Судебные решения, арбитраж
Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 24 апреля 2014 года.
Постановление в полном объеме изготовлено 25 апреля 2014 года.
Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в составе:
председательствующего Рудых А.И.,
судей: Левошко А.Н., Парской Н.Н.,
при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Новиковой С.В.,
при участии в открытом судебном заседании, проводимом с использованием систем видеоконференц-связи, в Четвертом арбитражном апелляционном суде представителей: Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по г. Чите - Романенко Романа Николаевича (доверенность от 09.01.2014 N 06-19), гражданина, осуществляющего предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, имеющего статус индивидуального предпринимателя, Лоншаковой Елены Викторовны - Журавлевой Дарьи Викторовны (доверенность от 01.04.2014),
с участием судьи Четвертого арбитражного апелляционного суда, осуществляющего организацию видеоконференц-связи Басаева Д.В., при ведении протокола отдельного процессуального действия секретарем Жалсановым Б.Ц.,
рассмотрев кассационные жалобы гражданина, осуществляющего предпринимательскую деятельность без образования юридического лица и имеющего статус индивидуального предпринимателя, Лоншаковой Елены Викторовны и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по г. Чите на решение Арбитражного суда Забайкальского края от 26 августа 2013 года по делу N А78-1488/2013 и постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 11 февраля 2014 года по тому же делу (суд первой инстанции: Куликова Н.Н.; суд апелляционной инстанции: Никифорюк Е.О., Желтоухов Е.В., Ткаченко Э.В.),
установил:
гражданин, осуществляющий предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, и имеющий статус индивидуального предпринимателя, Лоншакова Елена Викторовна (ОГРН 313753604500031, далее - налогоплательщик, индивидуальный предприниматель Лоншакова Е.В.) обратилась в Арбитражный суд Забайкальского края с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по г. Чите (ОГРН 1047550035400, далее - МИ ФНС N 2 по г. Чите, налоговый орган, инспекция) о признании недействительным решения инспекции от 06.12.2012 N 16-15/40 о привлечении к ответственности за нарушение законодательства о налогах в части неуплаты налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) за 2009, 2010 и 2011 годы, налога на добавленную стоимость (далее - НДС) за 1, 3, 4 кварталы 2010 года и за 2, 3 кварталы 2011 года, начисления соответствующих пени и штрафов и предложения уплатить недоимку.
Решением Арбитражного суда Забайкальского края от 26 августа 2013 года заявление предпринимателя удовлетворено.
Постановлением Четвертого арбитражного апелляционного суда от 11 февраля 2014 года решение Арбитражного суда Забайкальского края в части признания недействительным решения инспекции о привлечении к ответственности за неуплату НДС за оспариваемые периоды, начисления соответствующих пени и штрафов, отменено. В отмененной части принят новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований.
В остальной части решение суда первой инстанции оставлено без изменения.
Не согласившись с принятыми судебными актами налогоплательщик и инспекция обратились в Федеральный Арбитражный суд с кассационными жалобами.
Налогоплательщик в кассационной жалобе и дополнительных пояснениях к ней просит постановление апелляционного суда в части отказа в удовлетворении заявленных требований по НДС в связи с неправильным применением норм материального права (статей 3, 171, 172 Налогового кодекса Российской Федерации), неполным исследованием имеющихся в деле доказательств, необоснованным применением правового подхода Президиума Высшего Арбитражного суда, изложенного в Постановлении от 26.04.2011 N 23/11 по делу N А09-6331/2009 и неприменением правового подхода, изложенного в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.06.2013 N 1001/13 (далее - Постановления N 23/11 и N 1001/13) отменить, решение суда первой инстанции оставить в силе.
По мнению индивидуального предпринимателя Лоншаковой Е.В., поскольку все первичные документы, подтверждающие правомерность налоговых вычетов, с возражениями на акт представлены, налоговый орган обязан указанные документы оценить, определить действительные налоговые обязательства с учетом этих документов и отразить это в оспариваемом решении, а апелляционный суд - дать оценку решению инспекции с учетом всех имеющихся в деле доказательств.
Индивидуальный предприниматель также указывает на то, что поскольку основание доначисления НДС - включение авансовых платежей по части хозяйственных операций в рамках НДФЛ в доход признано судом незаконным, факт исчисления с этих же авансовых платежей НДС и его уплата в бюджет налогоплательщиком подтверждена (квитанция от 26.07.2013 АЕ N 7745177), апелляционный суд неправомерно данные обстоятельства не исследовал и не установил, оценку платежному документу не дал, что привело к незаконному налогообложению и принятию незаконного судебного акта.
Налогоплательщик считает вывод апелляционного суда об отсутствии у налогового органа обязанности определить действительные обязательства по уплате НДС, в том числе с учетом вычетов, указанных в уточненных декларациях, противоречащим позиции, изложенной в Постановлении N 1001/13.
Инспекция в кассационной жалобе просит решение и постановление в части удовлетворенных требований по НДФЛ в связи с неправильным применением норм материального права (абзац 4 подпункта 1 пункта 1 статьи 220, статьи 223 Налогового кодекса Российской Федерации) и нарушением норм процессуального права отменить, принять в отмененной части новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований.
По мнению инспекции, судом первой инстанции в нарушение подпункта 2 пункта 4 статьи 170 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в решении не отражены мотивы, по которым отклонены доводы налогового органа о том, что помещение является нежилым, в силу этого могло быть использовано только в целях предпринимательской деятельности и в данном случае налоговый орган правомерно доначислил НДФЛ, ссылаясь на положения абзаца 4 подпункта 1 пункта 1 статьи 220 Налогового кодекса Российской Федерации.
В отзывах на кассационные жалобы налогоплательщик и инспекция возразили против доводов жалоб друг друга, ссылаясь на их несостоятельность.
Присутствующие в судебном заседании представители предпринимателя и инспекции подтвердили доводы и возражения, изложенные в кассационных жалобах и отзывах на них соответственно.
Проверив в порядке главы 35 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации правильность применения арбитражными судами норм материального и соблюдение норм процессуального права, соответствие выводов судов о применении норм права установленным ими по делу обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам и, исходя из доводов кассационных жалоб и возражений относительно них, суд кассационной инстанции приходит к следующим выводам.
Как установлено судами и следует из материалов дела, по результатам выездной налоговой проверки индивидуального предпринимателя Лоншаковой Е.В. по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты, в том числе НДФЛ за период с 01.01.2009 по 31.12.2011, НДС за 1 - 4 кварталы 2010 года, 1 - 3 кварталы 2011 года, составлен акт от 09.10.2012 N 16-15/30 и принято решение от 06.12.2012 N 16-15/40 о привлечении налогоплательщика к ответственности за неуплату и неполную уплату НДФЛ и НДС в суммах 1 026 829 рублей (НДФЛ) и 1 600 726 рублей (НДС), начислены соответствующие им пени и штрафы, которые вместе с указанными суммами недоимки предложено уплатить.
Управлением Федеральной налоговой службы по Забайкальскому краю апелляционная жалоба налогоплательщика оставлена без удовлетворения.
Полагая решение инспекции не соответствующим действующему законодательству о налогах и нарушающими его права и охраняемые законом интересы, налогоплательщик обратился в арбитражный суд с настоящим заявлением.
Удовлетворяя требования налогоплательщика в части НДФЛ, арбитражные суды правильно применили к отношениям сторон положения статей 207 - 210, 220, 221, 223, 224 главы 23 Налогового кодекса Российской Федерации, регулирующих понятия дохода, налоговых ставок, имущественных и профессиональных налоговых вычетов, порядок определения даты получения дохода, объекта налогообложения, налоговой базы, а также статьи 31, 38, 41 и 54 Кодекса, устанавливающие общие положения об объекте налогообложения, принципах определения доходов и общие вопросы исчисления налоговой базы.
Правильно применив указанные нормы права по эпизоду доначисления НДФЛ за 2009 год, исследовав и оценив содержание оспариваемого решения инспекции по данному эпизоду, доводы и возражения сторон и представленные в их обоснование доказательства, арбитражные суды установили, что доначисляя спорную сумму НДФЛ инспекция просто включила в доходы стоимость реализованного нежилого помещения, при этом вопросы о наличии (отсутствии) иной деятельности, подлежащей обложению НДФЛ, наличии (отсутствии) оснований для применения каких-либо вычетов, в том числе профессионального, во время проверки не рассматривались, в оспариваемом решении не отражены, в связи с чем пришли к обоснованному выводу, что инспекцией действительные обязательства налогоплательщика за указанный период не определены.
При этом суды обоснованно исходили из того, что факт использования реализованного недвижимого имущества в своей предпринимательской деятельности налоговым органом при проверке не установлен, соответствующие доказательства в материалах дела отсутствуют.
По эпизоду доначисления НДФЛ за 2010 и 2011 годы арбитражный суд первой инстанции установив, что налогоплательщик определял свой доход по методу начисления (по аналогии со статьей 271 Налогового кодекса Российской Федерации), который не предполагает включение в налоговую базу сумм авансовых платежей, а также то, что в оспариваемом акте размер доходов предпринимателя за указанные периоды определен на основании данных выписки банка с расчетного счета предпринимателя без выявления природы поступивших денежных средств, пришел к выводу о неправомерности включения инспекцией в доходы сумм авансовых платежей.
Апелляционный суд, ссылаясь на положения статьи 223 Налогового кодекса Российской Федерации, правомерно не согласился с данным выводом суда первой инстанции, повторно исследовал и оценил решение инспекции по данному эпизоду, доводы и возражения сторон и представленные в их обоснование доказательства и установил, что размер доходов в оспариваемом решении, включая доходы по оптовой торговле строительными материалами и крепежом, инспекцией определен на основании выписок банка, материалах встречных проверок, при этом реквизиты полученных по результатам встречных проверок документов в решении отсутствуют, имеется общая ссылка на них.
Апелляционный суд также установил, что расходы первоначально определены путем применения вычета 20 процентов, впоследствии представленные налогоплательщиком с возражениями на акт документы инспекцией приняты, однако, материальные расходы по оптовой торговли строительными материалами и крепежом в ходе проверки не установлены (определены как ноль), притом что доходы от данного вида деятельности полностью включены в доходы.
Установив данные обстоятельства, апелляционный суд пришел к обоснованному выводу, что, несмотря на правомерное включение налоговым органом в доходы суммы полученных в указанные периоды авансовых платежей, инспекцией при проверке достоверные обязательства по определению расходной части при исчислении налоговой базы по НДФЛ за 2010 и 2011 годы не установлены, в связи с чем оспариваемое решения в указанной части является незаконным.
При этом апелляционный суд, правильно учел правовой подход Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенный в постановлении от 09.03.2011 N 14473/11.
Установленные по эпизодам доначисления НДФЛ за 2009 - 2011 годы обстоятельства соответствуют содержанию оспариваемого решения, представленным сторонами в обоснование своих доводов доказательствам и налоговым органом по существу не отрицаются, соответствующими доказательствами не опровергнуты.
Доводы инспекции о неправильном применении судами норм материального права (абзац 4 подпункта 1 пункта 1 статьи 220, статьи 223 Налогового кодекса Российской Федерации) по существу выражают несогласие налогового органа с оценкой имеющихся в деле доказательств и направлены на установление иных обстоятельств по делу, что невозможно в суде кассационной инстанции в силу положений главы 35 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Довод инспекции о том, что в нарушение подпункта 2 пункта 4 статьи 170 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судом первой инстанции не отражены в решении мотивы, по которым отклонены доводы налогового органа о том, что помещение является нежилым и в силу этого могло быть использовано только в целях предпринимательской деятельности в связи с чем в данном случае необходимо применять абзац 4 подпункта 1 пункта 1 статьи 220 Налогового кодекса Российской Федерации противоречит содержанию абзацев 5 и 6 страницы 4 решения суда первой инстанции, в которых изложены установленные по делу обстоятельства (отсутствие в оспариваемом решении инспекции каких-либо указаний на реализацию используемого для предпринимательской деятельности имущества), послужившие основанием для непринятия указанного довода.
При этом кассационным судом учитывается, что довод инспекции о необходимости применения положений абзаца 4 подпункта 1 пункта 1 статьи 220 Налогового кодекса Российской Федерации был рассмотрен апелляционным судом и отклонен со ссылкой на то, что действительные налоговые обязательства при проверке инспекцией не установлены, оспариваемое решение данных о суммах доходов и расходов предпринимателя за 2009 год помимо доходов от продажи недвижимого имущества не содержат.
Основания для иной оценки данного довода у кассационного суда нет.
В связи с изложенным, кассационная жалоба инспекции удовлетворению не подлежит.
Вместе с тем, судебные акты в части требований о незаконности решения инспекции по эпизоду доначисления НДС подлежат отмене в силу следующего.
Удовлетворяя требования налогоплательщика в части эпизодов по НДС, суд первой инстанции, ссылаясь на статьи 101 (пункты 1 и 14), 143, 169, 171, 172, 173 Налогового кодекса Российской Федерации, правовой подход Президиума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации, изложенный в Постановлении N 1001/13, исходил из того, что в нарушение требований пункта 1 статьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации инспекцией неправомерно не определен действительный размер налоговой обязанности на основании представленных предпринимателем в ходе выездной налоговой проверки счетов-фактур и не учтены при определении налоговых обязательств по НДС заявленные в уточненных декларациях суммы вычетов, по которым спор между сторонами отсутствовал.
Отменяя решение суда первой инстанции по данному эпизоду, апелляционный суд, ссылаясь на те же нормы права, правильно исходил из того, что наличие документов, обуславливающих применение налоговых вычетов по НДС, не заменяет их декларирования, неправомерности в связи с этим применения по данному делу правового подхода, изложенного в постановлении N 1001/13 и необходимости применения правового подхода Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенного в Постановлении от 26.04.2011 N 23/11.
При этом арбитражные суды первой и второй инстанций исходили из того, что вычеты по НДС налогоплательщиком при подаче первоначальных деклараций не заявлялись.
Данный вывод судов является недостаточно обоснованным в связи со следующим.
Порядок вынесения решения по результатам рассмотрения материалов проверки, в том числе выездной, требования к содержанию решения содержатся в статье 101 Налогового кодекса Российской Федерации.
В соответствии с положениями пункта 8 указанной статьи в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей настоящего Кодекса, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности.
В соответствии с положениями части 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел об оспаривании решений органов, осуществляющих публичные полномочия, и должностных лиц, арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого решения или его отдельных положений и устанавливает его соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемое решение, а также устанавливает, нарушает ли оспариваемое решение права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.
При этом обязанность доказывания соответствия оспариваемого решения закону или иному нормативному правовому акту, законности его принятия, наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого решения, а также обстоятельств, послуживших основанием для его принятия, возлагается на орган или лицо, которые приняли решение (часть 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).
Из смысла и содержания указанных норм права следует, что арбитражные суды обязаны проверить и оценить законность оспариваемого решения на его соответствие, в том числе и положениям пункта 8 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации, и установить обстоятельства совершения правонарушения, изложенные в решении, так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, то есть установить конкретные обстоятельства, которые послужили основанием для привлечения налогоплательщика к ответственности и принятия оспариваемого акта.
Из буквального содержания решения инспекции (пункты 15 - 17, страницы 27-35) следует, что налогоплательщик неправильно исчислил НДС (допустил занижение и завышение налоговой базы в результате не учета стоимости отгруженных, реализованных товаров (работ, услуг) и учета фактически не реализованных, оказанных услуг (товаров, работ)), что, по мнению инспекции, не привело к неуплате или неполной уплате НДС.
В решении инспекцией также отражены суммы вычетов, которые при подаче налогоплательщиком налоговых деклараций были заявлены неправомерно, содержится указание на то, что "документы, подтверждающие произведенные материальные расходы" не представлены.
Между тем, в нарушение вышеуказанных норм материального и процессуального права, вывод апелляционного суда о том, что вычеты по НДС налогоплательщиком не заявлялись до принятия решения и представления уточненных деклараций 12.12.2012, противоречит буквальному содержанию пунктов 8, 15 - 17 решения инспекции, сделан без оценки содержания обстоятельств совершения предпринимателем правонарушения, изложенных в оспариваемом решении, и имеющихся в решении ссылок на доказательства, подтверждающие данные обстоятельства, а также без оценки того, что изложенное в акте проверки неведение раздельного учета налогоплательщиком опровергнуто и налоговым органом подтверждено.
Таким образом, установленные апелляционным судом обстоятельства доначисления НДС за проверяемые периоды (в результате не заявления налоговых вычетов по НДС) не соответствуют обстоятельствам доначисления НДС, изложенным в оспариваемом решении.
Арбитражным судом Забайкальского края оценка данным фактам, входящим в предмет доказывания в силу положений пункта 8 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации, статей 65 и 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражным также не дана.
Допущенные судами двух инстанций нарушения норм материального и процессуального права могли повлечь принятие неправильного решения.
Поскольку для устранения указанных нарушений необходимы исследование и оценка доказательств и установление фактических обстоятельств по делу, что недопустимо в суде кассационной инстанции в силу положений главы 35 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, судебные акты в части требований о признании незаконным решения инспекции по эпизоду оспариваемых сумм НДС подлежат отмене на основании пункта 3 части 1 статьи 288 названного Кодекса, дело в отмененной части направлению на новое рассмотрение в суд первой инстанции.
При новом рассмотрении дела арбитражному суду необходимо учесть рекомендации, изложенные в настоящем постановлении, с учетом содержания оспариваемого решения, доводов и возражений сторон, а также положений статей 65 и 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации определить круг обстоятельств, имеющих значение для правильного разрешения спора, дать представленным сторонами в обоснование своих доводов и возражений доказательствам оценку с учетом изложенных в оспариваемом решении обстоятельств; по результатам оценки и установленных обстоятельств принять законный и обоснованный судебный акт, а также распределить расходы по уплате государственной пошлины за рассмотрение дела в кассационном суде.
Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа
постановил:
Решение Арбитражного суда Забайкальского края от 26 августа 2013 года по делу N А78-1488/2013 и постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 11 февраля 2014 года по тому же делу в части требований о признании незаконным решения МИ ФНС N 2 по г. Чите от 06.12.2012 N 16-15/40 по эпизоду доначисления налога на добавленную стоимость, соответствующих ему пени и штрафа отменить, дело в отмененной части направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Забайкальского края.
В остальной части судебные акты оставить без изменения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Председательствующий
А.И.РУДЫХ
Судьи
А.Н.ЛЕВОШКО
Н.Н.ПАРСКАЯ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ФАС ВОСТОЧНО-СИБИРСКОГО ОКРУГА ОТ 25.04.2014 ПО ДЕЛУ N А78-1488/2013
Разделы:Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ФЕДЕРАЛЬНЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ СУД ВОСТОЧНО-СИБИРСКОГО ОКРУГА
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 25 апреля 2014 г. по делу N А78-1488/2013
Резолютивная часть постановления объявлена 24 апреля 2014 года.
Постановление в полном объеме изготовлено 25 апреля 2014 года.
Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в составе:
председательствующего Рудых А.И.,
судей: Левошко А.Н., Парской Н.Н.,
при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Новиковой С.В.,
при участии в открытом судебном заседании, проводимом с использованием систем видеоконференц-связи, в Четвертом арбитражном апелляционном суде представителей: Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по г. Чите - Романенко Романа Николаевича (доверенность от 09.01.2014 N 06-19), гражданина, осуществляющего предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, имеющего статус индивидуального предпринимателя, Лоншаковой Елены Викторовны - Журавлевой Дарьи Викторовны (доверенность от 01.04.2014),
с участием судьи Четвертого арбитражного апелляционного суда, осуществляющего организацию видеоконференц-связи Басаева Д.В., при ведении протокола отдельного процессуального действия секретарем Жалсановым Б.Ц.,
рассмотрев кассационные жалобы гражданина, осуществляющего предпринимательскую деятельность без образования юридического лица и имеющего статус индивидуального предпринимателя, Лоншаковой Елены Викторовны и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по г. Чите на решение Арбитражного суда Забайкальского края от 26 августа 2013 года по делу N А78-1488/2013 и постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 11 февраля 2014 года по тому же делу (суд первой инстанции: Куликова Н.Н.; суд апелляционной инстанции: Никифорюк Е.О., Желтоухов Е.В., Ткаченко Э.В.),
установил:
гражданин, осуществляющий предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, и имеющий статус индивидуального предпринимателя, Лоншакова Елена Викторовна (ОГРН 313753604500031, далее - налогоплательщик, индивидуальный предприниматель Лоншакова Е.В.) обратилась в Арбитражный суд Забайкальского края с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по г. Чите (ОГРН 1047550035400, далее - МИ ФНС N 2 по г. Чите, налоговый орган, инспекция) о признании недействительным решения инспекции от 06.12.2012 N 16-15/40 о привлечении к ответственности за нарушение законодательства о налогах в части неуплаты налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) за 2009, 2010 и 2011 годы, налога на добавленную стоимость (далее - НДС) за 1, 3, 4 кварталы 2010 года и за 2, 3 кварталы 2011 года, начисления соответствующих пени и штрафов и предложения уплатить недоимку.
Решением Арбитражного суда Забайкальского края от 26 августа 2013 года заявление предпринимателя удовлетворено.
Постановлением Четвертого арбитражного апелляционного суда от 11 февраля 2014 года решение Арбитражного суда Забайкальского края в части признания недействительным решения инспекции о привлечении к ответственности за неуплату НДС за оспариваемые периоды, начисления соответствующих пени и штрафов, отменено. В отмененной части принят новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований.
В остальной части решение суда первой инстанции оставлено без изменения.
Не согласившись с принятыми судебными актами налогоплательщик и инспекция обратились в Федеральный Арбитражный суд с кассационными жалобами.
Налогоплательщик в кассационной жалобе и дополнительных пояснениях к ней просит постановление апелляционного суда в части отказа в удовлетворении заявленных требований по НДС в связи с неправильным применением норм материального права (статей 3, 171, 172 Налогового кодекса Российской Федерации), неполным исследованием имеющихся в деле доказательств, необоснованным применением правового подхода Президиума Высшего Арбитражного суда, изложенного в Постановлении от 26.04.2011 N 23/11 по делу N А09-6331/2009 и неприменением правового подхода, изложенного в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.06.2013 N 1001/13 (далее - Постановления N 23/11 и N 1001/13) отменить, решение суда первой инстанции оставить в силе.
По мнению индивидуального предпринимателя Лоншаковой Е.В., поскольку все первичные документы, подтверждающие правомерность налоговых вычетов, с возражениями на акт представлены, налоговый орган обязан указанные документы оценить, определить действительные налоговые обязательства с учетом этих документов и отразить это в оспариваемом решении, а апелляционный суд - дать оценку решению инспекции с учетом всех имеющихся в деле доказательств.
Индивидуальный предприниматель также указывает на то, что поскольку основание доначисления НДС - включение авансовых платежей по части хозяйственных операций в рамках НДФЛ в доход признано судом незаконным, факт исчисления с этих же авансовых платежей НДС и его уплата в бюджет налогоплательщиком подтверждена (квитанция от 26.07.2013 АЕ N 7745177), апелляционный суд неправомерно данные обстоятельства не исследовал и не установил, оценку платежному документу не дал, что привело к незаконному налогообложению и принятию незаконного судебного акта.
Налогоплательщик считает вывод апелляционного суда об отсутствии у налогового органа обязанности определить действительные обязательства по уплате НДС, в том числе с учетом вычетов, указанных в уточненных декларациях, противоречащим позиции, изложенной в Постановлении N 1001/13.
Инспекция в кассационной жалобе просит решение и постановление в части удовлетворенных требований по НДФЛ в связи с неправильным применением норм материального права (абзац 4 подпункта 1 пункта 1 статьи 220, статьи 223 Налогового кодекса Российской Федерации) и нарушением норм процессуального права отменить, принять в отмененной части новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований.
По мнению инспекции, судом первой инстанции в нарушение подпункта 2 пункта 4 статьи 170 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в решении не отражены мотивы, по которым отклонены доводы налогового органа о том, что помещение является нежилым, в силу этого могло быть использовано только в целях предпринимательской деятельности и в данном случае налоговый орган правомерно доначислил НДФЛ, ссылаясь на положения абзаца 4 подпункта 1 пункта 1 статьи 220 Налогового кодекса Российской Федерации.
В отзывах на кассационные жалобы налогоплательщик и инспекция возразили против доводов жалоб друг друга, ссылаясь на их несостоятельность.
Присутствующие в судебном заседании представители предпринимателя и инспекции подтвердили доводы и возражения, изложенные в кассационных жалобах и отзывах на них соответственно.
Проверив в порядке главы 35 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации правильность применения арбитражными судами норм материального и соблюдение норм процессуального права, соответствие выводов судов о применении норм права установленным ими по делу обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам и, исходя из доводов кассационных жалоб и возражений относительно них, суд кассационной инстанции приходит к следующим выводам.
Как установлено судами и следует из материалов дела, по результатам выездной налоговой проверки индивидуального предпринимателя Лоншаковой Е.В. по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты, в том числе НДФЛ за период с 01.01.2009 по 31.12.2011, НДС за 1 - 4 кварталы 2010 года, 1 - 3 кварталы 2011 года, составлен акт от 09.10.2012 N 16-15/30 и принято решение от 06.12.2012 N 16-15/40 о привлечении налогоплательщика к ответственности за неуплату и неполную уплату НДФЛ и НДС в суммах 1 026 829 рублей (НДФЛ) и 1 600 726 рублей (НДС), начислены соответствующие им пени и штрафы, которые вместе с указанными суммами недоимки предложено уплатить.
Управлением Федеральной налоговой службы по Забайкальскому краю апелляционная жалоба налогоплательщика оставлена без удовлетворения.
Полагая решение инспекции не соответствующим действующему законодательству о налогах и нарушающими его права и охраняемые законом интересы, налогоплательщик обратился в арбитражный суд с настоящим заявлением.
Удовлетворяя требования налогоплательщика в части НДФЛ, арбитражные суды правильно применили к отношениям сторон положения статей 207 - 210, 220, 221, 223, 224 главы 23 Налогового кодекса Российской Федерации, регулирующих понятия дохода, налоговых ставок, имущественных и профессиональных налоговых вычетов, порядок определения даты получения дохода, объекта налогообложения, налоговой базы, а также статьи 31, 38, 41 и 54 Кодекса, устанавливающие общие положения об объекте налогообложения, принципах определения доходов и общие вопросы исчисления налоговой базы.
Правильно применив указанные нормы права по эпизоду доначисления НДФЛ за 2009 год, исследовав и оценив содержание оспариваемого решения инспекции по данному эпизоду, доводы и возражения сторон и представленные в их обоснование доказательства, арбитражные суды установили, что доначисляя спорную сумму НДФЛ инспекция просто включила в доходы стоимость реализованного нежилого помещения, при этом вопросы о наличии (отсутствии) иной деятельности, подлежащей обложению НДФЛ, наличии (отсутствии) оснований для применения каких-либо вычетов, в том числе профессионального, во время проверки не рассматривались, в оспариваемом решении не отражены, в связи с чем пришли к обоснованному выводу, что инспекцией действительные обязательства налогоплательщика за указанный период не определены.
При этом суды обоснованно исходили из того, что факт использования реализованного недвижимого имущества в своей предпринимательской деятельности налоговым органом при проверке не установлен, соответствующие доказательства в материалах дела отсутствуют.
По эпизоду доначисления НДФЛ за 2010 и 2011 годы арбитражный суд первой инстанции установив, что налогоплательщик определял свой доход по методу начисления (по аналогии со статьей 271 Налогового кодекса Российской Федерации), который не предполагает включение в налоговую базу сумм авансовых платежей, а также то, что в оспариваемом акте размер доходов предпринимателя за указанные периоды определен на основании данных выписки банка с расчетного счета предпринимателя без выявления природы поступивших денежных средств, пришел к выводу о неправомерности включения инспекцией в доходы сумм авансовых платежей.
Апелляционный суд, ссылаясь на положения статьи 223 Налогового кодекса Российской Федерации, правомерно не согласился с данным выводом суда первой инстанции, повторно исследовал и оценил решение инспекции по данному эпизоду, доводы и возражения сторон и представленные в их обоснование доказательства и установил, что размер доходов в оспариваемом решении, включая доходы по оптовой торговле строительными материалами и крепежом, инспекцией определен на основании выписок банка, материалах встречных проверок, при этом реквизиты полученных по результатам встречных проверок документов в решении отсутствуют, имеется общая ссылка на них.
Апелляционный суд также установил, что расходы первоначально определены путем применения вычета 20 процентов, впоследствии представленные налогоплательщиком с возражениями на акт документы инспекцией приняты, однако, материальные расходы по оптовой торговли строительными материалами и крепежом в ходе проверки не установлены (определены как ноль), притом что доходы от данного вида деятельности полностью включены в доходы.
Установив данные обстоятельства, апелляционный суд пришел к обоснованному выводу, что, несмотря на правомерное включение налоговым органом в доходы суммы полученных в указанные периоды авансовых платежей, инспекцией при проверке достоверные обязательства по определению расходной части при исчислении налоговой базы по НДФЛ за 2010 и 2011 годы не установлены, в связи с чем оспариваемое решения в указанной части является незаконным.
При этом апелляционный суд, правильно учел правовой подход Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенный в постановлении от 09.03.2011 N 14473/11.
Установленные по эпизодам доначисления НДФЛ за 2009 - 2011 годы обстоятельства соответствуют содержанию оспариваемого решения, представленным сторонами в обоснование своих доводов доказательствам и налоговым органом по существу не отрицаются, соответствующими доказательствами не опровергнуты.
Доводы инспекции о неправильном применении судами норм материального права (абзац 4 подпункта 1 пункта 1 статьи 220, статьи 223 Налогового кодекса Российской Федерации) по существу выражают несогласие налогового органа с оценкой имеющихся в деле доказательств и направлены на установление иных обстоятельств по делу, что невозможно в суде кассационной инстанции в силу положений главы 35 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Довод инспекции о том, что в нарушение подпункта 2 пункта 4 статьи 170 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судом первой инстанции не отражены в решении мотивы, по которым отклонены доводы налогового органа о том, что помещение является нежилым и в силу этого могло быть использовано только в целях предпринимательской деятельности в связи с чем в данном случае необходимо применять абзац 4 подпункта 1 пункта 1 статьи 220 Налогового кодекса Российской Федерации противоречит содержанию абзацев 5 и 6 страницы 4 решения суда первой инстанции, в которых изложены установленные по делу обстоятельства (отсутствие в оспариваемом решении инспекции каких-либо указаний на реализацию используемого для предпринимательской деятельности имущества), послужившие основанием для непринятия указанного довода.
При этом кассационным судом учитывается, что довод инспекции о необходимости применения положений абзаца 4 подпункта 1 пункта 1 статьи 220 Налогового кодекса Российской Федерации был рассмотрен апелляционным судом и отклонен со ссылкой на то, что действительные налоговые обязательства при проверке инспекцией не установлены, оспариваемое решение данных о суммах доходов и расходов предпринимателя за 2009 год помимо доходов от продажи недвижимого имущества не содержат.
Основания для иной оценки данного довода у кассационного суда нет.
В связи с изложенным, кассационная жалоба инспекции удовлетворению не подлежит.
Вместе с тем, судебные акты в части требований о незаконности решения инспекции по эпизоду доначисления НДС подлежат отмене в силу следующего.
Удовлетворяя требования налогоплательщика в части эпизодов по НДС, суд первой инстанции, ссылаясь на статьи 101 (пункты 1 и 14), 143, 169, 171, 172, 173 Налогового кодекса Российской Федерации, правовой подход Президиума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации, изложенный в Постановлении N 1001/13, исходил из того, что в нарушение требований пункта 1 статьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации инспекцией неправомерно не определен действительный размер налоговой обязанности на основании представленных предпринимателем в ходе выездной налоговой проверки счетов-фактур и не учтены при определении налоговых обязательств по НДС заявленные в уточненных декларациях суммы вычетов, по которым спор между сторонами отсутствовал.
Отменяя решение суда первой инстанции по данному эпизоду, апелляционный суд, ссылаясь на те же нормы права, правильно исходил из того, что наличие документов, обуславливающих применение налоговых вычетов по НДС, не заменяет их декларирования, неправомерности в связи с этим применения по данному делу правового подхода, изложенного в постановлении N 1001/13 и необходимости применения правового подхода Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенного в Постановлении от 26.04.2011 N 23/11.
При этом арбитражные суды первой и второй инстанций исходили из того, что вычеты по НДС налогоплательщиком при подаче первоначальных деклараций не заявлялись.
Данный вывод судов является недостаточно обоснованным в связи со следующим.
Порядок вынесения решения по результатам рассмотрения материалов проверки, в том числе выездной, требования к содержанию решения содержатся в статье 101 Налогового кодекса Российской Федерации.
В соответствии с положениями пункта 8 указанной статьи в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей настоящего Кодекса, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности.
В соответствии с положениями части 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел об оспаривании решений органов, осуществляющих публичные полномочия, и должностных лиц, арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого решения или его отдельных положений и устанавливает его соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемое решение, а также устанавливает, нарушает ли оспариваемое решение права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.
При этом обязанность доказывания соответствия оспариваемого решения закону или иному нормативному правовому акту, законности его принятия, наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого решения, а также обстоятельств, послуживших основанием для его принятия, возлагается на орган или лицо, которые приняли решение (часть 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).
Из смысла и содержания указанных норм права следует, что арбитражные суды обязаны проверить и оценить законность оспариваемого решения на его соответствие, в том числе и положениям пункта 8 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации, и установить обстоятельства совершения правонарушения, изложенные в решении, так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, то есть установить конкретные обстоятельства, которые послужили основанием для привлечения налогоплательщика к ответственности и принятия оспариваемого акта.
Из буквального содержания решения инспекции (пункты 15 - 17, страницы 27-35) следует, что налогоплательщик неправильно исчислил НДС (допустил занижение и завышение налоговой базы в результате не учета стоимости отгруженных, реализованных товаров (работ, услуг) и учета фактически не реализованных, оказанных услуг (товаров, работ)), что, по мнению инспекции, не привело к неуплате или неполной уплате НДС.
В решении инспекцией также отражены суммы вычетов, которые при подаче налогоплательщиком налоговых деклараций были заявлены неправомерно, содержится указание на то, что "документы, подтверждающие произведенные материальные расходы" не представлены.
Между тем, в нарушение вышеуказанных норм материального и процессуального права, вывод апелляционного суда о том, что вычеты по НДС налогоплательщиком не заявлялись до принятия решения и представления уточненных деклараций 12.12.2012, противоречит буквальному содержанию пунктов 8, 15 - 17 решения инспекции, сделан без оценки содержания обстоятельств совершения предпринимателем правонарушения, изложенных в оспариваемом решении, и имеющихся в решении ссылок на доказательства, подтверждающие данные обстоятельства, а также без оценки того, что изложенное в акте проверки неведение раздельного учета налогоплательщиком опровергнуто и налоговым органом подтверждено.
Таким образом, установленные апелляционным судом обстоятельства доначисления НДС за проверяемые периоды (в результате не заявления налоговых вычетов по НДС) не соответствуют обстоятельствам доначисления НДС, изложенным в оспариваемом решении.
Арбитражным судом Забайкальского края оценка данным фактам, входящим в предмет доказывания в силу положений пункта 8 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации, статей 65 и 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражным также не дана.
Допущенные судами двух инстанций нарушения норм материального и процессуального права могли повлечь принятие неправильного решения.
Поскольку для устранения указанных нарушений необходимы исследование и оценка доказательств и установление фактических обстоятельств по делу, что недопустимо в суде кассационной инстанции в силу положений главы 35 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, судебные акты в части требований о признании незаконным решения инспекции по эпизоду оспариваемых сумм НДС подлежат отмене на основании пункта 3 части 1 статьи 288 названного Кодекса, дело в отмененной части направлению на новое рассмотрение в суд первой инстанции.
При новом рассмотрении дела арбитражному суду необходимо учесть рекомендации, изложенные в настоящем постановлении, с учетом содержания оспариваемого решения, доводов и возражений сторон, а также положений статей 65 и 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации определить круг обстоятельств, имеющих значение для правильного разрешения спора, дать представленным сторонами в обоснование своих доводов и возражений доказательствам оценку с учетом изложенных в оспариваемом решении обстоятельств; по результатам оценки и установленных обстоятельств принять законный и обоснованный судебный акт, а также распределить расходы по уплате государственной пошлины за рассмотрение дела в кассационном суде.
Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа
постановил:
Решение Арбитражного суда Забайкальского края от 26 августа 2013 года по делу N А78-1488/2013 и постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 11 февраля 2014 года по тому же делу в части требований о признании незаконным решения МИ ФНС N 2 по г. Чите от 06.12.2012 N 16-15/40 по эпизоду доначисления налога на добавленную стоимость, соответствующих ему пени и штрафа отменить, дело в отмененной части направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Забайкальского края.
В остальной части судебные акты оставить без изменения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Председательствующий
А.И.РУДЫХ
Судьи
А.Н.ЛЕВОШКО
Н.Н.ПАРСКАЯ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)