Судебные решения, арбитраж
Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 05 марта 2015 года.
Постановление изготовлено в полном объеме 13 марта 2015 года.
Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Малышевой И.А.,
судей Баканова В.В., Бояршиновой Е.В.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Тихоновой Ю.В.,
рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 19 по Челябинской области на решение Арбитражного суда Челябинской области от 11.12.2014 по делу N А76-17938/2014 (судья Трапезникова Н.Г.).
В судебном заседании приняли участие представители:
- заявителя - индивидуального предпринимателя Шафеева Мудариса Мухаметдиновича - Апалькова Т.А. (удостоверение адвоката N 1032, доверенность N 14/14 от 17.07.2014);
- заинтересованного лица - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 19 по Челябинской области
- Седин А.Г. (удостоверение УР N 775065, доверенность N 1 от 12.01.2015).
Индивидуальный предприниматель Шафеев Мударис Мухаметдинович (далее - заявитель, налогоплательщик, предприниматель, ИП Шафеев М.М.) обратился в Арбитражный суд Челябинской области с заявлением к Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы N 19 по Челябинской области (далее-налоговый орган, инспекция, Межрайонная ИФНС России N 19 по Челябинской области) о признании недействительным решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 31.12.2013 N 15.
Решением Арбитражного суда Челябинской области от 11.12.2014 (резолютивная часть объявлена 04.12.2014) заявленные требования удовлетворены. Суд признал недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 19 по Челябинской области о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 31.12.2013 N 15.
Не согласившись с принятым решением, налоговый орган (далее также -податель апелляционной жалобы, апеллянт) обратился в апелляционный суд с апелляционной жалобой, ссылаясь на несоответствие выводов суда первой инстанции обстоятельствам дела и неверное применение норм материального права.
По утверждению инспекции, судом первой инстанции неверно применены положения подп. 7 п. 1 ст. 31 Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку в данном случае налогоплательщиком были представлены, а инспекцией были учтены первичные документы, подтверждающие понесенные в проверяемых периодах расходы за 2010-2012 г.г. в общей сумме 6 782 833 руб. 15 коп., что составляет 56% от полученной предпринимателем выручки. Расходы подтверждены, предпринимателем составлен и подписан реестр расходов, указано, что дополнений к данному реестру не имеется. При этом налогоплательщиком ни с представленными возражениями, ни при обращении с апелляционной жалобой в вышестоящий налоговый орган не указывалось на то обстоятельство, что налоговым органом не собраны доказательства, подтверждающие произведенные расходы, и о необходимости применения пп. 7 п. 1 ст. 31 Налогового кодекса Российской Федерации.
Данный довод был заявлен налогоплательщиком лишь в суде, что, по мнению инспекции, является злоупотреблением правом.
По утверждению апеллянта, применение расчетного метода определения налоговых обязательств является обязанностью налогового органа в случае невозможности по итогам проверки сделать обоснованный вывод об объеме налоговых обязательств налогоплательщика, исходя из первичных документов.
В данном случае, согласно позиции налогового органа, такая возможность имелась, поскольку налог был исчислен инспекцией с использованием информации о доходах предпринимателя, полученной от его покупателей, с учетом расходов, уменьшающих доходы предпринимателя, в связи с чем у инспекции, по ее мнению, отсутствовала необходимость для применения положений подп. 7 п. 1 ст. 31 Налогового кодекса Российской Федерации. Налогоплательщиком лишь заявлено о наличии расходов в размере большем, нежели установлено инспекцией, но не доказано и не обоснованно это заявление.
Апеллянт считает неосновательным довод налогоплательщика о том, что он не сохранил документы, подтверждающие расходы, в связи с тем, что такие документы в ходе проверки были представлены на сумму 6 782 833 руб. 15 коп. (что составляет 56% от выручки).
По мнению налогового органа, суд первой инстанции не дал надлежащую правовую оценку представленным инспекцией документам, имеющимся в деле, выводы суда первой инстанции не соответствуют фактическим обстоятельствам дела, судом применены нормы права, не подлежащие применению.
Заявителем представлены письменные пояснения в порядке ст. 81 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в которых он против доводов апелляционной жалобы возразил, указав на то, что решение суда является законным и обоснованным, отмене или изменению не подлежит.
В ходе судебного заседания представители налогового органа и налогоплательщика поддержали доводы апелляционной жалобы и письменных пояснений (возражений) на нее.
В обоснование своей позиции относительно необходимости применения расчетного метода при определении расходной части налоговой базы по НДФЛ представитель налогоплательщика дополнительно пояснила, что документы, подтверждающие расходы, были восстановлены налогоплательщиком не в полном объеме, а именно, не были восстановлены документы, подтверждающие приобретение овощей, фруктов, кондитерских изделий и бакалейных товаров на розничных рынках, в связи с чем расходная часть налоговой базы была подтверждена лишь частично.
Кроме того, заявитель считает неверной примененную инспекцией методику распределения расходов пропорционально выручке, полученной от деятельности, облагаемой по общей системе налогообложения и по ЕНВД, поскольку при определении выручки от ЕНВД налоговым органом была учтена не вся выручка, полученная от розничной реализации продуктов питания.
Проверив законность и обоснованность судебного акта в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса российской Федерации, коллегия судей апелляционного суда не находит оснований для отмены или изменения судебного акта и удовлетворения апелляционной жалобы.
Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, основанием для вынесения оспариваемого решения инспекции явились результаты проведенной в отношении заявителя на основании решения заместителя начальника инспекции N 16 от 01.10.2013 (т. 28 л.д. 58,59) выездной налоговой проверки по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов, в том числе налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ), налога на добавленную стоимость (далее - НДС) и единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности (далее - ЕНДВ) за период с 01.10.2010 по 31.12.2012, в ходе которой инспекцией, в числе прочего, было установлено неправомерное применение заявителем системы налогообложения в виде ЕНВД при осуществлении деятельности по поставке продукции по муниципальным контрактам и договорам, заключенным с бюджетными учреждениями.
По результатам проверки был составлен акт от 28.11.2013 N 16 (т. 28 л.д. 30-57), на который заявителем представлены письменные возражения вход. N 10058 от 04.12.2013.
По итогам рассмотрения акта выездной налоговой проверки, письменных возражений налогоплательщика на него и прочих материалов проверки инспекцией было вынесено решение от 31.12.2013 N 15 о привлечении ИП Шафеева М.М. к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым налогоплательщику было предложено уплатить НДФЛ за 2010-2012 г.г. в общей сумме 671 057 руб., пени по НДФЛ в сумме 114 158 руб. 75 коп. Данным решением налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (с учетом п. 3 ст. 114 Налогового кодекса Российской Федерации) в общем размере 67 105 руб. 70 коп., в том числе: за неуплату НДФЛ за 2010 год -в сумме 30 370 руб. 90 коп., за 2011 год -в сумме 22 672 руб. 70 коп., за 2012 год- в сумме 14 062 руб. 10 коп., ему начислен штраф по пункту 1 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации (с учетом п. 3 статьи 114 Налогового кодекса Российской Федерации) в общей сумме 97 143 руб. 48 коп. за непредставление в установленный срок налоговых деклараций по НДФЛ за 2010-2012 г.г. (т. 28 л.д. 1-27).
О времени и месте рассмотрения материалов выездной налоговой проверки на указанную дату заявитель был извещен уведомлением N 08-10/ 07866 от 23.12.2013, копия которого вручена ему нарочным 25.12.2013 (т. 28 л.д. 28).
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Челябинской области от 17.04.2014 N 16-07/001201@ решение Межрайонной ИФНС России N 19 по Челябинской области от 31.12.2013 N 15 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения было утверждено и вступило в законную силу, после чего налогоплательщик оспорил его в судебном порядке.
Удовлетворяя заявленные требования, суд первой инстанции пришел к выводу о том, что деятельность предпринимателя по реализации товаров по муниципальным контрактам и договорам, заключенным с бюджетными муниципальными учреждениями, не является розничной куплей-продажей для целей применения специального режима налогообложения (ЕНВД) в порядке, предусмотренном главой 26.3 Налогового кодекса Российской Федерации, но при этом указал на то, что при определении налоговой базы по НДФЛ и расчете НДФЛ за спорные периоды инспекцией применена неверная методика расчета расходных обязательств налогоплательщика, необоснованно не применен расчетный метод определения налоговых обязательств по подп. 7 п. 1 ст. 31 Налогового кодекса Российской Федерации, что в итоге привело к неверному расчету НДФЛ, соответствующих сумм пени и налоговых санкций.
Выводы суда являются верными, соответствуют обстоятельствам дела и нормам материального права.
Система налогообложения в виде ЕНВД отнесена к числу специальных режимов налогообложения.
Согласно статье 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации система налогообложения в виде ЕНВД применяется наряду с общей системой налогообложения и иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах, при этом не является альтернативной и применяется наряду с ними исключительно в случае осуществления налогоплательщиком на территории того субъекта Российской Федерации, в котором введен ЕНВД, вида деятельности, подпадающего под ЕНВД.
Согласно пункту 4 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации уплата индивидуальными предпринимателями ЕНВД предусматривает их освобождение от обязанности по уплате НДФЛ (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом). Кроме того, индивидуальные предприниматели, являющиеся плательщиками ЕНВД, не признаются налогоплательщиками НДС (в отношении операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации, осуществляемых в рамках предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом), за исключением НДС, подлежащего уплате при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией.
Пунктами 1, 2 статьи 346.29 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции, действовавшей в течение спорных периодов) было предусмотрено, что объектом налогообложения для применения ЕНВД признается вмененный доход налогоплательщика.
Налоговой базой для исчисления суммы ЕНВД признается величина вмененного дохода, рассчитываемая как произведение базовой доходности по определенному виду предпринимательской деятельности, исчисленной за налоговый период, и величины физического показателя, характеризующего данный вид деятельности.
Одним из видов деятельности, подпадающим под действие системы налогообложения в виде ЕНВД в 2010-2012 г.г., являлась розничная торговля.
В соответствии со статьей 346.27 Налогового кодекса Российской Федерации для целей главы 26.3 Налогового кодекса Российской Федерации под розничной торговлей понимается предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) на основе договоров розничной купли-продажи.
Согласно подпунктам 6 и 7 пункта 2 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации система налогообложения в виде ЕНВД применяется в отношении розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 квадратных метров по каждому объекту организации торговли, через объекты стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов, а также объекты нестационарной торговой сети.
По смыслу приведенных норм права для целей применения налогового режима в виде ЕНВД торговая деятельность должна соответствовать следующим критериям: носить характер розничной торговли, то есть осуществляться на основании договоров розничной купли-продажи; осуществляться через объекты стационарной и (или) нестационарной торговой сети.
Понятие "договора розничной купли-продажи" приведено в пункте 1 статьи 492 Гражданского кодекса Российской Федерации, согласно которому по договору розничной купли-продажи продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, обязуется передать покупателю товар, предназначенный для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью.
Согласно статье 506 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору поставки поставщик-продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность, обязуется передать в обусловленный срок или сроки производимые или закупаемые им товары покупателю для использования в предпринимательской деятельности или в иных целях, не связанных с личным, домашним, семейным и иным подобным использованием.
Статьями 525, 526 Гражданского кодекса Российской Федерации предусмотрено, что посредством заключения муниципального контракта оформляется поставка товаров для муниципальных нужд. Таким образом, посредством заключения муниципального контракта оформляются правоотношения поставки.
В силу пункта 5 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 22.10.1997 N 18 "О некоторых вопросах, связанных с применением положений Гражданского кодекса Российской Федерации о договоре поставки" (далее - постановление Пленума ВАС N 18), квалифицируя правоотношения участников спора, судам необходимо исходить из признаков договора поставки, предусмотренных статьей 506 Гражданского кодекса Российской Федерации, независимо от наименования договора, названия его сторон либо обозначения способа передачи товара в тексте документа.
При этом под целями, не связанными с личным использованием, следует понимать, в том числе приобретение покупателем товаров для обеспечения его деятельности в качестве организации или гражданина-предпринимателя (оргтехники, офисной мебели, транспортных средств, материалов для ремонтных работ и т.п.).
Таким образом, суду необходимо исходить из указанных выше признаков договора поставки, практики, установившейся во взаимоотношениях сторон, действительного экономического смысла совершаемых операций, позволяющих судить о характерных особенностях фактически сложившихся отношений.
В ходе проведенных мероприятий налогового контроля инспекцией установлено, что предприниматель, наряду с осуществлением деятельности по реализации продуктов питания в розницу, которая подпадает под систему налогообложения ЕНВД, осуществлял реализацию продуктов питания по договорам купли-продажи и муниципальным контрактам с бюджетными учреждениями: МОУ СОШ N 1 с.Варна, МДОУ детский сад N 11 "Сказка" с.Варна, МДОУ Детский сад им.В.Т. Иващенко с.Варна, МДОУ ЦРР детский сад N 10 "Аленушка" с.Варна, МДОУ детский сад N 14 п.Правда, МДОУ детский сад N 6 с.Варна, МДОУ детский сад N 8 с.Варна (покупатели).
Оценив условия данных договоров, исходя из их содержания, с учетом порядка заключения и исполнения договоров, установленного на основании свидетельских показаний, в том числе с учетом длительности правоотношений, периодичности реализации товаров, способа их продажи (доставка транспортом предпринимателя), порядка оформления товарно - сопроводительных документов и расчетов за реализованный товар, налоговый орган и суд первой инстанции пришли к обоснованному выводу о том, что спорные отношения между предпринимателем и названными муниципальными учреждениями фактически имели характер отношений поставки, а не розничной купли-продажи, в связи с чем данная деятельность является объектом налогообложения по общей системе, а не ЕНВД.
В данной части выводы суда первой инстанции на стадии апелляционного производства не оспариваются ни налоговым органом, ни налогоплательщиком.
Признавая недействительным решение инспекции о начислении заявителю НДФЛ, соответствующих сумм пени и налоговых санкций, суд первой инстанции пришел к выводу о том, что инспекцией применена неверная методика расчета налоговой базы по НДФЛ для предпринимателя, который, находясь на специальном режиме налогообложения, не вел учет доходов и расходов и не хранил первичные документы, подтверждающие произведенные им расходы.
Исходя из обстоятельств данного дела, суд первой инстанции указал, что отсутствие у налогоплательщика учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения, приведшее к невозможности исчислить НДФЛ, обязывало налоговый орган применить положения подп. 7 п. 1 ст. 31 Налогового кодекса Российской Федерации и определить реальный размер налоговых обязательств заявителя расчетным путем.
Достаточных оснований для переоценки данного вывода коллегия судей апелляционного суда не находит, исходя из следующего.
Согласно статье 209 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на доходы физических лиц признается доход, полученный налогоплательщиками.
Как указано в статье 210 Налогового кодекса Российской Федерации, при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды. Налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218 - 221 Налогового кодекса Российской Федерации.
Порядок получения профессионального вычета при исчислении налоговой базы по НДФЛ регулируется пунктом 1 статьи 221, пунктом 3 статьи 210, пунктом 1 статьи 227 Налогового кодекса Российской Федерации и предусматривает наличие у налогоплательщика документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением дохода.
В силу статьи 221 Налогового кодекса Российской Федерации при исчислении налоговой базы налогоплательщик имеет право на получение профессионального налогового вычета в сумме фактически произведенных им и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. Состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой 25 "Налог на прибыль" Налогового кодекса Российской Федерации.
На основании пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Таким образом, при исчислении НДФЛ налогоплательщик вправе уменьшить свои доходы на сумму произведенных им расходов, необходимых для получения данного дохода. Иной правовой подход влечет искажение реального размера налоговых обязательств налогоплательщика.
В то же время, признавая обязанность по документальному подтверждению права на учет расходов, следует учитывать, что гарантируемая Конституцией Российской Федерации судебная защита прав и законных интересов налогоплательщиков не может быть обеспечена, если суды при принятии решения о правомерности отказа в предоставлении заявленных расходов исходят из одного только отсутствия у налогового органа необходимых документов на момент вынесения им оспариваемого решения.
Согласно правовой позиции, изложенной Конституционным Судом Российской Федерации в постановлениях от 06.06.1995 N 7-П и от 13.06.1996 N 14-П, в случаях, когда суды при рассмотрении дела не исследуют по существу его фактические обстоятельства, а ограничиваются только установлением формальных условий применения нормы, право на судебную защиту, закрепленное статьей 46 (часть 1) Конституции Российской Федерации, оказывается существенно ущемленным.
Как разъяснено в определении Конституционного Суда Российской Федерации от 12.07.2006 N 267-О, право каждого на защиту своих прав и свобод всеми не запрещенными законом способами, закрепленное статьей 45 Конституции Российской Федерации, предполагает наличие гарантий, которые позволяли бы реализовать его в полном объеме и обеспечить эффективное восстановление в правах в рамках судопроизводства.
Одной из гарантий прав налогоплательщиков выступает наделение налоговых органов правом исчисления налогов расчетным путем.
Так, подп. 7 п. 1 ст. 31 Налогового кодекса Российской Федерации налоговым органам предоставлено право определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем, на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.
Согласно п. 8 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" при толковании положений абзаца четвертого пункта 1 статьи 221 Налогового кодекса Российской Федерации необходимо исходить из того, что предоставление индивидуальному предпринимателю - плательщику налога на доходы физических лиц права при отсутствии подтверждающих документов применить профессиональный налоговый вычет в определенном этой нормой размере не лишает его возможности вместо реализации названного права доказывать фактический размер соответствующих расходов применительно к правилам подпункта 7 пункта 1 статьи 31 названного Кодекса.
Учитывая, что предприниматель фактически ошибочно относил выручку, полученную от реализации товаров бюджетным учреждениям по муниципальным контрактам и договорам поставки, к деятельности, относящейся к ЕНВД, и, соответственно, не вел учет доходов и расходов, относящихся к данным доходам, а также то, что перевод выручки с ЕНВД на общий режим налогообложения произведен налоговым органом по результатам выездной налоговой проверки, суд первой инстанции пришел к верному выводу о том, что налогоплательщику должно быть предоставлено право на учет расходов, связанных с возникновением объекта налогообложения, несмотря на отсутствие декларирования и первичных бухгалтерских документов, поскольку при отсутствии собственного производства товар для перепродажи должен был приобретаться у поставщиков, что объективно предполагает несение расходов на его приобретение.
При рассмотрении спора установлено, что инспекция определила размер налоговых обязательств заявителя по уплате НДФЛ, приняв во внимание документально подтвержденные расходы на приобретение заявителем молочной продукции, а также овощей и фруктов (частично) (т. 23-25), применив также стандартный налоговый вычет за 2010 год в сумме 1 200 руб., в то время, как из собранных в ходе проверки документов (т. 2-17,26,27,29-34) следует, что ассортимент товаров, реализованных заявителем по договорам поставки и муниципальным контрактам, намного шире.
Помимо молочной продукции, овощей и фруктов, налогоплательщик реализовал своим контрагентам бакалейную и кондитерскую продукцию, товары бытовой химии, расходы на приобретение которых он в ходе проверки документально подтвердить не смог, поскольку, по его утверждению, приобретал данные товары на розничных рынках без подтверждающих документов, в связи с чем учет и отчетность расходов в данной части восстановить не смог.
Следовательно, в ходе проверки произведенные налогоплательщиком расходы документально не были подтверждены в полном объеме (в отношении всего ассортимента товаров, реализованного по муниципальным контрактам и договорам поставки), в связи с чем налоговый орган не имел возможности определить реальный размер произведенных заявителем расходов на основании представленных им документов.
Кроме того, из оспариваемого решения инспекции следует, что ввиду отсутствия у заявителя раздельного учета расходов и доходов при осуществлении деятельности, подпадающей как под общий режим налогообложения, так и под ЕНВД, документально подтвержденные расходы налогоплательщика по общей системе налогообложения были определены инспекцией пропорционально доходам предпринимателя от оптовой и розничной торговли соответственно. При этом из представленных реестров доходов и расходов следует, что при определении указанной выручки в целях пропорционального распределения расходов налоговым органом были учтены поступления от сделок купли-продажи, которые инспекция сочла разовыми, в то время как по утверждению налогоплательщика его выручка от розничной торговли включала также доходы от разъездной торговли (реализации товара с автомобиля), которые налоговым органом не были учтены. Таким образом, материалы проверки не позволяют установить реальный размер выручки заявителя, приходящейся на сделки розничной купли -продажи, в отношении которой подлежит применению ЕНВД (ввиду отсутствия соответствующего документального подтверждения), что не позволяет составить и соответствующую пропорцию и на основании нее достоверно определить долю расходов, приходящихся на общий режим налогообложения, пропорционально полученным доходам.
По приведенным основаниям коллегия судей отклоняет довод апеллянта о том, что объем налоговых обязательств был достоверно установлен налоговым органом, исходя из первичных документов, как противоречащий фактическим обстоятельствам дела.
При таких обстоятельствах дела суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что соотношение величины выручки, полученной ИП Шафеевым М.М. от реализации товарам бюджетным учреждениям, с величиной расходов, учтенных инспекцией на приобретение этих товаров, диспропорционально, а частичное представление налогоплательщиком в рамках проведения выездной налоговой проверки первичных документов бухгалтерского и налогового учета в данном случае не является обстоятельством, освобождающим налоговые органы от применения положений подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации, ввиду того, что определение налоговых обязательств без учета всех расходов, объективно необходимых при осуществлении деятельности по реализации покупных товаров бюджетным учреждениям, не соответствует основным принципам налогообложения.
Таким образом, при начислении НДФЛ инспекция должна была установить сумму расходов по приобретению товаров, реализованных по муниципальным контрактам и договорам поставки, расчетным путем в порядке подп. 7 п. 1 ст. 31 Налогового кодекса Российской Федерации, используя как информацию о самом налогоплательщике, так и сведения об иных аналогичных плательщиках, исходя из особенностей деятельности проверяемого налогоплательщика и сведений, полученных как из документов, находящихся в ее распоряжении, так и путем сопоставления этих сведений с информацией о деятельности аналогичных налогоплательщиков.
Поскольку этого сделано не было, сумма расходов для целей определения налоговой базы предпринимателя по НДФЛ за 2010-2012 г.г. в итоге определена неверно, в связи с чем суд пришел к верному выводу об обоснованности заявленных требований в части начисления НДФЛ, пени и налоговых санкций по п. 1 ст. 122, пункту 1 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации.
Доводы, изложенные в апелляционной жалобе, не опровергают выводы суда первой инстанции, а лишь выражают несогласие с ними, не подтверждены отвечающими требованиям главы 7 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации доказательствами, основаны на ином толковании правовых норм, направлены на переоценку выводов суда первой инстанции, сделанных при правильном применении норм материального права, в связи с чем они не могут быть признаны основанием к отмене или изменению решения.
Иная оценка подателем жалобы обстоятельств спора не свидетельствует об ошибочности выводов суда.
Каких-либо новых обстоятельств, опровергающих выводы суда, апеллянтом не приведено.
Обстоятельства дела судом первой инстанции исследованы полно и всесторонне, спор разрешен в соответствии с требованиями действующего законодательства. Доводы подателя апелляционной жалобы подтверждения не нашли, оснований для отмены или изменения решения суда первой инстанции не имеется.
Нарушений норм процессуального права, являющихся согласно части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации безусловным основанием для отмены вынесенного судебного акта, не установлено.
С учетом изложенного, решение суда следует оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Вопрос о распределении судебных расходов по апелляционной жалобе судом апелляционной инстанции не рассматривается, поскольку податель жалобы от ее уплаты освобожден.
Руководствуясь статьями 176, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции
постановил:
решение Арбитражного суда Челябинской области от 11.12.2014 по делу N А76-17938/2014 оставить без изменения, апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 19 по Челябинской области - без удовлетворения.
Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через арбитражный суд первой инстанции.
Председательствующий судья
И.А.МАЛЫШЕВА
Судьи
В.В.БАКАНОВ
Е.В.БОЯРШИНОВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ВОСЕМНАДЦАТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 13.03.2015 N 18АП-675/2015 ПО ДЕЛУ N А76-17938/2014
Разделы:Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ВОСЕМНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 13 марта 2015 г. N 18АП-675/2015
Дело N А76-17938/2014
Резолютивная часть постановления объявлена 05 марта 2015 года.
Постановление изготовлено в полном объеме 13 марта 2015 года.
Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Малышевой И.А.,
судей Баканова В.В., Бояршиновой Е.В.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Тихоновой Ю.В.,
рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 19 по Челябинской области на решение Арбитражного суда Челябинской области от 11.12.2014 по делу N А76-17938/2014 (судья Трапезникова Н.Г.).
В судебном заседании приняли участие представители:
- заявителя - индивидуального предпринимателя Шафеева Мудариса Мухаметдиновича - Апалькова Т.А. (удостоверение адвоката N 1032, доверенность N 14/14 от 17.07.2014);
- заинтересованного лица - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 19 по Челябинской области
- Седин А.Г. (удостоверение УР N 775065, доверенность N 1 от 12.01.2015).
Индивидуальный предприниматель Шафеев Мударис Мухаметдинович (далее - заявитель, налогоплательщик, предприниматель, ИП Шафеев М.М.) обратился в Арбитражный суд Челябинской области с заявлением к Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы N 19 по Челябинской области (далее-налоговый орган, инспекция, Межрайонная ИФНС России N 19 по Челябинской области) о признании недействительным решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 31.12.2013 N 15.
Решением Арбитражного суда Челябинской области от 11.12.2014 (резолютивная часть объявлена 04.12.2014) заявленные требования удовлетворены. Суд признал недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 19 по Челябинской области о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 31.12.2013 N 15.
Не согласившись с принятым решением, налоговый орган (далее также -податель апелляционной жалобы, апеллянт) обратился в апелляционный суд с апелляционной жалобой, ссылаясь на несоответствие выводов суда первой инстанции обстоятельствам дела и неверное применение норм материального права.
По утверждению инспекции, судом первой инстанции неверно применены положения подп. 7 п. 1 ст. 31 Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку в данном случае налогоплательщиком были представлены, а инспекцией были учтены первичные документы, подтверждающие понесенные в проверяемых периодах расходы за 2010-2012 г.г. в общей сумме 6 782 833 руб. 15 коп., что составляет 56% от полученной предпринимателем выручки. Расходы подтверждены, предпринимателем составлен и подписан реестр расходов, указано, что дополнений к данному реестру не имеется. При этом налогоплательщиком ни с представленными возражениями, ни при обращении с апелляционной жалобой в вышестоящий налоговый орган не указывалось на то обстоятельство, что налоговым органом не собраны доказательства, подтверждающие произведенные расходы, и о необходимости применения пп. 7 п. 1 ст. 31 Налогового кодекса Российской Федерации.
Данный довод был заявлен налогоплательщиком лишь в суде, что, по мнению инспекции, является злоупотреблением правом.
По утверждению апеллянта, применение расчетного метода определения налоговых обязательств является обязанностью налогового органа в случае невозможности по итогам проверки сделать обоснованный вывод об объеме налоговых обязательств налогоплательщика, исходя из первичных документов.
В данном случае, согласно позиции налогового органа, такая возможность имелась, поскольку налог был исчислен инспекцией с использованием информации о доходах предпринимателя, полученной от его покупателей, с учетом расходов, уменьшающих доходы предпринимателя, в связи с чем у инспекции, по ее мнению, отсутствовала необходимость для применения положений подп. 7 п. 1 ст. 31 Налогового кодекса Российской Федерации. Налогоплательщиком лишь заявлено о наличии расходов в размере большем, нежели установлено инспекцией, но не доказано и не обоснованно это заявление.
Апеллянт считает неосновательным довод налогоплательщика о том, что он не сохранил документы, подтверждающие расходы, в связи с тем, что такие документы в ходе проверки были представлены на сумму 6 782 833 руб. 15 коп. (что составляет 56% от выручки).
По мнению налогового органа, суд первой инстанции не дал надлежащую правовую оценку представленным инспекцией документам, имеющимся в деле, выводы суда первой инстанции не соответствуют фактическим обстоятельствам дела, судом применены нормы права, не подлежащие применению.
Заявителем представлены письменные пояснения в порядке ст. 81 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в которых он против доводов апелляционной жалобы возразил, указав на то, что решение суда является законным и обоснованным, отмене или изменению не подлежит.
В ходе судебного заседания представители налогового органа и налогоплательщика поддержали доводы апелляционной жалобы и письменных пояснений (возражений) на нее.
В обоснование своей позиции относительно необходимости применения расчетного метода при определении расходной части налоговой базы по НДФЛ представитель налогоплательщика дополнительно пояснила, что документы, подтверждающие расходы, были восстановлены налогоплательщиком не в полном объеме, а именно, не были восстановлены документы, подтверждающие приобретение овощей, фруктов, кондитерских изделий и бакалейных товаров на розничных рынках, в связи с чем расходная часть налоговой базы была подтверждена лишь частично.
Кроме того, заявитель считает неверной примененную инспекцией методику распределения расходов пропорционально выручке, полученной от деятельности, облагаемой по общей системе налогообложения и по ЕНВД, поскольку при определении выручки от ЕНВД налоговым органом была учтена не вся выручка, полученная от розничной реализации продуктов питания.
Проверив законность и обоснованность судебного акта в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса российской Федерации, коллегия судей апелляционного суда не находит оснований для отмены или изменения судебного акта и удовлетворения апелляционной жалобы.
Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, основанием для вынесения оспариваемого решения инспекции явились результаты проведенной в отношении заявителя на основании решения заместителя начальника инспекции N 16 от 01.10.2013 (т. 28 л.д. 58,59) выездной налоговой проверки по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов, в том числе налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ), налога на добавленную стоимость (далее - НДС) и единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности (далее - ЕНДВ) за период с 01.10.2010 по 31.12.2012, в ходе которой инспекцией, в числе прочего, было установлено неправомерное применение заявителем системы налогообложения в виде ЕНВД при осуществлении деятельности по поставке продукции по муниципальным контрактам и договорам, заключенным с бюджетными учреждениями.
По результатам проверки был составлен акт от 28.11.2013 N 16 (т. 28 л.д. 30-57), на который заявителем представлены письменные возражения вход. N 10058 от 04.12.2013.
По итогам рассмотрения акта выездной налоговой проверки, письменных возражений налогоплательщика на него и прочих материалов проверки инспекцией было вынесено решение от 31.12.2013 N 15 о привлечении ИП Шафеева М.М. к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым налогоплательщику было предложено уплатить НДФЛ за 2010-2012 г.г. в общей сумме 671 057 руб., пени по НДФЛ в сумме 114 158 руб. 75 коп. Данным решением налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (с учетом п. 3 ст. 114 Налогового кодекса Российской Федерации) в общем размере 67 105 руб. 70 коп., в том числе: за неуплату НДФЛ за 2010 год -в сумме 30 370 руб. 90 коп., за 2011 год -в сумме 22 672 руб. 70 коп., за 2012 год- в сумме 14 062 руб. 10 коп., ему начислен штраф по пункту 1 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации (с учетом п. 3 статьи 114 Налогового кодекса Российской Федерации) в общей сумме 97 143 руб. 48 коп. за непредставление в установленный срок налоговых деклараций по НДФЛ за 2010-2012 г.г. (т. 28 л.д. 1-27).
О времени и месте рассмотрения материалов выездной налоговой проверки на указанную дату заявитель был извещен уведомлением N 08-10/ 07866 от 23.12.2013, копия которого вручена ему нарочным 25.12.2013 (т. 28 л.д. 28).
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Челябинской области от 17.04.2014 N 16-07/001201@ решение Межрайонной ИФНС России N 19 по Челябинской области от 31.12.2013 N 15 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения было утверждено и вступило в законную силу, после чего налогоплательщик оспорил его в судебном порядке.
Удовлетворяя заявленные требования, суд первой инстанции пришел к выводу о том, что деятельность предпринимателя по реализации товаров по муниципальным контрактам и договорам, заключенным с бюджетными муниципальными учреждениями, не является розничной куплей-продажей для целей применения специального режима налогообложения (ЕНВД) в порядке, предусмотренном главой 26.3 Налогового кодекса Российской Федерации, но при этом указал на то, что при определении налоговой базы по НДФЛ и расчете НДФЛ за спорные периоды инспекцией применена неверная методика расчета расходных обязательств налогоплательщика, необоснованно не применен расчетный метод определения налоговых обязательств по подп. 7 п. 1 ст. 31 Налогового кодекса Российской Федерации, что в итоге привело к неверному расчету НДФЛ, соответствующих сумм пени и налоговых санкций.
Выводы суда являются верными, соответствуют обстоятельствам дела и нормам материального права.
Система налогообложения в виде ЕНВД отнесена к числу специальных режимов налогообложения.
Согласно статье 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации система налогообложения в виде ЕНВД применяется наряду с общей системой налогообложения и иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах, при этом не является альтернативной и применяется наряду с ними исключительно в случае осуществления налогоплательщиком на территории того субъекта Российской Федерации, в котором введен ЕНВД, вида деятельности, подпадающего под ЕНВД.
Согласно пункту 4 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации уплата индивидуальными предпринимателями ЕНВД предусматривает их освобождение от обязанности по уплате НДФЛ (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом). Кроме того, индивидуальные предприниматели, являющиеся плательщиками ЕНВД, не признаются налогоплательщиками НДС (в отношении операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации, осуществляемых в рамках предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом), за исключением НДС, подлежащего уплате при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией.
Пунктами 1, 2 статьи 346.29 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции, действовавшей в течение спорных периодов) было предусмотрено, что объектом налогообложения для применения ЕНВД признается вмененный доход налогоплательщика.
Налоговой базой для исчисления суммы ЕНВД признается величина вмененного дохода, рассчитываемая как произведение базовой доходности по определенному виду предпринимательской деятельности, исчисленной за налоговый период, и величины физического показателя, характеризующего данный вид деятельности.
Одним из видов деятельности, подпадающим под действие системы налогообложения в виде ЕНВД в 2010-2012 г.г., являлась розничная торговля.
В соответствии со статьей 346.27 Налогового кодекса Российской Федерации для целей главы 26.3 Налогового кодекса Российской Федерации под розничной торговлей понимается предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) на основе договоров розничной купли-продажи.
Согласно подпунктам 6 и 7 пункта 2 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации система налогообложения в виде ЕНВД применяется в отношении розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 квадратных метров по каждому объекту организации торговли, через объекты стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов, а также объекты нестационарной торговой сети.
По смыслу приведенных норм права для целей применения налогового режима в виде ЕНВД торговая деятельность должна соответствовать следующим критериям: носить характер розничной торговли, то есть осуществляться на основании договоров розничной купли-продажи; осуществляться через объекты стационарной и (или) нестационарной торговой сети.
Понятие "договора розничной купли-продажи" приведено в пункте 1 статьи 492 Гражданского кодекса Российской Федерации, согласно которому по договору розничной купли-продажи продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, обязуется передать покупателю товар, предназначенный для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью.
Согласно статье 506 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору поставки поставщик-продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность, обязуется передать в обусловленный срок или сроки производимые или закупаемые им товары покупателю для использования в предпринимательской деятельности или в иных целях, не связанных с личным, домашним, семейным и иным подобным использованием.
Статьями 525, 526 Гражданского кодекса Российской Федерации предусмотрено, что посредством заключения муниципального контракта оформляется поставка товаров для муниципальных нужд. Таким образом, посредством заключения муниципального контракта оформляются правоотношения поставки.
В силу пункта 5 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 22.10.1997 N 18 "О некоторых вопросах, связанных с применением положений Гражданского кодекса Российской Федерации о договоре поставки" (далее - постановление Пленума ВАС N 18), квалифицируя правоотношения участников спора, судам необходимо исходить из признаков договора поставки, предусмотренных статьей 506 Гражданского кодекса Российской Федерации, независимо от наименования договора, названия его сторон либо обозначения способа передачи товара в тексте документа.
При этом под целями, не связанными с личным использованием, следует понимать, в том числе приобретение покупателем товаров для обеспечения его деятельности в качестве организации или гражданина-предпринимателя (оргтехники, офисной мебели, транспортных средств, материалов для ремонтных работ и т.п.).
Таким образом, суду необходимо исходить из указанных выше признаков договора поставки, практики, установившейся во взаимоотношениях сторон, действительного экономического смысла совершаемых операций, позволяющих судить о характерных особенностях фактически сложившихся отношений.
В ходе проведенных мероприятий налогового контроля инспекцией установлено, что предприниматель, наряду с осуществлением деятельности по реализации продуктов питания в розницу, которая подпадает под систему налогообложения ЕНВД, осуществлял реализацию продуктов питания по договорам купли-продажи и муниципальным контрактам с бюджетными учреждениями: МОУ СОШ N 1 с.Варна, МДОУ детский сад N 11 "Сказка" с.Варна, МДОУ Детский сад им.В.Т. Иващенко с.Варна, МДОУ ЦРР детский сад N 10 "Аленушка" с.Варна, МДОУ детский сад N 14 п.Правда, МДОУ детский сад N 6 с.Варна, МДОУ детский сад N 8 с.Варна (покупатели).
Оценив условия данных договоров, исходя из их содержания, с учетом порядка заключения и исполнения договоров, установленного на основании свидетельских показаний, в том числе с учетом длительности правоотношений, периодичности реализации товаров, способа их продажи (доставка транспортом предпринимателя), порядка оформления товарно - сопроводительных документов и расчетов за реализованный товар, налоговый орган и суд первой инстанции пришли к обоснованному выводу о том, что спорные отношения между предпринимателем и названными муниципальными учреждениями фактически имели характер отношений поставки, а не розничной купли-продажи, в связи с чем данная деятельность является объектом налогообложения по общей системе, а не ЕНВД.
В данной части выводы суда первой инстанции на стадии апелляционного производства не оспариваются ни налоговым органом, ни налогоплательщиком.
Признавая недействительным решение инспекции о начислении заявителю НДФЛ, соответствующих сумм пени и налоговых санкций, суд первой инстанции пришел к выводу о том, что инспекцией применена неверная методика расчета налоговой базы по НДФЛ для предпринимателя, который, находясь на специальном режиме налогообложения, не вел учет доходов и расходов и не хранил первичные документы, подтверждающие произведенные им расходы.
Исходя из обстоятельств данного дела, суд первой инстанции указал, что отсутствие у налогоплательщика учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения, приведшее к невозможности исчислить НДФЛ, обязывало налоговый орган применить положения подп. 7 п. 1 ст. 31 Налогового кодекса Российской Федерации и определить реальный размер налоговых обязательств заявителя расчетным путем.
Достаточных оснований для переоценки данного вывода коллегия судей апелляционного суда не находит, исходя из следующего.
Согласно статье 209 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на доходы физических лиц признается доход, полученный налогоплательщиками.
Как указано в статье 210 Налогового кодекса Российской Федерации, при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды. Налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218 - 221 Налогового кодекса Российской Федерации.
Порядок получения профессионального вычета при исчислении налоговой базы по НДФЛ регулируется пунктом 1 статьи 221, пунктом 3 статьи 210, пунктом 1 статьи 227 Налогового кодекса Российской Федерации и предусматривает наличие у налогоплательщика документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением дохода.
В силу статьи 221 Налогового кодекса Российской Федерации при исчислении налоговой базы налогоплательщик имеет право на получение профессионального налогового вычета в сумме фактически произведенных им и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. Состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой 25 "Налог на прибыль" Налогового кодекса Российской Федерации.
На основании пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Таким образом, при исчислении НДФЛ налогоплательщик вправе уменьшить свои доходы на сумму произведенных им расходов, необходимых для получения данного дохода. Иной правовой подход влечет искажение реального размера налоговых обязательств налогоплательщика.
В то же время, признавая обязанность по документальному подтверждению права на учет расходов, следует учитывать, что гарантируемая Конституцией Российской Федерации судебная защита прав и законных интересов налогоплательщиков не может быть обеспечена, если суды при принятии решения о правомерности отказа в предоставлении заявленных расходов исходят из одного только отсутствия у налогового органа необходимых документов на момент вынесения им оспариваемого решения.
Согласно правовой позиции, изложенной Конституционным Судом Российской Федерации в постановлениях от 06.06.1995 N 7-П и от 13.06.1996 N 14-П, в случаях, когда суды при рассмотрении дела не исследуют по существу его фактические обстоятельства, а ограничиваются только установлением формальных условий применения нормы, право на судебную защиту, закрепленное статьей 46 (часть 1) Конституции Российской Федерации, оказывается существенно ущемленным.
Как разъяснено в определении Конституционного Суда Российской Федерации от 12.07.2006 N 267-О, право каждого на защиту своих прав и свобод всеми не запрещенными законом способами, закрепленное статьей 45 Конституции Российской Федерации, предполагает наличие гарантий, которые позволяли бы реализовать его в полном объеме и обеспечить эффективное восстановление в правах в рамках судопроизводства.
Одной из гарантий прав налогоплательщиков выступает наделение налоговых органов правом исчисления налогов расчетным путем.
Так, подп. 7 п. 1 ст. 31 Налогового кодекса Российской Федерации налоговым органам предоставлено право определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем, на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.
Согласно п. 8 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" при толковании положений абзаца четвертого пункта 1 статьи 221 Налогового кодекса Российской Федерации необходимо исходить из того, что предоставление индивидуальному предпринимателю - плательщику налога на доходы физических лиц права при отсутствии подтверждающих документов применить профессиональный налоговый вычет в определенном этой нормой размере не лишает его возможности вместо реализации названного права доказывать фактический размер соответствующих расходов применительно к правилам подпункта 7 пункта 1 статьи 31 названного Кодекса.
Учитывая, что предприниматель фактически ошибочно относил выручку, полученную от реализации товаров бюджетным учреждениям по муниципальным контрактам и договорам поставки, к деятельности, относящейся к ЕНВД, и, соответственно, не вел учет доходов и расходов, относящихся к данным доходам, а также то, что перевод выручки с ЕНВД на общий режим налогообложения произведен налоговым органом по результатам выездной налоговой проверки, суд первой инстанции пришел к верному выводу о том, что налогоплательщику должно быть предоставлено право на учет расходов, связанных с возникновением объекта налогообложения, несмотря на отсутствие декларирования и первичных бухгалтерских документов, поскольку при отсутствии собственного производства товар для перепродажи должен был приобретаться у поставщиков, что объективно предполагает несение расходов на его приобретение.
При рассмотрении спора установлено, что инспекция определила размер налоговых обязательств заявителя по уплате НДФЛ, приняв во внимание документально подтвержденные расходы на приобретение заявителем молочной продукции, а также овощей и фруктов (частично) (т. 23-25), применив также стандартный налоговый вычет за 2010 год в сумме 1 200 руб., в то время, как из собранных в ходе проверки документов (т. 2-17,26,27,29-34) следует, что ассортимент товаров, реализованных заявителем по договорам поставки и муниципальным контрактам, намного шире.
Помимо молочной продукции, овощей и фруктов, налогоплательщик реализовал своим контрагентам бакалейную и кондитерскую продукцию, товары бытовой химии, расходы на приобретение которых он в ходе проверки документально подтвердить не смог, поскольку, по его утверждению, приобретал данные товары на розничных рынках без подтверждающих документов, в связи с чем учет и отчетность расходов в данной части восстановить не смог.
Следовательно, в ходе проверки произведенные налогоплательщиком расходы документально не были подтверждены в полном объеме (в отношении всего ассортимента товаров, реализованного по муниципальным контрактам и договорам поставки), в связи с чем налоговый орган не имел возможности определить реальный размер произведенных заявителем расходов на основании представленных им документов.
Кроме того, из оспариваемого решения инспекции следует, что ввиду отсутствия у заявителя раздельного учета расходов и доходов при осуществлении деятельности, подпадающей как под общий режим налогообложения, так и под ЕНВД, документально подтвержденные расходы налогоплательщика по общей системе налогообложения были определены инспекцией пропорционально доходам предпринимателя от оптовой и розничной торговли соответственно. При этом из представленных реестров доходов и расходов следует, что при определении указанной выручки в целях пропорционального распределения расходов налоговым органом были учтены поступления от сделок купли-продажи, которые инспекция сочла разовыми, в то время как по утверждению налогоплательщика его выручка от розничной торговли включала также доходы от разъездной торговли (реализации товара с автомобиля), которые налоговым органом не были учтены. Таким образом, материалы проверки не позволяют установить реальный размер выручки заявителя, приходящейся на сделки розничной купли -продажи, в отношении которой подлежит применению ЕНВД (ввиду отсутствия соответствующего документального подтверждения), что не позволяет составить и соответствующую пропорцию и на основании нее достоверно определить долю расходов, приходящихся на общий режим налогообложения, пропорционально полученным доходам.
По приведенным основаниям коллегия судей отклоняет довод апеллянта о том, что объем налоговых обязательств был достоверно установлен налоговым органом, исходя из первичных документов, как противоречащий фактическим обстоятельствам дела.
При таких обстоятельствах дела суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что соотношение величины выручки, полученной ИП Шафеевым М.М. от реализации товарам бюджетным учреждениям, с величиной расходов, учтенных инспекцией на приобретение этих товаров, диспропорционально, а частичное представление налогоплательщиком в рамках проведения выездной налоговой проверки первичных документов бухгалтерского и налогового учета в данном случае не является обстоятельством, освобождающим налоговые органы от применения положений подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации, ввиду того, что определение налоговых обязательств без учета всех расходов, объективно необходимых при осуществлении деятельности по реализации покупных товаров бюджетным учреждениям, не соответствует основным принципам налогообложения.
Таким образом, при начислении НДФЛ инспекция должна была установить сумму расходов по приобретению товаров, реализованных по муниципальным контрактам и договорам поставки, расчетным путем в порядке подп. 7 п. 1 ст. 31 Налогового кодекса Российской Федерации, используя как информацию о самом налогоплательщике, так и сведения об иных аналогичных плательщиках, исходя из особенностей деятельности проверяемого налогоплательщика и сведений, полученных как из документов, находящихся в ее распоряжении, так и путем сопоставления этих сведений с информацией о деятельности аналогичных налогоплательщиков.
Поскольку этого сделано не было, сумма расходов для целей определения налоговой базы предпринимателя по НДФЛ за 2010-2012 г.г. в итоге определена неверно, в связи с чем суд пришел к верному выводу об обоснованности заявленных требований в части начисления НДФЛ, пени и налоговых санкций по п. 1 ст. 122, пункту 1 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации.
Доводы, изложенные в апелляционной жалобе, не опровергают выводы суда первой инстанции, а лишь выражают несогласие с ними, не подтверждены отвечающими требованиям главы 7 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации доказательствами, основаны на ином толковании правовых норм, направлены на переоценку выводов суда первой инстанции, сделанных при правильном применении норм материального права, в связи с чем они не могут быть признаны основанием к отмене или изменению решения.
Иная оценка подателем жалобы обстоятельств спора не свидетельствует об ошибочности выводов суда.
Каких-либо новых обстоятельств, опровергающих выводы суда, апеллянтом не приведено.
Обстоятельства дела судом первой инстанции исследованы полно и всесторонне, спор разрешен в соответствии с требованиями действующего законодательства. Доводы подателя апелляционной жалобы подтверждения не нашли, оснований для отмены или изменения решения суда первой инстанции не имеется.
Нарушений норм процессуального права, являющихся согласно части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации безусловным основанием для отмены вынесенного судебного акта, не установлено.
С учетом изложенного, решение суда следует оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Вопрос о распределении судебных расходов по апелляционной жалобе судом апелляционной инстанции не рассматривается, поскольку податель жалобы от ее уплаты освобожден.
Руководствуясь статьями 176, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции
постановил:
решение Арбитражного суда Челябинской области от 11.12.2014 по делу N А76-17938/2014 оставить без изменения, апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 19 по Челябинской области - без удовлетворения.
Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через арбитражный суд первой инстанции.
Председательствующий судья
И.А.МАЛЫШЕВА
Судьи
В.В.БАКАНОВ
Е.В.БОЯРШИНОВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)