Судебные решения, арбитраж
Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена "19" марта 2014 г.
Постановление изготовлено в полном объеме "26" марта 2014 г.
Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:
Председательствующего судьи Р.Г. Нагаева,
Судей Н.О. Окуловой, Е.А. Солоповой,
при ведении протокола судебного заседания помощником судьи И.С. Забабуриным,
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по г. Москве на решение Арбитражного суда г. Москвы от 18.12.2013 по делу N А40-131426/13, принятое судьей О.Ю. Паршуковой по заявлению Общества с ограниченной ответственностью "Атрибут успеха" (ОГРН 1027739101026. 115035. г. Москва, ул. Пятницкая, д. 2/38. стр. 3) к Инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по г. Москве (105064, г. Москва, ул. Земляной вал. д. 9) о признании недействительным решения при участии в судебном заседании:
от заявителя - Командина Ю.В. по дов. от 09.09.2013; Орлецкий И.В. по дов. от 24.02.2014
от заинтересованного лица - Сахранов А.В. по дов. от 21.10.2013; Керимова М.М. по дов. от 07.03.2013
установил:
Решением от 18.12.2013 г. Арбитражный суд г. Москвы удовлетворил заявленные Обществом с ограниченной ответственностью "Атрибут успеха" требования в полном объеме. Признано недействительным Решение Инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по г. Москве от 14.06.2013 г. N 15/96 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления суммы неуплаченных (излишне возмещенных) налогов (сборов) в размере 24 964 044 руб., в т.ч.: по налогу на прибыль за 2009 г. - 4 755 074 руб., в том числе: в федеральный бюджет - 475 507 руб.; в бюджет субъекта РФ - 4 279 567 руб.; по налогу на прибыль за 2010 г. - 11 901 958 руб., в том числе: в федеральный бюджет - 1 190 196 руб.; в бюджет субъекта РФ- 10 711 762 руб.; по налогу на прибыль за 2011 г. - 8 307 012 руб., в том числе: в федеральный бюджет - 830 701 руб.; в бюджет субъекта Российской Федерации - 7 476 311 руб.; в части привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату (неполную) уплату налога на прибыль, в результате занижения налоговой базы в виде штрафа в размере 20% от суммы не уплаченного (не полностью уплаченного) в налога размере 4 041 794 руб., в т.ч.: по налогу на прибыль за 2010 г. - 2 380 392 руб., в том числе: в федеральный бюджет - 238 039 руб. в бюджет субъекта РФ - 2 142 353 руб.; по налогу на прибыль за 2011 г. - 1 661 402 руб., в том числе: в федеральный бюджет - 166 140 руб.; в бюджет субъекта РФ - 1 495 262 руб.; в части доначисления пени за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога (сбора) на 14.06.2013 г. в размере 5 040 915 руб., в том числе: по налогу на прибыль - 5 040 915 руб., в том числе: в федеральный бюджет - 447 620 руб. в бюджет г. Москвы - 4 593 295 руб.; в части предложения уплатить: суммы налогов, указанные в п. 1 Решения; штрафы, указанные в п. 2 Решения; пени, указанные в п. 3 Решения; в части предложения внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета, вынесенное ИФНС России N 5 по г. Москве в отношении Общества с ограниченной ответственностью "Атрибут успеха", как не соответствующее ч. II Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ). Инспекция Федеральной налоговой службы N 5 по г. Москве не согласилась с решением суда первой инстанции и подала апелляционную жалобу, в которой просит его отменить и принять новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных Обществом с ограниченной ответственностью "Атрибут успеха" требований по доводам, изложенным в апелляционной жалобе. В судебном заседании представитель налогового органа поддержал доводы апелляционной жалобы. Представитель заявителя полагает решение суда обоснованным и правомерным, апелляционную жалобу - не подлежащей удовлетворению. Отзыв на апелляционную жалобу представлен.
Проверив в порядке статей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации законность и обоснованность принятого решения, заслушав пояснения представителей лиц, участвующих в деле, суд апелляционной инстанции приходит к выводу об обоснованности доводов апелляционной жалобы, в связи с чем обжалуемое решение суда подлежит отмене, поскольку не отвечает требованиям пункта 3 части 1 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации по следующим основаниям.
Как следует из материалов дела, Инспекцией Федеральной налоговой службы N 5 по г. Москве (далее - Инспекция, налоговый орган) проведена выездная налоговая проверка Общества с ограниченной ответственностью "Атрибут успеха" (далее - Заявитель, Общество) по вопросам правильности исчисления и уплаты налогов (сборов) за период 2009 - 2011 гг., по результатам которой Инспекцией вынесено решение от 14.06.2013 N 15/96 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, которым Заявителю начислены суммы налогов в размере 24 964 044 руб., налоговых санкций в размере 4 041 794 руб., а также пени в размере 5 040 919 руб. Решением Управления ФНС России по г. Москве от 14.06.2013 N 15/96 решение Инспекции без изменения, а жалобу Заявителя - без удовлетворения. Основанием для вынесения оспариваемого решения послужил вывод Инспекции о том, что ООО "Атрибут успеха" осуществляло деятельность исключительно по купле-продаже банковских дисконтных, простых векселей. Для подтверждения включения в состав расходов, уменьшающих сумму доходов по налогу на прибыль от реализации, Заявителем по требованию Инспекции представлены договоры купли-продажи векселей с контрагентами, Акты приема-передачи векселей к данным договорам, подписанные датой заключения и подписания вышеуказанных договоров, журналы (регистры) учета приобретения (покупки) и выбытия (продажи) векселей за 2009 - 2011 гг. При анализе представленных организацией журналов учета приобретения (покупки) и выбытия (продажи) векселей за 2009 г., 2010 г. и 2011 г. установлено совершение Заявителем заведомо убыточных сделок с векселями (совершенных в один день с одними и теми же векселями), а именно:
сумма выбытия
процентное
соотношение убытка к
В соответствии со статьями 31 и 90 НК РФ генеральный директор ООО "Атрибут успеха" Милованова Татьяна Сергеевна была привлечена в качестве свидетеля для дачи показаний, как лицо, которому могут быть известны какие-либо обстоятельства, имеющие значение для осуществления налогового контроля. Показания свидетеля занесены в протоколы: от 14.12.2013 г. N 15/1235, где свидетель сообщил следующее:
"Я, Милованова Т.С., работаю в ООО "Атрибут успеха" с момента учреждения организации по настоящее время в должности генерального директора. Моя организация осуществляет исключительно покупку в собственность векселей и дальнейшую перепродажу... В 2009 - 2011 гг. ООО "Атрибут Успеха" приобретали векселя со сроком погашения не более 1 года (3, 6, 9 месяцев). Целью сделок по куплей-продажей векселей было получение прибыли." Сделка купли-продажи векселя проводится в течение одного дня. После проверки векселя, Заключается договор купли-продажи векселя, подписывается акт приема-передачи векселя, и в тот же день по системе банк-клиент осуществляются перевод денежных средств за покупку и за продажу векселя. В тот же день по зачислению денежных средств вексель передается покупателю. Фактически ООО "Атрибут успеха", ввиду отсутствия достаточных собственных денежных средств, вначале принимало перевод денежных средств за продажу векселя от покупателя, а затем осуществляло перевод денежных средств за покупку векселя в адрес продавца. То есть ООО "Атрибут успеха" физически не может купить вексель для дальнейшей его перепродажи. А значит, получая денежные средства от контрагента-покупателя векселя в сумме меньше чем покупная стоимость, ООО "Атрибут успеха" понимает, что данная сделка принесет убыток, заведомо идет на условия убыточной сделки с векселем и осознает все последствия такой сделки. Генеральный директор ООО "Атрибут успеха", Милованова, поясняя, что целью получения сделки является прибыль, тем не менее реализует вексель в день покупки по цене ниже закупочной, то есть с убытком для общества хотя сроком для погашения векселя является один год.
Согласно главе 4 Устава Заявителя, основной целью деятельности Общества является осуществление товарно-хозяйственной и иной деятельности, направленной на получение прибыли. Однако руководитель Заявителя Милованова Т.С., осознавая отрицательный/убыточный результат сделок по покупке и дальнейшей продаже векселей в течение одного дня, добровольно и осознанно совершала данные сделки с третьими лицами и в пользу третьих лиц. Исходя из этого и в соответствии со ст. 170 ГК РФ все сделки по покупке и дальнейшей продаже векселей в течение одного дня, результатом которых стали убытки, являются мнимыми и притворными. При анализе представленных организацией журналов учета приобретения (покупки) и выбытия (продажи) векселей за 2009 г., 2010 г. и 2011 г. установлено совершение Заявителем заведомо убыточных сделок с векселями. Генеральный директор Заявителя в отношении указанных отрицательных результатов сделок - покупки векселей и продажи в тот же день данных векселей, пояснить ничего не смогла. В отношении отрицательных результатов при совершении сделок по купли-продажи векселей Милованова Т.С. объяснила кризисной ситуацией и рыночной нестабильностью, в связи с чем, нарушаются устные договоренности с продавцами и покупателями векселей, которые предлагают в итоге другую невыгодную цену при оформлении договора купли-продажи векселей. Чтобы не потерять клиента Общество вынуждено идти на невыгодные условия сделки.
Согласно показаниям Миловановой Т.С., изменение цены векселя, (при том, что все условия сделок были согласованы сторонами), обусловлено изменением условий договора в течение дня. Однако при анализе представленных договоров купли-продажи векселей установлено, что ни один из договоров не содержит положений, предусматривающих каких-либо изменений цены векселей. В договоре прописана общая номинальная стоимость векселей, и общая сумма сделки, которая изменению не подлежит. Каких-либо документов подтверждающих изменение цены покупки либо продажи векселей Обществом не представлено. Согласно показаниям Миловановой Т.С, Общество на протяжении нескольких лет многократно сталкивалось с ситуацией, когда контрагентами нарушались устные договоренности с покупателями и продавцами векселей. При этом, на протяжении длительного времени, Общество не предпринимало никаких мер для изменения сложившейся ситуации, минимизации убытков и получения прибыли. Условия договоров никогда не изменялись, в договорах отсутствуют положения, позволяющие фиксировать изначальную цену векселей, оговоренную с продавцами. Не установлена ответственность сторон за одностороннее изменение условий (цены) договора.
Согласно ст. 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Для российских организаций прибылью признаются - полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ (статьи 246 - 333 НК РФ). В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ расходами в целях налогообложения прибыли признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. Обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, оценивается с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. В соответствии со ст. 313 НК РФ налогоплательщики исчисляют налоговую базу по итогам каждого отчетного (налогового) периода на основе данных налогового учета, которым признается система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на прибыль на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным НК РФ.
Изложенные обстоятельства свидетельствуют о том, что Общество, выходя на сделки по покупке векселя и продаже векселя, заранее знало цену покупки и цену продажи векселя, а значит, осознавало финансовый результат по каждой сделке. При этом Общество имело все юридические и фактические возможности контролировать ситуацию с изменением закупочной цены векселей, однако, на протяжении 3 лет деятельности не делало этого, заключая заведомо убыточные для себя сделки.
Таким образом, ООО "Атрибут успеха" в 2009 - 2011 гг. систематически совершало экономически неоправданные затраты, не соответствующие критериям п. 1 ст. 252 НК РФ, связанные с покупкой векселей по стоимости выше продажной в течение одного дня, тем самым преднамеренно получая убыток и занижая налогооблагаемую базу по налогу на прибыль. в 2009 году из 213 сделок купли-продажи векселей - 101 сделка являлась убыточной, в 2010 году из 208 сделок купли-продажи векселей - 74 сделки являлись убыточными, в 2011 году из 223 сделок купли-продажи векселей - 105 сделок являлись убыточными. В результате изложенного, расходы, связанные с приобретением векселей отраженные в строке 030 листа 5 "Расчет налоговой базы по налогу на прибыль по операциям, финансовые результаты которых учитываются в особом порядке" декларации по налогу на прибыль за период 2009 - 2011 гг. в размере 15 861 700 794 руб., в том числе: в 2009 году - 5 111 062 149 руб., в 2010 году - 4 611 717 640 руб., в 2011 году - 6 138 921 005 руб., необходимо скорректировать (уменьшить) на сумму полученного ООО "Атрибут успеха" убытка, при реализации одних и тех же векселей в день их приобретения за период 2009 - 2011 гг. в размере 124 820 224 руб., в том числе: в 2009 году - 23 775 372 руб., в 2010 году - 59 509 790 руб., в 2011 году - 41 535 062 руб. Таким образом, в результате совершения заведомо убыточных сделок по купли-продаже векселей, в нарушение ст. 247, ст. 252, ст. 313 НК РФ ООО "Атрибут успеха" неправомерно завысило расходы, связанные с приобретением и реализацией (выбытием, в т.ч. погашением) векселей, не обращающихся на организованном рынке ЦБ в сумме 124 820 224 руб., и отразило в строке 030 листа 5 "Расчет налоговой базы по налогу на прибыль по операциям, финансовые результаты которых учитываются в особом порядке" декларации по налогу на прибыль за 2009 - 2011 гг., в том числе за 2009 г. - 23 775 372 руб. за 2010 г. - 59 509 790 руб. за 2011 г. - 41535 062 руб.
В рамках проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, Инспекцией были проведены допросы сотрудников Заявителя (Юдина Е.Г., Лебедя А.Г.,) относительно финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика, а также представителей контрагентов Заявителя (Мироновой В.Л., Кравдина В.С., Утенкова А.А., Гилевой Е.А., Лариной Л.И.,), участвовавших в подписании убыточных для Заявителя договоров купли-продажи векселей. Из полученных от свидетелей показаний установлено, что цена сделки как по покупке, так и по продаже векселей обговариваются перед заключением сделки и оформлением договоров. Цена не меняется в день подписания и обмена экземплярами договоров купли-продажи векселей. Факт передачи векселей фиксируется в актах приема-передачи векселей в тот же день. Денежные средства за покупку и за продажу векселей перечисляются в день совершения сделки по безналичному расчету. Все сделки между Заявителем и его контрагентами заключались в обоюдном согласии. Никто из опрошенных свидетелей не подтвердил факт какого-либо давления на представителей Заявителя с целью заключения сделок по покупке и (или) продаже векселей, подписания договоров купли-продажи векселей, которые были убыточными для Общества. Никто из опрошенных свидетелей не смог дать пояснения в отношении убыточности ряда сделок для Общества.
Общество в возражениях заявило о том, что операции по покупке векселей и продаже их в тот же день, являются частью "комплекса или совокупностей операций", а также приобщило таблицу, в которой представленные ранее журналы (регистры) учета приобретения (покупки) и выбытия (продажи) векселей за 2009 г., 2010 г. и 2011 г. отсортированы по контрагентам - Ханты-Мансийский Банк ОАО, КБ "МАСТ-Банк" (ООО), АКБ "Московский Вексельный Банк" (ЗАО), ООО "ФК "МаркетИнвестГарант" в разрезе операций по каждому векселю. Инспекцией проанализирована данная информация, по итогам в данной таблице выявлены векселя, участвующие в схеме неоднократной перепродажи векселей. Кроме того установлено, что ряд векселей не участвовал в 2009 - 2011 гг. в подобных схемах, то есть покупка векселя и продажа его в тот же день в проверяемом периоде была осуществлена один раз, то есть в дальнейшем данные векселя не приобретались и не реализовывались Обществом. Таким образом, утверждения Заявителя, что в итоге все сделки по покупке и продаже векселей являются частью "комплекса или совокупностей операций" и всегда оканчиваются положительным результатом, не обоснованны, так как в ходе анализа журналов (регистров) учета приобретения (покупки) и выбытия (продажи) векселей за 2009 г., 2010 г. и 2011 г. Инспекцией установлено, что в 60 случаях сделки с конкретными векселями участвовавшими в схеме оборота векселей, являются убыточными (убыток - 11 865 353 руб.).
Согласно п. 10 ст. 280 НК РФ налогоплательщики, получившие убыток (убытки) от операций с ценными бумагами в предыдущем налоговом периоде или в предыдущие налоговые периоды, вправе уменьшить налоговую базу, полученную по операциям с ценными бумагами в отчетном (налоговом) периоде (перенести указанные убытки на будущее) в порядке и на условиях, которые установлены ст. 283 НК РФ. При этом убытки от операций с ценными бумагами, не обращающимися на организованном рынке ценных бумаг, полученные в предыдущем налоговом периоде (предыдущих налоговых периодах), могут быть отнесены на уменьшение налоговой базы от операций с такими ценными бумагами, определенной в отчетном (налоговом) периоде. Таким образом, отнесение либо не отнесение убытков от операций с ценными бумагами к выявленным в ходе проверки нарушениям не имеет отношения. Положения данной статьи говорят о возможности уменьшить налоговую базу, полученную по операциям с ценными бумагами в отчетном (налоговом) периоде на сумму от операций с ценными бумагами в предыдущих налоговых периодах. Однако в проверкой установлено, что Общество в декларациях по налогу на прибыль за 2009, 2010 и 2011 гг. отражает прибыль.
Изложенное указывает о намеренном совершении Заявителем заведомо убыточных сделок по покупке и дальнейшей продаже векселей в течение одного дня, что повлекло за собой уменьшение прибыли в 2009 году на 76%, в 2010 году на 95%, в 2011 году на 93%.
Согласно главе 4 Устава Заявителя, основной целью деятельности Общества является осуществление товарно-хозяйственной и иной деятельности, направленной на получение прибыли. Однако руководитель Заявителя Милованова Т.С., осознавая отрицательный/убыточный результат сделок по покупке и дальнейшей продаже векселей в течение одного дня, добровольно и осознанно совершала данные сделки с третьими лицами и в пользу третьих лиц. Исходя из этого и в соответствии со ст. 170 ГК РФ все сделки по покупке и дальнейшей продаже векселей в течение одного дня, результатом которых стали убытки, являются мнимыми и притворными.
В соответствии с п. 2 ст. 280 НК РФ расходы при реализации (или ином выбытии) ценных бумаг, в том числе инвестиционных паев паевого инвестиционного фонда, определяются исходя из цены приобретения ценной бумаги (включая расходы на ее приобретение), затрат на ее реализацию, размера скидок с расчетной стоимости инвестиционных паев, суммы накопленного процентного (купонного) дохода, уплаченной налогоплательщиком продавцу ценной бумаги. При этом в расход не включаются суммы накопленного процентного (купонного) дохода, ранее учтенные при налогообложении.
В соответствии с п. 6 ст. 280 НК РФ действует Порядок определения расчетной цены ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, в целях 25 главы НК РФ, утвержденный Приказом Федеральной службы по Финансовым рынкам от 09.11.2010 г. N 10-66/пз-н. Расчет фактической цены сделок купли-продажи векселей в соответствии с вышеуказанной нормой не может быть применен к нарушениям отраженным в акте, так как цена сделки по покупка-векселей и цена сделки по продаже этих же векселей является рыночной, добровольно Согласованной со сторонами продавца (в случае покупки) и покупателя (в случае продажи) и зафиксирована в договорах купли продажи. Обе сделки проводятся в один день, в связи, с чем также не возникают и какие-либо дисконтные выплаты.
Утверждение Общества о том что, спорные операции по реализации векселей в первую очередь проводились для получения денежных средств, необходимых для исполнения обязательств по сделкам по приобретению этих векселей в силу недостаточности собственных средств, является необоснованным, поскольку силу недостаточности собственных средств Общество не могло получить денежные средства необходимые для исполнения обязательств по сделкам по приобретению векселей, так как получало убыток в день сделки, то есть должно было доплачивать покупателю (либо продавцу, в случае, если сделка по продаже векселя проводилась перед его фактической покупкой).
Общество ссылается на то, что в абсолютном большинстве по результатам комплекса или совокупности операций по приобретению и реализации конкретных векселей Общество получало прибыль, при этом рентабельность собственных вложенных средств имела такие значения, которые подтверждают наличие реального характера деятельности и разумной деловой цели по этим операциям, то есть данные сделки проводятся в некой схеме. При совершении сделки по покупке векселей Заявитель приобретает вместе с векселями все права и обязанности, связанные с данными векселями. При совершении сделки по продаже указанных векселей Общество передает векселя Покупателю, при этом лишается всех прав и обязанностей, связанных с данными векселями.
В соответствии со ст. 223 ГК РФ момент возникновения права собственности у приобретателя по договору возникает с момента передачи векселя, если иное не предусмотрено законом или договором. Таким образом, указанные сделки, имеющие убыточный результат, считаются завершенными. Кроме того, в ходе проверки установлены сделки, где покупателем и продавцом векселей в один день является один и тот же контрагент. В частности,
10.08.2011 г. векселя ВДМ N 98 и ВДМ N 99, выпущенные Межтопэнергобанк были приобретены у ООО Компания "Лига-Финансы" по договору N 1008/11/ЦБ-К-1 от 10.08.2011 г. на общую сумму 18 092 940 руб. и реализованы в тот же день ООО Компания "Лига-Финансы" по договору N 1008/11/ЦБ-П-1 от 10.08.2011 г. на общую сумму 17 807 160 руб. Убыток Общества 10.08.2011 г. от данных сделок составил 285 780 руб.
08.07.2009 г. векселя ВДП N 1028, ВДП N 1029, ВДП N 1030 и ВДП N 1031, выпущенные Межтопэнергобанк были приобретены у КБ "ОПМ-Банк" (ООО) по договору N 080709/2 от 08.07.2009 г. на общую сумму 19 241 758 руб. и реализованы в тот же день КБ "ОПМ-Банк" (ООО) по договору N 080709/3 от 08.07.2009 г. на общую сумму 19 060 060 руб. Убыток Общества 08.07.2009 г. от данных сделок составил 181 698 руб.
05.08.2011 г. векселя У1000 N 0214060, У1000 N 0214061, У1000 N 0214062, У1000 N 0214063, У1000 N 0214106, У1000 N 0214292, У1000 N 0214293 и У1000 N 0214294, выпущенные Урало-Сибирский Банк ОАО были приобретены у ОАО "Гранд Инвест Банк" по договору N В/11/10/0508 от 05.08.2011 г. на общую сумму 46 713 180 руб. и реализованы в тот же день ОАО "Гранд Инвест Банк" по договору N В/11/10/0215 от 05.08.2011 г. на общую сумму 46 526 572,50 руб. Убыток Общества 05.08.2011 г. от данных сделок составил 186 607,50 руб.
28.07.2009 г. векселя ХМБ N 018939, ХМБ N 018940, ХМБ N 018941, ХМБ N 018942, ХМБ N 018943 и ХМБ N 018944, выпущенные Ханты-Мансийский Банк ОАО был приобретены у Ханты-Мансийский Банк ОАО по договору N 265-51/444 от 28.07.2009 г. на общую сумму 27 352 769,52 руб. и реализованы в тот же день Ханты-Мансийский Банк ОАО по договору N 265-51/449 от 28.07.2009 г. на общую сумму 27 351 600 руб. Убыток Общества 28.07.2009 г. от данных сделок составил 1 169,52 руб.
Итого убыток от сделок с одними и теми же контрагентами (Ханты-Мансийский Банк ОАО, КБ "ОПМ-Банк" (ООО), ООО Компания "Лига-Финансы", ОАО "Гранд Инвест Банк") по покупке и дальнейшей продаже одних и тех же векселей в один и тот же день составил 1 741 790 руб., что повлекло занижение налоговой базы по налогу на прибыль в 2009 - 2011 гг. и неуплату налога на прибыль в сумме 348 358 руб. (Данные операции отмечены лишь в числе общих сделок по купле-продаже одних и тех же векселей в один и тот же день с убыточным результатом для Заявителя в общей сумме 124 820 224 руб.)
С учетом изложенного, а также принимая во внимание сведения полученные налоговым органом в ходе проведения контрольных мероприятий установлено, что:
- - Заявитель, в лице генерального директора Миловановой Т.С., добровольно, осознано и целенаправленно в 2009 - 2011 гг. заключал сделки в течение одного дня по покупке и продаже одних и тех же векселей, приводящие к убыткам для Общества;
- - Убыточные сделки для Общества заключались вопреки целям делового оборота и Устава Общества, согласно которому основная цель деятельности Заявителя является осуществление товарно-хозяйственной и иной деятельности, направленной на получение прибыли.
Согласно п. 3 ст. 53 ГК РФ лицо, которое в силу Закона или учредительных документов юридического лица выступает от его имени, должно действовать в интересах представляемого им лица добросовестно и разумно. Также, в силу положений п. 1 ст. 10 и п. 1 ст. 401 ГК РФ лицо, действующее от имени юридического лица, должно действовать не во вред другому лицу, не злоупотреблять законом, представленным ему правом, вступая в хозяйственные правоотношения с третьими лицами, проявлять ту степень заботливости и осмотрительности, какая от него требуется по характеру обязательства и условием оборота и принимать все меры для надлежащего исполнения обязательства. Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 3 Постановления от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53) указал, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). При этом в пункте 7 Постановления N 53 установлено, что если суд на основании оценки представленных налоговым органом и налогоплательщиком доказательств придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции. В силу названных норм Кодекса и положений Постановления Пленума ВАС РФ N 53 определение размера налоговых обязательств при наличии сомнений в обоснованности налоговой выгоды должно производиться с учетом реального характера сделки и ее действительного экономического смысла.
В данном случае Общество ведет деятельность по купле-продаже банковских дисконтных, простых векселей. Эмитентами данных векселей выступают банки и иные кредитные организации. Банки эмитенты выступают гарантами обязательств по выпущенным дисконтным, простым векселям. В 2009 - 2011 гг. круг контрагентов Заявителя не менялся и состоял из надежных банков и проверенных инвестиционных компаний. Таким образом, какая-либо кризисная ситуация либо рыночная нестабильность не могли в проверяемом периоде послужить причиной совершения сделок по покупке и продаже векселей с убытком для Общества.
Согласно протоколам допросов Начальника отдела ценных бумаг ЗАО "Финанс сити ЛТД" Мироновой В.Л., Председателя Правления банка ОАО "ТЭМБР-Банк" Кравдина В.С., Заместителя директора филиала банка в г. Москве Ханты-Мансийского Банка ОАО Утенкова А.А., Заместителя руководителя операций на вексельном рынке ООО "Урса Капитал" Гилевой Е.А. и Председателя правления КБ "Новый Век" (ООО) Лариной Л.И. установлено следующее:
- - устные договоренности об условиях сделки, в том числе цена, не менялись;
- - на основании договоренностей составлялись договоры купли-продажи векселей, которые согласуются ответственными сотрудниками с обеих сторон. При этом условия сделки, в том числе цена, не меняются;
- - согласованные и подписанные экземпляры договоров, в которых зафиксирована цена сделки, передаются контрагентам. При этом условия сделки, в том числе цена, не меняются;
- - все сделки между Заявителем и его контрагентами заключались в обоюдном согласии;
- - никто из опрошенных свидетелей не подтвердил факт какого-либо давления на представителей Заявителя с целью заключения сделок по покупке и (или) продаже векселей, подписания договоров купли-продажи векселей, которые были убыточными для Общества;
- - генеральный директор Заявителя Милованова Т.С., а также начальник отдела по работе с ценными бумагами Заявителя Лебедь А.Г. не смогли дать пояснения относительно убыточных для Общества сделок, заключенных с Ханты-Мансийский Банк ОАО, КБ "МАСТ-Банк" (ООО), КБ "МАСТ-Банк" (ООО), АКБ "Московский Вексельный Банк" (ЗАО), ООО "ФК "МаркетИнвестГарант".
Таким образом, в результате целенаправленного заключения Обществом убыточных для себя сделок по покупке и дальнейшей продаже одних и тех же векселей в течение одного дня, установлено необоснованное занижение налогооблагаемой прибыли: за 2009 г. в сумме 23 775 372 руб., за 2010 г. в сумме 59 509 790 руб., за 2011 г. в сумме 41 535 062 руб. Таким образом суд первой инстанции, делая вывод о том, что Общество, совершало сделки по купле-продаже векселей с целью получения прибыли при этом ссылается на Определении от 04.06.2007 г. N 320-О-П Конституционного суд РФ, где отмечено, что налогоплательщики самостоятельно определяют, исходя из особенностей своей финансово-хозяйственной деятельности, относимость понесенных затрат к расходам в целях налогообложения; также в соответствии с прямым указанием закона, содержащемуся в абзаце 4 пункте 1 статьи 252 НК РФ, именно связь расходов и предпринимательской деятельности налогоплательщика является основным условием признания затрат обоснованными и экономически оправданными.
Также необоснованной является ссылка суда первой инстанции о получении заявителем прибыли в будущем. При этом суд первой инстанции указывает на то, что представленное ООО "Атрибут успеха" обоснование носит предположительный характер, в то время как обществом заключены договоры купли-продажи, а не договор обратного выкупа или РЕПО. как пояснил заявитель. При этом судом первой инстанции не учтено, что целью получения прибыли не является заключение заведомо убыточной сделки (в течение одного дня). Кроме того, в соответствии с прямым указанием закона, согласно содержащемуся в абзаце 4 пункте 1 статьи 252 НК РФ, именно связь расходов и предпринимательской деятельности налогоплательщика является основным условием признания затрат обоснованными и экономически оправданными. При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что Решение Арбитражного суда г. Москвы от 12.12.2013 по делу N А40-114496/13 следует отменить, отказать ООО "Атрибут успеха" в удовлетворении требований о признании недействительным Решения Инспекции ФПС России N 5 по г. Москве от 14.06.2013 N 15/96 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части доначисления налога на прибыль организаций в размере 24 964 044 руб. привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату (неполную) уплату налога на прибыль в размере 4 041 794 руб., доначисления пеней за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога (сбора) на 14.06.2013 г. в размере 5 040 915 руб. а также в части предложения уплатить: суммы налогов, пеней и штрафных санкций и предложения внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета пункты 1. 2 и 3 Решения Инспекции, вынесенного Инспекции ФНС России N 5 по г. Москве в отношении Общества с ограниченной ответственностью ООО "Атрибут успеха".
Госпошлина по апелляционной жалобе подлежит распределению в соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. С учетом изложенного и руководствуясь статьями 110, 266, 267, 268, 269, 270 и 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Девятый арбитражный апелляционный суд
постановил:
Решение Арбитражного суда г. Москвы от 18.12.2013 по делу N А40-131426/13 отменить.
Отказать ООО "Атрибут успеха" в удовлетворении требований о признании недействительным Решения Инспекции ФПС России N 5 по г. Москве от 14.06.2013 N 15/96 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части доначисления налога на прибыль организаций в размере 24 964 044 руб. привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату (неполную) уплату налога на прибыль в размере 4 041 794 руб., доначисления пеней за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога (сбора) на 14.06.2013 г. в размере 5 040 915 руб. а также в части предложения уплатить: суммы налогов, пеней и штрафных санкций и предложения внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета пункты 1. 2 и 3 Решения Инспекции, вынесенного Инспекции ФНС России N 5 по г. Москве в отношении Общества с ограниченной ответственностью ООО "Атрибут успеха".
Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления в полном объеме в Федеральный арбитражный суд Московского округа.
Председательствующий
Р.Г.НАГАЕВ
Судьи
Е.А.СОЛОПОВА
Н.О.ОКУЛОВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ДЕВЯТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 26.03.2014 N 09АП-3245/2014АК ПО ДЕЛУ N А40-131426/13
Разделы:Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ДЕВЯТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 26 марта 2014 г. N 09АП-3245/2014АК
Дело N А40-131426/13
Резолютивная часть постановления объявлена "19" марта 2014 г.
Постановление изготовлено в полном объеме "26" марта 2014 г.
Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:
Председательствующего судьи Р.Г. Нагаева,
Судей Н.О. Окуловой, Е.А. Солоповой,
при ведении протокола судебного заседания помощником судьи И.С. Забабуриным,
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по г. Москве на решение Арбитражного суда г. Москвы от 18.12.2013 по делу N А40-131426/13, принятое судьей О.Ю. Паршуковой по заявлению Общества с ограниченной ответственностью "Атрибут успеха" (ОГРН 1027739101026. 115035. г. Москва, ул. Пятницкая, д. 2/38. стр. 3) к Инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по г. Москве (105064, г. Москва, ул. Земляной вал. д. 9) о признании недействительным решения при участии в судебном заседании:
от заявителя - Командина Ю.В. по дов. от 09.09.2013; Орлецкий И.В. по дов. от 24.02.2014
от заинтересованного лица - Сахранов А.В. по дов. от 21.10.2013; Керимова М.М. по дов. от 07.03.2013
установил:
Решением от 18.12.2013 г. Арбитражный суд г. Москвы удовлетворил заявленные Обществом с ограниченной ответственностью "Атрибут успеха" требования в полном объеме. Признано недействительным Решение Инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по г. Москве от 14.06.2013 г. N 15/96 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления суммы неуплаченных (излишне возмещенных) налогов (сборов) в размере 24 964 044 руб., в т.ч.: по налогу на прибыль за 2009 г. - 4 755 074 руб., в том числе: в федеральный бюджет - 475 507 руб.; в бюджет субъекта РФ - 4 279 567 руб.; по налогу на прибыль за 2010 г. - 11 901 958 руб., в том числе: в федеральный бюджет - 1 190 196 руб.; в бюджет субъекта РФ- 10 711 762 руб.; по налогу на прибыль за 2011 г. - 8 307 012 руб., в том числе: в федеральный бюджет - 830 701 руб.; в бюджет субъекта Российской Федерации - 7 476 311 руб.; в части привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату (неполную) уплату налога на прибыль, в результате занижения налоговой базы в виде штрафа в размере 20% от суммы не уплаченного (не полностью уплаченного) в налога размере 4 041 794 руб., в т.ч.: по налогу на прибыль за 2010 г. - 2 380 392 руб., в том числе: в федеральный бюджет - 238 039 руб. в бюджет субъекта РФ - 2 142 353 руб.; по налогу на прибыль за 2011 г. - 1 661 402 руб., в том числе: в федеральный бюджет - 166 140 руб.; в бюджет субъекта РФ - 1 495 262 руб.; в части доначисления пени за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога (сбора) на 14.06.2013 г. в размере 5 040 915 руб., в том числе: по налогу на прибыль - 5 040 915 руб., в том числе: в федеральный бюджет - 447 620 руб. в бюджет г. Москвы - 4 593 295 руб.; в части предложения уплатить: суммы налогов, указанные в п. 1 Решения; штрафы, указанные в п. 2 Решения; пени, указанные в п. 3 Решения; в части предложения внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета, вынесенное ИФНС России N 5 по г. Москве в отношении Общества с ограниченной ответственностью "Атрибут успеха", как не соответствующее ч. II Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ). Инспекция Федеральной налоговой службы N 5 по г. Москве не согласилась с решением суда первой инстанции и подала апелляционную жалобу, в которой просит его отменить и принять новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных Обществом с ограниченной ответственностью "Атрибут успеха" требований по доводам, изложенным в апелляционной жалобе. В судебном заседании представитель налогового органа поддержал доводы апелляционной жалобы. Представитель заявителя полагает решение суда обоснованным и правомерным, апелляционную жалобу - не подлежащей удовлетворению. Отзыв на апелляционную жалобу представлен.
Проверив в порядке статей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации законность и обоснованность принятого решения, заслушав пояснения представителей лиц, участвующих в деле, суд апелляционной инстанции приходит к выводу об обоснованности доводов апелляционной жалобы, в связи с чем обжалуемое решение суда подлежит отмене, поскольку не отвечает требованиям пункта 3 части 1 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации по следующим основаниям.
Как следует из материалов дела, Инспекцией Федеральной налоговой службы N 5 по г. Москве (далее - Инспекция, налоговый орган) проведена выездная налоговая проверка Общества с ограниченной ответственностью "Атрибут успеха" (далее - Заявитель, Общество) по вопросам правильности исчисления и уплаты налогов (сборов) за период 2009 - 2011 гг., по результатам которой Инспекцией вынесено решение от 14.06.2013 N 15/96 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, которым Заявителю начислены суммы налогов в размере 24 964 044 руб., налоговых санкций в размере 4 041 794 руб., а также пени в размере 5 040 919 руб. Решением Управления ФНС России по г. Москве от 14.06.2013 N 15/96 решение Инспекции без изменения, а жалобу Заявителя - без удовлетворения. Основанием для вынесения оспариваемого решения послужил вывод Инспекции о том, что ООО "Атрибут успеха" осуществляло деятельность исключительно по купле-продаже банковских дисконтных, простых векселей. Для подтверждения включения в состав расходов, уменьшающих сумму доходов по налогу на прибыль от реализации, Заявителем по требованию Инспекции представлены договоры купли-продажи векселей с контрагентами, Акты приема-передачи векселей к данным договорам, подписанные датой заключения и подписания вышеуказанных договоров, журналы (регистры) учета приобретения (покупки) и выбытия (продажи) векселей за 2009 - 2011 гг. При анализе представленных организацией журналов учета приобретения (покупки) и выбытия (продажи) векселей за 2009 г., 2010 г. и 2011 г. установлено совершение Заявителем заведомо убыточных сделок с векселями (совершенных в один день с одними и теми же векселями), а именно:
сумма выбытия
процентное
соотношение убытка к
В соответствии со статьями 31 и 90 НК РФ генеральный директор ООО "Атрибут успеха" Милованова Татьяна Сергеевна была привлечена в качестве свидетеля для дачи показаний, как лицо, которому могут быть известны какие-либо обстоятельства, имеющие значение для осуществления налогового контроля. Показания свидетеля занесены в протоколы: от 14.12.2013 г. N 15/1235, где свидетель сообщил следующее:
"Я, Милованова Т.С., работаю в ООО "Атрибут успеха" с момента учреждения организации по настоящее время в должности генерального директора. Моя организация осуществляет исключительно покупку в собственность векселей и дальнейшую перепродажу... В 2009 - 2011 гг. ООО "Атрибут Успеха" приобретали векселя со сроком погашения не более 1 года (3, 6, 9 месяцев). Целью сделок по куплей-продажей векселей было получение прибыли." Сделка купли-продажи векселя проводится в течение одного дня. После проверки векселя, Заключается договор купли-продажи векселя, подписывается акт приема-передачи векселя, и в тот же день по системе банк-клиент осуществляются перевод денежных средств за покупку и за продажу векселя. В тот же день по зачислению денежных средств вексель передается покупателю. Фактически ООО "Атрибут успеха", ввиду отсутствия достаточных собственных денежных средств, вначале принимало перевод денежных средств за продажу векселя от покупателя, а затем осуществляло перевод денежных средств за покупку векселя в адрес продавца. То есть ООО "Атрибут успеха" физически не может купить вексель для дальнейшей его перепродажи. А значит, получая денежные средства от контрагента-покупателя векселя в сумме меньше чем покупная стоимость, ООО "Атрибут успеха" понимает, что данная сделка принесет убыток, заведомо идет на условия убыточной сделки с векселем и осознает все последствия такой сделки. Генеральный директор ООО "Атрибут успеха", Милованова, поясняя, что целью получения сделки является прибыль, тем не менее реализует вексель в день покупки по цене ниже закупочной, то есть с убытком для общества хотя сроком для погашения векселя является один год.
Согласно главе 4 Устава Заявителя, основной целью деятельности Общества является осуществление товарно-хозяйственной и иной деятельности, направленной на получение прибыли. Однако руководитель Заявителя Милованова Т.С., осознавая отрицательный/убыточный результат сделок по покупке и дальнейшей продаже векселей в течение одного дня, добровольно и осознанно совершала данные сделки с третьими лицами и в пользу третьих лиц. Исходя из этого и в соответствии со ст. 170 ГК РФ все сделки по покупке и дальнейшей продаже векселей в течение одного дня, результатом которых стали убытки, являются мнимыми и притворными. При анализе представленных организацией журналов учета приобретения (покупки) и выбытия (продажи) векселей за 2009 г., 2010 г. и 2011 г. установлено совершение Заявителем заведомо убыточных сделок с векселями. Генеральный директор Заявителя в отношении указанных отрицательных результатов сделок - покупки векселей и продажи в тот же день данных векселей, пояснить ничего не смогла. В отношении отрицательных результатов при совершении сделок по купли-продажи векселей Милованова Т.С. объяснила кризисной ситуацией и рыночной нестабильностью, в связи с чем, нарушаются устные договоренности с продавцами и покупателями векселей, которые предлагают в итоге другую невыгодную цену при оформлении договора купли-продажи векселей. Чтобы не потерять клиента Общество вынуждено идти на невыгодные условия сделки.
Согласно показаниям Миловановой Т.С., изменение цены векселя, (при том, что все условия сделок были согласованы сторонами), обусловлено изменением условий договора в течение дня. Однако при анализе представленных договоров купли-продажи векселей установлено, что ни один из договоров не содержит положений, предусматривающих каких-либо изменений цены векселей. В договоре прописана общая номинальная стоимость векселей, и общая сумма сделки, которая изменению не подлежит. Каких-либо документов подтверждающих изменение цены покупки либо продажи векселей Обществом не представлено. Согласно показаниям Миловановой Т.С, Общество на протяжении нескольких лет многократно сталкивалось с ситуацией, когда контрагентами нарушались устные договоренности с покупателями и продавцами векселей. При этом, на протяжении длительного времени, Общество не предпринимало никаких мер для изменения сложившейся ситуации, минимизации убытков и получения прибыли. Условия договоров никогда не изменялись, в договорах отсутствуют положения, позволяющие фиксировать изначальную цену векселей, оговоренную с продавцами. Не установлена ответственность сторон за одностороннее изменение условий (цены) договора.
Согласно ст. 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Для российских организаций прибылью признаются - полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ (статьи 246 - 333 НК РФ). В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ расходами в целях налогообложения прибыли признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. Обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, оценивается с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. В соответствии со ст. 313 НК РФ налогоплательщики исчисляют налоговую базу по итогам каждого отчетного (налогового) периода на основе данных налогового учета, которым признается система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на прибыль на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным НК РФ.
Изложенные обстоятельства свидетельствуют о том, что Общество, выходя на сделки по покупке векселя и продаже векселя, заранее знало цену покупки и цену продажи векселя, а значит, осознавало финансовый результат по каждой сделке. При этом Общество имело все юридические и фактические возможности контролировать ситуацию с изменением закупочной цены векселей, однако, на протяжении 3 лет деятельности не делало этого, заключая заведомо убыточные для себя сделки.
Таким образом, ООО "Атрибут успеха" в 2009 - 2011 гг. систематически совершало экономически неоправданные затраты, не соответствующие критериям п. 1 ст. 252 НК РФ, связанные с покупкой векселей по стоимости выше продажной в течение одного дня, тем самым преднамеренно получая убыток и занижая налогооблагаемую базу по налогу на прибыль. в 2009 году из 213 сделок купли-продажи векселей - 101 сделка являлась убыточной, в 2010 году из 208 сделок купли-продажи векселей - 74 сделки являлись убыточными, в 2011 году из 223 сделок купли-продажи векселей - 105 сделок являлись убыточными. В результате изложенного, расходы, связанные с приобретением векселей отраженные в строке 030 листа 5 "Расчет налоговой базы по налогу на прибыль по операциям, финансовые результаты которых учитываются в особом порядке" декларации по налогу на прибыль за период 2009 - 2011 гг. в размере 15 861 700 794 руб., в том числе: в 2009 году - 5 111 062 149 руб., в 2010 году - 4 611 717 640 руб., в 2011 году - 6 138 921 005 руб., необходимо скорректировать (уменьшить) на сумму полученного ООО "Атрибут успеха" убытка, при реализации одних и тех же векселей в день их приобретения за период 2009 - 2011 гг. в размере 124 820 224 руб., в том числе: в 2009 году - 23 775 372 руб., в 2010 году - 59 509 790 руб., в 2011 году - 41 535 062 руб. Таким образом, в результате совершения заведомо убыточных сделок по купли-продаже векселей, в нарушение ст. 247, ст. 252, ст. 313 НК РФ ООО "Атрибут успеха" неправомерно завысило расходы, связанные с приобретением и реализацией (выбытием, в т.ч. погашением) векселей, не обращающихся на организованном рынке ЦБ в сумме 124 820 224 руб., и отразило в строке 030 листа 5 "Расчет налоговой базы по налогу на прибыль по операциям, финансовые результаты которых учитываются в особом порядке" декларации по налогу на прибыль за 2009 - 2011 гг., в том числе за 2009 г. - 23 775 372 руб. за 2010 г. - 59 509 790 руб. за 2011 г. - 41535 062 руб.
В рамках проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, Инспекцией были проведены допросы сотрудников Заявителя (Юдина Е.Г., Лебедя А.Г.,) относительно финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика, а также представителей контрагентов Заявителя (Мироновой В.Л., Кравдина В.С., Утенкова А.А., Гилевой Е.А., Лариной Л.И.,), участвовавших в подписании убыточных для Заявителя договоров купли-продажи векселей. Из полученных от свидетелей показаний установлено, что цена сделки как по покупке, так и по продаже векселей обговариваются перед заключением сделки и оформлением договоров. Цена не меняется в день подписания и обмена экземплярами договоров купли-продажи векселей. Факт передачи векселей фиксируется в актах приема-передачи векселей в тот же день. Денежные средства за покупку и за продажу векселей перечисляются в день совершения сделки по безналичному расчету. Все сделки между Заявителем и его контрагентами заключались в обоюдном согласии. Никто из опрошенных свидетелей не подтвердил факт какого-либо давления на представителей Заявителя с целью заключения сделок по покупке и (или) продаже векселей, подписания договоров купли-продажи векселей, которые были убыточными для Общества. Никто из опрошенных свидетелей не смог дать пояснения в отношении убыточности ряда сделок для Общества.
Общество в возражениях заявило о том, что операции по покупке векселей и продаже их в тот же день, являются частью "комплекса или совокупностей операций", а также приобщило таблицу, в которой представленные ранее журналы (регистры) учета приобретения (покупки) и выбытия (продажи) векселей за 2009 г., 2010 г. и 2011 г. отсортированы по контрагентам - Ханты-Мансийский Банк ОАО, КБ "МАСТ-Банк" (ООО), АКБ "Московский Вексельный Банк" (ЗАО), ООО "ФК "МаркетИнвестГарант" в разрезе операций по каждому векселю. Инспекцией проанализирована данная информация, по итогам в данной таблице выявлены векселя, участвующие в схеме неоднократной перепродажи векселей. Кроме того установлено, что ряд векселей не участвовал в 2009 - 2011 гг. в подобных схемах, то есть покупка векселя и продажа его в тот же день в проверяемом периоде была осуществлена один раз, то есть в дальнейшем данные векселя не приобретались и не реализовывались Обществом. Таким образом, утверждения Заявителя, что в итоге все сделки по покупке и продаже векселей являются частью "комплекса или совокупностей операций" и всегда оканчиваются положительным результатом, не обоснованны, так как в ходе анализа журналов (регистров) учета приобретения (покупки) и выбытия (продажи) векселей за 2009 г., 2010 г. и 2011 г. Инспекцией установлено, что в 60 случаях сделки с конкретными векселями участвовавшими в схеме оборота векселей, являются убыточными (убыток - 11 865 353 руб.).
Согласно п. 10 ст. 280 НК РФ налогоплательщики, получившие убыток (убытки) от операций с ценными бумагами в предыдущем налоговом периоде или в предыдущие налоговые периоды, вправе уменьшить налоговую базу, полученную по операциям с ценными бумагами в отчетном (налоговом) периоде (перенести указанные убытки на будущее) в порядке и на условиях, которые установлены ст. 283 НК РФ. При этом убытки от операций с ценными бумагами, не обращающимися на организованном рынке ценных бумаг, полученные в предыдущем налоговом периоде (предыдущих налоговых периодах), могут быть отнесены на уменьшение налоговой базы от операций с такими ценными бумагами, определенной в отчетном (налоговом) периоде. Таким образом, отнесение либо не отнесение убытков от операций с ценными бумагами к выявленным в ходе проверки нарушениям не имеет отношения. Положения данной статьи говорят о возможности уменьшить налоговую базу, полученную по операциям с ценными бумагами в отчетном (налоговом) периоде на сумму от операций с ценными бумагами в предыдущих налоговых периодах. Однако в проверкой установлено, что Общество в декларациях по налогу на прибыль за 2009, 2010 и 2011 гг. отражает прибыль.
Изложенное указывает о намеренном совершении Заявителем заведомо убыточных сделок по покупке и дальнейшей продаже векселей в течение одного дня, что повлекло за собой уменьшение прибыли в 2009 году на 76%, в 2010 году на 95%, в 2011 году на 93%.
Согласно главе 4 Устава Заявителя, основной целью деятельности Общества является осуществление товарно-хозяйственной и иной деятельности, направленной на получение прибыли. Однако руководитель Заявителя Милованова Т.С., осознавая отрицательный/убыточный результат сделок по покупке и дальнейшей продаже векселей в течение одного дня, добровольно и осознанно совершала данные сделки с третьими лицами и в пользу третьих лиц. Исходя из этого и в соответствии со ст. 170 ГК РФ все сделки по покупке и дальнейшей продаже векселей в течение одного дня, результатом которых стали убытки, являются мнимыми и притворными.
В соответствии с п. 2 ст. 280 НК РФ расходы при реализации (или ином выбытии) ценных бумаг, в том числе инвестиционных паев паевого инвестиционного фонда, определяются исходя из цены приобретения ценной бумаги (включая расходы на ее приобретение), затрат на ее реализацию, размера скидок с расчетной стоимости инвестиционных паев, суммы накопленного процентного (купонного) дохода, уплаченной налогоплательщиком продавцу ценной бумаги. При этом в расход не включаются суммы накопленного процентного (купонного) дохода, ранее учтенные при налогообложении.
В соответствии с п. 6 ст. 280 НК РФ действует Порядок определения расчетной цены ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, в целях 25 главы НК РФ, утвержденный Приказом Федеральной службы по Финансовым рынкам от 09.11.2010 г. N 10-66/пз-н. Расчет фактической цены сделок купли-продажи векселей в соответствии с вышеуказанной нормой не может быть применен к нарушениям отраженным в акте, так как цена сделки по покупка-векселей и цена сделки по продаже этих же векселей является рыночной, добровольно Согласованной со сторонами продавца (в случае покупки) и покупателя (в случае продажи) и зафиксирована в договорах купли продажи. Обе сделки проводятся в один день, в связи, с чем также не возникают и какие-либо дисконтные выплаты.
Утверждение Общества о том что, спорные операции по реализации векселей в первую очередь проводились для получения денежных средств, необходимых для исполнения обязательств по сделкам по приобретению этих векселей в силу недостаточности собственных средств, является необоснованным, поскольку силу недостаточности собственных средств Общество не могло получить денежные средства необходимые для исполнения обязательств по сделкам по приобретению векселей, так как получало убыток в день сделки, то есть должно было доплачивать покупателю (либо продавцу, в случае, если сделка по продаже векселя проводилась перед его фактической покупкой).
Общество ссылается на то, что в абсолютном большинстве по результатам комплекса или совокупности операций по приобретению и реализации конкретных векселей Общество получало прибыль, при этом рентабельность собственных вложенных средств имела такие значения, которые подтверждают наличие реального характера деятельности и разумной деловой цели по этим операциям, то есть данные сделки проводятся в некой схеме. При совершении сделки по покупке векселей Заявитель приобретает вместе с векселями все права и обязанности, связанные с данными векселями. При совершении сделки по продаже указанных векселей Общество передает векселя Покупателю, при этом лишается всех прав и обязанностей, связанных с данными векселями.
В соответствии со ст. 223 ГК РФ момент возникновения права собственности у приобретателя по договору возникает с момента передачи векселя, если иное не предусмотрено законом или договором. Таким образом, указанные сделки, имеющие убыточный результат, считаются завершенными. Кроме того, в ходе проверки установлены сделки, где покупателем и продавцом векселей в один день является один и тот же контрагент. В частности,
10.08.2011 г. векселя ВДМ N 98 и ВДМ N 99, выпущенные Межтопэнергобанк были приобретены у ООО Компания "Лига-Финансы" по договору N 1008/11/ЦБ-К-1 от 10.08.2011 г. на общую сумму 18 092 940 руб. и реализованы в тот же день ООО Компания "Лига-Финансы" по договору N 1008/11/ЦБ-П-1 от 10.08.2011 г. на общую сумму 17 807 160 руб. Убыток Общества 10.08.2011 г. от данных сделок составил 285 780 руб.
08.07.2009 г. векселя ВДП N 1028, ВДП N 1029, ВДП N 1030 и ВДП N 1031, выпущенные Межтопэнергобанк были приобретены у КБ "ОПМ-Банк" (ООО) по договору N 080709/2 от 08.07.2009 г. на общую сумму 19 241 758 руб. и реализованы в тот же день КБ "ОПМ-Банк" (ООО) по договору N 080709/3 от 08.07.2009 г. на общую сумму 19 060 060 руб. Убыток Общества 08.07.2009 г. от данных сделок составил 181 698 руб.
05.08.2011 г. векселя У1000 N 0214060, У1000 N 0214061, У1000 N 0214062, У1000 N 0214063, У1000 N 0214106, У1000 N 0214292, У1000 N 0214293 и У1000 N 0214294, выпущенные Урало-Сибирский Банк ОАО были приобретены у ОАО "Гранд Инвест Банк" по договору N В/11/10/0508 от 05.08.2011 г. на общую сумму 46 713 180 руб. и реализованы в тот же день ОАО "Гранд Инвест Банк" по договору N В/11/10/0215 от 05.08.2011 г. на общую сумму 46 526 572,50 руб. Убыток Общества 05.08.2011 г. от данных сделок составил 186 607,50 руб.
28.07.2009 г. векселя ХМБ N 018939, ХМБ N 018940, ХМБ N 018941, ХМБ N 018942, ХМБ N 018943 и ХМБ N 018944, выпущенные Ханты-Мансийский Банк ОАО был приобретены у Ханты-Мансийский Банк ОАО по договору N 265-51/444 от 28.07.2009 г. на общую сумму 27 352 769,52 руб. и реализованы в тот же день Ханты-Мансийский Банк ОАО по договору N 265-51/449 от 28.07.2009 г. на общую сумму 27 351 600 руб. Убыток Общества 28.07.2009 г. от данных сделок составил 1 169,52 руб.
Итого убыток от сделок с одними и теми же контрагентами (Ханты-Мансийский Банк ОАО, КБ "ОПМ-Банк" (ООО), ООО Компания "Лига-Финансы", ОАО "Гранд Инвест Банк") по покупке и дальнейшей продаже одних и тех же векселей в один и тот же день составил 1 741 790 руб., что повлекло занижение налоговой базы по налогу на прибыль в 2009 - 2011 гг. и неуплату налога на прибыль в сумме 348 358 руб. (Данные операции отмечены лишь в числе общих сделок по купле-продаже одних и тех же векселей в один и тот же день с убыточным результатом для Заявителя в общей сумме 124 820 224 руб.)
С учетом изложенного, а также принимая во внимание сведения полученные налоговым органом в ходе проведения контрольных мероприятий установлено, что:
- - Заявитель, в лице генерального директора Миловановой Т.С., добровольно, осознано и целенаправленно в 2009 - 2011 гг. заключал сделки в течение одного дня по покупке и продаже одних и тех же векселей, приводящие к убыткам для Общества;
- - Убыточные сделки для Общества заключались вопреки целям делового оборота и Устава Общества, согласно которому основная цель деятельности Заявителя является осуществление товарно-хозяйственной и иной деятельности, направленной на получение прибыли.
Согласно п. 3 ст. 53 ГК РФ лицо, которое в силу Закона или учредительных документов юридического лица выступает от его имени, должно действовать в интересах представляемого им лица добросовестно и разумно. Также, в силу положений п. 1 ст. 10 и п. 1 ст. 401 ГК РФ лицо, действующее от имени юридического лица, должно действовать не во вред другому лицу, не злоупотреблять законом, представленным ему правом, вступая в хозяйственные правоотношения с третьими лицами, проявлять ту степень заботливости и осмотрительности, какая от него требуется по характеру обязательства и условием оборота и принимать все меры для надлежащего исполнения обязательства. Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 3 Постановления от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53) указал, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). При этом в пункте 7 Постановления N 53 установлено, что если суд на основании оценки представленных налоговым органом и налогоплательщиком доказательств придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции. В силу названных норм Кодекса и положений Постановления Пленума ВАС РФ N 53 определение размера налоговых обязательств при наличии сомнений в обоснованности налоговой выгоды должно производиться с учетом реального характера сделки и ее действительного экономического смысла.
В данном случае Общество ведет деятельность по купле-продаже банковских дисконтных, простых векселей. Эмитентами данных векселей выступают банки и иные кредитные организации. Банки эмитенты выступают гарантами обязательств по выпущенным дисконтным, простым векселям. В 2009 - 2011 гг. круг контрагентов Заявителя не менялся и состоял из надежных банков и проверенных инвестиционных компаний. Таким образом, какая-либо кризисная ситуация либо рыночная нестабильность не могли в проверяемом периоде послужить причиной совершения сделок по покупке и продаже векселей с убытком для Общества.
Согласно протоколам допросов Начальника отдела ценных бумаг ЗАО "Финанс сити ЛТД" Мироновой В.Л., Председателя Правления банка ОАО "ТЭМБР-Банк" Кравдина В.С., Заместителя директора филиала банка в г. Москве Ханты-Мансийского Банка ОАО Утенкова А.А., Заместителя руководителя операций на вексельном рынке ООО "Урса Капитал" Гилевой Е.А. и Председателя правления КБ "Новый Век" (ООО) Лариной Л.И. установлено следующее:
- - устные договоренности об условиях сделки, в том числе цена, не менялись;
- - на основании договоренностей составлялись договоры купли-продажи векселей, которые согласуются ответственными сотрудниками с обеих сторон. При этом условия сделки, в том числе цена, не меняются;
- - согласованные и подписанные экземпляры договоров, в которых зафиксирована цена сделки, передаются контрагентам. При этом условия сделки, в том числе цена, не меняются;
- - все сделки между Заявителем и его контрагентами заключались в обоюдном согласии;
- - никто из опрошенных свидетелей не подтвердил факт какого-либо давления на представителей Заявителя с целью заключения сделок по покупке и (или) продаже векселей, подписания договоров купли-продажи векселей, которые были убыточными для Общества;
- - генеральный директор Заявителя Милованова Т.С., а также начальник отдела по работе с ценными бумагами Заявителя Лебедь А.Г. не смогли дать пояснения относительно убыточных для Общества сделок, заключенных с Ханты-Мансийский Банк ОАО, КБ "МАСТ-Банк" (ООО), КБ "МАСТ-Банк" (ООО), АКБ "Московский Вексельный Банк" (ЗАО), ООО "ФК "МаркетИнвестГарант".
Таким образом, в результате целенаправленного заключения Обществом убыточных для себя сделок по покупке и дальнейшей продаже одних и тех же векселей в течение одного дня, установлено необоснованное занижение налогооблагаемой прибыли: за 2009 г. в сумме 23 775 372 руб., за 2010 г. в сумме 59 509 790 руб., за 2011 г. в сумме 41 535 062 руб. Таким образом суд первой инстанции, делая вывод о том, что Общество, совершало сделки по купле-продаже векселей с целью получения прибыли при этом ссылается на Определении от 04.06.2007 г. N 320-О-П Конституционного суд РФ, где отмечено, что налогоплательщики самостоятельно определяют, исходя из особенностей своей финансово-хозяйственной деятельности, относимость понесенных затрат к расходам в целях налогообложения; также в соответствии с прямым указанием закона, содержащемуся в абзаце 4 пункте 1 статьи 252 НК РФ, именно связь расходов и предпринимательской деятельности налогоплательщика является основным условием признания затрат обоснованными и экономически оправданными.
Также необоснованной является ссылка суда первой инстанции о получении заявителем прибыли в будущем. При этом суд первой инстанции указывает на то, что представленное ООО "Атрибут успеха" обоснование носит предположительный характер, в то время как обществом заключены договоры купли-продажи, а не договор обратного выкупа или РЕПО. как пояснил заявитель. При этом судом первой инстанции не учтено, что целью получения прибыли не является заключение заведомо убыточной сделки (в течение одного дня). Кроме того, в соответствии с прямым указанием закона, согласно содержащемуся в абзаце 4 пункте 1 статьи 252 НК РФ, именно связь расходов и предпринимательской деятельности налогоплательщика является основным условием признания затрат обоснованными и экономически оправданными. При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что Решение Арбитражного суда г. Москвы от 12.12.2013 по делу N А40-114496/13 следует отменить, отказать ООО "Атрибут успеха" в удовлетворении требований о признании недействительным Решения Инспекции ФПС России N 5 по г. Москве от 14.06.2013 N 15/96 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части доначисления налога на прибыль организаций в размере 24 964 044 руб. привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату (неполную) уплату налога на прибыль в размере 4 041 794 руб., доначисления пеней за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога (сбора) на 14.06.2013 г. в размере 5 040 915 руб. а также в части предложения уплатить: суммы налогов, пеней и штрафных санкций и предложения внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета пункты 1. 2 и 3 Решения Инспекции, вынесенного Инспекции ФНС России N 5 по г. Москве в отношении Общества с ограниченной ответственностью ООО "Атрибут успеха".
Госпошлина по апелляционной жалобе подлежит распределению в соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. С учетом изложенного и руководствуясь статьями 110, 266, 267, 268, 269, 270 и 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Девятый арбитражный апелляционный суд
постановил:
Решение Арбитражного суда г. Москвы от 18.12.2013 по делу N А40-131426/13 отменить.
Отказать ООО "Атрибут успеха" в удовлетворении требований о признании недействительным Решения Инспекции ФПС России N 5 по г. Москве от 14.06.2013 N 15/96 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части доначисления налога на прибыль организаций в размере 24 964 044 руб. привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату (неполную) уплату налога на прибыль в размере 4 041 794 руб., доначисления пеней за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога (сбора) на 14.06.2013 г. в размере 5 040 915 руб. а также в части предложения уплатить: суммы налогов, пеней и штрафных санкций и предложения внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета пункты 1. 2 и 3 Решения Инспекции, вынесенного Инспекции ФНС России N 5 по г. Москве в отношении Общества с ограниченной ответственностью ООО "Атрибут успеха".
Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления в полном объеме в Федеральный арбитражный суд Московского округа.
Председательствующий
Р.Г.НАГАЕВ
Судьи
Е.А.СОЛОПОВА
Н.О.ОКУЛОВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)