Судебные решения, арбитраж
Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 23 декабря 2013 года
Постановление в полном объеме изготовлено 27 декабря 2013 года
Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Ольшанской Н.А.,
судей Михайловой Т.Л.,
Осиповой М.Б.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем Сывороткиной Е.Е.,
при участии в судебном заседании, проведенном с использованием системы видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Курской области:
- от ООО "Торговый Дом "Гранит": Ишутина И.А. по доверенности от 18.12.2012;
- от Управления Федеральной налоговой службы по Курской области: Гридасовой Н.И. по доверенности от 10.01.2013;
- от Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Курску: Денисовой Е.А. по доверенности от 10.01.2013;
- от Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы по Курской области: Дегтемировой А.Г. по доверенности N 14 от 25.03.2013;
- рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Общества с ограниченной ответственностью "Торговый Дом "Гранит" на решение Арбитражного суда Курской области от 05.11.2013 по делу N А35-4665/2013 (судья Горевой Д.А.), принятое по заявлению Общества с ограниченной ответственностью "Торговый Дом "Гранит" (ОГРН 1124611000326, ИНН 3662122013) к Управлению Федеральной налоговой службы по Курской области и Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Курску о признании незаконными действий и ненормативного акта Управления Федеральной налоговой службы по Курской области, действий и Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Курску,
установил:
Общество с ограниченной ответственностью "Торговый дом "Гранит" (далее - Общество) обратилось в Арбитражный суд Курской области к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Курску (далее - Инспекция, налоговый орган) с заявлением (с учетом уточнений требований в порядке ст. 49 АПК РФ) о признании незаконными: бездействия Инспекции, выразившегося в ненаправлении акта выездной налоговой проверки ООО "Интер Альянс" от 29.08.2012 N 18-12/94 в установленные НК РФ сроки в адрес ООО "Торговый Дом "Гранит"; бездействия, выразившегося в ненаправлении в адрес ООО "Торговый Дом "Гранит" решения, принятого по результатам рассмотрения акта выездной налоговой проверки от 29.08.2012 N 18-12/94 в установленный НК РФ срок; а также к УФНС России по г. Курску (далее - Управление) с заявлением о признании незаконным решения УФНС России по г. Курску от 27.05.2013 N 154 по жалобе ООО "Торговый Дом "Гранит" на решение ИФНС России по г. Курску от 28.09.2012 N 18-12/138 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, принятое по результатам выездной налоговой проверки ООО "Интер Альянс", в части: доначисления налога на прибыль организаций за 2011 год в сумме 1 667 662 руб. 06 коп., налога на добавленную стоимость за 1 квартал 2011 года в сумме 10 267 850 руб., налога на добавленную стоимость за 2 квартал 2011 года в сумме 707 750 руб. 50 коп.; начисления пени в сумме 192 559 руб. 37 коп. за неуплату налога на прибыль организаций, пени в сумме 2 184 061 руб. 10 коп. за неуплату налога на добавленную стоимость.
Определением Арбитражного суда Курской области от 11.07.2013 настоящее дело объединено с делом N А35-838/2013.
К участию в деле в качестве третьего лица привлечена Межрайонная ИФНС России N 5 по Курской области.
Решением Арбитражного суда Курской области от 05.11.2013 суд признал незаконными бездействие ИФНС России по г. Курску, выразившееся в ненаправлении акта выездной налоговой проверки ООО "Интер Альянс" от 29.08.2012 N 18-12/94 в установленные НК РФ сроки в адрес ООО "Торговый Дом "Гранит", и бездействие ИФНС России по г. Курску, выразившееся в ненаправлении в адрес ООО "Торговый Дом "Гранит" решения, принятого по результатам рассмотрения акта выездной налоговой проверки от 29.08.2012 N 18-12/94 в установленный НК РФ срок.
В удовлетворении остальной части рассмотренных требований отказано.
Не в полной мере согласившись с состоявшимся судебным актом, Общество обратилось с апелляционной жалобой на него, в которой просит отменить решение Арбитражного суда Курской области от 05.11.2013 в части отказа ему в удовлетворении требования о признании незаконным решения УФНС России по г. Курску от 27.05.2013 N 154 в части начисления налогов и пени и признать решение УФНС России по г. Курску от 27.05.2013 N 154 в соответствующей части незаконным.
В обоснование доводов апелляционной жалобы Общество ссылается на несоответствие выводов суда обстоятельствам дела и неверное применение судом положений статей 101 и 140 НК РФ о правомочиях и порядке действий вышестоящего налогового органа применительно к спорной ситуации.
В представленном письменном отзыве на апелляционную жалобу Управление считает выводы суда правильными, просит отказать Обществу в удовлетворении апелляционной жалобы. Полагает, что нарушения, допущенные Управлением, не могут быть признаны существенными, поскольку не привели к принятию руководителем Управления неправомерного решения.
Поскольку исходя из предмета апелляционного обжалования и доводов Общества им обжалуется только часть решения Арбитражного суда Курской области от 05.11.2013, учитывая отсутствие возражений сторон и третьего лица, в соответствии с ч. 5 ст. 268 АПК РФ арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность судебного акта по настоящему делу только в обжалуемой части.
В судебном заседании 19.12.2013 был объявлен перерыв до 23.12.2013.
Суд апелляционной инстанции, проверив законность и обоснованность решения в обжалуемой части в порядке, предусмотренном статьями 268 - 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, приходит к выводу, что апелляционная жалоба подлежит удовлетворению в силу следующего.
Как следует из материалов дела, ООО "Торговый Дом "Гранит" создано 29.05.2012 путем реорганизации в форме слияния нескольких юридических лиц, в том числе ООО "Интер Альянс".
В ходе рассмотрения заявленных по настоящему делу требований, суд первой инстанции установил, что в отношении ООО "Интер Альянс" Инспекцией было принято решение о назначении выездной налоговой проверки от 10.05.2012 и по юридическому адресу ООО "Интер Альянс" (г. Курск, ул. Луначарского, 17, кв. 3) направлено требование о представлении документов от 22.05.2012.
Корреспонденция вернулась почтовым отделением в адрес налогового органа 14.06.2012 за истечением срока хранения.
Суд установил, что акт выездной налоговой проверки ООО "Интер Альянс" от 29.08.2012 N 18-12/94, справка о проведенной выездной налоговой проверке N 18-12/104, решение по результатам рассмотрения акта выездной налоговой проверки от 29.08.2012 N 18-12/94, также направленные заказными письмами по юридическому адресу ООО "Интер Альянс", были возвращены в адрес налогового органа за истечением срока хранения.
О проведенной в отношении ООО "Интер Альянс" налоговой проверке ООО "Торговый Дом "Гранит" узнало 31.10.2012 при осуществлении Инспекцией процедуры принудительного взыскания доначисленных по решению от 30.05.2012 N 18-12/27 налогов, после чего обратилось в арбитражный суд с соответствующими заявлениями.
Данные обстоятельства Инспекцией и Управлением в ходе рассмотрения дела признаны.
Получив копии материалов проверки и решение Инспекции от 30.05.2012 N 18-12/27 и признав свои права на участие в проводимой в отношении ООО "Интер Альянс" выездной налоговой проверке нарушенными, Общество обратилось в Управление с жалобой от 21.03.2013.
Результатам рассмотрения указанной жалобы стало решение УФНС России по г. Курску N 154 от 27.05.2013, которым Управление отменило решение Инспекции от 29.08.2012 N 18-12/94 и одновременно, рассмотрев материалы выездной налоговой проверки, проведенной Инспекцией в отношении ООО "Интер Альянс", приняло решение доначислить ООО "Торговый Дом "Гранит" налоги на прибыль и НДС, а также пени в оспариваемых суммах.
В качестве основания для оспаривания в суде решения N 154 от 27.05.2013 в части доначисления налогов и пени, Общество указало, что оно принято с превышением полномочий, Управлением допущено существенное нарушение процедуры принятия нового решения, которое влечет за собой признание этого решения недействительным применительно к п. 14 ст. 101 НК РФ, так как Управление назначило рассмотрение материалов выездной налоговой проверки ООО "Интер Альянс" и предложило представить возражения по указанному акту без отмены решения ИФНС России по г. Курску от 28.09.2012 N 18-12/138, между тем как для повторного рассмотрения материалов проверки вышестоящему налоговому органу необходим факт отмены решения, принимаемого нижестоящим налоговым органом по результатам рассмотрения акта. Общество указало на реализацию процедуры взыскания доначисленных по обжалуемому решению Инспекции налогов.
По результатам рассмотрения настоящего дела суд первой инстанции установил факты незаконного бездействия ИФНС России по г. Курску, выразившегося в ненаправлении акта выездной налоговой проверки ООО "Интер Альянс" от 29.08.2012 N 18-12/94 в установленные НК РФ сроки в адрес ООО "Торговый Дом "Гранит" и бездействия ИФНС России по г. Курску, выразившегося в ненаправлении в адрес ООО "Торговый Дом "Гранит" решения, принятого по результатам рассмотрения акта выездной налоговой проверки от 29.08.2012 N 18-12/94 в установленный НК РФ срок.
Суд установил, что 01.11.2012 ООО "Торговый Дом "Гранит" обратилось в УФНС России по Курской области с жалобой на бездействие ИФНС России по г. Курску, выразившееся в ненаправлении решения, принятого по результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки ООО "Интер Альянс". Решением от 06.12.2012 N 478 руководитель УФНС России по Курской области указанную жалобу ООО "Торговый Дом "Гранит" оставил без удовлетворения. УФНС России по Курской области направило копию решения Инспекции от 28.09.2012 в адрес Общества.
21.03.2013 Общество обратилось в УФНС России по Курской области с жалобой на решение Инспекции от 28.09.2012 N 18-12/138, ссылаясь на нарушение его прав вследствие непредставления ему акта выездной налоговой проверки, ознакомления с материалами выездной налоговой проверки, в результате чего оно было лишено возможности своевременно представить возражения на акт выездной налоговой проверки и участвовать в рассмотрении материалов выездной налоговой проверки, в связи с чем просило отменить указанное решение ИФНС России по г. Курску.
Отказывая Обществу в удовлетворении требования о признании решения УФНС России по г. Курску N 154 от 27.05.2013 недействительным, суд первой инстанции исходил из следующего.
Согласно ст. 138 НК РФ акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц могут быть обжалованы в вышестоящий налоговый орган и (или) в суд в порядке, предусмотренном настоящим Кодексом и соответствующим процессуальным законодательством Российской Федерации.
Жалобой признается обращение лица в налоговый орган, предметом которого является обжалование вступивших в силу актов налогового органа ненормативного характера, действий или бездействия его должностных лиц, если, по мнению этого лица, обжалуемые акты, действия или бездействие должностных лиц налогового органа нарушают его права.
Апелляционной жалобой признается обращение лица в налоговый орган, предметом которого является обжалование не вступившего в силу решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, вынесенного в соответствии со статьей 101 настоящего Кодекса, если, по мнению этого лица, обжалуемое решение нарушает его права.
В соответствии со ст. 139 НК РФ жалоба подается в вышестоящий налоговый орган через налоговый орган, акты ненормативного характера, действия или бездействие должностных лиц которого обжалуются. Налоговый орган, акты ненормативного характера, действия или бездействие должностных лиц которого обжалуются, обязан в течение трех дней со дня поступления такой жалобы направить ее со всеми материалами в вышестоящий налоговый орган.
Жалоба в вышестоящий налоговый орган может быть подана, если иное не установлено настоящим Кодексом, в течение одного года со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о нарушении своих прав.
Жалоба на вступившее в силу решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которое не было обжаловано в апелляционном порядке, может быть подана в течение одного года со дня вынесения обжалуемого решения.
Согласно ст. 139.1 НК РФ апелляционная жалоба на решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения подается через вынесший соответствующее решение налоговый орган. Налоговый орган, решение которого обжалуется, обязан в течение трех дней со дня поступления такой жалобы направить ее со всеми материалами в вышестоящий налоговый орган.
Апелляционная жалоба на решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в вышестоящий налоговый орган может быть подана до дня вступления в силу обжалуемого решения.
В соответствии со ст. 140 НК РФ (в действующей в настоящее время редакции) в ходе рассмотрения жалобы (апелляционной жалобы) лицо, подавшее эту жалобу, до принятия по ней решения вправе представить дополнительные документы, подтверждающие его доводы.
Вышестоящий налоговый орган рассматривает жалобу (апелляционную жалобу), документы, подтверждающие доводы лица, подавшего жалобу (апелляционную жалобу), дополнительные документы, представленные в ходе рассмотрения жалобы (апелляционной жалобы), а также материалы, представленные нижестоящим налоговым органом, без участия лица, подавшего жалобу (апелляционную жалобу).
По итогам рассмотрения жалобы (апелляционной жалобы) вышестоящий налоговый орган:
1) оставляет жалобу (апелляционную жалобу) без удовлетворения;
2) отменяет акт налогового органа ненормативного характера;
3) отменяет решение налогового органа полностью или в части;
4) отменяет решение налогового органа полностью и принимает по делу новое решение;
5) признает действия или бездействие должностных лиц налоговых органов незаконными и выносит решение по существу.
Вышестоящий налоговый орган, установив по результатам рассмотрения жалобы (апелляционной жалобы) на решение, вынесенное в порядке, предусмотренном статьей 101 настоящего Кодекса, нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, вправе отменить такое решение, рассмотреть указанные материалы, документы, подтверждающие доводы лица, подавшего жалобу (апелляционную жалобу), дополнительные документы, представленные в ходе рассмотрения жалобы (апелляционной жалобы), и материалы, представленные нижестоящим налоговым органом, в порядке, предусмотренном статьей 101 настоящего Кодекса, и вынести решение, предусмотренное пунктом 3 настоящей статьи.
Решение по жалобе (апелляционной жалобе) на решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, вынесенное в порядке, предусмотренном статьей 101 настоящего Кодекса, принимается вышестоящим налоговым органом в течение одного месяца со дня получения жалобы (апелляционной жалобы).
Указанный срок может быть продлен руководителем (заместителем руководителя) налогового органа для получения от нижестоящих налоговых органов документов (информации), необходимых для рассмотрения жалобы (апелляционной жалобы), или при представлении лицом, подавшим жалобу (апелляционную жалобу), дополнительных документов, но не более чем на один месяц.
Решение по жалобе, не указанной в абзаце первом настоящего пункта, принимается налоговым органом в течение 15 дней со дня ее получения. Указанный срок может быть продлен руководителем (заместителем руководителя) налогового органа для получения от нижестоящих налоговых органов документов (информации), необходимых для рассмотрения жалобы, или при представлении лицом, подавшим жалобу, дополнительных документов, но не более чем на 15 дней.
Исходя из приведенных норм, суд отметил, что порядок рассмотрения вышестоящим налоговым органом апелляционной жалобы и жалобы на вступившее в законную силу решение налогового органа фактически ничем не различаются и данный порядок в данном случае Управлением соблюден.
Суд отклонил довод Общества, что Управление обязано было рассмотреть жалобу, отменить решение ИФНС России по г. Курску, приостановить его исполнение, и только потом назначить рассмотрение материалов проверки, сославшись на положения статьи 140 НК РФ, которая не содержит указания на то, что данные действия должны совершаться налоговым органом поступательно, в течение некоторого временного периода, а не одновременно. Поскольку резолютивная часть решения Управления N 154 первым абзацем содержит указание на отмену решения Инспекции 28.09.2012 N 18-12/138, суд признал, что доначисление налогов произведено УФНС России по Курской области после отмены решения Инспекции по результатам рассмотрения имеющихся материалов выездной налоговой проверки ООО "Интер Альянс".
Суд установил, что о месте и времени рассмотрения материалов проверки Управлением Общество было уведомлено.
Отметив, что в данном деле Общество оспаривает решение Управления только по процессуальным основаниям и не представило доказательств нарушения налоговым органом материального права и неправомерности доначисления сумм налогов, сославшись на положения пункта 14 статьи 101 НК РФ, а также статей 57 - 59 ГК РФ, регламентирующих правопреемство при реорганизации, суд пришел к заключению, что ООО "Торговый Дом "Гранит" при слиянии должно было также получить документацию ООО "Интер Альянс", подтверждающую его права и обязанности как правопреемника, и несет обязанности по уплате его налоговых обязательств.
Признав, что положения статей 140, пункта 14 статьи 101 НК РФ Управлением не нарушены, суд не нашел оснований для признания его незаконным.
Применительно к оценке содержания оспариваемого решения на предмет его соответствия закону суд установил, что ООО "Интер Альянс" не представило Инспекции документы по требованию от 22.05.2012, уведомление о невозможности представления документов в указанные сроки с указанием причин, по которым документы не могут быть представлены, также не представило; согласно акту выездной налоговой проверки она была проведена по представленным по запросам налогового органа документам контрагентов ООО "Интер Альянс".
Ссылка Общество на отсутствие документов, подтверждающих выводы налогового органа в акте выездной налоговой проверки, судом отклонена как неосновательная. Суд указал, что суммы налогов были доначислены налоговым органом в основном на основе анализа выписки из расчетного счета в банке ООО "Интер Альянс" и данных налоговых деклараций, представленных налогоплательщиком в проверяемом периоде. Поскольку в ходе рассмотрения настоящего дела никаких документов, подтверждающих расходы налогоплательщика и налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость, в обоснование данных о налоговых обязательствах, указанных в декларациях ООО "Интер Альянс", Обществом представлено не было, суд признал расчет доначисленных налогов обоснованным.
Исследовав обстоятельства назначения и проведения выездной налоговой проверки в отношении ООО "Интер Альянс", апелляционная коллегия полагает, что применительно к обстоятельствам настоящего спора у Управления отсутствовали полномочия после отмены решения 28.09.2012 N 18-12/138 рассматривать материалы налоговой проверки Инспекции и доначислять налоги Обществу.
К такому выводу апелляционный суд пришел на основании следующего.
Согласно части 4 статьи 200 АПК Российской Федерации при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.
При этом при рассмотрении налогового спора суд исследует все доказательства по делу и дает оценку всем доводам сторон, исходя как из принципа состязательности процесса, так и активной роли суда, что обусловлено особенностью рассмотрения споров, вытекающего из публичных правоотношений.
Как указал Конституционный Суд Российской Федерации в Постановлении от 14 июля 2005 года N 9-П по делу о проверке конституционности положений статьи 113 Налогового кодекса Российской Федерации, в силу конституционного требования о необходимости уплаты только законно установленных налогов и сборов во взаимосвязи с предписаниями статей 15 и 18 Конституции Российской Федерации механизм налогообложения должен обеспечивать полноту и своевременность взимания налогов и сборов с обязанных лиц и одновременно - надлежащий правовой характер деятельности уполномоченных органов и должностных лиц, связанной с изъятием средств налогообложения.
Как следует из материалов дела, на момент назначения выездной налоговой проверки ООО "Интер Альянс" находилось в стадии реорганизации. При этом проверка назначена не в связи с реорганизацией последнего.
Договор о слиянии ряда юридических лиц, в том числе ООО "Интер Альянс", с образованием нового юридического лица, подписан 08.12.2011 (т. 2, л. 1-3).
В соответствии с требованиями статьи 13.1. Федерального закона "О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей" ООО "Интер Альянс" сообщило в регистрирующий орган о начале процедуры реорганизации и после внесения в единый государственный реестр юридических лиц (ЕГРЮЛ) записи о начале процедуры реорганизации дважды с периодичностью один раз в месяц помещало в Вестнике государственной регистрации (N 2, январь 2012 и N 7, февраль 2012) уведомление о своей реорганизации.
В силу пункта 4 статьи 57 Гражданского кодекса Российской Федерации и пункта 3 статьи 16 Федерального закона "О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей" реорганизация считается завершенной, а юридические лица, реорганизованные в форме слияния, считаются прекратившими свою деятельность с момента государственной регистрации вновь возникшего юридического лица.
29.05.2011 регистрирующим органом (МИФНС России N 5 по Курской области) принято решение о государственной регистрации - внесение в ЕГРЮЛ сведений о прекращении деятельности ООО "Интер Альянс" при реорганизации в форме слияния (т. 7, л. 54). Соответствующая информация была направлена в Инспекцию и получена последней 31.05.2012, о чем свидетельствует штамп входящей корреспонденции (т. 7, л. 50).
29.05.2011 зарегистрировано ООО "Торговый Дом "Гранит".
Таким образом, корреспонденция, направленная Инспекцией 15.05.2012 в адрес ООО "Интер Альянс" с требованием о представлении документов для проверки, не была получена указанным лицом в связи с прекращением его деятельности. По этой же причине не была получена вся иная корреспонденция, направляемая Инспекцией по юридическому адресу ООО "Интер Альянс" вплоть до принятия решения по проверке 28.09.2012.
Поэтому факты отсутствия ООО "Интер Альянс" по юридическому адресу и возврат писем Инспекции за истечением срока хранения не могут быть рассмотрены ни как действия по уклонению от получения корреспонденции, ни как ненадлежащее поведение лица, обязанного проявлять меры по получении корреспонденции по своему юридическому адресу.
О начавшейся выездной налоговой проверке не было уведомлено ни ООО "Интер Альянс", ни его правопреемник ООО "Торговый Дом "Гранит".
Указанное лишило Общество как правопреемника осуществить какое-либо участие в формировании доказательственной базы по фактам налоговых правонарушений в отношении его правопредшественника.
Суд апелляционной Инспекции не может признать надлежащим уведомлением ООО "Интер Альянс" о начале проверки факт направления Инспекцией корреспонденции также по адресу проживания матери бывшего генерального директора ООО "Интер Альянс" Коробова А.А. письмом от 22.05.2012. Во-первых, такой способ извещения не может быть признан надлежащим, поскольку Инспекцией не доказано вручение корреспонденции надлежащему адресату, во-вторых, вся корреспонденция по указанному адресу была вручена после прекращения деятельности ООО "Интер Альянс" (т. 6, л. 127).
В силу пп. 9 п. 1 ст. 21 НК РФ налогоплательщики имеют право получать копии акта налоговой проверки и решений налоговых органов, а также налоговые уведомления и требования об уплате налогов.
Согласно пп. 9 п. 1 ст. 32 НК РФ налоговые органы обязаны направлять налогоплательщику, плательщику сбора или налоговому агенту копии акта налоговой проверки и решения налогового органа, а также в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, налоговое уведомление и (или) требование об уплате налога и сбора.
В соответствии с п. 1 ст. 89 НК РФ выездная налоговая проверка проводится на территории (в помещении) налогоплательщика на основании решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа.
Ненаправление такого решения является существенным нарушением процедуры проведения проверки и лишает налогоплательщика его прав присутствовать при проведении выездной налоговой проверки, представлять налоговым органам и их должностным лицам пояснения по исчислению и уплате налогов.
Поскольку с 29.05.2012 ООО "Интер Альянс" не существовало в качестве юридического лица и на момент осуществлении проверки в Инспекцию поступила информация о прекращении его деятельности, следует признать, что акт выездной налоговой проверки от 29.08.2012 N 18-12/94 составлен в отношении ООО "Интер Альянс", т.е. несуществующего на тот момент юридического лица.
В соответствии с пунктом 1 статьи 50 НК РФ обязанность по уплате налогов реорганизованного юридического лица исполняется его правопреемником (правопреемниками) в порядке, установленном настоящей статьей.
Пунктом 2 статьи 50 НК РФ предусмотрено, что исполнение обязанностей по уплате налогов реорганизованного юридического лица возлагается на его правопреемника независимо от того, были ли известны до завершения реорганизации правопреемнику факты и (или) обстоятельства неисполнения или ненадлежащего исполнения реорганизованным юридическим лицом указанных обязанностей. Правопреемник реорганизованного юридического лица при исполнении возложенных на него статьей 50 НК РФ обязанностей по уплате налогов и сборов пользуется всеми правами, исполняет все обязанности в порядке, предусмотренном Кодексом для налогоплательщиков.
Согласно пункту 3 статьи 50 НК РФ реорганизация юридического лица не изменяет сроков исполнения его обязанностей по уплате налогов правопреемником этого юридического лица.
Из приведенных норм следует, что на налогоплательщика-правопреемника возлагается исполнение обязанности по уплате налогов реорганизованного юридического лица независимо от того, были ли известны правопреемнику до завершения реорганизации факты и обстоятельства неисполнения или ненадлежащего исполнения данных обязанностей реорганизованным лицом. При этом нормы НК РФ не содержат запрет на проведение налоговыми органами проверки деятельности налогоплательщика-правопреемника по вопросу исполнения перешедших к нему обязанностей по уплате налогов от реорганизованного лица. Более того, если налоговый орган не воспользовался своим правом на проведение выездной налоговой проверки в связи с реорганизацией налогоплательщика, то он не утрачивает право на проведение выездной налоговой проверки его правопреемника за период, предшествовавший такой реорганизации.
Вместе с тем, в рассматриваемом споре Инспекция не назначила проверку Общества, как следовало бы, и лишила Общество как правопреемника участвовать в налоговой проверке, поэтому проверка проведена с существенным нарушением ее процедуры.
При рассмотрении спора суд не установил фактов, что ООО "Интер Альянс" либо Общество предпринимали какие-либо целенаправленные действия для создания условий, препятствующих Инспекции осуществлять налоговый контроль, поэтому к настоящему делу не может быть применена правовая позиция о надлежащем извещении правопреемника о проверке ввиду надлежащего извещения его правопредшественника, примененная в Постановлениях Президиума ВАС РФ от 23.03.2010 N 13751/09 и 13753/09.
Апелляционный суд отклоняет также довод Управления о применении в настоящем деле разъяснений о толковании положений статьи 140 НК РФ, содержащихся в 69 Постановление Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации", в силу следующего.
Пленум ВАС РФ указал, что положения статьи 140 НК РФ не предусматривают право вышестоящего налогового органа, рассматривающего жалобу налогоплательщика, отменив оспариваемый акт, направить на новое рассмотрение в принявший его налоговый орган вопросы, разрешенные таким актом. Поэтому судам необходимо учитывать, что вышестоящий налоговый орган, установив по результатам рассмотрения жалобы налогоплательщика на решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки вправе отменить такое решение, рассмотреть названные материалы в порядке, установленном статьями 101 НК РФ, и вынести новое решение.
Приведенное положение Пленума ВАС РФ позволяет применить статьи 140, 101 НК РФ и восстановить нарушенные права налогоплательщиков на участие в рассмотрении материалов проверки в случаях, когда сбор доказательств налоговых правонарушений проверенного налогоплательщика осуществлен в законных процедурах, а нарушение прав налогоплательщика произошло на стадии рассмотрения материалов проверки руководителем Инспекции.
Вместе с тем, применительно к обстоятельствам рассматриваемого спора Инспекцией допущено существенное нарушение процедуры проведения выездной налоговой проверки, а не нарушение процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки.
Поскольку результаты налоговой проверки Инспекции основаны на определении налогов расчетным путем в порядке подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ ввиду непредставления ООО "Интер Альянс" соответствующих документов, требование о представлении которых, как и решение о назначении проверки последнее не получало, материалы такой проверки являются ненадлежащими и недопустимыми доказательствами налоговых правонарушений.
При этом Управление не обладало возможностью предложить представить либо истребовать у Общества в порядке статьи 93 НК РФ документы ООО "Интер Альянс" в рамках рассмотрения жалобы, так как такое действие означало бы осуществление проверки самим Управлением, что не соответствует ни полномочиям, предусмотренным статьей 140 НК РФ, ни статьей 89 НК РФ применительно к проведению повторной выездной проверки вышестоящим органов.
Содержание решения Управления в части описания обстоятельств занижения налоговой базы полностью повторяет содержание отмененного им решения Инспекции 28.09.2012.
Вместе с тем, нарушение Инспекции процедуры самой проверки, т.е. сбора доказательств налоговых правонарушений, не могло быть преодолено Управлением путем предоставления Обществу права участвовать в рассмотрении материалов, собранных по результатам такой проверки. Управлению следовало, отменив решение Инспекции 28.09.2012, предложить Инспекции провести выездную налоговую проверку Общества как правопреемника ООО "Интер Альянс" и осуществить надлежащий сбор доказательств.
Апелляционный суд не может согласиться также с выводом суда о правомерном исчислении Управлением налогов Обществу в силу следующего.
Как следует из содержания оспариваемого решения, основанием для начисления налога на прибыль организаций и НДС явились выводы налогового органа о занижении ООО "Интер Альянс" налоговой базы по налогу на прибыль организаций за 2011 год, также о занижении сумм НДС, подлежащих уплате в бюджет за 1,2 кварталы 2011 года, которые определены расчетным путем в порядке подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ.
Основанием для применения расчетного метода послужил для Инспекции тот факт, что по ее требованию от 22.05.2012 ООО "Интер Альянс" не были представлены документы, в том числе подтверждающие обоснованность заявленных налоговых вычетов по НДС и понесенных расходов, на которые были уменьшены суммы дохода при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций в проверяемом периоде.
Как следует из пункта 7 статьи 31 НК РФ, налоговые органы при выявлении фактов отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги, вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках.
Вместе с тем, как установлено судом, непредставление налоговому органу необходимых для расчета налогов документов в рассматриваемом случае было вызвано фактом неправомерного неизвещения проверяемого лица о налоговой проверке.
Более того, как следует из содержания решения, Инспекция, а затем и Управление, доначислили налог на прибыль не расчетным методом, а путем отказа налогоплательщику в правомерности отнесения на расходы документально не подтвержденных затрат (в силу непредставления документов), что не соотносится с порядком определения налогов расчетным методом.
При исчислении налога на добавленную стоимость, как следует из решения, налоговыми органами также констатировано отсутствие документального обоснования права на налоговый вычет сумм НДС.
При этом в ходе проверки установлено, что ООО "Интер Альянс" декларировало свои налоговые обязательства.
Наделение налоговых органов правом исчисления налогов расчетным путем направлено как на реализацию целей и задач налогового контроля, осуществление которых не должно иметь произвольных оснований, так и на создание дополнительных гарантий прав налогоплательщиков и обеспечение баланса публичных и частных интересов. Задача налогового контроля состоит в объективном установлении размера налогового обязательства проверяемого налогоплательщика.
Вместе с тем, обстоятельства принятия оспариваемого решения и примененный порядок исчисления налогов свидетельствуют о реализации Управлением своих полномочий вышестоящего налогового органа ненадлежащим образом.
При таких обстоятельствах апелляционный суд не может согласиться с выводом суда о законности и обоснованности решения УФНС России по г. Курску от 27.05.2013 N 154 в оспариваемой Обществом части, поэтому решение суда в соответствующей части подлежит отмене, требование Общества - удовлетворению.
Нарушений норм процессуального права, являющихся, в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в любом случае основаниями для отмены принятых судебных актов, судом апелляционной инстанции не установлено.
Руководствуясь пунктом 2 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,
постановил:
Апелляционную жалобу Общества с ограниченной ответственностью "Торговый Дом "Гранит" удовлетворить.
Отменить решение Арбитражного суда Курской области от 05.11.2013 по делу N А35-4665/2013 в части отказа Обществу с ограниченной ответственностью "Торговый Дом "Гранит" в удовлетворении требования о признании недействительным решения УФНС России по г. Курску от 27.05.2013 N 154 в части: доначисления налога на прибыль организаций за 2011 год в сумме 1 667 662 руб. 06 коп., налога на добавленную стоимость за 1 квартал 2011 года в сумме 10 267 850 руб., налога на добавленную стоимость за 2 квартал 2011 года в сумме 707 750 руб. 50 коп.; начисления пени в сумме 192 559 руб. 37 коп. за не уплату налога на прибыль организаций, пени в сумме 2 184 061 руб. 10 коп. за не уплату налога на добавленную стоимость.
Признать недействительным решение УФНС России по г. Курску от 27.05.2013 N 154 в части: доначисления налога на прибыль организаций за 2011 год в сумме 1 667 662 руб. 06 коп., налога на добавленную стоимость за 1 квартал 2011 года в сумме 10 267 850 руб., налога на добавленную стоимость за 2 квартал 2011 года в сумме 707 750 руб. 50 коп.; начисления пени в сумме 192 559 руб. 37 коп. за не уплату налога на прибыль организаций, пени в сумме 2 184 061 руб. 10 коп. за не уплату налога на добавленную стоимость.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в двухмесячный срок в кассационном порядке в Федеральный арбитражный суд Центрального округа путем подачи кассационной жалобы через Арбитражный суд Курской области.
Председательствующий судья
Н.А.ОЛЬШАНСКАЯ
Судьи
Т.Л.МИХАЙЛОВА
М.Б.ОСИПОВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ДЕВЯТНАДЦАТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 27.12.2013 ПО ДЕЛУ N А35-4665/2013
Разделы:Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ДЕВЯТНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 27 декабря 2013 г. по делу N А35-4665/2013
Резолютивная часть постановления объявлена 23 декабря 2013 года
Постановление в полном объеме изготовлено 27 декабря 2013 года
Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Ольшанской Н.А.,
судей Михайловой Т.Л.,
Осиповой М.Б.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем Сывороткиной Е.Е.,
при участии в судебном заседании, проведенном с использованием системы видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Курской области:
- от ООО "Торговый Дом "Гранит": Ишутина И.А. по доверенности от 18.12.2012;
- от Управления Федеральной налоговой службы по Курской области: Гридасовой Н.И. по доверенности от 10.01.2013;
- от Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Курску: Денисовой Е.А. по доверенности от 10.01.2013;
- от Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы по Курской области: Дегтемировой А.Г. по доверенности N 14 от 25.03.2013;
- рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Общества с ограниченной ответственностью "Торговый Дом "Гранит" на решение Арбитражного суда Курской области от 05.11.2013 по делу N А35-4665/2013 (судья Горевой Д.А.), принятое по заявлению Общества с ограниченной ответственностью "Торговый Дом "Гранит" (ОГРН 1124611000326, ИНН 3662122013) к Управлению Федеральной налоговой службы по Курской области и Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Курску о признании незаконными действий и ненормативного акта Управления Федеральной налоговой службы по Курской области, действий и Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Курску,
установил:
Общество с ограниченной ответственностью "Торговый дом "Гранит" (далее - Общество) обратилось в Арбитражный суд Курской области к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Курску (далее - Инспекция, налоговый орган) с заявлением (с учетом уточнений требований в порядке ст. 49 АПК РФ) о признании незаконными: бездействия Инспекции, выразившегося в ненаправлении акта выездной налоговой проверки ООО "Интер Альянс" от 29.08.2012 N 18-12/94 в установленные НК РФ сроки в адрес ООО "Торговый Дом "Гранит"; бездействия, выразившегося в ненаправлении в адрес ООО "Торговый Дом "Гранит" решения, принятого по результатам рассмотрения акта выездной налоговой проверки от 29.08.2012 N 18-12/94 в установленный НК РФ срок; а также к УФНС России по г. Курску (далее - Управление) с заявлением о признании незаконным решения УФНС России по г. Курску от 27.05.2013 N 154 по жалобе ООО "Торговый Дом "Гранит" на решение ИФНС России по г. Курску от 28.09.2012 N 18-12/138 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, принятое по результатам выездной налоговой проверки ООО "Интер Альянс", в части: доначисления налога на прибыль организаций за 2011 год в сумме 1 667 662 руб. 06 коп., налога на добавленную стоимость за 1 квартал 2011 года в сумме 10 267 850 руб., налога на добавленную стоимость за 2 квартал 2011 года в сумме 707 750 руб. 50 коп.; начисления пени в сумме 192 559 руб. 37 коп. за неуплату налога на прибыль организаций, пени в сумме 2 184 061 руб. 10 коп. за неуплату налога на добавленную стоимость.
Определением Арбитражного суда Курской области от 11.07.2013 настоящее дело объединено с делом N А35-838/2013.
К участию в деле в качестве третьего лица привлечена Межрайонная ИФНС России N 5 по Курской области.
Решением Арбитражного суда Курской области от 05.11.2013 суд признал незаконными бездействие ИФНС России по г. Курску, выразившееся в ненаправлении акта выездной налоговой проверки ООО "Интер Альянс" от 29.08.2012 N 18-12/94 в установленные НК РФ сроки в адрес ООО "Торговый Дом "Гранит", и бездействие ИФНС России по г. Курску, выразившееся в ненаправлении в адрес ООО "Торговый Дом "Гранит" решения, принятого по результатам рассмотрения акта выездной налоговой проверки от 29.08.2012 N 18-12/94 в установленный НК РФ срок.
В удовлетворении остальной части рассмотренных требований отказано.
Не в полной мере согласившись с состоявшимся судебным актом, Общество обратилось с апелляционной жалобой на него, в которой просит отменить решение Арбитражного суда Курской области от 05.11.2013 в части отказа ему в удовлетворении требования о признании незаконным решения УФНС России по г. Курску от 27.05.2013 N 154 в части начисления налогов и пени и признать решение УФНС России по г. Курску от 27.05.2013 N 154 в соответствующей части незаконным.
В обоснование доводов апелляционной жалобы Общество ссылается на несоответствие выводов суда обстоятельствам дела и неверное применение судом положений статей 101 и 140 НК РФ о правомочиях и порядке действий вышестоящего налогового органа применительно к спорной ситуации.
В представленном письменном отзыве на апелляционную жалобу Управление считает выводы суда правильными, просит отказать Обществу в удовлетворении апелляционной жалобы. Полагает, что нарушения, допущенные Управлением, не могут быть признаны существенными, поскольку не привели к принятию руководителем Управления неправомерного решения.
Поскольку исходя из предмета апелляционного обжалования и доводов Общества им обжалуется только часть решения Арбитражного суда Курской области от 05.11.2013, учитывая отсутствие возражений сторон и третьего лица, в соответствии с ч. 5 ст. 268 АПК РФ арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность судебного акта по настоящему делу только в обжалуемой части.
В судебном заседании 19.12.2013 был объявлен перерыв до 23.12.2013.
Суд апелляционной инстанции, проверив законность и обоснованность решения в обжалуемой части в порядке, предусмотренном статьями 268 - 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, приходит к выводу, что апелляционная жалоба подлежит удовлетворению в силу следующего.
Как следует из материалов дела, ООО "Торговый Дом "Гранит" создано 29.05.2012 путем реорганизации в форме слияния нескольких юридических лиц, в том числе ООО "Интер Альянс".
В ходе рассмотрения заявленных по настоящему делу требований, суд первой инстанции установил, что в отношении ООО "Интер Альянс" Инспекцией было принято решение о назначении выездной налоговой проверки от 10.05.2012 и по юридическому адресу ООО "Интер Альянс" (г. Курск, ул. Луначарского, 17, кв. 3) направлено требование о представлении документов от 22.05.2012.
Корреспонденция вернулась почтовым отделением в адрес налогового органа 14.06.2012 за истечением срока хранения.
Суд установил, что акт выездной налоговой проверки ООО "Интер Альянс" от 29.08.2012 N 18-12/94, справка о проведенной выездной налоговой проверке N 18-12/104, решение по результатам рассмотрения акта выездной налоговой проверки от 29.08.2012 N 18-12/94, также направленные заказными письмами по юридическому адресу ООО "Интер Альянс", были возвращены в адрес налогового органа за истечением срока хранения.
О проведенной в отношении ООО "Интер Альянс" налоговой проверке ООО "Торговый Дом "Гранит" узнало 31.10.2012 при осуществлении Инспекцией процедуры принудительного взыскания доначисленных по решению от 30.05.2012 N 18-12/27 налогов, после чего обратилось в арбитражный суд с соответствующими заявлениями.
Данные обстоятельства Инспекцией и Управлением в ходе рассмотрения дела признаны.
Получив копии материалов проверки и решение Инспекции от 30.05.2012 N 18-12/27 и признав свои права на участие в проводимой в отношении ООО "Интер Альянс" выездной налоговой проверке нарушенными, Общество обратилось в Управление с жалобой от 21.03.2013.
Результатам рассмотрения указанной жалобы стало решение УФНС России по г. Курску N 154 от 27.05.2013, которым Управление отменило решение Инспекции от 29.08.2012 N 18-12/94 и одновременно, рассмотрев материалы выездной налоговой проверки, проведенной Инспекцией в отношении ООО "Интер Альянс", приняло решение доначислить ООО "Торговый Дом "Гранит" налоги на прибыль и НДС, а также пени в оспариваемых суммах.
В качестве основания для оспаривания в суде решения N 154 от 27.05.2013 в части доначисления налогов и пени, Общество указало, что оно принято с превышением полномочий, Управлением допущено существенное нарушение процедуры принятия нового решения, которое влечет за собой признание этого решения недействительным применительно к п. 14 ст. 101 НК РФ, так как Управление назначило рассмотрение материалов выездной налоговой проверки ООО "Интер Альянс" и предложило представить возражения по указанному акту без отмены решения ИФНС России по г. Курску от 28.09.2012 N 18-12/138, между тем как для повторного рассмотрения материалов проверки вышестоящему налоговому органу необходим факт отмены решения, принимаемого нижестоящим налоговым органом по результатам рассмотрения акта. Общество указало на реализацию процедуры взыскания доначисленных по обжалуемому решению Инспекции налогов.
По результатам рассмотрения настоящего дела суд первой инстанции установил факты незаконного бездействия ИФНС России по г. Курску, выразившегося в ненаправлении акта выездной налоговой проверки ООО "Интер Альянс" от 29.08.2012 N 18-12/94 в установленные НК РФ сроки в адрес ООО "Торговый Дом "Гранит" и бездействия ИФНС России по г. Курску, выразившегося в ненаправлении в адрес ООО "Торговый Дом "Гранит" решения, принятого по результатам рассмотрения акта выездной налоговой проверки от 29.08.2012 N 18-12/94 в установленный НК РФ срок.
Суд установил, что 01.11.2012 ООО "Торговый Дом "Гранит" обратилось в УФНС России по Курской области с жалобой на бездействие ИФНС России по г. Курску, выразившееся в ненаправлении решения, принятого по результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки ООО "Интер Альянс". Решением от 06.12.2012 N 478 руководитель УФНС России по Курской области указанную жалобу ООО "Торговый Дом "Гранит" оставил без удовлетворения. УФНС России по Курской области направило копию решения Инспекции от 28.09.2012 в адрес Общества.
21.03.2013 Общество обратилось в УФНС России по Курской области с жалобой на решение Инспекции от 28.09.2012 N 18-12/138, ссылаясь на нарушение его прав вследствие непредставления ему акта выездной налоговой проверки, ознакомления с материалами выездной налоговой проверки, в результате чего оно было лишено возможности своевременно представить возражения на акт выездной налоговой проверки и участвовать в рассмотрении материалов выездной налоговой проверки, в связи с чем просило отменить указанное решение ИФНС России по г. Курску.
Отказывая Обществу в удовлетворении требования о признании решения УФНС России по г. Курску N 154 от 27.05.2013 недействительным, суд первой инстанции исходил из следующего.
Согласно ст. 138 НК РФ акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц могут быть обжалованы в вышестоящий налоговый орган и (или) в суд в порядке, предусмотренном настоящим Кодексом и соответствующим процессуальным законодательством Российской Федерации.
Жалобой признается обращение лица в налоговый орган, предметом которого является обжалование вступивших в силу актов налогового органа ненормативного характера, действий или бездействия его должностных лиц, если, по мнению этого лица, обжалуемые акты, действия или бездействие должностных лиц налогового органа нарушают его права.
Апелляционной жалобой признается обращение лица в налоговый орган, предметом которого является обжалование не вступившего в силу решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, вынесенного в соответствии со статьей 101 настоящего Кодекса, если, по мнению этого лица, обжалуемое решение нарушает его права.
В соответствии со ст. 139 НК РФ жалоба подается в вышестоящий налоговый орган через налоговый орган, акты ненормативного характера, действия или бездействие должностных лиц которого обжалуются. Налоговый орган, акты ненормативного характера, действия или бездействие должностных лиц которого обжалуются, обязан в течение трех дней со дня поступления такой жалобы направить ее со всеми материалами в вышестоящий налоговый орган.
Жалоба в вышестоящий налоговый орган может быть подана, если иное не установлено настоящим Кодексом, в течение одного года со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о нарушении своих прав.
Жалоба на вступившее в силу решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которое не было обжаловано в апелляционном порядке, может быть подана в течение одного года со дня вынесения обжалуемого решения.
Согласно ст. 139.1 НК РФ апелляционная жалоба на решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения подается через вынесший соответствующее решение налоговый орган. Налоговый орган, решение которого обжалуется, обязан в течение трех дней со дня поступления такой жалобы направить ее со всеми материалами в вышестоящий налоговый орган.
Апелляционная жалоба на решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в вышестоящий налоговый орган может быть подана до дня вступления в силу обжалуемого решения.
В соответствии со ст. 140 НК РФ (в действующей в настоящее время редакции) в ходе рассмотрения жалобы (апелляционной жалобы) лицо, подавшее эту жалобу, до принятия по ней решения вправе представить дополнительные документы, подтверждающие его доводы.
Вышестоящий налоговый орган рассматривает жалобу (апелляционную жалобу), документы, подтверждающие доводы лица, подавшего жалобу (апелляционную жалобу), дополнительные документы, представленные в ходе рассмотрения жалобы (апелляционной жалобы), а также материалы, представленные нижестоящим налоговым органом, без участия лица, подавшего жалобу (апелляционную жалобу).
По итогам рассмотрения жалобы (апелляционной жалобы) вышестоящий налоговый орган:
1) оставляет жалобу (апелляционную жалобу) без удовлетворения;
2) отменяет акт налогового органа ненормативного характера;
3) отменяет решение налогового органа полностью или в части;
4) отменяет решение налогового органа полностью и принимает по делу новое решение;
5) признает действия или бездействие должностных лиц налоговых органов незаконными и выносит решение по существу.
Вышестоящий налоговый орган, установив по результатам рассмотрения жалобы (апелляционной жалобы) на решение, вынесенное в порядке, предусмотренном статьей 101 настоящего Кодекса, нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, вправе отменить такое решение, рассмотреть указанные материалы, документы, подтверждающие доводы лица, подавшего жалобу (апелляционную жалобу), дополнительные документы, представленные в ходе рассмотрения жалобы (апелляционной жалобы), и материалы, представленные нижестоящим налоговым органом, в порядке, предусмотренном статьей 101 настоящего Кодекса, и вынести решение, предусмотренное пунктом 3 настоящей статьи.
Решение по жалобе (апелляционной жалобе) на решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, вынесенное в порядке, предусмотренном статьей 101 настоящего Кодекса, принимается вышестоящим налоговым органом в течение одного месяца со дня получения жалобы (апелляционной жалобы).
Указанный срок может быть продлен руководителем (заместителем руководителя) налогового органа для получения от нижестоящих налоговых органов документов (информации), необходимых для рассмотрения жалобы (апелляционной жалобы), или при представлении лицом, подавшим жалобу (апелляционную жалобу), дополнительных документов, но не более чем на один месяц.
Решение по жалобе, не указанной в абзаце первом настоящего пункта, принимается налоговым органом в течение 15 дней со дня ее получения. Указанный срок может быть продлен руководителем (заместителем руководителя) налогового органа для получения от нижестоящих налоговых органов документов (информации), необходимых для рассмотрения жалобы, или при представлении лицом, подавшим жалобу, дополнительных документов, но не более чем на 15 дней.
Исходя из приведенных норм, суд отметил, что порядок рассмотрения вышестоящим налоговым органом апелляционной жалобы и жалобы на вступившее в законную силу решение налогового органа фактически ничем не различаются и данный порядок в данном случае Управлением соблюден.
Суд отклонил довод Общества, что Управление обязано было рассмотреть жалобу, отменить решение ИФНС России по г. Курску, приостановить его исполнение, и только потом назначить рассмотрение материалов проверки, сославшись на положения статьи 140 НК РФ, которая не содержит указания на то, что данные действия должны совершаться налоговым органом поступательно, в течение некоторого временного периода, а не одновременно. Поскольку резолютивная часть решения Управления N 154 первым абзацем содержит указание на отмену решения Инспекции 28.09.2012 N 18-12/138, суд признал, что доначисление налогов произведено УФНС России по Курской области после отмены решения Инспекции по результатам рассмотрения имеющихся материалов выездной налоговой проверки ООО "Интер Альянс".
Суд установил, что о месте и времени рассмотрения материалов проверки Управлением Общество было уведомлено.
Отметив, что в данном деле Общество оспаривает решение Управления только по процессуальным основаниям и не представило доказательств нарушения налоговым органом материального права и неправомерности доначисления сумм налогов, сославшись на положения пункта 14 статьи 101 НК РФ, а также статей 57 - 59 ГК РФ, регламентирующих правопреемство при реорганизации, суд пришел к заключению, что ООО "Торговый Дом "Гранит" при слиянии должно было также получить документацию ООО "Интер Альянс", подтверждающую его права и обязанности как правопреемника, и несет обязанности по уплате его налоговых обязательств.
Признав, что положения статей 140, пункта 14 статьи 101 НК РФ Управлением не нарушены, суд не нашел оснований для признания его незаконным.
Применительно к оценке содержания оспариваемого решения на предмет его соответствия закону суд установил, что ООО "Интер Альянс" не представило Инспекции документы по требованию от 22.05.2012, уведомление о невозможности представления документов в указанные сроки с указанием причин, по которым документы не могут быть представлены, также не представило; согласно акту выездной налоговой проверки она была проведена по представленным по запросам налогового органа документам контрагентов ООО "Интер Альянс".
Ссылка Общество на отсутствие документов, подтверждающих выводы налогового органа в акте выездной налоговой проверки, судом отклонена как неосновательная. Суд указал, что суммы налогов были доначислены налоговым органом в основном на основе анализа выписки из расчетного счета в банке ООО "Интер Альянс" и данных налоговых деклараций, представленных налогоплательщиком в проверяемом периоде. Поскольку в ходе рассмотрения настоящего дела никаких документов, подтверждающих расходы налогоплательщика и налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость, в обоснование данных о налоговых обязательствах, указанных в декларациях ООО "Интер Альянс", Обществом представлено не было, суд признал расчет доначисленных налогов обоснованным.
Исследовав обстоятельства назначения и проведения выездной налоговой проверки в отношении ООО "Интер Альянс", апелляционная коллегия полагает, что применительно к обстоятельствам настоящего спора у Управления отсутствовали полномочия после отмены решения 28.09.2012 N 18-12/138 рассматривать материалы налоговой проверки Инспекции и доначислять налоги Обществу.
К такому выводу апелляционный суд пришел на основании следующего.
Согласно части 4 статьи 200 АПК Российской Федерации при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.
При этом при рассмотрении налогового спора суд исследует все доказательства по делу и дает оценку всем доводам сторон, исходя как из принципа состязательности процесса, так и активной роли суда, что обусловлено особенностью рассмотрения споров, вытекающего из публичных правоотношений.
Как указал Конституционный Суд Российской Федерации в Постановлении от 14 июля 2005 года N 9-П по делу о проверке конституционности положений статьи 113 Налогового кодекса Российской Федерации, в силу конституционного требования о необходимости уплаты только законно установленных налогов и сборов во взаимосвязи с предписаниями статей 15 и 18 Конституции Российской Федерации механизм налогообложения должен обеспечивать полноту и своевременность взимания налогов и сборов с обязанных лиц и одновременно - надлежащий правовой характер деятельности уполномоченных органов и должностных лиц, связанной с изъятием средств налогообложения.
Как следует из материалов дела, на момент назначения выездной налоговой проверки ООО "Интер Альянс" находилось в стадии реорганизации. При этом проверка назначена не в связи с реорганизацией последнего.
Договор о слиянии ряда юридических лиц, в том числе ООО "Интер Альянс", с образованием нового юридического лица, подписан 08.12.2011 (т. 2, л. 1-3).
В соответствии с требованиями статьи 13.1. Федерального закона "О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей" ООО "Интер Альянс" сообщило в регистрирующий орган о начале процедуры реорганизации и после внесения в единый государственный реестр юридических лиц (ЕГРЮЛ) записи о начале процедуры реорганизации дважды с периодичностью один раз в месяц помещало в Вестнике государственной регистрации (N 2, январь 2012 и N 7, февраль 2012) уведомление о своей реорганизации.
В силу пункта 4 статьи 57 Гражданского кодекса Российской Федерации и пункта 3 статьи 16 Федерального закона "О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей" реорганизация считается завершенной, а юридические лица, реорганизованные в форме слияния, считаются прекратившими свою деятельность с момента государственной регистрации вновь возникшего юридического лица.
29.05.2011 регистрирующим органом (МИФНС России N 5 по Курской области) принято решение о государственной регистрации - внесение в ЕГРЮЛ сведений о прекращении деятельности ООО "Интер Альянс" при реорганизации в форме слияния (т. 7, л. 54). Соответствующая информация была направлена в Инспекцию и получена последней 31.05.2012, о чем свидетельствует штамп входящей корреспонденции (т. 7, л. 50).
29.05.2011 зарегистрировано ООО "Торговый Дом "Гранит".
Таким образом, корреспонденция, направленная Инспекцией 15.05.2012 в адрес ООО "Интер Альянс" с требованием о представлении документов для проверки, не была получена указанным лицом в связи с прекращением его деятельности. По этой же причине не была получена вся иная корреспонденция, направляемая Инспекцией по юридическому адресу ООО "Интер Альянс" вплоть до принятия решения по проверке 28.09.2012.
Поэтому факты отсутствия ООО "Интер Альянс" по юридическому адресу и возврат писем Инспекции за истечением срока хранения не могут быть рассмотрены ни как действия по уклонению от получения корреспонденции, ни как ненадлежащее поведение лица, обязанного проявлять меры по получении корреспонденции по своему юридическому адресу.
О начавшейся выездной налоговой проверке не было уведомлено ни ООО "Интер Альянс", ни его правопреемник ООО "Торговый Дом "Гранит".
Указанное лишило Общество как правопреемника осуществить какое-либо участие в формировании доказательственной базы по фактам налоговых правонарушений в отношении его правопредшественника.
Суд апелляционной Инспекции не может признать надлежащим уведомлением ООО "Интер Альянс" о начале проверки факт направления Инспекцией корреспонденции также по адресу проживания матери бывшего генерального директора ООО "Интер Альянс" Коробова А.А. письмом от 22.05.2012. Во-первых, такой способ извещения не может быть признан надлежащим, поскольку Инспекцией не доказано вручение корреспонденции надлежащему адресату, во-вторых, вся корреспонденция по указанному адресу была вручена после прекращения деятельности ООО "Интер Альянс" (т. 6, л. 127).
В силу пп. 9 п. 1 ст. 21 НК РФ налогоплательщики имеют право получать копии акта налоговой проверки и решений налоговых органов, а также налоговые уведомления и требования об уплате налогов.
Согласно пп. 9 п. 1 ст. 32 НК РФ налоговые органы обязаны направлять налогоплательщику, плательщику сбора или налоговому агенту копии акта налоговой проверки и решения налогового органа, а также в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, налоговое уведомление и (или) требование об уплате налога и сбора.
В соответствии с п. 1 ст. 89 НК РФ выездная налоговая проверка проводится на территории (в помещении) налогоплательщика на основании решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа.
Ненаправление такого решения является существенным нарушением процедуры проведения проверки и лишает налогоплательщика его прав присутствовать при проведении выездной налоговой проверки, представлять налоговым органам и их должностным лицам пояснения по исчислению и уплате налогов.
Поскольку с 29.05.2012 ООО "Интер Альянс" не существовало в качестве юридического лица и на момент осуществлении проверки в Инспекцию поступила информация о прекращении его деятельности, следует признать, что акт выездной налоговой проверки от 29.08.2012 N 18-12/94 составлен в отношении ООО "Интер Альянс", т.е. несуществующего на тот момент юридического лица.
В соответствии с пунктом 1 статьи 50 НК РФ обязанность по уплате налогов реорганизованного юридического лица исполняется его правопреемником (правопреемниками) в порядке, установленном настоящей статьей.
Пунктом 2 статьи 50 НК РФ предусмотрено, что исполнение обязанностей по уплате налогов реорганизованного юридического лица возлагается на его правопреемника независимо от того, были ли известны до завершения реорганизации правопреемнику факты и (или) обстоятельства неисполнения или ненадлежащего исполнения реорганизованным юридическим лицом указанных обязанностей. Правопреемник реорганизованного юридического лица при исполнении возложенных на него статьей 50 НК РФ обязанностей по уплате налогов и сборов пользуется всеми правами, исполняет все обязанности в порядке, предусмотренном Кодексом для налогоплательщиков.
Согласно пункту 3 статьи 50 НК РФ реорганизация юридического лица не изменяет сроков исполнения его обязанностей по уплате налогов правопреемником этого юридического лица.
Из приведенных норм следует, что на налогоплательщика-правопреемника возлагается исполнение обязанности по уплате налогов реорганизованного юридического лица независимо от того, были ли известны правопреемнику до завершения реорганизации факты и обстоятельства неисполнения или ненадлежащего исполнения данных обязанностей реорганизованным лицом. При этом нормы НК РФ не содержат запрет на проведение налоговыми органами проверки деятельности налогоплательщика-правопреемника по вопросу исполнения перешедших к нему обязанностей по уплате налогов от реорганизованного лица. Более того, если налоговый орган не воспользовался своим правом на проведение выездной налоговой проверки в связи с реорганизацией налогоплательщика, то он не утрачивает право на проведение выездной налоговой проверки его правопреемника за период, предшествовавший такой реорганизации.
Вместе с тем, в рассматриваемом споре Инспекция не назначила проверку Общества, как следовало бы, и лишила Общество как правопреемника участвовать в налоговой проверке, поэтому проверка проведена с существенным нарушением ее процедуры.
При рассмотрении спора суд не установил фактов, что ООО "Интер Альянс" либо Общество предпринимали какие-либо целенаправленные действия для создания условий, препятствующих Инспекции осуществлять налоговый контроль, поэтому к настоящему делу не может быть применена правовая позиция о надлежащем извещении правопреемника о проверке ввиду надлежащего извещения его правопредшественника, примененная в Постановлениях Президиума ВАС РФ от 23.03.2010 N 13751/09 и 13753/09.
Апелляционный суд отклоняет также довод Управления о применении в настоящем деле разъяснений о толковании положений статьи 140 НК РФ, содержащихся в 69 Постановление Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации", в силу следующего.
Пленум ВАС РФ указал, что положения статьи 140 НК РФ не предусматривают право вышестоящего налогового органа, рассматривающего жалобу налогоплательщика, отменив оспариваемый акт, направить на новое рассмотрение в принявший его налоговый орган вопросы, разрешенные таким актом. Поэтому судам необходимо учитывать, что вышестоящий налоговый орган, установив по результатам рассмотрения жалобы налогоплательщика на решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки вправе отменить такое решение, рассмотреть названные материалы в порядке, установленном статьями 101 НК РФ, и вынести новое решение.
Приведенное положение Пленума ВАС РФ позволяет применить статьи 140, 101 НК РФ и восстановить нарушенные права налогоплательщиков на участие в рассмотрении материалов проверки в случаях, когда сбор доказательств налоговых правонарушений проверенного налогоплательщика осуществлен в законных процедурах, а нарушение прав налогоплательщика произошло на стадии рассмотрения материалов проверки руководителем Инспекции.
Вместе с тем, применительно к обстоятельствам рассматриваемого спора Инспекцией допущено существенное нарушение процедуры проведения выездной налоговой проверки, а не нарушение процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки.
Поскольку результаты налоговой проверки Инспекции основаны на определении налогов расчетным путем в порядке подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ ввиду непредставления ООО "Интер Альянс" соответствующих документов, требование о представлении которых, как и решение о назначении проверки последнее не получало, материалы такой проверки являются ненадлежащими и недопустимыми доказательствами налоговых правонарушений.
При этом Управление не обладало возможностью предложить представить либо истребовать у Общества в порядке статьи 93 НК РФ документы ООО "Интер Альянс" в рамках рассмотрения жалобы, так как такое действие означало бы осуществление проверки самим Управлением, что не соответствует ни полномочиям, предусмотренным статьей 140 НК РФ, ни статьей 89 НК РФ применительно к проведению повторной выездной проверки вышестоящим органов.
Содержание решения Управления в части описания обстоятельств занижения налоговой базы полностью повторяет содержание отмененного им решения Инспекции 28.09.2012.
Вместе с тем, нарушение Инспекции процедуры самой проверки, т.е. сбора доказательств налоговых правонарушений, не могло быть преодолено Управлением путем предоставления Обществу права участвовать в рассмотрении материалов, собранных по результатам такой проверки. Управлению следовало, отменив решение Инспекции 28.09.2012, предложить Инспекции провести выездную налоговую проверку Общества как правопреемника ООО "Интер Альянс" и осуществить надлежащий сбор доказательств.
Апелляционный суд не может согласиться также с выводом суда о правомерном исчислении Управлением налогов Обществу в силу следующего.
Как следует из содержания оспариваемого решения, основанием для начисления налога на прибыль организаций и НДС явились выводы налогового органа о занижении ООО "Интер Альянс" налоговой базы по налогу на прибыль организаций за 2011 год, также о занижении сумм НДС, подлежащих уплате в бюджет за 1,2 кварталы 2011 года, которые определены расчетным путем в порядке подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ.
Основанием для применения расчетного метода послужил для Инспекции тот факт, что по ее требованию от 22.05.2012 ООО "Интер Альянс" не были представлены документы, в том числе подтверждающие обоснованность заявленных налоговых вычетов по НДС и понесенных расходов, на которые были уменьшены суммы дохода при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций в проверяемом периоде.
Как следует из пункта 7 статьи 31 НК РФ, налоговые органы при выявлении фактов отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги, вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках.
Вместе с тем, как установлено судом, непредставление налоговому органу необходимых для расчета налогов документов в рассматриваемом случае было вызвано фактом неправомерного неизвещения проверяемого лица о налоговой проверке.
Более того, как следует из содержания решения, Инспекция, а затем и Управление, доначислили налог на прибыль не расчетным методом, а путем отказа налогоплательщику в правомерности отнесения на расходы документально не подтвержденных затрат (в силу непредставления документов), что не соотносится с порядком определения налогов расчетным методом.
При исчислении налога на добавленную стоимость, как следует из решения, налоговыми органами также констатировано отсутствие документального обоснования права на налоговый вычет сумм НДС.
При этом в ходе проверки установлено, что ООО "Интер Альянс" декларировало свои налоговые обязательства.
Наделение налоговых органов правом исчисления налогов расчетным путем направлено как на реализацию целей и задач налогового контроля, осуществление которых не должно иметь произвольных оснований, так и на создание дополнительных гарантий прав налогоплательщиков и обеспечение баланса публичных и частных интересов. Задача налогового контроля состоит в объективном установлении размера налогового обязательства проверяемого налогоплательщика.
Вместе с тем, обстоятельства принятия оспариваемого решения и примененный порядок исчисления налогов свидетельствуют о реализации Управлением своих полномочий вышестоящего налогового органа ненадлежащим образом.
При таких обстоятельствах апелляционный суд не может согласиться с выводом суда о законности и обоснованности решения УФНС России по г. Курску от 27.05.2013 N 154 в оспариваемой Обществом части, поэтому решение суда в соответствующей части подлежит отмене, требование Общества - удовлетворению.
Нарушений норм процессуального права, являющихся, в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в любом случае основаниями для отмены принятых судебных актов, судом апелляционной инстанции не установлено.
Руководствуясь пунктом 2 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,
постановил:
Апелляционную жалобу Общества с ограниченной ответственностью "Торговый Дом "Гранит" удовлетворить.
Отменить решение Арбитражного суда Курской области от 05.11.2013 по делу N А35-4665/2013 в части отказа Обществу с ограниченной ответственностью "Торговый Дом "Гранит" в удовлетворении требования о признании недействительным решения УФНС России по г. Курску от 27.05.2013 N 154 в части: доначисления налога на прибыль организаций за 2011 год в сумме 1 667 662 руб. 06 коп., налога на добавленную стоимость за 1 квартал 2011 года в сумме 10 267 850 руб., налога на добавленную стоимость за 2 квартал 2011 года в сумме 707 750 руб. 50 коп.; начисления пени в сумме 192 559 руб. 37 коп. за не уплату налога на прибыль организаций, пени в сумме 2 184 061 руб. 10 коп. за не уплату налога на добавленную стоимость.
Признать недействительным решение УФНС России по г. Курску от 27.05.2013 N 154 в части: доначисления налога на прибыль организаций за 2011 год в сумме 1 667 662 руб. 06 коп., налога на добавленную стоимость за 1 квартал 2011 года в сумме 10 267 850 руб., налога на добавленную стоимость за 2 квартал 2011 года в сумме 707 750 руб. 50 коп.; начисления пени в сумме 192 559 руб. 37 коп. за не уплату налога на прибыль организаций, пени в сумме 2 184 061 руб. 10 коп. за не уплату налога на добавленную стоимость.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в двухмесячный срок в кассационном порядке в Федеральный арбитражный суд Центрального округа путем подачи кассационной жалобы через Арбитражный суд Курской области.
Председательствующий судья
Н.А.ОЛЬШАНСКАЯ
Судьи
Т.Л.МИХАЙЛОВА
М.Б.ОСИПОВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)