Судебные решения, арбитраж
Земельный налог
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 20.11.2008 г.
Постановление в полном объеме изготовлено 27.11.2008 г.
Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Осиповой М.Б.
судей Скрынникова В.А.,
Протасова А.И.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем Фефеловой М.Ю.,
при участии:
от Государственного образовательного учреждения высшего профессионального образования "Орловский государственный университет": Резникова Е.В., юрисконсульт, доверенность б/н от 29.01.2007, паспорт <...>.
от ИФНС России по Заводскому району г. Орла: представители не явились, надлежаще извещена.
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу ИФНС России по Заводскому району г. Орла на решение Арбитражного суда Орловской области от 11.09.2008 года по делу N А48-1876/08-8(6) (судья Пронина Е.Е.) по заявлению ИФНС России по Заводскому району г. Орла к ГОУ ВПО "Орловский государственный университет" о взыскании пени в сумме 189629,17 рублей и встречному заявлению ГОУ ВПО "Орловский государственный университет" к ИФНС России по Заводскому району г. Орла о признании недействительным требования N 2502 от 26.03.2008 г.,
установил:
Инспекция Федеральной налоговой службы по Заводскому району г. Орла (далее - ИФНС России по Заводскому району г. Орла) обратилась в Арбитражный суд Орловской области с заявлением о взыскании с государственного образовательного учреждения высшего профессионального образования "Орловский государственный университет" (далее - ГОУ ВПО "Орловский государственный университет", Учреждение) задолженности пени по земельному налогу в сумме 189 629,17 руб.
В ходе судебного разбирательства ГОУ ВПО "Орловский государственный университет" предъявило к Инспекции ФНС России по Заводскому району г. Орла встречное заявление о признании недействительным требования N 2502 об уплате пени по состоянию на 26.03.2008 г., при этом заявило ходатайство о восстановлении пропущенного срока на подачу заявления о признании недействительным требования от 26.03.2008 г. N 2501.
Определением Арбитражного суда Орловской области от 28.07.2008 г. суд первой инстанции удовлетворил заявленное ходатайство Учреждения, восстановил срок на обращение в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным требования Инспекции.
Решением Арбитражного суда Орловской области от 11.09.08 г. в удовлетворении заявленных требований ИФНС России по Заводскому району г. Орла отказано, признано недействительным требование Инспекции ФНС России по Заводскому району г. Орла об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 26.03.2008 г. N 2502.
ИФНС России по Заводскому району г. Орла не согласилась с данным решением и обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит решением суда первой инстанции отменить, взыскать с ГОУ ВПО "Орловский государственный университет" пени по земельному налогу в сумме 189 629,17 руб., отказать ГОУ ВПО "Орловский государственный университет" в удовлетворении встречного заявления.
В обоснование апелляционной жалобы Инспекция ссылается на то, что судом первой инстанции нарушены нормы материального и процессуального права при восстановлении пропущенного Учреждением срока на обращение с заявлением о признании недействительным требования N 2502 по состоянию на 26.03.08 г., поскольку у Учреждения отсутствовали уважительные причины для пропуска данного срока.
Инспекция не согласна с выводом суда первой инстанции о том, что требование N 2502 выставлено с нарушением ст. 69 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), поскольку требование об уплате пени соответствует фактической обязанности налогоплательщика. Инспекция указывает, что требование было выставлено после проведения совместного акта сверки, содержит данные об основаниях возникновения задолженности, справочные сведения о сумме задолженности по налогу, о размере пеней, сроке уплаты налога, сроке исполнения требования.
Также Инспекция не согласна с выводами суда первой инстанции о пропуске налоговым органом срока на обращение в суд за взысканием суммы пени в размере, указанном в требовании N 2502. При этом Инспекция указывает, что спорная задолженность по пени была выявлена в момент проведения сверки расчетов 26.03.2008 г.
Кроме того, Инспекция указывает, что спорное требование не нарушает прав и законных интересов Учреждения, поскольку сумма задолженности по налогу и пени Учреждением не оспаривается.
ГОУ ВПО "Орловский государственный университет" в представленном отзыве возражает против доводов апелляционной жалобы, просит решение суда первой инстанции оставить без изменения.
В судебное заседание не явилась ИФНС России по Заводскому району г. Орла, которая извещена о времени и месте судебного разбирательства в установленном законом порядке.
На основании ст. ст. 123, 156, 184, 266 Арбитражного процессуального кодекса РФ дело рассматривалось в отсутствие ИФНС России по Заводскому району г. Орла.
Изучив материалы дела, заслушав представителя Учреждения, явившегося в судебное заседание, обсудив доводы апелляционной жалобы и отзыва на апелляционную жалобу, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения обжалуемого судебного акта.
Как следует из материалов дела, Инспекцией в отношении ГОУ ВПО "Орловский государственный университет" выставлено требование N 2502 по состоянию на 26.03.08 г. об уплате пени по земельному налогу в сумме 189 629,17 руб., со сроком исполнения до 13.04.08 г.
В связи с неисполнением требования в указанный в нем срок, Инспекция на основании п. 2 ст. 45 НК РФ обратилась в суд с иском о взыскании с ГОУ ВПО "Орловский государственный университет" пени по земельному налогу в сумме 189 629, 17 руб.
ГОУ ВПО "Орловский государственный университет" посчитав, что требование N 2502 нарушает его права, предъявило к Инспекции ФНС России по Заводскому району г. Орла встречное заявление о признании недействительным требования от 26.03.2008 г. N 2502 об уплате пени по земельному налогу в сумме 189 629, 17 руб.
Удовлетворяя требования ГОУ ВПО "Орловский государственный университет" о признании недействительным требования Инспекции N 2502, суд первой инстанции обоснованно исходил из следующего.
Как установлено судом первой инстанции и следует из материалов дела Учреждение является налогоплательщиком земельного налога.
На основании п. 3 ст. 391 НК РФ, налогоплательщики-организации определяют налоговую базу самостоятельно на основании сведений государственного земельного кадастра о каждом земельном участке, принадлежащем им на праве собственности или праве постоянного (бессрочного) пользования.
В соответствии с п. п. 1 и 2 ст. 393 НК РФ налоговым периодом по земельному налогу признается календарный год. Отчетными периодами для налогоплательщиков - организаций и физических лиц, являющихся индивидуальными предпринимателями, признаются первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года.
Согласно п. 1 ст. 396 НК РФ, сумма налога исчисляется по истечении налогового периода как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы. Пунктом 6 данной статьи предусмотрено, что налогоплательщики, в отношении которых отчетный период определен как квартал, исчисляют суммы авансовых платежей по налогу по истечении первого, второго и третьего квартала текущего налогового периода как одну четвертую соответствующей налоговой ставки процентной доли кадастровой стоимости земельного участка по состоянию на 1 января года, являющегося налоговым периодом.
В соответствии с п. 1 ст. 397 НК РФ, налог и авансовые платежи по налогу подлежат уплате налогоплательщиками в порядке и сроки, которые установлены нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований (законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга).
В соответствии с п. 6 Постановления Орловского Городского Совета народных депутатов от 17.11.2005 г. N 77/811-ГС, уплата организациями суммы авансовых платежей по налогу производится не позднее 15 мая, не позднее 15 августа, не позднее 15 ноября текущего налогового периода как одной четвертой налоговой ставки процентной доли кадастровой стоимости земельного участка по состоянию на 1 января года, являющегося налоговым периодом.
По итогам налогового периода не позднее 15 февраля года, следующего за истекшим налоговым периодом, уплачивается сумма налога.
ГОУ ВПО "Орловский государственный университет" представило в инспекцию налоговые расчеты по земельному налогу за 1 квартал, полугодие и 9 месяцев 2006 г. и налоговую декларацию за 2006 г.
Уплата земельного налога Учреждением за указанные налоговые (отчетные) периоды осуществлялась следующим образом: за 1 квартал и полугодие 2006 г. - 13.11.2006 г. (платежные поручения N 191 от 13.11.2006 г. на сумму 1 876 854 руб.; N 194 от 13.11.2006 г. на сумму 1 111 146 руб.); за 9 месяцев 2006 г., за 2006 г., за 1 квартал 2007 г. - 10.05.2007 г. (платежные поручения N 100 от 10.05.2007 г. на сумму 2000400 руб.), 17.07.2007 г. (платежные поручения N 748 от 17.07.2007 г. на сумму 974 583 руб.; N 745 от 18.07.2007 г. на сумму 864 487 руб.), т.е. несвоевременно, что явилось основанием для начисления пени.
Согласно п. 1 ст. 72 НК РФ, пени являются способом обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов и сборов.
В соответствии с п. 1 ст. 75 НК РФ пеней признается установленная настоящей статьей денежная сумма, которую налогоплательщик, плательщик сборов или налоговый агент должны выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.
В соответствии в пунктами 3 и 4 статьи 75 НК РФ, пеня начисляется за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора. Пеня за каждый день просрочки определяется в процентах от неуплаченной суммы налога или сбора. Процентная ставка пени принимается равной одной трехсотой действующей в это время ставки рефинансирования Центрального банка Российской Федерации.
Согласно п. 5 ст. 75 НК РФ пени уплачиваются одновременно с уплатой сумм налога и сбора или после уплаты таких сумм в полном объеме.
В соответствии с п. 5 Постановления Конституционного Суда РФ от 17 декабря 1996 г. N 20-П, по смыслу статьи 57 Конституции Российской Федерации налоговое обязательство состоит в обязанности налогоплательщика уплатить определенный налог, установленный законом. Неуплата налога в срок должна быть компенсирована погашением задолженности по налоговому обязательству, полным возмещением ущерба, понесенного государством в результате несвоевременного внесения налога. Поэтому к сумме собственно не внесенного в срок налога (недоимки) законодатель вправе добавить дополнительный платеж - пеню, как компенсацию потерь государственной казны в результате недополучения налоговых сумм в срок в случае задержки уплаты налога.
Исходя из вышеизложенного, пени следует рассматривать как дополнительную обязанность налогоплательщика, помимо обязанности по уплате налога, исполняемую одновременно с обязанностью по уплате налога либо после исполнения последней.
Как следует из материалов дела на суммы несвоевременно уплаченного налога Учреждению за период с 16.05.2006 г. по 17.07.2007 г. были начислены пени в размере 189 629,17 руб.
Факт уплаты земельного налога с нарушением срока, а также размер пени, начисленной Учреждению за несвоевременную уплату земельного налога, сторонами не оспаривается.
При этом, данные суммы пени рассчитаны на суммы налога, указанные в уточненных расчетах за 1, 2, 3, кварталы 2006 г., налоговой декларации за 2006 г., представленной в Инспекцию 20.03.2008 г., и уточненном налоговом расчете за 1 квартал 2007 г., представленном в Инспекцию 18.03.2008 г.
В соответствии с п. 1 ст. 81 НК РФ, при обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации факта неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию.
При обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации недостоверных сведений, а также ошибок, не приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик вправе внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию в порядке, установленном настоящей статьей. При этом уточненная налоговая декларация, представленная после истечения установленного срока подачи декларации, не считается представленной с нарушением срока.
В связи с представлением сведений государственного земельного кадастра об уменьшении стоимости земельного участка, Учреждение неоднократно уточняло расчеты, а именно: за указанные отчетные и налоговые периоды уточненные налоговые декларации были представлены 20.06.2007 г., 01.08.2007 г., 01.10.2007 г., 18.03.2008 г., 20.03.2008 г.
При этом, как следует из пояснений Инспекции и представленных расчетов, налоговые обязанности Учреждения по земельному налогу за спорные периоды уточнялись Учреждением как в сторону увеличения суммы налога, подлежащей уплате, так и в сторону уменьшения (т. 1 л.д. 130, т. 2 л.д. 81).
Инспекция, полагая, что у налогоплательщика изменялась обязанность по уплате налога в связи с представлением уточненных налоговых деклараций, что в свою очередь приводило к изменению суммы пени, начисленной на неуплаченную задолженность как в сторону увеличения, так и в сторону уменьшения, также неоднократно выставляла требования об уплате пени и направляла их налогоплательщику для добровольного исполнения.
Также Инспекция обратилась с заявлением о взыскании с Учреждения пени по земельному налогу в размере 94034, 29 руб. в связи с неисполнением требования N 16403 от 17.08.2008 г. Однако в связи с представлением Учреждением уточненных расчетов Инспекция отказалась от заявленных требований в связи с чем производство по делу было прекращено (т. 2 л.д. 83 - 84).
Оспариваемое в рамках настоящего дела требование выставлено на основании уточненных налоговых расчетов, представленных 20.03.2008 г. (за 1, 2, 3 кварталы 2006 г. и 2006 г.) и 18.03.2008 г. (за 1 квартал 2007 г.).
Таким образом, требование N 2502 от 26.03.2008 г. является уточненным, что не оспаривается налоговым органом и следует из содержания самого требования.
Согласно п. 1 ст. 70 НК РФ, требование об уплате налога должно быть направлено налогоплательщику не позднее трех месяцев со дня выявления недоимки, если иное не предусмотрено п. 2 настоящей статьи.
Направление уточненного требования возможно лишь в случае изменения обязанности налогоплательщика по уплате налога после направления требования об уплате налога (статья 71 НК РФ).
В соответствии с п. 1 ст. 44 НК РФ обязанность по уплате налога или сбора возникает, изменяется и прекращается при наличии оснований, установленных Налоговым кодексом РФ или иным актом законодательства о налогах и сборах.
В законодательстве о налогах и сборах не содержится определения понятия изменения налоговой обязанности. Между тем, из анализа норм, содержащихся в подп. 2 п. 3. ст. 44, п. 2, 3 ст. 78 НК РФ, следует, что изменение налоговой обязанности является изменение ее содержания на основании принятия нормативного правового акта, который изменяет закон, определявший содержание налоговой обязанности и имеющий при этом обратную сил, либо на основании зачета налоговым органом излишне уплаченных или взысканных сумм налогов, пеней и штрафов после направления налогоплательщику первоначального требования, либо на основании предоставления налогоплательщику рассрочки (отсрочки) уплаты налога.
Следовательно, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что при направлении налогоплательщиком уточненного расчета, изменяется не обязанность по уплате налога, а всего лишь его сумма, подлежащая уплате в бюджет.
При этом, в рассматриваемом случае выявление Учреждением ошибок при определении налоговой обязанности за спорные налоговые периоды и их исправление путем представления уточненных налоговых деклараций не свидетельствует об изменении у Учреждения налоговой обязанности за указанные налоговые (отчетные) периоды.
Таким образом, суд первой инстанции правильно указал на то, что поскольку доказательств изменения обязанности по уплате налога Инспекцией не представлено, следовательно, выставление уточненного требования является незаконным.
Более того, как следует из материалов дела, спорное уточненное требование, является также повторным, что следует из содержания спорного требования, а также из содержания требований об уплате, отозванных спорным требованием.
В связи с указанным суд первой инстанции правильно указал на то, что неоднократное направление налогоплательщику требований по уплате пени за один и тот же период и по одним и тем же налогам влечет не только изменение установленных ст. 70 НК РФ сроков направления требования, но и позволяет взыскивать налоги и пени, срок принудительного взыскания которых налоговым органом пропущен, что является нарушение законодательства, а также нарушает законные права и интересы налогоплательщиков.
Данная правовая позиция изложена в Постановлениях ФАС Центрального округа от 17.01.2006 г. N А64-5010/05-19, ФАС Волго-Вятского округа от 12.10.2006 г. N А31-11097/2005-1, ФАС Восточно-Сибирского округа от 18.06.2008 г. N А33-27543/05-Ф02-2532/08.
Кроме того, судом апелляционной инстанции учтено следующее.
Пунктом 1 статьи 70 НК РФ (в редакции, действующей с 01.01.07 г.) установлено, что требование об уплате налога должно быть направлено налогоплательщику не позднее трех месяцев со дня выявления недоимки, если иное не предусмотрено пунктом 2 статьи 70 НК РФ. При выявлении недоимки налоговый орган составляет документ по форме утверждаемой федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов.
Приказом ФНС России от 01.12.2006 г. N САЭ-3-19/825 такая форма была утверждена.
В силу п. 3 ст. 70 НК РФ правила, установленные данной статье применяются также в отношении сроков направления требования об уплате пеней.
В данном случае Инспекцией документ по утвержденной форме ни суду первой инстанции, ни суду апелляционной инстанции не представлен.
Как следует из пояснений Инспекции, спорное требование об уплате пени выставлено в связи с тем, что сумма подлежащей уплате пени установлена по итогам совместной сверки расчетов с налогоплательщиком, проведенной 26.03.2008 г.
Однако акт сверки N 162 от 26.03.2008 г. не соответствует форме документа о выявлении недоимки, утвержденной приказом ФНС России от 01.12.2006 г. N САЭ-3-19/825.
Кроме того, спорное требование содержит суммы пени, предложения об уплате которых уже направлялись Учреждению в иных требованиях отозванных спорным требованием.
Доказательств обратного Инспекцией не представлено.
Следовательно, доводы Инспекции о том, что моментом выявления недоимки по пени является дата составления акта сверки расчетов, противоречат материалам дела и не подтверждены соответствующими доказательствами.
Дата представления уточненной налоговой декларации также не может считаться моментом выявления недоимки, поскольку изменения в расчетах налога Учреждения, на основании которых выставлено спорное требование, не привели к занижению суммы налога по сравнению с первоначально заявленными суммами.
Таким образом, суд первой инстанции правильно указал, что взыскиваемая сумма пени должна входить в сумму пени, предъявленную по требованию, направленному по первичным налоговым расчетам (декларации), которые впоследствии были безосновательно отозваны.
Таким образом, требование N 2502 от 26.03.2008 г. не соответствует требованиям ст. ст. 70, 71 НК РФ, в связи с чем суд первой инстанции обоснованно признал данное требование недействительным.
В соответствии с ч. 1 ст. 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган.
Частью 5 ст. 200 АПК РФ предусмотрено, что обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).
В рассматриваемом случае Инспекцией не представлено надлежащих доказательств соответствия спорного требования об уплате пени положениям ст. ст. 70, 71 Налогового кодекса РФ.
Довод Инспекции о том, что Учреждение участвовало в составлении акта сверки расчетов по земельному налогу, а, следовательно, ему была известна природа происхождения пени в сумме 189 629,17 руб., обоснованно не принят судом первой инстанции, поскольку предположения Инспекции о наличии у Учреждения сведений о природе происхождения спорных сумм пени не освобождают Инспекцию от соблюдения положений налогового законодательства при направлении налогоплательщикам соответствующего требования с учетом того, что направление требования об уплате налога, пени и штрафа является одним из этапов процедуры принудительного взыскании налога, пени и штрафа.
В связи с указанным отклоняются также доводы апелляционной жалобы о том, что спорное требование не нарушает прав и законных интересов Учреждения.
Согласно п. 2 ст. 201 АПК РФ арбитражный суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, принимает решение о признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными.
Таким образом суд первой инстанции обоснованно удовлетворил требования Учреждения о признании недействительным требования Инспекции N 2502 от 26.03.2008 г.
Что касается доводов Инспекции о необоснованном удовлетворении судом ходатайства Учреждения о восстановлении срока на обращение в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным требования Инспекции, то суд апелляционной инстанции учитывает следующее.
Согласно ч. 1 ст. 198 АПК РФ организации вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов органов государственной власти, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт не соответствует закону или иному нормативному правовому акту и нарушает их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагает на них какие-либо обязанности, создает иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.
При этом, указанное заявление может быть подано в арбитражный суд в течение трех месяцев со дня, когда гражданину, организации стало известно о нарушении их прав и законных интересов, если иное не установлено федеральным законом. Пропущенный по уважительной причине срок подачи заявления может быть восстановлен судом (п. 4 ст. 198 АПК РФ).
Таким образом, установленный в части 4 статьи 198 АПК РФ срок для подачи соответствующего заявления не является пресекательным и может быть восстановлен арбитражным судом по ходатайству лица, участвующего в деле, обратившегося с таким заявлением, если суд признает причину пропуска срока уважительной.
Исходя из правовой позиции Конституционного Суда РФ, изложенной в Определении от 18.11.2004 г. N 367-О, установление в законе сроков для обращения в суд с заявлениями о признании ненормативных правовых актов недействительными, а действий (бездействия) - незаконными обусловлено необходимостью обеспечить стабильность и определенность административных и иных публичных правоотношений. Поскольку несоблюдение установленного срока в силу соответствующих норм АПК РФ не является основанием для отказа в принятии заявлений по делам, возникающим из административных и иных публичных правоотношений, вопрос о причинах пропуска срока решается судом после возбуждения дела, то есть в судебном заседании. Заинтересованные лица вправе ходатайствовать о восстановлении пропущенного срока, и если пропуск срока был обусловлен уважительными причинами, такого рода ходатайства подлежат удовлетворению судом.
Вместе с тем, нормы Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не содержат перечня уважительных причин, при наличии которых суд может восстановить срок, установленный п. 4 ст. 198 АПК РФ, поэтому право установления наличия этих причин и их оценки принадлежит суду.
Оценив в соответствии со ст. 71 АПК РФ доводы Учреждения, заявленные в обосновании ходатайства о восстановлении пропущенного срока, суд первой обоснованно удовлетворил ходатайство Учреждения о восстановлении срока, предусмотренного ст. 198 АПК РФ.
В соответствии с пунктом 1 статьи 45 НК РФ налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах. Обязанность по уплате налога должна быть выполнена в срок, установленный законодательством.
Неисполнение или ненадлежащее исполнение обязанности по уплате налога является основанием для направления налоговым органом налогоплательщику требования об уплате налога.
В силу п. 1 ст. 69 НК РФ требованием об уплате налога признается направленное налогоплательщику письменное извещение о неуплаченной сумме налога, а также об обязанности уплатить в установленный срок неуплаченную сумму налога и соответствующие пени.
В пункте 4 статьи 69 НК РФ указано, что требование об уплате налога и пени должно содержать сведения о сумме задолженности по налогу, размере пеней, начисленных на момент направления требования, сроке уплаты налога, установленного законодательством о налогах и сборах, сроке исполнения требования, а также мерах по взысканию налога и обеспечению исполнения обязанности по уплате налога, которые применяются в случае неисполнения требования налогоплательщиком. Во всех случаях требование должно содержать подробные данные об основаниях взимания налога, а также ссылку на положения закона о налогах, которые устанавливают обязанность налогоплательщика уплатить налог.
Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в Постановлении от 28.02.2001 N 5 разъяснил, что досудебное урегулирование спора по вопросу взыскания пеней состоит в указании налоговым органом в направленном налогоплательщику требовании об уплате пеней размера недоимки, даты, с которой начисляются пени, и ставки пеней, то есть данных, позволяющих убедиться в обоснованности начисления пеней (пункт 19 Постановления).
Такое официальное толкование норм налогового права создает для налогоплательщика условия, когда он, исходя из содержания требования об уплате налога и пеней, в состоянии четко определить, куда, за какой налоговый период и в каком объеме должен внести обязательные платежи.
Отсутствие в требовании указаний на размер недоимки и основания ее возникновения, дату, с которой начинается начисление пени, и ставку пени, не позволяет сделать вывод, что досудебное урегулирование в порядке, предусмотренном ст. 69 НК РФ, осуществлено.
Исходя из вышеизложенного, требование об уплате налога может быть признано недействительным, только если оно не соответствует фактической обязанности налогоплательщика по уплате налога, пени и штрафа или если нарушения требований, предъявляемых к его содержанию, являются существенными (Информационное письмо Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 11.08.2004 N 79).
Как обоснованно указано судом первой инстанции, из содержания требования N 2502 по состоянию на 26.03.2008 г. следует, что оно не соответствует положениям статьи 69 Налогового кодекса Российской Федерации, а также его утвержденной форме, в частности: в требовании неверно указана недоимка по налогам, на которую начислена спорная сумма пеней, поскольку в графе "недоимка" требования указаны суммы налога, подлежащие уплате на основании первоначальных деклараций, а не суммы фактических недоимок, на которые начислены пени; При этом, в самом требовании указано, что оно направлено в связи с изменившейся обязанностью налогоплательщика по уплате налога, пени и штрафа, следовательно, требование должно было содержать конкретную сумму налога, на которую начислены спорные суммы пени. В требовании указано, что пени начислены по земельному налогу 2006 г. без разбивки по отчетным и налоговым периодам, что не соответствует действительности, поскольку фактически недоимка для пени состояла из сумм начислений за 1 квартал 2006 г., полугодие 2006 г., 9 месяцев 2006 г., за 2006 г., а также за 1 квартал 2007 г..
Из спорного требования невозможно определить, за какой период начислены пени, что не позволяет проверить обоснованность начисления указанных в требовании сумм пеней; также не указана дата подписания требования руководителем инспекции; отсутствует расчет пеней с указанием процентной ставки с учетом того, что в течение периода просрочки, ставка рефинансирования ЦБ РФ неоднократно менялась.
Таким образом, подлежат отклонению доводы Инспекции о соответствии спорного требования положениям ст. 69 НК РФ.
При этом, суд первой инстанции обоснованно указал, что выявленные нарушения в рассматриваемом случае не могут являться основанием для признания спорного требования недействительным, поскольку соответствует фактической обязанности Учреждения по уплате пени, что не оспаривается Учреждением.
Кроме того, судом апелляционной инстанции учтено, что одновременно со спорным требованием Учреждению был вручен расчет пени, из которого усматривается за какой период указанные пени начислены, соответствующая ставка рефинансирования, сумма задолженности на которую начислены спорные пени. Данные обстоятельства свидетельствуют о наличии у Учреждения данных, позволяющих убедиться в обоснованности начисления пеней.
Суд апелляционной инстанции также соглашается с выводами суда первой инстанции об отсутствии оснований для удовлетворения требований Инспекции о взыскании с Учреждения пени в размере 189 629, 17 руб. в связи с пропуском срока на взыскание и отсутствием уважительных причин для его восстановления ввиду следующего.
Согласно пунктам 7 и 9 статьи 161 БК РФ бюджетные учреждения, подведомственные федеральным органам исполнительной власти, используют бюджетные средства исключительно через лицевые счета бюджетных учреждений, которые ведутся Федеральным казначейством. Бюджетное учреждение обеспечивает исполнение своих денежных обязательств, указанных в исполнительном документе, в пределах доведенных ему соответствующих лимитов бюджетных обязательств и средств, полученных от предпринимательской и иной приносящей доход деятельности.
Бюджетные учреждения, подведомственные органам исполнительной власти субъектов РФ и органам местного самоуправления используют бюджетные средства через лицевые счета, которые ведутся органами Федерального казначейства или иными уполномоченными организациями субъектов РФ или муниципальных образований.
В соответствии с п. 2 ст. 45 НК РФ в случае неуплаты или неполной уплаты налога в установленный срок производится взыскание налога в порядке, предусмотренном Налоговым кодексом РФ.
Исходя из положений указанного пункта ст. 45 НК РФ с организации, которой открыт лицевой счет, взыскание налога производится в судебном порядке.
В силу п. 3 ст. 46 НК РФ заявление о взыскании причитающейся к уплате суммы налога может быть подано в суд в течение шести месяцев после истечения срока исполнения требования об уплате налога.
Указанные правила применяются также при взыскании пеней (п. 8 ст. 45, п. 9 ст. 46 НК РФ)
Исходя из данных положений налогового законодательства с учетом срока исполнения требования об уплате налога N 2502 (13.04.2008 г.) и даты обращения Инспекцией в суд, срок, исчисляемый с даты истечения срока исполнения требования не пропущен.
Однако порядок исчисления общих сроков на принудительное взыскание налога с учетом установленного ст. 70 НК РФ срока на выставления требования не может быть изменен, в случае пропуска налоговым органом срока направления требования об уплате налога.
В соответствии с пунктами 3 и 4 статьи 75 НК РФ, пеня начисляется за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора.
В отличие от задолженности по уплате налога, пени начисляются за каждый день просрочки до даты фактической уплаты задолженности.
Таким образом, проверка соблюдения налоговым органом срока давности взыскания пеней осуществляется судом в отношении каждого дня просрочки. При этом данный срок включает 3-месячный срок на предъявление требования, 5-дневный срок, указанный в требовании N 2502 с учетом даты его вручения налогоплательщику - на его добровольное исполнение и 6-месячный срок - для обращения в арбитражный суд.
Указанная правовая позиция следует из постановления Президиума ВАС РФ от 13.05.2008 г. N 16933/07.
Как указано выше, периодом начисления пени является период с 16.05.2006 г. по 17.07.2007 г. С учетом даты обращения Инспекции в суд с соответствующим заявлением 15.05.2008 г. (т. 1 л.д. 88) срок на взыскание пени за период с 16.05.2006 г. по 17.07.2007 г. истек.
При этом, как указывалось выше законных оснований считать требование N 2502, как уточненное и направленное в связи с изменившейся обязанность по уплате налога, пени у суда не имеется.
Доводы Инспекции об исчислении сроков на взыскание с момента выявления недоимки, каковым, по мнению Инспекции, является момент представления Учреждением уточненных налоговых деклараций, также подлежат отклонению по основаниям, указанным выше.
Кроме того, поскольку пени начисляется на неуплаченную в срок сумму задолженности, доводы Инспекции о том, что спорная сумма пени была выявлена по результатам проведения сверки расчетов 26.03.2008, подлежат отклонению. Доказательств того, что Инспекции не было известно о несвоевременном исполнении обязанности по уплате Учреждением сумм земельного налога, на которые начислена спорная пеня, до 26.03.2008 г., а также до представления уточненных налоговых деклараций (расчетов) 20.03.2008 г. и 18.03.2008 г. не представлено.
Таким образом, суд первой инстанции обоснованно отказал в удовлетворении требований Инспекции о взыскании с Учреждения пени в размере 189 629, руб.
Суд первой инстанции не допустил нарушений норм процессуального права, влекущих отмену решения (часть 4 статьи 270 АПК РФ).
При указанных обстоятельствах суд апелляционной инстанции приходит к выводу, что решение Арбитражного суда Орловской области от 11.09.2008 года по делу N А48-1876/08-8(6) следует оставить без изменения, а апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по Заводскому району г. Орла без удовлетворения.
Руководствуясь ст. ст. 110, 112, 266 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд
постановил:
Решение Арбитражного суда Орловской области от 11.09.2008 года по делу N А48-1876/08-8(6) оставить без изменения, а апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по Заводскому району г. Орла без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Федеральный арбитражный суд Центрального округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня вступления в законную силу.
Председательствующий судья
М.Б.ОСИПОВА
Судьи
В.А.СКРЫННИКОВ
А.И.ПРОТАСОВ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ДЕВЯТНАДЦАТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 27.11.2008 ПО ДЕЛУ N А48-1876/08-8(6)
Разделы:Земельный налог
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ДЕВЯТНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 27 ноября 2008 г. по делу N А48-1876/08-8(6)
Резолютивная часть постановления объявлена 20.11.2008 г.
Постановление в полном объеме изготовлено 27.11.2008 г.
Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Осиповой М.Б.
судей Скрынникова В.А.,
Протасова А.И.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем Фефеловой М.Ю.,
при участии:
от Государственного образовательного учреждения высшего профессионального образования "Орловский государственный университет": Резникова Е.В., юрисконсульт, доверенность б/н от 29.01.2007, паспорт <...>.
от ИФНС России по Заводскому району г. Орла: представители не явились, надлежаще извещена.
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу ИФНС России по Заводскому району г. Орла на решение Арбитражного суда Орловской области от 11.09.2008 года по делу N А48-1876/08-8(6) (судья Пронина Е.Е.) по заявлению ИФНС России по Заводскому району г. Орла к ГОУ ВПО "Орловский государственный университет" о взыскании пени в сумме 189629,17 рублей и встречному заявлению ГОУ ВПО "Орловский государственный университет" к ИФНС России по Заводскому району г. Орла о признании недействительным требования N 2502 от 26.03.2008 г.,
установил:
Инспекция Федеральной налоговой службы по Заводскому району г. Орла (далее - ИФНС России по Заводскому району г. Орла) обратилась в Арбитражный суд Орловской области с заявлением о взыскании с государственного образовательного учреждения высшего профессионального образования "Орловский государственный университет" (далее - ГОУ ВПО "Орловский государственный университет", Учреждение) задолженности пени по земельному налогу в сумме 189 629,17 руб.
В ходе судебного разбирательства ГОУ ВПО "Орловский государственный университет" предъявило к Инспекции ФНС России по Заводскому району г. Орла встречное заявление о признании недействительным требования N 2502 об уплате пени по состоянию на 26.03.2008 г., при этом заявило ходатайство о восстановлении пропущенного срока на подачу заявления о признании недействительным требования от 26.03.2008 г. N 2501.
Определением Арбитражного суда Орловской области от 28.07.2008 г. суд первой инстанции удовлетворил заявленное ходатайство Учреждения, восстановил срок на обращение в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным требования Инспекции.
Решением Арбитражного суда Орловской области от 11.09.08 г. в удовлетворении заявленных требований ИФНС России по Заводскому району г. Орла отказано, признано недействительным требование Инспекции ФНС России по Заводскому району г. Орла об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 26.03.2008 г. N 2502.
ИФНС России по Заводскому району г. Орла не согласилась с данным решением и обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит решением суда первой инстанции отменить, взыскать с ГОУ ВПО "Орловский государственный университет" пени по земельному налогу в сумме 189 629,17 руб., отказать ГОУ ВПО "Орловский государственный университет" в удовлетворении встречного заявления.
В обоснование апелляционной жалобы Инспекция ссылается на то, что судом первой инстанции нарушены нормы материального и процессуального права при восстановлении пропущенного Учреждением срока на обращение с заявлением о признании недействительным требования N 2502 по состоянию на 26.03.08 г., поскольку у Учреждения отсутствовали уважительные причины для пропуска данного срока.
Инспекция не согласна с выводом суда первой инстанции о том, что требование N 2502 выставлено с нарушением ст. 69 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), поскольку требование об уплате пени соответствует фактической обязанности налогоплательщика. Инспекция указывает, что требование было выставлено после проведения совместного акта сверки, содержит данные об основаниях возникновения задолженности, справочные сведения о сумме задолженности по налогу, о размере пеней, сроке уплаты налога, сроке исполнения требования.
Также Инспекция не согласна с выводами суда первой инстанции о пропуске налоговым органом срока на обращение в суд за взысканием суммы пени в размере, указанном в требовании N 2502. При этом Инспекция указывает, что спорная задолженность по пени была выявлена в момент проведения сверки расчетов 26.03.2008 г.
Кроме того, Инспекция указывает, что спорное требование не нарушает прав и законных интересов Учреждения, поскольку сумма задолженности по налогу и пени Учреждением не оспаривается.
ГОУ ВПО "Орловский государственный университет" в представленном отзыве возражает против доводов апелляционной жалобы, просит решение суда первой инстанции оставить без изменения.
В судебное заседание не явилась ИФНС России по Заводскому району г. Орла, которая извещена о времени и месте судебного разбирательства в установленном законом порядке.
На основании ст. ст. 123, 156, 184, 266 Арбитражного процессуального кодекса РФ дело рассматривалось в отсутствие ИФНС России по Заводскому району г. Орла.
Изучив материалы дела, заслушав представителя Учреждения, явившегося в судебное заседание, обсудив доводы апелляционной жалобы и отзыва на апелляционную жалобу, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения обжалуемого судебного акта.
Как следует из материалов дела, Инспекцией в отношении ГОУ ВПО "Орловский государственный университет" выставлено требование N 2502 по состоянию на 26.03.08 г. об уплате пени по земельному налогу в сумме 189 629,17 руб., со сроком исполнения до 13.04.08 г.
В связи с неисполнением требования в указанный в нем срок, Инспекция на основании п. 2 ст. 45 НК РФ обратилась в суд с иском о взыскании с ГОУ ВПО "Орловский государственный университет" пени по земельному налогу в сумме 189 629, 17 руб.
ГОУ ВПО "Орловский государственный университет" посчитав, что требование N 2502 нарушает его права, предъявило к Инспекции ФНС России по Заводскому району г. Орла встречное заявление о признании недействительным требования от 26.03.2008 г. N 2502 об уплате пени по земельному налогу в сумме 189 629, 17 руб.
Удовлетворяя требования ГОУ ВПО "Орловский государственный университет" о признании недействительным требования Инспекции N 2502, суд первой инстанции обоснованно исходил из следующего.
Как установлено судом первой инстанции и следует из материалов дела Учреждение является налогоплательщиком земельного налога.
На основании п. 3 ст. 391 НК РФ, налогоплательщики-организации определяют налоговую базу самостоятельно на основании сведений государственного земельного кадастра о каждом земельном участке, принадлежащем им на праве собственности или праве постоянного (бессрочного) пользования.
В соответствии с п. п. 1 и 2 ст. 393 НК РФ налоговым периодом по земельному налогу признается календарный год. Отчетными периодами для налогоплательщиков - организаций и физических лиц, являющихся индивидуальными предпринимателями, признаются первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года.
Согласно п. 1 ст. 396 НК РФ, сумма налога исчисляется по истечении налогового периода как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы. Пунктом 6 данной статьи предусмотрено, что налогоплательщики, в отношении которых отчетный период определен как квартал, исчисляют суммы авансовых платежей по налогу по истечении первого, второго и третьего квартала текущего налогового периода как одну четвертую соответствующей налоговой ставки процентной доли кадастровой стоимости земельного участка по состоянию на 1 января года, являющегося налоговым периодом.
В соответствии с п. 1 ст. 397 НК РФ, налог и авансовые платежи по налогу подлежат уплате налогоплательщиками в порядке и сроки, которые установлены нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований (законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга).
В соответствии с п. 6 Постановления Орловского Городского Совета народных депутатов от 17.11.2005 г. N 77/811-ГС, уплата организациями суммы авансовых платежей по налогу производится не позднее 15 мая, не позднее 15 августа, не позднее 15 ноября текущего налогового периода как одной четвертой налоговой ставки процентной доли кадастровой стоимости земельного участка по состоянию на 1 января года, являющегося налоговым периодом.
По итогам налогового периода не позднее 15 февраля года, следующего за истекшим налоговым периодом, уплачивается сумма налога.
ГОУ ВПО "Орловский государственный университет" представило в инспекцию налоговые расчеты по земельному налогу за 1 квартал, полугодие и 9 месяцев 2006 г. и налоговую декларацию за 2006 г.
Уплата земельного налога Учреждением за указанные налоговые (отчетные) периоды осуществлялась следующим образом: за 1 квартал и полугодие 2006 г. - 13.11.2006 г. (платежные поручения N 191 от 13.11.2006 г. на сумму 1 876 854 руб.; N 194 от 13.11.2006 г. на сумму 1 111 146 руб.); за 9 месяцев 2006 г., за 2006 г., за 1 квартал 2007 г. - 10.05.2007 г. (платежные поручения N 100 от 10.05.2007 г. на сумму 2000400 руб.), 17.07.2007 г. (платежные поручения N 748 от 17.07.2007 г. на сумму 974 583 руб.; N 745 от 18.07.2007 г. на сумму 864 487 руб.), т.е. несвоевременно, что явилось основанием для начисления пени.
Согласно п. 1 ст. 72 НК РФ, пени являются способом обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов и сборов.
В соответствии с п. 1 ст. 75 НК РФ пеней признается установленная настоящей статьей денежная сумма, которую налогоплательщик, плательщик сборов или налоговый агент должны выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.
В соответствии в пунктами 3 и 4 статьи 75 НК РФ, пеня начисляется за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора. Пеня за каждый день просрочки определяется в процентах от неуплаченной суммы налога или сбора. Процентная ставка пени принимается равной одной трехсотой действующей в это время ставки рефинансирования Центрального банка Российской Федерации.
Согласно п. 5 ст. 75 НК РФ пени уплачиваются одновременно с уплатой сумм налога и сбора или после уплаты таких сумм в полном объеме.
В соответствии с п. 5 Постановления Конституционного Суда РФ от 17 декабря 1996 г. N 20-П, по смыслу статьи 57 Конституции Российской Федерации налоговое обязательство состоит в обязанности налогоплательщика уплатить определенный налог, установленный законом. Неуплата налога в срок должна быть компенсирована погашением задолженности по налоговому обязательству, полным возмещением ущерба, понесенного государством в результате несвоевременного внесения налога. Поэтому к сумме собственно не внесенного в срок налога (недоимки) законодатель вправе добавить дополнительный платеж - пеню, как компенсацию потерь государственной казны в результате недополучения налоговых сумм в срок в случае задержки уплаты налога.
Исходя из вышеизложенного, пени следует рассматривать как дополнительную обязанность налогоплательщика, помимо обязанности по уплате налога, исполняемую одновременно с обязанностью по уплате налога либо после исполнения последней.
Как следует из материалов дела на суммы несвоевременно уплаченного налога Учреждению за период с 16.05.2006 г. по 17.07.2007 г. были начислены пени в размере 189 629,17 руб.
Факт уплаты земельного налога с нарушением срока, а также размер пени, начисленной Учреждению за несвоевременную уплату земельного налога, сторонами не оспаривается.
При этом, данные суммы пени рассчитаны на суммы налога, указанные в уточненных расчетах за 1, 2, 3, кварталы 2006 г., налоговой декларации за 2006 г., представленной в Инспекцию 20.03.2008 г., и уточненном налоговом расчете за 1 квартал 2007 г., представленном в Инспекцию 18.03.2008 г.
В соответствии с п. 1 ст. 81 НК РФ, при обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации факта неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию.
При обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации недостоверных сведений, а также ошибок, не приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик вправе внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию в порядке, установленном настоящей статьей. При этом уточненная налоговая декларация, представленная после истечения установленного срока подачи декларации, не считается представленной с нарушением срока.
В связи с представлением сведений государственного земельного кадастра об уменьшении стоимости земельного участка, Учреждение неоднократно уточняло расчеты, а именно: за указанные отчетные и налоговые периоды уточненные налоговые декларации были представлены 20.06.2007 г., 01.08.2007 г., 01.10.2007 г., 18.03.2008 г., 20.03.2008 г.
При этом, как следует из пояснений Инспекции и представленных расчетов, налоговые обязанности Учреждения по земельному налогу за спорные периоды уточнялись Учреждением как в сторону увеличения суммы налога, подлежащей уплате, так и в сторону уменьшения (т. 1 л.д. 130, т. 2 л.д. 81).
Инспекция, полагая, что у налогоплательщика изменялась обязанность по уплате налога в связи с представлением уточненных налоговых деклараций, что в свою очередь приводило к изменению суммы пени, начисленной на неуплаченную задолженность как в сторону увеличения, так и в сторону уменьшения, также неоднократно выставляла требования об уплате пени и направляла их налогоплательщику для добровольного исполнения.
Также Инспекция обратилась с заявлением о взыскании с Учреждения пени по земельному налогу в размере 94034, 29 руб. в связи с неисполнением требования N 16403 от 17.08.2008 г. Однако в связи с представлением Учреждением уточненных расчетов Инспекция отказалась от заявленных требований в связи с чем производство по делу было прекращено (т. 2 л.д. 83 - 84).
Оспариваемое в рамках настоящего дела требование выставлено на основании уточненных налоговых расчетов, представленных 20.03.2008 г. (за 1, 2, 3 кварталы 2006 г. и 2006 г.) и 18.03.2008 г. (за 1 квартал 2007 г.).
Таким образом, требование N 2502 от 26.03.2008 г. является уточненным, что не оспаривается налоговым органом и следует из содержания самого требования.
Согласно п. 1 ст. 70 НК РФ, требование об уплате налога должно быть направлено налогоплательщику не позднее трех месяцев со дня выявления недоимки, если иное не предусмотрено п. 2 настоящей статьи.
Направление уточненного требования возможно лишь в случае изменения обязанности налогоплательщика по уплате налога после направления требования об уплате налога (статья 71 НК РФ).
В соответствии с п. 1 ст. 44 НК РФ обязанность по уплате налога или сбора возникает, изменяется и прекращается при наличии оснований, установленных Налоговым кодексом РФ или иным актом законодательства о налогах и сборах.
В законодательстве о налогах и сборах не содержится определения понятия изменения налоговой обязанности. Между тем, из анализа норм, содержащихся в подп. 2 п. 3. ст. 44, п. 2, 3 ст. 78 НК РФ, следует, что изменение налоговой обязанности является изменение ее содержания на основании принятия нормативного правового акта, который изменяет закон, определявший содержание налоговой обязанности и имеющий при этом обратную сил, либо на основании зачета налоговым органом излишне уплаченных или взысканных сумм налогов, пеней и штрафов после направления налогоплательщику первоначального требования, либо на основании предоставления налогоплательщику рассрочки (отсрочки) уплаты налога.
Следовательно, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что при направлении налогоплательщиком уточненного расчета, изменяется не обязанность по уплате налога, а всего лишь его сумма, подлежащая уплате в бюджет.
При этом, в рассматриваемом случае выявление Учреждением ошибок при определении налоговой обязанности за спорные налоговые периоды и их исправление путем представления уточненных налоговых деклараций не свидетельствует об изменении у Учреждения налоговой обязанности за указанные налоговые (отчетные) периоды.
Таким образом, суд первой инстанции правильно указал на то, что поскольку доказательств изменения обязанности по уплате налога Инспекцией не представлено, следовательно, выставление уточненного требования является незаконным.
Более того, как следует из материалов дела, спорное уточненное требование, является также повторным, что следует из содержания спорного требования, а также из содержания требований об уплате, отозванных спорным требованием.
В связи с указанным суд первой инстанции правильно указал на то, что неоднократное направление налогоплательщику требований по уплате пени за один и тот же период и по одним и тем же налогам влечет не только изменение установленных ст. 70 НК РФ сроков направления требования, но и позволяет взыскивать налоги и пени, срок принудительного взыскания которых налоговым органом пропущен, что является нарушение законодательства, а также нарушает законные права и интересы налогоплательщиков.
Данная правовая позиция изложена в Постановлениях ФАС Центрального округа от 17.01.2006 г. N А64-5010/05-19, ФАС Волго-Вятского округа от 12.10.2006 г. N А31-11097/2005-1, ФАС Восточно-Сибирского округа от 18.06.2008 г. N А33-27543/05-Ф02-2532/08.
Кроме того, судом апелляционной инстанции учтено следующее.
Пунктом 1 статьи 70 НК РФ (в редакции, действующей с 01.01.07 г.) установлено, что требование об уплате налога должно быть направлено налогоплательщику не позднее трех месяцев со дня выявления недоимки, если иное не предусмотрено пунктом 2 статьи 70 НК РФ. При выявлении недоимки налоговый орган составляет документ по форме утверждаемой федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов.
Приказом ФНС России от 01.12.2006 г. N САЭ-3-19/825 такая форма была утверждена.
В силу п. 3 ст. 70 НК РФ правила, установленные данной статье применяются также в отношении сроков направления требования об уплате пеней.
В данном случае Инспекцией документ по утвержденной форме ни суду первой инстанции, ни суду апелляционной инстанции не представлен.
Как следует из пояснений Инспекции, спорное требование об уплате пени выставлено в связи с тем, что сумма подлежащей уплате пени установлена по итогам совместной сверки расчетов с налогоплательщиком, проведенной 26.03.2008 г.
Однако акт сверки N 162 от 26.03.2008 г. не соответствует форме документа о выявлении недоимки, утвержденной приказом ФНС России от 01.12.2006 г. N САЭ-3-19/825.
Кроме того, спорное требование содержит суммы пени, предложения об уплате которых уже направлялись Учреждению в иных требованиях отозванных спорным требованием.
Доказательств обратного Инспекцией не представлено.
Следовательно, доводы Инспекции о том, что моментом выявления недоимки по пени является дата составления акта сверки расчетов, противоречат материалам дела и не подтверждены соответствующими доказательствами.
Дата представления уточненной налоговой декларации также не может считаться моментом выявления недоимки, поскольку изменения в расчетах налога Учреждения, на основании которых выставлено спорное требование, не привели к занижению суммы налога по сравнению с первоначально заявленными суммами.
Таким образом, суд первой инстанции правильно указал, что взыскиваемая сумма пени должна входить в сумму пени, предъявленную по требованию, направленному по первичным налоговым расчетам (декларации), которые впоследствии были безосновательно отозваны.
Таким образом, требование N 2502 от 26.03.2008 г. не соответствует требованиям ст. ст. 70, 71 НК РФ, в связи с чем суд первой инстанции обоснованно признал данное требование недействительным.
В соответствии с ч. 1 ст. 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган.
Частью 5 ст. 200 АПК РФ предусмотрено, что обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).
В рассматриваемом случае Инспекцией не представлено надлежащих доказательств соответствия спорного требования об уплате пени положениям ст. ст. 70, 71 Налогового кодекса РФ.
Довод Инспекции о том, что Учреждение участвовало в составлении акта сверки расчетов по земельному налогу, а, следовательно, ему была известна природа происхождения пени в сумме 189 629,17 руб., обоснованно не принят судом первой инстанции, поскольку предположения Инспекции о наличии у Учреждения сведений о природе происхождения спорных сумм пени не освобождают Инспекцию от соблюдения положений налогового законодательства при направлении налогоплательщикам соответствующего требования с учетом того, что направление требования об уплате налога, пени и штрафа является одним из этапов процедуры принудительного взыскании налога, пени и штрафа.
В связи с указанным отклоняются также доводы апелляционной жалобы о том, что спорное требование не нарушает прав и законных интересов Учреждения.
Согласно п. 2 ст. 201 АПК РФ арбитражный суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, принимает решение о признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными.
Таким образом суд первой инстанции обоснованно удовлетворил требования Учреждения о признании недействительным требования Инспекции N 2502 от 26.03.2008 г.
Что касается доводов Инспекции о необоснованном удовлетворении судом ходатайства Учреждения о восстановлении срока на обращение в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным требования Инспекции, то суд апелляционной инстанции учитывает следующее.
Согласно ч. 1 ст. 198 АПК РФ организации вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов органов государственной власти, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт не соответствует закону или иному нормативному правовому акту и нарушает их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагает на них какие-либо обязанности, создает иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.
При этом, указанное заявление может быть подано в арбитражный суд в течение трех месяцев со дня, когда гражданину, организации стало известно о нарушении их прав и законных интересов, если иное не установлено федеральным законом. Пропущенный по уважительной причине срок подачи заявления может быть восстановлен судом (п. 4 ст. 198 АПК РФ).
Таким образом, установленный в части 4 статьи 198 АПК РФ срок для подачи соответствующего заявления не является пресекательным и может быть восстановлен арбитражным судом по ходатайству лица, участвующего в деле, обратившегося с таким заявлением, если суд признает причину пропуска срока уважительной.
Исходя из правовой позиции Конституционного Суда РФ, изложенной в Определении от 18.11.2004 г. N 367-О, установление в законе сроков для обращения в суд с заявлениями о признании ненормативных правовых актов недействительными, а действий (бездействия) - незаконными обусловлено необходимостью обеспечить стабильность и определенность административных и иных публичных правоотношений. Поскольку несоблюдение установленного срока в силу соответствующих норм АПК РФ не является основанием для отказа в принятии заявлений по делам, возникающим из административных и иных публичных правоотношений, вопрос о причинах пропуска срока решается судом после возбуждения дела, то есть в судебном заседании. Заинтересованные лица вправе ходатайствовать о восстановлении пропущенного срока, и если пропуск срока был обусловлен уважительными причинами, такого рода ходатайства подлежат удовлетворению судом.
Вместе с тем, нормы Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не содержат перечня уважительных причин, при наличии которых суд может восстановить срок, установленный п. 4 ст. 198 АПК РФ, поэтому право установления наличия этих причин и их оценки принадлежит суду.
Оценив в соответствии со ст. 71 АПК РФ доводы Учреждения, заявленные в обосновании ходатайства о восстановлении пропущенного срока, суд первой обоснованно удовлетворил ходатайство Учреждения о восстановлении срока, предусмотренного ст. 198 АПК РФ.
В соответствии с пунктом 1 статьи 45 НК РФ налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах. Обязанность по уплате налога должна быть выполнена в срок, установленный законодательством.
Неисполнение или ненадлежащее исполнение обязанности по уплате налога является основанием для направления налоговым органом налогоплательщику требования об уплате налога.
В силу п. 1 ст. 69 НК РФ требованием об уплате налога признается направленное налогоплательщику письменное извещение о неуплаченной сумме налога, а также об обязанности уплатить в установленный срок неуплаченную сумму налога и соответствующие пени.
В пункте 4 статьи 69 НК РФ указано, что требование об уплате налога и пени должно содержать сведения о сумме задолженности по налогу, размере пеней, начисленных на момент направления требования, сроке уплаты налога, установленного законодательством о налогах и сборах, сроке исполнения требования, а также мерах по взысканию налога и обеспечению исполнения обязанности по уплате налога, которые применяются в случае неисполнения требования налогоплательщиком. Во всех случаях требование должно содержать подробные данные об основаниях взимания налога, а также ссылку на положения закона о налогах, которые устанавливают обязанность налогоплательщика уплатить налог.
Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в Постановлении от 28.02.2001 N 5 разъяснил, что досудебное урегулирование спора по вопросу взыскания пеней состоит в указании налоговым органом в направленном налогоплательщику требовании об уплате пеней размера недоимки, даты, с которой начисляются пени, и ставки пеней, то есть данных, позволяющих убедиться в обоснованности начисления пеней (пункт 19 Постановления).
Такое официальное толкование норм налогового права создает для налогоплательщика условия, когда он, исходя из содержания требования об уплате налога и пеней, в состоянии четко определить, куда, за какой налоговый период и в каком объеме должен внести обязательные платежи.
Отсутствие в требовании указаний на размер недоимки и основания ее возникновения, дату, с которой начинается начисление пени, и ставку пени, не позволяет сделать вывод, что досудебное урегулирование в порядке, предусмотренном ст. 69 НК РФ, осуществлено.
Исходя из вышеизложенного, требование об уплате налога может быть признано недействительным, только если оно не соответствует фактической обязанности налогоплательщика по уплате налога, пени и штрафа или если нарушения требований, предъявляемых к его содержанию, являются существенными (Информационное письмо Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 11.08.2004 N 79).
Как обоснованно указано судом первой инстанции, из содержания требования N 2502 по состоянию на 26.03.2008 г. следует, что оно не соответствует положениям статьи 69 Налогового кодекса Российской Федерации, а также его утвержденной форме, в частности: в требовании неверно указана недоимка по налогам, на которую начислена спорная сумма пеней, поскольку в графе "недоимка" требования указаны суммы налога, подлежащие уплате на основании первоначальных деклараций, а не суммы фактических недоимок, на которые начислены пени; При этом, в самом требовании указано, что оно направлено в связи с изменившейся обязанностью налогоплательщика по уплате налога, пени и штрафа, следовательно, требование должно было содержать конкретную сумму налога, на которую начислены спорные суммы пени. В требовании указано, что пени начислены по земельному налогу 2006 г. без разбивки по отчетным и налоговым периодам, что не соответствует действительности, поскольку фактически недоимка для пени состояла из сумм начислений за 1 квартал 2006 г., полугодие 2006 г., 9 месяцев 2006 г., за 2006 г., а также за 1 квартал 2007 г..
Из спорного требования невозможно определить, за какой период начислены пени, что не позволяет проверить обоснованность начисления указанных в требовании сумм пеней; также не указана дата подписания требования руководителем инспекции; отсутствует расчет пеней с указанием процентной ставки с учетом того, что в течение периода просрочки, ставка рефинансирования ЦБ РФ неоднократно менялась.
Таким образом, подлежат отклонению доводы Инспекции о соответствии спорного требования положениям ст. 69 НК РФ.
При этом, суд первой инстанции обоснованно указал, что выявленные нарушения в рассматриваемом случае не могут являться основанием для признания спорного требования недействительным, поскольку соответствует фактической обязанности Учреждения по уплате пени, что не оспаривается Учреждением.
Кроме того, судом апелляционной инстанции учтено, что одновременно со спорным требованием Учреждению был вручен расчет пени, из которого усматривается за какой период указанные пени начислены, соответствующая ставка рефинансирования, сумма задолженности на которую начислены спорные пени. Данные обстоятельства свидетельствуют о наличии у Учреждения данных, позволяющих убедиться в обоснованности начисления пеней.
Суд апелляционной инстанции также соглашается с выводами суда первой инстанции об отсутствии оснований для удовлетворения требований Инспекции о взыскании с Учреждения пени в размере 189 629, 17 руб. в связи с пропуском срока на взыскание и отсутствием уважительных причин для его восстановления ввиду следующего.
Согласно пунктам 7 и 9 статьи 161 БК РФ бюджетные учреждения, подведомственные федеральным органам исполнительной власти, используют бюджетные средства исключительно через лицевые счета бюджетных учреждений, которые ведутся Федеральным казначейством. Бюджетное учреждение обеспечивает исполнение своих денежных обязательств, указанных в исполнительном документе, в пределах доведенных ему соответствующих лимитов бюджетных обязательств и средств, полученных от предпринимательской и иной приносящей доход деятельности.
Бюджетные учреждения, подведомственные органам исполнительной власти субъектов РФ и органам местного самоуправления используют бюджетные средства через лицевые счета, которые ведутся органами Федерального казначейства или иными уполномоченными организациями субъектов РФ или муниципальных образований.
В соответствии с п. 2 ст. 45 НК РФ в случае неуплаты или неполной уплаты налога в установленный срок производится взыскание налога в порядке, предусмотренном Налоговым кодексом РФ.
Исходя из положений указанного пункта ст. 45 НК РФ с организации, которой открыт лицевой счет, взыскание налога производится в судебном порядке.
В силу п. 3 ст. 46 НК РФ заявление о взыскании причитающейся к уплате суммы налога может быть подано в суд в течение шести месяцев после истечения срока исполнения требования об уплате налога.
Указанные правила применяются также при взыскании пеней (п. 8 ст. 45, п. 9 ст. 46 НК РФ)
Исходя из данных положений налогового законодательства с учетом срока исполнения требования об уплате налога N 2502 (13.04.2008 г.) и даты обращения Инспекцией в суд, срок, исчисляемый с даты истечения срока исполнения требования не пропущен.
Однако порядок исчисления общих сроков на принудительное взыскание налога с учетом установленного ст. 70 НК РФ срока на выставления требования не может быть изменен, в случае пропуска налоговым органом срока направления требования об уплате налога.
В соответствии с пунктами 3 и 4 статьи 75 НК РФ, пеня начисляется за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора.
В отличие от задолженности по уплате налога, пени начисляются за каждый день просрочки до даты фактической уплаты задолженности.
Таким образом, проверка соблюдения налоговым органом срока давности взыскания пеней осуществляется судом в отношении каждого дня просрочки. При этом данный срок включает 3-месячный срок на предъявление требования, 5-дневный срок, указанный в требовании N 2502 с учетом даты его вручения налогоплательщику - на его добровольное исполнение и 6-месячный срок - для обращения в арбитражный суд.
Указанная правовая позиция следует из постановления Президиума ВАС РФ от 13.05.2008 г. N 16933/07.
Как указано выше, периодом начисления пени является период с 16.05.2006 г. по 17.07.2007 г. С учетом даты обращения Инспекции в суд с соответствующим заявлением 15.05.2008 г. (т. 1 л.д. 88) срок на взыскание пени за период с 16.05.2006 г. по 17.07.2007 г. истек.
При этом, как указывалось выше законных оснований считать требование N 2502, как уточненное и направленное в связи с изменившейся обязанность по уплате налога, пени у суда не имеется.
Доводы Инспекции об исчислении сроков на взыскание с момента выявления недоимки, каковым, по мнению Инспекции, является момент представления Учреждением уточненных налоговых деклараций, также подлежат отклонению по основаниям, указанным выше.
Кроме того, поскольку пени начисляется на неуплаченную в срок сумму задолженности, доводы Инспекции о том, что спорная сумма пени была выявлена по результатам проведения сверки расчетов 26.03.2008, подлежат отклонению. Доказательств того, что Инспекции не было известно о несвоевременном исполнении обязанности по уплате Учреждением сумм земельного налога, на которые начислена спорная пеня, до 26.03.2008 г., а также до представления уточненных налоговых деклараций (расчетов) 20.03.2008 г. и 18.03.2008 г. не представлено.
Таким образом, суд первой инстанции обоснованно отказал в удовлетворении требований Инспекции о взыскании с Учреждения пени в размере 189 629, руб.
Суд первой инстанции не допустил нарушений норм процессуального права, влекущих отмену решения (часть 4 статьи 270 АПК РФ).
При указанных обстоятельствах суд апелляционной инстанции приходит к выводу, что решение Арбитражного суда Орловской области от 11.09.2008 года по делу N А48-1876/08-8(6) следует оставить без изменения, а апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по Заводскому району г. Орла без удовлетворения.
Руководствуясь ст. ст. 110, 112, 266 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд
постановил:
Решение Арбитражного суда Орловской области от 11.09.2008 года по делу N А48-1876/08-8(6) оставить без изменения, а апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по Заводскому району г. Орла без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Федеральный арбитражный суд Центрального округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня вступления в законную силу.
Председательствующий судья
М.Б.ОСИПОВА
Судьи
В.А.СКРЫННИКОВ
А.И.ПРОТАСОВ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)