Судебные решения, арбитраж
Единый налог на вмененный доход (ЕНВД)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 14 июля 2015 года
Постановление изготовлено в полном объеме 21 июля 2015 года
Восьмой арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Ивановой Н.Е.,
судей Кливера Е.П., Рыжикова О.Ю.,
при ведении протокола судебного заседания: секретарем Михайловой Н.А.,
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 08АП-148/2015) Управления Федеральной налоговой службы по Ямало-Ненецкому автономному округу на решение Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 14.11.2014 по делу N А81-4188/2014 (судья Лисянский Д.П.), принятое по заявлению индивидуального предпринимателя Алексиевича Владимира Ивановича (ИНН 890500208670, ОГРН 304890120300189)
к Управлению Федеральной налоговой службы по Ямало-Ненецкому автономному округу (ИНН 8901016000, ОГРН 1048900003888)
об оспаривании решения от 11.03.2014 N 2 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения,
при участии в судебном заседании представителей:
- от Управления Федеральной налоговой службы по Ямало-Ненецкому автономному округу - Сальм Д.И. (личность удостоверена паспортом гражданина Российской Федерации, по доверенности N 04-18/0257 от 26.01.2015 сроком действия до 31.12.2015); Харченко П.И. (личность удостоверена паспортом гражданина Российской Федерации, по доверенности N 04-18/04536 от 12.05.2015 сроком действия до 31.12.2015);
- от индивидуального предпринимателя Алексиевича Владимира Ивановича - Константинова О.В. (личность удостоверена паспортом гражданина Российской Федерации, по доверенности N 89АА 0420927 от 27.04.2015 сроком действия 3 года), Алескерова М.Б. (личность удостоверена паспортом гражданина Российской Федерации, по доверенности N 89 АА 0420928 от 27.04.2015 сроком действия 3 года),
установил:
индивидуальный предприниматель Алексиевич Владимир Иванович (далее по тексту - ИП Алексиевич В.И., предприниматель, налогоплательщик, заявитель) обратился в арбитражный суд с требованием к Управлению Федеральной налоговой службы по Ямало-Ненецкому автономному округу (далее по тексту - Управление, налоговый орган, заинтересованное лицо, УФНС России по ЯНАО) об оспаривании решения от 11.03.2014 N 2 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Решением по делу Арбитражный суд Ямало-Ненецкого автономного округа требование ИП Алексиевича В.И. удовлетворил: признал недействительным решение Управления о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
При этом суд первой инстанции согласился с выводами налогового органа о неправомерном применении ИП Алексеевичем В.И. единого налога на вмененный доход (ЕНВД) в проверяемом периоде.
Вместе с тем суд первой инстанции пришел к выводу, что при отсутствии доказательств не соответствия деятельности заявителя нормальным условиям ведения хозяйственной деятельности, доказательств наличия обстоятельств противоправного поведения, недобросовестности как самого налогоплательщика, так и его контрагентов - участников группы компаний "Лик Ямал", является необоснованным и незаконным начисление предпринимателю налогов с применением расчетного метода определения налоговых обязательств, предусмотренного подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации. Также суд первой инстанции отметил, что налоговый орган, установив изъяны в каких-либо операциях предпринимателя, в том числе совершенных им с участниками группы компаний "Лик Ямал", должен был подвергать расчетному методу не всю деятельность налогоплательщика в проверяемый период, а лишь эти конкретные операции.
Не согласившись с принятым решением, налоговый орган обратился в Восьмой арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить и принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований.
В обоснование апелляционной жалобы Управление указывает, что судом первой инстанции при вынесении обжалуемого решения не было принято во внимание, что предпринимателем были допущены такие нарушения положений главы 26.3 Налогового кодекса Российской Федерации, как:
- - превышение среднесписочной численности работников, предельного размера в 100 человек, установленного пунктом 2.3 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации;
- - осуществление деятельности в рамках договора простого товарищества, не позволяющего применять ЕНВД согласно пункту 2.1 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации;
- - при осуществлении нескольких видов предпринимательской деятельности, подлежащих налогообложению ЕНВД, допустил отсутствие раздельного учета показателей, необходимых для исчисления налога по каждому виду деятельности.
Также, по мнению Управления, ошибочным является и вывод суда первой инстанции о том, что единственным доказательством заключения и исполнения ИП Алексиевичем В.И. договора простого товарищества является сам такой договор. По мнению заинтересованного лица, на фактическое исполнение предпринимателем и участниками ГК "Лик Ямал" договора простого товарищества указывают обстоятельства дела.
Необоснованно суд первой инстанции посчитал не доказанным факт наличия признаков взаимозависимости между участниками группы компаний "Лик Ямал", что, как указывает податель жалобы, напротив, подтверждается обстоятельствами осуществления совместной деятельности, такими как: общий интернет-ресурс; единая бухгалтерия с формальным трудоустройством Алескеровой М.Б. главным бухгалтером к каждому из участников ГК "Лик Ямал", общие контактные данные; принадлежность недвижимого имущества одному лицу - Алексиевичу В.И.
При этом, как полагает податель жалобы, суд первой инстанции ошибочно посчитал судебные акты, принятые по делам N N А81-2942/2012, А81-4014/2011, А81-4015/2011, имеющим преюдициальное значение для рассмотрения настоящего дела, поскольку предметом рассмотрения указанных дел являлась законность и обоснованность заявленных предпринимателем за 2 и 3 кварталы 2009 года налоговых вычетов по НДС при одновременном применении ЕНВД, в то время как в рассматриваемом деле предметом спора выступают доначисления, связанные с НДФЛ, имеющим иной способ исчисления и учета хозяйственных операций, а также доначисления по НДС по операциям, совершенным налогоплательщиком в проверяемом периоде и подлежащим налогообложению по общему режиму.
Как указывает УФНС России по ЯНАО, неправомерной является позиция суда первой инстанции о необоснованном применении налоговым органом расчетного пути определения налоговых обязательств ИП Алексиевича В.И., поскольку применение расчетного метода определения налоговых обязательств предпринимателем за 2009 год было обусловлено не отсутствием ведения раздельного учета операций, используемых в ЕНВД и общей системе налогообложения, а в первую очередь тем обстоятельством, что налогоплательщик, неправомерно применяя ЕНВД и, соответственно, неправильно исчисляя такие налоги как налог на доходы физических лиц (НДФЛ) и налог на добавленную стоимость (НДС), не вел надлежащим образом регистры налогового учета данных налогов. В частности, как указывает податель жалобы, у налогоплательщика не было книг продаж и покупок, книги доходов и расходов, в которых были бы отражены полученные доходы и понесенные расходы от всей его деятельности.
Также, по мнению заинтересованного лица, ошибочной является и позиция суда первой инстанции о том, что налоговый орган при проведении повторной выездной налоговой проверки не вправе использовать доводы и доказательства, добытые в ходе первоначальной проверки, поскольку положения пункта 10 статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации не регулируют правоотношения (полномочия налогового органа), возникающие после начала повторной проверки, назначенной в установленном законом порядке.
В представленном до начала судебного заседания отзыве предприниматель просит решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
До начала судебного заседания от Управления поступили письменные пояснения, которые судом апелляционной инстанции приобщены к материалам дела.
От ИП Алексиевича В.И. поступила сверка показателей от 29.06.2015, которая судом апелляционной инстанции также приобщена к материалам дела.
До начала судебного заседания от Управления поступили письменные пояснения относительно представленной предпринимателем сверки, которые приобщены к материалам дела.
02.07.2015 от налогоплательщика поступили дополнительные разъяснения относительно представленной ранее сверки, которые приобщены к материалам дела.
Также, от налогового органа до начала судебного заседания поступили дополнительные письменные пояснения по делу. Судом апелляционной инстанции данные пояснения приобщены к материалам дела.
В ходе судебного разбирательства в суде апелляционной инстанции от налогоплательщика и налогового органа поступали ходатайства о приобщении к материалам дела дополнительных доказательств.
Возможность предоставления в суд апелляционной инстанции дополнительных доказательств ограничена нормами статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Дополнительные доказательства принимаются арбитражным судом апелляционной инстанции, если лицо, участвующее в деле, обосновало невозможность их представления в суд первой инстанции по причинам, независящим от него, и суд признает эти причины уважительными (часть 2 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).
Судом апелляционной инстанции отказано в приобщении указанных выше документов к материалам дела, поскольку лицами, участвующими в деле, не обоснована невозможность представления данных документов в суд первой инстанции.
В отношении документов, предоставленных налогоплательщиком для приобщения к материалам дела в рамках осуществляемой с налоговым органом сверки расчетов налоговых обязательств, судом апелляционной инстанции отказано в приобщении к материалам дела в связи с тем, что указанные документы были предоставлены налоговому органу и спора в отношении их содержания между лицами, участвующими в деле, не имеется. При этом судом апелляционной инстанции установлено, что документов, подтверждающих расходы на несогласованную предпринимателем и управлением сумму, в предоставленных для приобщения документах не имеется.
В связи с изложенным дополнительные документы были возвращены представителям заявителя и заинтересованного лица в судебных заседаниях.
В судебном заседании суда апелляционной инстанции представители Управления поддержали доводы и требования, изложенные в апелляционной жалобе и в письменных пояснениях, просили решение Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 14.11.2014 по делу N А81-4188/2014 отменить и принять по делу новый судебный акт.
Представители предпринимателя поддержали доводы отзыва на апелляционную жалобу и доводы письменных пояснений, просили оставить решение без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения, считая решение суда первой инстанции законным и обоснованным.
В судебном заседании, открытом 07.07.2015, объявлялся перерыв в порядке статьи 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, до 14.07.2015.
Налоговый орган, надлежащим образом извещенный о месте и времени продолжения судебного разбирательства, в судебное заседание, возобновленное после перерыва, явку своего представителя не обеспечил, в связи с чем апелляционный суд в порядке статьи 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации продолжил рассмотрение апелляционной жалобы в отсутствие представителя указанного лица.
От ИП Алексиевича В.И. поступили письменные дополнения от 07.07.2015.
В зале судебного заседания представитель предпринимателя представил доказательства вручения указанных дополнений налоговому органу.
Указанные дополнения приобщены к материалам дела.
От Управления поступили письменные пояснения от 10.07.2015 к сверке показателей по расчету НДФЛ, которые судом апелляционной также приобщены к материалам дела.
В судебном заседании суда апелляционном инстанции, возобновленном после перерыва, представитель ИП Алексиевича В.И. поддержали позицию, изложенную до объявления перерыва, а также доводы, изложенные в письменных дополнениях от 07.07.2015.
Рассмотрев материалы дела, апелляционную жалобу, дополнения к ней, отзыв на апелляционную жалобу и дополнительные письменные пояснения предпринимателя, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, суд апелляционной инстанции установил следующие обстоятельства.
Как следует из материалов дела, должностными лицами налогового органа в период с 27.12.2012 по 23.08.2013 проведена повторная выездная налоговая проверка ИП Алексиевича В.И. по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2009 по 31.12.2009, налога на доходы физических лиц (налоговый агент) за период с 01.01.2009 по 01.11.2011.
По результатам проверки составлен акт повторной выездной налоговой проверки от 23.10.2013 N 2 (т. 3 л.д. 76-150, т. 4 л.д. 1-34) и с учетом возражений налогоплательщика по акту проверки (т. 4 л.д. 35-50) вынесено решение от 11.03.2014 N 2 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (т. 1 л.д. 39-75) (далее по тексту - решение управления от 11.03.2014, оспариваемое решение). Указанным решением ИП Алексиевичу В.И. доначислены суммы неуплаченных (излишне возмещенных) налогов с учетом состояния расчетов с бюджетом: по налогу на добавленную стоимость в общей сумме 30 819 660 руб., по налогу на доходы физических лиц (индивидуальный предприниматель) в сумме 21 166 077 руб., по единому социальному налогу (индивидуальный предприниматель) в общей сумме 3 282 343 руб., по единому социальному налогу (работодатель) в общей сумме 1 111 424 руб.
Решением управления от 11.03.2014 предприниматель привлечен к ответственности по статье 126 Налогового кодекса Российской Федерации за непредставление в установленный срок в налоговый орган документов в виде штрафа в размере 2 535 400 руб.; за несвоевременную уплату налога на добавленную стоимость, налога на доходы физических лиц (индивидуальный предприниматель), единого социального налога (индивидуальный предприниматель), единого социального налога (работодатель) предпринимателю оспариваемым решением начислены пени в общей сумме 22 429 436 руб. 01 коп.
Не согласившись с решением управления от 11.03.2014, а также соблюдая обязательный досудебный порядок урегулирования спора, предприниматель обратился с апелляционной жалобой в Федеральную налоговую службу (т. 2 л.д. 107-148).
Решением Федеральной налоговой службы от 23.07.2014 N СА-4-9/14138@, вынесенным в порядке статье 140 Налогового кодекса Российской Федерации, решение управления от 11.03.2014 отменено в части привлечения к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статье 126 Налогового кодекса Российской Федерации, в остальной части оспариваемое решение оставлено без изменения (т. 2 л.д. 150, т. 3 л.д. 1-21).
Посчитав, что решение Управления от 11.03.2014 не соответствует закону, нарушает его права в сфере предпринимательской деятельности, налогоплательщик обратился в арбитражный суд с соответствующим заявлением.
14.11.2014 Арбитражным судом Ямало-Ненецкого автономного округа принято обжалуемое налоговым органом в апелляционном порядке решение.
Проверив законность и обоснованность решения суда первой инстанции в обжалуемой части в порядке статей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции находит основания для его частичной отмены, исходя из следующего.
Из материалов дела следует, что в проверяемом периоде предприниматель являлся плательщиком налога на ЕНВД.
Согласно пункту 1 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации система налогообложения в виде ЕНВД для отдельных видов деятельности устанавливается названным Кодексом, вводится в действие законами субъектов Российской Федерации и применяется наряду с общей системой налогообложения, предусмотренной законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.
Согласно статье 346.28 Налогового кодекса Российской Федерации плательщиками ЕНВД являются организации и индивидуальные предприниматели, осуществляющие на территории субъекта Российской Федерации, в котором введен единый налог, предпринимательскую деятельность, облагаемую единым налогом.
На основании подпункта 6 пункта 2 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации система налогообложения в виде ЕНВД для отдельных видов деятельности применяется в отношении розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 квадратных метров по каждому объекту организации торговли. Для целей настоящей главы розничная торговля, осуществляемая через магазины и павильоны с площадью торгового зала более 150 квадратных метров по каждому объекту организации торговли, признается видом предпринимательской деятельности, в отношении которого единый налог не применяется.
Пунктом 2.1 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что единый налог не применяется в отношении видов предпринимательской деятельности, указанных в пункте 2 данной статьи, в случае осуществления их в рамках договора простого товарищества (договора о совместной деятельности) или договора доверительного управления имуществом, а также в случае осуществления их налогоплательщиками, отнесенными к категории крупнейших в соответствии со статьей 83 Кодекса.
Пунктом 3 статьи 346.29 Налогового кодекса Российской Федерации установлены физические показатели, характеризующие определенный вид предпринимательской деятельности, и базовая доходность в месяц, которые применяются при исчислении единого налога на вмененный доход. Физическим показателем для розничной торговли, осуществляемой через объекты стационарной торговой сети, имеющей торговые залы, является площадь торгового зала в квадратных метрах.
Из названных норм права, по верному замечанию суда первой инстанции, следует, что законодатель, вводя в действие данный специальный режим, не предоставил налогоплательщику право выбора, какой режим применять - специальный в виде единого налога на вмененный доход или общий режим налогообложения.
К розничной торговле в целях главы 26.3 Налогового кодекса Российской Федерации относится предпринимательская деятельность, связанная с реализацией товаров как за наличный, так и за безналичный расчет по договорам розничной купли-продажи, независимо от того, какой категории покупателей (физическим или юридическим лицам) реализуются эти товары.
Одним из основных условий, позволяющих применять в отношении розничной торговли систему налогообложения в виде ЕНВД, является осуществление этой деятельности через объекты стационарной и (или) нестационарной торговой сети, предусмотренные подпунктами 6 и 7 пункта 2 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации.
Основные понятия, используемые для целей обложения единым налогом на вмененный доход, определены в статье 346.27 Налогового кодекса Российской Федерации.
Как установлено судом первой инстанции и следует из материалов дела, Управлением в ходе повторной налоговой проверки был сделан вывод о неправомерном применении предпринимателем в проверяемом периоде системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход.
В частности, повторной выездной налоговой проверкой установлено (стр. 10 решения Управления от 11.03.2014), что ИП Алексиевич В.И. и группа компаний "Лик Ямал" в течение 2009 года осуществляли розничную торговлю через 7 объектов организации торговли, в том числе:
- - магазин "Елена-1", расположенный по адресу: ЯНАО, г. Салехард, ул. Матросова, д. 15;
- - магазин "Елена-2", расположенный по адресу: ЯНАО, г. Салехард, ул. Свердлова, д. 9 "а";
- - магазин "Кристалл", расположенный по адресу: ЯНАО, г. Салехард, ул. Чапаева, д. 26 "а";
- - магазин "Елочка", расположенный по адресу: ЯНАО, г. Салехард, ул. Республики, д. 115;
- - магазин "Тройник", расположенный по адресу: ЯНАО, г. Салехард, ул. Глазкова, д. 19;
- - магазин "Супермаркет", расположенный по адресу: ЯНАО, г. Салехард, ул. Матросова, д. 35;
- - магазин "Маяк", расположенный по адресу: ЯНАО, г. Лабытнанги, ул. Первомайская, д. 5.
Как следует из оспариваемого решения налогового органа, Управление пришло к выводу, что при осуществлении предпринимательской деятельности ИП Алексиевичем В.И. были допущены следующие нарушения положений главы 26.3 Налогового кодекса Российской Федерации, не позволяющие ему применять систему налогообложения в виде ЕНВД:
1) превышение среднесписочной численности работников предельного размера в 100 человек, установленного пункта 2.3 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации;
2) превышение площадей торговых залов магазинов, в которых осуществлялась розничная торговля, предельных размеров в 150 кв. м;
3) договор простого товарищества (фактическое негласное товарищество), не позволяющий применять ЕНВД в соответствии с пунктом 2.1 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации.
Вместе с тем, как верно отмечает суд первой инстанции в обжалуемом решении, вопрос о превышении среднесписочной численности работников предпринимателя предельного размера в 100 человек был предметом изучения в ходе рассмотрения дела N А81-2942/2012.
В решении от 03.12.2012 по делу N А81-2942/2012, оставленном без изменения постановлением Восьмого арбитражного апелляционного суда от 13.03.2013 и постановлением Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 26.06.2013, арбитражные суды не только сделали выводы о недоказанности инспекцией факта превышения предпринимателем в 2009 году среднесписочной численности его работников количества 100 человек, но и на основании положений приказа Росстата от 12.11.2008 N 278 и представленных в дело доказательств был сделан вывод о том, что среднесписочная численность работников ИП Алексиевича за периоды 2009 года не превышала 100 человек.
В соответствии с частью 2 статьи 69 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обстоятельства, установленные вступившим в законную силу судебным актом арбитражного суда по ранее рассмотренному делу, не доказываются вновь при рассмотрении арбитражным судом другого дела, в котором участвуют те же лица.
В силу изложенного, суд первой инстанции верно заключил о преюдициальности установленных в рамках дела N А81-2942/2012 вышеназванных обстоятельств для настоящего дела.
Таким образом, по верному замечанию суда первой инстанции, в рассматриваемом случае выводы повторной выездной налоговой проверки о превышении среднесписочной численности работников предпринимателя предельного размера в 100 человек вступают в противоречие с ранее установленными судами при рассмотрении дела N А81-2942/2012 фактическими обстоятельствами и доказательствами, подтвержденными судебными актами по названному делу.
Обоснованно суд первой инстанции признал неподтвержденным и вывод налогового органа о наличии между участниками группы компаний "Лик Ямал" договора простого товарищества (фактическое негласное товарищество), не позволяющего применять систему налогообложения в виде ЕНВД в соответствии с пунктом 2.1 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации по нижеизложенным основаниям.
Так, в соответствии с пунктом 1 статьи 11 Налогового кодекса Российской Федерации институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в настоящем Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.
В силу пункта 1 статьи 1041 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору простого товарищества (договору о совместной деятельности) двое или несколько лиц (товарищей) обязуются соединить свои вклады и совместно действовать без образования юридического лица для извлечения прибыли или достижения иной не противоречащей закону цели.
В пункте 1 статьи 1054 Гражданского кодекса Российской Федерации дано определение негласного товарищества. В силу указанной нормы договором простого товарищества может быть предусмотрено, что его существование не раскрывается для третьих лиц (негласное товарищество). К такому договору применяются предусмотренные главой 55 Кодекса правила о договоре простого товарищества, если иное не предусмотрено настоящей статьей или не вытекает из существа негласного товарищества.
Пунктом 1 статьи 1042 Гражданского кодекса Российской Федерации установлено, что вкладом товарища признается все то, что он вносит в общее дело, в том числе деньги, иное имущество, профессиональные и иные знания, навыки и умения, а также деловая репутация и деловые связи.
Согласно пунктам 2, 3, 4 статьи 1043 Гражданского кодекса Российской Федерации ведение бухгалтерского учета общего имущества товарищей может быть поручено ими одному из участвующих в договоре простого товарищества юридических лиц. Пользование общим имуществом товарищей осуществляется по их общему согласию, а при недостижении согласия в порядке, устанавливаемом судом. Обязанности товарищей по содержанию общего имущества и порядок возмещения расходов, связанных с выполнением этих обязанностей, определяются договором простого товарищества.
Пунктом 1 статьи 1044 Гражданского кодекса Российской Федерации установлено, что при ведении общих дел каждый товарищ вправе действовать от имени всех товарищей, если договором простого товарищества не установлено, что ведение дел осуществляется отдельными участниками либо совместно всеми участниками договора простого товарищества. При совместном ведении дел для совершения каждой сделки требуется согласие всех товарищей.
В отношениях с третьими лицами полномочие товарища совершать сделки от имени всех товарищей удостоверяется доверенностью, выданной ему остальными товарищами, или договором простого товарищества, совершенным в письменной форме (пункт 2 статьи 1044 Гражданского кодекса Российской Федерации).
Решения, касающиеся общих дел товарищей, принимаются товарищами по общему согласию, если иное не предусмотрено договором простого товарищества (пункт 5 статьи 1044 Гражданского кодекса Российской Федерации).
Таким образом, квалифицирующими признаками договора простого товарищества согласно статье 1041 Гражданского кодекса Российской Федерации являются соединение вкладов и совместная деятельность для достижения общей цели. Следовательно, существенным условием договора простого товарищества является достижение соглашения о цели совместной деятельности, соглашение о внесении вкладов в общее имущество.
В силу пункта 1 статьи 432 Гражданского кодекса Российской Федерации договор считается заключенным, если между сторонами, в требуемой в подлежащих случаях форме, достигнуто соглашение по всем существенным условиям договора. Существенными являются условия о предмете договора, условия, которые названы в законе или иных правовых актах как существенные или необходимые для договоров данного вида, а также все те условия, относительно которых по заявлению одной из сторон должно быть достигнуто соглашение.
Из положений статьи 434 и главы 55 Гражданского кодекса Российской Федерации, вопреки доводам апелляционной жалобы, следует, что договор простого товарищества, включая его разновидность - негласное товарищество, должен быть заключен в письменной форме.
Как верно отмечает суд первой инстанции, в нарушение части 1 статьи 65, части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации заинтересованным лицом в материалы дела не представлено никаких доказательств наличия между налогоплательщиком и другими участниками группы компаний "Лик Ямал" заключенного договора простого товарищества.
Вместе с тем, как следует из обжалуемого решения, суд первой инстанции нашел обоснованным вывод налогового органа относительно превышения площадей торговых залов магазинов, в которых осуществлялась розничная торговля, предельных размеров в 150 кв. м.
Суд апелляционной инстанции поддерживает вышеизложенный вывод суда первой инстанции в силу следующего.
Как уже указывалось выше, подпунктом 6 пункта 2 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что система налогообложения в виде ЕНВД для отдельных видов деятельности применяется в отношении розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 квадратных метров по каждому объекту организации торговли. Для целей настоящей главы розничная торговля, осуществляемая через магазины и павильоны с площадью торгового зала более 150 квадратных метров по каждому объекту организации торговли, признается видом предпринимательской деятельности, в отношении которого единый налог не применяется.
Согласно статье 346.27 Налогового кодекса Российской Федерации стационарная торговая сеть - это торговая сеть, расположенная в предназначенных и (или) используемых для ведения торговли зданиях, строениях, сооружениях, подсоединенных к инженерным коммуникациям. Стационарная торговая сеть, имеющая торговые залы, - торговая сеть, расположенная в предназначенных для ведения торговли зданиях и строениях (их частях), имеющих оснащенные специальным оборудованием обособленные помещения, предназначенные для ведения розничной торговли и обслуживания покупателей. К данной категории торговых объектов относятся магазины и павильоны. Под магазином понимается специально оборудованное здание (его часть), предназначенное для продажи товаров и оказания услуг покупателям и обеспеченное торговыми, подсобными, административно-бытовыми помещениями, а также помещениями для приема, хранения товаров и подготовки их к продаже. При этом площадь торгового зала - часть магазина, павильона (открытой площадки), занятая оборудованием, предназначенным для выкладки, демонстрации товаров, проведения денежных расчетов и обслуживания покупателей, площадь контрольно-кассовых узлов и кассовых кабин, площадь рабочих мест обслуживающего персонала, а также площадь проходов для покупателей. К площади торгового зала относится также арендуемая часть площади торгового зала. Площадь подсобных, административно-бытовых помещений, а также помещений для приема, хранения товаров и подготовки их к продаже, в которых не производится обслуживание покупателей, не относится к площади торгового зала. Площадь торгового зала определяется на основании инвентаризационных и правоустанавливающих документов.
К инвентаризационным и правоустанавливающим документам в целях главы 26.3 Налогового кодекса Российской Федерации относятся любые имеющиеся у организации или индивидуального предпринимателя документы на объект стационарной торговой сети (организации общественного питания), содержащие необходимую информацию о назначении, конструктивных особенностях и планировке помещений такого объекта, а также информацию, подтверждающую право пользования данным объектом (договор купли-продажи нежилого помещения, технический паспорт на нежилое помещение, планы, схемы, экспликации, договор аренды (субаренды) нежилого помещения или его части (частей), разрешение на право обслуживания посетителей на открытой площадке и другие документы).
Как установлено судом первой инстанции и подтверждается материалами дела, из представленных заявителем договоров аренды, дополнительных соглашений к ним и передаточных актов (т. 13 л.д. 4-94) следует, что предприниматель передавал в аренду ООО "Инди", ООО "Оптторгсервис", ИП Скрынник В.В. либо части помещений в указанных выше магазинах, либо площади с указанием количества квадратных метров.
В силу пункта 1 статьи 11 Налогового кодекса Российской Федерации институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в настоящем Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.
Согласно статье 606 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору аренды (субаренды) арендодатель обязуется предоставить арендатору имущество за плату во временное владение и пользование или во временное пользование. Из данного определения, по верному замечанию суда первой инстанции, следует, что существенными условиями договора аренды являются: предмет договора - имущество, подлежащее передаче в аренду, срок аренды, а также цена договора, поскольку договор является возмездным.
В соответствии с пунктом 1 статьи 432 Гражданского кодекса Российской Федерации договор считается заключенным, если между сторонами, в требуемой в подлежащих случаях форме, достигнуто соглашение по всем существенным условиям договора.
В силу пункта 1 статьи 607 Гражданского кодекса Российской Федерации в аренду могут быть переданы земельные участки и другие обособленные природные объекты, предприятия и другие имущественные комплексы, здания, сооружения, оборудование, транспортные средства и другие вещи, которые не теряют своих натуральных свойств в процессе их использования (непотребляемые вещи).
Пунктом 3 статьи 607 Гражданского кодекса Российской Федерации предусмотрено, что в договоре аренды должны быть указаны данные, позволяющие определенно установить имущество, подлежащее передаче арендатору в качестве объекта аренды. При отсутствии этих данных в договоре условие об объекте, подлежащем передаче в аренду, считается не согласованным сторонами, а соответствующий договор не считается заключенным.
При этом имущество сдается в аренду вместе со всеми его принадлежностями и относящимися к нему документами (техническим паспортом, сертификатом качества и т.п.), если иное не предусмотрено договором (пункт 2 статьи 611 Гражданского кодекса Российской Федерации).
Таким образом, суд первой инстанции верно заключает, что в целях исчисления налоговой базы по ЕНВД площадь всех помещений, используемых налогоплательщиком для торговли, определяется на основании инвентаризационных и правоустанавливающих документов, а именно, сведений, содержащихся в технических паспортах.
Анализ представленных в материалы дела договоров аренды, соглашений к ним и актов приема-передачи позволяет сделать вывод о незаключенности договоров, так как из их условий невозможно определить подлежащие передаче объекты аренды. А именно, в договорах, соглашениях и актах приема-передачи не конкретизировано, какие именно части помещений (площади) переданы в аренду с указанием их координат на планах торговых залов. При изложенных обстоятельствах арбитражный суд правомерно констатирует, что представленные заявителем договоры аренды, вопреки утверждениям предпринимателя в отзыве на апелляционную жалобу, не повлекли никаких правовых последствий.
В то же время, как верно отмечает суд первой инстанции, представленные налоговым органом в материалы дела заключения ГУП ЯНАО "Окружной центр технической инвентаризации", а также технические паспорта и экспликации к поэтажным планам зданий, указывающие на состояние помещений в 2009 году, свидетельствуют о превышении площадей торговых залов в магазинах установленного подпунктом 6 пункта 2 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации ограничения в 150 кв. м (т. 7 л.д. 99-102, 110-112, 119-121, 126-128, 136-139, 144-146, т. 8 л.д. 3, 7-9).
Превышение нормативного размера площади свидетельствует о неправомерном применении специального режима налогообложения и подразумевает дополнительное начисление налогов по общеустановленному режиму.
При указанных обстоятельствах суд апелляционной инстанции приходит к выводу о неправомерном применении ИП Алексиевичем В.И. в проверяемом периоде системы налогообложения в виде ЕНВД.
Доводы предпринимателя о том, что правомерность применения им ЕНВД в 2009 году подтверждена судебными актами по делу N А81-2942/2012, имеющими преюдициальное значение для настоящего дела, судом апелляционной инстанции признаются несостоятельными, поскольку в рамках названного дела рассматривался вопрос о неправомерном применении ЕНВД только по основанию превышения среднесписочной численности работников предпринимателя и не рассматривался вопрос о квадратуре используемых ИП Алексиевичем В.И. объектов торговли.
Между тем, как следует из оспариваемого решения Управления, налоговый орган в ходе повторной выездной налоговой проверки определил налоговые обязательства предпринимателя расчетным путем, сославшись при этом на положения подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации.
Как следует из обжалуемого решения, суд первой инстанции, оценив в порядке статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации представленные в материалы дела доказательства и доводы сторон, пришел к выводу об отсутствии оснований для применения расчетного метода определения налоговых обязательств, предусмотренного подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации.
Суд апелляционной инстанции, отклоняя доводы подателя жалобы, поддерживает вышеизложенный вывод суда первой инстанции в силу следующего.
Так, в соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.
Таким образом, по верному замечанию суда первой инстанции, законодателем определен исчерпывающий перечень случаев, установление которых предусматривает возможность применения расчетного метода, а именно:
1) отказ налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения;
2) непредставление налогоплательщиком в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов;
3) отсутствие учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.
Допустимость применения расчетного пути исчисления налогов, предусмотренного вышеуказанной нормой, непосредственно связана с обязанностью правильной, полной и своевременной их уплаты и обусловливается неправомерными действиями (бездействием) налогоплательщика. Следовательно, как верно заключает суд первой инстанции, для применения расчетного метода прежде всего необходимо установить неправомерные действия (бездействие) налогоплательщика, перечисленные в указанном подпункте.
Определение налогового обязательства расчетным методом, как не предполагающее его осуществление на произвольных основаниях, направлено на реализацию целей и задач налогового контроля, а также на обеспечение безусловного выполнения всеми налогоплательщиками конституционной обязанности по уплате налогов.
Как установлено судом первой инстанции, из текста оспариваемого решения налогового органа (стр. 4-8) следует, что поводом для применения Управлением расчетного метода определения налоговых обязательств предпринимателя является учет объектов налогообложения и ведение бухгалтерского учета с нарушением установленного порядка.
В подтверждение своей позиции налоговый орган ссылается на следующие обстоятельства:
а) одновременное применение в 2009 году ИП Алексиевичем В.И. двух различных систем налогообложения (общеустановленной и единого налога на вмененный доход) в отсутствие ведения надлежащим образом раздельного учета операций, подлежащих налогообложению по различным системам;
б) налогоплательщиком не было обеспечено составление первичных бухгалтерских документов (внутренняя товарная накладная или ее аналог) на отпуск товаров, передаваемых на реализацию через объекты стационарной торговой сети, в производство собственными силами продуктов (товаров) предпринимателя и отпускаемых третьим лицам, а также документов о списании пришедших в негодность товаров;
в) самостоятельное ведение бухгалтерского и налогового учета объектов налогообложения, налоговых вычетов расчетным методом;
г) включение предпринимателем в регистры бухгалтерского и налогового учета сведений о хозяйственных операциях с лицами, входящими в группу компаний "Лик Ямал", оформленных документально, в том числе обеспеченными перечислением денежных средств между участниками данной группы, единственной целью осуществления которых (хозяйственных операций) было создание условий льготного кредитования со стороны ОАО Сбербанк России;
д) использование предпринимателем и всеми лицами, входящими в группу компаний "Лик Ямал" принадлежащих ИП Алексиевичу В.И. материально-технических ресурсов в совместной деятельности, которая оказывает влияние на экономический результат хозяйственной деятельности каждого из проверяемых лиц посредством незаконного применения специальных налоговых режимов;
е) постоянное внесение изменений в данные налоговых деклараций;
ж) отказ (неспособность) предпринимателя представлять документы по требованиям налогового органа;
з) отражение в бухгалтерском и налоговом учетах всей совокупности реальных хозяйственных операций и хозяйственных операций, осуществленных для создания видимости увеличения торговых оборотов, только в той мере и в той форме, которые позволяют максимально минимизировать налоговую нагрузку;
и) изменение сути (квалификации) финансово-хозяйственных операций, связанных с взаимоотношениями участников группы компаний "Лик Ямал" после отражения их данных в бухгалтерском учете предпринимателя и налоговой отчетности.
Вместе с тем, как верно отмечает суд первой инстанции относительно ведения ИП Алексиевичем В.И. раздельного учета операций по различным системам налогообложения в 2009 году, данное обстоятельство было предметом рассмотрения арбитражного суда по делам N А81-4014/2011, А81-4015/2011, а также указанного выше дела по первоначальной выездной налоговой проверке N А81-2942/2012, в рамках которых были установлены обстоятельства, имеющие, вопреки утверждениям налогового органа, в силу части 2 статьи 69 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации преюдициальное значение для рассмотрения настоящего дела.
Так, в ходе рассмотрения указанных дел, решения по которым (от 14.11.2011, от 15.12.2011 и от 03.12.2012 соответственно) вступили в законную силу, арбитражными судами был установлен факт ведения ИП Алексиевичем В.И. раздельного учета операций, подлежащих налогообложению по общеустановленной системе и ЕНВД, а также не установлено, что сведения, содержащиеся в документах учета, являются неполными или недостоверными.
В частности, при рассмотрении дел N А81-4014/2011 и А81-4015/2011 арбитражным судом было установлено, что предприниматель приказом от 01.01.2009 N 1 утвердил Методику ведения раздельного учета для целей налогообложения. Согласно указанной Методике учет "входного" налога на добавленную стоимость ведется на счете 19. "Входной" налог на добавленную стоимость по товарам (работам, услугам), которые предназначены для операций, освобожденных от налогообложения, включается в стоимость товаров (работ, услуг) без отражения на счете 19. "Входной" налог на добавленную стоимость по товарам (работам, услугам), которые предназначены для операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость, учитывается на счете 19 субсчет "НДС к вычету". Кроме того, в Методике определены правила списания "входного" налога на добавленную стоимость в стоимость материально-производственных запасов по субсчету "НДС в стоимости товаров (работ, услуг)". Аналитический учет "входного" налога на добавленную стоимость по операциям, облагаемым налогом на добавленную стоимость и освобожденным от налогообложения, ведется в регистре журнале полученных счетов-фактур.
Из пояснительной записки главного бухгалтера ИП Алексиевича В.И., возражений на акт и апелляционной жалобы следует, что раздельный учет операций, облагаемых и не облагаемых налогом на добавленную стоимость, велся с использованием программного обеспечения 1:С "Бухгалтерия 7.7", "Зарплата+Кадры" и применением рабочего плана счетов бухгалтерского учета. Раздельный учет был организован по видам деятельности в разрезе по: 1) выручке, 2) себестоимости, 3) расходам на продажу. Обороты по счету 90.1 "Выручка" с разбивкой по субсчетам 90.1.1 "Выручка от продаж, не облагаемых ЕНВД" и 90.1.2 "Выручка от продаж, облагаемых ЕНВД"; по счету 90.2 с разбивкой по субсчету 90.2.1 "Себестоимость продаж, не облагаемых ЕНВД" и 90.2.2 "Себестоимость продаж, облагаемых ЕНВД"; по счету 90.7 с разбивкой по субсчетам 90.7.1 "Расходы на продажи, не облагаемые ЕНВД" и 90.7.2 "Расходы на продажи, облагаемые ЕНВД"; по счету 44.1 с разбивкой по субсчетам 44.1.1 "Издержки обращения в организациях, осуществляющих торговую деятельность, не облагаемую ЕНВД", 44.1.2 "Издержки обращения в организациях, осуществляющих торговую деятельность, облагаемую ЕНВД" и 44.1.3 "Издержки обращения в организациях, осуществляющих торговую деятельность, подлежащую распределению" были представлены в налоговый орган, о чем прямо указывается в тексте оспариваемого решения.
При этом факт ведения раздельного учета путем отражения соответствующих операций, подлежащих налогообложению по общеустановленной системе налогообложения и ЕНВД, подтвержден при рассмотрении дела N А81-2942/2012 журналом учета полученных счетов-фактур, оборотно-сальдовыми ведомостями по счетам (субсчетам) бухгалтерского учета.
Таким образом, как верно заключает суд первой инстанции, вопрос о ведении предпринимателем раздельного учета, в том числе в 2009 году, неоднократно был предметом судебных разбирательств, ошибки в ведении раздельного учета ИП Алексиевичем В.И. в части распределения коммунальных платежей по МП "Салехардэнерго" были также изучены и оценены судами, однако данные ошибки не свидетельствуют о недостоверности учета в целом.
По вопросу не составления налогоплательщиком первичных документов о передаче конкретного товара со склада в реализацию, а именно накладной формы N ТОРГ-13, суд первой инстанции обоснованно указывает следующее.
Так, постановлением Госкомстата РФ от 25.12.1998 N 132 утверждены унифицированные формы первичной учетной документации по учету торговых операций и Указания по их применению. Согласно указаниям по применению накладной на внутреннее перемещение, передачу товаров, тары формы N ТОРГ-13 накладная применяется для учета движения товарно-материальных ценностей (товара, тары) внутри организации, между структурными подразделениям или материально ответственными лицами. Составляется в двух экземплярах материально ответственным лицом структурного подразделения, сдающего товарно-материальные ценности. Первый экземпляр служит сдающему подразделению основанием для списания товарно-материальных ценностей, а второй экземпляр - принимающему подразделению для оприходования ценностей. Заполненный документ подписывают материально ответственные лица соответственно сдатчика и получателя и сдают в бухгалтерию для учета движения товарно-материальных ценностей.
Вместе с тем, по верному замечанию суда первой инстанции, из приведенного постановления Госкомстата РФ не следует, что утвержденные им формы первичной учетной документации являются обязательными для применения всеми организациями и предпринимателями, осуществляющими соответствующие виды деятельности. Кроме того, не составление предпринимателем при осуществлении деятельности накладных формы N ТОРГ-13 не может свидетельствовать о ведении им учета с нарушением установленного порядка. Более того, из материалов дела не следует, что налоговым органом в ходе проверки запрашивались накладные формы N ТОРГ-13 или аналоги таких документов.
При этом вывод налогового об отсутствии у предпринимателя отдельных регистров бухгалтерского и налогового учета, обусловленном самостоятельным ведением бухгалтерского и налогового учета объектов налогообложения, налоговых вычетов расчетным методом, является необоснованным, поскольку законодательством обязанность ведения предпринимателями таких регистров не установлена.
В свою очередь, факт наличия операций, осуществляемых с целью искусственного наращивания торговых оборотов, преследующего цель достижения соблюдения условий для применения льготных ставок кредитования, по верному замечанию суда первой инстанции, не подтвержден допустимыми доказательствами, в решении отсутствуют ссылки на конкретные операции, их содержание, даты осуществления. Не представлено доказательств изложенного и в ходе рассмотрения дела в суде апелляционной инстанции.
Использование предпринимателем и лицами, входящими в группу компаний "Лик Ямал", принадлежащих ИП Алексиевичу В.И. материально-технических ресурсов, вопреки утверждениям Управления, никоим образом не свидетельствует о ведении заявителем учета с нарушением установленного порядка.
Многократное внесение предпринимателем изменений в налоговые декларации является правом налогоплательщика, установленным в статье 81 Налогового кодекса Российской Федерации. Это право корреспондирует праву налогового органа проводить камеральные проверки всех представляемых налогоплательщиком налоговых деклараций. Данное обстоятельство также не может свидетельствовать само по себе о ведении налогоплательщиком учета с нарушением установленного порядка без детального анализа причин внесения уточнений. Однако такой анализ, по верному замечанию суда первой инстанции, ни в акте повторной выездной налоговой проверки, ни в оспариваемом решении не приводится.
Отказ предпринимателя представлять документы по требованиям налогового органа, как одно из оснований применения расчетного метода, материалами дела не подтверждается, и не соответствует результатам рассмотрения судами дел N А81-4014/2011, А81-4015/2011, N А81-2942/2012, в ходе которых исследовались как первичные документы налогоплательщика, так и представленные им на камеральные и налоговые проверки регистры бухгалтерского и налогового учета.
По верному замечанию суда первой инстанции, в данном вопросе необходимо учитывать положения пункта 5 статьи 93 Налогового кодекса Российской Федерации, устанавливающего запрет на повторное истребование документов, ранее представлявшихся в налоговые органы при проведении камеральных или выездных налоговых проверок данного проверяемого лица.
Так, факт представления документов (всего 69 позиций) налоговому органу при первоначальной налоговой проверке подтвержден, помимо прочего, представленной в материалы дела копией сопроводительного письма от 04.04.2011 с отметкой инспекции о приеме (т. 13 л.д. 1-3). Представление документов, в том числе первичных учетных, в Управление при повторной налоговой проверке подтверждается также копиями сопроводительных писем от 23.01.2014 (т. 4 л.д. 56-57), от 30.01.2014 (т. 4 л.д. 58). Также факт представления документов подтверждается копией письма управления о возврате документов от 25.11.2013 N 11-38/11454 (т. 4 л.д. 59-61).
Более того, судом первой инстанции верно учтено, что истребованные налоговым органом в ходе повторной проверки у налогоплательщика документы, хотя и в подлинниках, однако были представлены, что отражено в оспариваемом решении и решении вышестоящего налогового органа. В отношении иных документов (карточки счетов, оборотно-сальдовые ведомости, реестры хозяйственных операций со сторонними организациями и с лицами, входящими в группу компаний "Лик Ямал" и пр.) налоговым органом, по верному замечанию суда первой инстанции, не подтверждена и не обоснована ссылками на нормы права обязанность предпринимателя составлять указанные документы при осуществлении своей деятельности.
Управление также в обоснование применения расчетного метода указывает на отражение заявителем в бухгалтерском и налоговом учетах хозяйственных операций, осуществленных для создания видимости увеличения торговых оборотов, только в той мере и в той форме, которые позволяют максимально минимизировать налоговую нагрузку. Однако, в нарушение части 1 статьи 65, части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, а также пункта 8 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации в оспариваемом решении не указано, какие именно нереальные операции были отражены в бухгалтерском и, главное, в налоговом учете предпринимателя. Не указываются даты этих операций, их содержание, контрагенты и прочие данные, позволяющие суду удостовериться в недобросовестности налогоплательщика.
Правомерно судом первой инстанции не приняты во внимание и выводы налогового органа о взаимозависимости участников группы компаний "Лик Ямал".
Так, на основании пункта 1 статьи 20 Налогового кодекса Российской Федерации взаимозависимыми лицами для целей налогообложения признаются физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц, а именно если одна организация непосредственно и (или) косвенно участвует в другой организации и суммарная доля такого участия составляет более 20%; одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу по должностному положению.
Суд может признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным пунктом 1 настоящей статьи, если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг).
Перечень оснований, по которым физические лица и (или) организации могут быть признаны взаимозависимыми, не является закрытым, установление взаимозависимости осуществляется с учетом отношений сторон в каждом конкретном случае.
Как установлено судом первой инстанции и следует из оспариваемого решения налогового органа, Управление пришло к выводу о взаимозависимости ИП Алексиевича В.И. и следующих хозяйствующих субъектов, входящих с ним в одну группу: ООО "Африкандо" ИНН 8901020800, ООО "МиниМакс Плюс" ИНН 8901020134, ООО "Ростверк" ИНН 8901019315, ООО "Торговые ряды" ИНН 8901018576, ООО "Торговый дом "Обдорский Север" ИНН 8901009187, ООО "Инда Хаус" ИНН 8901019322, ООО "Инди" ИНН 8901019386, ООО "Сласть" ИНН 8901018590, ООО "Лик Ямал" ИНН 8901013659, ООО "Оптторгсервис" ИНН 8901012327, ООО "Бэйс" ИНН 8901019330, ООО "Алекс Моторс" ИНН 8901020078, ООО "Жизнь" ИНН 8901018551, ООО "ЯмалСтройГрупп" ИНН 8901018583, ИП Аликин А.Ю. ИНН 890100112564, ИП Скрынник В.В. ИНН 890103702096" на следующих основаниях: все указанные лица зарегистрированы по трем адресам в г. Салехарде: улица С. Лазо, 12 - принадлежит на праве собственности Ермолаевой Л.Я., улица Игарская, 4 - принадлежит на праве собственности Алексиевичу В.И., улица Игарская, 8 - принадлежит ООО "Лик Ямал", то есть взаимозависимым лицам, а также наличие родственных связей отдельных участников и руководителей указанных организаций и индивидуальных предпринимателей, фактическое руководство бухгалтериями всех участников одним лицом.
Между тем, по верному замечанию суда первой инстанции, данные обстоятельства не свидетельствует о возможности указанных лиц оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности, поскольку не подтверждают взаимное участие указанных лиц в уставном капитале, возможность ИП Алексеевича В.И. влиять на принятие другими лицами решений, в том числе по заключению сделок, непосредственный прямой или косвенный контроль одного лица над другим.
Кроме того, налоговый орган, указав на факты взаимозависимости заявителя с вышеперечисленными субъектами хозяйственной деятельности в результате нахождения по одним и тем же адресам, тем не менее, не представил доказательств заключения взаимозависимыми лицами последовательных сделок, свидетельствующих о направленности их действий на получение необоснованной налоговой выгоды, что в свою очередь позволяло бы сделать вывод о недобросовестности заявителя.
При этом Управлением также не представлены убедительные доказательства того, что в ходе осуществления деятельности группы компаний "Лик Ямал" осуществлялись внутригрупповые хозяйственные операции, направленные на занижение налогооблагаемой базы по общеустановленной системе налогообложения, а также допускалось сознательное искажение данных бухгалтерского учета, что в свою очередь привело к определению налоговых обязательств всех участников группы "Лик Ямал" расчетным путем.
Более того, согласно пункту 2 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации взаимозависимость имеет значение только для определения цены сделки. Наличие взаимозависимости в соответствии со статьей 40 Налогового кодекса Российской Федерации является основанием для проверки и установления отклонений в результатах сделок.
В связи с вышеизложенным суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что Управление не доказало наличие согласованных действий ИП Алексиевича В.И. с вышеперечисленными организациями и индивидуальными предпринимателями, направленных на получение заявителем необоснованной налоговой выгоды.
При таких обстоятельствах суд первой инстанции правомерно заключил, что при отсутствии доказательств не соответствия деятельности заявителя нормальным условиям ведения хозяйственной деятельности, наличия обстоятельств противоправного поведения, недобросовестности как самого налогоплательщика, так и его контрагентов - участников группы компаний "Лик Ямал", является необоснованным и незаконным начисление предпринимателю налогов с применением расчетного метода.
Вместе с тем, учитывая установленный арбитражными судами первой и апелляционной инстанций факт неправомерного применения ИП Алексиевичем В.И. системы налогообложения в виде ЕНВД, апелляционный суд считает необоснованным освобождение предпринимателя от конституционной обязанности уплачивать налоги в законно установленном порядке и размере, в связи с чем в рамках рассмотрения дела в суде апелляционной инстанции управлением были приняты меры к документарному исчислению налоговых обязательств заявителя.
В отношении налога на добавленную стоимость заявителем и заинтересованным лицом были согласованы размер как налоговой базы, так и налоговых вычетов, при этом судом апелляционной инстанции признается обоснованной позиция управления в отношении подлежащей применению прямой, а не расчетной налоговой ставки НДС.
Расчетная ставка НДС, предусмотренная пунктом 4 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации, на которую ссылается предприниматель, может быть применена только в случаях, прямо предусмотренных указанной нормой права, при этом Налоговый кодекс Российской Федерации не содержит положений, позволяющих применять расчетную ставку НДС при ошибочной реализации товаров по цене без НДС, налог в этом случае исчисляется в обычном порядке, предусмотренном статьями 154, 166, 168 Налогового кодекса Российской Федерации: цена товара (без НДС) умножается на ставку налога.
Таким образом, НДС, подлежащий уплате предпринимателем, согласно представленных расчетов составляет за 1 квартал 2009 года в размере 4 525 174 руб., за 2 квартал 2009 года в размере 6 857 355 руб., за 3 квартал 2009 года в размере 6 021 205 руб., за 4 квартал 2009 года в размере 7 731 543 руб.
В отношении размера дохода в целях исчисления НДФЛ и ЕСН (предприниматель) суд апелляционной инстанции, напротив, поддерживает позицию предпринимателя и считает, что налоговым органом не доказан размер дохода, полученный от хозяйственных операций, совершенных с лицами, входящими в группу компаний "Лик Ямал".
Как следует из представленных расчетов, предпринимателем размер названного дохода определен в сумме 10 211 361 руб. 45 коп. на основании первичных документов и данных повторной выездной проверки, что в ходе апелляционного производства управлением достоверными и допустимыми доказательствами не опровергнуто.
Ссылка налогового органа на сокрытие факта оплаты поставки товара путем выдачи займа поставщикам судом апелляционной инстанции отклоняется, как основанная на предположениях, не подтвержденных конкретными обстоятельствами и доказательствами, позволяющими суду удостовериться в правомерности выводов управления.
Таким образом, судом апелляционной инстанции установлено, что доход предпринимателя в 2009 году в целях исчисления НДФЛ и ЕСН составил 367 471 365 руб. 34 коп.
В отношении размера расходов в целях исчисления НДФЛ и ЕСН (предприниматель) суд апелляционной инстанции считает не доказанным заявленный предпринимателем размер расходов и принимает позицию управления в связи с тем, что в материалы дела не было представлено надлежащих и достоверных доказательств несения налогоплательщиком расходов в указанном размере.
При этом суд апелляционной инстанции отмечает, что, как указывалось в описательной части настоящего постановления, вопрос о наличии данных документов выяснялся коллегией, однако, как указали представители предпринимателя, в составе заявленных предпринимателем к приобщению дополнительных документов документы, которые бы подтверждали несение спорных расходов, отсутствовали.
Таким образом, судом апелляционной инстанции установлено, что расходы предпринимателя в 2009 году в целях исчисления НДФЛ и ЕСН составили 396 361 731 руб. 34 коп.
В связи с превышением суммы расходов над суммой полученных доходов, налоговая база для исчисления НДФЛ и ЕСН (предприниматель) в 2009 году отсутствует.
Отдельно суд апелляционной инстанции отмечает, что судом первой инстанции было признано незаконным доначисление ЕСН (работодатель) в размере 1 111 424 руб.
Однако, как следует из оспариваемого решения управления, единственным основанием для доначисления данной суммы налога послужил перевод предпринимателя с уплаты ЕНВД на общую систему налогообложения; при этом расчет налога осуществлен документарным, а не расчетным методом.
При таких обстоятельствах, учитывая признание судом первой инстанции правомерным вывода налогового органа об отсутствии оснований для применения предпринимателем системы налогообложения в виде уплаты ЕНВД, основания для признания решения управления недействительным в указанной части отсутствовали.
При таких обстоятельствах, решение суда первой инстанции подлежит частичной отмене на основании пункта 1 части 1 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, а апелляционная жалоба Управления - удовлетворению.
В связи с частичным удовлетворением апелляционной жалобы, судебные расходы за рассмотрение апелляционной жалобы налогового органа, подлежащие в соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации взысканию с предпринимателя, распределению не подлежат, поскольку Управление в силу подпункта 1.1 пункта 1 статьи 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации от уплаты государственной пошлины освобождено.
На основании изложенного и руководствуясь пунктом 2 статьи 269, пунктом 1 части 1 статьи 270, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой арбитражный апелляционный суд
постановил:
Решение Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 14.11.2014 по делу N А81-4188/2014 отменить в части признания недействительным решения Управления Федеральной налоговой службы по Ямало-Ненецкому автономному округу от 11.03.2014 N 2 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части:
доначисления налога на добавленную стоимость за 1 квартал 2009 года в размере 4 525 174 руб., за 2 квартал 2009 года в размере 6 857 355 руб., за 3 квартал 2009 года в размере 6 021 205 руб., за 4 квартал 2009 года в размере 7 731 543 руб., единого социального налога (работодатель) в размере 1 111 424 руб., соответствующих сумм пени.
Принять в названной части новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных индивидуальным предпринимателем Алексиевичем Владимиром Ивановичем требований.
Решение суда первой инстанции в оставшейся части оставить без изменения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.
Председательствующий
Н.Е.ИВАНОВА
Судьи
Е.П.КЛИВЕР
О.Ю.РЫЖИКОВ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ВОСЬМОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 21.07.2015 N 08АП-148/2015 ПО ДЕЛУ N А81-4188/2014
Разделы:Единый налог на вмененный доход (ЕНВД)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ВОСЬМОЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 21 июля 2015 г. N 08АП-148/2015
Дело N А81-4188/2014
Резолютивная часть постановления объявлена 14 июля 2015 года
Постановление изготовлено в полном объеме 21 июля 2015 года
Восьмой арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Ивановой Н.Е.,
судей Кливера Е.П., Рыжикова О.Ю.,
при ведении протокола судебного заседания: секретарем Михайловой Н.А.,
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 08АП-148/2015) Управления Федеральной налоговой службы по Ямало-Ненецкому автономному округу на решение Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 14.11.2014 по делу N А81-4188/2014 (судья Лисянский Д.П.), принятое по заявлению индивидуального предпринимателя Алексиевича Владимира Ивановича (ИНН 890500208670, ОГРН 304890120300189)
к Управлению Федеральной налоговой службы по Ямало-Ненецкому автономному округу (ИНН 8901016000, ОГРН 1048900003888)
об оспаривании решения от 11.03.2014 N 2 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения,
при участии в судебном заседании представителей:
- от Управления Федеральной налоговой службы по Ямало-Ненецкому автономному округу - Сальм Д.И. (личность удостоверена паспортом гражданина Российской Федерации, по доверенности N 04-18/0257 от 26.01.2015 сроком действия до 31.12.2015); Харченко П.И. (личность удостоверена паспортом гражданина Российской Федерации, по доверенности N 04-18/04536 от 12.05.2015 сроком действия до 31.12.2015);
- от индивидуального предпринимателя Алексиевича Владимира Ивановича - Константинова О.В. (личность удостоверена паспортом гражданина Российской Федерации, по доверенности N 89АА 0420927 от 27.04.2015 сроком действия 3 года), Алескерова М.Б. (личность удостоверена паспортом гражданина Российской Федерации, по доверенности N 89 АА 0420928 от 27.04.2015 сроком действия 3 года),
установил:
индивидуальный предприниматель Алексиевич Владимир Иванович (далее по тексту - ИП Алексиевич В.И., предприниматель, налогоплательщик, заявитель) обратился в арбитражный суд с требованием к Управлению Федеральной налоговой службы по Ямало-Ненецкому автономному округу (далее по тексту - Управление, налоговый орган, заинтересованное лицо, УФНС России по ЯНАО) об оспаривании решения от 11.03.2014 N 2 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Решением по делу Арбитражный суд Ямало-Ненецкого автономного округа требование ИП Алексиевича В.И. удовлетворил: признал недействительным решение Управления о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
При этом суд первой инстанции согласился с выводами налогового органа о неправомерном применении ИП Алексеевичем В.И. единого налога на вмененный доход (ЕНВД) в проверяемом периоде.
Вместе с тем суд первой инстанции пришел к выводу, что при отсутствии доказательств не соответствия деятельности заявителя нормальным условиям ведения хозяйственной деятельности, доказательств наличия обстоятельств противоправного поведения, недобросовестности как самого налогоплательщика, так и его контрагентов - участников группы компаний "Лик Ямал", является необоснованным и незаконным начисление предпринимателю налогов с применением расчетного метода определения налоговых обязательств, предусмотренного подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации. Также суд первой инстанции отметил, что налоговый орган, установив изъяны в каких-либо операциях предпринимателя, в том числе совершенных им с участниками группы компаний "Лик Ямал", должен был подвергать расчетному методу не всю деятельность налогоплательщика в проверяемый период, а лишь эти конкретные операции.
Не согласившись с принятым решением, налоговый орган обратился в Восьмой арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить и принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований.
В обоснование апелляционной жалобы Управление указывает, что судом первой инстанции при вынесении обжалуемого решения не было принято во внимание, что предпринимателем были допущены такие нарушения положений главы 26.3 Налогового кодекса Российской Федерации, как:
- - превышение среднесписочной численности работников, предельного размера в 100 человек, установленного пунктом 2.3 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации;
- - осуществление деятельности в рамках договора простого товарищества, не позволяющего применять ЕНВД согласно пункту 2.1 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации;
- - при осуществлении нескольких видов предпринимательской деятельности, подлежащих налогообложению ЕНВД, допустил отсутствие раздельного учета показателей, необходимых для исчисления налога по каждому виду деятельности.
Также, по мнению Управления, ошибочным является и вывод суда первой инстанции о том, что единственным доказательством заключения и исполнения ИП Алексиевичем В.И. договора простого товарищества является сам такой договор. По мнению заинтересованного лица, на фактическое исполнение предпринимателем и участниками ГК "Лик Ямал" договора простого товарищества указывают обстоятельства дела.
Необоснованно суд первой инстанции посчитал не доказанным факт наличия признаков взаимозависимости между участниками группы компаний "Лик Ямал", что, как указывает податель жалобы, напротив, подтверждается обстоятельствами осуществления совместной деятельности, такими как: общий интернет-ресурс; единая бухгалтерия с формальным трудоустройством Алескеровой М.Б. главным бухгалтером к каждому из участников ГК "Лик Ямал", общие контактные данные; принадлежность недвижимого имущества одному лицу - Алексиевичу В.И.
При этом, как полагает податель жалобы, суд первой инстанции ошибочно посчитал судебные акты, принятые по делам N N А81-2942/2012, А81-4014/2011, А81-4015/2011, имеющим преюдициальное значение для рассмотрения настоящего дела, поскольку предметом рассмотрения указанных дел являлась законность и обоснованность заявленных предпринимателем за 2 и 3 кварталы 2009 года налоговых вычетов по НДС при одновременном применении ЕНВД, в то время как в рассматриваемом деле предметом спора выступают доначисления, связанные с НДФЛ, имеющим иной способ исчисления и учета хозяйственных операций, а также доначисления по НДС по операциям, совершенным налогоплательщиком в проверяемом периоде и подлежащим налогообложению по общему режиму.
Как указывает УФНС России по ЯНАО, неправомерной является позиция суда первой инстанции о необоснованном применении налоговым органом расчетного пути определения налоговых обязательств ИП Алексиевича В.И., поскольку применение расчетного метода определения налоговых обязательств предпринимателем за 2009 год было обусловлено не отсутствием ведения раздельного учета операций, используемых в ЕНВД и общей системе налогообложения, а в первую очередь тем обстоятельством, что налогоплательщик, неправомерно применяя ЕНВД и, соответственно, неправильно исчисляя такие налоги как налог на доходы физических лиц (НДФЛ) и налог на добавленную стоимость (НДС), не вел надлежащим образом регистры налогового учета данных налогов. В частности, как указывает податель жалобы, у налогоплательщика не было книг продаж и покупок, книги доходов и расходов, в которых были бы отражены полученные доходы и понесенные расходы от всей его деятельности.
Также, по мнению заинтересованного лица, ошибочной является и позиция суда первой инстанции о том, что налоговый орган при проведении повторной выездной налоговой проверки не вправе использовать доводы и доказательства, добытые в ходе первоначальной проверки, поскольку положения пункта 10 статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации не регулируют правоотношения (полномочия налогового органа), возникающие после начала повторной проверки, назначенной в установленном законом порядке.
В представленном до начала судебного заседания отзыве предприниматель просит решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
До начала судебного заседания от Управления поступили письменные пояснения, которые судом апелляционной инстанции приобщены к материалам дела.
От ИП Алексиевича В.И. поступила сверка показателей от 29.06.2015, которая судом апелляционной инстанции также приобщена к материалам дела.
До начала судебного заседания от Управления поступили письменные пояснения относительно представленной предпринимателем сверки, которые приобщены к материалам дела.
02.07.2015 от налогоплательщика поступили дополнительные разъяснения относительно представленной ранее сверки, которые приобщены к материалам дела.
Также, от налогового органа до начала судебного заседания поступили дополнительные письменные пояснения по делу. Судом апелляционной инстанции данные пояснения приобщены к материалам дела.
В ходе судебного разбирательства в суде апелляционной инстанции от налогоплательщика и налогового органа поступали ходатайства о приобщении к материалам дела дополнительных доказательств.
Возможность предоставления в суд апелляционной инстанции дополнительных доказательств ограничена нормами статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Дополнительные доказательства принимаются арбитражным судом апелляционной инстанции, если лицо, участвующее в деле, обосновало невозможность их представления в суд первой инстанции по причинам, независящим от него, и суд признает эти причины уважительными (часть 2 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).
Судом апелляционной инстанции отказано в приобщении указанных выше документов к материалам дела, поскольку лицами, участвующими в деле, не обоснована невозможность представления данных документов в суд первой инстанции.
В отношении документов, предоставленных налогоплательщиком для приобщения к материалам дела в рамках осуществляемой с налоговым органом сверки расчетов налоговых обязательств, судом апелляционной инстанции отказано в приобщении к материалам дела в связи с тем, что указанные документы были предоставлены налоговому органу и спора в отношении их содержания между лицами, участвующими в деле, не имеется. При этом судом апелляционной инстанции установлено, что документов, подтверждающих расходы на несогласованную предпринимателем и управлением сумму, в предоставленных для приобщения документах не имеется.
В связи с изложенным дополнительные документы были возвращены представителям заявителя и заинтересованного лица в судебных заседаниях.
В судебном заседании суда апелляционной инстанции представители Управления поддержали доводы и требования, изложенные в апелляционной жалобе и в письменных пояснениях, просили решение Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 14.11.2014 по делу N А81-4188/2014 отменить и принять по делу новый судебный акт.
Представители предпринимателя поддержали доводы отзыва на апелляционную жалобу и доводы письменных пояснений, просили оставить решение без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения, считая решение суда первой инстанции законным и обоснованным.
В судебном заседании, открытом 07.07.2015, объявлялся перерыв в порядке статьи 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, до 14.07.2015.
Налоговый орган, надлежащим образом извещенный о месте и времени продолжения судебного разбирательства, в судебное заседание, возобновленное после перерыва, явку своего представителя не обеспечил, в связи с чем апелляционный суд в порядке статьи 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации продолжил рассмотрение апелляционной жалобы в отсутствие представителя указанного лица.
От ИП Алексиевича В.И. поступили письменные дополнения от 07.07.2015.
В зале судебного заседания представитель предпринимателя представил доказательства вручения указанных дополнений налоговому органу.
Указанные дополнения приобщены к материалам дела.
От Управления поступили письменные пояснения от 10.07.2015 к сверке показателей по расчету НДФЛ, которые судом апелляционной также приобщены к материалам дела.
В судебном заседании суда апелляционном инстанции, возобновленном после перерыва, представитель ИП Алексиевича В.И. поддержали позицию, изложенную до объявления перерыва, а также доводы, изложенные в письменных дополнениях от 07.07.2015.
Рассмотрев материалы дела, апелляционную жалобу, дополнения к ней, отзыв на апелляционную жалобу и дополнительные письменные пояснения предпринимателя, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, суд апелляционной инстанции установил следующие обстоятельства.
Как следует из материалов дела, должностными лицами налогового органа в период с 27.12.2012 по 23.08.2013 проведена повторная выездная налоговая проверка ИП Алексиевича В.И. по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2009 по 31.12.2009, налога на доходы физических лиц (налоговый агент) за период с 01.01.2009 по 01.11.2011.
По результатам проверки составлен акт повторной выездной налоговой проверки от 23.10.2013 N 2 (т. 3 л.д. 76-150, т. 4 л.д. 1-34) и с учетом возражений налогоплательщика по акту проверки (т. 4 л.д. 35-50) вынесено решение от 11.03.2014 N 2 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (т. 1 л.д. 39-75) (далее по тексту - решение управления от 11.03.2014, оспариваемое решение). Указанным решением ИП Алексиевичу В.И. доначислены суммы неуплаченных (излишне возмещенных) налогов с учетом состояния расчетов с бюджетом: по налогу на добавленную стоимость в общей сумме 30 819 660 руб., по налогу на доходы физических лиц (индивидуальный предприниматель) в сумме 21 166 077 руб., по единому социальному налогу (индивидуальный предприниматель) в общей сумме 3 282 343 руб., по единому социальному налогу (работодатель) в общей сумме 1 111 424 руб.
Решением управления от 11.03.2014 предприниматель привлечен к ответственности по статье 126 Налогового кодекса Российской Федерации за непредставление в установленный срок в налоговый орган документов в виде штрафа в размере 2 535 400 руб.; за несвоевременную уплату налога на добавленную стоимость, налога на доходы физических лиц (индивидуальный предприниматель), единого социального налога (индивидуальный предприниматель), единого социального налога (работодатель) предпринимателю оспариваемым решением начислены пени в общей сумме 22 429 436 руб. 01 коп.
Не согласившись с решением управления от 11.03.2014, а также соблюдая обязательный досудебный порядок урегулирования спора, предприниматель обратился с апелляционной жалобой в Федеральную налоговую службу (т. 2 л.д. 107-148).
Решением Федеральной налоговой службы от 23.07.2014 N СА-4-9/14138@, вынесенным в порядке статье 140 Налогового кодекса Российской Федерации, решение управления от 11.03.2014 отменено в части привлечения к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статье 126 Налогового кодекса Российской Федерации, в остальной части оспариваемое решение оставлено без изменения (т. 2 л.д. 150, т. 3 л.д. 1-21).
Посчитав, что решение Управления от 11.03.2014 не соответствует закону, нарушает его права в сфере предпринимательской деятельности, налогоплательщик обратился в арбитражный суд с соответствующим заявлением.
14.11.2014 Арбитражным судом Ямало-Ненецкого автономного округа принято обжалуемое налоговым органом в апелляционном порядке решение.
Проверив законность и обоснованность решения суда первой инстанции в обжалуемой части в порядке статей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции находит основания для его частичной отмены, исходя из следующего.
Из материалов дела следует, что в проверяемом периоде предприниматель являлся плательщиком налога на ЕНВД.
Согласно пункту 1 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации система налогообложения в виде ЕНВД для отдельных видов деятельности устанавливается названным Кодексом, вводится в действие законами субъектов Российской Федерации и применяется наряду с общей системой налогообложения, предусмотренной законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.
Согласно статье 346.28 Налогового кодекса Российской Федерации плательщиками ЕНВД являются организации и индивидуальные предприниматели, осуществляющие на территории субъекта Российской Федерации, в котором введен единый налог, предпринимательскую деятельность, облагаемую единым налогом.
На основании подпункта 6 пункта 2 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации система налогообложения в виде ЕНВД для отдельных видов деятельности применяется в отношении розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 квадратных метров по каждому объекту организации торговли. Для целей настоящей главы розничная торговля, осуществляемая через магазины и павильоны с площадью торгового зала более 150 квадратных метров по каждому объекту организации торговли, признается видом предпринимательской деятельности, в отношении которого единый налог не применяется.
Пунктом 2.1 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что единый налог не применяется в отношении видов предпринимательской деятельности, указанных в пункте 2 данной статьи, в случае осуществления их в рамках договора простого товарищества (договора о совместной деятельности) или договора доверительного управления имуществом, а также в случае осуществления их налогоплательщиками, отнесенными к категории крупнейших в соответствии со статьей 83 Кодекса.
Пунктом 3 статьи 346.29 Налогового кодекса Российской Федерации установлены физические показатели, характеризующие определенный вид предпринимательской деятельности, и базовая доходность в месяц, которые применяются при исчислении единого налога на вмененный доход. Физическим показателем для розничной торговли, осуществляемой через объекты стационарной торговой сети, имеющей торговые залы, является площадь торгового зала в квадратных метрах.
Из названных норм права, по верному замечанию суда первой инстанции, следует, что законодатель, вводя в действие данный специальный режим, не предоставил налогоплательщику право выбора, какой режим применять - специальный в виде единого налога на вмененный доход или общий режим налогообложения.
К розничной торговле в целях главы 26.3 Налогового кодекса Российской Федерации относится предпринимательская деятельность, связанная с реализацией товаров как за наличный, так и за безналичный расчет по договорам розничной купли-продажи, независимо от того, какой категории покупателей (физическим или юридическим лицам) реализуются эти товары.
Одним из основных условий, позволяющих применять в отношении розничной торговли систему налогообложения в виде ЕНВД, является осуществление этой деятельности через объекты стационарной и (или) нестационарной торговой сети, предусмотренные подпунктами 6 и 7 пункта 2 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации.
Основные понятия, используемые для целей обложения единым налогом на вмененный доход, определены в статье 346.27 Налогового кодекса Российской Федерации.
Как установлено судом первой инстанции и следует из материалов дела, Управлением в ходе повторной налоговой проверки был сделан вывод о неправомерном применении предпринимателем в проверяемом периоде системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход.
В частности, повторной выездной налоговой проверкой установлено (стр. 10 решения Управления от 11.03.2014), что ИП Алексиевич В.И. и группа компаний "Лик Ямал" в течение 2009 года осуществляли розничную торговлю через 7 объектов организации торговли, в том числе:
- - магазин "Елена-1", расположенный по адресу: ЯНАО, г. Салехард, ул. Матросова, д. 15;
- - магазин "Елена-2", расположенный по адресу: ЯНАО, г. Салехард, ул. Свердлова, д. 9 "а";
- - магазин "Кристалл", расположенный по адресу: ЯНАО, г. Салехард, ул. Чапаева, д. 26 "а";
- - магазин "Елочка", расположенный по адресу: ЯНАО, г. Салехард, ул. Республики, д. 115;
- - магазин "Тройник", расположенный по адресу: ЯНАО, г. Салехард, ул. Глазкова, д. 19;
- - магазин "Супермаркет", расположенный по адресу: ЯНАО, г. Салехард, ул. Матросова, д. 35;
- - магазин "Маяк", расположенный по адресу: ЯНАО, г. Лабытнанги, ул. Первомайская, д. 5.
Как следует из оспариваемого решения налогового органа, Управление пришло к выводу, что при осуществлении предпринимательской деятельности ИП Алексиевичем В.И. были допущены следующие нарушения положений главы 26.3 Налогового кодекса Российской Федерации, не позволяющие ему применять систему налогообложения в виде ЕНВД:
1) превышение среднесписочной численности работников предельного размера в 100 человек, установленного пункта 2.3 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации;
2) превышение площадей торговых залов магазинов, в которых осуществлялась розничная торговля, предельных размеров в 150 кв. м;
3) договор простого товарищества (фактическое негласное товарищество), не позволяющий применять ЕНВД в соответствии с пунктом 2.1 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации.
Вместе с тем, как верно отмечает суд первой инстанции в обжалуемом решении, вопрос о превышении среднесписочной численности работников предпринимателя предельного размера в 100 человек был предметом изучения в ходе рассмотрения дела N А81-2942/2012.
В решении от 03.12.2012 по делу N А81-2942/2012, оставленном без изменения постановлением Восьмого арбитражного апелляционного суда от 13.03.2013 и постановлением Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 26.06.2013, арбитражные суды не только сделали выводы о недоказанности инспекцией факта превышения предпринимателем в 2009 году среднесписочной численности его работников количества 100 человек, но и на основании положений приказа Росстата от 12.11.2008 N 278 и представленных в дело доказательств был сделан вывод о том, что среднесписочная численность работников ИП Алексиевича за периоды 2009 года не превышала 100 человек.
В соответствии с частью 2 статьи 69 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обстоятельства, установленные вступившим в законную силу судебным актом арбитражного суда по ранее рассмотренному делу, не доказываются вновь при рассмотрении арбитражным судом другого дела, в котором участвуют те же лица.
В силу изложенного, суд первой инстанции верно заключил о преюдициальности установленных в рамках дела N А81-2942/2012 вышеназванных обстоятельств для настоящего дела.
Таким образом, по верному замечанию суда первой инстанции, в рассматриваемом случае выводы повторной выездной налоговой проверки о превышении среднесписочной численности работников предпринимателя предельного размера в 100 человек вступают в противоречие с ранее установленными судами при рассмотрении дела N А81-2942/2012 фактическими обстоятельствами и доказательствами, подтвержденными судебными актами по названному делу.
Обоснованно суд первой инстанции признал неподтвержденным и вывод налогового органа о наличии между участниками группы компаний "Лик Ямал" договора простого товарищества (фактическое негласное товарищество), не позволяющего применять систему налогообложения в виде ЕНВД в соответствии с пунктом 2.1 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации по нижеизложенным основаниям.
Так, в соответствии с пунктом 1 статьи 11 Налогового кодекса Российской Федерации институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в настоящем Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.
В силу пункта 1 статьи 1041 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору простого товарищества (договору о совместной деятельности) двое или несколько лиц (товарищей) обязуются соединить свои вклады и совместно действовать без образования юридического лица для извлечения прибыли или достижения иной не противоречащей закону цели.
В пункте 1 статьи 1054 Гражданского кодекса Российской Федерации дано определение негласного товарищества. В силу указанной нормы договором простого товарищества может быть предусмотрено, что его существование не раскрывается для третьих лиц (негласное товарищество). К такому договору применяются предусмотренные главой 55 Кодекса правила о договоре простого товарищества, если иное не предусмотрено настоящей статьей или не вытекает из существа негласного товарищества.
Пунктом 1 статьи 1042 Гражданского кодекса Российской Федерации установлено, что вкладом товарища признается все то, что он вносит в общее дело, в том числе деньги, иное имущество, профессиональные и иные знания, навыки и умения, а также деловая репутация и деловые связи.
Согласно пунктам 2, 3, 4 статьи 1043 Гражданского кодекса Российской Федерации ведение бухгалтерского учета общего имущества товарищей может быть поручено ими одному из участвующих в договоре простого товарищества юридических лиц. Пользование общим имуществом товарищей осуществляется по их общему согласию, а при недостижении согласия в порядке, устанавливаемом судом. Обязанности товарищей по содержанию общего имущества и порядок возмещения расходов, связанных с выполнением этих обязанностей, определяются договором простого товарищества.
Пунктом 1 статьи 1044 Гражданского кодекса Российской Федерации установлено, что при ведении общих дел каждый товарищ вправе действовать от имени всех товарищей, если договором простого товарищества не установлено, что ведение дел осуществляется отдельными участниками либо совместно всеми участниками договора простого товарищества. При совместном ведении дел для совершения каждой сделки требуется согласие всех товарищей.
В отношениях с третьими лицами полномочие товарища совершать сделки от имени всех товарищей удостоверяется доверенностью, выданной ему остальными товарищами, или договором простого товарищества, совершенным в письменной форме (пункт 2 статьи 1044 Гражданского кодекса Российской Федерации).
Решения, касающиеся общих дел товарищей, принимаются товарищами по общему согласию, если иное не предусмотрено договором простого товарищества (пункт 5 статьи 1044 Гражданского кодекса Российской Федерации).
Таким образом, квалифицирующими признаками договора простого товарищества согласно статье 1041 Гражданского кодекса Российской Федерации являются соединение вкладов и совместная деятельность для достижения общей цели. Следовательно, существенным условием договора простого товарищества является достижение соглашения о цели совместной деятельности, соглашение о внесении вкладов в общее имущество.
В силу пункта 1 статьи 432 Гражданского кодекса Российской Федерации договор считается заключенным, если между сторонами, в требуемой в подлежащих случаях форме, достигнуто соглашение по всем существенным условиям договора. Существенными являются условия о предмете договора, условия, которые названы в законе или иных правовых актах как существенные или необходимые для договоров данного вида, а также все те условия, относительно которых по заявлению одной из сторон должно быть достигнуто соглашение.
Из положений статьи 434 и главы 55 Гражданского кодекса Российской Федерации, вопреки доводам апелляционной жалобы, следует, что договор простого товарищества, включая его разновидность - негласное товарищество, должен быть заключен в письменной форме.
Как верно отмечает суд первой инстанции, в нарушение части 1 статьи 65, части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации заинтересованным лицом в материалы дела не представлено никаких доказательств наличия между налогоплательщиком и другими участниками группы компаний "Лик Ямал" заключенного договора простого товарищества.
Вместе с тем, как следует из обжалуемого решения, суд первой инстанции нашел обоснованным вывод налогового органа относительно превышения площадей торговых залов магазинов, в которых осуществлялась розничная торговля, предельных размеров в 150 кв. м.
Суд апелляционной инстанции поддерживает вышеизложенный вывод суда первой инстанции в силу следующего.
Как уже указывалось выше, подпунктом 6 пункта 2 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что система налогообложения в виде ЕНВД для отдельных видов деятельности применяется в отношении розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 квадратных метров по каждому объекту организации торговли. Для целей настоящей главы розничная торговля, осуществляемая через магазины и павильоны с площадью торгового зала более 150 квадратных метров по каждому объекту организации торговли, признается видом предпринимательской деятельности, в отношении которого единый налог не применяется.
Согласно статье 346.27 Налогового кодекса Российской Федерации стационарная торговая сеть - это торговая сеть, расположенная в предназначенных и (или) используемых для ведения торговли зданиях, строениях, сооружениях, подсоединенных к инженерным коммуникациям. Стационарная торговая сеть, имеющая торговые залы, - торговая сеть, расположенная в предназначенных для ведения торговли зданиях и строениях (их частях), имеющих оснащенные специальным оборудованием обособленные помещения, предназначенные для ведения розничной торговли и обслуживания покупателей. К данной категории торговых объектов относятся магазины и павильоны. Под магазином понимается специально оборудованное здание (его часть), предназначенное для продажи товаров и оказания услуг покупателям и обеспеченное торговыми, подсобными, административно-бытовыми помещениями, а также помещениями для приема, хранения товаров и подготовки их к продаже. При этом площадь торгового зала - часть магазина, павильона (открытой площадки), занятая оборудованием, предназначенным для выкладки, демонстрации товаров, проведения денежных расчетов и обслуживания покупателей, площадь контрольно-кассовых узлов и кассовых кабин, площадь рабочих мест обслуживающего персонала, а также площадь проходов для покупателей. К площади торгового зала относится также арендуемая часть площади торгового зала. Площадь подсобных, административно-бытовых помещений, а также помещений для приема, хранения товаров и подготовки их к продаже, в которых не производится обслуживание покупателей, не относится к площади торгового зала. Площадь торгового зала определяется на основании инвентаризационных и правоустанавливающих документов.
К инвентаризационным и правоустанавливающим документам в целях главы 26.3 Налогового кодекса Российской Федерации относятся любые имеющиеся у организации или индивидуального предпринимателя документы на объект стационарной торговой сети (организации общественного питания), содержащие необходимую информацию о назначении, конструктивных особенностях и планировке помещений такого объекта, а также информацию, подтверждающую право пользования данным объектом (договор купли-продажи нежилого помещения, технический паспорт на нежилое помещение, планы, схемы, экспликации, договор аренды (субаренды) нежилого помещения или его части (частей), разрешение на право обслуживания посетителей на открытой площадке и другие документы).
Как установлено судом первой инстанции и подтверждается материалами дела, из представленных заявителем договоров аренды, дополнительных соглашений к ним и передаточных актов (т. 13 л.д. 4-94) следует, что предприниматель передавал в аренду ООО "Инди", ООО "Оптторгсервис", ИП Скрынник В.В. либо части помещений в указанных выше магазинах, либо площади с указанием количества квадратных метров.
В силу пункта 1 статьи 11 Налогового кодекса Российской Федерации институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в настоящем Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.
Согласно статье 606 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору аренды (субаренды) арендодатель обязуется предоставить арендатору имущество за плату во временное владение и пользование или во временное пользование. Из данного определения, по верному замечанию суда первой инстанции, следует, что существенными условиями договора аренды являются: предмет договора - имущество, подлежащее передаче в аренду, срок аренды, а также цена договора, поскольку договор является возмездным.
В соответствии с пунктом 1 статьи 432 Гражданского кодекса Российской Федерации договор считается заключенным, если между сторонами, в требуемой в подлежащих случаях форме, достигнуто соглашение по всем существенным условиям договора.
В силу пункта 1 статьи 607 Гражданского кодекса Российской Федерации в аренду могут быть переданы земельные участки и другие обособленные природные объекты, предприятия и другие имущественные комплексы, здания, сооружения, оборудование, транспортные средства и другие вещи, которые не теряют своих натуральных свойств в процессе их использования (непотребляемые вещи).
Пунктом 3 статьи 607 Гражданского кодекса Российской Федерации предусмотрено, что в договоре аренды должны быть указаны данные, позволяющие определенно установить имущество, подлежащее передаче арендатору в качестве объекта аренды. При отсутствии этих данных в договоре условие об объекте, подлежащем передаче в аренду, считается не согласованным сторонами, а соответствующий договор не считается заключенным.
При этом имущество сдается в аренду вместе со всеми его принадлежностями и относящимися к нему документами (техническим паспортом, сертификатом качества и т.п.), если иное не предусмотрено договором (пункт 2 статьи 611 Гражданского кодекса Российской Федерации).
Таким образом, суд первой инстанции верно заключает, что в целях исчисления налоговой базы по ЕНВД площадь всех помещений, используемых налогоплательщиком для торговли, определяется на основании инвентаризационных и правоустанавливающих документов, а именно, сведений, содержащихся в технических паспортах.
Анализ представленных в материалы дела договоров аренды, соглашений к ним и актов приема-передачи позволяет сделать вывод о незаключенности договоров, так как из их условий невозможно определить подлежащие передаче объекты аренды. А именно, в договорах, соглашениях и актах приема-передачи не конкретизировано, какие именно части помещений (площади) переданы в аренду с указанием их координат на планах торговых залов. При изложенных обстоятельствах арбитражный суд правомерно констатирует, что представленные заявителем договоры аренды, вопреки утверждениям предпринимателя в отзыве на апелляционную жалобу, не повлекли никаких правовых последствий.
В то же время, как верно отмечает суд первой инстанции, представленные налоговым органом в материалы дела заключения ГУП ЯНАО "Окружной центр технической инвентаризации", а также технические паспорта и экспликации к поэтажным планам зданий, указывающие на состояние помещений в 2009 году, свидетельствуют о превышении площадей торговых залов в магазинах установленного подпунктом 6 пункта 2 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации ограничения в 150 кв. м (т. 7 л.д. 99-102, 110-112, 119-121, 126-128, 136-139, 144-146, т. 8 л.д. 3, 7-9).
Превышение нормативного размера площади свидетельствует о неправомерном применении специального режима налогообложения и подразумевает дополнительное начисление налогов по общеустановленному режиму.
При указанных обстоятельствах суд апелляционной инстанции приходит к выводу о неправомерном применении ИП Алексиевичем В.И. в проверяемом периоде системы налогообложения в виде ЕНВД.
Доводы предпринимателя о том, что правомерность применения им ЕНВД в 2009 году подтверждена судебными актами по делу N А81-2942/2012, имеющими преюдициальное значение для настоящего дела, судом апелляционной инстанции признаются несостоятельными, поскольку в рамках названного дела рассматривался вопрос о неправомерном применении ЕНВД только по основанию превышения среднесписочной численности работников предпринимателя и не рассматривался вопрос о квадратуре используемых ИП Алексиевичем В.И. объектов торговли.
Между тем, как следует из оспариваемого решения Управления, налоговый орган в ходе повторной выездной налоговой проверки определил налоговые обязательства предпринимателя расчетным путем, сославшись при этом на положения подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации.
Как следует из обжалуемого решения, суд первой инстанции, оценив в порядке статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации представленные в материалы дела доказательства и доводы сторон, пришел к выводу об отсутствии оснований для применения расчетного метода определения налоговых обязательств, предусмотренного подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации.
Суд апелляционной инстанции, отклоняя доводы подателя жалобы, поддерживает вышеизложенный вывод суда первой инстанции в силу следующего.
Так, в соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.
Таким образом, по верному замечанию суда первой инстанции, законодателем определен исчерпывающий перечень случаев, установление которых предусматривает возможность применения расчетного метода, а именно:
1) отказ налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения;
2) непредставление налогоплательщиком в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов;
3) отсутствие учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.
Допустимость применения расчетного пути исчисления налогов, предусмотренного вышеуказанной нормой, непосредственно связана с обязанностью правильной, полной и своевременной их уплаты и обусловливается неправомерными действиями (бездействием) налогоплательщика. Следовательно, как верно заключает суд первой инстанции, для применения расчетного метода прежде всего необходимо установить неправомерные действия (бездействие) налогоплательщика, перечисленные в указанном подпункте.
Определение налогового обязательства расчетным методом, как не предполагающее его осуществление на произвольных основаниях, направлено на реализацию целей и задач налогового контроля, а также на обеспечение безусловного выполнения всеми налогоплательщиками конституционной обязанности по уплате налогов.
Как установлено судом первой инстанции, из текста оспариваемого решения налогового органа (стр. 4-8) следует, что поводом для применения Управлением расчетного метода определения налоговых обязательств предпринимателя является учет объектов налогообложения и ведение бухгалтерского учета с нарушением установленного порядка.
В подтверждение своей позиции налоговый орган ссылается на следующие обстоятельства:
а) одновременное применение в 2009 году ИП Алексиевичем В.И. двух различных систем налогообложения (общеустановленной и единого налога на вмененный доход) в отсутствие ведения надлежащим образом раздельного учета операций, подлежащих налогообложению по различным системам;
б) налогоплательщиком не было обеспечено составление первичных бухгалтерских документов (внутренняя товарная накладная или ее аналог) на отпуск товаров, передаваемых на реализацию через объекты стационарной торговой сети, в производство собственными силами продуктов (товаров) предпринимателя и отпускаемых третьим лицам, а также документов о списании пришедших в негодность товаров;
в) самостоятельное ведение бухгалтерского и налогового учета объектов налогообложения, налоговых вычетов расчетным методом;
г) включение предпринимателем в регистры бухгалтерского и налогового учета сведений о хозяйственных операциях с лицами, входящими в группу компаний "Лик Ямал", оформленных документально, в том числе обеспеченными перечислением денежных средств между участниками данной группы, единственной целью осуществления которых (хозяйственных операций) было создание условий льготного кредитования со стороны ОАО Сбербанк России;
д) использование предпринимателем и всеми лицами, входящими в группу компаний "Лик Ямал" принадлежащих ИП Алексиевичу В.И. материально-технических ресурсов в совместной деятельности, которая оказывает влияние на экономический результат хозяйственной деятельности каждого из проверяемых лиц посредством незаконного применения специальных налоговых режимов;
е) постоянное внесение изменений в данные налоговых деклараций;
ж) отказ (неспособность) предпринимателя представлять документы по требованиям налогового органа;
з) отражение в бухгалтерском и налоговом учетах всей совокупности реальных хозяйственных операций и хозяйственных операций, осуществленных для создания видимости увеличения торговых оборотов, только в той мере и в той форме, которые позволяют максимально минимизировать налоговую нагрузку;
и) изменение сути (квалификации) финансово-хозяйственных операций, связанных с взаимоотношениями участников группы компаний "Лик Ямал" после отражения их данных в бухгалтерском учете предпринимателя и налоговой отчетности.
Вместе с тем, как верно отмечает суд первой инстанции относительно ведения ИП Алексиевичем В.И. раздельного учета операций по различным системам налогообложения в 2009 году, данное обстоятельство было предметом рассмотрения арбитражного суда по делам N А81-4014/2011, А81-4015/2011, а также указанного выше дела по первоначальной выездной налоговой проверке N А81-2942/2012, в рамках которых были установлены обстоятельства, имеющие, вопреки утверждениям налогового органа, в силу части 2 статьи 69 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации преюдициальное значение для рассмотрения настоящего дела.
Так, в ходе рассмотрения указанных дел, решения по которым (от 14.11.2011, от 15.12.2011 и от 03.12.2012 соответственно) вступили в законную силу, арбитражными судами был установлен факт ведения ИП Алексиевичем В.И. раздельного учета операций, подлежащих налогообложению по общеустановленной системе и ЕНВД, а также не установлено, что сведения, содержащиеся в документах учета, являются неполными или недостоверными.
В частности, при рассмотрении дел N А81-4014/2011 и А81-4015/2011 арбитражным судом было установлено, что предприниматель приказом от 01.01.2009 N 1 утвердил Методику ведения раздельного учета для целей налогообложения. Согласно указанной Методике учет "входного" налога на добавленную стоимость ведется на счете 19. "Входной" налог на добавленную стоимость по товарам (работам, услугам), которые предназначены для операций, освобожденных от налогообложения, включается в стоимость товаров (работ, услуг) без отражения на счете 19. "Входной" налог на добавленную стоимость по товарам (работам, услугам), которые предназначены для операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость, учитывается на счете 19 субсчет "НДС к вычету". Кроме того, в Методике определены правила списания "входного" налога на добавленную стоимость в стоимость материально-производственных запасов по субсчету "НДС в стоимости товаров (работ, услуг)". Аналитический учет "входного" налога на добавленную стоимость по операциям, облагаемым налогом на добавленную стоимость и освобожденным от налогообложения, ведется в регистре журнале полученных счетов-фактур.
Из пояснительной записки главного бухгалтера ИП Алексиевича В.И., возражений на акт и апелляционной жалобы следует, что раздельный учет операций, облагаемых и не облагаемых налогом на добавленную стоимость, велся с использованием программного обеспечения 1:С "Бухгалтерия 7.7", "Зарплата+Кадры" и применением рабочего плана счетов бухгалтерского учета. Раздельный учет был организован по видам деятельности в разрезе по: 1) выручке, 2) себестоимости, 3) расходам на продажу. Обороты по счету 90.1 "Выручка" с разбивкой по субсчетам 90.1.1 "Выручка от продаж, не облагаемых ЕНВД" и 90.1.2 "Выручка от продаж, облагаемых ЕНВД"; по счету 90.2 с разбивкой по субсчету 90.2.1 "Себестоимость продаж, не облагаемых ЕНВД" и 90.2.2 "Себестоимость продаж, облагаемых ЕНВД"; по счету 90.7 с разбивкой по субсчетам 90.7.1 "Расходы на продажи, не облагаемые ЕНВД" и 90.7.2 "Расходы на продажи, облагаемые ЕНВД"; по счету 44.1 с разбивкой по субсчетам 44.1.1 "Издержки обращения в организациях, осуществляющих торговую деятельность, не облагаемую ЕНВД", 44.1.2 "Издержки обращения в организациях, осуществляющих торговую деятельность, облагаемую ЕНВД" и 44.1.3 "Издержки обращения в организациях, осуществляющих торговую деятельность, подлежащую распределению" были представлены в налоговый орган, о чем прямо указывается в тексте оспариваемого решения.
При этом факт ведения раздельного учета путем отражения соответствующих операций, подлежащих налогообложению по общеустановленной системе налогообложения и ЕНВД, подтвержден при рассмотрении дела N А81-2942/2012 журналом учета полученных счетов-фактур, оборотно-сальдовыми ведомостями по счетам (субсчетам) бухгалтерского учета.
Таким образом, как верно заключает суд первой инстанции, вопрос о ведении предпринимателем раздельного учета, в том числе в 2009 году, неоднократно был предметом судебных разбирательств, ошибки в ведении раздельного учета ИП Алексиевичем В.И. в части распределения коммунальных платежей по МП "Салехардэнерго" были также изучены и оценены судами, однако данные ошибки не свидетельствуют о недостоверности учета в целом.
По вопросу не составления налогоплательщиком первичных документов о передаче конкретного товара со склада в реализацию, а именно накладной формы N ТОРГ-13, суд первой инстанции обоснованно указывает следующее.
Так, постановлением Госкомстата РФ от 25.12.1998 N 132 утверждены унифицированные формы первичной учетной документации по учету торговых операций и Указания по их применению. Согласно указаниям по применению накладной на внутреннее перемещение, передачу товаров, тары формы N ТОРГ-13 накладная применяется для учета движения товарно-материальных ценностей (товара, тары) внутри организации, между структурными подразделениям или материально ответственными лицами. Составляется в двух экземплярах материально ответственным лицом структурного подразделения, сдающего товарно-материальные ценности. Первый экземпляр служит сдающему подразделению основанием для списания товарно-материальных ценностей, а второй экземпляр - принимающему подразделению для оприходования ценностей. Заполненный документ подписывают материально ответственные лица соответственно сдатчика и получателя и сдают в бухгалтерию для учета движения товарно-материальных ценностей.
Вместе с тем, по верному замечанию суда первой инстанции, из приведенного постановления Госкомстата РФ не следует, что утвержденные им формы первичной учетной документации являются обязательными для применения всеми организациями и предпринимателями, осуществляющими соответствующие виды деятельности. Кроме того, не составление предпринимателем при осуществлении деятельности накладных формы N ТОРГ-13 не может свидетельствовать о ведении им учета с нарушением установленного порядка. Более того, из материалов дела не следует, что налоговым органом в ходе проверки запрашивались накладные формы N ТОРГ-13 или аналоги таких документов.
При этом вывод налогового об отсутствии у предпринимателя отдельных регистров бухгалтерского и налогового учета, обусловленном самостоятельным ведением бухгалтерского и налогового учета объектов налогообложения, налоговых вычетов расчетным методом, является необоснованным, поскольку законодательством обязанность ведения предпринимателями таких регистров не установлена.
В свою очередь, факт наличия операций, осуществляемых с целью искусственного наращивания торговых оборотов, преследующего цель достижения соблюдения условий для применения льготных ставок кредитования, по верному замечанию суда первой инстанции, не подтвержден допустимыми доказательствами, в решении отсутствуют ссылки на конкретные операции, их содержание, даты осуществления. Не представлено доказательств изложенного и в ходе рассмотрения дела в суде апелляционной инстанции.
Использование предпринимателем и лицами, входящими в группу компаний "Лик Ямал", принадлежащих ИП Алексиевичу В.И. материально-технических ресурсов, вопреки утверждениям Управления, никоим образом не свидетельствует о ведении заявителем учета с нарушением установленного порядка.
Многократное внесение предпринимателем изменений в налоговые декларации является правом налогоплательщика, установленным в статье 81 Налогового кодекса Российской Федерации. Это право корреспондирует праву налогового органа проводить камеральные проверки всех представляемых налогоплательщиком налоговых деклараций. Данное обстоятельство также не может свидетельствовать само по себе о ведении налогоплательщиком учета с нарушением установленного порядка без детального анализа причин внесения уточнений. Однако такой анализ, по верному замечанию суда первой инстанции, ни в акте повторной выездной налоговой проверки, ни в оспариваемом решении не приводится.
Отказ предпринимателя представлять документы по требованиям налогового органа, как одно из оснований применения расчетного метода, материалами дела не подтверждается, и не соответствует результатам рассмотрения судами дел N А81-4014/2011, А81-4015/2011, N А81-2942/2012, в ходе которых исследовались как первичные документы налогоплательщика, так и представленные им на камеральные и налоговые проверки регистры бухгалтерского и налогового учета.
По верному замечанию суда первой инстанции, в данном вопросе необходимо учитывать положения пункта 5 статьи 93 Налогового кодекса Российской Федерации, устанавливающего запрет на повторное истребование документов, ранее представлявшихся в налоговые органы при проведении камеральных или выездных налоговых проверок данного проверяемого лица.
Так, факт представления документов (всего 69 позиций) налоговому органу при первоначальной налоговой проверке подтвержден, помимо прочего, представленной в материалы дела копией сопроводительного письма от 04.04.2011 с отметкой инспекции о приеме (т. 13 л.д. 1-3). Представление документов, в том числе первичных учетных, в Управление при повторной налоговой проверке подтверждается также копиями сопроводительных писем от 23.01.2014 (т. 4 л.д. 56-57), от 30.01.2014 (т. 4 л.д. 58). Также факт представления документов подтверждается копией письма управления о возврате документов от 25.11.2013 N 11-38/11454 (т. 4 л.д. 59-61).
Более того, судом первой инстанции верно учтено, что истребованные налоговым органом в ходе повторной проверки у налогоплательщика документы, хотя и в подлинниках, однако были представлены, что отражено в оспариваемом решении и решении вышестоящего налогового органа. В отношении иных документов (карточки счетов, оборотно-сальдовые ведомости, реестры хозяйственных операций со сторонними организациями и с лицами, входящими в группу компаний "Лик Ямал" и пр.) налоговым органом, по верному замечанию суда первой инстанции, не подтверждена и не обоснована ссылками на нормы права обязанность предпринимателя составлять указанные документы при осуществлении своей деятельности.
Управление также в обоснование применения расчетного метода указывает на отражение заявителем в бухгалтерском и налоговом учетах хозяйственных операций, осуществленных для создания видимости увеличения торговых оборотов, только в той мере и в той форме, которые позволяют максимально минимизировать налоговую нагрузку. Однако, в нарушение части 1 статьи 65, части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, а также пункта 8 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации в оспариваемом решении не указано, какие именно нереальные операции были отражены в бухгалтерском и, главное, в налоговом учете предпринимателя. Не указываются даты этих операций, их содержание, контрагенты и прочие данные, позволяющие суду удостовериться в недобросовестности налогоплательщика.
Правомерно судом первой инстанции не приняты во внимание и выводы налогового органа о взаимозависимости участников группы компаний "Лик Ямал".
Так, на основании пункта 1 статьи 20 Налогового кодекса Российской Федерации взаимозависимыми лицами для целей налогообложения признаются физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц, а именно если одна организация непосредственно и (или) косвенно участвует в другой организации и суммарная доля такого участия составляет более 20%; одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу по должностному положению.
Суд может признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным пунктом 1 настоящей статьи, если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг).
Перечень оснований, по которым физические лица и (или) организации могут быть признаны взаимозависимыми, не является закрытым, установление взаимозависимости осуществляется с учетом отношений сторон в каждом конкретном случае.
Как установлено судом первой инстанции и следует из оспариваемого решения налогового органа, Управление пришло к выводу о взаимозависимости ИП Алексиевича В.И. и следующих хозяйствующих субъектов, входящих с ним в одну группу: ООО "Африкандо" ИНН 8901020800, ООО "МиниМакс Плюс" ИНН 8901020134, ООО "Ростверк" ИНН 8901019315, ООО "Торговые ряды" ИНН 8901018576, ООО "Торговый дом "Обдорский Север" ИНН 8901009187, ООО "Инда Хаус" ИНН 8901019322, ООО "Инди" ИНН 8901019386, ООО "Сласть" ИНН 8901018590, ООО "Лик Ямал" ИНН 8901013659, ООО "Оптторгсервис" ИНН 8901012327, ООО "Бэйс" ИНН 8901019330, ООО "Алекс Моторс" ИНН 8901020078, ООО "Жизнь" ИНН 8901018551, ООО "ЯмалСтройГрупп" ИНН 8901018583, ИП Аликин А.Ю. ИНН 890100112564, ИП Скрынник В.В. ИНН 890103702096" на следующих основаниях: все указанные лица зарегистрированы по трем адресам в г. Салехарде: улица С. Лазо, 12 - принадлежит на праве собственности Ермолаевой Л.Я., улица Игарская, 4 - принадлежит на праве собственности Алексиевичу В.И., улица Игарская, 8 - принадлежит ООО "Лик Ямал", то есть взаимозависимым лицам, а также наличие родственных связей отдельных участников и руководителей указанных организаций и индивидуальных предпринимателей, фактическое руководство бухгалтериями всех участников одним лицом.
Между тем, по верному замечанию суда первой инстанции, данные обстоятельства не свидетельствует о возможности указанных лиц оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности, поскольку не подтверждают взаимное участие указанных лиц в уставном капитале, возможность ИП Алексеевича В.И. влиять на принятие другими лицами решений, в том числе по заключению сделок, непосредственный прямой или косвенный контроль одного лица над другим.
Кроме того, налоговый орган, указав на факты взаимозависимости заявителя с вышеперечисленными субъектами хозяйственной деятельности в результате нахождения по одним и тем же адресам, тем не менее, не представил доказательств заключения взаимозависимыми лицами последовательных сделок, свидетельствующих о направленности их действий на получение необоснованной налоговой выгоды, что в свою очередь позволяло бы сделать вывод о недобросовестности заявителя.
При этом Управлением также не представлены убедительные доказательства того, что в ходе осуществления деятельности группы компаний "Лик Ямал" осуществлялись внутригрупповые хозяйственные операции, направленные на занижение налогооблагаемой базы по общеустановленной системе налогообложения, а также допускалось сознательное искажение данных бухгалтерского учета, что в свою очередь привело к определению налоговых обязательств всех участников группы "Лик Ямал" расчетным путем.
Более того, согласно пункту 2 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации взаимозависимость имеет значение только для определения цены сделки. Наличие взаимозависимости в соответствии со статьей 40 Налогового кодекса Российской Федерации является основанием для проверки и установления отклонений в результатах сделок.
В связи с вышеизложенным суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что Управление не доказало наличие согласованных действий ИП Алексиевича В.И. с вышеперечисленными организациями и индивидуальными предпринимателями, направленных на получение заявителем необоснованной налоговой выгоды.
При таких обстоятельствах суд первой инстанции правомерно заключил, что при отсутствии доказательств не соответствия деятельности заявителя нормальным условиям ведения хозяйственной деятельности, наличия обстоятельств противоправного поведения, недобросовестности как самого налогоплательщика, так и его контрагентов - участников группы компаний "Лик Ямал", является необоснованным и незаконным начисление предпринимателю налогов с применением расчетного метода.
Вместе с тем, учитывая установленный арбитражными судами первой и апелляционной инстанций факт неправомерного применения ИП Алексиевичем В.И. системы налогообложения в виде ЕНВД, апелляционный суд считает необоснованным освобождение предпринимателя от конституционной обязанности уплачивать налоги в законно установленном порядке и размере, в связи с чем в рамках рассмотрения дела в суде апелляционной инстанции управлением были приняты меры к документарному исчислению налоговых обязательств заявителя.
В отношении налога на добавленную стоимость заявителем и заинтересованным лицом были согласованы размер как налоговой базы, так и налоговых вычетов, при этом судом апелляционной инстанции признается обоснованной позиция управления в отношении подлежащей применению прямой, а не расчетной налоговой ставки НДС.
Расчетная ставка НДС, предусмотренная пунктом 4 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации, на которую ссылается предприниматель, может быть применена только в случаях, прямо предусмотренных указанной нормой права, при этом Налоговый кодекс Российской Федерации не содержит положений, позволяющих применять расчетную ставку НДС при ошибочной реализации товаров по цене без НДС, налог в этом случае исчисляется в обычном порядке, предусмотренном статьями 154, 166, 168 Налогового кодекса Российской Федерации: цена товара (без НДС) умножается на ставку налога.
Таким образом, НДС, подлежащий уплате предпринимателем, согласно представленных расчетов составляет за 1 квартал 2009 года в размере 4 525 174 руб., за 2 квартал 2009 года в размере 6 857 355 руб., за 3 квартал 2009 года в размере 6 021 205 руб., за 4 квартал 2009 года в размере 7 731 543 руб.
В отношении размера дохода в целях исчисления НДФЛ и ЕСН (предприниматель) суд апелляционной инстанции, напротив, поддерживает позицию предпринимателя и считает, что налоговым органом не доказан размер дохода, полученный от хозяйственных операций, совершенных с лицами, входящими в группу компаний "Лик Ямал".
Как следует из представленных расчетов, предпринимателем размер названного дохода определен в сумме 10 211 361 руб. 45 коп. на основании первичных документов и данных повторной выездной проверки, что в ходе апелляционного производства управлением достоверными и допустимыми доказательствами не опровергнуто.
Ссылка налогового органа на сокрытие факта оплаты поставки товара путем выдачи займа поставщикам судом апелляционной инстанции отклоняется, как основанная на предположениях, не подтвержденных конкретными обстоятельствами и доказательствами, позволяющими суду удостовериться в правомерности выводов управления.
Таким образом, судом апелляционной инстанции установлено, что доход предпринимателя в 2009 году в целях исчисления НДФЛ и ЕСН составил 367 471 365 руб. 34 коп.
В отношении размера расходов в целях исчисления НДФЛ и ЕСН (предприниматель) суд апелляционной инстанции считает не доказанным заявленный предпринимателем размер расходов и принимает позицию управления в связи с тем, что в материалы дела не было представлено надлежащих и достоверных доказательств несения налогоплательщиком расходов в указанном размере.
При этом суд апелляционной инстанции отмечает, что, как указывалось в описательной части настоящего постановления, вопрос о наличии данных документов выяснялся коллегией, однако, как указали представители предпринимателя, в составе заявленных предпринимателем к приобщению дополнительных документов документы, которые бы подтверждали несение спорных расходов, отсутствовали.
Таким образом, судом апелляционной инстанции установлено, что расходы предпринимателя в 2009 году в целях исчисления НДФЛ и ЕСН составили 396 361 731 руб. 34 коп.
В связи с превышением суммы расходов над суммой полученных доходов, налоговая база для исчисления НДФЛ и ЕСН (предприниматель) в 2009 году отсутствует.
Отдельно суд апелляционной инстанции отмечает, что судом первой инстанции было признано незаконным доначисление ЕСН (работодатель) в размере 1 111 424 руб.
Однако, как следует из оспариваемого решения управления, единственным основанием для доначисления данной суммы налога послужил перевод предпринимателя с уплаты ЕНВД на общую систему налогообложения; при этом расчет налога осуществлен документарным, а не расчетным методом.
При таких обстоятельствах, учитывая признание судом первой инстанции правомерным вывода налогового органа об отсутствии оснований для применения предпринимателем системы налогообложения в виде уплаты ЕНВД, основания для признания решения управления недействительным в указанной части отсутствовали.
При таких обстоятельствах, решение суда первой инстанции подлежит частичной отмене на основании пункта 1 части 1 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, а апелляционная жалоба Управления - удовлетворению.
В связи с частичным удовлетворением апелляционной жалобы, судебные расходы за рассмотрение апелляционной жалобы налогового органа, подлежащие в соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации взысканию с предпринимателя, распределению не подлежат, поскольку Управление в силу подпункта 1.1 пункта 1 статьи 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации от уплаты государственной пошлины освобождено.
На основании изложенного и руководствуясь пунктом 2 статьи 269, пунктом 1 части 1 статьи 270, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой арбитражный апелляционный суд
постановил:
Решение Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 14.11.2014 по делу N А81-4188/2014 отменить в части признания недействительным решения Управления Федеральной налоговой службы по Ямало-Ненецкому автономному округу от 11.03.2014 N 2 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части:
доначисления налога на добавленную стоимость за 1 квартал 2009 года в размере 4 525 174 руб., за 2 квартал 2009 года в размере 6 857 355 руб., за 3 квартал 2009 года в размере 6 021 205 руб., за 4 квартал 2009 года в размере 7 731 543 руб., единого социального налога (работодатель) в размере 1 111 424 руб., соответствующих сумм пени.
Принять в названной части новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных индивидуальным предпринимателем Алексиевичем Владимиром Ивановичем требований.
Решение суда первой инстанции в оставшейся части оставить без изменения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.
Председательствующий
Н.Е.ИВАНОВА
Судьи
Е.П.КЛИВЕР
О.Ю.РЫЖИКОВ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)