя у них и была возможность выбора продуктов, меню было одно и выбор этих продуктов был строго ограничен установленным рационом ЛПП.
Исходя из перечисленных обстоятельств дела и руководствуясь приведенными правовыми нормами, суд первой инстанции сделал обоснованный вывод о том, что ЛПП, являясь компенсацией, предусмотренной пунктом 3 статьи 217 и подпунктом 2 пункта 1 статьи 238 НК РФ, выдавалось работникам ОАО "КуйбышевАзот" в рамках установленных норм и правил, предусмотренных условий для его выдачи, что соответствует закону и исключает его обложение НДФЛ и ЕСН.
При таких обстоятельствах суд первой инстанции правильно признал недействительным решение МИФНС по КНП по СО в части доначисления НДФЛ в сумме 1564584 руб., ЕСН в общей сумме 3696709 руб., страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в сумме 1990536 руб., начисления соответствующих сумм пени и налоговых санкций, а также требование МИФНС по КНП N 3 в части предложения уплатить указанные суммы.
На основании вышеизложенного судом апелляционной инстанции установлено, что решение суда первой инстанции следует изменить и отказать ОАО "КуйбышевАзот" в удовлетворении заявления в части признания недействительными решения и требования налоговых органов в части предложения обществу уплатить недоимку по налогу на прибыль, приходящуюся на налоговую базу в сумме 175009 руб. 76 коп., соответствующие штраф и пени. В остальной части суд апелляционной инстанции оставляет без изменения решение суда первой инстанции.
В соответствии со статьями 110 и 112 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации суд апелляционной инстанции относит на ОАО "КуйбышевАзот", МИФНС по КНП по СО и МИФНС по КНП N 3 государственную пошлину в сумме 1000 руб., уплаченную каждым из них при подаче апелляционной жалобы.
Руководствуясь статьями 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции
постановил:
Изменить решение Арбитражного суда Самарской области от 04 июля 2008 г. по делу N А55-5612/2008.
Отказать ОАО "КуйбышевАзот" в удовлетворении заявления о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Самарской области от 07 марта 2008 г. N 10-42/215 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения и требования Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 3 по состоянию на 14 апреля 2008 г. N 104 в части предложения уплатить налог на прибыль в сумме, приходящейся на налоговую базу в сумме 175009 руб. 76 коп., соответствующие суммы штрафа и пени.
В остальной части решение Арбитражного суда Самарской области от 04 июля 2008 г. по делу N А55-5612/2008 оставить без изменения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в двухмесячный срок в Федеральный арбитражный суд Поволжского округа.
Председательствующий
В.С.СЕМУШКИН
Судьи
В.Е.КУВШИНОВ
Е.Г.ФИЛИППОВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ОДИННАДЦАТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 19.09.2008 ПО ДЕЛУ N А55-5612/2008
Разделы:Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ОДИННАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 19 сентября 2008 г. по делу N А55-5612/2008
Резолютивная часть постановления объявлена 18 сентября 2008 г.
В полном объеме постановление изготовлено 19 сентября 2008 г.
Одиннадцатый арбитражный апелляционный суд в составе: председательствующего Семушкина В.С., судей Кувшинова В.Е., Филипповой Е.Г.,
при ведении протокола секретарем судебного заседания Олениной Е.В.,
с участием в судебном заседании:
представителей Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Самарской области Новикова А.П. (доверенность от 10 апреля 2008 г. N 03-14/184; до перерыва), Быкова В.С. (доверенность от 13 декабря 2007 г. N 03-14/970), Погоняевой Е.Н. (доверенность от 07 ноября 2007 г.; после перерыва),
представителей ОАО "КуйбышевАзот" Лучкиной Н.Н. (доверенность от 08 октября 2007 г. N 155), Бубнова Р.Г. (доверенность от 24 июня 2008 г. N 114), Коростелевой С.Л. (доверенность от 14 августа 2008 г. N 161; до перерыва),
представителя Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 3 Дмитриевой Я.С. (доверенность от 24 апреля 2008 г. N 02-1-27/042; до перерыва),
Дмитриевой И.И. - от прокуратуры Самарской области,
рассмотрев в открытом судебном заседании 16-18 сентября 2008 г. в помещении суда апелляционные жалобы Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Самарской области, г. Самара, ОАО "КуйбышевАзот", Самарская область, г. Тольятти, и Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 3, г. Москва, на решение Арбитражного суда Самарской области от 04 июля 2008 г. по делу N А55-5612/2008 (судья Е.В. Черномырдина), принятое по заявлению ОАО "КуйбышевАзот" к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Самарской области, Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 3, при участии в деле прокуратуры Самарской области, г. Самара,
о признании недействительными решения налогового органа от 07 марта 2008 г. N 10-42/215 и требования N 104 по состоянию на 14 апреля 2008 г.,
установил:
Открытое акционерное общество "КуйбышевАзот" (далее - ОАО "КуйбышевАзот", общество) обратилось в Арбитражный суд Самарской области с заявлением (с учетом принятых судом уточнений заявленных требований) о признании недействительными решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Самарской области (далее - МИФНС по КНП по СО, налоговый орган) от 07 марта 2008 г. N 10-42/2158 и требования Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 3 (далее - МИФНС N 3) N 104 по состоянию на 14 апреля 2008 г.
Решением от 04 июня 2008 г. Арбитражный суд Самарской области частично удовлетворил заявление общества. Суд первой инстанции признал недействительным решение МИФНС по КНП по СО в части доначисления налога на прибыль в сумме 140142654 руб., налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 177737889 руб., налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) в сумме 1564584 руб., единого социального налога (далее - ЕСН) в сумме 3696709 руб., страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в сумме 1990536 руб., начисления налоговых санкций и пени, приходящихся на указанные суммы налогов. Кроме того, суд первой инстанции признал недействительным требование МИФНС N 3 по СО в части предложения уплатить налоги, пени и налоговые санкции в указанных суммах.
В апелляционных жалобах МИФНС по КНП по СО и МИФНС по КНП N 3 просят отменить судебное решение в той части, в которой требования ОАО "КуйбышевАзот" были удовлетворены. Налоговые органы считает решение суда первой инстанции в указанной части незаконным и необоснованным.
ОАО "КуйбышевАзот" по мотивам, приведенным в апелляционной жалобе, просит отменить решение суда первой инстанции в той части, в которой в удовлетворении требований общества было отказано.
МИФНС по КНП по СО и МИФНС по КНП N 3 отклонили апелляционную жалобу общества по основаниям, изложенным в отзывах на нее.
ОАО "КуйбышевАзот" отклонило апелляционные жалобы налоговых органов по мотивам, приведенных в отзывах.
МИФНС по КНП по СО не представило отзыв на апелляционную жалобу МИФНС по КНП N 3, а МИФНС по КНП N 3, в свою очередь, не представило отзыв на апелляционную жалобу МИФНС по КНП по СО, прокуратура не представила отзывы на апелляционные жалобы налоговых органов и общества, что, в соответствии со статьей 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, не препятствует рассмотрению настоящего дела по имеющимся в нем доказательствам.
В судебном заседании 16 сентября 2008 г. был объявлен перерыв до 18 сентября 2008 г. Представители лиц, участвующих в деле, и прокурор были извещены о времени и месте рассмотрения дела после перерыва под роспись. Информация о перерыве в судебном заседании была объявлена публично (на официальном сайте суда апелляционной инстанции в сети Интернет и на доске объявлений в здании суда). После перерыва судебное заседание было продолжено.
В судебном заседании представители налоговых органов поддержали апелляционные жалобы друг друга, отклонили апелляционную жалобу ОАО "КуйбышевАзот", просили отменить решение суда первой инстанции в той части, в которой требования общества были удовлетворены, как незаконное и необоснованное.
Представители общества поддержали свою апелляционную жалобу, отклонили апелляционные жалобы налоговых органов.
Прокурор поддержала апелляционные жалобы налоговых органов, отклонила апелляционную жалобу общества.
Рассмотрев дело в порядке апелляционного производства, проверив обоснованность доводов, приведенных в апелляционных жалобах, отзывах на апелляционные жалобы, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, и прокурора, суд апелляционной инстанции установил, что решение суда первой инстанции следует изменить ввиду несоответствия содержащихся в нем выводов обстоятельствам дела (пункт 3 части 1 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации) и неправильного применения норм материального права (пункт 4 части 1 и часть 2 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).
При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции удовлетворяет апелляционные жалобы налоговых органов в части удовлетворения судом первой инстанции заявления ОАО "КуйбышевАзот" о признании недействительными решения и требования в части предложения уплатить налог на прибыль в сумме, приходящейся на налоговую базу в сумме 175009 руб. 76 коп., соответствующие штраф и пени. В остальной части суд апелляционной инстанции оставляет решение суда первой инстанции без изменения.
Как видно из материалов дела, по результатам выездной налоговой проверки ОАО "КуйбышевАзот" за период с 01 января 2005 г. по 31 декабря 2006 г. МИФНС по КНП по СО приняла решение от 07 марта 2008 г. N 10-42/2158, которым доначислила обществу НДС в сумме 177937973 руб., НДФЛ в сумме 1564584 руб., ЕСН в сумме 3696709 руб., страховые взносы на обязательное пенсионное страхование в сумме 1990536 руб., начислила пени и налоговые санкции, приходящиеся на указанные суммы налогов. На основании указанного решения МИФНС по КНП N 3 направила в адрес ОАО "КуйбышевАзот" требование N 104 по состоянию на 14 апреля 2008 г., которым предложила обществу уплатить налоги, пени и налоговые санкции в указанных суммах.
Основанием для доначисления ОАО "КуйбышевАзот" налога на прибыль, начисления соответствующих сумм пени и налоговых санкций по хозяйственным операциям общества с ЗАО "ТОНАПО-сервис" и ООО "ТехПромСоюз" послужил вывод налогового органа о необоснованном занижении обществом налогооблагаемой базы по налогу на прибыль (по ЗАО "ТОНАПО-сервис" за 2005 г. 2407529 руб. 52 коп., за 2006 г. 1111577 руб. 87 коп.; по ООО "ТехПромСоюз" за 2005 г. 3195815 руб. 25 коп., за 2006 г. 6289026 руб.) (пункт 1.1 решения налогового органа). По мнению налогового органа, указанные контрагенты ОАО "КуйбышевАзот" являлись недобросовестными, что, в свою очередь, повлекло отказ в отнесении к числу расходов по налогу на прибыль затрат, понесенных обществом при осуществлении сделок с ними, по мотиву получения ОАО "КуйбышевАзот" необоснованной налоговой выгоды.
Суд первой инстанции правильно отказал ОАО "КуйбышевАзот" в удовлетворении заявления о признании недействительными решения и требования в части предложения обществу уплатить налог на прибыль в сумме 844585 руб. 77 коп., штраф в сумме 168917 руб. 15 коп. и соответствующую сумму пени по взаимоотношениям с ЗАО "ТОНАПО-сервис". Вместе с тем, суд первой инстанции обоснованно признал недействительными решение и требование налоговых органов в части доначисления налога, начисления пени и налоговых санкций по хозяйственным операциям с ООО "ТехПромСоюз".
В соответствии со статьей 247 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. При этом под прибылью понимаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ. Пунктом 1 статьи 252 НК РФ предусмотрено, что расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Из материалов дела видно, что между ОАО "КуйбышевАзот" и ЗАО "ТОНАПО-сервис" были заключены договоры от 18 мая 2005 г. и от 29 сентября 2006 г. (т. 24, л.д. 70-73), во исполнение которых контрагент принимал на себя обязательства по поставке обществу сырья и оборудования, а также по осуществлению в его интересах капитального ремонта производственных помещений.
Исходя из правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении Пленума от 12 октября 2006 г. N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление) для получения налоговой выгоды недостаточно лишь представления всех предусмотренных законом документов, необходимо, чтобы перечисленные документы отвечали критерию достоверности, полноты и непротиворечивости, а действия налогоплательщика - критерию экономической целесообразности и осмотрительности.
В соответствии с пунктом 10 Постановления факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды в том случае, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом.
Из материалов дела усматривается, что в 2005 - 2006 гг. ЗАО "ТОНАПО-сервис" не исполняло должным образом свои обязанности по представлению бухгалтерской и налоговой отчетности (налоговые декларации сдавались с "нулевыми" показателями) и не уплачивало установленные НК РФ налоги и сборы. При этом, среднесписочная численность работников контрагента в указанный период составляла 0 человек.
Выпиской из Единого государственного реестра юридических лиц по ЗАО "ТОНАПО-сервис" (т. 6, л.д. 85) подтверждается что ОАО "КуйбышевАзот" является учредителем данной организации, причем, вклад общества в уставный капитал ЗАО "ТОНАПО-сервис" составил 50 процентов. Таким образом, указанные лица, согласно пункту 1 статьи 20 НК РФ, являются взаимозависимыми.
Суд апелляционной инстанции считает противоречащим нормам НК РФ довод общества о том, что в целях установления наличия между лицами отношений взаимозависимости необходимо не только превышение двадцатипроцентной доли участия одного лица в уставном капитале другого, но и возможность влияния на условия и экономические результаты их деятельности.
Суд первой инстанции правильно указал на то, что в соответствии с положениями Федерального закона от 26 декабря 1995 г. N 208-ФЗ "Об акционерных обществах" ОАО "КуйбышевАзот", как владелец 50 процентов акций акционерного общества, имело возможность посредством доступа к документам бухгалтерского учета и отчетности, проведения ревизии и утверждения на общем собрании акционеров годовой бухгалтерской отчетности, отчетов о прибыли и убытках удостовериться в добросовестности ЗАО "ТОНАПО-сервис", в стабильности его финансово-хозяйственной деятельности.
Между тем, ОАО "КуйбышевАзот", вступая в хозяйственные отношения с ЗАО "ТОНАПО-сервис", не воспользовалось предоставленными ему правами, а, значит, не проявило должную осмотрительность и осторожность при выборе контрагента.
Ссылка ОАО "КуйбышевАзот" на то, что, совершая хозяйственные операции с ЗАО "ТОНАПО-сервис", общество располагало документами, подтверждающими его регистрацию в качестве юридического лица, как на доказательство исполнения своих обязанностей по проверке правоспособности контрагента по сделке, является безосновательной.
Сам по себе факт регистрации юридического лица, которая производится лишь на основании формального соответствия представленных в регистрирующий орган документов требованиям закона, не свидетельствует о том, что данное лицо является реальным участником хозяйственного оборота.
Утверждение ОАО "КуйбышевАзот" о том, что недобросовестность его контрагента не является основанием для признания недобросовестным самого общества, является несостоятельной и противоречит правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении. В соответствии с пунктом 6 Постановления данное обстоятельство само по себе не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной, однако в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, оно может быть признано доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.
Между тем, именно совокупная оценка неисполнения ЗАО "ТОНАПО-сервис" своих обязанностей по представлению налоговой и бухгалтерской отчетности, уплате налогов позволила суду первой инстанции сделать верный вывод о получении обществом необоснованной налоговой выгоды в результате рассматриваемых хозяйственных операций.
При таких обстоятельствах суд первой инстанции правильно отказал в удовлетворении заявления ОАО "КуйбышевАзот" о признании недействительными решения МИФНС по КНП по СО и требования МИФНС по КНП N 3 в части предложения обществу уплатить налог на прибыль в сумме 844585 руб. 77 коп., штраф в сумме 168917 руб. 15 коп. и пени в соответствующей сумме по хозяйственным операциям с ЗАО "ТОНАПО-сервис".
Что касается взаимоотношений ОАО "КуйбышевАзот" (заказчик) с ООО "ТехПромСоюз" (подрядчик), то из материалов дела видно, что между указанными лицами были заключены договора подряда от 15 июня 2004 г. N 45 и от 15 ноября 2005 г. N 103 (т. 17, л.д. 1-2, 6-7), во исполнение которых подрядчик осуществлял в пользу заказчика ремонтные работы в производственных цехах.
Факт выполнения подрядных работ и их последующей приемки обществом подтверждается актами о приемке выполненных работ, составленными в соответствии с требованиями законодательства. О том, что ОАО "КуйбышевАзот" произвело оплату выполненных работ, со всей очевидностью свидетельствуют акты приема-передачи векселей, расчеты между обществом и его контрагентами (т. 17, л.д. 9-148).
Исходя из оценки перечисленных доказательств в их совокупности и взаимосвязи, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что ОАО "КуйбышевАзот" в доказательство экономической обоснованности и документальной подтвержденности расходов, понесенных по хозяйственным операциям с ООО "ТехПромСоюз", представило все необходимые и достаточные документы, оформленные в соответствии с требованиями закона, что является безусловным основанием для получения налоговой выгоды в виде отнесения указанных затрат к числу расходов по налогу на прибыль. Данный вывод согласуется с правовой позицией Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в пункте 1 Постановления.
Суд первой инстанции правильно отклонил довод налогового органа об отсутствии у контрагента ОАО "КуйбышевАзот" необходимого персонала для осуществления подрядных работ, как об обстоятельстве, якобы свидетельствующем об экономической необоснованности расходов общества на оплату указанных работ.
Согласно представленным в материалы дела налоговым декларациям ООО "ТехПромСоюз" по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование для лиц, производящих выплаты физическим лицам, за 2005 и 2006 гг. с отметкой Инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г. Самары о принятии, в указанные отчетные периоды в организации работало 53 и 119 человек, соответственно (т. 25, л.д. 139-146).
О реальном характере подрядных работ, произведенных силами ООО "ТехПромСоюз", свидетельствуют и пропуска, выданные ОАО "КуйбышевАзот" на имя работников подрядчика, на право доступа на территорию предприятия в период работ, персональные карточки работников ООО "ТехПромСоюз" по форме общества, а также табели учета рабочего времени и фактического нахождения работников подрядчиков на территории предприятия (т. 23, л.д. 135-147).
Факт наличия у ООО "ТехПромСоюз" работников в период осуществления подрядных работ в интересах ОАО "КуйбышевАзот" подтверждается также платежными ведомостями, расходными и приходными кассовыми ордерами на выдачу заработной платы работникам, производившим ремонтные работы на территории общества (т. 24, л.д. 79-170; т. 25, л.д. 1-138).
В нарушение части 1 статьи 65 и части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации налоговый орган не представил допустимых доказательств, которые бы свидетельствовали об отсутствии у контрагента, как на праве собственности, так и на ином праве, например, на праве аренды, основных и транспортных средств, необходимых для ведения работ по капитальному ремонту производственных мощностей общества.
Арбитражный суд отклоняет довод налогового органа о неисполнении контрагентом ОАО "КуйбышевАзот" своих обязанностей по надлежащему представлению налоговой и бухгалтерской отчетности в установленном порядке (со ссылкой на представление ООО "ТехПромСоюз" бухгалтерских балансов, налоговых деклараций по налогу на прибыль и НДС с "нулевыми" показателями), как на обстоятельство, якобы свидетельствующее о недобросовестности ОАО "КуйбышевАзот".
Действующее законодательство не предоставляет заказчику работ необходимых полномочий по контролю за совершением исполнителем такого юридически значимого действия, как надлежащее представление налоговой и бухгалтерской отчетности, а, значит, несовершение исполнителем этого действия не может служить бесспорным доказательством недобросовестности заказчика, который не обязан, в силу действующего законодательства, отвечать за действия третьих лиц.
В соответствии с Определением Конституционного Суда Российской Федерации от 16 октября 2003 г. N 329-О налогоплательщик не несет ответственность за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет.
Согласно пункту 10 Постановления факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.
При таких обстоятельствах суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что предполагаемая недобросовестность контрагента ОАО "КуйбышевАзот" сама по себе не может свидетельствовать об отсутствии у общества права на получение налоговой выгоды в виде отнесения к числу расходов по налогу на прибыль затрат на оплату работ подрядчика.
Суд апелляционной инстанции считает безосновательной ссылку налогового органа на то, что денежные средства поступали на расчетный счет ООО "ТехПромСоюз" в ОАО КБ "СтройКредит" от "повторяющихся" организаций и от гашения предъявленных к оплате векселей, а затем обналичивались, как на доказательство недобросовестности данной организации, а, как следствие, и на получение ОАО "КуйбышевАзот" необоснованной налоговой выгоды в результате взаимоотношений с указанным контрагентом.
Способ распоряжения ООО "ТехПромСоюз", самостоятельного участника хозяйственных правоотношений, принадлежащими ему денежными средствами не влечет никаких правовых последствий в сфере налогообложения для ОАО "КуйбышевАзот", как его заказчика.
В соответствии с правовой позицией Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении, о необоснованности налоговой выгоды может свидетельствовать лишь взаимозависимость участников сделки в совокупности с невозможностью реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; отсутствием необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств; учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций; совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета.
Между тем, материалами дела подтверждается, что факт осуществления подрядных работ силами ООО "ТехПромСоюз", приемка данных работ ОАО "КуйбышевАзот" и их последующая оплата имели место.
В нарушение части 1 статьи 65 и части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, налоговый орган не представил доказательств, которые бы опровергали изложенное.
Из материалов дела видно, что ОАО "КуйбышевАзот", вступая в гражданско-правовые отношения с ООО "ТехПромСоюз", располагало уставом контрагента, свидетельством о его постановке на учет в налоговом органе от 20 ноября 2003 г. серия 63 N 0093734, свидетельством о государственной регистрации ООО "ТехПромСоюз" от 11 ноября 2003 г. серия 63 N 0092990, письмом Самарского областного комитета государственной статистики от 18 ноября 2003 г. N 2.7-4.8.1753 (т. 26, л.д. 1-14).
Данные обстоятельства со всей очевидностью свидетельствуют о том, что ОАО "КуйбышевАзот" проявило надлежащую осмотрительность и осторожность при выборе контрагента, должным образом удостоверилось в его правоспособности.
Налоговый орган, в нарушение части 1 статьи 65 и части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, не представил никаких доказательств, которые бы свидетельствовали об обратном.
Из смысла положений, изложенных в Определениях Конституционного Суда Российской Федерации от 25 июля 2001 г. N 138-О и от 15 февраля 2005 г. N 93-О, можно сделать вывод, что для подтверждения недобросовестности налогоплательщика налоговому органу необходимо представить доказательства совершения сторонами по сделке умышленных совместных действий в целях получения необоснованной налоговой выгоды, убыточности предпринимательской деятельности налогоплательщика, фиктивности хозяйственных операций, неосуществления налогоплательщиком уставной деятельности, для которой получалась продукция и другие доказательства.
Между тем при рассмотрении настоящего дела налоговый орган таких доказательств не представил.
Из материалов дела видно, что действия ОАО "КуйбышевАзот" были направлены на получение экономического эффекта в результате осуществления им реальной предпринимательской деятельности, что в соответствии с пунктом 9 Постановления является безусловным основанием для признания наличия в действиях общества разумной деловой цели и полученной им налоговой выгоды обоснованной. При этом получение налоговой выгоды не являлось самостоятельной деловой целью общества. Более того, как усматривается из материалов дела, помимо указанных контрагентов, ОАО "КуйбышевАзот" в проверяемом периоде было заключено более чем 100 договоров с иными поставщиками.
Кроме того, реальность хозяйственных операций между ОАО "КуйбышевАзот" и ООО "ТехПромСоюз", получение обществом обоснованной налоговой выгоды в результате взаимоотношений с данным контрагентом была установлена решением Арбитражного суда Самарской области от 13 ноября 2006 г. по делу N А55-4554/2006, оставленным без изменения постановлением Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда 18 января 2007 г. и постановлением Федерального арбитражного суда Поволжского округа от 18 мая 2007 г., а также решением Арбитражного суда Самарской области от 17 марта 2006 г. по делу N А55-220/2006, имеющими, в соответствии с частью 2 статьи 69 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, преюдициальное значение при рассмотрении настоящего дела.
Исходя из приведенных обстоятельств в их совокупности и взаимосвязи, и на основании Постановления, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что ОАО "КуйбышевАзот" документально подтвердило произведенные им затраты по взаимоотношениям с ООО "ТехПромСоюз", обосновало их экономическую оправданность. Таким образом, суд первой инстанции правильно признал недействительными в указанной части решение и требование налоговых органов.
Доначисляя ОАО "КуйбышевАзот" налог на прибыль, начисляя соответствующие суммы пени и налоговых санкций по эпизоду с ООО "Самара-Турбокон" (пункт 1.2.1 решения), налоговый орган исходил из того, что общество допустило необоснованное занижение налоговой базы по налогу на прибыль на сумму 51055151 руб. 69 коп. в связи с экономической неоправданностью и нерациональностью затрат в указанной сумме.
Суд первой инстанции дал надлежащую оценку указанному доводу налогового органа, отклонив его.
Как видно из материалов дела, в соответствии с пунктами 1.1, 1.3 договора от 30 мая 2002 г. N 22025 о внутреннем лизинге движимого имущества, заключенного между ЗАО Научно-производственное внедренческое предприятие "Турбокон" (лизингодатель) и ООО "Самара - Турбокон" (лизингополучатель) (т. 29, л.д. 123-127), лизингодатель передает лизингополучателю модернизированную противодавленческую паровую турбину ПР-6-3,4/1,5/0,5-1 с целью внедрения энергосберегающей технологии комбинированного производства электрической и тепловой энергии для использования по адресу: Самарская область, г. Тольятти, ул. Новозаводская, 6, ОАО "КуйбышевАзот". Пунктом 1.4 договора лизингополучателю предоставляется право передачи имущества в сублизинг.
Согласно договора внутреннего сублизинга от 12 августа 2002 г. N 4, заключенного между ООО "Самара - Турбокон" (лизингодатель) и ОАО "КуйбышевАзот" (лизингополучатель) (т. 16, л.д. 97-104), первый передает второму в сублизинг автоматизированный электрогенерирующий комплекс мощностью 6 МВт (АЭК 6000) с целью внедрения энергосберегающей технологии комбинированного производства электрической и тепловой энергии. При этом в предмет лизинга в качестве основной его части входит модернизированная противодавленческая паровая турбина ПР-6-3,4/1,5/0,5-1, ранее полученная ООО "Самара - Турбокон" в лизинг от ЗАО Научно-производственное внедренческое предприятие "Турбокон".
В соответствии с пунктом 2 статьи 252 НК РФ расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.
Системный анализ положений статей 253 - 255, 260 - 264 НК РФ позволяет сделать вывод, что отличительным признаком расходов, связанных с производством и реализацией, является их направленность на развитие производства и сохранение его прибыльности.
Подпунктом 10 пункта 1 статьи 264 НК РФ предусмотрено, что к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся, в том числе, и лизинговые платежи за принятое в лизинг имущество, а также расходы на приобретение имущества, переданного в лизинг.
Согласно пункту 1 статьи 28 Федерального закона от 29 октября 1998 г. N 164-ФЗ "О финансовой аренде (лизинге)" под лизинговыми платежами понимается общая сумма платежей по договору лизинга за весь срок действия договора лизинга, в которую входит возмещение затрат лизингодателя, связанных с приобретением и передачей предмета лизинга лизингополучателю, возмещение затрат, связанных с оказанием других предусмотренных договором лизинга услуг, а также доход лизингодателя.
Материалами дела подтверждается, что в проверяемом периоде ОАО "КуйбышевАзот" осуществило в пользу ООО "Самара-Турбокон" лизинговые платежи в общей сумме 51055152 руб. 69 коп. (за 2005 г. - 2433858 руб. 70 коп., за 2006 г. - 26711293 руб. 99 коп.).
О реальном характере сделки по передаче предмета лизинга свидетельствует акт приема-передачи оборудования от 31 декабря 2003 г. Факт несения обществом расходов в указанной сумме подтверждается актами приема-передачи лизинговых платежей, платежными документами, справкой о состоянии расчетов на 03 июня 2008 г. (т. 16, л.д. 104-117, 127-138; т. 29, л.д. 140-142; т. 5, л.д. 22-25).
Исходя из изложенного суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что ОАО "КуйбышевАзот" представило все необходимые и достаточные документы в целях отнесения лизинговых платежей к числу расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль.
Налоговый орган не представил никаких доказательств, которые свидетельствовали бы о нереальности указанной сделки, опровергали бы факт несения обществом расходов на уплату лизинговых платежей.
Суд первой инстанции правильно отклонил довод налогового органа об экономической необоснованности и нецелесообразности понесенных расходов.
Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Таким образом, основным критерием для отнесения затрат к числу расходов по налогу на прибыль является соотносимость доходов и расходов и связь последних именно с деятельностью налогоплательщика по извлечению прибыли.
Следовательно, расходы, обусловленные необходимостью осуществления организацией своей деятельности, заведомо предполагают признание их экономически оправданными (обоснованными).
Из материалов дела усматривается, что приобретение ОАО "КуйбышевАзот" в лизинг автоматизированного электрогенерирующего комплекса было связано с потребностью общества в значительном количестве электроэнергии. Расчет количества электроэнергии, производимой с использованием автоматизированного электрогенерирующего комплекса, сопоставление размера лизинговых платежей со стоимостью электроэнергии по цене, установленной ОАО "Самараэнерго", позволяет сделать вывод о получении обществом экономии в сумме около 15000000 руб. в год.
Указание налоговых органов на то, что сумма лизинговых платежей, которые ОАО "КуйбышевАзот" перечисляло ООО "Самара - Турбокон", в десять раз больше лизинговых платежей, которые последнее уплачивает ЗАО Научно-производственное внедренческое предприятие "Турбокон", как на доказательство получения обществом необоснованной налоговой выгоды в виде увеличения расходов по налогу на прибыль, является безосновательным.
Анализ договоров, заключенных между ООО "Самара - Турбокон" и ЗАО Научно-производственное внедренческое предприятие "Турбокон", ООО "Самара - Турбокон" и ОАО "КуйбышевАзот", показывает, что их предмет различен: ООО "Самара - Турбокон" получило в лизинг паровую турбину, в то время как обществу в лизинг был передан автоматизированный электрогенерирующий комплекс, составной частью которого являлась данная турбина.
Таким образом, сопоставление лизинговых платежей по указанным договорам невозможно в силу различия их предметов.
Кроме того, из материалов дела усматривается, что общество не располагало необходимыми ресурсами для самостоятельного использования турбогенератора в том виде, в котором он мог быть передан в лизинг непосредственно ЗАО Научно-производственное внедренческое предприятие "Турбокон".
Более того, налоговый орган необоснованно осуществлял оценку экономической целесообразности действий ОАО "КуйбышевАзот" при рассмотрении договора сублизинга, заключенного с ООО "Самара - Турбокон".
Налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата.
В соответствии с правовой Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, сформулированной в Постановлении, обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. При этом, возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой, полученной налогоплательщиком путем совершения других предусмотренных или не запрещенных законом операций, не является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной. Обоснованность получения налоговой выгоды не может быть поставлена в зависимость от способов привлечения капитала или от эффективности использования капитала.
Аналогичные выводы были сделаны Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации в Определениях Президиума от 09 января 2007 г. N 1416/07 и от 18 марта 2008 г. N 14616/07.
Как было указано ранее, материалами дела подтверждается, что расходы на уплату ОАО "КуйбышевАзот" лизинговых платежей были непосредственно связаны с предпринимательской деятельностью общества. Доказательств иного налоговый орган не представил.
Более того, правомерность и обоснованность отнесения ОАО "КуйбышевАзот" лизинговых платежей к числу расходов по налогу на прибыль была установлена решением Арбитражного суда Самарской области от 15 ноября 2007 г. по делу N А55-16781/2006, оставленным без изменения постановлениями Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда 14 января 2008 г. и Федерального арбитражного суда Поволжского округа от 18 апреля 2008 г., имеющими, в соответствии с частью 2 статьи 69 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, преюдициальное значение при рассмотрении настоящего дела.
Исходя из оценки приведенных обстоятельств в их совокупности и взаимосвязи, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что налоговый орган ошибочно признал необоснованными расходы, понесенные ОАО "КуйбышевАзот" в виде лизинговых платежей, уплаченных обществом в пользу ООО "Самара - Турбокон", и неправомерно доначислил ОАО "КуйбышевАзот" соответствующие суммы налога на прибыль, начислил пени и налоговые санкции, приходящиеся на указанную сумму налога.
Основанием для доначисления ОАО "КуйбышевАзот" налога на прибыль, начисления соответствующих сумм пени и налоговых санкций по эпизоду с осуществлением пусконаладочных работ "под нагрузкой" по объекту "Полиамид-6 вторая очередь" (пункт 1.2.2 решения) послужил вывод МИФНС по КНП по СО о необоснованном занижении обществом налогооблагаемой базы по налогу на прибыль на сумму 517060394 руб. 93 коп. По мнению налогового органа, затраты в указанной сумме, в соответствии со статьей 257 НК РФ, подлежали включению в первоначальную стоимость основного средства и не могли быть отнесены к числу расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль.
Суд первой инстанции обоснованно признал недействительными решение и требование налоговых органов в указанной части, исходя из нижеследующего.
Как видно из материалов дела, 10 июня 2004 г. между ОАО "КуйбышевАзот" и ООО "Монолитстрой" был заключен договор генерального подряда N 01-16/2004 на выполнение строительно-монтажных работ на объекте: цех по производству Полиамида-6 (2 очередь). В соответствии с пунктом 5.4 данного договора подрядчик принимал на себя обязательство по заключению договоров с пусконаладочными организациями и осуществлению пусконаладочных работ. 01 ноября 2006 г. ОАО "КуйбышевАзот" заключило договор генерального подряда на выполнение строительно-монтажных работ с ООО "Азотремстрой".
На основании приказа генерального директора ОАО "КуйбышевАзот" от 22 августа 2006 г. N 678 "О проведении пусконаладочных работ в цехе N 78" в цехе 78, Полиамид- 6 (2-ая очередь, 1 пусковой комплекс) были произведены пусконаладочные работы, которые сопровождались выпуском пробной продукции, то есть осуществлялись "под нагрузкой".
Расходы ОАО "КуйбышевАзот" на проведение пусконаладочных работ и выпуск пробной продукции (готового полиамида в количестве 9894, 87 тонн) составили 517060394 руб. 93 коп., что подтверждается регистром расходов на производство продукции в период пусконаладки (подготовки и освоения новых производств) за 2006 г., отчетной калькуляцией за период с сентября по декабрь 2006 г.
Впоследствии произведенный в ходе пусконаладочных работ цеха "Полиамид-6 вторая очередь" полиамид был реализован, что, в свою очередь, привело к получению ОАО "КуйбышевАзот" дохода в сумме 511377634 руб. 48 коп., что подтверждается справкой о реализации готовой продукции за период с сентября по декабрь 2006 г., справкой о движении продукции в период пусконаладочных работ за 2006 г.
При таких обстоятельствах общество обоснованно отнесло затраты на осуществление пусконаладочных работ и производство полиамида к числу расходов, связанных с производством и реализацией.
Вывод налогового органа о том, что указанные затраты должны быть включены в состав первоначальной стоимости основного средства по смыслу статьи 257 НК РФ, является ошибочным.
В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 257 НК РФ первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования.
Таким образом, основным критерием отнесения затрат к числу расходов, подлежащих включению в первоначальную стоимость основного средства, является их направленность на формирование конкретного основного средства и его последующее доведение до состояния пригодности для использования, но без выпуска готовой продукции.
Согласно подпункту 34 пункта 1 статьи 264 НК РФ к числу прочих расходов, связанных с производством и реализацией, относятся расходы налогоплательщика на подготовку и освоение новых производств, цехов и агрегатов. При этом, отличительной особенностью таких расходов является их связь с производством и реализацией готовой продукции, в связи с чем эти расходы не влияют на стоимость используемого в каждом конкретном случае основного средства, а включаются в стоимость выпускаемой продукции.
Анализ приведенных правовых норм позволяет сделать вывод о том, что проверка готовности оборудования к выпуску продукции, в ходе которой осуществляется тестирование, запуск, опробование оборудования без выпуска готовой продукции отвечает понятию "доведение оборудования до состояния, в котором оно пригодно для использования" по смыслу подпункта 1 пункта 1 статьи 257 НК РФ, и, следовательно, расходы, произведенные налогоплательщиком в этих целях подлежат отнесению на стоимость основного средства.
Между тем, если организация осуществляет комплексное опробование, подготовку и освоение нового производства с одновременным выпуском готовой продукции (пусконаладочные работы (под нагрузкой"), то расходы, связанные с освоением нового производства и на пробные выпуски продукции в период пусконаладочных работ подлежат включению в число расходов, связанных с производством готовой продукции, по смыслу подпункта 34 пункта 1 статьи 264 НК РФ. Таким образом, данные расходы являются косвенными и, следовательно, формируют налоговую базу текущего налогового периода.
Подобный подход согласуется и с разъяснениями Министерства финансов Российской Федерации, данными им в Письмах от 01 апреля 2003 г. N 06-10-25/64, от 22 января 2008 г. N 03-03-06/1/31; от 07 августа 2007 г. N 03-03-06/2/148.
Кроме того, исходя из указанных разъяснений в данном случае следует руководствоваться Инструкцией по заполнению форм федерального государственного статистического наблюдения по капитальному строительству, утвержденной Постановлением Госкомстата России от 03 октября 1996 г. N 123 и Письмом Госстроя Российской Федерации от 27 октября 2003 г. N НК-6848/10 "О порядке отнесения затрат на выполнение пусконаладочных работ".
В соответствии с указанным Письмом Госстроя Российской Федерации расходы по пусконаладочным работам "вхолостую", связанным с доведением объекта до состояния, пригодного для использования, в соответствии с нормами статьи 257 НК РФ, учитываются как расходы капитального характера. При этом, пусконаладочные работы "под нагрузкой", как расходы некапитального характера, производимые после того, как первоначальная стоимость объектов амортизируемого имущества (основных средств) уже сформирована, в соответствии с подпунктом 34 пункта 1 статьи 264 НК РФ, принимаются к налоговому учету в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, и финансируются за счет основной деятельности эксплуатирующей организации.
Пунктами 4.9 - 4.9.1 Инструкции по заполнению форм федерального государственного статистического наблюдения по капитальному строительству, утвержденной Постановлением Госкомстата России от 03 октября 1996 г. N 123, предусмотрено, что в капитальные вложения не включаются, в том числе, и затраты на освоение новых производств, цехов и агрегатов (пусковые расходы), а именно: проверка готовности новых производств, цехов и агрегатов ко вводу их в эксплуатацию путем комплексного опробования (под нагрузкой) всех машин и механизмов (пробная эксплуатация) с пробным выпуском предусмотренной проектом продукции, наладка оборудования.
Исходя из пункта 1.5 СНиП 3.01.04-87 "Приемка в эксплуатацию законченных строительством объектов" и пункта 3 Приложения 1 к СНиП 3.05.05-84 "Технологическое оборудование и технологические трубопроводы", утвержденных Постановлениями Госстроя СССР от 21 апреля 1987 г. N 84 и от 4 февраля 1985 г. N 15, соответственно, пусконаладочные работы (под нагрузкой) с пробным выпуском готовой продукции, то есть комплексное опробование оборудования, производится до приемки объекта в эксплуатацию, когда основное средство уже сформировано, но не поставлено на баланс предприятия.
Таким образом, расходы на пусконаладочные работы подлежат включению в себестоимость выпускаемой продукции, когда они не предусмотрены сметой строительства и только с момента начала производственной эксплуатации новых агрегатов и производств.
Согласно пункту 1.5 СНиП 3.01.04-87 "Приемка в эксплуатацию законченных строительством объектов" до предъявления объектов государственным приемочным комиссиям согласно п. 1.5 СНиП 3.01.04-87 заказчиком (застройщиком) назначаются рабочие комиссии, которые должны проверить, в частности, результаты испытаний и комплексного опробования оборудования, подготовленность объектов к эксплуатации и выпуску продукции.
На основании изложенных правовых норм, суд апелляционной инстанции приходит к выводу, что затраты на осуществление пусконаладочных работ с выпуском пробной продукции, произведенные после принятия соответствующего оборудования рабочей комиссией организации, но до принятия государственной приемочной комиссией, подлежат отнесению к числу расходов, связанных с производством и реализацией, и уменьшают налогооблагаемую базу по налогу на прибыль.
Из материалов дела видно, что оборудование цеха "Полиамид-6 вторая очередь" было принято рабочими комиссиями, сформированными обществом, что подтверждается приказом от 22 августа 2006 г. N 678 "О проведении пусконаладочных работ в цехе N 78", актом рабочей комиссии о приемке оборудования после индивидуального испытания от 27 августа 2006 г., актами рабочей комиссии о приемке оборудования после комплексного опробования от 29 декабря 2006 г. и от 27 августа 2006 г., перечнем технологического оборудования, прошедшего обкатку, перечнем технологического оборудования, смонтированного в корпусах 4001, 4001Б (т. 28, л.д. 55-62).
Материалами дела подтверждается, что ОАО "КуйбышевАзот", в соответствии с установленными правилами бухгалтерского учета, вело раздельный учет расходов капитального и некапитального характера в период пусконаладочных работ после принятия пускового комплекса рабочими комиссиями.
Таким образом, расходы по цеху 78 за сентябрь - декабрь 2006 г., связанные с производством готовой продукции в период пусконаладочных работ "под нагрузкой", не включенные в смету строительства производственного комплекса (расходы на сырье, полуфабрикаты, энергоресурсы, зарплату производственных рабочих и цеховые расходы) были правомерно отнесены обществом к расходам некапитального характера (текущие расходы) в общей сумме 517060394 руб. 93 коп. Данное обстоятельство подтверждается регистром расходов на производство продукции в период пусконаладки (подготовки и освоения новых производств) за 2006 г., отчетной калькуляцией за период с сентября по декабрь 2006 г.
При этом, из материалов дела (ведомости к счету "60 3" Расчет с поставщиками и подрядчиками" с 01 сентября 2006 по 30 сентября 2006 гг. и с 01 октября 2006 по 31 октября 2006 гг., справок о стоимости выполненных затрат и работ по форме КС-3, актов о приемке выполненных работ по форме КС-2, сметы строительства Полиамид-6, объектных сметных расчетов (т. 28, л.д. 78-127) усматривается, что расходы на осуществление пусконаладочных работ, произведенных в рассматриваемый период и включенных в смету расходов на строительство второй очереди 1 пускового комплекса Полиамид-6, ОАО "КуйбышевАзот" отнесло к расходам капитального характера, увеличивающим стоимость созданного основного средства.
Исходя из оценки изложенных обстоятельств в их совокупности и взаимосвязи, основываясь на приведенных правовых нормах, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что ОАО "КуйбышевАзот" обоснованно отнесло затраты на осуществление пусконаладочных работ комплекса "Полиамид-6 вторая очередь", сопровождавшихся выпуском готовой продукции и ее последующей реализацией, к числу расходов, связанных с производством и реализацией и уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль.
Суд апелляционной инстанции считает несостоятельной ссылку налогового органа на Письмо Госстроя Российской Федерации от 27 октября 2003 г. N НК-6848/10 "О порядке отнесения затрат на выполнение пусконаладочных работ". Данное письмо не является нормативным правовым актом, а, значит, не может возлагать права и обязанности на неограниченный круг лиц, а, кроме того, в нем дается оценка иной, чем в рассматриваемом случае, правовой ситуации.
При таких обстоятельствах суд первой инстанции обоснованно признал недействительным и отменил решение налогового органа в части доначисления ОАО "КуйбышевАзот" налога на прибыль, начисления соответствующих сумм пени и налоговых санкций по эпизоду с осуществлением пусконаладочных работ "под нагрузкой" по объекту "Полиамид-6 вторая очередь". Суд первой инстанции также правильно признал недействительным требование МИФНС по КНП N 3 в указанной части.
Настоящий вывод арбитражного суда согласуется со сложившейся судебной практикой, в частности, с Определением Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 05 марта 2008 г. N 2276/08, постановлениями Федерального арбитражного суда Поволжского округа от 14 апреля 2005 г. по делу N А12-33007/04-С21, Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 22 февраля 2007 года по делу N А19-12474/06-50-Ф02-210/07, Федерального арбитражного суда Московского округа от 13 февраля 2007 г. по делу N КА-А40/11757-06, Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 08 ноября 2007 г. по делу N А05-80/2007.
Налоговый орган доначислил ОАО "КуйбышевАзот" налог на прибыль, начислил пени и налоговые санкции по эпизоду с неправомерным занижением налоговой базы на 175009 руб. 76 коп. (пункт 1.2.3 решения). По мнению налогового органа, общество необоснованно отнесло затраты на командировки сотрудников общества к числу расходов, связанных с производством и реализацией (в качестве расходов капитального характера, увеличивающих стоимость основного средства).
Суд первой инстанции ошибочно признал недействительными в указанной части решение и требование налоговых органов.
Пунктом 5 статьи 270 НК РФ предусмотрено, что при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются, в частности, расходы по приобретению и (или) созданию амортизируемого имущества, а также расходы, осуществленных в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения объектов основных средств.
Согласно пункту 1 статьи 257 НК РФ первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования.
Таким образом, НК РФ исчерпывающе определена направленность затрат с целью отнесения их к числу расходов, увеличивающих стоимость основного средства, причем затраты на командировки работников организации к числу таких затрат не относятся.
При таких обстоятельствах суд первой инстанции неверно посчитал, что указанные затраты уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль, а, значит, необоснованно признал недействительными решение и требование налоговых органов в указанной части.
Основанием для доначисления ОАО "КуйбышевАзот" налога на прибыль, начисления соответствующих сумм пени и налоговых санкций по эпизодам с безнадежными долгами (долгами нереальными ко взысканию) Красноперовой В.Н., ООО "ТоазАгро" и ООО "Вторая чайная компания" (пункт 1.3 решения налогового органа) послужил вывод МИФНС по КНП по СО о необоснованном занижении обществом налогооблагаемой базы по налогу на прибыль на сумму безнадежных долгов. По мнению налогового органа, ОАО "КуйбышевАзот" не предприняло необходимых мер по взысканию задолженности.
Суд первой инстанции правильно посчитал указанные выводы налогового органа ошибочными и противоречащими НК РФ.
Согласно подпункту 2 пункта 2 статьи 265 НК РФ к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в том числе, суммы безнадежных долгов.
В силу положений пункта 2 статьи 266 НК РФ, статьи 12 Федерального закона от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", пункта 77 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 29 июля 1998 г. N 34н, налогоплательщик при истечении срока исковой давности по взысканию дебиторской задолженности имеет право отнести эту сумму на расходы как безнадежный долг.
В соответствии с пунктом 14.3 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99 дебиторская задолженность, по которой срок исковой давности истек, включается в расходы организации в сумме, в которой задолженность была отражена в бухгалтерском учете организации.
Исходя из приведенных правовых норм, необходимым и достаточным условием для отнесения сумм задолженности к числу безнадежных долгов, как внереализационных расходов, является истечение срока исковой давности по их взысканию. Иных критериев для признания долга безнадежным НК РФ не предусматривает. Закон не ставит факт исключения дебиторской задолженности из налогооблагаемой базы по налогу на прибыль в зависимость от осуществления налогоплательщиком каких-либо действий по принудительному взысканию долга, в том числе, от соблюдения судебной процедуры взыскания долга. Задолженность подлежит списанию при прекращении гражданского обязательства вследствие невозможности его исполнения, в том числе в случае, признания ее нереальной для взыскания. При этом, нереальность взыскания долга определяется самостоятельно хозяйствующим субъектом, который руководствуется совокупностью объективных обстоятельств, сложившихся в процессе его деятельности.
Данный вывод подтверждается сложившейся судебной практикой Федерального арбитражного суда Поволжского округа, в частности постановлениями от 23 августа 2007 г. по делу N А65-22222/2006-СА1-19, от 17 мая 2007 г. по делу N А55-13109/2006.
Как видно из материалов дела, на основании договоров от 01 февраля 1999 г. и от 01 октября 2002 г. (т. 6, л.д. 133-136) ОАО "КуйбышевАзот" предоставило индивидуальному предпринимателю Красноперовой В.Н. в аренду цветочные теплицы с соответствующим оборудованием, бытовыми и складскими помещениями. Во исполнение договора от 15 марта 1999 г. (т. 6, л.д. 132) общество осуществляло в интересах предпринимателя отпуск теплоэнергии и горячей воды. Объем оказанных услуг и их стоимость подтверждаются актами, счетами на оплату, счетами-фактурами (т. 16, л.д. 8, 9).
Материалами дела подтверждается, что на момент истечения срока действия договоров задолженность арендатора перед обществом составила 391543 руб. 80 коп. В целях взыскания задолженности в указанной сумме ОАО "КуйбышевАзот" направило в адрес Красноперовой В.Н. претензию с требованием принять соответствующие меры по погашению долга (исх. N 0054/2630 от 08 августа 2003 г.) (т. 2, л.д. 71-72). Корреспонденция, направленная по месту регистрации должника заказным письмом была возвращена с отметкой об отсутствии адресата. В ответ на запрос общества Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 2 по Самарской области письмом от 13 июля 2004 г. исх. N 13-45/16824 сообщила об отсутствии информации о Красноперовой В.Н. В целях выяснения места регистрации должника ОАО "КуйбышевАзот" также направило запрос в ОВД Ставропольского района Самарской области, в ответ на который получило сообщение об отсутствии сведений о Красноперовой В.Н.
В соответствии с договором от 22 апреля 1999 г. N 39 и от 25 февраля 2000 г. ОАО "КуйбышевАзот" осуществляло отпуск тепловой энергии и горячей воды в пользу ООО "ТоазАгро". Задолженность ООО "ТоазАгро" перед обществом по указанным договорам за 2002 - 2003 гг. составила 10682 руб. 03 коп., что подтверждается актами на отпуск энергоресурсов и счетами на оплату (т. 6, л.д. 109-112; т. 16, л.д. 56-57).
Задолженность перечисленных лиц перед ОАО "КуйбышевАзот" была выявлена в результате инвентаризация просроченной задолженности, что подтверждается соответствующим актом. Списание задолженности было произведено на основании приказа генерального директора ОАО "КуйбышевАзот" (т. 31, л.д. 100, 103-117).
Как усматривается из материалов дела, ООО "Вторая чайная компания" заключило с АК Сберегательный Банк Российской Федерации договор от 02 сентября 1996 г. N 62 (т. 16, л.д. 41-44) о предоставлении инвестиционного кредита. В свою очередь, в качестве обеспечения исполнения обязательств должника по указанному кредитному договору между ОАО "КуйбышевАзот" и банком был заключен договор поручительства от 02 сентября 1996 г. N 1 (т. 16,л.д. 47-48). Ввиду неисполнения должником по кредитному договору своих обязательств, банк на основании договора поручительства обратился с требованием об уплате долга к ОАО "КуйбышевАзот" и взыскал с него в рамках исполнительного производства сумму основного долга и процентов за пользование кредитом на условиях, определенных в кредитном договоре. При таких обстоятельствах в силу пункта 1 статьи 365 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) у ОАО "КуйбышевАзот" в отношении ООО "Вторая чайная компания" возникли регрессные требования, а у последнего обязательства по уплате долга.
Материалами дела подтверждается, что задолженность ООО "Вторая чайная компания" перед ОАО "КуйбышевАзот" составила 5750099 руб. 39 коп.
Невозможность взыскания дебиторской задолженности с ООО "Вторая чайная компания" подтверждается актом судебного пристава-исполнителя о невозможности взыскания долга от 16 марта 2004 г. (т. 16, л.д. 49-55).
Учитывая подтвержденную материалами дела задолженность перечисленных лиц перед ОАО "КуйбышевАзот", невозможность их взыскания и истечение трехлетнего срока исковой давности, установленного статьей 196 ГК РФ, общество обоснованно отнесло долги в указанной сумме, как долги нереальные ко взысканию, к числу внереализационных расходов.
Суд апелляционной инстанции отклоняет довод налоговых органов о том, что ввиду непринятия обществом мер по взысканию задолженности с Красноперовой В.Н. и ООО "ТоазАгро" якобы имело место прекращение обязательства прощением долга, что исключает возможность отнесения указанной задолженности к числу безнадежных долгов.
По смыслу статьи 572 ГК РФ прощение долга является одной из форм договора дарения, а, значит, должно быть основано на соглашении сторон и соответствовать правилам, установленным статьей 575 ГК РФ. Пунктом 4 статьи 575 ГК РФ установлен запрет на дарение между коммерческими организациями, какими являются ОАО "КуйбышевАзот" и его должники.
Утверждение налоговых органов об экономически неоправданном характере расходов ОАО "КуйбышевАзот" в виде безнадежных долгов Красноперовой В.Н., ООО "ТоазАгро" и ООО "Вторая чайная компания" является безосновательным.
Статья 252 НК РФ не ставит экономическую оправданность произведенных расходов в зависимость от финансовых результатов деятельности налогоплательщика, при этом оценка экономической эффективности понесенных расходов не предусмотрена налоговым законодательством в качестве критерия формирования налоговой базы. Экономическая оправданность не равнозначна экономической эффективности, так как последняя отражает степень умелости ведения хозяйственной деятельности и является качественным показателем.
Аналогичный вывод был сделан Федеральным арбитражным судом Поволжского округа в постановлении от 02 октября 2007 г. по делу N А72-6677/06-12/28.
Более того, экономическая оправданность таких расходов должна определяться не по принятым налогоплательщиком мерам по взысканию задолженности, а по основаниям образования этой задолженности. Поэтому расходы ОАО "КуйбышевАзот" не могут быть признаны экономически неоправданными (необоснованными) только в связи с тем, что общество не принимало никаких мер по взысканию задолженности.
Данный подход согласуется со сложившейся судебной практикой, в частности, с постановлением Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа от 18 мая 2006 г. по делу N А82-7723/2005.
В рассматриваемом случае ОАО "КуйбышевАзот", заключая указанные договоры, рассчитывало на получение прибыли в виде арендной платы и платы за пользование энергоресурсами, то есть совершало экономически оправданные действия в рамках ведения предпринимательской деятельности.
Суд апелляционной инстанции отклоняет довод налоговых органов о невозможности включения в состав внереализационных расходов процентов за пользование кредитом другой организацией (ООО "Вторая чайная компания").
В соответствии с пунктом 1.3 договора поручительства ОАО "КуйбышевАзот", как поручитель, отвечает перед кредитором в том же объеме, что и должник, в частности, за уплату процентов за пользование кредитом, повышенных процентов за ненадлежащее исполнение обязательств по кредитному договору и возмещение убытков.
Исходя из этого общество включило в состав внереализационных расходов всю сумму дебиторской задолженности согласно документам бухгалтерского учета, учитывая в том числе и проценты за пользование должником кредитом, поскольку данная сумма также была взыскана банком с поручителя.
Правомерность отнесения ОАО "КуйбышевАзот" к числу внереализационных расходов безнадежных долгов ООО "Вторая чайная компания" по уплате процентов за пользование кредитом была установлена решением Арбитражного суда Самарской области от 26 февраля 2006 г. по делу N А55-74/2006, оставленным без изменения постановлением апелляционной инстанции Арбитражного суда Самарской области от 13 июня 2006 г. и постановлением Федерального арбитражного суда Поволжского округа от 10 октября 2006 г., имеющим, в соответствии с частью 2 с статьи 69 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации преюдициальное значение для настоящего дела.
При таких обстоятельствах суд первой инстанции обоснованно посчитал неправомерным увеличение налоговым органом налоговой базы общества по налогу на прибыль на сумму списанной дебиторской задолженности по Красноперовой В.Н., ООО "ТоазАгро", ООО "Вторая чайная компания", признал недействительными решение и требование налоговых органов в указанной части.
Налоговый орган, сославшись на пункт 4 статьи 81 НК РФ, начислил ОАО "КуйбышевАзот" штраф в сумме 1236186 руб. за неправомерное принятие к вычету НДС в сумме 7327119 руб.
Основанием для возложения на ОАО "КуйбышевАзот" обязанности по уплате налоговых санкций в указанной сумме послужило то обстоятельство, что общество представило к вычету НДС в сумме 7327119 руб., исчисленный по ставке 18 процентов со сделок по транспортировке в его интересах силами ОАО "Тольяттиазот" жидкого аммиака на экспорт. При этом, в соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 164 НК РФ реализация данных услуг подлежала обложению налогом по ставке 0 процентов, а, значит, налог был предъявлен к вычету необоснованно.
Суд первой инстанции правильно признал недействительными в указанной части решение и требование налогового органа.
Материалами дела подтверждается, что НДС в сумме 7327119 руб. был уплачен ОАО "КуйбышевАзот" его контрагенту в составе цены оказанных услуг, в связи с чем общество и представило его к вычету. Впоследствии, установив неправомерность предъявления к вычету налога в указанной сумме, ОАО "КуйбышевАзот" представило уточненные налоговые декларации по НДС и уплатило налог в сумме 6180930 руб.
В соответствии с пунктом 42 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28 февраля 2001 г. N 5 "О некоторых вопросах применения части первой НК РФ" неуплата или неполная неуплата сумм налога означает возникновение у налогоплательщика задолженности перед соответствующим бюджетом по уплате конкретного налога в результате совершения указанных в статье 122 НК РФ деяний. Вместе с тем, если в предыдущем периоде у налогоплательщика имеется переплата определенного налога, которая перекрывает или равна сумме того же налога, заниженной в последующем периоде и подлежащей уплате в тот же бюджет, и данная переплата не была ранее зачтена в счет иных задолженностей по этому налогу, состав правонарушения, предусмотренный статьей 122 НК РФ отсутствует, поскольку занижение суммы налога не привело к возникновению задолженности перед бюджетом в части уплаты конкретного налога. Если у налогоплательщика имеется переплата в более поздние периоды по сравнению с тем периодом, когда возникла задолженность, он может быть освобожден от ответственности, предусмотренной статьей 122 НК РФ, только при соблюдении условий, определенных пунктом 4 статьи 81 НК РФ.
Согласно пункту 4 статьи 81 НК РФ основанием для освобождения от налоговой ответственности является, в частности, представление уточненной налоговой декларации до момента, когда налогоплательщик узнал о назначении выездной налоговой проверки по данному налогу за данный период, при условии, что до представления уточненной налоговой декларации он уплатил недостающую сумму налога и соответствующие ей пени.
Из актов сверки расчетов налогоплательщика по налогам, сборам, взносам от 12 февраля 2007 г. N 325 и N 16 за период с 01 января 2006 г. по 31 декабря 2006 г. и с 01 января 2007 г. по 01 января 2008 г. видно, что за ОАО "КуйбышевАзот" числилась переплата по НДС в сумме 43671769 руб. 70 коп. и в сумме 86653864 руб. 84 коп., соответственно (т. 8, л.д. 5-7).
Суд апелляционной инстанции считает безосновательной ссылку МИФНС по КНП по СО на Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 04 июля 2006 г. N 14240/05, поскольку в нем давалась оценка иной, чем в данном случае, правовой ситуации. В указанном Постановлении рассматривался вопрос принятия к вычету НДС, неправомерно уплаченного в составе цены услуг, не подлежащих налогообложению по заявленной ставке налога, а не привлечения к налоговой ответственности за принятие указанных сумм к вычету.
Таким образом, не может быть принята во внимание ссылка налогового органа на указанное Постановление, поскольку оно было принято в отношении иной совокупности конкретных фактических обстоятельств, установленных по другому налогоплательщику.
Исходя из оценки изложенных обстоятельств в их совокупности и взаимосвязи суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что ОАО "КуйбышевАзот" выполнило все условия, необходимые для освобождения от налоговой ответственности за неправомерное предъявление к вычету НДС, уплаченного ОАО "Тольяттиазот" в составе услуг по транспортировке товаров на экспорт (представило уточненную налоговую декларацию, уплатило налог даже при наличии переплаты по данному налогу).
Кроме того, в решении налогового органа указано на то, что штраф по данному эпизоду начисляется ОАО "КуйбышевАзот" на основании пункта 4 статьи 81 НК РФ. Между тем, указанный пункт, ни в редакции, действовавшей в проверяемый период, ни в редакции, действующей в настоящее время, не предусматривает возможность и основания привлечения к налоговой ответственности, а, напротив, содержит описание условий, при наличии которых лицо может быть освобождено от налоговой ответственности.
Пунктом 8 статьи 101 НК РФ предусмотрено, что в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются, в том числе, и статьи НК РФ, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности.
Между тем, в данном случае, привлекая ОАО "КуйбышевАзот" к налоговой ответственности, МИФНС по КНП не указала конкретную статью, предусматривающую налоговую ответственность, что является нарушением требований, предъявляемых к решению налогового органа и само по себе свидетельствует о его недействительности в указанной части.
Доначисляя ОАО "КуйбышевАзот" НДС в сумме 93070871 руб., начисляя пени и налоговые санкции, приходящиеся на указанную сумму налога, по эпизоду с осуществлением пусконаладочных работ "под нагрузкой" по объекту "Полиамид-6 вторая очередь" (пункт 2.2 решения налогового органа), налоговый орган исходил из того, что затраты, в состав которых входит налог в
Суд первой инстанции правильно признал недействительными решение и требование налоговых органов в указанной части по основаниям, изложенным ранее.
Кроме того, из материалов дела усматривается, что ОАО "КуйбышевАзот" реализовывало пробную продукцию третьим лицам, выставляло счета-фактуры с выделением налога в цене товара. Таким образом, налог в установленном порядке был исчислен и уплачен в бюджет. Указанные хозяйственные операции были предметом рассмотрения в ходе выездной проверки, каких-либо нарушений со стороны общества установлено не было.
При таких обстоятельствах доначисление обществу НДС в сумме 93070871 руб. повлекло двойное налогообложение одной и той же хозяйственной операции, что противоречит требованиям НК РФ.
Основанием для отказа ОАО "КуйбышевАзот" в применении вычета по НДС в сумме 4799035 руб. по лизинговым платежам в пользу ООО "Самара-Турбокон" (пункт 2.3 решения), послужил вывод налогового органа о необоснованном характере данных затрат.
Суд первой инстанции правильно отклонил указанный довод налогового органа как безосновательный.
Оценка экономической целесообразности сделки по получению в лизинг от ООО "Самара - Турбокон" автоматизированного электрогенерирующего комплекса и обоснованности затрат на уплату лизинговых платежей, была дана ранее.
Более того, НК РФ не ставит право на получение вычета по НДС в зависимость от соответствия затрат, в состав которых входит и указанный налог, критериям экономической обоснованности и подтвержденности понесенных расходов, установленным статьей 252 НК РФ.
Пунктами 1 и 2 статьи 171 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на полагающиеся налоговые вычеты.
Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с НК РФ.
Согласно пункту 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг).
По общему правилу, установленному пунктом 1 статьи 172 НК РФ, вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг).
В соответствии с пунктом 2 статьи 169 НК РФ в целях принятия НДС к вычету или возмещению счет-фактура должен соответствовать требованиям пунктов 5, 6 указанной статьи.
Таким образом, для получения налогового вычета необходима совокупность следующих условий: наличие счетов-фактур, документов, подтверждающих фактическую уплату НДС, принятие указанных товаров (работ, услуг) на учет, а также соответствие выставленных счетов-фактур требованиям пунктов 5, 6 статьи 169 НК РФ.
Материалами дела подтверждается, что в целях применения вычета по НДС, уплаченного в составе лизинговых платежей, ОАО "КуйбышевАзот" представило все необходимые и достаточные документы: счета-фактуры, акт приемки полученного в лизинг имущества, акты приема-передачи лизинговых платежей, копии платежных поручений, что является безусловным основанием для получения вычета по налогу.
При таких обстоятельствах суд первой инстанции обоснованно признал недействительным решение налогового органа в части отказа в принятии к вычету НДС в сумме 4799035 руб. по лизинговым платежам в пользу ООО "Самара-Турбокон".
Суд апелляционной инстанции не принимает во внимание ссылку МИФНС по КНП по СО на постановление Федерального арбитражного суда Поволжского округа 05 июня 2008 г. по делу N А49-6213/2007, поскольку указанный судебный акт не имеет преюдициального значения для настоящего дела, а, кроме того, в нем рассматривалась иная правовая ситуация. В указанном постановлении суд кассационной инстанции дал оценку сделке по приобретению нежилого помещения (а не технически сложного оборудования, как в данном случае), более того, указанное помещение было предметом купли-продажи (а не лизинга, как в настоящем деле).
Основанием для отказа в принятии к вычету НДС в сумме 73428261 руб. по хозяйственным операциям ОАО "КуйбышевАзот" с ООО "ТОНАПО-сервис", ООО "ТехПромСоюз", ООО "ПФК ИНВЕСТ", ООО "ИНТЕР ТЭК", ООО "АКТИВАТЕХНОХИМ" (пункт 2.4 решения налогового органа), доначисления налога в указанной сумме, начисления соответствующих сумм пени и налоговых санкций послужило признание налоговым органом недобросовестными указанных контрагентов общества и, как следствие, получение ОАО "КуйбышевАзот" необоснованной налоговой выгоды в виде возмещения НДС из бюджета. Кроме того, по мнению налогового органа, контрагенты ОАО "КуйбышевАзот" не исполняли надлежащим образом свои обязанности по уплате НДС, а, значит, ввиду возвратного характера данного налога в бюджете не был сформирован источник для возмещения налога обществу.
Суд первой инстанции по основаниям, изложенным ранее, правильно отказал в удовлетворении заявления ОАО "КуйбышевАзот" в части отказа в принятии к вычету НДС в сумме 200084 руб., доначисления налога в указанной сумме, начисления штрафа в сумме 40016 руб. и пени в соответствующей сумме по взаимоотношениям с ЗАО "ТОНАПО-сервис".
Что касается хозяйственных операций ОАО "КуйбышевАзот" с ООО "ТехПромСоюз", ООО "ПФК ИНВЕСТ", ООО "ИНТЕР ТЭК", ООО "АКТИВАТЕХНОХИМ", то из материалов дела видно, что указанные лица осуществляли в интересах ОАО "КуйбышевАзот" поставку товаров и производство работ. При этом, контрагенты выставляли ОАО "КуйбышевАзот" счета-фактуры на выполненные работы, поставленные товаров с выделением НДС в цене этих работ и товаров. Указанные счета-фактуры по форме и содержанию соответствуют требованиям пунктов 5, 6 статьи 169 НК РФ. Доказательством надлежащей приемки ОАО "КуйбышевАзот" работ и товаров являются акты выполненных работ, товарные накладные, оборотно-сальдовая ведомость по счету 60.1, по счету 60.4, бухгалтерский баланс, книга покупок. Об оплате ОАО "КуйбышевАзот" поставленных товаров, указанных работ свидетельствуют акты приемки-передачи векселей, платежные поручения на перечисление денежных средств с расчетного счета ОАО "КуйбышевАзот" на счета его контрагентов (т. 21, л.д. 1-148; т. 22, л.д. 1-171; т. 18, л.д. 1-163; т. 15, л.д. 50-69).
Таким образом, ОАО "КуйбышевАзот" представило все необходимые документы, предусмотренные законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды, и это является основанием для ее получения, поскольку налоговым органом при рассмотрении настоящего дела не доказано, что сведения, содержащиеся в указанных документах недостоверны и (или) противоречивы. Данный вывод согласуется с правовой позицией Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в пункте 1 Постановления.
Оценка реальности хозяйственных операций между ОАО "КуйбышевАзот" и ООО "ТехПромСоюз" была дана ранее.
Суд апелляционной инстанции отклоняет довод налоговых органов о получении ОАО "КуйбышевАзот" необоснованной налоговой выгоды в результате взаимоотношений с ООО "ПФК ИНВЕСТ", ООО "ИНТЕР ТЭК", ООО "АКТИВАТЕХНОХИМ" в связи с ненадлежащим исполнением контрагентами своих обязанностей по представлению налоговой отчетности (последняя налоговая отчетность ООО "ПФК ИНВЕСТ" за 1 квартал 2007 г., ООО "ИНТЕР ТЭК" за 1 полугодие 2006 г., ООО "АКТИВАТЕХНОХИМ" за 1 квартал 2007 г.).
Как было указано ранее, действующее законодательство не предоставляет покупателю или заказчику работ необходимых полномочий по контролю за совершением продавцом или исполнителем такого юридически значимого действия, как надлежащее представление налоговой и отчетности, а, значит, несовершение продавцом или исполнителем этого действия не может служить бесспорным доказательством недобросовестности покупателя или заказчика, который не обязан, в силу действующего законодательства, отвечать за действия третьих лиц.
Утверждение налоговых органов об отсутствии ООО "ПФК ИНВЕСТ", ООО "ИНТЕР ТЭК", ООО "АКТИВАТЕХНОХИМ" по их юридическим адресам является безосновательным.
Данный вывод налоговых органов основан лишь на непредставлении указанными лицами запрошенных налоговым органом документов, что противоречит принципу допустимости доказательств, установленному статьей 68 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. Отсутствие организаций по юридическим адресам не было подтверждено осмотрами помещений, сообщениями органов, осуществляющих государственную регистрацию прав на недвижимое имущество, сообщениями собственников помещений о непредставлении ими указанным организациям помещений в аренду.
Суд первой инстанции правильно посчитал к неверным вывод налоговых органов о том, что предполагаемая неуплата в бюджет НДС контрагентами ОАО "КуйбышевАзот" якобы исключает возможность возмещения налога обществу по той причине, что в бюджете не был сформирован источник возмещения НДС.
Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Определениях от 25 июля 2001 г. N 138-О и от 16 октября 2003 г. N 329-О, в сфере налоговых правонарушений действует презумпция добросовестности налогоплательщиков, гарантия прав добросовестного налогоплательщика не может быть истолкована как возлагающая на налогоплательщика дополнительные обязанности, не предусмотренные налоговым законодательством, а истолкование статьи 57 Конституции Российской Федерации в системной связи с другими положениями Конституции Российской Федерации не позволяет сделать вывод о том, что налогоплательщик несет ответственность за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет.
Более того, при всей степени добросовестности и осмотрительности в силу правовой природы НДС налогоплательщик лишен возможности установить факт реального поступления уплаченного им поставщикам налога в бюджет.
Аналогичный вывод был сделан и Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации в пункте 10 Постановления: факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.
Кроме того, налоговый орган сделал вывод о неуплате контрагентами ОАО "КуйбышевАзот" НДС в бюджет на том основании, что суммы реализации, а, следовательно, и суммы налога, указанные ими в налоговых декларациях по НДС являются меньшими по сравнению с теми, что были получены поставщиками от общества.
Между тем, согласно пункту 1 статьи 80 НК РФ налоговая декларация представляет собой письменное заявление налогоплательщика об объектах налогообложения, о полученных доходах и произведенных расходах, об источниках доходов, о налоговой базе, налоговых льготах, об исчисленной сумме налога и (или) о других данных, служащих основанием для исчисления и уплаты налога. Таким образом, налоговая декларация не является допустимым доказательством уплаты или, напротив, неуплаты налога в бюджет. Иных доказательств, которые бы свидетельствовали о том, что контрагенты ОАО "КуйбышевАзот" не исполнили надлежащим образом свои обязанности по уплате НДС в бюджет, налоговый орган не представил.
Утверждение налогового органа о том, что, поскольку ООО "ТехПромСоюз" применяет упрощенную систему налогообложения, а, значит, не уплачивает НДС, то ОАО "КуйбышевАзот" не вправе предъявлять к вычету суммы налога, уплаченные данному контрагенту в составе стоимости работ, является безосновательным.
Применение контрагентом налогоплательщика специального налогового режима не влечет для последнего каких-либо негативных последствий в сфере налогообложения.
Более того, обоснованность налоговой выгоды в виде принятия к вычету НДС, уплаченного в составе цены товаров и работ, поставленных обществу ООО "ТехПромСоюз", ООО "ПФК ИНВЕСТ", ООО "ИНТЕР ТЭК", ООО "АКТИВАТЕХНОХИМ", была установлена вступившими в законную силу решениями Арбитражного суда Самарской области по делам N А55-1391/2006, А55-2523/2006, А55-4554/2006, А55-8990/2006, А55-13243/2006, А55-14863/2006, А55-17990/2006, А55-19524/2006, А55-1980/2007, А55-3352/2007, А55-3353/2007, А55-5396/2007, А55-8388/2007, А55-8387/2007, А55-18139/2007, А55-18139/2007, А55-220/2006, А55-256/2008, А55-2966/2007, А55-3989/2008, имеющими, в соответствии с частью 2 статьи 69 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, преюдициальное значение при рассмотрении настоящего дела.
При таких обстоятельствах и на основании приведенных правовых норм суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что общество документально подтвердило свое право на применение налоговых вычетов по НДС, уплаченному ООО "ТехПромСоюз", ООО "ПФК ИНВЕСТ", ООО "ИНТЕР ТЭК", ООО "АКТИВАТЕХНОХИМ".
МИФНС по КНП по СО на том основании, что ОАО "КуйбышевАзот" не вело раздельный учет операций, подлежащих и не подлежащих обложению НДС, сделала вывод о неправомерном предъявлении обществом к вычету в 2006 г. налога в сумме 6639806 руб., уплаченного в составе цены строительно-монтажных работ для собственного потребления на социальных объектах и подразделениях ОАО "КуйбышевАзот" (на базе отдыха "Подснежник", в санатории-профилактории "Ставрополь" и яхт-клубе "Дружба"). Кроме того, по мнению налогового органа, указанные объекты не вели производственную деятельность, что также исключает возможность принятия уплаченного по ним налога к вычету.
Суд первой инстанции дал надлежащую оценку указанному доводу налогового органа, отклонив его.
В соответствии с подпунктом 1 пункта 2 статьи 171 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверяемый период) вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ.
Таким образом, основным условием для принятия налога к вычету является признание операции, для осуществления которой приобретается товар, объектом налогообложения. НК РФ не ставит возможность принятия налога к вычету в зависимость от использования товара (работы, услуги) именно в целях ведения производственной деятельности.
Материалами дела подтверждается и налоговым органом не оспаривается, что строительно-монтажные работы производились в рамках операций, отвечающих критерию объектов обложения НДС.
Утверждение налоговых органов о необходимости ведения раздельного учета по базе отдыха "Подснежник", в санатории-профилактории "Ставрополь" является безосновательным.
В соответствии с пунктом 4 статьи 170 НК РФ налогоплательщик имеет право не применять раздельный учет к тем налоговым периодам, в которых доля совокупных расходов на производство товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых не подлежат налогообложению, не превышает 5 процентов общей величины совокупных расходов на производство. При этом все суммы налога, предъявленные таким налогоплательщикам продавцами используемых в производстве товаров (работ, услуг), имущественных прав в указанном налоговом периоде, подлежат вычету в соответствии с порядком, предусмотренным статьей 172 НК РФ.
Из материалов дела видно, что доля совокупных расходов ОАО "КуйбышевАзот" на производство товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых не подлежат налогообложению, в проверяемом периоде 2006 г. не превысила 5 процентов общей величины совокупных расходов на производство (в августе - 0,74802498 процентов, в сентябре - 1,082546648 процентов, в октябре - 0,888580986 процентов, в ноябре - 0,694335723 процентов, в декабре - 0,073209524 процентов (т. 8, л.д. 7-11).
Что касается яхт-клуба "Дружба", то материалами дела подтверждается, что данное подразделение общества осуществляет только облагаемые НДС операции, что само по себе исключает необходимость ведения раздельного учета.
При таких обстоятельствах строительно-монтажные работы по указанному объекту в соответствии с подпунктом 3 пункта 1 статьи 146 НК РФ являются объектом НДС, в связи с чем общество исчисляло и уплачивало данный налог. Таким образом, ОАО "КуйбышевАзот" правомерно предъявляло к вычету налог по мере его уплаты в бюджет.
На основании изложенного суд первой инстанции правильно признал недействительными в указанной части решение и требование налоговых органов.
Доначисляя ОАО "КуйбышевАзот" НДФЛ в сумме 1564584 руб., ЕСН в общей сумме 3696709 руб., страховые взносы на обязательное пенсионное страхование в сумме 1990536 руб., начисляя пени и налоговые санкции, приходящиеся на указанные суммы налогов (пункты 3, 4 решения налогового органа), налоговый орган исходил из того, что общество необоснованно назначало и выдавало своим работникам лечебно-профилактическое питание (далее - ЛПП). По мнению налогового органа, ОАО "КуйбышевАзот" неправомерно не проводило аттестацию рабочих мест в целях выявления и оценки воздействия вредных и опасных производственных факторов при работе в цехах предприятия в соответствии с Гигиеническими критериями оценки условий труда по показателям вредности и опасности факторов производственной среды, тяжести и напряженности трудового процесса.
Суд первой инстанции обоснованно отклонил указанные доводы налогового органа.
В соответствии с пунктом 3 статьи 217 и подпунктом 2 пункта 2 статьи 238 НК РФ не подлежат налогообложению НДФЛ и ЕСН (освобождаются от налогообложения) все виды установленных действующим законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации), в частности, связанных с возмещением вреда, причиненного увечьем или иным повреждением здоровья.
Пунктом 2 статьи 10 Федерального закона от 15 декабря 2001 г. N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" предусмотрено, что объектом обложения страховыми взносами и базой для начисления страховых взносов являются объект налогообложения и налоговая база по ЕСН, установленные главой 24 НК РФ.
Согласно статье 222 Трудового кодекса Российской Федерации на работах с особо вредными условиями труда предоставляется бесплатно по установленным нормам ЛПП.
Таким образом, учитывая императивный характер приведенной правовой нормы, на работодателе лежит обязанность назначить и выдать специальное питание работникам, занятым на производстве с особо вредными условиями.
Нормы и условия бесплатной выдачи ЛПП устанавливаются в порядке, определяемом Правительством Российской Федерации, с учетом мнения Российской трехсторонней комиссии по регулированию социально-трудовых отношений. В проверяемый период действовал порядок, установленный Постановлением Правительства Российской Федерации от 29 ноября 2002 г. N 849, согласно которому бесплатная выдача ЛПП осуществлялась в соответствии с Перечнем производств, профессий и должностей, работа в которых дает право на бесплатное получение ЛПП в связи с особо вредными условиями труда, рационами ЛПП, правилами бесплатной выдачи ЛПП и нормами бесплатной выдачи витаминных препаратов.
В соответствии с Перечнем производств, профессий и должностей, работа в которых дает право на бесплатное получение ЛПП в связи с особо вредными условиями труда, рационов ЛПП, норм бесплатной выдачи витаминных препаратов и правил бесплатной выдачи ЛПП, утвержденным Постановлением Министерства труда и социального развития Российской Федерации от 31 марта 2003 г. N 14 химические производства отнесены к числу производств, работа в которых дает право на бесплатное получение ЛПП в связи с особо вредными условиями труда.
В соответствии с Правилами бесплатной выдачи ЛПП (Приложение N 169 к Постановлению Министерства труда и социального развития Российской Федерации от 31 марта 2003 г. N 14) ЛПП выдается бесплатно тем работникам, для которых выдача этого питания предусмотрена перечнем производств, профессий и должностей, работа в которых дает право на бесплатное получение ЛПП в связи с особо вредными условиями труда. Правом на получение ЛПП пользуются работники, профессии и должности которых предусмотрены в соответствующих производствах перечня, независимо от того, в какой отрасли экономики находятся эти производства, а также независимо от организационно-правовых форм и форм собственности работодателей. ЛПП выдается также работникам других производств организаций, работающим полный рабочий день в действующих производствах с особо вредными условиями труда, в которых предусмотрена выдача ЛПП.
При этом в нормативных актах, регулирующих порядок назначения и выдачи ЛПП, не содержится указания на необходимость проведения аттестации рабочих мест для оценки условий труда в целях выявления вредных и (или) опасных производственных факторов, равно как не содержится указания на необходимость оценки фактического состояния условий труда по степени вредности и опасности на основании и в соответствии с Гигиеническими критериями оценки условий труда по показателям вредности и опасности факторов производственной среды, тяжести и напряженности трудового процесса.
Таким образом, результаты проведенных аттестации и оценки фактического состояния условий труда по показателям степени вредности и опасности на основании и в соответствии с Гигиеническими критериями оценки условий труда не являются юридическими фактами, порождающими возникновение, изменение или прекращения права работников и обязанности работодателя на получение и выдачу, соответственно, специального предусмотренного законом питания.
Гигиенические критерии оценки условий труда по показателям вредности и опасности факторов производственной среды, тяжести и напряженности трудового процесса, на которые ссылается налоговый орган, содержатся в Руководстве по гигиенической оценке факторов рабочей среды и трудового процесса. Данное руководство носит рекомендательный характер, не требующий обязательного применения при оценке фактического состояния условий труда по степени вредности и опасности.
Между тем, как усматривается из материалов дела, в ОАО "КуйбышевАзот" сотрудниками санитарной лаборатории общества и санитарно-промышленной лаборатории НОУ "Региональный центр промышленной безопасности" проводились исследования характеристик шума, общей вибрации рабочего места, обследования содержания вредных веществ в воздухе рабочей зоны, условий освещения рабочего места, осуществлялась оценка условий труда по показателям напряженности и тяжести трудового процесса, оценка обеспеченности средствами индивидуальной защиты, оценка рабочего места по фактору травмобезопасности.
В ходе проведения данных мероприятий применялись указанные Гигиеническими критериями оценки (Р 2.2.2006-05 Руководство по гигиенической оценке факторов рабочей среды и трудового процесса. Критерии и классификация условий труда), а также соответствующие ГОСТы и СНиПы, утвержденные в соответствии с действующим законодательством (ГОСТ 12.1.050-86 Методы измерения шума на рабочих местах; ГОСТ 12.1.003-83 Шум. Общие требования безопасности; ГОСТ 12.1.012-90 Вибрационная безопасность. Общие требования; ГОСТ 12.1.005-8 (20002) Общие санитарно-гигиенические требования к воздуху рабочей зоны; ГН 2.2.5.1313-03 Предельно-допустимые концентрации вредных веществ в воздухе рабочей зоны; МУ от РМ 01-98/МУ 2.24.706-98 Оценка освещения рабочих мест и другие), содержащие необходимые критерии оценки степени вредности и опасности производственных факторов.
Протоколы, составленные по результатам проведенных исследований (Протокол исследования характеристик шума рабочего места от 03 апреля 2006 г.; Протокол исследования характеристик общей вибрации рабочего места от 03 апреля 2006 г.; Протокол обследования содержания вредных веществ в воздухе рабочей зоны рабочего места от 13 апреля 2006 г.; Протокол обследования условий освещения рабочего места от 03 апреля 2006 г.; Протокол измерения показателей микроклимата рабочего места от 03 апреля 2006 г.; Протокол оценки условий труда по показателям напряженности трудового процесса от 11 мая 2006 г.; Протокол оценки условий труда по показателям тяжести трудового процесса от 11 мая 2006 г.; Протокол оценки обеспеченности средствами индивидуальной защиты от 11 мая 2006 г.; Протокол оценки по фактору травмобезопасности рабочего места от 11 мая 2006 г.; Протокол оценки по фактору травмобезопасности рабочего места от 11 мая 2006 г., а также сводные данные результатов анализов с 01 января 2005 г. по 31 декабря 2005 г., с 01 января 2006 г. по 31 декабря 2006 г. по заводу (анализ: воздух рабочей зоны) свидетельствуют о повышенных вредности и опасности условий труда работников предприятия (т. 31, л.д. 12-35, 44-68).
При принятии решения о назначении ЛПП и выдаче соответствующих талонов работникам ОАО "КуйбышевАзот" руководствовалось Приказом Министерства здравоохранения Российской Федерации от 28 марта 2003 г. N 126, которым утвержден Перечень вредных производственных факторов, при воздействии которых в профилактических целях рекомендуется употребление молока или других равноценных пищевых продуктов.
С учетом выявленных ОАО "КуйбышевАзот" негативных производственных факторов, указание на которые содержится в названном перечне, в соответствующих протоколах исследований и оценок, и, принимая во внимание их особо вредный и опасный характер, общество приняло решение о назначении ЛПП сотрудникам предприятия, работающим непосредственно в цехах.
Суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что, поскольку действующими нормативными актами утвержден перечень производств и профессий, работа в которых дает право на получение ЛПП, работодатель не обязан производить аттестацию рабочих мест в целях установления наличия либо отсутствия особо вредных производственных факторов на рабочем месте и признавать условия труда особо вредными.
Из материалов дела следует, что в ОАО "КуйбышевАзот" приказом генерального директора ежегодно утверждался Перечень профессий и должностей, дающих право на бесплатное получение ЛПП. Так в проверяемом периоде в ОАО "КуйбышевАзот" действовал Перечень профессий и должностей, имеющих право на бесплатное получение ЛПП на 2006 г., утвержденный генеральным директором и председателем профкома общества. Указанный перечень был составлен в соответствии с перечнем, установленным Постановлением Министерства труда и социального развития Российской Федерации от 31 марта 2003 г. N 14. Талоны на получение ЛПП выдавались только тем работникам, должность и профессия которых были включены в названный перечень.
Исходя из оценки изложенных обстоятельств в их совокупности и взаимосвязи, суд первой инстанции пришел к обоснованному к выводу о том, что ОАО "КуйбышевАзот" правомерно осуществляло выдачу ЛПП сотрудникам, занятым на должностях с особо вредными производственными факторами.
Данный вывод подтверждается сложившейся судебной практикой, в частности, постановлениями Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 22 февраля 2007 г. по делу N АФ04-613/2007 (31564-А45-3), Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа от 01 апреля 2004 г. по делу N А31-2993/1.
Утверждение налогового органа о том, что работники ОАО "КуйбышевАзот", которым было назначено ЛПП и выдавались соответствующие талоны, получали продукты, не соответствующие рационам ЛПП, что, в свою очередь, якобы повлекло необоснованную оплату обществом стоимости питания за своих работников, является ошибочным и не соответствует обстоятельствам дела.
Данный вывод был сделан налоговым органом на основании инвентаризации кассы общего буфета, в ходе которой были обнаружены талоны на оплату питания.
Между тем, материалами дела подтверждается и налоговым органом не оспаривается, что инвентаризация проводилась в кассе общего буфета, в котором питаются сотрудники сторонних организаций, привлекаемых для осуществления подрядных работ на территории ОАО "КуйбышевАзот". Впоследствии оплату указанных талонов производят именно сторонние организации, их выдавшие, во исполнение и в соответствии с заключенными между ними и организацией питания соглашениями. Как видно из протокола инвентаризации кассы, на талонах, обнаруженных в кассе буфета, отсутствует оттиск печати выдавшей их организации, в связи с чем установить эту организацию невозможно. При этом, талоны, выданные работникам ОАО "КуйбышевАзот", были оформлены надлежащим образом и содержали указание на то, что они выданы на получение именно продуктов из рациона ЛПП, на них были проставлены оттиски печатей общества и цеха, в котором занят работник, получивший талон, на них была указана серия и номер, а также обозначен срок, в течение которого талон может быть предъявлен к получению продуктов из соответствующего рациона ЛПП (т. 31, л.д. 36-37).
Как усматривается из материалов дела, ввиду опасности и вредности производства на территории предприятия была организована строгая система контроля и учета входа и выхода работников, а также лиц, не состоящих в штате ОАО "КуйбышевАзот", но получивших в установленном порядке соответствующие пропуска. Работники цехов предприятия не вправе покидать свои рабочие места в цехах в течение всего рабочего дня и пересекать проходную, что лишает их возможности получать ЛПП в общем буфете общества.
При этом, организация питания на территории цехов осуществлялась специальными столовыми, расположенными по месту выполнения работ (в цехах). Именно эти специальные столовые и осуществляли организацию ЛПП работников, занятых на производстве в цехах. В данных столовых принимались исключительно талоны, выданные ОАО "КуйбышевАзот" своим работникам и только на ЛПП. Данные талоны не принимались к оплате обществом в случае представления другими организациями питания (в частности, общим буфетом), не осуществляющими организацию ЛПП.
Кроме того, инвентаризация кассы, на акт о проведении которой ссылается налоговый орган, была произведена налоговым органом на момент проведения проверки, то есть на ноябрь 2007 г., а не на проверяемый 2005-2006 гг.
Исходя из изложенного, акт инвентаризации кассы общего буфета не отвечает критериям относимости и допустимости доказательств, по смыслу статей 67, 68 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Суд первой инстанции правильно отклонил, как противоречащую материалам дела, ссылку налогового органа на протоколы допросов работников ОАО "КуйбышевАзот", якобы свидетельствующие о том, что работники на талоны на бесплатное получение ЛПП вместо установленных рационов получали любые продукты по своему усмотрению, в том числе в общем буфете.
Из протоколов допросов следует, что работникам выдавались талоны на получение ЛПП и, хотя у них и была возможность выбора продуктов, меню было одно и выбор этих продуктов был строго ограничен установленным рационом ЛПП.
Исходя из перечисленных обстоятельств дела и руководствуясь приведенными правовыми нормами, суд первой инстанции сделал обоснованный вывод о том, что ЛПП, являясь компенсацией, предусмотренной пунктом 3 статьи 217 и подпунктом 2 пункта 1 статьи 238 НК РФ, выдавалось работникам ОАО "КуйбышевАзот" в рамках установленных норм и правил, предусмотренных условий для его выдачи, что соответствует закону и исключает его обложение НДФЛ и ЕСН.
При таких обстоятельствах суд первой инстанции правильно признал недействительным решение МИФНС по КНП по СО в части доначисления НДФЛ в сумме 1564584 руб., ЕСН в общей сумме 3696709 руб., страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в сумме 1990536 руб., начисления соответствующих сумм пени и налоговых санкций, а также требование МИФНС по КНП N 3 в части предложения уплатить указанные суммы.
На основании вышеизложенного судом апелляционной инстанции установлено, что решение суда первой инстанции следует изменить и отказать ОАО "КуйбышевАзот" в удовлетворении заявления в части признания недействительными решения и требования налоговых органов в части предложения обществу уплатить недоимку по налогу на прибыль, приходящуюся на налоговую базу в сумме 175009 руб. 76 коп., соответствующие штраф и пени. В остальной части суд апелляционной инстанции оставляет без изменения решение суда первой инстанции.
В соответствии со статьями 110 и 112 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации суд апелляционной инстанции относит на ОАО "КуйбышевАзот", МИФНС по КНП по СО и МИФНС по КНП N 3 государственную пошлину в сумме 1000 руб., уплаченную каждым из них при подаче апелляционной жалобы.
Руководствуясь статьями 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции
постановил:
Изменить решение Арбитражного суда Самарской области от 04 июля 2008 г. по делу N А55-5612/2008.
Отказать ОАО "КуйбышевАзот" в удовлетворении заявления о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Самарской области от 07 марта 2008 г. N 10-42/215 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения и требования Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 3 по состоянию на 14 апреля 2008 г. N 104 в части предложения уплатить налог на прибыль в сумме, приходящейся на налоговую базу в сумме 175009 руб. 76 коп., соответствующие суммы штрафа и пени.
В остальной части решение Арбитражного суда Самарской области от 04 июля 2008 г. по делу N А55-5612/2008 оставить без изменения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в двухмесячный срок в Федеральный арбитражный суд Поволжского округа.
Председательствующий
В.С.СЕМУШКИН
Судьи
В.Е.КУВШИНОВ
Е.Г.ФИЛИППОВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)