Судебные решения, арбитраж
Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 27.10.2008 года
Постановление в полном объеме изготовлено 17.11.2008 года
Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Осиповой М.Б.
судей Михайловой Т.Л.,
Сурненкова А.А.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем Бутыриной Е.А.,
при участии:
от ИФНС России по г. Курску: Шевцов П.А. - специалист 1 разряда юридического отдела УФНС России по Курской области по доверенности N 04-11/147919 от 20.10.2008, удостоверение <...>; Дрючина Л.В. - специалист 1 разряда юридического отдела по доверенности N 04-11/13140 от 05.02.2008, удостоверение <...>.
от ООО "Сонет": Устинова М.В. - представитель по доверенности б/н от 15.05.2008, паспорт <...>.
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу апелляционную жалобу ИФНС России по г. Курску на решение Арбитражного суда Курской области от 15.08.2008 по делу N А35-2056/08-С8 (судья Горевой Д.А.) по заявлению ООО "Сонет" к ИФНС России по г. Курску о признании незаконным решения N 15-11/23 от 07.03.08 г.,
установил:
Общество с ограниченной ответственностью "Сонет" (далее - ООО "Сонет", Общество) обратилось в Арбитражный суд Курской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Курску (далее - ИФНС России по г. Курску, Инспекция) о признании незаконным решения N 15-11/23 от 07.03.2008 г. о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части привлечения ООО "Сонет" к налоговой ответственности в соответствии со ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в виде штрафа в сумме 80 056,15 руб. в размере 20% от суммы не уплаченного единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения за 2005 г., в сумме 53 563,30 руб. в размере 20% от суммы не уплаченного налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения за 2006 г., в части начисления пени за не уплату единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения в сумме 132 394,50 руб., в части возврата излишне начисленных сумм единого минимального налога при применении упрощенной системы налогообложения за 2005 г. в сумме 121 382 руб. и за 2006 г. в сумме 88 108 руб., в части предложения уплатить недоимку по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения за 2005 г. в сумме 400 280,73 руб., за 2006 г. в сумме 267 816,44 руб., а также в части предложения уплатить вышеуказанные суммы штрафа и пени, и в части предложения внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.
Решением Арбитражного суда Курской области от 15.08.2008 г. заявленные требования Общества удовлетворены в полном объеме.
ИФНС России по г. Курску не согласилась с данным решением и обратилась с апелляционной жалобой, в которой ставит вопрос об отмене состоявшегося решения и принятии по делу нового судебного акта.
В обоснование апелляционной жалобы Инспекция указывает на то, что Общество необоснованно включило в состав расходов суммы комиссионного вознаграждения, поскольку 364.16 НК РФ в 2005 г. не предусматривали такого вида расходов. По мнению Инспекции, отнесение в состав материальных расходов комиссионного вознаграждения, уплачиваемого комитентом комиссионеру за услуги по реализации товаров комитента, противоречит п. п. 6 п. 1, п. 2 ст. 254 НК РФ.
Также Инспекция считает, что Общество занизило налоговую базу по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, поскольку комиссионером (ООО "Элит-Продукт") денежные средства выплачивались не в полном объеме с целью занижения налоговой базы у комитента (ООО "Сонет"). По мнению Инспекции, ООО "Элит-Продукт" и ООО "Сонет" являются взаимозависимыми организациями, в связи с чем указанными лицами совершены действия, направленные на получение Обществом необоснованной налоговой выгоды путем уменьшения налоговой базы за счет неперечисления комиссионером комитенту (Обществу) денежных средств, полученных за реализованный комиссионером товар.
Изучив материалы дела, заслушав представителей сторон, явившихся в судебное заседание, обсудив доводы апелляционной жалобы и отзыва на апелляционную жалобу, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения обжалуемого судебного акта.
Как следует из материалов дела, на основании решения ИФНС России по г. Курску N 15-11/543 от 06.09.2007 г. проведена выездная налоговая проверка ООО "Сонет" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) единого налога при применении упрощенной системы налогообложения за период с 18.05.2005 г. по 31.12.2006 г., налога на доходы физических лиц за период с 18.05.2005 г. по 31.08.2007 г., страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за 2005 г., 2006 г. По результатам проверки был составлен акт выездной налоговой проверки N 15-11/3 от 09.01.2008 г.
Общество представило разногласия к акту выездной налоговой проверки N 15-11/3 от 09.01.2008 г.
По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки и возражений Общества, Инспекцией 08.02.2008 г. принято решение N 15-11/12 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля.
По результатам рассмотрения акта выездной налоговой проверки, материалов проверки, возражений налогоплательщика и материалов дополнительных мероприятий ИФНС России по г. Курску было принято решение N 15-11/23 от 07.03.2008 г. о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения ООО "Сонет", согласно которому Общество привлечено к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной систем налогообложения за 2005 г. в сумме 80 056,15 руб. и за 2006 г. в сумме 53 563,30 руб.,
в соответствии со ст. 109 НК РФ в привлечении ООО "Сонет" к налоговой ответственности по налогу на доходы физических лиц отказано,
начислены пени по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения в сумме 132 394,50 руб., по налогу на доходы физических лиц в сумме 317 руб.,
Обществу предложено уплатить недоимку по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, за 2005 г. в сумме 400 280,73 руб., за 2006 г. в сумме 267 816,44 руб.,
уплатить штрафы, указанные в пункте 1 решения,
уплатить штрафы, указанные в пункте 2 решения,
внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета,
вернуть из бюджета излишне начисленные суммы единого минимального налога при применении упрощенной системы налогообложения за 2005 г. в сумме 121 382 руб., за 2006 г. в сумме 88 108 руб.
Как следует из акта выездной налоговой проверки и оспариваемого решения, основанием доначисления вышеуказанных налогов послужили выводы Инспекции о том, что ООО "Сонет", уплачивая единый налог в связи с применением упрощенной системы налогообложения в соответствии с главой 26.2 НК РФ, в нарушение положений п. 2 ст. 347.17 НК РФ неправомерно включило в состав расходов сумму комиссионного вознаграждения за 2005 г. в размере 83 000 руб. по договору комиссии от 18.05.2005 г. согласно отчетам комиссионера ООО "Элит-Продукт", что привело к занижению налоговой базы при исчислении единого налога, уплачиваемого при применении упрощенной системы налогообложения за 2005 г.
Также, по мнению Инспекции, ООО "Сонет" неправомерно в нарушение п. 1 ст. 346.15 НК РФ не включил в доходы при исчислении единого налога при применении упрощенной системы налогообложения выручку от реализованного комиссионером товара в виде дебиторской задолженности в сумме в сумме 2 337 132,23 руб. в 2005 г. и в сумме 1 369 584,99 руб. за 2006 г., что привело к занижению налоговой базы при исчислении единого налога при применении упрощенной системы налогообложения за 2005 г. и 2006 г.
Общество не согласилось с принятым решением и обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.
Удовлетворяя заявленные требования, суд первой инстанции обоснованно исходил из следующего.
В соответствии со ст. 346.14 НК РФ (в редакции, действовавшей в 2005 г.), объектом налогообложения признаются: доходы; доходы, уменьшенные на величину расходов.
В соответствии со ст. 346.16 НК РФ (в редакции, действовавшей в 2005 г.) при определении объекта налогообложения налогоплательщик уменьшает полученные доходы на расходы, перечисленные в подпунктах 1 - 23 п. 1 данной статьи. Перечень данных расходов не содержит прямого указания на включение в состав расходов комиссионного вознаграждения, выплачиваемого комитентом комиссионеру.
Согласно п. 2 ст. 346.16 НК РФ (в редакции, действовавшей в 2005 г.) расходы, указанные в пункте 1 данной статьи, принимаются при условии их соответствия критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 НК РФ.
Расходы, указанные в подпунктах 5, 6, 7, 9 - 21 пункта 1 данной статьи принимаются применительно к порядку, предусмотренному для исчисления налога на прибыль организаций статьями 254, 255, 263, 264, 268 и 269 НК РФ.
Согласно подпункта 5 пункта 1 ст. 346.16 НК РФ (в редакции, действовавшей в 2005 г.) к расходам, уменьшающим полученные доходы, относятся, в частности, материальные расходы.
В соответствии со ст. 252 НК РФ (в редакции, действовавшей в 2005 г.) расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.
В соответствии с п. 2 ст. 253 НК РФ (в редакции, действующей в 2005 г.) расходы, связанные с производством и реализацией, в соответствии с их экономическим содержанием, делятся на материальные расходы, расходы на оплату труда, суммы начисленной амортизации и прочие расходы.
Согласно с пп. 6 п. 1 ст. 254 НК РФ (в редакции, действовавшей в 2005 г.) к материальным расходам, в частности, относятся затраты налогоплательщика на приобретение работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями или индивидуальными предпринимателями, а также на выполнение этих работ (оказание услуг) структурными подразделениями налогоплательщика.
В соответствии со ст. 990 Гражданского кодекса РФ по договору комиссии одна сторона (комиссионер) обязуется по поручению другой стороны (комитента) за вознаграждение совершить одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента.
Согласно пункту 1 статьи 991 ГК РФ комитент обязан уплатить комиссионеру вознаграждение, а в случае, когда комиссионер принял на себя ручательство за исполнение сделки третьим лицом (делькредере), также дополнительное вознаграждение в размере и в порядке, установленных в договоре комиссии.
Как установлено судом первой инстанции и следует из материалов дела, ООО "Сонет" с 18.05.2005 г. применяет упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения в виде доходов, уменьшенных на величину расходов, о чем свидетельствует уведомление N 785 от 10.06.2005 г.
Как следует из материалов дела, между Обществом и ООО "Элит-Продукт" заключен договор комиссии N 3 от 18.05.05 г., согласно которому комитент (ООО "Сонет") поручает, а комиссионер (ООО "Элит-Продукт") принимает на себя обязательства за вознаграждение совершать от своего имени, но в интересах и за счет комитента сделки по продаже в розницу передаваемых комитентом продовольственных и непродовольственных товаров.
В пп. 2.1.4. договора установлено, что комиссионер не реже одного раза в месяц предоставляет комитенту отчеты, содержащие сведения о реализации товара.
Согласно п. 2.2.3 договора комитент обязуется ежемесячно выплачивать комиссионеру комиссионное вознаграждение, а также возмещать расходы, связанные с исполнением поручения в порядке, установленном п. 3.1 договора.
Пунктом 3 предусмотрены условия расчета комиссионного вознаграждения, которое согласовывается сторонами ежемесячно, путем подписания дополнительного соглашения к договору в течение десяти дней после завершения отчетного квартала.
В соответствии с п. 4.1 договора комиссии N 3 от 18.05.2005 г. комиссионер перечисляет денежные средства на расчетный счет комитента по мере реализации товара, но не реже чем один раз в неделю.
Как следует из материалов дела, согласно отчета комиссионера ООО "Элит-Продукт" по договору комиссии N 3 от 18.05.2005 г. объем реализованной продукции за май 2005 г. составил 160 981,04 руб., согласно дополнительного соглашения к договору от 31.05.2005 г. сумма комиссионного вознаграждения составила 10 000 руб.,
объем реализованной продукции за июнь 2005 г. составил 2 158 982,46 руб., сумма комиссионного вознаграждения согласно дополнительного соглашения от 30.06.2005 г. составила 30 000 руб.,
за июль 2005 г. объем реализованной продукции составил 2 474 956, 46 руб., сумма комиссионного вознаграждения согласно дополнительного соглашения от 31.07.2005 г. составила 10 000 руб.,
за август 2005 г. объем реализованной продукции составил 2 608 830,53 руб., сумма комиссионного вознаграждения согласно дополнительного соглашения от 31.08.2008 г. составила 10 000 руб.,
за сентябрь 2005 г. объем реализованной продукции составил 3 052 009,08 руб., сумма комиссионного вознаграждения согласно дополнительного соглашения от 30.09.2005 г. составила 10 000 руб.,
за октябрь 2005 г. объем реализованной продукции составил 2 136 667,58 руб., сумма комиссионного вознаграждения согласно дополнительного соглашения от 30.10.2005 г. составила 5000 руб.,
за ноябрь 2005 г. объем реализованной продукции составил 1 266 240,52 руб., сумма комиссионного вознаграждения согласно дополнительного соглашения от 30.11.2005 г. составила 5000 руб.,
за декабрь 2005 г. объем реализованной продукции составил 554 954,86 руб., сумма комиссионного вознаграждения согласно дополнительного соглашения от 30.12.2005 г. составила 3000 руб.
Оплата суммы комиссионного вознаграждения осуществлена путем зачета взаимной задолженности за 2005, 2006 гг. на основании соглашений о зачете взаимной задолженности, согласно которым ООО "Сонет" уменьшает задолженность ООО "Элит-Продукт" за полученный товар, а ООО "Элит-Продукт" уменьшает задолженность ООО "Сонет" по комиссионному вознаграждению.
В подтверждение реальности оказанных услуг Обществом представлены отчеты комиссионера, которые содержат информацию о количестве и стоимости реализованной продукции за отчетный период, подписанные сторонами.
Связь оказанных услуг с производственной деятельностью Общества и необходимость заключения договора комиссии обусловлена тем, что без заключения договора комиссии реализация товаров Общества была бы невозможна с учетом того, что Общество арендует помещение в 2 кв. м.
Факт реального осуществления хозяйственных операций Обществом Инспекцией не опровергнут, доказательств отсутствия у Общества реальной предпринимательской деятельности Инспекцией не представлено.
Также Инспекцией не представлено доводов и доказательств, опровергающих факт документальной подтвержденности спорных затрат.
Как указал Высший Арбитражный Суд РФ в Постановлении Пленума N 53 от 12.10.2006 г. "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.
При этом следует учитывать, что возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой, полученной налогоплательщиком путем совершения других предусмотренных или не запрещенных законом операций, не является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.
Таким образом, ссылки Инспекции на то, что Общество должно было самостоятельно осуществлять торговую деятельность без посредников и имело бы при этом меньшие затраты подлежат отклонению, как не свидетельствующие о получении Обществом необоснованной налоговой выгоды.
Судом апелляционной инстанции также учтено, что налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата.
По смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в Постановлении от 24.02.2004 N 3-П, судебный контроль также не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов.
Кроме того, как обоснованно отметил суд первой инстанции возможность отнесения в 2005 г. к расходам организацией, применяющей УСН с объектом налогообложения "доходы минус расходы", сумм комиссионного вознаграждения была признана правомерной и в письме Министерства финансов РФ от 16.04.2007 г. N 03-11-04/2/102.
Также, судом первой инстанции правомерно учтено, что законодатель с 01.01.2006 г. ввел в пункт 1 статьи 346.16 подпункт 24, которым в состав расходов отнесены расходы на выплату комиссионных, агентских вознаграждений и вознаграждений по договорам поручения.
Исследовав в соответствии с требованиями ч. 2 ст. 71 АПК РФ представленные в материалы дела доказательства, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что решение Инспекции в данной части подлежит признанию недействительным.
Признавая необоснованными выводы Инспекции о занижении Обществом налоговой базы за счет невключения в состав доходов сумм дебиторской задолженности комиссионера перед Обществом за реализованные товары, суд первой инстанции правомерно исходил из следующего.
В соответствии с п. 1 ст. 346.17 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверяемом периоде) в целях главы 26.2 НК РФ датой получения доходов признается день поступления денежных средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашения задолженности (оплаты) налогоплательщику иным способом (кассовый метод).
Договором комиссии N 3 от 18.05.2005 г. предусмотрено перечисление комиссионером денежных средств на расчетный счет комитента по мере реализации товара, но не реже чем один раз в неделю.
Как следует из материалов дела, согласно отчета комиссионера ООО "Элит-Продукт" по договору комиссии N 3 от 18.05.2005 г. общий объем реализованной комиссионером продукции за 2005 г. составил 14 413 622, 23 руб.
Вместе с тем, кредиторская задолженность ООО "Элит-Продукт" перед ООО "Сонет" на 31.12.2005 г. составила 2 337 132,23 руб.
Согласно отчета комиссионера ООО "Элит-Продукт" по договору комиссии от 18.05.2005 г. N 3 общий объем реализации за 2006 г. составил 10 098 084,99 руб.
Вместе с тем, общая кредиторская задолженность ООО "Элит-Продукт" за реализованный товар перед ООО "Сонет" на 31.12.2006 г. составила 3 706 717,22 руб., в том числе за 2006 г. - 1 369 584,99 руб. Указанные суммы задолженности сторонами в ходе рассмотрения дела не оспаривались.
По мнению Инспекции, ООО "Сонет" не востребовал дебиторскую задолженность ООО "Элит-Продукт", зная о том, что товар реализован и денежные средства получены в кассу ООО "Элит-Продукт", при этом Инспекция сослалась на положения статьи 316 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверяемом периоде), согласно которой в случае, если реализация производится через комиссионера, то налогоплательщик-комитент определяет сумму выручки от реализации на дату реализации на основании извещения комиссионера о реализации принадлежащего комитенту имущества (имущественных прав). При этом комиссионер обязан в течение трех дней с момента окончания отчетного периода, в котором произошла такая реализация, известить комитента о дате реализации принадлежащего ему имущества.
Указанный довод Инспекции обоснованно отклонен судом первой инстанции, поскольку статья 316 НК РФ определяет порядок учета доходов от реализации для целей налогообложения налогом на прибыль.
При этом для налогоплательщиков, применяющих упрощенную систему налогообложения, порядок признания доходов и расходов установлен статьей 346.17 НК РФ, в соответствии с которой Общество должно было учитывать в составе доходов только полученные в отчетном периоде от комиссионера средства.
Аналогичная позиция была изложена также в письме Министерства Финансов Российской Федерации от 28.04.20078 г. N 03-11-05/82, согласно которому доходом комитента от операций по реализации товаров комиссионером является вся полученная комитентом сумма денежных средств, поступившая ранее на расчетный счет или в кассу комиссионера от покупателей в оплату проданного по поручению комитента товара и переведенная в законодательно установленные сроки комитенту. Датой получения доходов для комитента будет являться день поступления указанных средств на счета в банках и (или) в кассу комитента.
Доводы Инспекции о том, что полученные комиссионером денежные средства от реализации принадлежащего комитенту имущества являются собственностью комитента и, соответственно, подлежат учету у комитента и должны учитываться в составе доходов при исчислении единого налога, уплачиваемого при применении упрощенной системы налогообложения в соответствующем отчетном периоде независимо от того, поступили они комитенту от комиссионера или нет, правомерно отклонены судом первой инстанции в силу следующего.
В соответствии со ст. 11 НК РФ институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в НК РФ, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства если иное не предусмотрено НК РФ.
В соответствии со ст. 996 ГК РФ вещи, поступившие к комиссионеру от комитента либо приобретенные комиссионером за счет комитента, являются собственностью последнего.
В соответствии со ст. 999 ГК РФ по исполнении поручения комиссионер обязан представить комитенту отчет и передать ему все полученное по договору комиссии.
Следовательно, согласно вышеизложенных норм, собственностью комитента являются вещи, переданные на комиссию. Далее, по мере исполнения договора комиссии, у комиссионера возникает обязательство, возникшее из договора комиссии, по передаче комитенту полученного по договору комиссии. Не перечисленные в установленный срок денежные средства становятся кредиторской задолженность комиссионера перед комитентом и должны отражаться в бухгалтерском учете соответственно, а по истечении срока давности в случае не возврата указанных денежных средств они подлежат списанию и становятся внереализационными доходами в соответствии со ст. 250 НК РФ. У комитента сохраняется право истребовать не перечисленные ему по договору комиссии денежные средства, но до их получения они не включаются в его доходы.
Доводы Инспекции о том, что ООО "Сонет" не предпринимало мер для истребования указанной задолженности и действия ООО "Сонет" и ООО "Элит-продукт" направлены на минимизацию налогов обоснованно отклонены судом первой инстанции, как не подтвержденные материалами дела и основанные на предположениях Инспекции.
Сам по себе факт отсутствие документов, подтверждающих обращение ООО "Сонет" к ООО "Элит-Продукт" за истребованием задолженности, не свидетельствует о получении Обществом необоснованной налоговой выгоды либо о совершении участниками сделок взаимосвязанных хозяйственных операций, целью которых является исключительно получение необоснованной налоговой выгоды при отсутствии реальной предпринимательской деятельности.
Суд первой инстанции также обоснованно сослался на то, что в ходе выездной налоговой проверки налоговым органом была опрошена в качестве свидетеля директор ООО "Элит-Продукт" Шевелева Татьяна Ивановна, которая показала, что по вопросу взыскания дебиторской задолженности не было письменных претензий и судебных актов, переговоры с ООО "Сонет" велись устно, задолженность погашалась по возможности. Другими материалами дела показания Шевелевой не опровергаются.
Выводы Инспекции о получении Обществом необоснованной налоговой выгоды обоснованно отклонены судом первой инстанции как не подтвержденные соответствующими доказательствами.
Как указал Высший Арбитражный Суд Российской Федерации в Постановлении Пленума N 53 от 12.10.2006 г. "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налога и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.
Указанных доказательств Инспекцией не представлено.
Согласно Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ N 53 от 12.10.2006 г. "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" разовый характер операции, осуществление транзитных платежей между участниками взаимосвязанных хозяйственных операций, использование посредников при осуществлении хозяйственных операций сами по себе не могут служить основанием для признании налоговой выгоды необоснованной.
Указанные обстоятельства могут свидетельствовать о получении налогоплательщиком необоснованной налоговый выгоды в совокупности с обстоятельствами, указанными в пункте 5 данного Постановления, а именно: невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ, оказания услуг; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств; учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций; совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета.
Однако, как следует из материалов дела, таких доказательств Инспекцией не представлено.
Ссылка Инспекции на взаимозависимость ООО "Сонет" и ООО "Элит-Продукт" не основана на положениях ст. 20 НК РФ.
- Согласно ст. 20 НК РФ взаимозависимыми лицами для целей налогообложения признаются физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц, а именно: 1) одна организация непосредственно и (или) косвенно участвует в другой организации и суммарная доля такого участия составляет более 20 процентов. Доля косвенного участия одной организации в другой через последовательность иных организаций определяется в виде произведения долей непосредственного участия организаций этой последовательности одна в другой;
2) одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу по должностному положении;
3) лица состоят в соответствии семейным законодательством Российской Федерации в брачных отношениях, отношениях родства или свойства, усыновителя и усыновленного, а также попечителя и опекаемого.
Суд может признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным пунктом 1 настоящей статьи, если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг).
В соответствии с правовыми позициями, изложенными в пункте 3.3 Определения Конституционного Суда Российской Федерации N 441-О от 04.12.2003 г. "Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы общества с ограниченной ответственностью "Нива-7" на нарушение конституционных прав и свобод пунктом 2 статьи 20, пунктами 2 и 3 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации", во-первых, право признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным пунктом 1 статьи 20 Кодекса, может быть использовано судом лишь при условии, что эти основания указаны в других правовых актах, а отношения между этими лицами объективно могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг), в том числе в случаях совершения хозяйственным обществом сделок с заинтересованными лицами, признаваемыми таковыми законом, во-вторых, если заинтересованность указанных лиц повлияла на условия или экономические результаты их деятельности в виде отклонения цены реализации в сторону повышения или понижения более чем на 20 процентов от рыночной цены, определяемой по правилам пунктов 4 - 11 статьи 40 Кодекса.
Между тем, Инспекцией в ходе выездной налоговой проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля не были установлены вышеуказанные основания, позволяющие считать ООО "Сонет" и ООО "Элит-Продукт" взаимозависимыми лицами, взаимоотношения между которыми могут повлиять на результаты сделок.
Цены совершенных Обществом сделок применительно к положениям ст. 40 НК РФ Инспекцией не проверялись, доначислений по указанному основанию не производилось.
Ссылки Инспекции на то, что физические лица, являющиеся учредителями ООО "Элит-продукт" и Общества, являлись либо являются одновременно работниками организаций, которые в свою очередь владеют долями в уставном капитале организаций (ООО "Группа компаний "Агрохолдинг") судом отклоняется, поскольку не подтвержден каким-либо доказательствами. Кроме того, Инспекцией не представлено доказательств и того, каким образом указанные обстоятельства повлияли либо могли повлиять на рассматриваемые в настоящем деле результаты сделок.
В соответствии с п. 1.11.2 Инструкции N 60 от 10.04.2000 г. "О порядке составления акта выездной налоговой проверки и производства по делу о нарушениях законодательства о налогах и сборах", утв. Приказом МНС РФ от 10.04.2000 г. N АП-3-16/138, акт не должен содержать субъективных предположений проверяющих, не основанных на достаточных доказательствах. Аналогичное положение содержится в п. 1.8.2 Требований к составлению акта выездной налоговой проверки, установленных Приказом ФНС от 25.12.2006 г. N САЭ-3-06/892 @ "Об утверждении форм документов, применяемы при проведении и оформлении налоговых проверок; оснований и порядка продления срока проведения выездной налоговой проверки; порядка взаимодействия налоговых органов по выполнению поручений об истребовании документов; требований к составлению акта налоговой проверки".
При этом, в соответствии с п. 8 ст. 101 НК РФ в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства.
В рассматриваемом случае в силу вышеуказанных положений ст. 20 НК РФ и правовой позиции Конституционного Суда РФ выводы Инспекции о взаимозависимости Общества с контрагентом, а также о влиянии группы компаний "Агрохолдинг" на совершенные Обществом сделки основаны на предположениях и не подтверждены документально.
В соответствии с п. 6 ст. 346.18 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверяемом периоде) налогоплательщик, который применяет в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, уплачивает минимальный налог в порядке, предусмотренном данным пунктом.
Сумма минимального налога исчисляется за налоговый период в размере 1 процента налоговой базы, которой являются доходы, определяемые в соответствии со статьей 346.15 НК РФ.
Минимальный налог уплачивается в случае, если за налоговый период сумма исчисленного в общем порядке налога меньше суммы исчисленного минимального налога.
Как следует из материалов дела, Общество в установленном порядке исчислило и уплатило в бюджет суммы минимального налога за 2005 г. и 2006 г.
Учитывая выводы суда первой инстанции о неправомерном доначислении Обществу доходов и уменьшении расходов, следовательно, суммы минимального налога исчислены и уплачены Обществом верно и возврату не подлежат.
Соответственно, оспариваемое решение подлежит признанию незаконным и в части указаний Инспекции о возврате Обществом из бюджета излишне начисленных сумм единого минимального налога при применении упрощенной системы налогообложения в суммах 121 328 руб. за 2005 г. и 88 108 руб. за 2006 г.
Суд апелляционной инстанции считает также необходимым отметить следующее.
Согласно пунктам 1 и 2 статьи 100 НК РФ по результатам выездной налоговой проверки уполномоченными должностными лицами налоговых органов должен быть составлен в установленной форме акт налоговой проверки.
При этом в акте должны быть указаны документально подтвержденные факты налоговых правонарушений, выявленные в ходе проверки, или отсутствие таковых, а также выводы и предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений и ссылки на статьи Налогового кодекса РФ, предусматривающие ответственность за данный вид налоговых правонарушений (подпункты 12, 13 пункта 3 статьи 100 НК РФ).
В соответствии с п. 6 ст. 100 НК РФ лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка, в случае несогласия с фактами, изложенными в акте налоговой проверки, а также с выводами и предложениями проверяющих вправе представить в соответствующий налоговый орган письменные возражения по указанному акту в целом или по его отдельным положениям.
На основании подпункта 1 статьи 101 НК РФ (в редакции, действующей с 01.01.2007 г.), акт налоговой проверки и другие материалы налоговой проверки, в ходе которой были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения по указанному акту должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку, и решение по ним должно быть принято в течение 10 дней со дня истечения срока, указанного в пункте 6 статьи 100 НК РФ.
Таким образом, правильное составление акта, полное отражение в нем выявленных нарушений, направление акта, последующие изучение и составление возражений на него налогоплательщиком являются элементом досудебного рассмотрения возможного спора по итогам выездной налоговой проверки и служат гарантией соблюдения прав налогоплательщика.
Пунктом 17 Постановления Пленумов Верховного Суда РФ и Высшего Арбитражного Суда РФ N 41/9 от 11.06.1999 г. разъяснено, что если по результатам налоговой проверки акт налоговой проверки не был составлен, считается, что проверка состоялась и правонарушений не обнаружено.
Поэтому при отсутствии акта выездной налоговой проверки решение налогового органа о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности (п. 1 ст. 101 НК РФ) должны рассматриваться как вынесенные без наличия законных оснований.
Следовательно, составляемый по результатам проведения выездной налоговой проверки акт, в котором фиксируются конкретные факты документально подтвержденных налоговых правонарушений, является обязательным условием осуществления налоговым органом дальнейшей процедуры привлечения налогоплательщика к ответственности и применения механизмов принудительного взыскания налогов.
В материалах дела отсутствует документ, который был положен Инспекцией в основу оспариваемого ненормативного акта, а именно акт, составленный по результатам мероприятий дополнительного контроля.
Аналогичное толкование норм права приведено и в постановлениях Федерального арбитражного суда Центрального округа по делу N А14-13224-07/711/34 от 10.06.2008 г. и по делу N А08-2527/07-16 от 07.08.08 г.
В соответствии с 2 статьи 101 НК РФ лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка, вправе участвовать в процессе рассмотрения указанной проверки лично и (или) через своего представителя.
Пунктами 3, 4, 5, 6, 7 статьи 101 НК РФ закреплена процедура рассмотрения материалов проверки и принятия решения по результатам рассмотрения.
Пунктом 4 статьи 101 НК РФ установлено, что при рассмотрении материалов налоговой проверки исследуются представленные доказательства, может быть оглашен акт налоговой проверки, а при необходимости и иные материалы мероприятий налогового контроля, а также письменные возражения лица, в отношении которого проводилась проверка. Отсутствие письменных возражений не лишает это лицо (его представителя) права давать свои объяснения на стадии рассмотрения материалов налоговой проверки.
В силу пункта 5 статьи 101 НК РФ в случае необходимости получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе вынести решение о проведении в срок, не превышающий один месяц, дополнительных мероприятий налогового контроля.
Пунктом 7 статьи 101 НК РФ установлено, что по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение:
1) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения;
2) об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Таким образом, законодательно гарантированная возможность налогоплательщика участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки и представлять объяснения обеспечивается как надлежащим его уведомлением о месте и времени рассмотрения материалов проверки, так и надлежащим и полным отражением в акте проверки выявленных налоговым органом обстоятельств допущенных нарушений законодательства о налогах и сборах, дающим, с учетом законодательно установленной обязанности налогового органа вручить акт проверки налогоплательщику, возможность последнему представить свои возражения и полноценно участвовать в рассмотрении материалов проверки.
Результаты дополнительных мероприятий налогового контроля являются неотъемлемой частью материалов налоговой проверки и налогоплательщик, наделенный пунктами 2 и 4 статьи 101 НК РФ правом участвовать в процессе рассмотрения материалов проверки лично и (или) через своего представителя и давать свои объяснения на стадии рассмотрения материалов налоговой проверки независимо от представления письменных возражений, не может быть лишен указанного права в случае, если при рассмотрении дела о налоговом правонарушении налоговый орган пришел к выводу о необходимости проведения дополнительных мероприятий налогового контроля.
Следовательно, непредставление налоговым органом налогоплательщику материалов, полученных по результатам проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля, лишает налогоплательщика возможности представить свои объяснения по указанным материалам.
В соответствии с пунктом 14 статьи 101 НК РФ нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относятся обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.
Как следует из материалов дела, Инспекцией в ходе рассмотрения материалов проверки было принято решение N 15-11/12 от 08.02.08 г. о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля, в котором назначены следующие мероприятия:
- установить, как осуществлялась поставка товаров по договорам комиссии, имелись ли для этого соответствующие возможности;
- провести сравнительный анализ продукции, отгруженной по договорам комиссии в адрес ООО "Элит-Продукт";
- провести опрос свидетелей;
- установить, как осуществлялась передача-приемка товаров;
- установить, имелись ли случаи несвоевременного расчета за поставленную продукцию.
Как следует из решения N 15-11/23 от 07.03.08 г. по выездной налоговой проверке, вышеуказанные дополнительные мероприятия были проведены. При этом, основываясь на результатах проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля Инспекцией было установлено, что ООО "Сонет" не имеет транспортных средств и складских помещений, в договорах с поставщиками оговорено, что поставка продукции осуществляется продавцом продукции.
Инспекцией проведен анализ выписки о движении денежных средств по расчетному счету ООО "Сонет", из которого Инспекция сделала вывод о том, что собственных средств Общество не имеет, первыми операциями при открытии расчетного счета является поступление денежных средств от ООО "Элит-Продукт".
Также Инспекцией установлено, что согласно договоров аренды N 7 от 18.05.05 г. и N 12 от 01.01.06 г., ООО "Сонет" арендует нежилое помещение площадью 2 кв. м. ООО магазине "Куряночка".
Кроме того, Инспекцией сделан вывод о взаимозависимости ООО "Сонет" и ООО "Элит-Продукт" на основании того, что Щекина Ю.Б., которая была руководителем ООО "Сонет" с 23.05.2005 г. по 02.03.2006 г., работала в ООО "Группа компаний Агрохолдинг" и ООО "Супермаг+", Лашова И.С., которая была руководителем ООО "Сонет" с 03.03.2006 г., также является работником ООО "Супермаг+", Шевелева Т.И., руководитель ООО "Элит-Продукт" также в 2006 г. получает доход в ООО "Супермаг+".
Инспекцией установлены организации, которые расположены по юридическому адресу регистрации ООО "Сонет", установлены организации, с которыми ООО "Элит-Продукт" заключало договора комиссии.
При этом, как следует из содержания акта выездной налоговой проверки, а также решения о привлечении Общества к налоговой ответственности результаты дополнительных мероприятий налогового контроля зафиксированы только в решении N 15-11/23 от 07.03.08 г., которое является итоговым документом налоговой проверки.
Доказательств, свидетельствующих о том, что Обществу предоставлялась возможность ознакомиться с результатами дополнительных мероприятий налогового контроля, а также с выводами Инспекции, основанными на полученных в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля документах, и представить свои возражения и объяснения до вынесения решения N 15-11/23 от 07.03.08 г., Инспекцией не представлено.
Вышеизложенное, по мнению суда апелляционной инстанции, свидетельствует о нарушении Инспекцией существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, которое в силу п. 14 ст. 101 НК РФ является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
В соответствии с ч. 1 ст. 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган.
Частью 5 ст. 200 АПК РФ предусмотрено, что обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).
В нарушение указанных норм Инспекцией не представлено надлежащих доказательств законности принятого ненормативного акта.
Убедительных доводов, основанных на доказательственной базе, и опровергающих выводы суда первой инстанции апелляционная жалоба не содержит, в силу чего удовлетворению не подлежит.
Принимая во внимание, что фактические обстоятельства, имеющие существенной значение для разрешения дела по существу, установлены судом первой инстанции на основании полного и всестороннего исследования, имеющихся в деле доказательств, им дана надлежащая правовая оценка судом первой инстанции, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения обжалуемого судебного акта.
Суд первой инстанции не допустил нарушений норм процессуального права, влекущих отмену решения (часть 4 статьи 270 АПК РФ).
При указанных обстоятельствах суд апелляционной инстанции приходит к выводу, что решение Арбитражного суда Курской области от 15.08.2008 по делу N А35-2056/08-С8 следует оставить без изменения, а апелляционную жалобу ИФНС России по г. Курску без удовлетворения.
В силу статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса РФ государственная пошлина, уплаченная при подаче апелляционной жалобы, возврату не подлежит.
Руководствуясь ст. ст. 110, 112, 266 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд
постановил:
Решение Арбитражного суда Курской области от 15.08.2008 по делу N А35-2056/08-С8 оставить без изменения, а апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы России по г. Курску без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Федеральный арбитражный суд Центрального округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня вступления в законную силу.
Председательствующий судья
М.Б.ОСИПОВА
Судьи
А.А.СУРНЕНКОВ
Т.Л.МИХАЙЛОВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ДЕВЯТНАДЦАТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 17.11.2008 ПО ДЕЛУ N А35-2056/08-С8
Разделы:Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ДЕВЯТНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 17 ноября 2008 г. по делу N А35-2056/08-С8
Резолютивная часть постановления объявлена 27.10.2008 года
Постановление в полном объеме изготовлено 17.11.2008 года
Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Осиповой М.Б.
судей Михайловой Т.Л.,
Сурненкова А.А.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем Бутыриной Е.А.,
при участии:
от ИФНС России по г. Курску: Шевцов П.А. - специалист 1 разряда юридического отдела УФНС России по Курской области по доверенности N 04-11/147919 от 20.10.2008, удостоверение <...>; Дрючина Л.В. - специалист 1 разряда юридического отдела по доверенности N 04-11/13140 от 05.02.2008, удостоверение <...>.
от ООО "Сонет": Устинова М.В. - представитель по доверенности б/н от 15.05.2008, паспорт <...>.
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу апелляционную жалобу ИФНС России по г. Курску на решение Арбитражного суда Курской области от 15.08.2008 по делу N А35-2056/08-С8 (судья Горевой Д.А.) по заявлению ООО "Сонет" к ИФНС России по г. Курску о признании незаконным решения N 15-11/23 от 07.03.08 г.,
установил:
Общество с ограниченной ответственностью "Сонет" (далее - ООО "Сонет", Общество) обратилось в Арбитражный суд Курской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Курску (далее - ИФНС России по г. Курску, Инспекция) о признании незаконным решения N 15-11/23 от 07.03.2008 г. о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части привлечения ООО "Сонет" к налоговой ответственности в соответствии со ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в виде штрафа в сумме 80 056,15 руб. в размере 20% от суммы не уплаченного единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения за 2005 г., в сумме 53 563,30 руб. в размере 20% от суммы не уплаченного налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения за 2006 г., в части начисления пени за не уплату единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения в сумме 132 394,50 руб., в части возврата излишне начисленных сумм единого минимального налога при применении упрощенной системы налогообложения за 2005 г. в сумме 121 382 руб. и за 2006 г. в сумме 88 108 руб., в части предложения уплатить недоимку по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения за 2005 г. в сумме 400 280,73 руб., за 2006 г. в сумме 267 816,44 руб., а также в части предложения уплатить вышеуказанные суммы штрафа и пени, и в части предложения внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.
Решением Арбитражного суда Курской области от 15.08.2008 г. заявленные требования Общества удовлетворены в полном объеме.
ИФНС России по г. Курску не согласилась с данным решением и обратилась с апелляционной жалобой, в которой ставит вопрос об отмене состоявшегося решения и принятии по делу нового судебного акта.
В обоснование апелляционной жалобы Инспекция указывает на то, что Общество необоснованно включило в состав расходов суммы комиссионного вознаграждения, поскольку 364.16 НК РФ в 2005 г. не предусматривали такого вида расходов. По мнению Инспекции, отнесение в состав материальных расходов комиссионного вознаграждения, уплачиваемого комитентом комиссионеру за услуги по реализации товаров комитента, противоречит п. п. 6 п. 1, п. 2 ст. 254 НК РФ.
Также Инспекция считает, что Общество занизило налоговую базу по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, поскольку комиссионером (ООО "Элит-Продукт") денежные средства выплачивались не в полном объеме с целью занижения налоговой базы у комитента (ООО "Сонет"). По мнению Инспекции, ООО "Элит-Продукт" и ООО "Сонет" являются взаимозависимыми организациями, в связи с чем указанными лицами совершены действия, направленные на получение Обществом необоснованной налоговой выгоды путем уменьшения налоговой базы за счет неперечисления комиссионером комитенту (Обществу) денежных средств, полученных за реализованный комиссионером товар.
Изучив материалы дела, заслушав представителей сторон, явившихся в судебное заседание, обсудив доводы апелляционной жалобы и отзыва на апелляционную жалобу, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения обжалуемого судебного акта.
Как следует из материалов дела, на основании решения ИФНС России по г. Курску N 15-11/543 от 06.09.2007 г. проведена выездная налоговая проверка ООО "Сонет" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) единого налога при применении упрощенной системы налогообложения за период с 18.05.2005 г. по 31.12.2006 г., налога на доходы физических лиц за период с 18.05.2005 г. по 31.08.2007 г., страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за 2005 г., 2006 г. По результатам проверки был составлен акт выездной налоговой проверки N 15-11/3 от 09.01.2008 г.
Общество представило разногласия к акту выездной налоговой проверки N 15-11/3 от 09.01.2008 г.
По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки и возражений Общества, Инспекцией 08.02.2008 г. принято решение N 15-11/12 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля.
По результатам рассмотрения акта выездной налоговой проверки, материалов проверки, возражений налогоплательщика и материалов дополнительных мероприятий ИФНС России по г. Курску было принято решение N 15-11/23 от 07.03.2008 г. о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения ООО "Сонет", согласно которому Общество привлечено к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной систем налогообложения за 2005 г. в сумме 80 056,15 руб. и за 2006 г. в сумме 53 563,30 руб.,
в соответствии со ст. 109 НК РФ в привлечении ООО "Сонет" к налоговой ответственности по налогу на доходы физических лиц отказано,
начислены пени по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения в сумме 132 394,50 руб., по налогу на доходы физических лиц в сумме 317 руб.,
Обществу предложено уплатить недоимку по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, за 2005 г. в сумме 400 280,73 руб., за 2006 г. в сумме 267 816,44 руб.,
уплатить штрафы, указанные в пункте 1 решения,
уплатить штрафы, указанные в пункте 2 решения,
внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета,
вернуть из бюджета излишне начисленные суммы единого минимального налога при применении упрощенной системы налогообложения за 2005 г. в сумме 121 382 руб., за 2006 г. в сумме 88 108 руб.
Как следует из акта выездной налоговой проверки и оспариваемого решения, основанием доначисления вышеуказанных налогов послужили выводы Инспекции о том, что ООО "Сонет", уплачивая единый налог в связи с применением упрощенной системы налогообложения в соответствии с главой 26.2 НК РФ, в нарушение положений п. 2 ст. 347.17 НК РФ неправомерно включило в состав расходов сумму комиссионного вознаграждения за 2005 г. в размере 83 000 руб. по договору комиссии от 18.05.2005 г. согласно отчетам комиссионера ООО "Элит-Продукт", что привело к занижению налоговой базы при исчислении единого налога, уплачиваемого при применении упрощенной системы налогообложения за 2005 г.
Также, по мнению Инспекции, ООО "Сонет" неправомерно в нарушение п. 1 ст. 346.15 НК РФ не включил в доходы при исчислении единого налога при применении упрощенной системы налогообложения выручку от реализованного комиссионером товара в виде дебиторской задолженности в сумме в сумме 2 337 132,23 руб. в 2005 г. и в сумме 1 369 584,99 руб. за 2006 г., что привело к занижению налоговой базы при исчислении единого налога при применении упрощенной системы налогообложения за 2005 г. и 2006 г.
Общество не согласилось с принятым решением и обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.
Удовлетворяя заявленные требования, суд первой инстанции обоснованно исходил из следующего.
В соответствии со ст. 346.14 НК РФ (в редакции, действовавшей в 2005 г.), объектом налогообложения признаются: доходы; доходы, уменьшенные на величину расходов.
В соответствии со ст. 346.16 НК РФ (в редакции, действовавшей в 2005 г.) при определении объекта налогообложения налогоплательщик уменьшает полученные доходы на расходы, перечисленные в подпунктах 1 - 23 п. 1 данной статьи. Перечень данных расходов не содержит прямого указания на включение в состав расходов комиссионного вознаграждения, выплачиваемого комитентом комиссионеру.
Согласно п. 2 ст. 346.16 НК РФ (в редакции, действовавшей в 2005 г.) расходы, указанные в пункте 1 данной статьи, принимаются при условии их соответствия критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 НК РФ.
Расходы, указанные в подпунктах 5, 6, 7, 9 - 21 пункта 1 данной статьи принимаются применительно к порядку, предусмотренному для исчисления налога на прибыль организаций статьями 254, 255, 263, 264, 268 и 269 НК РФ.
Согласно подпункта 5 пункта 1 ст. 346.16 НК РФ (в редакции, действовавшей в 2005 г.) к расходам, уменьшающим полученные доходы, относятся, в частности, материальные расходы.
В соответствии со ст. 252 НК РФ (в редакции, действовавшей в 2005 г.) расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.
В соответствии с п. 2 ст. 253 НК РФ (в редакции, действующей в 2005 г.) расходы, связанные с производством и реализацией, в соответствии с их экономическим содержанием, делятся на материальные расходы, расходы на оплату труда, суммы начисленной амортизации и прочие расходы.
Согласно с пп. 6 п. 1 ст. 254 НК РФ (в редакции, действовавшей в 2005 г.) к материальным расходам, в частности, относятся затраты налогоплательщика на приобретение работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями или индивидуальными предпринимателями, а также на выполнение этих работ (оказание услуг) структурными подразделениями налогоплательщика.
В соответствии со ст. 990 Гражданского кодекса РФ по договору комиссии одна сторона (комиссионер) обязуется по поручению другой стороны (комитента) за вознаграждение совершить одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента.
Согласно пункту 1 статьи 991 ГК РФ комитент обязан уплатить комиссионеру вознаграждение, а в случае, когда комиссионер принял на себя ручательство за исполнение сделки третьим лицом (делькредере), также дополнительное вознаграждение в размере и в порядке, установленных в договоре комиссии.
Как установлено судом первой инстанции и следует из материалов дела, ООО "Сонет" с 18.05.2005 г. применяет упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения в виде доходов, уменьшенных на величину расходов, о чем свидетельствует уведомление N 785 от 10.06.2005 г.
Как следует из материалов дела, между Обществом и ООО "Элит-Продукт" заключен договор комиссии N 3 от 18.05.05 г., согласно которому комитент (ООО "Сонет") поручает, а комиссионер (ООО "Элит-Продукт") принимает на себя обязательства за вознаграждение совершать от своего имени, но в интересах и за счет комитента сделки по продаже в розницу передаваемых комитентом продовольственных и непродовольственных товаров.
В пп. 2.1.4. договора установлено, что комиссионер не реже одного раза в месяц предоставляет комитенту отчеты, содержащие сведения о реализации товара.
Согласно п. 2.2.3 договора комитент обязуется ежемесячно выплачивать комиссионеру комиссионное вознаграждение, а также возмещать расходы, связанные с исполнением поручения в порядке, установленном п. 3.1 договора.
Пунктом 3 предусмотрены условия расчета комиссионного вознаграждения, которое согласовывается сторонами ежемесячно, путем подписания дополнительного соглашения к договору в течение десяти дней после завершения отчетного квартала.
В соответствии с п. 4.1 договора комиссии N 3 от 18.05.2005 г. комиссионер перечисляет денежные средства на расчетный счет комитента по мере реализации товара, но не реже чем один раз в неделю.
Как следует из материалов дела, согласно отчета комиссионера ООО "Элит-Продукт" по договору комиссии N 3 от 18.05.2005 г. объем реализованной продукции за май 2005 г. составил 160 981,04 руб., согласно дополнительного соглашения к договору от 31.05.2005 г. сумма комиссионного вознаграждения составила 10 000 руб.,
объем реализованной продукции за июнь 2005 г. составил 2 158 982,46 руб., сумма комиссионного вознаграждения согласно дополнительного соглашения от 30.06.2005 г. составила 30 000 руб.,
за июль 2005 г. объем реализованной продукции составил 2 474 956, 46 руб., сумма комиссионного вознаграждения согласно дополнительного соглашения от 31.07.2005 г. составила 10 000 руб.,
за август 2005 г. объем реализованной продукции составил 2 608 830,53 руб., сумма комиссионного вознаграждения согласно дополнительного соглашения от 31.08.2008 г. составила 10 000 руб.,
за сентябрь 2005 г. объем реализованной продукции составил 3 052 009,08 руб., сумма комиссионного вознаграждения согласно дополнительного соглашения от 30.09.2005 г. составила 10 000 руб.,
за октябрь 2005 г. объем реализованной продукции составил 2 136 667,58 руб., сумма комиссионного вознаграждения согласно дополнительного соглашения от 30.10.2005 г. составила 5000 руб.,
за ноябрь 2005 г. объем реализованной продукции составил 1 266 240,52 руб., сумма комиссионного вознаграждения согласно дополнительного соглашения от 30.11.2005 г. составила 5000 руб.,
за декабрь 2005 г. объем реализованной продукции составил 554 954,86 руб., сумма комиссионного вознаграждения согласно дополнительного соглашения от 30.12.2005 г. составила 3000 руб.
Оплата суммы комиссионного вознаграждения осуществлена путем зачета взаимной задолженности за 2005, 2006 гг. на основании соглашений о зачете взаимной задолженности, согласно которым ООО "Сонет" уменьшает задолженность ООО "Элит-Продукт" за полученный товар, а ООО "Элит-Продукт" уменьшает задолженность ООО "Сонет" по комиссионному вознаграждению.
В подтверждение реальности оказанных услуг Обществом представлены отчеты комиссионера, которые содержат информацию о количестве и стоимости реализованной продукции за отчетный период, подписанные сторонами.
Связь оказанных услуг с производственной деятельностью Общества и необходимость заключения договора комиссии обусловлена тем, что без заключения договора комиссии реализация товаров Общества была бы невозможна с учетом того, что Общество арендует помещение в 2 кв. м.
Факт реального осуществления хозяйственных операций Обществом Инспекцией не опровергнут, доказательств отсутствия у Общества реальной предпринимательской деятельности Инспекцией не представлено.
Также Инспекцией не представлено доводов и доказательств, опровергающих факт документальной подтвержденности спорных затрат.
Как указал Высший Арбитражный Суд РФ в Постановлении Пленума N 53 от 12.10.2006 г. "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.
При этом следует учитывать, что возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой, полученной налогоплательщиком путем совершения других предусмотренных или не запрещенных законом операций, не является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.
Таким образом, ссылки Инспекции на то, что Общество должно было самостоятельно осуществлять торговую деятельность без посредников и имело бы при этом меньшие затраты подлежат отклонению, как не свидетельствующие о получении Обществом необоснованной налоговой выгоды.
Судом апелляционной инстанции также учтено, что налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата.
По смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в Постановлении от 24.02.2004 N 3-П, судебный контроль также не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов.
Кроме того, как обоснованно отметил суд первой инстанции возможность отнесения в 2005 г. к расходам организацией, применяющей УСН с объектом налогообложения "доходы минус расходы", сумм комиссионного вознаграждения была признана правомерной и в письме Министерства финансов РФ от 16.04.2007 г. N 03-11-04/2/102.
Также, судом первой инстанции правомерно учтено, что законодатель с 01.01.2006 г. ввел в пункт 1 статьи 346.16 подпункт 24, которым в состав расходов отнесены расходы на выплату комиссионных, агентских вознаграждений и вознаграждений по договорам поручения.
Исследовав в соответствии с требованиями ч. 2 ст. 71 АПК РФ представленные в материалы дела доказательства, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что решение Инспекции в данной части подлежит признанию недействительным.
Признавая необоснованными выводы Инспекции о занижении Обществом налоговой базы за счет невключения в состав доходов сумм дебиторской задолженности комиссионера перед Обществом за реализованные товары, суд первой инстанции правомерно исходил из следующего.
В соответствии с п. 1 ст. 346.17 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверяемом периоде) в целях главы 26.2 НК РФ датой получения доходов признается день поступления денежных средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашения задолженности (оплаты) налогоплательщику иным способом (кассовый метод).
Договором комиссии N 3 от 18.05.2005 г. предусмотрено перечисление комиссионером денежных средств на расчетный счет комитента по мере реализации товара, но не реже чем один раз в неделю.
Как следует из материалов дела, согласно отчета комиссионера ООО "Элит-Продукт" по договору комиссии N 3 от 18.05.2005 г. общий объем реализованной комиссионером продукции за 2005 г. составил 14 413 622, 23 руб.
Вместе с тем, кредиторская задолженность ООО "Элит-Продукт" перед ООО "Сонет" на 31.12.2005 г. составила 2 337 132,23 руб.
Согласно отчета комиссионера ООО "Элит-Продукт" по договору комиссии от 18.05.2005 г. N 3 общий объем реализации за 2006 г. составил 10 098 084,99 руб.
Вместе с тем, общая кредиторская задолженность ООО "Элит-Продукт" за реализованный товар перед ООО "Сонет" на 31.12.2006 г. составила 3 706 717,22 руб., в том числе за 2006 г. - 1 369 584,99 руб. Указанные суммы задолженности сторонами в ходе рассмотрения дела не оспаривались.
По мнению Инспекции, ООО "Сонет" не востребовал дебиторскую задолженность ООО "Элит-Продукт", зная о том, что товар реализован и денежные средства получены в кассу ООО "Элит-Продукт", при этом Инспекция сослалась на положения статьи 316 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверяемом периоде), согласно которой в случае, если реализация производится через комиссионера, то налогоплательщик-комитент определяет сумму выручки от реализации на дату реализации на основании извещения комиссионера о реализации принадлежащего комитенту имущества (имущественных прав). При этом комиссионер обязан в течение трех дней с момента окончания отчетного периода, в котором произошла такая реализация, известить комитента о дате реализации принадлежащего ему имущества.
Указанный довод Инспекции обоснованно отклонен судом первой инстанции, поскольку статья 316 НК РФ определяет порядок учета доходов от реализации для целей налогообложения налогом на прибыль.
При этом для налогоплательщиков, применяющих упрощенную систему налогообложения, порядок признания доходов и расходов установлен статьей 346.17 НК РФ, в соответствии с которой Общество должно было учитывать в составе доходов только полученные в отчетном периоде от комиссионера средства.
Аналогичная позиция была изложена также в письме Министерства Финансов Российской Федерации от 28.04.20078 г. N 03-11-05/82, согласно которому доходом комитента от операций по реализации товаров комиссионером является вся полученная комитентом сумма денежных средств, поступившая ранее на расчетный счет или в кассу комиссионера от покупателей в оплату проданного по поручению комитента товара и переведенная в законодательно установленные сроки комитенту. Датой получения доходов для комитента будет являться день поступления указанных средств на счета в банках и (или) в кассу комитента.
Доводы Инспекции о том, что полученные комиссионером денежные средства от реализации принадлежащего комитенту имущества являются собственностью комитента и, соответственно, подлежат учету у комитента и должны учитываться в составе доходов при исчислении единого налога, уплачиваемого при применении упрощенной системы налогообложения в соответствующем отчетном периоде независимо от того, поступили они комитенту от комиссионера или нет, правомерно отклонены судом первой инстанции в силу следующего.
В соответствии со ст. 11 НК РФ институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в НК РФ, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства если иное не предусмотрено НК РФ.
В соответствии со ст. 996 ГК РФ вещи, поступившие к комиссионеру от комитента либо приобретенные комиссионером за счет комитента, являются собственностью последнего.
В соответствии со ст. 999 ГК РФ по исполнении поручения комиссионер обязан представить комитенту отчет и передать ему все полученное по договору комиссии.
Следовательно, согласно вышеизложенных норм, собственностью комитента являются вещи, переданные на комиссию. Далее, по мере исполнения договора комиссии, у комиссионера возникает обязательство, возникшее из договора комиссии, по передаче комитенту полученного по договору комиссии. Не перечисленные в установленный срок денежные средства становятся кредиторской задолженность комиссионера перед комитентом и должны отражаться в бухгалтерском учете соответственно, а по истечении срока давности в случае не возврата указанных денежных средств они подлежат списанию и становятся внереализационными доходами в соответствии со ст. 250 НК РФ. У комитента сохраняется право истребовать не перечисленные ему по договору комиссии денежные средства, но до их получения они не включаются в его доходы.
Доводы Инспекции о том, что ООО "Сонет" не предпринимало мер для истребования указанной задолженности и действия ООО "Сонет" и ООО "Элит-продукт" направлены на минимизацию налогов обоснованно отклонены судом первой инстанции, как не подтвержденные материалами дела и основанные на предположениях Инспекции.
Сам по себе факт отсутствие документов, подтверждающих обращение ООО "Сонет" к ООО "Элит-Продукт" за истребованием задолженности, не свидетельствует о получении Обществом необоснованной налоговой выгоды либо о совершении участниками сделок взаимосвязанных хозяйственных операций, целью которых является исключительно получение необоснованной налоговой выгоды при отсутствии реальной предпринимательской деятельности.
Суд первой инстанции также обоснованно сослался на то, что в ходе выездной налоговой проверки налоговым органом была опрошена в качестве свидетеля директор ООО "Элит-Продукт" Шевелева Татьяна Ивановна, которая показала, что по вопросу взыскания дебиторской задолженности не было письменных претензий и судебных актов, переговоры с ООО "Сонет" велись устно, задолженность погашалась по возможности. Другими материалами дела показания Шевелевой не опровергаются.
Выводы Инспекции о получении Обществом необоснованной налоговой выгоды обоснованно отклонены судом первой инстанции как не подтвержденные соответствующими доказательствами.
Как указал Высший Арбитражный Суд Российской Федерации в Постановлении Пленума N 53 от 12.10.2006 г. "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налога и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.
Указанных доказательств Инспекцией не представлено.
Согласно Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ N 53 от 12.10.2006 г. "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" разовый характер операции, осуществление транзитных платежей между участниками взаимосвязанных хозяйственных операций, использование посредников при осуществлении хозяйственных операций сами по себе не могут служить основанием для признании налоговой выгоды необоснованной.
Указанные обстоятельства могут свидетельствовать о получении налогоплательщиком необоснованной налоговый выгоды в совокупности с обстоятельствами, указанными в пункте 5 данного Постановления, а именно: невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ, оказания услуг; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств; учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций; совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета.
Однако, как следует из материалов дела, таких доказательств Инспекцией не представлено.
Ссылка Инспекции на взаимозависимость ООО "Сонет" и ООО "Элит-Продукт" не основана на положениях ст. 20 НК РФ.
- Согласно ст. 20 НК РФ взаимозависимыми лицами для целей налогообложения признаются физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц, а именно: 1) одна организация непосредственно и (или) косвенно участвует в другой организации и суммарная доля такого участия составляет более 20 процентов. Доля косвенного участия одной организации в другой через последовательность иных организаций определяется в виде произведения долей непосредственного участия организаций этой последовательности одна в другой;
2) одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу по должностному положении;
3) лица состоят в соответствии семейным законодательством Российской Федерации в брачных отношениях, отношениях родства или свойства, усыновителя и усыновленного, а также попечителя и опекаемого.
Суд может признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным пунктом 1 настоящей статьи, если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг).
В соответствии с правовыми позициями, изложенными в пункте 3.3 Определения Конституционного Суда Российской Федерации N 441-О от 04.12.2003 г. "Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы общества с ограниченной ответственностью "Нива-7" на нарушение конституционных прав и свобод пунктом 2 статьи 20, пунктами 2 и 3 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации", во-первых, право признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным пунктом 1 статьи 20 Кодекса, может быть использовано судом лишь при условии, что эти основания указаны в других правовых актах, а отношения между этими лицами объективно могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг), в том числе в случаях совершения хозяйственным обществом сделок с заинтересованными лицами, признаваемыми таковыми законом, во-вторых, если заинтересованность указанных лиц повлияла на условия или экономические результаты их деятельности в виде отклонения цены реализации в сторону повышения или понижения более чем на 20 процентов от рыночной цены, определяемой по правилам пунктов 4 - 11 статьи 40 Кодекса.
Между тем, Инспекцией в ходе выездной налоговой проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля не были установлены вышеуказанные основания, позволяющие считать ООО "Сонет" и ООО "Элит-Продукт" взаимозависимыми лицами, взаимоотношения между которыми могут повлиять на результаты сделок.
Цены совершенных Обществом сделок применительно к положениям ст. 40 НК РФ Инспекцией не проверялись, доначислений по указанному основанию не производилось.
Ссылки Инспекции на то, что физические лица, являющиеся учредителями ООО "Элит-продукт" и Общества, являлись либо являются одновременно работниками организаций, которые в свою очередь владеют долями в уставном капитале организаций (ООО "Группа компаний "Агрохолдинг") судом отклоняется, поскольку не подтвержден каким-либо доказательствами. Кроме того, Инспекцией не представлено доказательств и того, каким образом указанные обстоятельства повлияли либо могли повлиять на рассматриваемые в настоящем деле результаты сделок.
В соответствии с п. 1.11.2 Инструкции N 60 от 10.04.2000 г. "О порядке составления акта выездной налоговой проверки и производства по делу о нарушениях законодательства о налогах и сборах", утв. Приказом МНС РФ от 10.04.2000 г. N АП-3-16/138, акт не должен содержать субъективных предположений проверяющих, не основанных на достаточных доказательствах. Аналогичное положение содержится в п. 1.8.2 Требований к составлению акта выездной налоговой проверки, установленных Приказом ФНС от 25.12.2006 г. N САЭ-3-06/892 @ "Об утверждении форм документов, применяемы при проведении и оформлении налоговых проверок; оснований и порядка продления срока проведения выездной налоговой проверки; порядка взаимодействия налоговых органов по выполнению поручений об истребовании документов; требований к составлению акта налоговой проверки".
При этом, в соответствии с п. 8 ст. 101 НК РФ в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства.
В рассматриваемом случае в силу вышеуказанных положений ст. 20 НК РФ и правовой позиции Конституционного Суда РФ выводы Инспекции о взаимозависимости Общества с контрагентом, а также о влиянии группы компаний "Агрохолдинг" на совершенные Обществом сделки основаны на предположениях и не подтверждены документально.
В соответствии с п. 6 ст. 346.18 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверяемом периоде) налогоплательщик, который применяет в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, уплачивает минимальный налог в порядке, предусмотренном данным пунктом.
Сумма минимального налога исчисляется за налоговый период в размере 1 процента налоговой базы, которой являются доходы, определяемые в соответствии со статьей 346.15 НК РФ.
Минимальный налог уплачивается в случае, если за налоговый период сумма исчисленного в общем порядке налога меньше суммы исчисленного минимального налога.
Как следует из материалов дела, Общество в установленном порядке исчислило и уплатило в бюджет суммы минимального налога за 2005 г. и 2006 г.
Учитывая выводы суда первой инстанции о неправомерном доначислении Обществу доходов и уменьшении расходов, следовательно, суммы минимального налога исчислены и уплачены Обществом верно и возврату не подлежат.
Соответственно, оспариваемое решение подлежит признанию незаконным и в части указаний Инспекции о возврате Обществом из бюджета излишне начисленных сумм единого минимального налога при применении упрощенной системы налогообложения в суммах 121 328 руб. за 2005 г. и 88 108 руб. за 2006 г.
Суд апелляционной инстанции считает также необходимым отметить следующее.
Согласно пунктам 1 и 2 статьи 100 НК РФ по результатам выездной налоговой проверки уполномоченными должностными лицами налоговых органов должен быть составлен в установленной форме акт налоговой проверки.
При этом в акте должны быть указаны документально подтвержденные факты налоговых правонарушений, выявленные в ходе проверки, или отсутствие таковых, а также выводы и предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений и ссылки на статьи Налогового кодекса РФ, предусматривающие ответственность за данный вид налоговых правонарушений (подпункты 12, 13 пункта 3 статьи 100 НК РФ).
В соответствии с п. 6 ст. 100 НК РФ лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка, в случае несогласия с фактами, изложенными в акте налоговой проверки, а также с выводами и предложениями проверяющих вправе представить в соответствующий налоговый орган письменные возражения по указанному акту в целом или по его отдельным положениям.
На основании подпункта 1 статьи 101 НК РФ (в редакции, действующей с 01.01.2007 г.), акт налоговой проверки и другие материалы налоговой проверки, в ходе которой были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения по указанному акту должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку, и решение по ним должно быть принято в течение 10 дней со дня истечения срока, указанного в пункте 6 статьи 100 НК РФ.
Таким образом, правильное составление акта, полное отражение в нем выявленных нарушений, направление акта, последующие изучение и составление возражений на него налогоплательщиком являются элементом досудебного рассмотрения возможного спора по итогам выездной налоговой проверки и служат гарантией соблюдения прав налогоплательщика.
Пунктом 17 Постановления Пленумов Верховного Суда РФ и Высшего Арбитражного Суда РФ N 41/9 от 11.06.1999 г. разъяснено, что если по результатам налоговой проверки акт налоговой проверки не был составлен, считается, что проверка состоялась и правонарушений не обнаружено.
Поэтому при отсутствии акта выездной налоговой проверки решение налогового органа о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности (п. 1 ст. 101 НК РФ) должны рассматриваться как вынесенные без наличия законных оснований.
Следовательно, составляемый по результатам проведения выездной налоговой проверки акт, в котором фиксируются конкретные факты документально подтвержденных налоговых правонарушений, является обязательным условием осуществления налоговым органом дальнейшей процедуры привлечения налогоплательщика к ответственности и применения механизмов принудительного взыскания налогов.
В материалах дела отсутствует документ, который был положен Инспекцией в основу оспариваемого ненормативного акта, а именно акт, составленный по результатам мероприятий дополнительного контроля.
Аналогичное толкование норм права приведено и в постановлениях Федерального арбитражного суда Центрального округа по делу N А14-13224-07/711/34 от 10.06.2008 г. и по делу N А08-2527/07-16 от 07.08.08 г.
В соответствии с 2 статьи 101 НК РФ лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка, вправе участвовать в процессе рассмотрения указанной проверки лично и (или) через своего представителя.
Пунктами 3, 4, 5, 6, 7 статьи 101 НК РФ закреплена процедура рассмотрения материалов проверки и принятия решения по результатам рассмотрения.
Пунктом 4 статьи 101 НК РФ установлено, что при рассмотрении материалов налоговой проверки исследуются представленные доказательства, может быть оглашен акт налоговой проверки, а при необходимости и иные материалы мероприятий налогового контроля, а также письменные возражения лица, в отношении которого проводилась проверка. Отсутствие письменных возражений не лишает это лицо (его представителя) права давать свои объяснения на стадии рассмотрения материалов налоговой проверки.
В силу пункта 5 статьи 101 НК РФ в случае необходимости получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе вынести решение о проведении в срок, не превышающий один месяц, дополнительных мероприятий налогового контроля.
Пунктом 7 статьи 101 НК РФ установлено, что по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение:
1) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения;
2) об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Таким образом, законодательно гарантированная возможность налогоплательщика участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки и представлять объяснения обеспечивается как надлежащим его уведомлением о месте и времени рассмотрения материалов проверки, так и надлежащим и полным отражением в акте проверки выявленных налоговым органом обстоятельств допущенных нарушений законодательства о налогах и сборах, дающим, с учетом законодательно установленной обязанности налогового органа вручить акт проверки налогоплательщику, возможность последнему представить свои возражения и полноценно участвовать в рассмотрении материалов проверки.
Результаты дополнительных мероприятий налогового контроля являются неотъемлемой частью материалов налоговой проверки и налогоплательщик, наделенный пунктами 2 и 4 статьи 101 НК РФ правом участвовать в процессе рассмотрения материалов проверки лично и (или) через своего представителя и давать свои объяснения на стадии рассмотрения материалов налоговой проверки независимо от представления письменных возражений, не может быть лишен указанного права в случае, если при рассмотрении дела о налоговом правонарушении налоговый орган пришел к выводу о необходимости проведения дополнительных мероприятий налогового контроля.
Следовательно, непредставление налоговым органом налогоплательщику материалов, полученных по результатам проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля, лишает налогоплательщика возможности представить свои объяснения по указанным материалам.
В соответствии с пунктом 14 статьи 101 НК РФ нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относятся обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.
Как следует из материалов дела, Инспекцией в ходе рассмотрения материалов проверки было принято решение N 15-11/12 от 08.02.08 г. о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля, в котором назначены следующие мероприятия:
- установить, как осуществлялась поставка товаров по договорам комиссии, имелись ли для этого соответствующие возможности;
- провести сравнительный анализ продукции, отгруженной по договорам комиссии в адрес ООО "Элит-Продукт";
- провести опрос свидетелей;
- установить, как осуществлялась передача-приемка товаров;
- установить, имелись ли случаи несвоевременного расчета за поставленную продукцию.
Как следует из решения N 15-11/23 от 07.03.08 г. по выездной налоговой проверке, вышеуказанные дополнительные мероприятия были проведены. При этом, основываясь на результатах проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля Инспекцией было установлено, что ООО "Сонет" не имеет транспортных средств и складских помещений, в договорах с поставщиками оговорено, что поставка продукции осуществляется продавцом продукции.
Инспекцией проведен анализ выписки о движении денежных средств по расчетному счету ООО "Сонет", из которого Инспекция сделала вывод о том, что собственных средств Общество не имеет, первыми операциями при открытии расчетного счета является поступление денежных средств от ООО "Элит-Продукт".
Также Инспекцией установлено, что согласно договоров аренды N 7 от 18.05.05 г. и N 12 от 01.01.06 г., ООО "Сонет" арендует нежилое помещение площадью 2 кв. м. ООО магазине "Куряночка".
Кроме того, Инспекцией сделан вывод о взаимозависимости ООО "Сонет" и ООО "Элит-Продукт" на основании того, что Щекина Ю.Б., которая была руководителем ООО "Сонет" с 23.05.2005 г. по 02.03.2006 г., работала в ООО "Группа компаний Агрохолдинг" и ООО "Супермаг+", Лашова И.С., которая была руководителем ООО "Сонет" с 03.03.2006 г., также является работником ООО "Супермаг+", Шевелева Т.И., руководитель ООО "Элит-Продукт" также в 2006 г. получает доход в ООО "Супермаг+".
Инспекцией установлены организации, которые расположены по юридическому адресу регистрации ООО "Сонет", установлены организации, с которыми ООО "Элит-Продукт" заключало договора комиссии.
При этом, как следует из содержания акта выездной налоговой проверки, а также решения о привлечении Общества к налоговой ответственности результаты дополнительных мероприятий налогового контроля зафиксированы только в решении N 15-11/23 от 07.03.08 г., которое является итоговым документом налоговой проверки.
Доказательств, свидетельствующих о том, что Обществу предоставлялась возможность ознакомиться с результатами дополнительных мероприятий налогового контроля, а также с выводами Инспекции, основанными на полученных в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля документах, и представить свои возражения и объяснения до вынесения решения N 15-11/23 от 07.03.08 г., Инспекцией не представлено.
Вышеизложенное, по мнению суда апелляционной инстанции, свидетельствует о нарушении Инспекцией существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, которое в силу п. 14 ст. 101 НК РФ является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
В соответствии с ч. 1 ст. 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган.
Частью 5 ст. 200 АПК РФ предусмотрено, что обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).
В нарушение указанных норм Инспекцией не представлено надлежащих доказательств законности принятого ненормативного акта.
Убедительных доводов, основанных на доказательственной базе, и опровергающих выводы суда первой инстанции апелляционная жалоба не содержит, в силу чего удовлетворению не подлежит.
Принимая во внимание, что фактические обстоятельства, имеющие существенной значение для разрешения дела по существу, установлены судом первой инстанции на основании полного и всестороннего исследования, имеющихся в деле доказательств, им дана надлежащая правовая оценка судом первой инстанции, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения обжалуемого судебного акта.
Суд первой инстанции не допустил нарушений норм процессуального права, влекущих отмену решения (часть 4 статьи 270 АПК РФ).
При указанных обстоятельствах суд апелляционной инстанции приходит к выводу, что решение Арбитражного суда Курской области от 15.08.2008 по делу N А35-2056/08-С8 следует оставить без изменения, а апелляционную жалобу ИФНС России по г. Курску без удовлетворения.
В силу статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса РФ государственная пошлина, уплаченная при подаче апелляционной жалобы, возврату не подлежит.
Руководствуясь ст. ст. 110, 112, 266 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд
постановил:
Решение Арбитражного суда Курской области от 15.08.2008 по делу N А35-2056/08-С8 оставить без изменения, а апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы России по г. Курску без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Федеральный арбитражный суд Центрального округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня вступления в законную силу.
Председательствующий судья
М.Б.ОСИПОВА
Судьи
А.А.СУРНЕНКОВ
Т.Л.МИХАЙЛОВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)