Судебные решения, арбитраж
Налог на прибыль организаций; Трудовые отношения
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 12 ноября 2014 года.
Полный текст постановления изготовлен 19 ноября 2014 года.
Арбитражный суд Дальневосточного округа в составе:
Председательствующего судьи: И.А. Мильчиной
Судей: В.М. Голикова, О.Н. Трофимовой
при участии:
- от заявителя - общества с ограниченной ответственностью "Роскамрыба": представитель не явился;
- от Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Петропавловску-Камчатскому: Золотавина Н.С., представитель по доверенности от 27.12.2013 N 04-39/18191;
- от Управления Федеральной налоговой службы по Камчатскому краю: представитель не явился;
- рассмотрев в судебном заседании кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Петропавловску-Камчатскому
на постановление Пятого арбитражного апелляционного суда от 14.07.2014
по делу N А24-5189/2013
Арбитражного суда Камчатского края
Дело рассматривали: в суде апелляционной инстанции судьи Сидорович Е.Л., Рубанова В.В., Пяткова А.В.
по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Роскамрыба" (ОГРН 1024101026377, ИНН 4100021636, место нахождения: 683003, г. Петропавловск-Камчатский, ул. Штурмана Елагина, 43)
к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Петропавловску-Камчатскому (ОГРН 1044100663507, ИНН 4101035889, место нахождения: 683024, г. Петропавловск-Камчатский, пр. Рыбаков, 13 "Б"), Управлению Федеральной налоговой службы по Камчатскому краю (ОГРН 1044100662946, ИНН 4101035896, место нахождения: 683024, г. Петропавловск-Камчатский, пр. Рыбаков, дом 13, корпус "А")
о признании незаконными решений
Общество с ограниченной ответственностью "Роскамрыба" (далее - ООО "Роскамрыба", общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Камчатского края с заявлением о признании незаконными решений Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Петропавловску-Камчатскому (далее - ИФНС России по г. Петропавловску-Камчатскому, инспекция) от 09.08.2013 N 13-12/62 и решения Управления Федеральной налоговой службы по Камчатскому краю (далее - Управление, УФНС России по Камчатскому краю) от 07.10.2013 N 06-17/07444.
Решением Арбитражного суда Камчатского края от 23.04.2014 в удовлетворении заявленных требований обществу отказано.
Постановлением Пятого арбитражного апелляционного суда от 14.07.2014 указанное решение суда отменено и принят новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований.
Законность судебного акта апелляционной инстанции проверяется в порядке и пределах, установленных статьями 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), по кассационной жалобе инспекции, полагающей, что судебный акт принят с нарушением норм материального права, выводы суда не соответствуют имеющимся в деле доказательствам, в связи с чем просит постановление апелляционного суда отменить, оставить в силе решение суда первой инстанции.
По мнению заявителя кассационной жалобы, судом нарушены пункт 1 статьи 252, пункт 1 статьи 264, статьи 255 и 270 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), в результате чего сделан ошибочный вывод о правомерном включении налогоплательщиком затрат по выплате заработной платы работникам, которые выполняли трудовые обязанности в период промысловых рейсов на СРТМ "Солборг", а также соответствующих сумм налогов и взносов, начисленных на данную заработную плату, в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль. Считает, что имеющимися в материалах дела доказательствами не подтверждается факт выполнения работ по обработке, сортировке, охлаждению, заморозке, упаковке и иных работ, связанных с переработкой и производством продукции непосредственно от ООО "Роскамрыба", а также факт выполнения работниками ООО "Контар" работ от ООО "Роскамрыба", отличающихся от своих прямых обязанностей, установленных основным работодателем.
В отзыве на кассационную жалобу ООО "Роскамрыба" с доводами инспекции не согласилось, просит оставить без изменения обжалуемый судебный акт, считая его законным.
В судебном заседании 15.10.2014 при рассмотрении кассационной жалобы представители инспекции, поддержанные представителем управления, изложенные в жалобе доводы поддержали.
В судебном заседании 12.11.2014 представитель инспекции также настаивал на доводах, изложенных в жалобе. Остальные, лица, участвующие в деле, явку своих представителей на рассмотрение кассационной жалобы не обеспечили, о времени и месте судебного заседания извещены в надлежащем порядке.
Проверив обоснованность доводов и возражений, изложенных в кассационной жалобе и отзыве на нее, заслушав позиции представителей лиц, участвующих в деле, а также проверив правильность применения судом апелляционной инстанции норм материального и процессуального права, суд кассационной инстанции находит кассационную жалобу инспекции подлежащей удовлетворению в силу следующего.
Как следует из материалов дела, ИФНС России по г. Петропавловск-Камчатскому проведена выездная налоговая проверка ООО "Роскамрыба" за 2010-2011 годы, по результатам которой составлен акт от 03.06.2013 N 13-12/32дсп и принято решение от 09.08.2013 N 13-12/62 о привлечении к налоговой ответственности.
Вышеназванным решением обществу доначислен налог на прибыль за 1-4 кварталы 2011 года в общей сумме 1 168 165 руб., пени за его несвоевременную уплату в сумме 48 861 руб. и уменьшены убытки, исчисленные налогоплательщиком по налогу на прибыль за 2010 год в сумме 4 715 678 руб. Также обществу предложено внести необходимые исправления в документы бухгалтерского учета.
Основанием доначисления спорных сумм по налогу на прибыль явились выводы инспекции о неправомерном отнесении налогоплательщиком в состав расходов расходы по выплате заработной платы работникам, которые выполняли трудовые обязанности в период промысловых рейсов на СРТМ "Солборг", а также соответствующие суммы налогов и взносов, начисленные на данную заработную плату.
Не согласившись с решением, общество обжаловало его в УФНС России по Камчатскому краю, которое по результатам рассмотрении жалобы приняло решение от 09.08.2013 N 13-12/62 об отказе в ее удовлетворении, что послужило основанием для обращения общества с заявлением в арбитражный суд.
Арбитражный суд, исходя из установленных фактических обстоятельств дела и правовой оценки приводимых инспекцией доводов, основанных на собранных в ходе выездной налоговой проверки доказательствах, с учетом возражений на них налогоплательщика, по правилам статей 65 (часть 1), 71 АПК РФ, пришел к выводу о законности оспариваемых решений налоговых органов и отказал обществу в удовлетворении требований, поддерживая позицию инспекции, что оказание услуг по переработке рыбы членами экипажа было предусмотрено условиями договора тайм-чартера и соответствующая заработная плата выплачивалась работникам ООО "Кантар" (арендодателем), в связи с чем у общества отсутствовали основания для выплаты заработной платы работникам ООО "Кантар". Денежные выплаты в виде оплаты труда, отнесенные в состав расходов ООО "Роскамрыба", непосредственно не связаны с выполнением работниками своих трудовых обязанностей в рамках трудовых отношений, поскольку весь объем работ, выполненный сотрудниками ООО "Кантар", являющийся основанием для начисления заработной платы ООО "Кантар", входит в предмет договора тайм-чартера и понятие рыболовства (промышленного рыболовства).
Вторая судебная инстанция, отменяя решение арбитражного суда, сочла, что наличие договора тайм-чартера не лишает общество возможности привлекать к осуществлению своей хозяйственной деятельности иных лиц, в том числе физических лиц по трудовым договорам и пришла к выводу, что спорные расходы отвечают всем условиям, позволяющим отнести их в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль (являются обоснованными, понесены в связи с осуществлением деятельности, направленной на получение дохода, и документально подтвержденными расходами). Инспекцией не представлено доказательств того, что выплата денежных средств производилась вне рамок трудового договора, как и не представлено доказательств того, что данные расходы можно отнести к расходам, не учитываемым в целях налогообложения в соответствии с пунктами 21, 23 статьи 270 НК РФ. Установленные обстоятельства повлияли на выводы данной судебной инстанции о том, что спорные налоги доначислены инспекцией неправомерно.
Между тем выводы, изложенные в постановлении суда апелляционной инстанции, ошибочны и основаны на неправильном применении статей 252, 255 и 270 НК РФ.
Согласно статье 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организацией признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ.
Из содержания статьи 255 НК РФ следует, что в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.
К расходам на оплату труда относятся начисления стимулирующего характера, в том числе премии за производственные результаты, и начисления стимулирующего и (или) компенсирующего характера, связанные с режимом работы и условиями труда (пункты 2, 3 статьи 255 НК РФ).
Пунктом 25 статьи 255 НК РФ определено, что к названным расходам относятся и другие виды расходов, произведенных в пользу работников, предусмотренных трудовым договором и (или) коллективным договором. При этом не все выплаты, связанные с оплатой труда, могут быть отнесены к расходам, уменьшающим базу, облагаемую налогом на прибыль.
Перечень расходов, не учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль, определен статьей 270 НК РФ.
Так, пунктами 21, 23 данной статьи предусмотрено, что не учитываются при определении налоговой базы расходы на любые виды вознаграждений, предоставляемых руководству или работникам помимо вознаграждений, выплачиваемых на основании трудовых договоров (контрактов), а также суммы материальной помощи работникам.
Правовое регулирование отношений по оплате труда работников осуществляется в соответствии с нормами Трудового кодекса Российской Федерации (далее - ТК РФ).
Согласно статье 129 ТК РФ заработная плата (оплата труда работника) - это вознаграждение за труд в зависимости от квалификации работника, сложности, количества, качества и условий выполняемой работы, а также компенсационные выплаты и стимулирующие выплаты.
В силу статьи 135 ТК РФ заработная плата работнику устанавливается трудовым договором в соответствии с действующими у данного работодателя системами оплаты труда, которые устанавливаются коллективными договорами, соглашениями, локальными нормативными актами в соответствии с трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права.
Таким образом, в трудовом законодательстве отсутствует ограничение работодателей на выплату работникам вознаграждений, не связанных с трудовой деятельностью. Вместе с тем, в целях налогообложения перечень выплат в пользу работников является ограниченным. Указанные выплаты для их отнесения к расходам, учитываемым при исчислении налога на прибыль, должны быть связаны непосредственно с выполнением работниками своих трудовых обязанностей в рамках трудовых отношений.
По материалам дела арбитражный суд установил, что в 2010-2011 годах между ООО "Роскамрыба" и ООО "Кантар" заключены договоры аренды (тайм-чартера) СРТМ "Солборг". Указанное судно находилось в тайм-чартере с 28.01.2010 по 31.12.2011.
В соответствии с пунктом 1.1 договоров ООО "Кантар" (Арендодатель) представляет за плату, а ООО "Роскамрыба" (Арендатор) принимает во временное пользование (фрахт) на определенный срок укомплектованное экипажем судно СРТМ "Солборг" для добычи, приемки и переработки водных биологических ресурсов, имеющихся у Арендатора, и иной деятельности, осуществляемой ООО "Роскамрыба". В соответствии с пунктом 3.1 договоров аренды (тайм-чартер) в обязанности Арендодателя входит: обеспечение страхования судна, экипажа, гражданской ответственности судовладельца; укомплектование судна экипажем в соответствии со штатным расписанием; поддержание судна в мореходном и безопасном состоянии.
Руководствуясь пунктом 3 статьи 203 Кодекса торгового мореплавания Российской Федерации, статьей 635 Гражданского кодекса Российской Федерации, исследуя и оценив положения договоров аренды (тайм-чартера), суд пришел к выводу, что расходы в виде оплаты труда экипажа возложены на Арендодателя, то есть ООО "Кантар". Условия договоров тайм-чартера оплату труда членов экипажа Арендатором, то есть ООО "Роскамрыба", не предусматривают, соответственно в рассматриваемом случае все расходы по оплате труда членов экипажа СРТМ "Солборг" обязано нести ООО "Кантар". Поскольку договорами аренды (тайм-чартер) обязанность по укомплектованию судна экипажем, а также содержание судна в мореходном состоянии закреплено за Арендодателем, то у ООО "Роскамрыба" отсутствовала необходимость в привлечении работников на СРТМ "Солборг". На ООО "Роскамрыба" возложена обязанность уплачивать ООО "Кантар" арендную плату за пользование судном. В свою очередь, обязанность по оплате труда членам экипажа на ООО "Роскамрыба" не возложена и данным договором не предусмотрена.
Между тем, как установлено судом по материалам налоговой проверки, ООО "Роскамрыба" при исчислении налога на прибыль за 2010 и 2011 годы включало в состав расходов заработную плату, начисленную работникам, которые выполняли трудовые обязанности в период промысловых рейсов на СРТМ "Солборг", принадлежащем ООО "Кантар", а также соответствующие суммы налогов и взносов, начисленные на данную заработную плату. При этом члены экипажа СРТМ "Солборг" являлись работниками ООО "Кантар", и расходы на оплату труда, суточных, содержание, питание, временной нетрудоспособности, а также других расходов, связанных с исполнением трудовых обязанностей членов экипажа данных судов, несло именно ООО "Кантар". На судне СРТМ "Солборг" рабочие места были укомплектованы работниками, состоявшими в штате ООО "Кантар", и для которых это место работы является основным местом работы. Расходы на оплату труда, суточных в иностранной валюте, содержание, питание, временной нетрудоспособности, а также других расходов, связанных с исполнением трудовых обязанностей членов экипажа данного судна, несло ООО "Кантар" в соответствии с Положением об оплате труда на данном предприятии. Во время нахождения СРТМ "Солборг" в тайм-чартере начисление заработной платы экипажу данного судна в полном объеме, включая оплату сверхурочных, праздничных дней, больничных листов, а также различные компенсации производило именно ООО "Кантар".
Согласно условиям договоров тайм-чартера, СРТМ "Солборг" осуществляло добычу, приемку, переработку (приемку, сортировку, промывку рыбы, отделение головы и внутренностей от тушки рыб, укладку, заморозку, транспортировку в места хранения) рыбопродукции экипажем, укомплектованным из работников ООО "Кантар". Следовательно, на СРТМ "Солборг" работы по переработке сырца рыб, то есть производство свежемороженой продукции, выполнялись работниками ООО "Кантар", поскольку именно указанное общество производило экипажу судна начисление заработной платы.
Вместе с тем, ООО "Роскамрыба" заключало с работниками, входящими в состав экипажа СРТМ "Солборг", одновременно трудовые договоры по приему на работу по совместительству сроком на один конкретный рейс. По условиям трудовых договоров работник обязывался добросовестно, своевременно, на высоком профессиональном уровне выполнять трудовые обязанности, соблюдать правила внутреннего трудового распорядка и нормы и правила по охране труда и технике безопасности. Осуществлять свою работу работники должны в соответствии с КТМ, Уставом службы на судах рыбопромыслового флота РФ, ПТЭ, МКУБ, СУБ и другими нормативными документами, действующими на флоте. В свою очередь, ООО "Роскамрыба" обязывалось предоставлять работнику работу в соответствии с условиями договора, а также оплачивать труд работника в соответствии с утвержденными условиями. Рабочее время работнику устанавливалось ООО "Роскамрыба" - 6-дневная рабочая неделя с продолжительностью рабочего дня не более 4 часов в день.
Проанализировав положения Федерального закона от 20.12.2004 N 166-ФЗ "О рыболовстве и сохранении водных биологических ресурсов", дав оценку установленным обстоятельствам, суд сделал обоснованный вывод, что ООО "Роскамрыба" передано в аренду судно с целью освоения квот, принадлежащих данному обществу, для добычи, приемки, переработки, то есть именно в целях рыболовства (промышленного рыболовства), поэтому денежные выплаты в виде оплаты труда, отнесенные в состав расходов ООО "Роскамрыба", непосредственно не были связаны с выполнением работниками своих трудовых обязанностей в рамках трудовых отношений. Материалами проверки не установлены работы, выполняемые в рамках совмещения работ работниками, оформленными в ООО "Роскамрыба", поскольку весь объем работ, выполненный сотрудниками ООО "Кантар", являющийся основанием для начисления заработной платы ООО "Кантар", входит в предмет договора и понятие рыболовства (промышленного рыболовства).
Проверка доводов инспекции и возражений на них налогоплательщика позволила суду признать, что документально не подтвержден факт выполнения обществом работ по обработке, сортировке, охлаждению, заморозке, упаковке и иных работ, связанных с переработкой и производством продукции, а также в материалах дела отсутствуют доказательства, подтверждающие факт выполнения работниками ООО "Кантар" работ, отличающихся от своих прямых обязанностей, установленных основным работодателем.
Вторая судебная инстанция не опровергла вышеуказанные выводы арбитражного суда, сделанные с учетом оценки имеющихся материалов дела, а ограничилась иной правовой оценкой имеющихся доказательств, на которые указывало общество. Переоценка выводов суда первой инстанции, применившего нормы материального права соответственно установленным по данному делу конкретным обстоятельствам, недопустимо.
Поэтому суд кассационной инстанции поддерживает выводы арбитражного суда о том, что проверяемом в периоде ООО "Роскамрыба" были завышены расходы, уменьшающие доходы от реализации за 2010-2011 годы, в результате неправомерного отнесения на затраты сумм начисленной оплаты труда членам экипажа СРТМ "Солборг" как не соответствующие положениям статьи 255 НК РФ, и соответствующих сумм взносов, исчисленных с фонда оплаты труда членам экипажа СРТМ "Солборг", в том числе: за 2010 год - в сумме 4 715 678 руб. (сумма заработной платы - 3 722 434 руб., начисления на заработную плату - 993 244 руб.); за 2011 год - в сумме 5 840 824 руб. (сумма заработной платы - 4 332 956 руб., начисления на заработную плату - 1 507 868 руб.). Вторая судебная инстанция без учета фактических обстоятельств дела неправильно применила положения статей 252, 255 и 270 НК РФ, что повлекло ошибочные выводы о несоответствии закону оспариваемых решений налоговых органов.
Учитывая, что суд апелляционной инстанции при отмене решения суда первой инстанции не указал мотивы, по которым не согласился с выводами суда первой инстанции, допустил нарушения норм материального и процессуального права, тогда как суд первой инстанции, установив обстоятельства по делу, правильно применил нормы материального права и не допустил нарушений норм процессуального права, постановление суда апелляционной инстанции в соответствии с пунктом 5 части 1 статьи 287 АПК РФ подлежит отмене, а решение суда первой инстанции - оставлению в силе.
Руководствуясь статьями 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Дальневосточного округа
постановил:
кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Петропавловск-Камчатскому удовлетворить.
Постановление Пятого арбитражного апелляционного суда от 14.07.2014 по делу N А24-5189/2013 Арбитражного суда Камчатского края отменить, оставить в силе решение суда от 23.04.2014 по данному делу.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Председательствующий судья
И.А.МИЛЬЧИНА
Судьи
В.М.ГОЛИКОВ
О.Н.ТРОФИМОВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ АРБИТРАЖНОГО СУДА ДАЛЬНЕВОСТОЧНОГО ОКРУГА ОТ 19.11.2014 N Ф03-4518/2014 ПО ДЕЛУ N А24-5189/2013
Разделы:Налог на прибыль организаций; Трудовые отношения
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
АРБИТРАЖНЫЙ СУД ДАЛЬНЕВОСТОЧНОГО ОКРУГА
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 19 ноября 2014 г. N Ф03-4518/2014
Резолютивная часть постановления объявлена 12 ноября 2014 года.
Полный текст постановления изготовлен 19 ноября 2014 года.
Арбитражный суд Дальневосточного округа в составе:
Председательствующего судьи: И.А. Мильчиной
Судей: В.М. Голикова, О.Н. Трофимовой
при участии:
- от заявителя - общества с ограниченной ответственностью "Роскамрыба": представитель не явился;
- от Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Петропавловску-Камчатскому: Золотавина Н.С., представитель по доверенности от 27.12.2013 N 04-39/18191;
- от Управления Федеральной налоговой службы по Камчатскому краю: представитель не явился;
- рассмотрев в судебном заседании кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Петропавловску-Камчатскому
на постановление Пятого арбитражного апелляционного суда от 14.07.2014
по делу N А24-5189/2013
Арбитражного суда Камчатского края
Дело рассматривали: в суде апелляционной инстанции судьи Сидорович Е.Л., Рубанова В.В., Пяткова А.В.
по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Роскамрыба" (ОГРН 1024101026377, ИНН 4100021636, место нахождения: 683003, г. Петропавловск-Камчатский, ул. Штурмана Елагина, 43)
к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Петропавловску-Камчатскому (ОГРН 1044100663507, ИНН 4101035889, место нахождения: 683024, г. Петропавловск-Камчатский, пр. Рыбаков, 13 "Б"), Управлению Федеральной налоговой службы по Камчатскому краю (ОГРН 1044100662946, ИНН 4101035896, место нахождения: 683024, г. Петропавловск-Камчатский, пр. Рыбаков, дом 13, корпус "А")
о признании незаконными решений
Общество с ограниченной ответственностью "Роскамрыба" (далее - ООО "Роскамрыба", общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Камчатского края с заявлением о признании незаконными решений Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Петропавловску-Камчатскому (далее - ИФНС России по г. Петропавловску-Камчатскому, инспекция) от 09.08.2013 N 13-12/62 и решения Управления Федеральной налоговой службы по Камчатскому краю (далее - Управление, УФНС России по Камчатскому краю) от 07.10.2013 N 06-17/07444.
Решением Арбитражного суда Камчатского края от 23.04.2014 в удовлетворении заявленных требований обществу отказано.
Постановлением Пятого арбитражного апелляционного суда от 14.07.2014 указанное решение суда отменено и принят новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований.
Законность судебного акта апелляционной инстанции проверяется в порядке и пределах, установленных статьями 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), по кассационной жалобе инспекции, полагающей, что судебный акт принят с нарушением норм материального права, выводы суда не соответствуют имеющимся в деле доказательствам, в связи с чем просит постановление апелляционного суда отменить, оставить в силе решение суда первой инстанции.
По мнению заявителя кассационной жалобы, судом нарушены пункт 1 статьи 252, пункт 1 статьи 264, статьи 255 и 270 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), в результате чего сделан ошибочный вывод о правомерном включении налогоплательщиком затрат по выплате заработной платы работникам, которые выполняли трудовые обязанности в период промысловых рейсов на СРТМ "Солборг", а также соответствующих сумм налогов и взносов, начисленных на данную заработную плату, в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль. Считает, что имеющимися в материалах дела доказательствами не подтверждается факт выполнения работ по обработке, сортировке, охлаждению, заморозке, упаковке и иных работ, связанных с переработкой и производством продукции непосредственно от ООО "Роскамрыба", а также факт выполнения работниками ООО "Контар" работ от ООО "Роскамрыба", отличающихся от своих прямых обязанностей, установленных основным работодателем.
В отзыве на кассационную жалобу ООО "Роскамрыба" с доводами инспекции не согласилось, просит оставить без изменения обжалуемый судебный акт, считая его законным.
В судебном заседании 15.10.2014 при рассмотрении кассационной жалобы представители инспекции, поддержанные представителем управления, изложенные в жалобе доводы поддержали.
В судебном заседании 12.11.2014 представитель инспекции также настаивал на доводах, изложенных в жалобе. Остальные, лица, участвующие в деле, явку своих представителей на рассмотрение кассационной жалобы не обеспечили, о времени и месте судебного заседания извещены в надлежащем порядке.
Проверив обоснованность доводов и возражений, изложенных в кассационной жалобе и отзыве на нее, заслушав позиции представителей лиц, участвующих в деле, а также проверив правильность применения судом апелляционной инстанции норм материального и процессуального права, суд кассационной инстанции находит кассационную жалобу инспекции подлежащей удовлетворению в силу следующего.
Как следует из материалов дела, ИФНС России по г. Петропавловск-Камчатскому проведена выездная налоговая проверка ООО "Роскамрыба" за 2010-2011 годы, по результатам которой составлен акт от 03.06.2013 N 13-12/32дсп и принято решение от 09.08.2013 N 13-12/62 о привлечении к налоговой ответственности.
Вышеназванным решением обществу доначислен налог на прибыль за 1-4 кварталы 2011 года в общей сумме 1 168 165 руб., пени за его несвоевременную уплату в сумме 48 861 руб. и уменьшены убытки, исчисленные налогоплательщиком по налогу на прибыль за 2010 год в сумме 4 715 678 руб. Также обществу предложено внести необходимые исправления в документы бухгалтерского учета.
Основанием доначисления спорных сумм по налогу на прибыль явились выводы инспекции о неправомерном отнесении налогоплательщиком в состав расходов расходы по выплате заработной платы работникам, которые выполняли трудовые обязанности в период промысловых рейсов на СРТМ "Солборг", а также соответствующие суммы налогов и взносов, начисленные на данную заработную плату.
Не согласившись с решением, общество обжаловало его в УФНС России по Камчатскому краю, которое по результатам рассмотрении жалобы приняло решение от 09.08.2013 N 13-12/62 об отказе в ее удовлетворении, что послужило основанием для обращения общества с заявлением в арбитражный суд.
Арбитражный суд, исходя из установленных фактических обстоятельств дела и правовой оценки приводимых инспекцией доводов, основанных на собранных в ходе выездной налоговой проверки доказательствах, с учетом возражений на них налогоплательщика, по правилам статей 65 (часть 1), 71 АПК РФ, пришел к выводу о законности оспариваемых решений налоговых органов и отказал обществу в удовлетворении требований, поддерживая позицию инспекции, что оказание услуг по переработке рыбы членами экипажа было предусмотрено условиями договора тайм-чартера и соответствующая заработная плата выплачивалась работникам ООО "Кантар" (арендодателем), в связи с чем у общества отсутствовали основания для выплаты заработной платы работникам ООО "Кантар". Денежные выплаты в виде оплаты труда, отнесенные в состав расходов ООО "Роскамрыба", непосредственно не связаны с выполнением работниками своих трудовых обязанностей в рамках трудовых отношений, поскольку весь объем работ, выполненный сотрудниками ООО "Кантар", являющийся основанием для начисления заработной платы ООО "Кантар", входит в предмет договора тайм-чартера и понятие рыболовства (промышленного рыболовства).
Вторая судебная инстанция, отменяя решение арбитражного суда, сочла, что наличие договора тайм-чартера не лишает общество возможности привлекать к осуществлению своей хозяйственной деятельности иных лиц, в том числе физических лиц по трудовым договорам и пришла к выводу, что спорные расходы отвечают всем условиям, позволяющим отнести их в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль (являются обоснованными, понесены в связи с осуществлением деятельности, направленной на получение дохода, и документально подтвержденными расходами). Инспекцией не представлено доказательств того, что выплата денежных средств производилась вне рамок трудового договора, как и не представлено доказательств того, что данные расходы можно отнести к расходам, не учитываемым в целях налогообложения в соответствии с пунктами 21, 23 статьи 270 НК РФ. Установленные обстоятельства повлияли на выводы данной судебной инстанции о том, что спорные налоги доначислены инспекцией неправомерно.
Между тем выводы, изложенные в постановлении суда апелляционной инстанции, ошибочны и основаны на неправильном применении статей 252, 255 и 270 НК РФ.
Согласно статье 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организацией признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ.
Из содержания статьи 255 НК РФ следует, что в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.
К расходам на оплату труда относятся начисления стимулирующего характера, в том числе премии за производственные результаты, и начисления стимулирующего и (или) компенсирующего характера, связанные с режимом работы и условиями труда (пункты 2, 3 статьи 255 НК РФ).
Пунктом 25 статьи 255 НК РФ определено, что к названным расходам относятся и другие виды расходов, произведенных в пользу работников, предусмотренных трудовым договором и (или) коллективным договором. При этом не все выплаты, связанные с оплатой труда, могут быть отнесены к расходам, уменьшающим базу, облагаемую налогом на прибыль.
Перечень расходов, не учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль, определен статьей 270 НК РФ.
Так, пунктами 21, 23 данной статьи предусмотрено, что не учитываются при определении налоговой базы расходы на любые виды вознаграждений, предоставляемых руководству или работникам помимо вознаграждений, выплачиваемых на основании трудовых договоров (контрактов), а также суммы материальной помощи работникам.
Правовое регулирование отношений по оплате труда работников осуществляется в соответствии с нормами Трудового кодекса Российской Федерации (далее - ТК РФ).
Согласно статье 129 ТК РФ заработная плата (оплата труда работника) - это вознаграждение за труд в зависимости от квалификации работника, сложности, количества, качества и условий выполняемой работы, а также компенсационные выплаты и стимулирующие выплаты.
В силу статьи 135 ТК РФ заработная плата работнику устанавливается трудовым договором в соответствии с действующими у данного работодателя системами оплаты труда, которые устанавливаются коллективными договорами, соглашениями, локальными нормативными актами в соответствии с трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права.
Таким образом, в трудовом законодательстве отсутствует ограничение работодателей на выплату работникам вознаграждений, не связанных с трудовой деятельностью. Вместе с тем, в целях налогообложения перечень выплат в пользу работников является ограниченным. Указанные выплаты для их отнесения к расходам, учитываемым при исчислении налога на прибыль, должны быть связаны непосредственно с выполнением работниками своих трудовых обязанностей в рамках трудовых отношений.
По материалам дела арбитражный суд установил, что в 2010-2011 годах между ООО "Роскамрыба" и ООО "Кантар" заключены договоры аренды (тайм-чартера) СРТМ "Солборг". Указанное судно находилось в тайм-чартере с 28.01.2010 по 31.12.2011.
В соответствии с пунктом 1.1 договоров ООО "Кантар" (Арендодатель) представляет за плату, а ООО "Роскамрыба" (Арендатор) принимает во временное пользование (фрахт) на определенный срок укомплектованное экипажем судно СРТМ "Солборг" для добычи, приемки и переработки водных биологических ресурсов, имеющихся у Арендатора, и иной деятельности, осуществляемой ООО "Роскамрыба". В соответствии с пунктом 3.1 договоров аренды (тайм-чартер) в обязанности Арендодателя входит: обеспечение страхования судна, экипажа, гражданской ответственности судовладельца; укомплектование судна экипажем в соответствии со штатным расписанием; поддержание судна в мореходном и безопасном состоянии.
Руководствуясь пунктом 3 статьи 203 Кодекса торгового мореплавания Российской Федерации, статьей 635 Гражданского кодекса Российской Федерации, исследуя и оценив положения договоров аренды (тайм-чартера), суд пришел к выводу, что расходы в виде оплаты труда экипажа возложены на Арендодателя, то есть ООО "Кантар". Условия договоров тайм-чартера оплату труда членов экипажа Арендатором, то есть ООО "Роскамрыба", не предусматривают, соответственно в рассматриваемом случае все расходы по оплате труда членов экипажа СРТМ "Солборг" обязано нести ООО "Кантар". Поскольку договорами аренды (тайм-чартер) обязанность по укомплектованию судна экипажем, а также содержание судна в мореходном состоянии закреплено за Арендодателем, то у ООО "Роскамрыба" отсутствовала необходимость в привлечении работников на СРТМ "Солборг". На ООО "Роскамрыба" возложена обязанность уплачивать ООО "Кантар" арендную плату за пользование судном. В свою очередь, обязанность по оплате труда членам экипажа на ООО "Роскамрыба" не возложена и данным договором не предусмотрена.
Между тем, как установлено судом по материалам налоговой проверки, ООО "Роскамрыба" при исчислении налога на прибыль за 2010 и 2011 годы включало в состав расходов заработную плату, начисленную работникам, которые выполняли трудовые обязанности в период промысловых рейсов на СРТМ "Солборг", принадлежащем ООО "Кантар", а также соответствующие суммы налогов и взносов, начисленные на данную заработную плату. При этом члены экипажа СРТМ "Солборг" являлись работниками ООО "Кантар", и расходы на оплату труда, суточных, содержание, питание, временной нетрудоспособности, а также других расходов, связанных с исполнением трудовых обязанностей членов экипажа данных судов, несло именно ООО "Кантар". На судне СРТМ "Солборг" рабочие места были укомплектованы работниками, состоявшими в штате ООО "Кантар", и для которых это место работы является основным местом работы. Расходы на оплату труда, суточных в иностранной валюте, содержание, питание, временной нетрудоспособности, а также других расходов, связанных с исполнением трудовых обязанностей членов экипажа данного судна, несло ООО "Кантар" в соответствии с Положением об оплате труда на данном предприятии. Во время нахождения СРТМ "Солборг" в тайм-чартере начисление заработной платы экипажу данного судна в полном объеме, включая оплату сверхурочных, праздничных дней, больничных листов, а также различные компенсации производило именно ООО "Кантар".
Согласно условиям договоров тайм-чартера, СРТМ "Солборг" осуществляло добычу, приемку, переработку (приемку, сортировку, промывку рыбы, отделение головы и внутренностей от тушки рыб, укладку, заморозку, транспортировку в места хранения) рыбопродукции экипажем, укомплектованным из работников ООО "Кантар". Следовательно, на СРТМ "Солборг" работы по переработке сырца рыб, то есть производство свежемороженой продукции, выполнялись работниками ООО "Кантар", поскольку именно указанное общество производило экипажу судна начисление заработной платы.
Вместе с тем, ООО "Роскамрыба" заключало с работниками, входящими в состав экипажа СРТМ "Солборг", одновременно трудовые договоры по приему на работу по совместительству сроком на один конкретный рейс. По условиям трудовых договоров работник обязывался добросовестно, своевременно, на высоком профессиональном уровне выполнять трудовые обязанности, соблюдать правила внутреннего трудового распорядка и нормы и правила по охране труда и технике безопасности. Осуществлять свою работу работники должны в соответствии с КТМ, Уставом службы на судах рыбопромыслового флота РФ, ПТЭ, МКУБ, СУБ и другими нормативными документами, действующими на флоте. В свою очередь, ООО "Роскамрыба" обязывалось предоставлять работнику работу в соответствии с условиями договора, а также оплачивать труд работника в соответствии с утвержденными условиями. Рабочее время работнику устанавливалось ООО "Роскамрыба" - 6-дневная рабочая неделя с продолжительностью рабочего дня не более 4 часов в день.
Проанализировав положения Федерального закона от 20.12.2004 N 166-ФЗ "О рыболовстве и сохранении водных биологических ресурсов", дав оценку установленным обстоятельствам, суд сделал обоснованный вывод, что ООО "Роскамрыба" передано в аренду судно с целью освоения квот, принадлежащих данному обществу, для добычи, приемки, переработки, то есть именно в целях рыболовства (промышленного рыболовства), поэтому денежные выплаты в виде оплаты труда, отнесенные в состав расходов ООО "Роскамрыба", непосредственно не были связаны с выполнением работниками своих трудовых обязанностей в рамках трудовых отношений. Материалами проверки не установлены работы, выполняемые в рамках совмещения работ работниками, оформленными в ООО "Роскамрыба", поскольку весь объем работ, выполненный сотрудниками ООО "Кантар", являющийся основанием для начисления заработной платы ООО "Кантар", входит в предмет договора и понятие рыболовства (промышленного рыболовства).
Проверка доводов инспекции и возражений на них налогоплательщика позволила суду признать, что документально не подтвержден факт выполнения обществом работ по обработке, сортировке, охлаждению, заморозке, упаковке и иных работ, связанных с переработкой и производством продукции, а также в материалах дела отсутствуют доказательства, подтверждающие факт выполнения работниками ООО "Кантар" работ, отличающихся от своих прямых обязанностей, установленных основным работодателем.
Вторая судебная инстанция не опровергла вышеуказанные выводы арбитражного суда, сделанные с учетом оценки имеющихся материалов дела, а ограничилась иной правовой оценкой имеющихся доказательств, на которые указывало общество. Переоценка выводов суда первой инстанции, применившего нормы материального права соответственно установленным по данному делу конкретным обстоятельствам, недопустимо.
Поэтому суд кассационной инстанции поддерживает выводы арбитражного суда о том, что проверяемом в периоде ООО "Роскамрыба" были завышены расходы, уменьшающие доходы от реализации за 2010-2011 годы, в результате неправомерного отнесения на затраты сумм начисленной оплаты труда членам экипажа СРТМ "Солборг" как не соответствующие положениям статьи 255 НК РФ, и соответствующих сумм взносов, исчисленных с фонда оплаты труда членам экипажа СРТМ "Солборг", в том числе: за 2010 год - в сумме 4 715 678 руб. (сумма заработной платы - 3 722 434 руб., начисления на заработную плату - 993 244 руб.); за 2011 год - в сумме 5 840 824 руб. (сумма заработной платы - 4 332 956 руб., начисления на заработную плату - 1 507 868 руб.). Вторая судебная инстанция без учета фактических обстоятельств дела неправильно применила положения статей 252, 255 и 270 НК РФ, что повлекло ошибочные выводы о несоответствии закону оспариваемых решений налоговых органов.
Учитывая, что суд апелляционной инстанции при отмене решения суда первой инстанции не указал мотивы, по которым не согласился с выводами суда первой инстанции, допустил нарушения норм материального и процессуального права, тогда как суд первой инстанции, установив обстоятельства по делу, правильно применил нормы материального права и не допустил нарушений норм процессуального права, постановление суда апелляционной инстанции в соответствии с пунктом 5 части 1 статьи 287 АПК РФ подлежит отмене, а решение суда первой инстанции - оставлению в силе.
Руководствуясь статьями 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Дальневосточного округа
постановил:
кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Петропавловск-Камчатскому удовлетворить.
Постановление Пятого арбитражного апелляционного суда от 14.07.2014 по делу N А24-5189/2013 Арбитражного суда Камчатского края отменить, оставить в силе решение суда от 23.04.2014 по данному делу.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Председательствующий судья
И.А.МИЛЬЧИНА
Судьи
В.М.ГОЛИКОВ
О.Н.ТРОФИМОВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)