Судебные решения, арбитраж
Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 22 апреля 2014 года
Постановление изготовлено в полном объеме 28 апреля 2014 года
Восьмой арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Сидоренко О.А.,
судей Шиндлер Н.А., Лотова А.Н.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем Плехановой Е.В.,
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 08АП-2433/2014) Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Ямало-Ненецкому автономному округу на решение Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 29.01.2014 по делу N А81-4899/2013 (судья Садретинова Н.М.), принятое по заявлению индивидуального предпринимателя Больших Александра Сергеевича (ИНН 890500203382, ОГРНИП 304890513200066) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Ямало-Ненецкому автономному округу о признании недействительным решения налогового органа от 24.05.2013 N 2.10-15/1802,
при участии в судебном заседании представителей:
- от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Ямало-Ненецкому автономному округу - представитель не явился, о времени и месте судебного заседания извещена надлежащим образом;
- от индивидуального предпринимателя Больших Александра Сергеевича - представитель не явился, о времени и месте судебного заседания извещен надлежащим образом;
- установил:
Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 5 по Ямало-Ненецкому автономному округу (далее - заинтересованное лицо, Межрайонная ИФНС России N 5 по ЯНАО, инспекция, налоговый орган) проведена выездная налоговая проверка индивидуального предпринимателя Больших Александра Сергеевича (далее - заявитель, индивидуальный предприниматель, налогоплательщик, ИП Больших А.С.) по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период деятельности 01.01.2009 по 31.12.2011.
По результатам проверки составлен акт выездной налоговой проверки N 2.10-15/6 от 25.02.2013 года (том 7 л.д. 4-83) и, с учетом возражений налогоплательщика, инспекцией принято решение N 2.10-15/1802 от 24.05.2013 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (том 1 л.д. 18-52), которым индивидуальный предприниматель Больших Александр Сергеевич привлечен к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) за неуплату (неполную уплату) налога на доходы физических лиц за 2011 год в виде штрафа в размере 392 руб. 20 коп., единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения за 2010-2011 годы в виде штрафа в размере 131 638 руб., единого налога на вмененный доход в виде штрафа в размере 1223 руб. 80 коп., по пункту 1 статьи 126 НК РФ за непредставление в налоговый орган документов, необходимых для осуществления налогового контроля в виде штрафа в размере 47000 руб., в соответствии со статьей 123 НК РФ за неперечисление в бюджет налога на доходы физических лиц (налоговый агент) в виде штрафа в размере 7 127 руб. 91 коп.; всего налоговых санкций по решению составило общий размер 187 381 руб. 91 коп.
Указанным решением предпринимателю начислена и предложена к уплате недоимка по налогу на доходы физических лиц за 2011 год в размере 1961 руб., единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения за 2009-2011 годы в общем размере 1 012 865 руб., единому налогу на вмененный доход за 1-3 кварталы 2010 года в общем размере 6119 руб., налогу на доходы физических лиц (кредиторская задолженность) в размере 27 345 руб. 54 коп.; всего недоимка по решению составила общий размер 1 048 290 руб. 54 коп., а также начислены пени по налогу на доходы физических лиц, единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, единому налогу на вмененный доход в общей сумме 274 786 руб. 03 коп.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Ямало-Ненецкому автономному округу от 07.08.2013 года N 199 решение Межрайонной ИФНС России N 5 по Ямало-Ненецкому автономному округу N 2.10-15/1802 от 24.05.2013 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения оставлено без изменения, апелляционная жалоба налогоплательщика - без удовлетворения (том 1 л.д. 154-161).
Предприниматель решение налогового органа оспорил в арбитражном суде.
Решением Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 29.01.2014 по делу N А81-4899/2013 требования предпринимателя удовлетворены частично, спорный ненормативный правовой акт признан недействительны в части:
- - доначисленного единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения за 2009 год в размере 139 818 руб., исчисленного с доходов, полученных индивидуальным предпринимателем Больших А.С. от сделок с ЗАО "КВС Интернешнл" и с доходов в виде безвозмездно полученного имущества, а также в части начисленных на указанную сумму налога пени и налоговых санкций;
- - доначисленного единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения за 2010 год в размере 238555 руб., исчисленного с доходов, полученных индивидуальным предпринимателем Больших А.С. от сделок с ООО "Техинформ", ООО "ЧОП "Беркут-Муравленко", ООО "ЧОП "Беркут", ООО "ЧОП "Беркут-Нефтегазобезопасность АС" и с доходов в виде безвозмездно полученного имущества, а также в части начисленных на указанную сумму налога пени и налоговых санкций;
- - доначисленного единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения за 2011 год в размере 181702 руб., исчисленного с доходов, полученных индивидуальным предпринимателем Больших А.С. от сделок с ООО "Техинформ", ООО "ЧОП "Беркут-Муравленко", ООО "ЧОП "Беркут", ООО "ЧОП "Беркут-Нефтегазобезопасность АС" и с доходов в виде безвозмездно полученного имущества, а также в части начисленных на указанную сумму налога пени и налоговых санкций.
В остальной части заявленные требования оставлены без удовлетворения.
С решением суда первой инстанции налоговый орган не согласился и обжаловал его в апелляционном суде. В апелляционной жалобе инспекция с выводами суда не соглашается, указывая на законность и обоснованность оспариваемого ненормативного правового акта, просит отменить судебное решение в части удовлетворения требований заявителя.
Налогоплательщик представил отзыв на апелляционную жалобу, в котором без обоснования своей позиции, в отсутствие мотивированных доводов относительно обстоятельств дела и их правовой квалификации, просил оставить судебное решение без изменения. Также в отзыве предприниматель заявил ходатайство о рассмотрении дела в его отсутствие.
Судебное заседание апелляционного суда проведено в отсутствие представителей участвующих в деле лиц, надлежащим образом уведомленных о времени и месте рассмотрения жалобы и не заявивших об его отложении (часть 3 статьи 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ)). Ходатайство заявителя о рассмотрении апелляционной жалобы в его отсутствие судом апелляционной инстанции удовлетворено.
В силу части 5 статьи 268 АПК РФ в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений.
С учетом положений указанной статьи АПК РФ, а также, принимая во внимание, что от предпринимателя не поступило возражений в связи с рассмотрением решения арбитражного суда в части, суд апелляционной инстанции проверяет законность вынесенного судом первой инстанции акта только в части удовлетворения требований ИП Больших А.С.
Суд апелляционной инстанции, изучив материалы дела, апелляционную жалобу, отзыв, проверив законность и обоснованность решения арбитражного суда первой инстанции в порядке статей 266, 268 АПК РФ, не находит оснований для его отмены, исходя из следующего.
1. По эпизоду дополнительного начисления налога по упрощенной системе налогообложения (далее - УСН) с доходов, полученных ИП Больших А.С. от оказания автотранспортных услуг по договорам, заключенным с ООО "Техинформ", ООО "ЧОП "Беркут-Муравленко", ООО "ЧОП "Беркут", ООО "ЧОП "Беркут-Нефтегазобезопасность АС".
В ходе выездной налоговой проверки установлено, что ИП Больших А.С. в проверяемом периоде извлекал доход от оказания автотранспортных услуг автомобилями, принадлежащими ему на праве собственности.
Так, в соответствии с условиями договоров, заключенных с ООО "Техинформ", ООО "ЧОП "Беркут-Муравленко", ООО "ЧОП "Беркут", ООО "ЧОП "Беркут-Нефтегазобезопасность АС", индивидуальный предприниматель Больших А.С. оказывал последним транспортные услуги по перевозке пассажиров с использованием транспортных средств: KIA BL/SORENTO, государственный номер Е859ВН 89, и ХЕНДЭ СОНАТА, государственный номер А790ЕУ 89.
В проверяемом периоде предпринимателем заключены следующие договоры:
- на оказание автотранспортных услуг N 03 от 01.09.2010, заключенный с ООО "Техинформ";
- на оказание автотранспортных услуг N 3-ТУ от 01.01.2010 заключенный с OOО "ЧОП "Беркут-Муравленко";
- договор на оказание автотранспортных услуг N 02/11 от 01.04.2011 заключенный с ООО ЧОП "Беркут-Нефтегазбезопасность АС";
- договор на оказание автотранспортных услуг N 03/11 от 01.06.2011 заключенный с ООО ЧОП "Беркут".
Предмет и условия указанных договоров идентичны по своему содержанию.
В соответствии с пунктом 1.3 договоров Заказчик в период действия Договора владеет и пользуется транспортным средством Исполнителя (предпринимателя) с условием ограничения - использование транспортного средства Исполнителя допускается только при условии управления транспортным средством привлеченным Исполнителем доверенным лицом (водителем).
В пункте 1.4 договоров на оказание автотранспортных услуг содержится информация о типе использованного транспортного средства (марка, государственный номер, идентификационный номер, год выпуска, модель, номер двигателя, шасси, кузов, цвет).
Согласно п. 2.1 данных договоров и реестров путевых листов стоимость услуги является фиксированной, то есть за 1 машино-час использованного транспортного средства.
Пунктом 3.3.6 договоров предусмотрено, что заказчик обязан использовать транспортное средство не более 11 часов в сутки, ежедневный пробег транспортных средств не должен превышать 300 км.
Предпринимателем Больших А.С. к проверке были представлены документы, подтверждающие взаимоотношения между ИП Больших А.С. и контрагентами ООО "Техинформ", ООО ЧОП "Беркут-Муравленко", ООО ЧОП "Беркут", ООО ЧОП "Беркут-Нефтегазбезопасность АС", в том числе акты выполненных работ, реестры, путевые листы (том 3 л.д. 1-150, том 4 л.д. 1-160, том 5 л.д. 1-24, том 7 л.д. 1-17, л.д. 20-39).
В путевых листах отсутствуют показания спидометра и время работы транспортных средств.
Из представленных путевых листов следует, что водитель на транспортном средстве по заданию Больших А.С. подъезжает к оговоренному с контрагентом адресу подачи транспортного средства с экипажем, далее водитель поступает в распоряжение сотрудника контрагента ИП Больших А.С., совершает тот маршрут, который ему обозначат сотрудники контрагента ИП Больших А.С. (ООО "Техинформ", ООО ЧОП "Беркут-Муравленко", ООО ЧОП "Беркут", ООО ЧОП "Беркут-Нефтегазбезопасность АС"). Так, например:
- В путевом листе легкового автомобиля N 1111 от 03.10.2011 указано: марка автомобиля - ХЕНДЭ СОНАТА (А790ЕУ89); водитель - Левин А.И.; задание водителю - "В распоряжение Райского А.Г. (сотрудник ООО ЧОП "Беркут-Муравленко"); адрес подачи - "г. Ноябрьск, ул. Холмогорская, 17А";
- В путевом листе легкового автомобиля N 1012 от 01.06.2011 г.указано: марка автомобиля - Киа Соренто (Е859ВН59); водитель - Левин А.И.; задание водителю - "В распоряжение Ширяева Д.В. (сотрудник ООО ЧОП "Беркут-Нефтегазбезопасность АС"); адрес подачи - "г. Ноябрьск, ул. Холмогорская, 17А";
- В путевом листе легкового автомобиля N 792 от 01.03.2011 г.указано: марка автомобиля - ХЕНДЭ СОНАТА (А790ЕУ89); водитель - Больших А.С.; задание водителю - "В распоряжение Райского А.Г. (сотрудник ООО ЧОП "Беркут-Муравленко"); адрес подачи - "г. Ноябрьск, ул. Холмогорская, 17А";
- В путевом листе легкового автомобиля N 508 от 18.03.2010 г.указано: марка автомобиля - Киа Соренто (Е859ВН59); водитель - Пластинин А.Ю., задание водителю - "В распоряжение Кислюк А.В. (сотрудник ООО "Техинформ").
При анализе договоров на оказание автотранспортных услуг, заключенных ИП Больших А.С. с ООО "Техинформ", ООО "ЧОП "Беркут-Муравленко", ООО "ЧОП "Беркут", ООО "ЧОП "Беркут-Нефтегазобезопасность АС" налоговым органом установлено, что в данные договоры заключены не на один или несколько рейсов, а на срок от 3-х месяцев до 1 года, также в договорах отсутствуют следующие реквизиты: маршрут и место подачи транспортного средства, определенный или неопределенный круг лиц, для перевозки которых предоставляется транспортное средство, сроки выполнения перевозки.
Оплата услуг производилась за количество отработанных часов (машино/час) путем перечисления денежных средств на счет предпринимателя.
Кроме того, налоговым органом установлено, что из представленных путевых листов невозможно установить маршрут перевозки пассажиров.
По итогам проверки инспекция пришла к выводу о том, что налогоплательщик не оказывал в проверяемых налоговых периодах автотранспортных услуг по перевозке пассажиров, а осуществлял деятельность по передаче автотранспорта в аренду с экипажем.
Учитывая, что НК РФ операции по аренде транспортных средств относит к общеустановленной системе налогообложения либо к упрощенной системе налогообложения, налоговый орган признал неправомерным исчисление предпринимателем с названных операций единого налога на вмененный доход.
По мнению налогового органа, данная предпринимательская деятельность ИП Больших А.С., должна осуществляться в рамках упрощенной системы налогообложения.
Судом первой инстанции выводы проверяющих признаны неправомерными. Проанализировав положения действующего законодательства и фактические обстоятельства дела, суд посчитал, что ни юридически, ни фактически между предпринимателем и перечисленными контрагентами не возникли арендные отношения, спорные договоры опосредовали отношения по оказанию услуг перевозки пассажиров.
В апелляционной жалобе Межрайонная ИФНС России N 5 по Ямало-Ненецкому автономному округу, оспаривая выводы суда, указывает, что спорные отношения не могут быть признаны отношениями по оказанию автотранспортных услуг. Автотранспортные услуги предполагают принятие перевозчиком пассажира, перевозку пассажира в пункт назначения, высадку пассажира.
В рассматриваемом случае договоры заключены не на один или несколько рейсов, а на срок от 3-х месяцев до 1 года, в договорах отсутствуют следующие реквизиты: маршрут и место подачи транспортного средства, определенный или неопределенный круг лиц, для перевозки которых предоставляется транспортное средство, сроки выполнения перевозки. Из представленных путевых листов невозможно установить маршрут перевозки. В договорах определено транспортное средство, установлена плата за 1 машино-час и ограничения по использования автомобиля в течение суток. Перечисленные факты инспекцией расцениваются как признаки договора аренды транспортного средства с экипажем.
Апелляционная коллегия с доводами заинтересованного лица не соглашается и поддерживает выводы суда первой инстанции о квалификации рассматриваемых отношений как отношений перевозки пассажиров.
Согласно пункту 1 статьи 346.26 НК РФ система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности устанавливается настоящим Кодексом, вводится в действие нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных районов, городских округов, законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга и применяется наряду с общей системой налогообложения и иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.
Одним из видов предпринимательской деятельности, в отношении которого может применяться система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход, в силу подпункта 5 пункта 2 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации является оказание автотранспортных услуг по перевозке пассажиров и грузов, осуществляемых организациями и индивидуальными предпринимателями, имеющими на праве собственности или ином праве (пользования, владения и (или) распоряжения) не более 20 транспортных средств, предназначенных для оказания таких услуг.
В соответствии со статьей 346.26 НК РФ система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход может применяться в отношении видов предпринимательской деятельности, предусмотренных пунктом 2 данной статьи, в том числе и в отношении предпринимательской деятельности, связанной с оказанием автотранспортных услуг по перевозке пассажиров и грузов, осуществляемых организациями и индивидуальными предпринимателями, имеющими на праве собственности или ином праве (пользования, владения и (или) распоряжения) не более 20 транспортных средств, предназначенных для оказания таких услуг.
Налоговым законодательством не установлено определения автотранспортных услуг, в связи с чем арбитражный апелляционный суд находит подлежащими применению положения пункта 1 статьи 11 НК РФ, согласно которому институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в настоящем Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.
При этом гражданское законодательство также не содержит однозначного определения автотранспортных услуг, в связи с чем, для разрешения споров принимается термин оказание услуг.
Согласно положениям пункта 1 статьи 779 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) по договору возмездного оказания услуг исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать услуги (совершить определенные действия или осуществить определенную деятельность), а заказчик обязуется оплатить эти услуги.
При этом из названного определения невозможно установить существо договора оказания автотранспортных услуг для целей налогообложения.
Учитывая вышеизложенное, вид деятельности, подлежащий налогообложению единым налогом на вмененный доход по оказанию автотранспортных услуг, должен быть подвергнут более глубокому анализу.
Как уже отмечалось выше, названный вид деятельности согласно положениям статьи 346.26 НК РФ заключается в перевозке пассажиров и грузов, осуществляемых организациями и индивидуальными предпринимателями.
Согласно статьям 785, 786 ГК РФ по договору перевозки груза перевозчик обязуется доставить вверенный ему отправителем груз в пункт назначения и выдать его управомоченному на получение груза лицу (получателю), а отправитель обязуется уплатить за перевозку груза установленную плату.
По договору перевозки пассажира перевозчик обязуется перевезти пассажира в пункт назначения, а в случае сдачи пассажиром багажа также доставить багаж в пункт назначения и выдать его управомоченному на получение багажа лицу; пассажир обязуется уплатить установленную плату за проезд, а при сдаче багажа и за провоз багажа.
Из изложенного следует вывод о том, что в целях налогообложения единым налогом на вмененный доход деятельность налогоплательщиков по оказанию автотранспортных услуг следует понимать, как осуществление исполнителем (перевозчиком) по заданию заказчика услуги, заключающейся в доставке вверенного ему отправителем (заказчиком) груза в пункт назначения, либо перевозке пассажира в пункт назначения с багажом, либо без такового. То есть, названный вид деятельности предусматривает самостоятельное (с использованием собственных средств либо по договору поручения и т.д.) осуществление возложенных на перевозчика (исполнителя) обязанностей.
В основу статьи 346.26 НК РФ положено, в частности, фактическое осуществление конкретной деятельности, подтвержденной документально.
В соответствии со статьей 632 ГК РФ по договору аренды (фрахтования на время) транспортного средства с экипажем арендодатель предоставляет арендатору транспортное средство за плату во временное владение и пользование и оказывает своими силами услуги по управлению им и по его технической эксплуатации.
Следовательно, предметом договора аренды транспортного средства с экипажем является имущество - транспортное средство с экипажем, его передача во временное владение и пользование. При этом транспортное средство выбывает из владения и пользования арендодателя.
Кроме того, по данному договору оказывается услуга по управлению транспортным средством, но не по перевозке. То есть арендатор может осуществлять с переданным ему транспортным средством любую деятельность, в том числе по перевозке грузов и пассажиров, однако в этом случае перевозчиком будет являться арендатор, а не арендодатель и не лицо, управляющее транспортным средством.
Указанное означает, что основным критерием, позволяющим разграничить отношения по оказанию автотранспортных услуг от арендных отношений, является то обстоятельство, что в первом случае конечным потребителем собственно автотранспортных услуг является непосредственный контрагент лица, в чьей собственности или ином законном праве находятся транспортные средства. При арендных отношениях потребителями являются уже третьи лица, с которыми налогоплательщик в договорные отношения не вступал.
В данном случае судом первой инстанции верно установлено, что потребителями услуг являются непосредственно названные лица и ими не заключались с третьими лицами договоры оказания автотранспортных услуг. Из представленных в материалы дела договоров и иных доказательств следует, что предметом данных договоров являлись пассажирские перевозки, служебные поездки работников заказчиков.
Транспортные средства налогоплательщика из его фактического владения не выбывали, заправку горюче-смазочными материалами и техническое обслуживание автомобилей осуществлял непосредственно заявитель своими силами и за свой счет.
Таким образом, судом первой инстанции обоснованно указано о неправомерном доначислении предпринимателю спорным решением УСН за 2010-2011 год в размере 163 388 руб. с доходов, полученных ИП Больших А.С. от оказания автотранспортных услуг по договорам, заключенным с ООО "Техинформ", ООО "ЧОП "Беркут-Муравленко", ООО "ЧОП "Беркут", ООО "ЧОП "Беркут-Нефтегазобезопасность АС", а также в части начисленных пени и налоговых санкций на указанную сумму налога.
Данный вывод со стороны налогового органа опровергнут в суде апелляционной инстанции не был. Доводы о том, что в путевых листах отсутствуют показания спидометра и время работы транспортных средств, что оплата производилась из расчета стоимости 1 машино-часа, а также, что договор заключен на срок от 3-х месяцев до 1 года, судом апелляционной инстанции не принимаются во внимание, поскольку соответствующие признаки не свидетельствуют о квалификации отношений в качестве арендных, равно как не опровергают наличие отношений по оказанию автотранспортных услуг.
В связи с изложенным, рассматриваемый эпизод разрешен судом первой инстанции правомерно, решение в данной части отмене либо изменению не подлежит.
2. По эпизоду доначисления единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения с доходов в виде безвозмездно полученного имущества.
В ходе выездной налоговой проверки выявлено, что 16.02.2011 между индивидуальным предпринимателем Больших А.С. (Ссудополучатель) и гражданкой Манакиной Н.В. (Ссудодатель) заключен договор N 9 безвозмездного пользования нежилым помещением, в соответствии с условиями которого Ссудодатель передает в безвозмездное временное пользование Ссудополучателю нежилое помещение площадью 670 кв. м, расположенное по адресу: промзона, панель N 11 в состоянии, пригодном для использования его по усмотрению Ссудополучателя (п. 1.1. договора) (том 6 л.д. 104-107).
Нежилое помещение передано предпринимателю по акту приема-передачи от 16.02.2011 (том 6 л.д. 108).
Согласно протоколу допроса индивидуального предпринимателя Больших А.С. (протокол допроса свидетеля N 299 от 24.12.2012) установлено, что в период 2009-2011 индивидуальному предпринимателю Больших А.С. передана в безвозмездное пользование гостиница "Таежная" гр. Манакиной Н.Л., за пользование данным помещением оплачивались коммунальные услуги. В 2009 г. оказывались услуги по проживанию ЗАО "КВС Интернешнл" и сдаче в аренду ООО "Риэлити Строй". Затем в 2010-2011 данное помещение сдавалось в аренду (том 5 л.д. 30).
Судом установлено и следует из материалов дела, что в 2009-2011 годы, индивидуальный предприниматель извлекал доход от передачи в аренду нежилого помещения, расположенного по адресу: город Ноябрьск, промзона, панель N 11 следующим юридическим лицам: ЗАО "КВС Интернешнл", ООО "Риэлти Строй", ООО "СибурГазМонтаж", ООО "Реал Строй".
Поскольку нежилое помещение было приобретено в пользование предпринимателем безвозмездно, налоговый орган посчитал, что заявителем получена экономическая выгода в сумме, не уплаченной за пользование нежилым помещением, которая подлежит учету в составе внереализационных доходов (пункт 8 статьи 250 НК РФ).
На основании пункта 8 статьи 250 НК РФ проверяющие произвели оценку доходов предпринимателя исходя из рыночных цен, определяемых с учетом положений статьи 40 НК РФ.
При рассмотрении настоящего эпизода суд пришел к убеждению, что инспекцией нарушен порядок определения рыночной стоимости арендной платы в целях исчисления единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, рыночная цена определена недостоверно.
Оспаривая данные выводы суда первой инстанции, Межрайонная ИФНС России N 5 по Ямало-Ненецкому автономному округу указывает, что положения статьи 40 НК РФ о порядке определения рыночной цены были соблюдены. В том числе направлены запросы об уровне цен в государственные компетентные органы (Управление жилищно-коммунального хозяйства, транспорта, энергетики и связи Администрации г. Ноябрьска, Департамент экономики Администрации г. Ноябрьска), проводился самостоятельный анализ рынка недвижимости. Кроме того, была использована информация, предоставленная собственниками нежилых помещений, расположенных по адресу: г. Ноябрьск, промзона, панель N 11 (18 договоров аренды и дополнительных соглашений к ним), в результате чего определена рыночная стоимость аренды имущества.
Как полагает инспекция, в ходе проверки была использована информация о наиболее однородных нежилых помещениях по площади и этажности. При этом, были учтены экономические условия сделок и характеристики сдаваемых в аренду помещений.
Суд апелляционной инстанции не усматривает оснований для отмены обжалованного решения в данной части и соглашается с судом первой инстанции о недостоверности рыночной цены, определенной заинтересованным лицом.
Пунктом 1 статьи 346.14 НК РФ определено, что объектом налогообложения при применении упрощенной системы налогообложения признаются доходы либо доходы, уменьшенные на величину расходов.
В соответствии с абзацем третьим пункта 1 статьи 346.15 НК РФ налогоплательщики при определении объекта налогообложения учитывают внереализационные доходы, определяемые в соответствии со статьей 250 НК РФ.
Согласно пункту 8 статьи 250 НК РФ внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в том числе доходы в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав, за исключением случаев, указанных в статье 251 НК РФ.
Пунктом 2 статьи 248 НК РФ установлено, что имущество (работы, услуги) или имущественные права считаются полученными безвозмездно, если получение этого имущества (работ, услуг) или имущественных прав не связано с возникновением у получателя обязанности передать имущество (имущественные права) передающему лицу (выполнить для передающего лица работы, оказать передающему лицу услуги).
В силу абзаца 2 пункта 8 статьи 250 НК РФ при получении имущества (работ, услуг) безвозмездно оценка доходов осуществляется исходя из рыночных цен, определяемых с учетом положений статьи 40 НК РФ, но не ниже определяемой в соответствии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации остаточной стоимости - по амортизируемому имуществу и не ниже затрат на производство (приобретение) - по иному имуществу (выполненным работам, оказанным услугам). Информация о ценах должна быть подтверждена налогоплательщиком - получателем имущества (работ, услуг) документально или путем проведения независимой оценки.
Так как факт безвозмездного использования налогоплательщиком указанного помещения в период 2009-2011 годы установлен судом, следует из материалов дела и не опровергается участвующими в деле лицами, в соответствии с пунктом 8 статьи 250 НК РФ, полученная индивидуальным предпринимателем экономическая выгода в результате безвозмездного использования имущества (здания) подлежит включению в состав внереализационных доходов при исчислении базы, облагаемой единым налогом по УСН.
В соответствии с требованиями налогового законодательства индивидуальный предприниматель не произвел оценку доходов в виде безвозмездно полученного права пользования имуществом (зданием) и не учел эти доходы для целей налогообложения, что послужило правомерным основанием для определения инспекцией рыночной цены полученного имущества.
Однако, определение рыночной цены возможно строго в соответствии с правилами, определенными в статье 40 НК РФ.
Согласно пункту 3 статьи 40 НК РФ рыночная цена определяется с учетом положений, предусмотренных пунктами 4 - 11 этой же статьи Кодекса. При этом учитываются обычные при заключении сделок между невзаимозависимыми лицами надбавки к цене или скидки.
В соответствии с пунктом 4 - 7 статьи 40 НК РФ рыночной ценой товара (работы, услуги) признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях. Рынком товаров (работ, услуг) признается сфера обращения этих товаров (работ, услуг), определяемая исходя из возможности покупателя (продавца) реально и без значительных дополнительных затрат приобрести (реализовать) товар (работу, услугу) на ближайшей по отношению к покупателю (продавцу) территории Российской Федерации или за пределами Российской Федерации. Идентичными признаются товары, имеющие одинаковые характерные для них основные признаки (при определении идентичности товаров учитываются, в частности, их физические характеристики, качество и репутация на рынке, страна происхождения и производитель; незначительные различия в их внешнем виде могут не учитываться). Однородными признаются товары, которые, не являясь идентичными, имеют сходные характеристики и состоят из схожих компонентов, что позволяет им выполнять одни и те же функции и (или) быть коммерчески взаимозаменяемыми (при определении однородности товаров учитываются, в частности, их качество, наличие товарного знака, репутация на рынке, страна происхождения).
В силу пунктов 8, 9 названной статьи при определении рыночных цен товаров, работ или услуг принимаются во внимание сделки между лицами, не являющимися взаимозависимыми (сделки между взаимозависимыми лицами могут приниматься во внимание только в тех случаях, когда взаимозависимость этих лиц не повлияла на результаты таких сделок). При определении рыночных цен товара, работы или услуги учитывается информация о заключенных на момент реализации этого товара, работы или услуги сделках с идентичными (однородными) товарами, работами или услугами в сопоставимых условиях. В частности, учитываются такие условия сделок, как количество (объем) поставляемых товаров (например, объем товарной партии), сроки исполнения обязательств, условия платежей, обычно применяемые в сделках данного вида, а также иные разумные условия, которые могут оказывать влияние на цены. При этом условия сделок на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров, работ или услуг признаются сопоставимыми, если различие между такими условиями либо существенно не влияет на цену таких товаров, работ или услуг, либо может быть учтено с помощью поправок.
При определении и признании рыночной цены товара (работы или услуги) используются официальные источники информации о рыночных ценах на товары, работы или услуги и биржевых котировках (пункт 11 статьи 40 НК РФ).
Из анализа указанных норм суд первой инстанции сделал вывод, что рыночной ценой может быть признана только та цена, которая соответствует двум условиям: аналогичность товаров (работ, услуг) и сопоставимость условий сделки. Также суд первой инстанции правомерно отметил необходимость последовательного применения методов определения рыночной цены (информационный метод, а при невозможности использования данного метода перейти к методу цены последующей реализации, а потом к затратному методу).
Условие аналогичности означает, что при определении рыночной цены в расчет берутся идентичные, а если таковые отсутствуют - однородные товары (работы, услуги), реализуемые в месте нахождения покупателя.
Сопоставимость условий сделки означает соответствие по количеству (объему) поставляемых товаров (работ, услуг), сроку исполнения обязательств, условиям платежей, обычно применяемых в сделках данного вида, а также иным разумным условиям, которые могут оказывать влияние на цены.
Как следует из материалов дела, в целях определения рыночной цены инспекцией были направлены запросы в Управление жилищно-коммунального хозяйства, транспорта, энергетики и связи Администрации г. Ноябрьск, Территориальный орган Федеральной службы государственной статистики по ЯНАО, Торгово-промышленную палату ЯНАО, Департамент экономики Администрации г. Ноябрьска, Отдел потребительского рынка и защиты прав потребителей Администрации г. Ноябрьска. Однако указанные органы либо ответили отказом в предоставлении необходимой информации ввиду ее отсутствия либо на момент вынесения оспариваемого решения не отреагировали на запросы налогового органа.
Кроме того, в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля инспекцией направлены требования о предоставлении документов (информации) физическим лицам, которые в период 2009-2011 гг. являлись собственниками нежилых помещений, расположенных по адресу г. Ноябрьск, промзона, панель N 11. (Таблица N 18). В результате чего в Инспекцию были представлены 18 договоров (дополнительных соглашений к договорам) аренды нежилого помещения за период 2009-2011гг., расположенного по адресу: г. Ноябрьск, Промзона, Панель 11. (Приложение N 14 к Решению). Проанализировав которые, налоговый орган определил стоимость арендной платы 1 кв. м нежилого помещения на территории промышленной зоны, Панель N 11 г. Ноябрьска на основании наиболее однородных нежилых помещений (по площади, этажности) и которая составила:
- В 2009 г. - 284, 64 руб.;
- В 2010 г.-284, 64 руб.;
- В 2011 г. - 230,76 руб. в зимний период и 200 руб. в летний период.
Проанализировав данные, на которых основывался налоговый орган, а также информацию, которая изложена налоговым органом в спорном решении как сведения об идентичности (однородности) нежилых помещений (приложение N 14 - том 2 л.д. 132-135), суд первой инстанции правомерно отметил, что единственным объединяющим признаком нежилых помещений является адрес расположения объектов: г. Ноябрьск, промзона, панель N 11.
Иных схожих характеристик из содержания указанной таблицы не имеется. В том числе, все объекты недвижимости имеют различные показатели площади и целевое назначение (отсутствуют сведения об арендной плате нежилого помещения с площадью равной 670 кв. м и целевым назначением - предоставление услуг по проживанию).
Представленная в табличном виде информация не позволяет установить, что помещения, находящиеся по одному адресу: промзона, панель N 11 г. Ноябрьска, по своим признакам идентичны, однородны помещению, которое использовалось заявителем в качестве гостиницы, обладает одинаковыми характеристиками, отсутствует описание объектов оценки; осмотр помещений не осуществлялся; не учитывались конкретные хозяйственные и экономические условия, связанные с эксплуатацией и получением выгод от сдачи объектов в аренду, не учитывался срок постройки зданий, влияющий на состояние, эксплуатационные характеристики, не учитывался износ; не учтены особенности и техническое состояние объектов в соответствии с данными технических паспортов; не учтено различное функциональное назначение помещений (склады, ангары, офисы, в то время как предприниматель получил в безвозмездное пользование гостиницу); не учтены в цене арендной платы расходы по коммунальным платежам, уборке, осуществлению капитального и текущего ремонта, содержанию и страхованию имущества.
В этой связи следует поддержать вывод суда первой инстанции о том, что совокупность указанных обстоятельств свидетельствуют об отсутствии надлежащего сопоставления сделки индивидуального предпринимателя Больших А.С. с гражданкой Манакиной Н.Л. с несколькими сделками, сторонами которых не являются взаимозависимые лица (сопоставляемые сделки). Налоговый орган в приложении N 14 к оспариваемому решению лишь изложил информацию, полученную от физических лиц- арендодателей недвижимого имущества, расположенного по адресу: промзона, панель N 11 г. Ноябрьска, по которому также располагается помещение, используемое заявителем для оказания услуг по проживанию, а именно перечислил номера, даты договоров аренды, цели использования помещений, показатели площади и цену арендной платы.
Помимо изложенного, судом обоснованно отмечено, что фактически расчет экономической выгоды, полученной от безвозмездного пользования нежилым помещением, произведен налоговым органом исходя из стоимости арендных услуг, предоставляемых индивидуальным предпринимателем Шпинь П.А.
Так, согласно сопроводительному письму индивидуального предпринимателя Шпинь П.А. (том 5 л.д. 152) на требование налогового органа N 2.10-15/1/7587 им предоставляются 13 договоров аренды нежилых помещений. При этом, как следует из оспариваемого решения Инспекции, ею были проанализированы всего 18 договоров аренды Пунктом 2 статьи 105.9 НК РФ допускается использование информации только об одной сделке, предметом которой являются идентичные (при их отсутствии - однородные) товары, но при соблюдении следующих условий:
- - коммерческие и (или) финансовые условия такой сделки должны быть полностью сопоставимы с коммерческими и (или) финансовыми условиями анализируемой сделки;
- - продавец товаров в сопоставимой сделке не занимает доминирующего положения на рынке данных идентичных (однородных) товаров.
В рассматриваемом случае, как уже было установлено, отсутствуют основании считать сопоставимыми условия анализируемых договоров, поскольку в ходе проверки не было определено идентичности (однородности) арендованных помещений и условий их использования.
Доказательств того, что продавец товаров (арендодатель - индивидуальный предприниматель Шпинь П.А.) в сопоставимой сделке не занимает доминирующего положения на рынке данных идентичных (однородных) товаров, материалы дела не содержат.
При таких обстоятельствах, налоговым органом были неверно применены положения статьи 40 НК РФ при производстве спорных доначислений по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения по эпизоду безвозмездного пользования нежилым помещением, расположенным по адресу: г. Ноябрьск, промзона, панель N 11.
Межрайонной ИФНС России N 5 по ЯНАО при определении стоимости арендной платы 1 кв. м нежилого помещения на территории промышленной зоны, Панель N 11 г. Ноябрьска был использован только метод сопоставления рыночных цен. Иные методы определения рыночной цены услуг по сдаче здания в аренду налоговым органом, соответственно, не применялись.
Нарушение налоговым органом порядка определения рыночной стоимости является основанием для признания решения о доначислении налогов недействительным.
Учитывая изложенное, решение суда первой инстанции в данной части следует оставить без изменения.
3. По эпизоду неправомерного применения системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход от осуществления предпринимательской деятельности по предоставлению помещения для временного размещения и проживания сотрудников ЗАО "КВС Интернешнл".
В ходе выездной налоговой проверки выявлено оказание индивидуальным предпринимателем Больших А.С. в 2009 году услуг по предоставлению помещения для временного размещения и проживания сотрудников ЗАО "КВС Интернешнл".
Заявителем заключен договор N 17/А от 20.02.2009 года (том 6 л.д. 111-113), в соответствии с условиями которого ИП Больших А.С. (Исполнитель) предоставляет, а Закрытое акционерное общество "КВС Интернешнл" (Заказчик) принимает услуги по проживанию в гостинице АБК. (п. 1.1. договора) При этом, Исполнитель предоставляет Заказчику на весь период действия договора в порядке постоянного пользования, следующие услуги: обеспечение проживания в гостинице АБК, расположенной по адресу: г. Ноябрьск, промзона, панель N 11 по заявкам заказчика, оказание стандартного набора гостиничных услуг (дежурного администратора, ежедневная уборка помещений, смена белья 1 раз в неделю, тревожная кнопка экстренного вызова милиции и т.д. (п. 3.1.1 договора). Стоимость услуг по договору равна количеству предоставленных койко-мест по действующим расценкам гостиницы, без учета НДС. Оплата производится безналичным путем, с выставлением в конце расчетного месяца счета-фактуры и акта выполненных работ (п. п. 4.1 и 4.2. договора).
В адрес заказчика - Закрытого акционерного общества "КВС Интернешнл" предпринимателем выставлялись счета-фактуры и акты выполненных работ (том 6 л.д. 116-123).
Как указала инспекция в своем решении в ходе проверки установлено, что услуги по проживанию предоставлялись юридическому лицу для проживания работников указанного юридического лица и оплачивались последним. Оплата за проживание работников организации поступала от заказчика (ЗАО "КВС Интернешнл") именно по указанному выше договору N 17/А от 20.02.2009 года. Налоговый орган посчитал, что деятельность предпринимателя не подлежит налогообложению в рамках системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход.
Арбитражным судом Ямало-Ненецкого автономного округа позиция заинтересованного лица признана ошибочной, так как услуги по проживанию фактически предоставлялись физическим лицам - работникам ЗАО "КВС Интернешнл" и оказывались самим предпринимателем. При этом спорное помещение ЗАО "КВС Интернешнл" не передавалось и фактически использовалось его сотрудниками.
В апелляционной жалобе инспекция, перечислив обстоятельства, установленные в ходе проверки, настаивает на правомерности спорного ненормативного правового акта в рассматриваемой части, так как считает отношения между налогоплательщиком и ЗАО "КВС Интернешнл" арендными. Указывает на передачу помещений юридическому лицу.
Апелляционная коллегия доводы заинтересованного лица не принимает в качестве обоснованных и опровергающих верно сформулированные выводы суда первой инстанции.
На основании подпункта 12 пункта 2 статьи 346.26 НК РФ и согласно подпункту 12 пункта 2 решения Ноябрьской городской Думы от 30 августа 2005 г. N 587-Д на территории города Ноябрьска применяется система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход в отношении оказания услуг по временному размещению и проживанию организациями и предпринимателями, использующими в каждом объекте предоставления данных услуг общую площадь помещений для временного размещения и проживания не более 500 квадратных метров.
Статьей 346.27 НК РФ установлено, что помещением для временного размещения и проживания является помещение, используемое для временного размещения и проживания физических лиц (квартира, комната в квартире, частный дом, коттедж (их части), гостиничный номер, комната в общежитии и другие помещения). Общая площадь помещений для временного размещения и проживания определяется на основании инвентаризационных и правоустанавливающих документов на объекты предоставления услуг по временному размещению и проживанию (договоров купли-продажи, аренды (субаренды), технических паспортов, планов, схем, экспликаций и других документов).
Как усматривается из положений главы 26.3 НК РФ, под обложение ЕНВД не попадает деятельность по передаче в аренду недвижимого имущества юридическим лицам В силу статей 606, 650 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) по договору аренды арендодатель обязуется передать во временное владение или пользование арендатору имущество за плату.
По правилам, установленным статьями 611, 655 ГК РФ обязательство арендатора считается исполненным только после предоставления имущества арендатору и подписания сторонами соответствующего акта.
На основе анализа перечисленных норм материального права судом первой инстанции сформулирован обоснованный вывод о том, что основным условием для применения ЕНВД в отношении деятельности на оказание услуг по временному размещению и проживанию в помещениях для временного размещения и проживания, является использование такого помещения именно физическими лицами.
При этом, названные нормы не содержат ограничения в отношении передачи помещения для указанных целей юридическим лицам.
Судом первой инстанции верно установлено, что указанное выше помещение не передавалось предпринимателем его контрагенту. Соответственно выбытие помещений из обладания собственника, как того требуют арендные правоотношения, в данном случае не произошло.
Услуги по проживанию оказывались работникам ЗАО "КВС Интернешнл" самим предпринимателем (согласно условиям договора). Стоимость услуг определена и оплачена за проживание в сутки за одного проживающего (по количеству предоставленных койко-мест), а не за пользование переданного имущества. Результат оказанных услуг по спорному договору оформлен не актом передачи имущества, а актами выполненных работ.
При этом, сам факт заключения предпринимателем договора с юридическим лицом, на существо рассматриваемых отношений не влияет, поскольку для целей применения главы 26.3 НК РФ не имеет значения, является ли физическое лицо стороной по договору либо третьим лицом, в пользу которого заключен такой договор, а также оплачивает ли оно названные услуги за счет личных средств. Определяющим критерием в данном случае служит тот факт, что физические лицо выступает непосредственным потребителем услуги по проживанию. Статьей 430 ГК РФ предусмотрена возможность заключения договора в пользу третьего лица. По такому договору должник обязан произвести исполнение не кредитору, а указанному или не указанному в договоре третьему лицу, имеющему право требовать исполнения обязательства в свою пользу (аналогичная правовая позиция изложена в информационном письме Президиума ВАС РФ от 05.03.2013 N 57 в пункте 157 применительно к оказанию бытовых услуг).
Таким образом, спорные услуги гостиницы, оказываемые предпринимателем на основании договора с ЗАО "КВС Интернешнл", подлежат обложению единым налогом на вмененный доход.
Доводы жалобы указанного вывода не опровергают, а выражают свое несогласие с ним, что не может служить основанием для удовлетворения доводов инспекции в данной части.
На основании изложенного и при отсутствии иных доводов апелляционной жалобы, суд апелляционной инстанции находит, что суд первой инстанции принял законное и обоснованное решение, полно и правильно установил обстоятельства дела, применил нормы материального права, подлежащие применению, и не допустил нарушения процессуального закона, в связи с чем, оснований для отмены или изменения обжалуемого решения суда не имеется, а потому апелляционная жалоба налогового органа удовлетворению не подлежит.
Законность и обоснованность решения в необжалованной части судом апелляционной инстанции не проверялись в силу нормы части 5 статьи 268 АПК РФ.
Судебные расходы судом апелляционной инстанции не распределяются, так как в силу подпункта 1.1 пункта 1 статьи 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации Межрайонная ИФНС России N 5 по Ямало-Ненецкому автономному округу освобождена от уплаты государственной пошлины при апелляционном обжаловании судебного акта, в том числе в случае участия в арбитражном процессе в качестве ответчика по делу.
Руководствуясь статьями 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой арбитражный апелляционный суд
постановил:
Апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Ямало-Ненецкому автономному округу оставить без удовлетворения, решение Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 29.01.2014 по делу N А81-4899/2013 - без изменения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.
Председательствующий
О.А.СИДОРЕНКО
Судьи
Н.А.ШИНДЛЕР
А.Н.ЛОТОВ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ВОСЬМОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 28.04.2014 N 08АП-2433/2014 ПО ДЕЛУ N А81-4899/2013
Разделы:Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ВОСЬМОЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 28 апреля 2014 г. N 08АП-2433/2014
Дело N А81-4899/2013
Резолютивная часть постановления объявлена 22 апреля 2014 года
Постановление изготовлено в полном объеме 28 апреля 2014 года
Восьмой арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Сидоренко О.А.,
судей Шиндлер Н.А., Лотова А.Н.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем Плехановой Е.В.,
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 08АП-2433/2014) Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Ямало-Ненецкому автономному округу на решение Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 29.01.2014 по делу N А81-4899/2013 (судья Садретинова Н.М.), принятое по заявлению индивидуального предпринимателя Больших Александра Сергеевича (ИНН 890500203382, ОГРНИП 304890513200066) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Ямало-Ненецкому автономному округу о признании недействительным решения налогового органа от 24.05.2013 N 2.10-15/1802,
при участии в судебном заседании представителей:
- от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Ямало-Ненецкому автономному округу - представитель не явился, о времени и месте судебного заседания извещена надлежащим образом;
- от индивидуального предпринимателя Больших Александра Сергеевича - представитель не явился, о времени и месте судебного заседания извещен надлежащим образом;
- установил:
Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 5 по Ямало-Ненецкому автономному округу (далее - заинтересованное лицо, Межрайонная ИФНС России N 5 по ЯНАО, инспекция, налоговый орган) проведена выездная налоговая проверка индивидуального предпринимателя Больших Александра Сергеевича (далее - заявитель, индивидуальный предприниматель, налогоплательщик, ИП Больших А.С.) по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период деятельности 01.01.2009 по 31.12.2011.
По результатам проверки составлен акт выездной налоговой проверки N 2.10-15/6 от 25.02.2013 года (том 7 л.д. 4-83) и, с учетом возражений налогоплательщика, инспекцией принято решение N 2.10-15/1802 от 24.05.2013 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (том 1 л.д. 18-52), которым индивидуальный предприниматель Больших Александр Сергеевич привлечен к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) за неуплату (неполную уплату) налога на доходы физических лиц за 2011 год в виде штрафа в размере 392 руб. 20 коп., единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения за 2010-2011 годы в виде штрафа в размере 131 638 руб., единого налога на вмененный доход в виде штрафа в размере 1223 руб. 80 коп., по пункту 1 статьи 126 НК РФ за непредставление в налоговый орган документов, необходимых для осуществления налогового контроля в виде штрафа в размере 47000 руб., в соответствии со статьей 123 НК РФ за неперечисление в бюджет налога на доходы физических лиц (налоговый агент) в виде штрафа в размере 7 127 руб. 91 коп.; всего налоговых санкций по решению составило общий размер 187 381 руб. 91 коп.
Указанным решением предпринимателю начислена и предложена к уплате недоимка по налогу на доходы физических лиц за 2011 год в размере 1961 руб., единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения за 2009-2011 годы в общем размере 1 012 865 руб., единому налогу на вмененный доход за 1-3 кварталы 2010 года в общем размере 6119 руб., налогу на доходы физических лиц (кредиторская задолженность) в размере 27 345 руб. 54 коп.; всего недоимка по решению составила общий размер 1 048 290 руб. 54 коп., а также начислены пени по налогу на доходы физических лиц, единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, единому налогу на вмененный доход в общей сумме 274 786 руб. 03 коп.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Ямало-Ненецкому автономному округу от 07.08.2013 года N 199 решение Межрайонной ИФНС России N 5 по Ямало-Ненецкому автономному округу N 2.10-15/1802 от 24.05.2013 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения оставлено без изменения, апелляционная жалоба налогоплательщика - без удовлетворения (том 1 л.д. 154-161).
Предприниматель решение налогового органа оспорил в арбитражном суде.
Решением Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 29.01.2014 по делу N А81-4899/2013 требования предпринимателя удовлетворены частично, спорный ненормативный правовой акт признан недействительны в части:
- - доначисленного единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения за 2009 год в размере 139 818 руб., исчисленного с доходов, полученных индивидуальным предпринимателем Больших А.С. от сделок с ЗАО "КВС Интернешнл" и с доходов в виде безвозмездно полученного имущества, а также в части начисленных на указанную сумму налога пени и налоговых санкций;
- - доначисленного единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения за 2010 год в размере 238555 руб., исчисленного с доходов, полученных индивидуальным предпринимателем Больших А.С. от сделок с ООО "Техинформ", ООО "ЧОП "Беркут-Муравленко", ООО "ЧОП "Беркут", ООО "ЧОП "Беркут-Нефтегазобезопасность АС" и с доходов в виде безвозмездно полученного имущества, а также в части начисленных на указанную сумму налога пени и налоговых санкций;
- - доначисленного единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения за 2011 год в размере 181702 руб., исчисленного с доходов, полученных индивидуальным предпринимателем Больших А.С. от сделок с ООО "Техинформ", ООО "ЧОП "Беркут-Муравленко", ООО "ЧОП "Беркут", ООО "ЧОП "Беркут-Нефтегазобезопасность АС" и с доходов в виде безвозмездно полученного имущества, а также в части начисленных на указанную сумму налога пени и налоговых санкций.
В остальной части заявленные требования оставлены без удовлетворения.
С решением суда первой инстанции налоговый орган не согласился и обжаловал его в апелляционном суде. В апелляционной жалобе инспекция с выводами суда не соглашается, указывая на законность и обоснованность оспариваемого ненормативного правового акта, просит отменить судебное решение в части удовлетворения требований заявителя.
Налогоплательщик представил отзыв на апелляционную жалобу, в котором без обоснования своей позиции, в отсутствие мотивированных доводов относительно обстоятельств дела и их правовой квалификации, просил оставить судебное решение без изменения. Также в отзыве предприниматель заявил ходатайство о рассмотрении дела в его отсутствие.
Судебное заседание апелляционного суда проведено в отсутствие представителей участвующих в деле лиц, надлежащим образом уведомленных о времени и месте рассмотрения жалобы и не заявивших об его отложении (часть 3 статьи 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ)). Ходатайство заявителя о рассмотрении апелляционной жалобы в его отсутствие судом апелляционной инстанции удовлетворено.
В силу части 5 статьи 268 АПК РФ в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений.
С учетом положений указанной статьи АПК РФ, а также, принимая во внимание, что от предпринимателя не поступило возражений в связи с рассмотрением решения арбитражного суда в части, суд апелляционной инстанции проверяет законность вынесенного судом первой инстанции акта только в части удовлетворения требований ИП Больших А.С.
Суд апелляционной инстанции, изучив материалы дела, апелляционную жалобу, отзыв, проверив законность и обоснованность решения арбитражного суда первой инстанции в порядке статей 266, 268 АПК РФ, не находит оснований для его отмены, исходя из следующего.
1. По эпизоду дополнительного начисления налога по упрощенной системе налогообложения (далее - УСН) с доходов, полученных ИП Больших А.С. от оказания автотранспортных услуг по договорам, заключенным с ООО "Техинформ", ООО "ЧОП "Беркут-Муравленко", ООО "ЧОП "Беркут", ООО "ЧОП "Беркут-Нефтегазобезопасность АС".
В ходе выездной налоговой проверки установлено, что ИП Больших А.С. в проверяемом периоде извлекал доход от оказания автотранспортных услуг автомобилями, принадлежащими ему на праве собственности.
Так, в соответствии с условиями договоров, заключенных с ООО "Техинформ", ООО "ЧОП "Беркут-Муравленко", ООО "ЧОП "Беркут", ООО "ЧОП "Беркут-Нефтегазобезопасность АС", индивидуальный предприниматель Больших А.С. оказывал последним транспортные услуги по перевозке пассажиров с использованием транспортных средств: KIA BL/SORENTO, государственный номер Е859ВН 89, и ХЕНДЭ СОНАТА, государственный номер А790ЕУ 89.
В проверяемом периоде предпринимателем заключены следующие договоры:
- на оказание автотранспортных услуг N 03 от 01.09.2010, заключенный с ООО "Техинформ";
- на оказание автотранспортных услуг N 3-ТУ от 01.01.2010 заключенный с OOО "ЧОП "Беркут-Муравленко";
- договор на оказание автотранспортных услуг N 02/11 от 01.04.2011 заключенный с ООО ЧОП "Беркут-Нефтегазбезопасность АС";
- договор на оказание автотранспортных услуг N 03/11 от 01.06.2011 заключенный с ООО ЧОП "Беркут".
Предмет и условия указанных договоров идентичны по своему содержанию.
В соответствии с пунктом 1.3 договоров Заказчик в период действия Договора владеет и пользуется транспортным средством Исполнителя (предпринимателя) с условием ограничения - использование транспортного средства Исполнителя допускается только при условии управления транспортным средством привлеченным Исполнителем доверенным лицом (водителем).
В пункте 1.4 договоров на оказание автотранспортных услуг содержится информация о типе использованного транспортного средства (марка, государственный номер, идентификационный номер, год выпуска, модель, номер двигателя, шасси, кузов, цвет).
Согласно п. 2.1 данных договоров и реестров путевых листов стоимость услуги является фиксированной, то есть за 1 машино-час использованного транспортного средства.
Пунктом 3.3.6 договоров предусмотрено, что заказчик обязан использовать транспортное средство не более 11 часов в сутки, ежедневный пробег транспортных средств не должен превышать 300 км.
Предпринимателем Больших А.С. к проверке были представлены документы, подтверждающие взаимоотношения между ИП Больших А.С. и контрагентами ООО "Техинформ", ООО ЧОП "Беркут-Муравленко", ООО ЧОП "Беркут", ООО ЧОП "Беркут-Нефтегазбезопасность АС", в том числе акты выполненных работ, реестры, путевые листы (том 3 л.д. 1-150, том 4 л.д. 1-160, том 5 л.д. 1-24, том 7 л.д. 1-17, л.д. 20-39).
В путевых листах отсутствуют показания спидометра и время работы транспортных средств.
Из представленных путевых листов следует, что водитель на транспортном средстве по заданию Больших А.С. подъезжает к оговоренному с контрагентом адресу подачи транспортного средства с экипажем, далее водитель поступает в распоряжение сотрудника контрагента ИП Больших А.С., совершает тот маршрут, который ему обозначат сотрудники контрагента ИП Больших А.С. (ООО "Техинформ", ООО ЧОП "Беркут-Муравленко", ООО ЧОП "Беркут", ООО ЧОП "Беркут-Нефтегазбезопасность АС"). Так, например:
- В путевом листе легкового автомобиля N 1111 от 03.10.2011 указано: марка автомобиля - ХЕНДЭ СОНАТА (А790ЕУ89); водитель - Левин А.И.; задание водителю - "В распоряжение Райского А.Г. (сотрудник ООО ЧОП "Беркут-Муравленко"); адрес подачи - "г. Ноябрьск, ул. Холмогорская, 17А";
- В путевом листе легкового автомобиля N 1012 от 01.06.2011 г.указано: марка автомобиля - Киа Соренто (Е859ВН59); водитель - Левин А.И.; задание водителю - "В распоряжение Ширяева Д.В. (сотрудник ООО ЧОП "Беркут-Нефтегазбезопасность АС"); адрес подачи - "г. Ноябрьск, ул. Холмогорская, 17А";
- В путевом листе легкового автомобиля N 792 от 01.03.2011 г.указано: марка автомобиля - ХЕНДЭ СОНАТА (А790ЕУ89); водитель - Больших А.С.; задание водителю - "В распоряжение Райского А.Г. (сотрудник ООО ЧОП "Беркут-Муравленко"); адрес подачи - "г. Ноябрьск, ул. Холмогорская, 17А";
- В путевом листе легкового автомобиля N 508 от 18.03.2010 г.указано: марка автомобиля - Киа Соренто (Е859ВН59); водитель - Пластинин А.Ю., задание водителю - "В распоряжение Кислюк А.В. (сотрудник ООО "Техинформ").
При анализе договоров на оказание автотранспортных услуг, заключенных ИП Больших А.С. с ООО "Техинформ", ООО "ЧОП "Беркут-Муравленко", ООО "ЧОП "Беркут", ООО "ЧОП "Беркут-Нефтегазобезопасность АС" налоговым органом установлено, что в данные договоры заключены не на один или несколько рейсов, а на срок от 3-х месяцев до 1 года, также в договорах отсутствуют следующие реквизиты: маршрут и место подачи транспортного средства, определенный или неопределенный круг лиц, для перевозки которых предоставляется транспортное средство, сроки выполнения перевозки.
Оплата услуг производилась за количество отработанных часов (машино/час) путем перечисления денежных средств на счет предпринимателя.
Кроме того, налоговым органом установлено, что из представленных путевых листов невозможно установить маршрут перевозки пассажиров.
По итогам проверки инспекция пришла к выводу о том, что налогоплательщик не оказывал в проверяемых налоговых периодах автотранспортных услуг по перевозке пассажиров, а осуществлял деятельность по передаче автотранспорта в аренду с экипажем.
Учитывая, что НК РФ операции по аренде транспортных средств относит к общеустановленной системе налогообложения либо к упрощенной системе налогообложения, налоговый орган признал неправомерным исчисление предпринимателем с названных операций единого налога на вмененный доход.
По мнению налогового органа, данная предпринимательская деятельность ИП Больших А.С., должна осуществляться в рамках упрощенной системы налогообложения.
Судом первой инстанции выводы проверяющих признаны неправомерными. Проанализировав положения действующего законодательства и фактические обстоятельства дела, суд посчитал, что ни юридически, ни фактически между предпринимателем и перечисленными контрагентами не возникли арендные отношения, спорные договоры опосредовали отношения по оказанию услуг перевозки пассажиров.
В апелляционной жалобе Межрайонная ИФНС России N 5 по Ямало-Ненецкому автономному округу, оспаривая выводы суда, указывает, что спорные отношения не могут быть признаны отношениями по оказанию автотранспортных услуг. Автотранспортные услуги предполагают принятие перевозчиком пассажира, перевозку пассажира в пункт назначения, высадку пассажира.
В рассматриваемом случае договоры заключены не на один или несколько рейсов, а на срок от 3-х месяцев до 1 года, в договорах отсутствуют следующие реквизиты: маршрут и место подачи транспортного средства, определенный или неопределенный круг лиц, для перевозки которых предоставляется транспортное средство, сроки выполнения перевозки. Из представленных путевых листов невозможно установить маршрут перевозки. В договорах определено транспортное средство, установлена плата за 1 машино-час и ограничения по использования автомобиля в течение суток. Перечисленные факты инспекцией расцениваются как признаки договора аренды транспортного средства с экипажем.
Апелляционная коллегия с доводами заинтересованного лица не соглашается и поддерживает выводы суда первой инстанции о квалификации рассматриваемых отношений как отношений перевозки пассажиров.
Согласно пункту 1 статьи 346.26 НК РФ система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности устанавливается настоящим Кодексом, вводится в действие нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных районов, городских округов, законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга и применяется наряду с общей системой налогообложения и иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.
Одним из видов предпринимательской деятельности, в отношении которого может применяться система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход, в силу подпункта 5 пункта 2 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации является оказание автотранспортных услуг по перевозке пассажиров и грузов, осуществляемых организациями и индивидуальными предпринимателями, имеющими на праве собственности или ином праве (пользования, владения и (или) распоряжения) не более 20 транспортных средств, предназначенных для оказания таких услуг.
В соответствии со статьей 346.26 НК РФ система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход может применяться в отношении видов предпринимательской деятельности, предусмотренных пунктом 2 данной статьи, в том числе и в отношении предпринимательской деятельности, связанной с оказанием автотранспортных услуг по перевозке пассажиров и грузов, осуществляемых организациями и индивидуальными предпринимателями, имеющими на праве собственности или ином праве (пользования, владения и (или) распоряжения) не более 20 транспортных средств, предназначенных для оказания таких услуг.
Налоговым законодательством не установлено определения автотранспортных услуг, в связи с чем арбитражный апелляционный суд находит подлежащими применению положения пункта 1 статьи 11 НК РФ, согласно которому институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в настоящем Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.
При этом гражданское законодательство также не содержит однозначного определения автотранспортных услуг, в связи с чем, для разрешения споров принимается термин оказание услуг.
Согласно положениям пункта 1 статьи 779 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) по договору возмездного оказания услуг исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать услуги (совершить определенные действия или осуществить определенную деятельность), а заказчик обязуется оплатить эти услуги.
При этом из названного определения невозможно установить существо договора оказания автотранспортных услуг для целей налогообложения.
Учитывая вышеизложенное, вид деятельности, подлежащий налогообложению единым налогом на вмененный доход по оказанию автотранспортных услуг, должен быть подвергнут более глубокому анализу.
Как уже отмечалось выше, названный вид деятельности согласно положениям статьи 346.26 НК РФ заключается в перевозке пассажиров и грузов, осуществляемых организациями и индивидуальными предпринимателями.
Согласно статьям 785, 786 ГК РФ по договору перевозки груза перевозчик обязуется доставить вверенный ему отправителем груз в пункт назначения и выдать его управомоченному на получение груза лицу (получателю), а отправитель обязуется уплатить за перевозку груза установленную плату.
По договору перевозки пассажира перевозчик обязуется перевезти пассажира в пункт назначения, а в случае сдачи пассажиром багажа также доставить багаж в пункт назначения и выдать его управомоченному на получение багажа лицу; пассажир обязуется уплатить установленную плату за проезд, а при сдаче багажа и за провоз багажа.
Из изложенного следует вывод о том, что в целях налогообложения единым налогом на вмененный доход деятельность налогоплательщиков по оказанию автотранспортных услуг следует понимать, как осуществление исполнителем (перевозчиком) по заданию заказчика услуги, заключающейся в доставке вверенного ему отправителем (заказчиком) груза в пункт назначения, либо перевозке пассажира в пункт назначения с багажом, либо без такового. То есть, названный вид деятельности предусматривает самостоятельное (с использованием собственных средств либо по договору поручения и т.д.) осуществление возложенных на перевозчика (исполнителя) обязанностей.
В основу статьи 346.26 НК РФ положено, в частности, фактическое осуществление конкретной деятельности, подтвержденной документально.
В соответствии со статьей 632 ГК РФ по договору аренды (фрахтования на время) транспортного средства с экипажем арендодатель предоставляет арендатору транспортное средство за плату во временное владение и пользование и оказывает своими силами услуги по управлению им и по его технической эксплуатации.
Следовательно, предметом договора аренды транспортного средства с экипажем является имущество - транспортное средство с экипажем, его передача во временное владение и пользование. При этом транспортное средство выбывает из владения и пользования арендодателя.
Кроме того, по данному договору оказывается услуга по управлению транспортным средством, но не по перевозке. То есть арендатор может осуществлять с переданным ему транспортным средством любую деятельность, в том числе по перевозке грузов и пассажиров, однако в этом случае перевозчиком будет являться арендатор, а не арендодатель и не лицо, управляющее транспортным средством.
Указанное означает, что основным критерием, позволяющим разграничить отношения по оказанию автотранспортных услуг от арендных отношений, является то обстоятельство, что в первом случае конечным потребителем собственно автотранспортных услуг является непосредственный контрагент лица, в чьей собственности или ином законном праве находятся транспортные средства. При арендных отношениях потребителями являются уже третьи лица, с которыми налогоплательщик в договорные отношения не вступал.
В данном случае судом первой инстанции верно установлено, что потребителями услуг являются непосредственно названные лица и ими не заключались с третьими лицами договоры оказания автотранспортных услуг. Из представленных в материалы дела договоров и иных доказательств следует, что предметом данных договоров являлись пассажирские перевозки, служебные поездки работников заказчиков.
Транспортные средства налогоплательщика из его фактического владения не выбывали, заправку горюче-смазочными материалами и техническое обслуживание автомобилей осуществлял непосредственно заявитель своими силами и за свой счет.
Таким образом, судом первой инстанции обоснованно указано о неправомерном доначислении предпринимателю спорным решением УСН за 2010-2011 год в размере 163 388 руб. с доходов, полученных ИП Больших А.С. от оказания автотранспортных услуг по договорам, заключенным с ООО "Техинформ", ООО "ЧОП "Беркут-Муравленко", ООО "ЧОП "Беркут", ООО "ЧОП "Беркут-Нефтегазобезопасность АС", а также в части начисленных пени и налоговых санкций на указанную сумму налога.
Данный вывод со стороны налогового органа опровергнут в суде апелляционной инстанции не был. Доводы о том, что в путевых листах отсутствуют показания спидометра и время работы транспортных средств, что оплата производилась из расчета стоимости 1 машино-часа, а также, что договор заключен на срок от 3-х месяцев до 1 года, судом апелляционной инстанции не принимаются во внимание, поскольку соответствующие признаки не свидетельствуют о квалификации отношений в качестве арендных, равно как не опровергают наличие отношений по оказанию автотранспортных услуг.
В связи с изложенным, рассматриваемый эпизод разрешен судом первой инстанции правомерно, решение в данной части отмене либо изменению не подлежит.
2. По эпизоду доначисления единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения с доходов в виде безвозмездно полученного имущества.
В ходе выездной налоговой проверки выявлено, что 16.02.2011 между индивидуальным предпринимателем Больших А.С. (Ссудополучатель) и гражданкой Манакиной Н.В. (Ссудодатель) заключен договор N 9 безвозмездного пользования нежилым помещением, в соответствии с условиями которого Ссудодатель передает в безвозмездное временное пользование Ссудополучателю нежилое помещение площадью 670 кв. м, расположенное по адресу: промзона, панель N 11 в состоянии, пригодном для использования его по усмотрению Ссудополучателя (п. 1.1. договора) (том 6 л.д. 104-107).
Нежилое помещение передано предпринимателю по акту приема-передачи от 16.02.2011 (том 6 л.д. 108).
Согласно протоколу допроса индивидуального предпринимателя Больших А.С. (протокол допроса свидетеля N 299 от 24.12.2012) установлено, что в период 2009-2011 индивидуальному предпринимателю Больших А.С. передана в безвозмездное пользование гостиница "Таежная" гр. Манакиной Н.Л., за пользование данным помещением оплачивались коммунальные услуги. В 2009 г. оказывались услуги по проживанию ЗАО "КВС Интернешнл" и сдаче в аренду ООО "Риэлити Строй". Затем в 2010-2011 данное помещение сдавалось в аренду (том 5 л.д. 30).
Судом установлено и следует из материалов дела, что в 2009-2011 годы, индивидуальный предприниматель извлекал доход от передачи в аренду нежилого помещения, расположенного по адресу: город Ноябрьск, промзона, панель N 11 следующим юридическим лицам: ЗАО "КВС Интернешнл", ООО "Риэлти Строй", ООО "СибурГазМонтаж", ООО "Реал Строй".
Поскольку нежилое помещение было приобретено в пользование предпринимателем безвозмездно, налоговый орган посчитал, что заявителем получена экономическая выгода в сумме, не уплаченной за пользование нежилым помещением, которая подлежит учету в составе внереализационных доходов (пункт 8 статьи 250 НК РФ).
На основании пункта 8 статьи 250 НК РФ проверяющие произвели оценку доходов предпринимателя исходя из рыночных цен, определяемых с учетом положений статьи 40 НК РФ.
При рассмотрении настоящего эпизода суд пришел к убеждению, что инспекцией нарушен порядок определения рыночной стоимости арендной платы в целях исчисления единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, рыночная цена определена недостоверно.
Оспаривая данные выводы суда первой инстанции, Межрайонная ИФНС России N 5 по Ямало-Ненецкому автономному округу указывает, что положения статьи 40 НК РФ о порядке определения рыночной цены были соблюдены. В том числе направлены запросы об уровне цен в государственные компетентные органы (Управление жилищно-коммунального хозяйства, транспорта, энергетики и связи Администрации г. Ноябрьска, Департамент экономики Администрации г. Ноябрьска), проводился самостоятельный анализ рынка недвижимости. Кроме того, была использована информация, предоставленная собственниками нежилых помещений, расположенных по адресу: г. Ноябрьск, промзона, панель N 11 (18 договоров аренды и дополнительных соглашений к ним), в результате чего определена рыночная стоимость аренды имущества.
Как полагает инспекция, в ходе проверки была использована информация о наиболее однородных нежилых помещениях по площади и этажности. При этом, были учтены экономические условия сделок и характеристики сдаваемых в аренду помещений.
Суд апелляционной инстанции не усматривает оснований для отмены обжалованного решения в данной части и соглашается с судом первой инстанции о недостоверности рыночной цены, определенной заинтересованным лицом.
Пунктом 1 статьи 346.14 НК РФ определено, что объектом налогообложения при применении упрощенной системы налогообложения признаются доходы либо доходы, уменьшенные на величину расходов.
В соответствии с абзацем третьим пункта 1 статьи 346.15 НК РФ налогоплательщики при определении объекта налогообложения учитывают внереализационные доходы, определяемые в соответствии со статьей 250 НК РФ.
Согласно пункту 8 статьи 250 НК РФ внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в том числе доходы в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав, за исключением случаев, указанных в статье 251 НК РФ.
Пунктом 2 статьи 248 НК РФ установлено, что имущество (работы, услуги) или имущественные права считаются полученными безвозмездно, если получение этого имущества (работ, услуг) или имущественных прав не связано с возникновением у получателя обязанности передать имущество (имущественные права) передающему лицу (выполнить для передающего лица работы, оказать передающему лицу услуги).
В силу абзаца 2 пункта 8 статьи 250 НК РФ при получении имущества (работ, услуг) безвозмездно оценка доходов осуществляется исходя из рыночных цен, определяемых с учетом положений статьи 40 НК РФ, но не ниже определяемой в соответствии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации остаточной стоимости - по амортизируемому имуществу и не ниже затрат на производство (приобретение) - по иному имуществу (выполненным работам, оказанным услугам). Информация о ценах должна быть подтверждена налогоплательщиком - получателем имущества (работ, услуг) документально или путем проведения независимой оценки.
Так как факт безвозмездного использования налогоплательщиком указанного помещения в период 2009-2011 годы установлен судом, следует из материалов дела и не опровергается участвующими в деле лицами, в соответствии с пунктом 8 статьи 250 НК РФ, полученная индивидуальным предпринимателем экономическая выгода в результате безвозмездного использования имущества (здания) подлежит включению в состав внереализационных доходов при исчислении базы, облагаемой единым налогом по УСН.
В соответствии с требованиями налогового законодательства индивидуальный предприниматель не произвел оценку доходов в виде безвозмездно полученного права пользования имуществом (зданием) и не учел эти доходы для целей налогообложения, что послужило правомерным основанием для определения инспекцией рыночной цены полученного имущества.
Однако, определение рыночной цены возможно строго в соответствии с правилами, определенными в статье 40 НК РФ.
Согласно пункту 3 статьи 40 НК РФ рыночная цена определяется с учетом положений, предусмотренных пунктами 4 - 11 этой же статьи Кодекса. При этом учитываются обычные при заключении сделок между невзаимозависимыми лицами надбавки к цене или скидки.
В соответствии с пунктом 4 - 7 статьи 40 НК РФ рыночной ценой товара (работы, услуги) признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях. Рынком товаров (работ, услуг) признается сфера обращения этих товаров (работ, услуг), определяемая исходя из возможности покупателя (продавца) реально и без значительных дополнительных затрат приобрести (реализовать) товар (работу, услугу) на ближайшей по отношению к покупателю (продавцу) территории Российской Федерации или за пределами Российской Федерации. Идентичными признаются товары, имеющие одинаковые характерные для них основные признаки (при определении идентичности товаров учитываются, в частности, их физические характеристики, качество и репутация на рынке, страна происхождения и производитель; незначительные различия в их внешнем виде могут не учитываться). Однородными признаются товары, которые, не являясь идентичными, имеют сходные характеристики и состоят из схожих компонентов, что позволяет им выполнять одни и те же функции и (или) быть коммерчески взаимозаменяемыми (при определении однородности товаров учитываются, в частности, их качество, наличие товарного знака, репутация на рынке, страна происхождения).
В силу пунктов 8, 9 названной статьи при определении рыночных цен товаров, работ или услуг принимаются во внимание сделки между лицами, не являющимися взаимозависимыми (сделки между взаимозависимыми лицами могут приниматься во внимание только в тех случаях, когда взаимозависимость этих лиц не повлияла на результаты таких сделок). При определении рыночных цен товара, работы или услуги учитывается информация о заключенных на момент реализации этого товара, работы или услуги сделках с идентичными (однородными) товарами, работами или услугами в сопоставимых условиях. В частности, учитываются такие условия сделок, как количество (объем) поставляемых товаров (например, объем товарной партии), сроки исполнения обязательств, условия платежей, обычно применяемые в сделках данного вида, а также иные разумные условия, которые могут оказывать влияние на цены. При этом условия сделок на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров, работ или услуг признаются сопоставимыми, если различие между такими условиями либо существенно не влияет на цену таких товаров, работ или услуг, либо может быть учтено с помощью поправок.
При определении и признании рыночной цены товара (работы или услуги) используются официальные источники информации о рыночных ценах на товары, работы или услуги и биржевых котировках (пункт 11 статьи 40 НК РФ).
Из анализа указанных норм суд первой инстанции сделал вывод, что рыночной ценой может быть признана только та цена, которая соответствует двум условиям: аналогичность товаров (работ, услуг) и сопоставимость условий сделки. Также суд первой инстанции правомерно отметил необходимость последовательного применения методов определения рыночной цены (информационный метод, а при невозможности использования данного метода перейти к методу цены последующей реализации, а потом к затратному методу).
Условие аналогичности означает, что при определении рыночной цены в расчет берутся идентичные, а если таковые отсутствуют - однородные товары (работы, услуги), реализуемые в месте нахождения покупателя.
Сопоставимость условий сделки означает соответствие по количеству (объему) поставляемых товаров (работ, услуг), сроку исполнения обязательств, условиям платежей, обычно применяемых в сделках данного вида, а также иным разумным условиям, которые могут оказывать влияние на цены.
Как следует из материалов дела, в целях определения рыночной цены инспекцией были направлены запросы в Управление жилищно-коммунального хозяйства, транспорта, энергетики и связи Администрации г. Ноябрьск, Территориальный орган Федеральной службы государственной статистики по ЯНАО, Торгово-промышленную палату ЯНАО, Департамент экономики Администрации г. Ноябрьска, Отдел потребительского рынка и защиты прав потребителей Администрации г. Ноябрьска. Однако указанные органы либо ответили отказом в предоставлении необходимой информации ввиду ее отсутствия либо на момент вынесения оспариваемого решения не отреагировали на запросы налогового органа.
Кроме того, в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля инспекцией направлены требования о предоставлении документов (информации) физическим лицам, которые в период 2009-2011 гг. являлись собственниками нежилых помещений, расположенных по адресу г. Ноябрьск, промзона, панель N 11. (Таблица N 18). В результате чего в Инспекцию были представлены 18 договоров (дополнительных соглашений к договорам) аренды нежилого помещения за период 2009-2011гг., расположенного по адресу: г. Ноябрьск, Промзона, Панель 11. (Приложение N 14 к Решению). Проанализировав которые, налоговый орган определил стоимость арендной платы 1 кв. м нежилого помещения на территории промышленной зоны, Панель N 11 г. Ноябрьска на основании наиболее однородных нежилых помещений (по площади, этажности) и которая составила:
- В 2009 г. - 284, 64 руб.;
- В 2010 г.-284, 64 руб.;
- В 2011 г. - 230,76 руб. в зимний период и 200 руб. в летний период.
Проанализировав данные, на которых основывался налоговый орган, а также информацию, которая изложена налоговым органом в спорном решении как сведения об идентичности (однородности) нежилых помещений (приложение N 14 - том 2 л.д. 132-135), суд первой инстанции правомерно отметил, что единственным объединяющим признаком нежилых помещений является адрес расположения объектов: г. Ноябрьск, промзона, панель N 11.
Иных схожих характеристик из содержания указанной таблицы не имеется. В том числе, все объекты недвижимости имеют различные показатели площади и целевое назначение (отсутствуют сведения об арендной плате нежилого помещения с площадью равной 670 кв. м и целевым назначением - предоставление услуг по проживанию).
Представленная в табличном виде информация не позволяет установить, что помещения, находящиеся по одному адресу: промзона, панель N 11 г. Ноябрьска, по своим признакам идентичны, однородны помещению, которое использовалось заявителем в качестве гостиницы, обладает одинаковыми характеристиками, отсутствует описание объектов оценки; осмотр помещений не осуществлялся; не учитывались конкретные хозяйственные и экономические условия, связанные с эксплуатацией и получением выгод от сдачи объектов в аренду, не учитывался срок постройки зданий, влияющий на состояние, эксплуатационные характеристики, не учитывался износ; не учтены особенности и техническое состояние объектов в соответствии с данными технических паспортов; не учтено различное функциональное назначение помещений (склады, ангары, офисы, в то время как предприниматель получил в безвозмездное пользование гостиницу); не учтены в цене арендной платы расходы по коммунальным платежам, уборке, осуществлению капитального и текущего ремонта, содержанию и страхованию имущества.
В этой связи следует поддержать вывод суда первой инстанции о том, что совокупность указанных обстоятельств свидетельствуют об отсутствии надлежащего сопоставления сделки индивидуального предпринимателя Больших А.С. с гражданкой Манакиной Н.Л. с несколькими сделками, сторонами которых не являются взаимозависимые лица (сопоставляемые сделки). Налоговый орган в приложении N 14 к оспариваемому решению лишь изложил информацию, полученную от физических лиц- арендодателей недвижимого имущества, расположенного по адресу: промзона, панель N 11 г. Ноябрьска, по которому также располагается помещение, используемое заявителем для оказания услуг по проживанию, а именно перечислил номера, даты договоров аренды, цели использования помещений, показатели площади и цену арендной платы.
Помимо изложенного, судом обоснованно отмечено, что фактически расчет экономической выгоды, полученной от безвозмездного пользования нежилым помещением, произведен налоговым органом исходя из стоимости арендных услуг, предоставляемых индивидуальным предпринимателем Шпинь П.А.
Так, согласно сопроводительному письму индивидуального предпринимателя Шпинь П.А. (том 5 л.д. 152) на требование налогового органа N 2.10-15/1/7587 им предоставляются 13 договоров аренды нежилых помещений. При этом, как следует из оспариваемого решения Инспекции, ею были проанализированы всего 18 договоров аренды Пунктом 2 статьи 105.9 НК РФ допускается использование информации только об одной сделке, предметом которой являются идентичные (при их отсутствии - однородные) товары, но при соблюдении следующих условий:
- - коммерческие и (или) финансовые условия такой сделки должны быть полностью сопоставимы с коммерческими и (или) финансовыми условиями анализируемой сделки;
- - продавец товаров в сопоставимой сделке не занимает доминирующего положения на рынке данных идентичных (однородных) товаров.
В рассматриваемом случае, как уже было установлено, отсутствуют основании считать сопоставимыми условия анализируемых договоров, поскольку в ходе проверки не было определено идентичности (однородности) арендованных помещений и условий их использования.
Доказательств того, что продавец товаров (арендодатель - индивидуальный предприниматель Шпинь П.А.) в сопоставимой сделке не занимает доминирующего положения на рынке данных идентичных (однородных) товаров, материалы дела не содержат.
При таких обстоятельствах, налоговым органом были неверно применены положения статьи 40 НК РФ при производстве спорных доначислений по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения по эпизоду безвозмездного пользования нежилым помещением, расположенным по адресу: г. Ноябрьск, промзона, панель N 11.
Межрайонной ИФНС России N 5 по ЯНАО при определении стоимости арендной платы 1 кв. м нежилого помещения на территории промышленной зоны, Панель N 11 г. Ноябрьска был использован только метод сопоставления рыночных цен. Иные методы определения рыночной цены услуг по сдаче здания в аренду налоговым органом, соответственно, не применялись.
Нарушение налоговым органом порядка определения рыночной стоимости является основанием для признания решения о доначислении налогов недействительным.
Учитывая изложенное, решение суда первой инстанции в данной части следует оставить без изменения.
3. По эпизоду неправомерного применения системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход от осуществления предпринимательской деятельности по предоставлению помещения для временного размещения и проживания сотрудников ЗАО "КВС Интернешнл".
В ходе выездной налоговой проверки выявлено оказание индивидуальным предпринимателем Больших А.С. в 2009 году услуг по предоставлению помещения для временного размещения и проживания сотрудников ЗАО "КВС Интернешнл".
Заявителем заключен договор N 17/А от 20.02.2009 года (том 6 л.д. 111-113), в соответствии с условиями которого ИП Больших А.С. (Исполнитель) предоставляет, а Закрытое акционерное общество "КВС Интернешнл" (Заказчик) принимает услуги по проживанию в гостинице АБК. (п. 1.1. договора) При этом, Исполнитель предоставляет Заказчику на весь период действия договора в порядке постоянного пользования, следующие услуги: обеспечение проживания в гостинице АБК, расположенной по адресу: г. Ноябрьск, промзона, панель N 11 по заявкам заказчика, оказание стандартного набора гостиничных услуг (дежурного администратора, ежедневная уборка помещений, смена белья 1 раз в неделю, тревожная кнопка экстренного вызова милиции и т.д. (п. 3.1.1 договора). Стоимость услуг по договору равна количеству предоставленных койко-мест по действующим расценкам гостиницы, без учета НДС. Оплата производится безналичным путем, с выставлением в конце расчетного месяца счета-фактуры и акта выполненных работ (п. п. 4.1 и 4.2. договора).
В адрес заказчика - Закрытого акционерного общества "КВС Интернешнл" предпринимателем выставлялись счета-фактуры и акты выполненных работ (том 6 л.д. 116-123).
Как указала инспекция в своем решении в ходе проверки установлено, что услуги по проживанию предоставлялись юридическому лицу для проживания работников указанного юридического лица и оплачивались последним. Оплата за проживание работников организации поступала от заказчика (ЗАО "КВС Интернешнл") именно по указанному выше договору N 17/А от 20.02.2009 года. Налоговый орган посчитал, что деятельность предпринимателя не подлежит налогообложению в рамках системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход.
Арбитражным судом Ямало-Ненецкого автономного округа позиция заинтересованного лица признана ошибочной, так как услуги по проживанию фактически предоставлялись физическим лицам - работникам ЗАО "КВС Интернешнл" и оказывались самим предпринимателем. При этом спорное помещение ЗАО "КВС Интернешнл" не передавалось и фактически использовалось его сотрудниками.
В апелляционной жалобе инспекция, перечислив обстоятельства, установленные в ходе проверки, настаивает на правомерности спорного ненормативного правового акта в рассматриваемой части, так как считает отношения между налогоплательщиком и ЗАО "КВС Интернешнл" арендными. Указывает на передачу помещений юридическому лицу.
Апелляционная коллегия доводы заинтересованного лица не принимает в качестве обоснованных и опровергающих верно сформулированные выводы суда первой инстанции.
На основании подпункта 12 пункта 2 статьи 346.26 НК РФ и согласно подпункту 12 пункта 2 решения Ноябрьской городской Думы от 30 августа 2005 г. N 587-Д на территории города Ноябрьска применяется система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход в отношении оказания услуг по временному размещению и проживанию организациями и предпринимателями, использующими в каждом объекте предоставления данных услуг общую площадь помещений для временного размещения и проживания не более 500 квадратных метров.
Статьей 346.27 НК РФ установлено, что помещением для временного размещения и проживания является помещение, используемое для временного размещения и проживания физических лиц (квартира, комната в квартире, частный дом, коттедж (их части), гостиничный номер, комната в общежитии и другие помещения). Общая площадь помещений для временного размещения и проживания определяется на основании инвентаризационных и правоустанавливающих документов на объекты предоставления услуг по временному размещению и проживанию (договоров купли-продажи, аренды (субаренды), технических паспортов, планов, схем, экспликаций и других документов).
Как усматривается из положений главы 26.3 НК РФ, под обложение ЕНВД не попадает деятельность по передаче в аренду недвижимого имущества юридическим лицам В силу статей 606, 650 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) по договору аренды арендодатель обязуется передать во временное владение или пользование арендатору имущество за плату.
По правилам, установленным статьями 611, 655 ГК РФ обязательство арендатора считается исполненным только после предоставления имущества арендатору и подписания сторонами соответствующего акта.
На основе анализа перечисленных норм материального права судом первой инстанции сформулирован обоснованный вывод о том, что основным условием для применения ЕНВД в отношении деятельности на оказание услуг по временному размещению и проживанию в помещениях для временного размещения и проживания, является использование такого помещения именно физическими лицами.
При этом, названные нормы не содержат ограничения в отношении передачи помещения для указанных целей юридическим лицам.
Судом первой инстанции верно установлено, что указанное выше помещение не передавалось предпринимателем его контрагенту. Соответственно выбытие помещений из обладания собственника, как того требуют арендные правоотношения, в данном случае не произошло.
Услуги по проживанию оказывались работникам ЗАО "КВС Интернешнл" самим предпринимателем (согласно условиям договора). Стоимость услуг определена и оплачена за проживание в сутки за одного проживающего (по количеству предоставленных койко-мест), а не за пользование переданного имущества. Результат оказанных услуг по спорному договору оформлен не актом передачи имущества, а актами выполненных работ.
При этом, сам факт заключения предпринимателем договора с юридическим лицом, на существо рассматриваемых отношений не влияет, поскольку для целей применения главы 26.3 НК РФ не имеет значения, является ли физическое лицо стороной по договору либо третьим лицом, в пользу которого заключен такой договор, а также оплачивает ли оно названные услуги за счет личных средств. Определяющим критерием в данном случае служит тот факт, что физические лицо выступает непосредственным потребителем услуги по проживанию. Статьей 430 ГК РФ предусмотрена возможность заключения договора в пользу третьего лица. По такому договору должник обязан произвести исполнение не кредитору, а указанному или не указанному в договоре третьему лицу, имеющему право требовать исполнения обязательства в свою пользу (аналогичная правовая позиция изложена в информационном письме Президиума ВАС РФ от 05.03.2013 N 57 в пункте 157 применительно к оказанию бытовых услуг).
Таким образом, спорные услуги гостиницы, оказываемые предпринимателем на основании договора с ЗАО "КВС Интернешнл", подлежат обложению единым налогом на вмененный доход.
Доводы жалобы указанного вывода не опровергают, а выражают свое несогласие с ним, что не может служить основанием для удовлетворения доводов инспекции в данной части.
На основании изложенного и при отсутствии иных доводов апелляционной жалобы, суд апелляционной инстанции находит, что суд первой инстанции принял законное и обоснованное решение, полно и правильно установил обстоятельства дела, применил нормы материального права, подлежащие применению, и не допустил нарушения процессуального закона, в связи с чем, оснований для отмены или изменения обжалуемого решения суда не имеется, а потому апелляционная жалоба налогового органа удовлетворению не подлежит.
Законность и обоснованность решения в необжалованной части судом апелляционной инстанции не проверялись в силу нормы части 5 статьи 268 АПК РФ.
Судебные расходы судом апелляционной инстанции не распределяются, так как в силу подпункта 1.1 пункта 1 статьи 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации Межрайонная ИФНС России N 5 по Ямало-Ненецкому автономному округу освобождена от уплаты государственной пошлины при апелляционном обжаловании судебного акта, в том числе в случае участия в арбитражном процессе в качестве ответчика по делу.
Руководствуясь статьями 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой арбитражный апелляционный суд
постановил:
Апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Ямало-Ненецкому автономному округу оставить без удовлетворения, решение Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 29.01.2014 по делу N А81-4899/2013 - без изменения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.
Председательствующий
О.А.СИДОРЕНКО
Судьи
Н.А.ШИНДЛЕР
А.Н.ЛОТОВ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)