Судебные решения, арбитраж
Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 06 мая 2014 года.
Полный текст постановления изготовлен 07 мая 2014 года.
Федеральный арбитражный суд Поволжского округа в составе:
председательствующего судьи Логинова О.В.,
судей Гариповой Ф.Г., Гатауллиной Л.Р.,
при участии представителей:
заявителя - Захарова И.Ю., доверенность от 27.12.2013, Буряковой Л.В., доверенность от 31.12.2013,
ответчика - Донской Н.Н., доверенность от 10.01.2014,
рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу Государственного бюджетного учреждения Астраханской области "Центр мониторинга в образовании"
на постановление Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 24.01.2014 (председательствующий судья Цуцкова М.Г., судьи Кузьмичев С.А., Смирников А.В.)
по делу N А06-3761/2013
по заявлению инспекции Федеральной налоговой службы по Кировскому району г. Астрахани, г. Астрахань (ИНН 3015026737, ОГРН 1073016002377) к Государственному бюджетному учреждению Астраханской области "Центр мониторинга в образовании", г. Астрахань (ОГРН 1033000818652, ИНН 3015040812) о взыскании задолженности по налогам, пени и штрафным санкциям, в общей сумме 3 266 419,44 руб.,
установил:
Инспекция Федеральной налоговой службы по Кировскому району г. Астрахани (далее - инспекция, налоговый орган, ИФНС по Кировскому району г. Астрахани, заявитель) обратилась в Арбитражный суд Астраханской области с требованием, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), о взыскании с Государственного бюджетного учреждения Астраханской области "Центр мониторинга в образовании" (далее - учреждение, ответчик, ГБУ АО "Центр мониторинга в образовании", налогоплательщик) недоимки в сумме 3 266 419,44 руб., в том числе: налог на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 1 889 708,71 руб., пени по НДС в сумме 359 673,2 руб., штрафные санкции по НДС в сумме 314 111,01 руб.; налог на прибыль организаций в сумме 312 951,24 руб., пени по налогу на прибыль в сумме 69 563,95 руб., штраф по налогу на прибыль в сумме 105 230,7 руб.; пени по налогу на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) в сумме 32 941,53 руб., штраф по НДФЛ в сумме 182 237,71 руб.; пени по налогу на пользователей автомобильных дорог в сумме 1,39 руб.
Решением Арбитражного суда Астраханской области от 27.09.2013 требования инспекции удовлетворены в части, с учреждения в доход бюджета взысканы пени по НДФЛ в сумме 32 941,53 руб., штрафные санкции по НДФЛ в сумме 182 237,71 руб. В удовлетворении остальной части требований отказано.
Кроме того, с учреждения в доход федерального бюджета взыскана государственная пошлина в размере 2591,05 руб.
Постановлением Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 24.01.2014 решение Арбитражного суда Астраханской области от 27.09.2013 отменено в части отказа в удовлетворении требования инспекции о взыскании с учреждения в доход бюджета НДС в сумме 1 889 708,71 руб., пени - 359 673,20 руб., штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в размере 314 111,01 руб., в обжалованной части принят новый судебный акт, которым удовлетворены требования инспекции о взыскании с учреждения в доход бюджета НДС в сумме 1 889 708,71 руб., пени - 359 673,20 руб., штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ в размере 314 111,01 руб.
В остальной части решение Арбитражного суда Астраханской области от 27.09.2013 оставлено без изменения.
Учреждение, не согласившись с постановлением суда апелляционной инстанции в части, обратилось в Федеральный арбитражный суд Поволжского округа с кассационной жалобой, в которой просит отменить вышеуказанный судебный акт в части правомерности льготы в виде освобождения от налогообложения на НДС и направить дело на новое рассмотрение.
Представитель учреждения в судебном заседании поддержала доводы, изложенные в кассационной жалобе.
Представители инспекции в судебном заседании отклонили кассационную жалобу по основаниям, изложенным в отзыве.
Кассационная инстанция, изучив материалы дела, доводы кассационной жалобы и отзыва на нее, заслушав явившихся в судебное заседание представителей учреждения и инспекции, проверив в соответствии со статьей 286 АПК РФ законность обжалуемого судебного акта, не находит оснований для его отмены.
Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка ГБУ АО "Центр мониторинга в образовании", по результатам рассмотрения материалов которой инспекцией 29.12.2012 принято решение N 12-35/53 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренной пунктом 1 статьи 122, пунктом 1 статьи 119 и статьей 123 НК РФ, в виде штрафа в размере 601 579,42 руб.
Также налогоплательщику предложено уплатить суммы штрафных санкций и пени в размере 459 755,72 руб., доначисленные налоги в общей сумме 2 286 350,42 руб. (в том числе: налог на прибыль организаций в размере 124 227,6 руб. и НДС - 1 973 372,18 руб.).
Заявитель, не согласившись с указанным решением, обратился в Управление Федеральной налоговой службы по Астраханской области (далее - Управление) с апелляционной жалобой.
Решением Управления решение инспекции оставлено без изменения.
Инспекция обратилась в суд с требованиями о взыскании сумм доначисленных по решению (требование от 06.03.2013 N 2335), а также сумм, указанных в требованиях от 12.03.2013 N 29649, N 29650, N 29651, N 54029.
Требованиями N 29649, N 29650, N 29651 инспекция дополнительно исчислила пени по НДС и налогу на прибыль, доначисленных по решению от 29.12.2012 N 12-35/53 с момента исчисленного в решении по дату выставления требования.
Требованием N 54029 инспекция предложила учреждению уплатить пени по налогу на пользователей автомобильных дорог в сумме 1,39 руб.
Суд первой инстанции, отказывая в удовлетворении требований в части, указал, что денежные средства, полученные учреждением, подпадают под действие льготы, установленной подпунктом 17 пункта 2 статьи 149 НК РФ.
Суд апелляционной инстанции, отменяя решение первой инстанции в части, исходил из следующего.
Судами установлено, что налогоплательщик освободил от налогообложения выручку, полученную по договорам возмездного оказания услуг образовательным учреждениям по организации технического обеспечения проведения лицензионной и аккредитационной экспертиз их образовательной деятельности, тестированию аттестации педагогических кадров на платной основе операций в период 2009 - 2011 гг.
Суд апелляционной инстанции правомерно принял довод налогового органа о том, что данная выручка подлежит налогообложению.
Согласно статье 143 НК РФ плательщиками НДС признаются организации, которые в силу пункта 2 статьи 11 НК РФ являются юридическими лицами, образованными в соответствии с законодательством Российской Федерации.
В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом обложения НДС признаются, в том числе, операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.
В пункте 1 статьи 39 НК РФ указано, что реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем являются соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу.
В силу подпункта 17 пункта 2 статьи 149 НК РФ не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) реализация на территории Российской Федерации услуг, оказываемых уполномоченными на то органами, за которые взимается государственная пошлина, все виды лицензионных, регистрационных и патентных пошлин и сборов, а также пошлины и сборы, взимаемые государственными органами, органами местного самоуправления, иными уполномоченными органами и должностными лицами при предоставлении организациям и физическим лицам определенных прав.
Необходимым условием применения этой льготы в соответствии с подпунктом 17 пункта 2 статьи 149 НК РФ является взимание государственной пошлины.
На основании подпункта 4 пункта 2 статьи 146 НК РФ также не признается объектом налогообложения НДС выполнение работ (оказание услуг) органами, входящими в систему органов государственной власти и органов местного самоуправления, в рамках выполнения возложенных на них исключительных полномочий в определенной сфере деятельности в случае, если обязательность выполнения указанных работ (оказания услуг) установлена законодательством Российской Федерации, законодательством субъектов Российской Федерации, актами органов местного самоуправления.
Как следует из материалов дела, ГБУ АО "Центр мониторинга в образовании" создано для оказания содействия отраслевому органу в выполнении государственных функций по пункту 2.4 для выполнения уставных целей Центр имеет право оказывать платные дополнительные услуги; в соответствии с пунктом 3.12 Устава денежные средства, полученные Центром от разрешенной данным Уставом деятельности, приносящей доход, и приобретенное за счет этих средств имущество, после уплаты налогов и сборов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах.
В соответствии с разрешениями на осуществление приносящей доход деятельности на 2009, 2010, 2011 гг., утвержденные министром образования и науки Астраханской области на 2009, 2010, 2011 гг. ГБУ "Центр мониторинга в образовании" было разрешено осуществлять предпринимательскую и иную приносящую доход деятельность.
Предпринимательская деятельность осуществлялась на основании сметы расходов в разрезе предметных статей от предпринимательской и иной приносящей доход деятельности.
Учреждение в проверяемом периоде оказывало услуги по проведению лицензионной экспертизы при осуществлении лицензирования образовательной деятельности, экспертизы при осуществлении государственной аккредитации образовательного учреждения и тестирование аттестации педагогических кадров в рамках двухсторонних договоров на выполнение работ (оказание услуг), заключенных с одной стороны Заявителем (Исполнитель) и с другой стороны юридическими и физическими лицами (Заказчик).
В отношении приведенной выше выручки Центр фактически помимо подпункта 17 пункта 2 статьи 149 НК РФ фактически применял положения подпункта 4 пункта 2 статьи 146 НК РФ и не облагал ее НДС, полагая, что ему делегированы исключительные функции государственного органа по организации технического обеспечения проведения лицензионной и аккредитационной экспертиз образовательной деятельности образовательных учреждений.
Исходя из указанных нормативных актов, возможность передачи государственным органом функций по организации лицензирования какому-либо иному лицу, не предусмотрено.
В соответствии со статьей 33.1 Закона об образовании лицензирование образовательной деятельности осуществляется лицензирующим органом - федеральным органом исполнительной власти, осуществляющим функции по контролю и надзору в сфере образования, или органом исполнительной власти субъекта Российской Федерации, осуществляющим переданные полномочия Российской Федерации в области образования.
В соответствии с Постановлением Правительства Российской Федерации от 16.03.2011 N 174 "Об утверждении Положения о лицензировании образовательной деятельности" лицензирование образовательной деятельности организаций осуществляется Федеральной службой по надзору в сфере образования и науки или органом исполнительной власти субъекта Российской Федерации, осуществляющим полномочия Российской Федерации в области образования, переданные для осуществления органам государственной власти субъектов Российской Федерации, в соответствии с Федеральным законом "О лицензировании отдельных видов деятельности" с учетом особенностей, установленных статьей 33.1 Закона об образовании и данным Положением (пункт 3).
Как правомерно указал суд апелляционной инстанции, возможность передачи государственным органом функций по организации лицензирования какому-либо иному лицу, не предусмотрено.
Судом установлено, что ГБУ АО "Центр мониторинга в образовании" является областным государственным учреждением, находится в ведомственном подчинении министерства образования и науки Астраханской области.
Цель деятельности Центра в соответствии с Распоряжением Правительства Астраханской области от 02.07.2008 N 297 - оказание содействия министерству образования и науки Астраханской области в выполнении государственных функций и технического сопровождения процедур лицензирования, государственной аккредитации образовательных учреждений; аттестации педагогических и руководящих работников образовательных учреждений; реализация мероприятий по приоритетному национальному проекту "Образование"; организация проведения государственной (итоговой) аттестации обучающихся в образовательных учреждениях, расположенных на территории области; проведение мониторинговых исследований.
В связи с тем, что оказание услуг не сопровождается итоговой аттестацией и выдачей документов об образовании и (или) квалификации, деятельность ГБУ АО "Центр мониторинга в образовании" не подлежит лицензированию.
Суд апелляционной инстанции правомерно отметил, что указанные в Уставе Центра виды деятельности относятся к выполнению исключительной функции государственного органа.
В рассматриваемом случае Центр заключает договор и выставляет счет Учреждению (учредителю) за проведение лицензионной (аккредитационной) экспертизы и после оплаты счета заключает договоры с экспертами, участвующими в проведении экспертизы. При этом сам Центр ЕГЭ экспертным учреждением не является.
Согласно предмету договоров, представленных в материалы дела, ГБУ АО "Центр мониторинга в образовании" обязуется, в том числе, оказывать Заказчику услуги по организационно-технологическому сопровождению проведения аттестации педагогических работников; а Заказчик обязуется оплачивать эти услуги в соответствии с утвержденным прейскурантом на платные услуги в течение месяца с момента подписания договоров.
В целях проведения аккредитации образовательной деятельности Исполнитель обязуется рассмотреть представленные на экспертизу документы, создать экспертную комиссию, произвести выдачу документов после предоставления копий платежных документов, подтверждающих внесение платы за экспертизу образовательной деятельности.
По результатам исполнения обязательств по договорам сторонами подписывались акты сдачи-приемки оказанных услуг, и учреждение в адрес Заказчиков выставляло счета-фактуры на всю сумму оказанных услуг; в актах сдачи-приемки оказанных услуг, выставляемых Предприятием в адрес Заказчиков, стороны подтверждали, что оказанные услуги удовлетворяют условиям и требованиям Заказчика по объему и качеству.
Расчеты с покупателями и заказчиками услуг в полной сумме заключенных договоров производились на расчетный счет или кассу Центра.
Таким образом, Центр осуществляет коммерческую деятельность по организации проведения экспертиз для лицензиатов - образовательных организаций.
При таких обстоятельствах, суд апелляционной инстанции обоснованно указал, что оснований для фактического применения Центром льготы, предусмотренной подпунктом 4 пункта 2 статьи 146 НК РФ, по договорам на оказание услуг по организации технического обеспечения лицензионной и аккредитационной деятельности образовательных учреждений и организаций не имеется.
Доказательств о перечислении в бюджет взимаемых Центром платежей в виде сборов, по которым обществом использовались льготы по налогообложению НДС в ходе выездной налоговой проверки Центром не представлено.
В соответствии с пунктом 18 статьи 33 Федерального закона от 10.07.1992 N 3266-1 "Об образовании" затраты на проведение государственной аккредитации оплачиваются образовательным учреждением или научной организацией.
За выдачу свидетельства о государственной аккредитации образовательного учреждения или научной организации уплачивается государственная пошлина в размерах и порядке, которые установлены законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.
Центр финансировался Министерством образования за счет денежных средств областного бюджета (целевое финансирование) и за счет предпринимательской деятельности, в связи с чем до Центра доводились смета доходов от бюджетного финансирования и смета доходов от предпринимательской и иной приносящей доход деятельности.
Исходя из сметы расходов областного бюджета в разрезе предметных статей от предпринимательской и иной приносящей доход деятельности, утвержденной министром образования и науки Астраханской области на 2009, 2010, 2011 гг., утвержден доход в сумме 3117,12 тыс. руб., 5804,78 тыс. руб., 4500 тыс. руб., а не как указан ответчиком на 2009 год в сумме 14 013 тыс. руб., 2010 год в сумме 15 055 тыс. руб., на 2011 год в сумме 15 107 руб.
В соответствии с подпунктом 14 пункта 1 статьи 251 НК РФ Центр мониторинга вел раздельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования и осуществленных в рамках ведения приносящей доход деятельности.
Согласно пункту 3.1 Договора возмездного оказания услуг по проведению лицензионной экспертизы при осуществлении лицензирования образовательной деятельности образовательного учреждения (приложение N 2) стоимость оказываемых "Исполнителем" услуг по данному Договору определяется согласно Порядку, утвержденному министерством.
За проведение аккредитации образовательного учреждения и проведение лицензионной экспертизы Центр мониторинга составлял акт об оказании услуг и выписывал счет фактуру, стоимость услуг определялась согласно Порядку, утвержденному министерством.
Постановлением министерства финансов Астраханской области от 26.02.2009 N 6-П "О порядке зачисления и расходования средств, полученных бюджетными учреждениями Астраханской области от приносящей доход деятельности" оговорен порядок проведения операций по поступлению и расходованию средств от приносящей доход деятельности.
Средства, полученные от приносящей доход деятельности и зачисленные на счет N 40603, подлежат отражению на лицевых счетах получателей по коду 05, открытых на балансовом счете N 40603 (далее - лицевой счет по коду 05) (пункт 2.1.1 Порядка), в связи с чем Центру был открыт лицевой счет N 05876103201, в Министерстве финансов Астраханской области (извещение об открытие лицевого счета от 23.03.2009).
За оказанные услуги от приносящей доход деятельности Центром взимались денежные средства, которые вносились в виде наличных денежных средств кассу учреждения и подлежали сдаче учреждением на лицевой счет N 05876103201, открытый ОБГУ "Центру мониторинга в образовании" в Министерстве финансов Астраханской области с наименованием платежа: проведение лицензионной экспертизы, аккредитации образовательной деятельности, тренировочные тестирования ЕГЭ, то есть все наименования платных услуг, отраженных в Прейскуранте на платные услуги, оказываемые областным государственным учреждением.
Пунктом 4.1 Порядка осуществления расходов учреждений за счет средств, полученных от приносящей доход деятельности, определено, что Расходы за счет средств от приносящей доход деятельности осуществляются получателями с лицевых счетов по коду 06 в пределах бюджетных ассигнований и лимитов бюджетных обязательств в соответствии с порядком, утвержденным министерством финансов.
Так как расход осуществлялся только по коду 06, а средства, полученные от приносящей доход деятельности аккумулированы на счете 05, то для расходования средств по коду 06 от приносящей доходы деятельности Центр переводил доходы от платных услуг для зачисления на л/сч 06876103201 (подтверждено выписками казначейства), далее расходовал в соответствии с доведенными до организации сметы расходов областного бюджета в разрезе предметных статей от предпринимательской и иной приносящей доход деятельности, утвержденной министром образования и науки Астраханской области на 2009, 2010, 2011 гг.
С учетом вышеизложенного суд апелляционной инстанции пришел к правомерному выводу о том, что учреждением в спорный налоговый период оказаны услуги: проведение лицензионных экспертиз, экспертиз при аккредитации образовательных учреждений, тренировочное тестирование по аттестации за которые НК РФ не предусмотрено взимание государственной пошлины.
При проведении выездной налоговой проверки налоговый орган пришел к правильному выводу о том, что спорные денежные средства не являются платежом публичного характера или сбором, обязательным к уплате лицами за юридически значимые действия с последующим перечислением в бюджет по фиксированным ставкам и в соответствии с бюджетным законодательством.
Данная плата устанавливалась Центром на договорной основе, в связи, с чем заявитель не может рассматриваться в качестве "иного уполномоченного органа" по взиманию платы в смысле, упомянутом в статье 149 НК РФ, одним из обязательных условий осуществления деятельности, является взимание сборов, однако размер сбора Центром устанавливался на договорной основе.
Согласно пункту 4 статьи 89 НК РФ предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов, что и осуществлено инспекцией, и в результате проверки установлено неправомерное использование налогоплательщиком льготы по освобождению от уплаты НДС.
При этом, налоговым органом в соответствии с главой 21 НК РФ определена налоговая база учреждения от реализации услуг на коммерческой основе, в соответствии с представленными Обществом счет-фактурами и другими первичными документами.
Су апелляционной инстанции исследовав вновь представленные учреждением документы в соответствии с частью 1 статьи 268 АПК РФ в совокупности с иными доказательствами по делу, пришел к правильному выводу, что оказываемые учреждением услуги подлежат обложению НДС на основании подпункта 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ.
Судом установлено, что учреждение НДС, с реализованных сторонним организациям услуг не исчислило и в бюджет не уплатило.
Неуплата НДС влечет ответственность, предусмотренную пунктом 1 статьи 122 НК РФ.
В соответствии с пунктом 1 статьи 113 НК РФ учреждение не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, так как со дня истечения налогового периода, в течение которого было совершено это правонарушение, истекли три года (срок давности), то есть за 1, 2, 3 кварталы 2009 года.
В связи с тем, что учреждение не выполнило обязанности по исчислению и перечислению НДС, на основании статьи 75 части 1 НК РФ за неправомерное не перечисление сумм НДС, подлежащего перечислению в бюджет, начислены пени.
Судом установлено, что на 01.01.2013 у учреждения по КБК 18210301000011000110 НДС на товары, производимые на территории Российской Федерации, числилась переплата в сумме 83 663,47 руб.
В соответствии со статьей 78 НК РФ сумма переплаты зачтена в счет уплаты задолженности по НДС, начисленного в ходе налоговой проверки.
Таким образом, суд апелляционной инстанции правомерно посчитал подлежащими удовлетворению требования инспекции о взыскании с учреждения в доход бюджета НДС в сумме 1 889 708,71 руб., пени - 359 673,20 руб., штраф - 314 111,01 руб.
С учетом вышеизложенного суд апелляционной инстанции правомерно отменил решение первой инстанции в указанной части.
Доводы учреждения, изложенные в кассационной жалобе, тождественны тем доводам, которые являлись предметом рассмотрения суда апелляционной инстанции, им дана надлежащая правовая оценка, основания для ее непринятия у кассационной инстанции отсутствуют.
По существу доводы кассационной жалобы сводятся к переоценке выводов суда апелляционной инстанции, что в силу положений статьи 286 и 287 АПК РФ не допускается в суде кассационной инстанции.
Нарушений норм процессуального права, являющихся согласно части 4 статьи 288 АПК РФ в любом случае основаниями для отмены принятого по делу судебного акта, судом кассационной инстанции не установлено.
При таких обстоятельствах, коллегия считает доводы кассационной жалобы необоснованными и не находит оснований для отмены обжалуемого судебного акта.
На основании изложенного и руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьями 286, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Поволжского округа
постановил:
постановление Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 24.01.2014 по делу N А06-3761/2013 оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Председательствующий судья
О.В.ЛОГИНОВ
Судьи
Ф.Г.ГАРИПОВА
Л.Р.ГАТАУЛЛИНА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ФАС ПОВОЛЖСКОГО ОКРУГА ОТ 07.05.2014 ПО ДЕЛУ N А06-3761/2013
Разделы:Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ФЕДЕРАЛЬНЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ СУД ПОВОЛЖСКОГО ОКРУГА
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 7 мая 2014 г. по делу N А06-3761/2013
Резолютивная часть постановления объявлена 06 мая 2014 года.
Полный текст постановления изготовлен 07 мая 2014 года.
Федеральный арбитражный суд Поволжского округа в составе:
председательствующего судьи Логинова О.В.,
судей Гариповой Ф.Г., Гатауллиной Л.Р.,
при участии представителей:
заявителя - Захарова И.Ю., доверенность от 27.12.2013, Буряковой Л.В., доверенность от 31.12.2013,
ответчика - Донской Н.Н., доверенность от 10.01.2014,
рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу Государственного бюджетного учреждения Астраханской области "Центр мониторинга в образовании"
на постановление Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 24.01.2014 (председательствующий судья Цуцкова М.Г., судьи Кузьмичев С.А., Смирников А.В.)
по делу N А06-3761/2013
по заявлению инспекции Федеральной налоговой службы по Кировскому району г. Астрахани, г. Астрахань (ИНН 3015026737, ОГРН 1073016002377) к Государственному бюджетному учреждению Астраханской области "Центр мониторинга в образовании", г. Астрахань (ОГРН 1033000818652, ИНН 3015040812) о взыскании задолженности по налогам, пени и штрафным санкциям, в общей сумме 3 266 419,44 руб.,
установил:
Инспекция Федеральной налоговой службы по Кировскому району г. Астрахани (далее - инспекция, налоговый орган, ИФНС по Кировскому району г. Астрахани, заявитель) обратилась в Арбитражный суд Астраханской области с требованием, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), о взыскании с Государственного бюджетного учреждения Астраханской области "Центр мониторинга в образовании" (далее - учреждение, ответчик, ГБУ АО "Центр мониторинга в образовании", налогоплательщик) недоимки в сумме 3 266 419,44 руб., в том числе: налог на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 1 889 708,71 руб., пени по НДС в сумме 359 673,2 руб., штрафные санкции по НДС в сумме 314 111,01 руб.; налог на прибыль организаций в сумме 312 951,24 руб., пени по налогу на прибыль в сумме 69 563,95 руб., штраф по налогу на прибыль в сумме 105 230,7 руб.; пени по налогу на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) в сумме 32 941,53 руб., штраф по НДФЛ в сумме 182 237,71 руб.; пени по налогу на пользователей автомобильных дорог в сумме 1,39 руб.
Решением Арбитражного суда Астраханской области от 27.09.2013 требования инспекции удовлетворены в части, с учреждения в доход бюджета взысканы пени по НДФЛ в сумме 32 941,53 руб., штрафные санкции по НДФЛ в сумме 182 237,71 руб. В удовлетворении остальной части требований отказано.
Кроме того, с учреждения в доход федерального бюджета взыскана государственная пошлина в размере 2591,05 руб.
Постановлением Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 24.01.2014 решение Арбитражного суда Астраханской области от 27.09.2013 отменено в части отказа в удовлетворении требования инспекции о взыскании с учреждения в доход бюджета НДС в сумме 1 889 708,71 руб., пени - 359 673,20 руб., штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в размере 314 111,01 руб., в обжалованной части принят новый судебный акт, которым удовлетворены требования инспекции о взыскании с учреждения в доход бюджета НДС в сумме 1 889 708,71 руб., пени - 359 673,20 руб., штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ в размере 314 111,01 руб.
В остальной части решение Арбитражного суда Астраханской области от 27.09.2013 оставлено без изменения.
Учреждение, не согласившись с постановлением суда апелляционной инстанции в части, обратилось в Федеральный арбитражный суд Поволжского округа с кассационной жалобой, в которой просит отменить вышеуказанный судебный акт в части правомерности льготы в виде освобождения от налогообложения на НДС и направить дело на новое рассмотрение.
Представитель учреждения в судебном заседании поддержала доводы, изложенные в кассационной жалобе.
Представители инспекции в судебном заседании отклонили кассационную жалобу по основаниям, изложенным в отзыве.
Кассационная инстанция, изучив материалы дела, доводы кассационной жалобы и отзыва на нее, заслушав явившихся в судебное заседание представителей учреждения и инспекции, проверив в соответствии со статьей 286 АПК РФ законность обжалуемого судебного акта, не находит оснований для его отмены.
Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка ГБУ АО "Центр мониторинга в образовании", по результатам рассмотрения материалов которой инспекцией 29.12.2012 принято решение N 12-35/53 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренной пунктом 1 статьи 122, пунктом 1 статьи 119 и статьей 123 НК РФ, в виде штрафа в размере 601 579,42 руб.
Также налогоплательщику предложено уплатить суммы штрафных санкций и пени в размере 459 755,72 руб., доначисленные налоги в общей сумме 2 286 350,42 руб. (в том числе: налог на прибыль организаций в размере 124 227,6 руб. и НДС - 1 973 372,18 руб.).
Заявитель, не согласившись с указанным решением, обратился в Управление Федеральной налоговой службы по Астраханской области (далее - Управление) с апелляционной жалобой.
Решением Управления решение инспекции оставлено без изменения.
Инспекция обратилась в суд с требованиями о взыскании сумм доначисленных по решению (требование от 06.03.2013 N 2335), а также сумм, указанных в требованиях от 12.03.2013 N 29649, N 29650, N 29651, N 54029.
Требованиями N 29649, N 29650, N 29651 инспекция дополнительно исчислила пени по НДС и налогу на прибыль, доначисленных по решению от 29.12.2012 N 12-35/53 с момента исчисленного в решении по дату выставления требования.
Требованием N 54029 инспекция предложила учреждению уплатить пени по налогу на пользователей автомобильных дорог в сумме 1,39 руб.
Суд первой инстанции, отказывая в удовлетворении требований в части, указал, что денежные средства, полученные учреждением, подпадают под действие льготы, установленной подпунктом 17 пункта 2 статьи 149 НК РФ.
Суд апелляционной инстанции, отменяя решение первой инстанции в части, исходил из следующего.
Судами установлено, что налогоплательщик освободил от налогообложения выручку, полученную по договорам возмездного оказания услуг образовательным учреждениям по организации технического обеспечения проведения лицензионной и аккредитационной экспертиз их образовательной деятельности, тестированию аттестации педагогических кадров на платной основе операций в период 2009 - 2011 гг.
Суд апелляционной инстанции правомерно принял довод налогового органа о том, что данная выручка подлежит налогообложению.
Согласно статье 143 НК РФ плательщиками НДС признаются организации, которые в силу пункта 2 статьи 11 НК РФ являются юридическими лицами, образованными в соответствии с законодательством Российской Федерации.
В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом обложения НДС признаются, в том числе, операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.
В пункте 1 статьи 39 НК РФ указано, что реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем являются соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу.
В силу подпункта 17 пункта 2 статьи 149 НК РФ не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) реализация на территории Российской Федерации услуг, оказываемых уполномоченными на то органами, за которые взимается государственная пошлина, все виды лицензионных, регистрационных и патентных пошлин и сборов, а также пошлины и сборы, взимаемые государственными органами, органами местного самоуправления, иными уполномоченными органами и должностными лицами при предоставлении организациям и физическим лицам определенных прав.
Необходимым условием применения этой льготы в соответствии с подпунктом 17 пункта 2 статьи 149 НК РФ является взимание государственной пошлины.
На основании подпункта 4 пункта 2 статьи 146 НК РФ также не признается объектом налогообложения НДС выполнение работ (оказание услуг) органами, входящими в систему органов государственной власти и органов местного самоуправления, в рамках выполнения возложенных на них исключительных полномочий в определенной сфере деятельности в случае, если обязательность выполнения указанных работ (оказания услуг) установлена законодательством Российской Федерации, законодательством субъектов Российской Федерации, актами органов местного самоуправления.
Как следует из материалов дела, ГБУ АО "Центр мониторинга в образовании" создано для оказания содействия отраслевому органу в выполнении государственных функций по пункту 2.4 для выполнения уставных целей Центр имеет право оказывать платные дополнительные услуги; в соответствии с пунктом 3.12 Устава денежные средства, полученные Центром от разрешенной данным Уставом деятельности, приносящей доход, и приобретенное за счет этих средств имущество, после уплаты налогов и сборов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах.
В соответствии с разрешениями на осуществление приносящей доход деятельности на 2009, 2010, 2011 гг., утвержденные министром образования и науки Астраханской области на 2009, 2010, 2011 гг. ГБУ "Центр мониторинга в образовании" было разрешено осуществлять предпринимательскую и иную приносящую доход деятельность.
Предпринимательская деятельность осуществлялась на основании сметы расходов в разрезе предметных статей от предпринимательской и иной приносящей доход деятельности.
Учреждение в проверяемом периоде оказывало услуги по проведению лицензионной экспертизы при осуществлении лицензирования образовательной деятельности, экспертизы при осуществлении государственной аккредитации образовательного учреждения и тестирование аттестации педагогических кадров в рамках двухсторонних договоров на выполнение работ (оказание услуг), заключенных с одной стороны Заявителем (Исполнитель) и с другой стороны юридическими и физическими лицами (Заказчик).
В отношении приведенной выше выручки Центр фактически помимо подпункта 17 пункта 2 статьи 149 НК РФ фактически применял положения подпункта 4 пункта 2 статьи 146 НК РФ и не облагал ее НДС, полагая, что ему делегированы исключительные функции государственного органа по организации технического обеспечения проведения лицензионной и аккредитационной экспертиз образовательной деятельности образовательных учреждений.
Исходя из указанных нормативных актов, возможность передачи государственным органом функций по организации лицензирования какому-либо иному лицу, не предусмотрено.
В соответствии со статьей 33.1 Закона об образовании лицензирование образовательной деятельности осуществляется лицензирующим органом - федеральным органом исполнительной власти, осуществляющим функции по контролю и надзору в сфере образования, или органом исполнительной власти субъекта Российской Федерации, осуществляющим переданные полномочия Российской Федерации в области образования.
В соответствии с Постановлением Правительства Российской Федерации от 16.03.2011 N 174 "Об утверждении Положения о лицензировании образовательной деятельности" лицензирование образовательной деятельности организаций осуществляется Федеральной службой по надзору в сфере образования и науки или органом исполнительной власти субъекта Российской Федерации, осуществляющим полномочия Российской Федерации в области образования, переданные для осуществления органам государственной власти субъектов Российской Федерации, в соответствии с Федеральным законом "О лицензировании отдельных видов деятельности" с учетом особенностей, установленных статьей 33.1 Закона об образовании и данным Положением (пункт 3).
Как правомерно указал суд апелляционной инстанции, возможность передачи государственным органом функций по организации лицензирования какому-либо иному лицу, не предусмотрено.
Судом установлено, что ГБУ АО "Центр мониторинга в образовании" является областным государственным учреждением, находится в ведомственном подчинении министерства образования и науки Астраханской области.
Цель деятельности Центра в соответствии с Распоряжением Правительства Астраханской области от 02.07.2008 N 297 - оказание содействия министерству образования и науки Астраханской области в выполнении государственных функций и технического сопровождения процедур лицензирования, государственной аккредитации образовательных учреждений; аттестации педагогических и руководящих работников образовательных учреждений; реализация мероприятий по приоритетному национальному проекту "Образование"; организация проведения государственной (итоговой) аттестации обучающихся в образовательных учреждениях, расположенных на территории области; проведение мониторинговых исследований.
В связи с тем, что оказание услуг не сопровождается итоговой аттестацией и выдачей документов об образовании и (или) квалификации, деятельность ГБУ АО "Центр мониторинга в образовании" не подлежит лицензированию.
Суд апелляционной инстанции правомерно отметил, что указанные в Уставе Центра виды деятельности относятся к выполнению исключительной функции государственного органа.
В рассматриваемом случае Центр заключает договор и выставляет счет Учреждению (учредителю) за проведение лицензионной (аккредитационной) экспертизы и после оплаты счета заключает договоры с экспертами, участвующими в проведении экспертизы. При этом сам Центр ЕГЭ экспертным учреждением не является.
Согласно предмету договоров, представленных в материалы дела, ГБУ АО "Центр мониторинга в образовании" обязуется, в том числе, оказывать Заказчику услуги по организационно-технологическому сопровождению проведения аттестации педагогических работников; а Заказчик обязуется оплачивать эти услуги в соответствии с утвержденным прейскурантом на платные услуги в течение месяца с момента подписания договоров.
В целях проведения аккредитации образовательной деятельности Исполнитель обязуется рассмотреть представленные на экспертизу документы, создать экспертную комиссию, произвести выдачу документов после предоставления копий платежных документов, подтверждающих внесение платы за экспертизу образовательной деятельности.
По результатам исполнения обязательств по договорам сторонами подписывались акты сдачи-приемки оказанных услуг, и учреждение в адрес Заказчиков выставляло счета-фактуры на всю сумму оказанных услуг; в актах сдачи-приемки оказанных услуг, выставляемых Предприятием в адрес Заказчиков, стороны подтверждали, что оказанные услуги удовлетворяют условиям и требованиям Заказчика по объему и качеству.
Расчеты с покупателями и заказчиками услуг в полной сумме заключенных договоров производились на расчетный счет или кассу Центра.
Таким образом, Центр осуществляет коммерческую деятельность по организации проведения экспертиз для лицензиатов - образовательных организаций.
При таких обстоятельствах, суд апелляционной инстанции обоснованно указал, что оснований для фактического применения Центром льготы, предусмотренной подпунктом 4 пункта 2 статьи 146 НК РФ, по договорам на оказание услуг по организации технического обеспечения лицензионной и аккредитационной деятельности образовательных учреждений и организаций не имеется.
Доказательств о перечислении в бюджет взимаемых Центром платежей в виде сборов, по которым обществом использовались льготы по налогообложению НДС в ходе выездной налоговой проверки Центром не представлено.
В соответствии с пунктом 18 статьи 33 Федерального закона от 10.07.1992 N 3266-1 "Об образовании" затраты на проведение государственной аккредитации оплачиваются образовательным учреждением или научной организацией.
За выдачу свидетельства о государственной аккредитации образовательного учреждения или научной организации уплачивается государственная пошлина в размерах и порядке, которые установлены законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.
Центр финансировался Министерством образования за счет денежных средств областного бюджета (целевое финансирование) и за счет предпринимательской деятельности, в связи с чем до Центра доводились смета доходов от бюджетного финансирования и смета доходов от предпринимательской и иной приносящей доход деятельности.
Исходя из сметы расходов областного бюджета в разрезе предметных статей от предпринимательской и иной приносящей доход деятельности, утвержденной министром образования и науки Астраханской области на 2009, 2010, 2011 гг., утвержден доход в сумме 3117,12 тыс. руб., 5804,78 тыс. руб., 4500 тыс. руб., а не как указан ответчиком на 2009 год в сумме 14 013 тыс. руб., 2010 год в сумме 15 055 тыс. руб., на 2011 год в сумме 15 107 руб.
В соответствии с подпунктом 14 пункта 1 статьи 251 НК РФ Центр мониторинга вел раздельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования и осуществленных в рамках ведения приносящей доход деятельности.
Согласно пункту 3.1 Договора возмездного оказания услуг по проведению лицензионной экспертизы при осуществлении лицензирования образовательной деятельности образовательного учреждения (приложение N 2) стоимость оказываемых "Исполнителем" услуг по данному Договору определяется согласно Порядку, утвержденному министерством.
За проведение аккредитации образовательного учреждения и проведение лицензионной экспертизы Центр мониторинга составлял акт об оказании услуг и выписывал счет фактуру, стоимость услуг определялась согласно Порядку, утвержденному министерством.
Постановлением министерства финансов Астраханской области от 26.02.2009 N 6-П "О порядке зачисления и расходования средств, полученных бюджетными учреждениями Астраханской области от приносящей доход деятельности" оговорен порядок проведения операций по поступлению и расходованию средств от приносящей доход деятельности.
Средства, полученные от приносящей доход деятельности и зачисленные на счет N 40603, подлежат отражению на лицевых счетах получателей по коду 05, открытых на балансовом счете N 40603 (далее - лицевой счет по коду 05) (пункт 2.1.1 Порядка), в связи с чем Центру был открыт лицевой счет N 05876103201, в Министерстве финансов Астраханской области (извещение об открытие лицевого счета от 23.03.2009).
За оказанные услуги от приносящей доход деятельности Центром взимались денежные средства, которые вносились в виде наличных денежных средств кассу учреждения и подлежали сдаче учреждением на лицевой счет N 05876103201, открытый ОБГУ "Центру мониторинга в образовании" в Министерстве финансов Астраханской области с наименованием платежа: проведение лицензионной экспертизы, аккредитации образовательной деятельности, тренировочные тестирования ЕГЭ, то есть все наименования платных услуг, отраженных в Прейскуранте на платные услуги, оказываемые областным государственным учреждением.
Пунктом 4.1 Порядка осуществления расходов учреждений за счет средств, полученных от приносящей доход деятельности, определено, что Расходы за счет средств от приносящей доход деятельности осуществляются получателями с лицевых счетов по коду 06 в пределах бюджетных ассигнований и лимитов бюджетных обязательств в соответствии с порядком, утвержденным министерством финансов.
Так как расход осуществлялся только по коду 06, а средства, полученные от приносящей доход деятельности аккумулированы на счете 05, то для расходования средств по коду 06 от приносящей доходы деятельности Центр переводил доходы от платных услуг для зачисления на л/сч 06876103201 (подтверждено выписками казначейства), далее расходовал в соответствии с доведенными до организации сметы расходов областного бюджета в разрезе предметных статей от предпринимательской и иной приносящей доход деятельности, утвержденной министром образования и науки Астраханской области на 2009, 2010, 2011 гг.
С учетом вышеизложенного суд апелляционной инстанции пришел к правомерному выводу о том, что учреждением в спорный налоговый период оказаны услуги: проведение лицензионных экспертиз, экспертиз при аккредитации образовательных учреждений, тренировочное тестирование по аттестации за которые НК РФ не предусмотрено взимание государственной пошлины.
При проведении выездной налоговой проверки налоговый орган пришел к правильному выводу о том, что спорные денежные средства не являются платежом публичного характера или сбором, обязательным к уплате лицами за юридически значимые действия с последующим перечислением в бюджет по фиксированным ставкам и в соответствии с бюджетным законодательством.
Данная плата устанавливалась Центром на договорной основе, в связи, с чем заявитель не может рассматриваться в качестве "иного уполномоченного органа" по взиманию платы в смысле, упомянутом в статье 149 НК РФ, одним из обязательных условий осуществления деятельности, является взимание сборов, однако размер сбора Центром устанавливался на договорной основе.
Согласно пункту 4 статьи 89 НК РФ предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов, что и осуществлено инспекцией, и в результате проверки установлено неправомерное использование налогоплательщиком льготы по освобождению от уплаты НДС.
При этом, налоговым органом в соответствии с главой 21 НК РФ определена налоговая база учреждения от реализации услуг на коммерческой основе, в соответствии с представленными Обществом счет-фактурами и другими первичными документами.
Су апелляционной инстанции исследовав вновь представленные учреждением документы в соответствии с частью 1 статьи 268 АПК РФ в совокупности с иными доказательствами по делу, пришел к правильному выводу, что оказываемые учреждением услуги подлежат обложению НДС на основании подпункта 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ.
Судом установлено, что учреждение НДС, с реализованных сторонним организациям услуг не исчислило и в бюджет не уплатило.
Неуплата НДС влечет ответственность, предусмотренную пунктом 1 статьи 122 НК РФ.
В соответствии с пунктом 1 статьи 113 НК РФ учреждение не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, так как со дня истечения налогового периода, в течение которого было совершено это правонарушение, истекли три года (срок давности), то есть за 1, 2, 3 кварталы 2009 года.
В связи с тем, что учреждение не выполнило обязанности по исчислению и перечислению НДС, на основании статьи 75 части 1 НК РФ за неправомерное не перечисление сумм НДС, подлежащего перечислению в бюджет, начислены пени.
Судом установлено, что на 01.01.2013 у учреждения по КБК 18210301000011000110 НДС на товары, производимые на территории Российской Федерации, числилась переплата в сумме 83 663,47 руб.
В соответствии со статьей 78 НК РФ сумма переплаты зачтена в счет уплаты задолженности по НДС, начисленного в ходе налоговой проверки.
Таким образом, суд апелляционной инстанции правомерно посчитал подлежащими удовлетворению требования инспекции о взыскании с учреждения в доход бюджета НДС в сумме 1 889 708,71 руб., пени - 359 673,20 руб., штраф - 314 111,01 руб.
С учетом вышеизложенного суд апелляционной инстанции правомерно отменил решение первой инстанции в указанной части.
Доводы учреждения, изложенные в кассационной жалобе, тождественны тем доводам, которые являлись предметом рассмотрения суда апелляционной инстанции, им дана надлежащая правовая оценка, основания для ее непринятия у кассационной инстанции отсутствуют.
По существу доводы кассационной жалобы сводятся к переоценке выводов суда апелляционной инстанции, что в силу положений статьи 286 и 287 АПК РФ не допускается в суде кассационной инстанции.
Нарушений норм процессуального права, являющихся согласно части 4 статьи 288 АПК РФ в любом случае основаниями для отмены принятого по делу судебного акта, судом кассационной инстанции не установлено.
При таких обстоятельствах, коллегия считает доводы кассационной жалобы необоснованными и не находит оснований для отмены обжалуемого судебного акта.
На основании изложенного и руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьями 286, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Поволжского округа
постановил:
постановление Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 24.01.2014 по делу N А06-3761/2013 оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Председательствующий судья
О.В.ЛОГИНОВ
Судьи
Ф.Г.ГАРИПОВА
Л.Р.ГАТАУЛЛИНА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)