Судебные решения, арбитраж
Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления оглашена 18 августа 2011 года.
Постановление в полном объеме изготовлено 25 августа 2011 года.
Пятый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего Т.А. Солохиной
судей З.Д. Бац, А.В. Пятковой
при ведении протокола секретарем судебного заседания Е.Ю. Федосенко
при участии
от инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г. Владивостока: Веревочкин С.В. по доверенности от 28.02.2011 N 10-12/180 сроком действия на три года, удостоверение УР N 650816.
от ООО "Примстроймеханизация": Холявко П.А. директор, протокол N 1 от 25.01.2007, паспорт <...>,
рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу ООО "Примстроймеханизация"
апелляционное производство N 05АП-5119/2011
на решение от 24.06.2011
судьи Л.А. Куделинской
по делу N А51-4620/2011 Арбитражного суда Приморского края
по заявлению ООО "Примстроймеханизация"
к ИФНС России по Ленинскому району г. Владивостока
о признании частично недействительным решения от 31.12.2010 N 99/1
установил:
Общество с ограниченной ответственностью "Примстроймеханизация" (далее по тексту Заявитель, Общество, Налогоплательщик) обратилось в арбитражный суд к инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г. Владивостока (далее по тексту - Налоговый орган, Инспекция) с заявлением о признании недействительным решения от 31.12.2010 N 99/1 "О привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения", принятого по результатам выездной налоговой проверки (акт от 24.11.2010 N 99).
Решением от 24 июня 2011 года по настоящему делу Обществу в удовлетворении заявления о признании частично недействительным решения от 31.12.2010 N 99-1 "О привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения", принятого инспекцией Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г. Владивостока было отказано.
Обжалуя решение суда первой инстанции, Общество приводит следующие доводы.
По мнению Общества, суд применил норму права, не подлежащую применению, сославшись на Инструкцию Минфина СССР N 10/998 "О порядке расчетов за перевозки грузов автомобильным транспортом" от 30.11.1983 г.
Кроме этого, как утверждает Заявитель, Общество не обязаны было оформлять товарно-транспортную накладную, поскольку Общество не участвовало в процессе транспортировки трубы и не взаимодействовало с компанией автоперевозчиком. В связи с этим Общество не согласно с тем, что акт выполненных работ от 28 марта 2009 года в нарушение, по мнению Общества, требований п. 2 ст. 9 Федерального закона N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете".
Заявитель не согласен с выводом об отсутствии экономической оправданности расходов по доставке трубы. Подтверждением экономической оправданности услуг по доставке трубы является их включение в состав выполненных Обществом работ, предъявленных заказчику по актам КС-2 и включение полученной выручки в состав налогооблагаемой базы по НДС и прибыли.
Что касается доводов суда первой инстанции о наличии описки и оплаты по договору в адрес другого юридического лица, то, по мнению Общества, главы 21 и 25 НК РФ не содержат императивной нормы, ограничивающей принятия к учету первичных документов, имеющих пороки в оформлении.
Кроме того, как на доказательства того, что услуги по доставке трубы были оказаны фактически, Общество ссылается на факт закупки материалов, необходимых для нанесения антикоррозийной изоляции трубы, приобретения услуг у третьих лиц по аренде гидромолота, аренде экскаватора, аренде трала.
Оплаты стороннему лицу была произведена ошибочно. Однако Общество не имело возможности истребовать ошибочно перечисленную сумму, поскольку за ООО "Сантек" числилась кредиторская задолженность в сумме 350.000 руб., чему суд первой инстанции оценку не дал.
Доводы апелляционной жалобы представитель Общества поддержал в судебном заседании.
Налоговый орган на доводы апелляционной жалобы возразил, решение суда первой инстанции просил оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Из материалов дела коллегия установила следующее.
Налоговым органом была проведена выездная налоговая проверка заявителя по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 07.02.2007 по 31.12.2009, по результатам которой был составлен акт выездной налоговой проверки общества от 24.11.2010 N 99 и вынесено решение от 31.12.2010 N 99/1 "О привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения".
Данным решением Заявителю доначислены налоги в общей сумме 113 042 рубля (налог на прибыль - 57 119 рублей, НДС - 51 407 рублей, единый социальный налог - 2 956 рублей, налог на доходы физических лиц - 1 560 рублей); соответствующие пени в общей сумме 14 133 рубля и налоговые санкции по пункту 1 статьи 122, статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации (далее "НК РФ") в сумме 22 302 рублей.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Приморскому краю от 01.03.2011 N 13-11/99 по апелляционной жалобе заявителя вышеуказанное решение инспекции оставлено без изменения, утверждено и признано вступившим в силу.
Не согласившись с решением инспекции от 31.12.2010 N 99/1 в части доначисления налога на прибыль в сумме 57 119 рублей и НДС в сумме 51 407 рублей, соответствующих пеней в общей сумме 13 163 рублей и штрафов в сумме 21 705 рублей, общество обратилось с соответствующим заявлением в арбитражный суд первой инстанции, который в удовлетворении заявленных требований отказал.
Исследовав материалы дела, проверив в порядке, предусмотренном статьями 266, 268, 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации правильность применения судом норм материального и процессуального права, проанализировав доводы, содержащиеся в жалобе, коллегия апелляционной инстанции находит решение суда законным и обоснованным, а апелляционную жалобу - не подлежащей удовлетворению.
Как установлено судом первой инстанции и подтверждено материалами дела в 2009 году в отчетности налогоплательщика отражены расходы по приобретению и доставке трубы у контрагента ООО "Исполин ДВ", в подтверждение которых налогоплательщик представил:
- - договор на перевозку от 06.02.2009 N ТР1;
- - счет-фактуру от 10.03.2009 N 00000015;
- - договор на поставку материалов от 06.02.2009 N 03/09;
- - счет-фактуру от 31.05.2009 N 00000012;
- -товарную накладную от 31.05.2009 N 12;
- - акт о приемке выполненных работ за май 2009 года от 28.05.2009 N 1 (КС-2);
- - справку о стоимости выполненных работ и затрат от 29.05.09 N 1;
- - счет-фактуру от 29.05.2009 N 0000003.
По результатам анализа представленных заявителем документов, налоговый орган счел расходы общества, понесенные на доставку трубы, документально неподтвержденными, в связи с чем, исключил из налоговой базы по налогу на прибыль затраты общества в сумме 285 593 рублей и отказал в применении налоговых вычетов по НДС на сумму 51 407 рублей.
Из материалов дела установлено, что между заявителем и ООО "Исполин ДВ" заключен договор от 06.02.2009N 03/09 на поставку материалов. Срок действия договора определен сторонами с момента подписания до 31 декабря 2007 года, а в части расчета - до полного завершения всех взаиморасчетов между сторонами (пункт 8 договора). Предметом договора является поставка строительных материалов (пункт 2.1 договора). К данному договору представлено Приложение N 1 к договору от 06.02.2009 N 03/09 аренды генератора, в котором указаны:
- 1. Характеристика товара - труба металлическая д. 720 мм, H 13 мм водоносная;
- 2. цена 39 464 рублей 25 копеек без учета НДС за 1 тонну;
- 3. объем поставки 52 тонны;
- 4. срок поставки 100% объема товара - до 20 марта 2009 года.
Условия поставки товара (трубы металлической) в данном договоре и приложении к договору аренды генератора не оговорены.
Кроме того 06.02.2009 между заявителем и ООО "Исполин ДВ" заключен договор N ТР1 на перевозку, по условиям которого ООО "Исполин ДВ" обязуется поставить трубу стальную, общим весом 52 тонны, со склада в г. Комсомольск-на-Амуре на строительный участок в г. Владивостоке (пункт 1.1 договора) (том 1 л.д. 98).
Ориентировочная цена договора составила 340 000 рублей (в том числе НДС 51 864 рубля 41 копейка).
В соответствии с договором перевозчик обязуется в течение трех дней после выставления заказчиком заявки выполнить перевозку строительной техники из пункта и в адрес, указанный заказчиком (пункт 4.1 договора). При этом в силу пункта 1.3 договора под грузом также понимается строительная техника.
Проанализировав доводы Общества, изучив представленные им документы. Коллегия считает, что отказывая Обществу в удовлетворении заявленных требований, суд первой инстанции правомерно руководствовался следующим.
В соответствии с пунктом 1 статьи 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.
Согласно части 1 статьи 252 НК РФ в целях главы 25 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Руководствуясь изложенным, коллегия поддерживает вывод суда первой инстанции о том, что при решении вопроса о возможности принятия расходов в целях исчисления налога на прибыль необходимо исходить из реальности этих расходов, произведенных для приобретения товаров (работ, услуг), а также их документального подтверждения.
Пунктами 1, 2 статьи 171 НК РФ налогоплательщику предоставлено право уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в силу главы 21 НК РФ, и товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.
В соответствии с пунктом 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг) и документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) после принятия их на учет и при наличии соответствующих первичных документов.
Согласно пункту 1 статьи 169 НК РФ документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ, является счет-фактура.
В силу положений пунктов 1, 2 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Федеральный закон N 129-ФЗ") все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами, которые служат первичными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации. При этом своевременное и качественное оформление первичных учетных документов, а также достоверность содержащихся в них данных обеспечивают лица, уполномоченные на составление и подписание этих документов.
Заявитель указывает на то, что документальным подтверждением доставки трубы металлической из г. Комсомольск-на-Амуре на строительную площадку в г. Владивостоке в марте 2009 года является договор от 06.02.2009 N ТР1 на перевозку трубы, заключенный между заявителем и ООО "Исполин ДВ" (том 1, л.д. 98), акт приемки выполненных работ по доставке трубы от 10.03.2009, счет-фактура за услуги по доставке трубы от 10.03.2009 N 00000015. Однако Обществом не учтено следующее.
В соответствии со статьей 784 Гражданского кодекса Российской Федерации перевозка грузов, пассажиров и багажа осуществляется на основании договора перевозки, общие условия которых определяются транспортными уставами и кодексами, иными законами и издаваемыми в соответствии с ними правилами.
Согласно статье 785 ГК РФ по договору перевозки груза перевозчик обязуется доставить вверенный ему отправителем груз в пункт назначения и выдать его управомоченному на получение груза лицу (получателю), а отправитель обязуется уплатить за перевозку груза установленную плату.
Заключение договора перевозки груза подтверждается составлением и выдачей отправителю груза транспортной накладной (коносамента или иного документа на груз, предусмотренного соответствующим транспортным уставом или кодексом).
Провозная плата, взимаемая за перевозку грузов, пассажиров и багажа, согласно статье 790 Гражданского кодекса, устанавливается соглашением сторон, если иное не предусмотрено законом или иными правовыми актами.
Пунктом 2 Инструкции Минфина СССР N 156, Госбанка СССР N 30, ЦСУ СССР N 354/7, Минавтотранса РСФСР N 10/998 от 30.11.1983 г. (редакция от 28.11.1997 г.) "О порядке расчетов за перевозки грузов автомобильным транспортом" установлено, что перевозка грузов автомобильным транспортом в городском, пригородном и междугородном сообщениях осуществляется при наличии оформленной товарно-транспортной накладной утвержденной формы N 1-т согласно приложению N 1; товарно-транспортная накладная является документом, служащим основанием для списания товарно-материальных ценностей у грузоотправителей и оприходования их у грузополучателей, а также для складского, оперативного и бухгалтерского учета (пункт 6).
В силу пункта 10 Инструкции "О порядке расчетов за перевозки грузов автомобильным транспортом" товарно-транспортная накладная на перевозку грузов автомобильным транспортом составляется грузоотправителем на каждую поездку автомобиля для каждого грузополучателя в отдельности с обязательным заполнением всех реквизитов.
Порядок изготовления, учета и заполнения форм товарно-транспортных накладных устанавливается согласно приложению 3 к Инструкции (пункт 13 Инструкции).
Так, согласно пункту 3 раздела I Приложения N 3 к Инструкции "О порядке расчетов за перевозки грузов автомобильным транспортом" товарно-транспортная накладная выписывается в 4-х экземплярах: первый остается у грузоотправителя и предназначен для списания товарно-материальных ценностей, второй, третий и четвертый экземпляры, заверенные подписями и печатями (штампами) грузоотправителя и подписью водителя, вручается водителю. При этом второй экземпляр сдается водителем грузополучателю и предназначается для оприходования товарно-материальных ценностей у получателя груза. Третий и четвертый экземпляры, заверенные подписями и печатями (штампами) грузополучателя, сдаются автотранспортному предприятию, у которого третий экземпляр служит основанием для расчетов и прилагается к счету за перевозку, выставляемому плательщику - заказчику автотранспорта, а четвертый прилагается к путевому листу и служит основанием для учета работы транспортного средства и начисления заработной платы водителю.
Как следует из пояснений Налогового органа в рассматриваемом случае в целях налогообложения Налоговый орган не принял в качестве обоснованных именно расходы по перевозке товара, возникшие из договора перевозки.
Поскольку Общество выступало в качестве заказчика по договору перевозки, следовательно, при названных обстоятельствах оно должно было представить товарно-транспортную накладную формы N 1-Т, которая является документом, подтверждающим понесенные расходы на оплату стоимости спорных транспортных услуг.
Следовательно, в данном случае не соблюдаются критерии документальной и экономической обоснованности затрат, установленные статьей 252 Налогового кодекса Российской Федерации.
В силу изложенного выше коллегия считает, что суд первой инстанции обоснованно не принял в качестве документов, подтверждающих факт оказания транспортных услуг, представленные налогоплательщиком договор от 06.02.2009 N ТР1 на перевозку трубы, заключенный между заявителем и ООО "Исполин ДВ" (том 1, л.д. 98), акт приемки выполненных работ по доставке трубы от 10.03.2009, счет-фактуру за услуги по доставке трубы от 10.03.2009 N 00000015.
Довод Общество о том, что суд применил норму права, не подлежащую применению, сославшись на Инструкцию Минфина СССР N 10/998 "О порядке расчетов за перевозки грузов автомобильным транспортом" от 30.11.1983 г., а Общество не обязаны было оформлять товарно-транспортную накладную, поскольку Общество не участвовало в процессе транспортировки трубы и не взаимодействовало с компанией автоперевозчиком, коллегия не принимает и отклоняет.
В настоящее время сохраняет силу Закон РСФСР "О действии актов органов Союза ССР на территории РСФСР от 24.10.1990 N 263-1", согласно статье 4 которого акты органов СССР, изданные до принятия настоящего Закона, действуют на территории РСФСР, если не приостановлены Верховным Советом РСФСР или Советом Министров РСФСР.
Согласно пункту 2 Постановления Верховного Совета РСФСР от 12 декабря 1991 года "О ратификации Соглашения о создании Содружества Независимых Государств" на территории РСФСР до принятия соответствующих законодательных актов РСФСР нормы бывшего Союза ССР применяются в части, не противоречащей Конституции РСФСР, законодательству РСФСР и указанному Соглашению.
Следовательно, на территории Российской Федерации действует не отмененная и не приостановленная Инструкция Минфина СССР N 156, Госбанка СССР N 30, ЦСУ СССР N 354/7, Минавтотранса РСФСР N 10/998 от 30.11.1983 г. (редакция от 28.11.1997 г.) "О порядке расчетов за перевозки грузов автомобильным транспортом".
В соответствии с пунктами 1, 3 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды (в частности, налогового вычета) является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в таких документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.
Как установлено судом первой инстанции и подтверждено материалами дела, в представленных договорах имеются противоречивые данные о товаре.
Так, предметом договора от 06.02.2009N 03/09 на поставку материалов является поставка строительных материалов. В приложение N 1 к договору от 06.02.2009 N 03/09 аренды генератора предусмотрена поставка трубы металлической. Между тем, в договоре от 06.02.2009 N ТР1 на перевозку речь идет одновременно о поставке трубы стальной и о строительной технике.
Согласно акту приемки выполненных работ от 10.03.2009, подписанному заявителем и ООО "Исполин ДВ", во исполнение договора от 06.02.2009 N ТР1 перевозчик осуществил, а заказчик принял перевозку трубы стальной, общим весом 52 тонны со склада в г. Комсомольск-на-Амуре до строительной площадки в г. Владивосток.
Исходя из счета-фактуры от 10.03.2009 N 00000015, выставленной ООО "Исполин ДВ" заявителю, стоимость услуг по доставке трубы составила 337 000 рублей (в том числе НДС 51 406 рублей 78 копеек).
Согласно выписке движения денежных средств по расчетному счету заявителя платежным поручением от 05.03.2009 N 32 денежные средства в сумме 337 000 рублей с назначением платежа - оплата по счету от 04.03.2009 N 23 за услуги доставки трубы г. Владивосток - г. Комсомольск-на-Амуре автотранспортом, перечислены ООО "Сантек".
Таким образом, акт приемки выполненных работ от 10.03.2009 и счет-фактура от 10.03.2009 N 00000015 за услуги доставки трубы стальной на сумму 337 000 рублей выставлены от имени ООО "Исполин ДВ", а оплата данной суммы за эти же услуги произведена заявителем в адрес ООО "Сантек".
Кроме того, из представленных налогоплательщиком документов невозможно определить по какому адресу доставлялась труба, поскольку единственным документом, содержащим адреса, является счет-фактура от 10.03.2009 N 00000015, в которой указаны: грузоотправитель ООО "Исполин ДВ", 690000, г. Владивосток, ул. Крылова, д. 10-302 и грузополучатель ООО "Примстроймеханизация", 690013, г. Владивосток, ул. Адмирала Кузнецова, д. 74-92.
В силу изложенного выше, коллегия поддерживает вывод суда первой инстанции о том, что договоры, акт приемки выполненных работ, счета-фактуры содержат противоречивую информацию и не подтверждают фактическую перевозку трубы из г. Комсомольск-на-Амуре в г. Владивосток.
Кроме того, из допроса от 29.10.2010 руководителя общества П.А. Холявко следует, что в период с марта по май 2009 года на участке "Фуникулер" в г. Владивосток заявителем выполнялись работы: изоляция трубы, сварка и укладка трубы, а также земляные работы. При выполнении работ использовались материалы общества. В мае 2009 года работы сданы по акту КС-2 заказчику ОАО "ТМК". Стоимость трубы включена в акт КС-2 от 29.05.2009 N 1, принятый ЗАО "ТМК". На вопросы, кто осуществлял доставку трубы, поставленной в адрес общества согласно счету-фактуре, выписанной от имени ООО "Исполин ДВ" и каким образом осуществлялась доставка трубы от поставщика до покупателя, П.А. Холявко пояснил, что труба доставлялась из г. Комсомольск-на-Амуре на монтажный участок в г. Владивосток по ул. Толстого (Фуникулер). Контрагента, который осуществлял доставку трубы, а также кем осуществлялась оплата за доставку, вспомнить не может.
Довод апелляционной жалобы о том, что услуги по доставке трубы были оказаны фактически, подтверждением чего является факт закупки материалов, необходимых для нанесения антикоррозийной изоляции трубы, приобретения услуг у третьих лиц по аренде гидромолота, аренде экскаватора, аренде трала, коллегия отклоняет, поскольку указанные работы и услуги были произведены для установки трубы, однако, в силу изложенного выше, никак не могут подтверждать факт оказания транспортных услуг по доставке трубы из г. Комсомольск-на-Амуре.
В силу изложенного выше, коллегия поддерживает вывод суда первой инстанции о том, что налоговый орган правомерно доначислил заявителю налог на прибыль организаций в сумме 57 119 рублей, НДС в сумме 51 407 рублей, соответствующие пени в сумме 13 163 рублей и штрафы в сумме 21 705 рублей и оспариваемое решение инспекции в этой части является законным и обоснованным.
Убедительных доводов, основанных на доказательственной базе, позволяющих отменить обжалуемый судебный акт, апелляционная жалоба не содержит, в связи с чем удовлетворению не подлежит.
Кроме того, доводы заявителя апелляционной жалобы не опровергают выводы суда первой инстанции, а выражают несогласие с ними, что не может являться основанием для отмены обжалуемого судебного акта.
В соответствии со ст. 269 АПК РФ по результатам рассмотрения апелляционной жалобы арбитражный суд апелляционной инстанции вправе оставить решение арбитражного суда первой инстанции без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Руководствуясь статьями 258, 266 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Пятый арбитражный апелляционный суд,
постановил:
Решение Арбитражного суда Приморского края от 24 июня 2011 года по делу N А51-4620/2011 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Взыскать с общества с ограниченной ответственность "Примстроймеханизация" в доход федерального бюджета государственную пошлину в размере 1 000 (одной тысячи) рублей за рассмотрение апелляционной жалобы.
Арбитражному суду Приморскому краю выдать исполнительный лист.
Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Дальневосточного округа через Арбитражный суд Приморского края в течение двух месяцев.
Председательствующий
Т.А.СОЛОХИНА
Судьи
З.Д.БАЦ
А.В.ПЯТКОВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ПЯТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 25.08.2011 ПО ДЕЛУ N А51-4620/2011
Разделы:Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ПЯТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
Именем Российской Федерации
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 25 августа 2011 г. по делу N А51-4620/2011
Резолютивная часть постановления оглашена 18 августа 2011 года.
Постановление в полном объеме изготовлено 25 августа 2011 года.
Пятый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего Т.А. Солохиной
судей З.Д. Бац, А.В. Пятковой
при ведении протокола секретарем судебного заседания Е.Ю. Федосенко
при участии
от инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г. Владивостока: Веревочкин С.В. по доверенности от 28.02.2011 N 10-12/180 сроком действия на три года, удостоверение УР N 650816.
от ООО "Примстроймеханизация": Холявко П.А. директор, протокол N 1 от 25.01.2007, паспорт <...>,
рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу ООО "Примстроймеханизация"
апелляционное производство N 05АП-5119/2011
на решение от 24.06.2011
судьи Л.А. Куделинской
по делу N А51-4620/2011 Арбитражного суда Приморского края
по заявлению ООО "Примстроймеханизация"
к ИФНС России по Ленинскому району г. Владивостока
о признании частично недействительным решения от 31.12.2010 N 99/1
установил:
Общество с ограниченной ответственностью "Примстроймеханизация" (далее по тексту Заявитель, Общество, Налогоплательщик) обратилось в арбитражный суд к инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г. Владивостока (далее по тексту - Налоговый орган, Инспекция) с заявлением о признании недействительным решения от 31.12.2010 N 99/1 "О привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения", принятого по результатам выездной налоговой проверки (акт от 24.11.2010 N 99).
Решением от 24 июня 2011 года по настоящему делу Обществу в удовлетворении заявления о признании частично недействительным решения от 31.12.2010 N 99-1 "О привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения", принятого инспекцией Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г. Владивостока было отказано.
Обжалуя решение суда первой инстанции, Общество приводит следующие доводы.
По мнению Общества, суд применил норму права, не подлежащую применению, сославшись на Инструкцию Минфина СССР N 10/998 "О порядке расчетов за перевозки грузов автомобильным транспортом" от 30.11.1983 г.
Кроме этого, как утверждает Заявитель, Общество не обязаны было оформлять товарно-транспортную накладную, поскольку Общество не участвовало в процессе транспортировки трубы и не взаимодействовало с компанией автоперевозчиком. В связи с этим Общество не согласно с тем, что акт выполненных работ от 28 марта 2009 года в нарушение, по мнению Общества, требований п. 2 ст. 9 Федерального закона N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете".
Заявитель не согласен с выводом об отсутствии экономической оправданности расходов по доставке трубы. Подтверждением экономической оправданности услуг по доставке трубы является их включение в состав выполненных Обществом работ, предъявленных заказчику по актам КС-2 и включение полученной выручки в состав налогооблагаемой базы по НДС и прибыли.
Что касается доводов суда первой инстанции о наличии описки и оплаты по договору в адрес другого юридического лица, то, по мнению Общества, главы 21 и 25 НК РФ не содержат императивной нормы, ограничивающей принятия к учету первичных документов, имеющих пороки в оформлении.
Кроме того, как на доказательства того, что услуги по доставке трубы были оказаны фактически, Общество ссылается на факт закупки материалов, необходимых для нанесения антикоррозийной изоляции трубы, приобретения услуг у третьих лиц по аренде гидромолота, аренде экскаватора, аренде трала.
Оплаты стороннему лицу была произведена ошибочно. Однако Общество не имело возможности истребовать ошибочно перечисленную сумму, поскольку за ООО "Сантек" числилась кредиторская задолженность в сумме 350.000 руб., чему суд первой инстанции оценку не дал.
Доводы апелляционной жалобы представитель Общества поддержал в судебном заседании.
Налоговый орган на доводы апелляционной жалобы возразил, решение суда первой инстанции просил оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Из материалов дела коллегия установила следующее.
Налоговым органом была проведена выездная налоговая проверка заявителя по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 07.02.2007 по 31.12.2009, по результатам которой был составлен акт выездной налоговой проверки общества от 24.11.2010 N 99 и вынесено решение от 31.12.2010 N 99/1 "О привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения".
Данным решением Заявителю доначислены налоги в общей сумме 113 042 рубля (налог на прибыль - 57 119 рублей, НДС - 51 407 рублей, единый социальный налог - 2 956 рублей, налог на доходы физических лиц - 1 560 рублей); соответствующие пени в общей сумме 14 133 рубля и налоговые санкции по пункту 1 статьи 122, статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации (далее "НК РФ") в сумме 22 302 рублей.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Приморскому краю от 01.03.2011 N 13-11/99 по апелляционной жалобе заявителя вышеуказанное решение инспекции оставлено без изменения, утверждено и признано вступившим в силу.
Не согласившись с решением инспекции от 31.12.2010 N 99/1 в части доначисления налога на прибыль в сумме 57 119 рублей и НДС в сумме 51 407 рублей, соответствующих пеней в общей сумме 13 163 рублей и штрафов в сумме 21 705 рублей, общество обратилось с соответствующим заявлением в арбитражный суд первой инстанции, который в удовлетворении заявленных требований отказал.
Исследовав материалы дела, проверив в порядке, предусмотренном статьями 266, 268, 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации правильность применения судом норм материального и процессуального права, проанализировав доводы, содержащиеся в жалобе, коллегия апелляционной инстанции находит решение суда законным и обоснованным, а апелляционную жалобу - не подлежащей удовлетворению.
Как установлено судом первой инстанции и подтверждено материалами дела в 2009 году в отчетности налогоплательщика отражены расходы по приобретению и доставке трубы у контрагента ООО "Исполин ДВ", в подтверждение которых налогоплательщик представил:
- - договор на перевозку от 06.02.2009 N ТР1;
- - счет-фактуру от 10.03.2009 N 00000015;
- - договор на поставку материалов от 06.02.2009 N 03/09;
- - счет-фактуру от 31.05.2009 N 00000012;
- -товарную накладную от 31.05.2009 N 12;
- - акт о приемке выполненных работ за май 2009 года от 28.05.2009 N 1 (КС-2);
- - справку о стоимости выполненных работ и затрат от 29.05.09 N 1;
- - счет-фактуру от 29.05.2009 N 0000003.
По результатам анализа представленных заявителем документов, налоговый орган счел расходы общества, понесенные на доставку трубы, документально неподтвержденными, в связи с чем, исключил из налоговой базы по налогу на прибыль затраты общества в сумме 285 593 рублей и отказал в применении налоговых вычетов по НДС на сумму 51 407 рублей.
Из материалов дела установлено, что между заявителем и ООО "Исполин ДВ" заключен договор от 06.02.2009N 03/09 на поставку материалов. Срок действия договора определен сторонами с момента подписания до 31 декабря 2007 года, а в части расчета - до полного завершения всех взаиморасчетов между сторонами (пункт 8 договора). Предметом договора является поставка строительных материалов (пункт 2.1 договора). К данному договору представлено Приложение N 1 к договору от 06.02.2009 N 03/09 аренды генератора, в котором указаны:
- 1. Характеристика товара - труба металлическая д. 720 мм, H 13 мм водоносная;
- 2. цена 39 464 рублей 25 копеек без учета НДС за 1 тонну;
- 3. объем поставки 52 тонны;
- 4. срок поставки 100% объема товара - до 20 марта 2009 года.
Условия поставки товара (трубы металлической) в данном договоре и приложении к договору аренды генератора не оговорены.
Кроме того 06.02.2009 между заявителем и ООО "Исполин ДВ" заключен договор N ТР1 на перевозку, по условиям которого ООО "Исполин ДВ" обязуется поставить трубу стальную, общим весом 52 тонны, со склада в г. Комсомольск-на-Амуре на строительный участок в г. Владивостоке (пункт 1.1 договора) (том 1 л.д. 98).
Ориентировочная цена договора составила 340 000 рублей (в том числе НДС 51 864 рубля 41 копейка).
В соответствии с договором перевозчик обязуется в течение трех дней после выставления заказчиком заявки выполнить перевозку строительной техники из пункта и в адрес, указанный заказчиком (пункт 4.1 договора). При этом в силу пункта 1.3 договора под грузом также понимается строительная техника.
Проанализировав доводы Общества, изучив представленные им документы. Коллегия считает, что отказывая Обществу в удовлетворении заявленных требований, суд первой инстанции правомерно руководствовался следующим.
В соответствии с пунктом 1 статьи 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.
Согласно части 1 статьи 252 НК РФ в целях главы 25 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Руководствуясь изложенным, коллегия поддерживает вывод суда первой инстанции о том, что при решении вопроса о возможности принятия расходов в целях исчисления налога на прибыль необходимо исходить из реальности этих расходов, произведенных для приобретения товаров (работ, услуг), а также их документального подтверждения.
Пунктами 1, 2 статьи 171 НК РФ налогоплательщику предоставлено право уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в силу главы 21 НК РФ, и товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.
В соответствии с пунктом 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг) и документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) после принятия их на учет и при наличии соответствующих первичных документов.
Согласно пункту 1 статьи 169 НК РФ документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ, является счет-фактура.
В силу положений пунктов 1, 2 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Федеральный закон N 129-ФЗ") все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами, которые служат первичными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации. При этом своевременное и качественное оформление первичных учетных документов, а также достоверность содержащихся в них данных обеспечивают лица, уполномоченные на составление и подписание этих документов.
Заявитель указывает на то, что документальным подтверждением доставки трубы металлической из г. Комсомольск-на-Амуре на строительную площадку в г. Владивостоке в марте 2009 года является договор от 06.02.2009 N ТР1 на перевозку трубы, заключенный между заявителем и ООО "Исполин ДВ" (том 1, л.д. 98), акт приемки выполненных работ по доставке трубы от 10.03.2009, счет-фактура за услуги по доставке трубы от 10.03.2009 N 00000015. Однако Обществом не учтено следующее.
В соответствии со статьей 784 Гражданского кодекса Российской Федерации перевозка грузов, пассажиров и багажа осуществляется на основании договора перевозки, общие условия которых определяются транспортными уставами и кодексами, иными законами и издаваемыми в соответствии с ними правилами.
Согласно статье 785 ГК РФ по договору перевозки груза перевозчик обязуется доставить вверенный ему отправителем груз в пункт назначения и выдать его управомоченному на получение груза лицу (получателю), а отправитель обязуется уплатить за перевозку груза установленную плату.
Заключение договора перевозки груза подтверждается составлением и выдачей отправителю груза транспортной накладной (коносамента или иного документа на груз, предусмотренного соответствующим транспортным уставом или кодексом).
Провозная плата, взимаемая за перевозку грузов, пассажиров и багажа, согласно статье 790 Гражданского кодекса, устанавливается соглашением сторон, если иное не предусмотрено законом или иными правовыми актами.
Пунктом 2 Инструкции Минфина СССР N 156, Госбанка СССР N 30, ЦСУ СССР N 354/7, Минавтотранса РСФСР N 10/998 от 30.11.1983 г. (редакция от 28.11.1997 г.) "О порядке расчетов за перевозки грузов автомобильным транспортом" установлено, что перевозка грузов автомобильным транспортом в городском, пригородном и междугородном сообщениях осуществляется при наличии оформленной товарно-транспортной накладной утвержденной формы N 1-т согласно приложению N 1; товарно-транспортная накладная является документом, служащим основанием для списания товарно-материальных ценностей у грузоотправителей и оприходования их у грузополучателей, а также для складского, оперативного и бухгалтерского учета (пункт 6).
В силу пункта 10 Инструкции "О порядке расчетов за перевозки грузов автомобильным транспортом" товарно-транспортная накладная на перевозку грузов автомобильным транспортом составляется грузоотправителем на каждую поездку автомобиля для каждого грузополучателя в отдельности с обязательным заполнением всех реквизитов.
Порядок изготовления, учета и заполнения форм товарно-транспортных накладных устанавливается согласно приложению 3 к Инструкции (пункт 13 Инструкции).
Так, согласно пункту 3 раздела I Приложения N 3 к Инструкции "О порядке расчетов за перевозки грузов автомобильным транспортом" товарно-транспортная накладная выписывается в 4-х экземплярах: первый остается у грузоотправителя и предназначен для списания товарно-материальных ценностей, второй, третий и четвертый экземпляры, заверенные подписями и печатями (штампами) грузоотправителя и подписью водителя, вручается водителю. При этом второй экземпляр сдается водителем грузополучателю и предназначается для оприходования товарно-материальных ценностей у получателя груза. Третий и четвертый экземпляры, заверенные подписями и печатями (штампами) грузополучателя, сдаются автотранспортному предприятию, у которого третий экземпляр служит основанием для расчетов и прилагается к счету за перевозку, выставляемому плательщику - заказчику автотранспорта, а четвертый прилагается к путевому листу и служит основанием для учета работы транспортного средства и начисления заработной платы водителю.
Как следует из пояснений Налогового органа в рассматриваемом случае в целях налогообложения Налоговый орган не принял в качестве обоснованных именно расходы по перевозке товара, возникшие из договора перевозки.
Поскольку Общество выступало в качестве заказчика по договору перевозки, следовательно, при названных обстоятельствах оно должно было представить товарно-транспортную накладную формы N 1-Т, которая является документом, подтверждающим понесенные расходы на оплату стоимости спорных транспортных услуг.
Следовательно, в данном случае не соблюдаются критерии документальной и экономической обоснованности затрат, установленные статьей 252 Налогового кодекса Российской Федерации.
В силу изложенного выше коллегия считает, что суд первой инстанции обоснованно не принял в качестве документов, подтверждающих факт оказания транспортных услуг, представленные налогоплательщиком договор от 06.02.2009 N ТР1 на перевозку трубы, заключенный между заявителем и ООО "Исполин ДВ" (том 1, л.д. 98), акт приемки выполненных работ по доставке трубы от 10.03.2009, счет-фактуру за услуги по доставке трубы от 10.03.2009 N 00000015.
Довод Общество о том, что суд применил норму права, не подлежащую применению, сославшись на Инструкцию Минфина СССР N 10/998 "О порядке расчетов за перевозки грузов автомобильным транспортом" от 30.11.1983 г., а Общество не обязаны было оформлять товарно-транспортную накладную, поскольку Общество не участвовало в процессе транспортировки трубы и не взаимодействовало с компанией автоперевозчиком, коллегия не принимает и отклоняет.
В настоящее время сохраняет силу Закон РСФСР "О действии актов органов Союза ССР на территории РСФСР от 24.10.1990 N 263-1", согласно статье 4 которого акты органов СССР, изданные до принятия настоящего Закона, действуют на территории РСФСР, если не приостановлены Верховным Советом РСФСР или Советом Министров РСФСР.
Согласно пункту 2 Постановления Верховного Совета РСФСР от 12 декабря 1991 года "О ратификации Соглашения о создании Содружества Независимых Государств" на территории РСФСР до принятия соответствующих законодательных актов РСФСР нормы бывшего Союза ССР применяются в части, не противоречащей Конституции РСФСР, законодательству РСФСР и указанному Соглашению.
Следовательно, на территории Российской Федерации действует не отмененная и не приостановленная Инструкция Минфина СССР N 156, Госбанка СССР N 30, ЦСУ СССР N 354/7, Минавтотранса РСФСР N 10/998 от 30.11.1983 г. (редакция от 28.11.1997 г.) "О порядке расчетов за перевозки грузов автомобильным транспортом".
В соответствии с пунктами 1, 3 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды (в частности, налогового вычета) является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в таких документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.
Как установлено судом первой инстанции и подтверждено материалами дела, в представленных договорах имеются противоречивые данные о товаре.
Так, предметом договора от 06.02.2009N 03/09 на поставку материалов является поставка строительных материалов. В приложение N 1 к договору от 06.02.2009 N 03/09 аренды генератора предусмотрена поставка трубы металлической. Между тем, в договоре от 06.02.2009 N ТР1 на перевозку речь идет одновременно о поставке трубы стальной и о строительной технике.
Согласно акту приемки выполненных работ от 10.03.2009, подписанному заявителем и ООО "Исполин ДВ", во исполнение договора от 06.02.2009 N ТР1 перевозчик осуществил, а заказчик принял перевозку трубы стальной, общим весом 52 тонны со склада в г. Комсомольск-на-Амуре до строительной площадки в г. Владивосток.
Исходя из счета-фактуры от 10.03.2009 N 00000015, выставленной ООО "Исполин ДВ" заявителю, стоимость услуг по доставке трубы составила 337 000 рублей (в том числе НДС 51 406 рублей 78 копеек).
Согласно выписке движения денежных средств по расчетному счету заявителя платежным поручением от 05.03.2009 N 32 денежные средства в сумме 337 000 рублей с назначением платежа - оплата по счету от 04.03.2009 N 23 за услуги доставки трубы г. Владивосток - г. Комсомольск-на-Амуре автотранспортом, перечислены ООО "Сантек".
Таким образом, акт приемки выполненных работ от 10.03.2009 и счет-фактура от 10.03.2009 N 00000015 за услуги доставки трубы стальной на сумму 337 000 рублей выставлены от имени ООО "Исполин ДВ", а оплата данной суммы за эти же услуги произведена заявителем в адрес ООО "Сантек".
Кроме того, из представленных налогоплательщиком документов невозможно определить по какому адресу доставлялась труба, поскольку единственным документом, содержащим адреса, является счет-фактура от 10.03.2009 N 00000015, в которой указаны: грузоотправитель ООО "Исполин ДВ", 690000, г. Владивосток, ул. Крылова, д. 10-302 и грузополучатель ООО "Примстроймеханизация", 690013, г. Владивосток, ул. Адмирала Кузнецова, д. 74-92.
В силу изложенного выше, коллегия поддерживает вывод суда первой инстанции о том, что договоры, акт приемки выполненных работ, счета-фактуры содержат противоречивую информацию и не подтверждают фактическую перевозку трубы из г. Комсомольск-на-Амуре в г. Владивосток.
Кроме того, из допроса от 29.10.2010 руководителя общества П.А. Холявко следует, что в период с марта по май 2009 года на участке "Фуникулер" в г. Владивосток заявителем выполнялись работы: изоляция трубы, сварка и укладка трубы, а также земляные работы. При выполнении работ использовались материалы общества. В мае 2009 года работы сданы по акту КС-2 заказчику ОАО "ТМК". Стоимость трубы включена в акт КС-2 от 29.05.2009 N 1, принятый ЗАО "ТМК". На вопросы, кто осуществлял доставку трубы, поставленной в адрес общества согласно счету-фактуре, выписанной от имени ООО "Исполин ДВ" и каким образом осуществлялась доставка трубы от поставщика до покупателя, П.А. Холявко пояснил, что труба доставлялась из г. Комсомольск-на-Амуре на монтажный участок в г. Владивосток по ул. Толстого (Фуникулер). Контрагента, который осуществлял доставку трубы, а также кем осуществлялась оплата за доставку, вспомнить не может.
Довод апелляционной жалобы о том, что услуги по доставке трубы были оказаны фактически, подтверждением чего является факт закупки материалов, необходимых для нанесения антикоррозийной изоляции трубы, приобретения услуг у третьих лиц по аренде гидромолота, аренде экскаватора, аренде трала, коллегия отклоняет, поскольку указанные работы и услуги были произведены для установки трубы, однако, в силу изложенного выше, никак не могут подтверждать факт оказания транспортных услуг по доставке трубы из г. Комсомольск-на-Амуре.
В силу изложенного выше, коллегия поддерживает вывод суда первой инстанции о том, что налоговый орган правомерно доначислил заявителю налог на прибыль организаций в сумме 57 119 рублей, НДС в сумме 51 407 рублей, соответствующие пени в сумме 13 163 рублей и штрафы в сумме 21 705 рублей и оспариваемое решение инспекции в этой части является законным и обоснованным.
Убедительных доводов, основанных на доказательственной базе, позволяющих отменить обжалуемый судебный акт, апелляционная жалоба не содержит, в связи с чем удовлетворению не подлежит.
Кроме того, доводы заявителя апелляционной жалобы не опровергают выводы суда первой инстанции, а выражают несогласие с ними, что не может являться основанием для отмены обжалуемого судебного акта.
В соответствии со ст. 269 АПК РФ по результатам рассмотрения апелляционной жалобы арбитражный суд апелляционной инстанции вправе оставить решение арбитражного суда первой инстанции без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Руководствуясь статьями 258, 266 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Пятый арбитражный апелляционный суд,
постановил:
Решение Арбитражного суда Приморского края от 24 июня 2011 года по делу N А51-4620/2011 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Взыскать с общества с ограниченной ответственность "Примстроймеханизация" в доход федерального бюджета государственную пошлину в размере 1 000 (одной тысячи) рублей за рассмотрение апелляционной жалобы.
Арбитражному суду Приморскому краю выдать исполнительный лист.
Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Дальневосточного округа через Арбитражный суд Приморского края в течение двух месяцев.
Председательствующий
Т.А.СОЛОХИНА
Судьи
З.Д.БАЦ
А.В.ПЯТКОВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)