Судебные решения, арбитраж
Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 28 ноября 2007 г.
Постановление в полном объеме изготовлено 29 ноября 2007 г.
Одиннадцатый арбитражный апелляционный суд в составе: председательствующего Захаровой Е.И., судей Юдкина А.А., Филипповой Е.Г.,
при ведении протокола секретарем судебного заседания Голяковой Е.С.,
с участием:
от заявителя - представитель Владимирова С.В., доверенность от 10.10.2007 г.,
от ответчика - представитель Солозобова И.Н., доверенность от 10.01.2007 г. N 1,
после перерыва:
от заявителя - представитель Владимирова С.В., доверенность от 10.10.2007 г.,
от ответчика - представитель Власова О.Г., доверенность от 18.06.2007 г. N 3,
рассмотрев в открытом судебном заседании 22-28 ноября 2007 г., в помещении суда, в зале N 6, апелляционную жалобу ЗАО "Димитровградский кирпичный завод", г. Димитровград,
на решение Арбитражного суда Ульяновской области от 24 июля 2007 г. по делу А72-2430/2007, (Судья Рождествина Г.Б.) принятое по заявлению ЗАО "Димитровградский кирпичный завод", г. Димитровград, к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Димитровграду Ульяновской области, г. Димитровград,
о признании недействительными решения от 11.01.2007 г. N 2 и требования от 15.01.2007 г. N 102891,
установил:
ЗАО "Димитровградский кирпичный завод" (далее - заявитель, Общество), г. Димитровград, обратилось в Арбитражный суд Ульяновской области с заявлением, с учетом уточнения требований, о признании недействительными:
- - решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Димитровграду Ульяновской области от 11.01.2007 г. N 2 "О привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения" (т. 1, л.д. 31-39) в части начисления недоимки по НДФЛ в сумме 404 955 руб., пени по НДФЛ в сумме 223 824,81 руб., штрафа по НДФЛ в сумме 80 991 руб., недоимки по ЕСН в ФБ в сумме 20 671,70 руб. за 2006 г., пени по ЕСН в сумме 24 074,83 руб.;
- - требования Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Димитровграду Ульяновской области N 102891 об уплате налога по состоянию на 15.01.2007 г. (т. 1, л.д. 78) в части указанных сумм.
Решением Арбитражного суда Ульяновской области от 24.07.2007 г. заявление удовлетворено частично. Признаны недействительными решение Инспекции ФНС по г. Димитровграду Ульяновской области от 11.01.2007 г. N 2 в части доначисления НДФЛ в сумме 178054 руб., соответствующих сумм пеней и налоговых санкций по НДФЛ, требование Инспекции ФНС РФ по г. Димитровграду Ульяновской области N 102891 от 15.01.07 г. в части взыскания НДФЛ в сумме 178054 руб., соответствующих сумм пеней и налоговых санкций по НДФЛ, решение N 9258 от 01.03.07 г. в части взыскания НДФЛ в сумме 178054 руб., соответствующих сумм пеней по НДФЛ. В удовлетворении остальной части заявления ЗАО "Димитровградский кирпичный завод" отказано.
ЗАО "Димитровградский кирпичный завод" обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда от 24.07.2007 года отменить.
Представитель ЗАО "Димитровградский кирпичный завод" в судебном заседании поддержал доводы апелляционной жалобы, просил решение суда от 24.07.2007 г. отменить, апелляционную жалобу удовлетворить.
Представитель Инспекции ФНС РФ по г. Димитровграду Ульяновской области в судебном заседании просил решение суда от 24.07.2007 года оставить без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.
Апелляционная жалоба рассмотрена в соответствии с требованиями статей 266 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
В соответствии со статьей 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в судебном заседании суда апелляционной инстанции объявлялся перерыв с 22 ноября 2007 года до 11 час.30 мин. 28 ноября 2007 года. Информация об объявлении перерыва размещена на официальном сайте Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда согласно Информационному письму Высшего Арбитражного Суда РФ от 19.09.2006 г. N 113 "О применении статьи 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации". Судебное заседание было продолжено 28 ноября 2007 года в 11 часов 30 минут с участием представителей Общества и налогового органа.
Рассмотрев апелляционную жалобу, оценив материалы дела, доводы представителей сторон, участвующих в судебном заседании, суд апелляционной инстанции пришел к выводу, что решение суда от 24.07.2007 года законно и обоснованно, в связи с чем, подлежит оставлению без изменения, при этом исходит из следующих обстоятельств.
Как следует из материалов дела, на основании решения заместителя начальника ИФНС России по г. Димитровграду N 163 от 13.12.2006 г. налоговым органом проведена выездная налоговая проверка Закрытого акционерного общества "Димитровградский кирпичный завод" по вопросам соблюдения налогового законодательства, правильности исчисления и своевременности уплаты НДФЛ, ЕСН и страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за период с 01.01.2003 г. по 30.11.2006 г.
В ходе проверки установлено:
-нарушение ст. ст. 24, 226 НК РФ: за проверяемый период допущено 32 случая несвоевременного перечисления НДФЛ в бюджет. Задолженность по НДФЛ по выданной заработной плате на 01.12.2006 г. - 404 955 руб. По состоянию на 14.12.2006 г. за несвоевременную уплату налога предприятию начислены пени в размере 219127,34 руб.
- -в нарушение ст. 237 НК РФ предприятием занижена налоговая база по ЕСН в сумме 8400 руб. В налоговую базу не включена заработная плата Безденежных В.Ф. 09.12.1946 г.р. В результате проверки доначислен ЕСН в сумме 2184 руб. (по фондам). За несвоевременное перечисление ЕСН налогоплательщику начислены пени в сумме 109,87 руб.;
- -в нарушение ст. 10 ФЗ N 167-ФЗ от 15.12.2001 г. "Об обязательном пенсионном страховании" предприятием занижена налоговая база на 8400 руб. В налоговую базу не включена заработная плата Безденежных В.Ф. 09.12.1946 г.р. За несвоевременное перечисление взносов налогоплательщику начислены пени в сумме 59,18 руб.;
- -проверкой правильности применения налоговых вычетов по ЕСН в ФБ установлено, что сумма примененного налогового вычета превышает сумму фактически уплаченных страховых взносов на обязательное пенсионное страхование.
Так, за 2003 г. налоговая база для исчисления страховых взносов составила 217 066, 20 руб., начислено - 30 389,27 руб., фактически оплаченных страховых взносов по сроку 15.04.2004 г. в указанном размере не было. Занижение налоговой базы - 30389,27 руб. За несвоевременное перечисление ЕСН налогоплательщику начислены пени в сумме 12322,84 руб.
За 2004 г. налоговая база для исчисления страховых взносов составила 288 051 руб., начислено - 40 327 руб. Занижение налоговой базы - 19 903 руб. За несвоевременное перечисление ЕСН налогоплательщику начислены пени в сумме 5 055,36 руб.
В 2005 г.: налоговая база - 261 460 руб., начислено- 36 605 руб., фактически оплаченных страховых взносов по сроку 15.04.2006 г. не было. Занижение налоговой базы- 36 605 руб. За несвоевременное перечисление ЕСН налогоплательщику начислены пени в сумме 3 967,97 руб.
За 9 месяцев 2006 г.: налоговая база - 208 815 руб., начислено - 29 234 руб., фактически оплачено - 8 562,40 руб. Занижение налоговой базы - 20671 руб. За несвоевременное перечисление ЕСН налогоплательщику начислены пени в сумме 2 728,66 руб.
Выявленные нарушения отражены в акте N 131 от 14.12.2006 г. (т. 1, л.д. 21-28).
Налогоплательщиком 28.12.2006 г. представлены возражения на акт выездной налоговой проверки (т. 1, л.д. 29-30), суть которых сводится к тому, что указанные в акте нарушения положений ст. 237 НК РФ о занижении налоговой базы на 8400 руб. за 2006 год не соответствуют периоду проверки, указанному в ст. 87 НК РФ. Доначисление ЕСН - 2184 руб., пени - 84 руб. произведено также за 2006 год, что не соответствует периоду проверки.
Выявленное нарушение о не включении в налоговую базу заработной платы Безденежных В.Ф. не соответствует положениям НК РФ, поскольку не входит в период проверки. Кроме того, 2006 год является текущим налоговым периодом для ЕСН и страховых взносов.
Начисленные налоговым органом в акте проверки пени в общей сумме 20338,18 руб. исчислены по состоянию на 14.12.2006 г., т.е. на дату, входящую в период времени, не включаемый в проведенную проверку.
Доводы налогоплательщика налоговым органом не приняты. Решением N 2 от 11.01.2007 г. ЗАО "ДКЗ" привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной ст. 123 НК РФ в виде штрафа в размере 80991 руб., по ст. 122 НК РФ - 436,80 руб. На основании ст. 27 ФЗ N 167-ФЗ от 28.12.2004 г. "Об обязательном пенсионном страховании" (с изменениями) налогоплательщик привлечен к ответственности в виде штрафа в размере 235,20 руб. Предприятию предложено уплатить неуплаченные (не полностью уплаченные) налоги (сборы) в общей сумме - 515 883,70 руб., а также пени в размере 248 068,69 руб.
По состоянию на 15.01.2007 г. налогоплательщику выставлено требование N 102891 с предложением уплатить недоимку в добровольном порядке в срок до 30.01.2007 г. (т. 1,л.д.78).
Не согласившись с принятыми налоговым органом ненормативными актами, ЗАО "Димитровградский кирпичный завод" обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.
Суд апелляционной инстанции считает, что суд первой инстанции, удовлетворяя заявленные требования частично, обоснованно исходил из следующего.
Оспаривая решение, заявитель ссылается на нарушение норм Налогового Кодекса Российской Федерации, определяющих сроки проведения выездной проверки. По его мнению, доначисление за 9 месяцев 2006 года ЕСН по фондам на общую сумму 2184 руб., штрафа по ст. 122 НК РФ - 436,80 руб., ЕСН в ФБ в сумме 20671,70 руб. является незаконным.
В части доначислений НДФЛ в сумме 404 955 руб., санкций по ст. 123 НК РФ -80 991 руб.
Как усматривается из материалов дела, заявитель ссылался на то, что в акте проверки отсутствует анализ правильности исчисления и удержания налога, не указаны причины образования задолженности и обстоятельства, позволяющие определить, что не перечисление суммы НДФЛ было неправомерным. Так, в п. 2 акта N 131 задолженность по НДФЛ, по состоянию на одну и ту же дату (01.12.2006 г.) определена в сумме 404 955 руб. и в сумме 417 276 руб. одновременно, а в п. 3 акта только в сумме 404 955 руб. без объяснения причин изменения размера задолженности.
Кроме того, по мнению заявителя, ИФНС РФ по г. Димитровграду в адрес предприятия не были направлены требования об уплате НДФЛ в течение прошедших четырех лет, хотя сведения о доходах физических лиц по форме 2-НДФЛ в налоговый орган представлялись.
ИФНС РФ по г. Димитровграду также начислило пени на выявленную сумму недоимки по налогам. Заявитель ссылался на то, что судебная практика на протяжении нескольких лет неоднократно устанавливала, что на авансовые платежи пени не начисляются.
Из расчета пени невозможно определить, за какой период были начислены пени, и по какой ставке они исчислены.
Как видно из материалов дела, ИФНС России по г. Димитровграду исковые требования ЗАО "Димитровградский кирпичный завод" не признало по следующим основаниям:
1. В соответствии со ст. 87 Налогового кодекса РФ налоговой проверкой могут быть охвачены три календарных года деятельности налогоплательщика, плательщика сбора и налогового агента, непосредственно предшествующие году проведения проверки.
Пленум ВАС РФ в п. 27 Постановления от 28.02.2001 г. N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации" отметил, что при толковании нормы ст. 87 НК РФ необходимо исходить из того, что она имеет своей целью установить давностные ограничения при определении налоговым органом периода прошлой деятельности налогоплательщика, который может быть охвачен проверкой, и не содержит запрета на проведение проверок налоговых периодов текущего календарного года.
Следовательно, проведение проверки за три предшествующих года и налоговые периоды текущего года является правомерным.
Таким образом, налоговый орган считает, что выездной налоговой проверкой могут быть охвачены три календарных года деятельности налогоплательщика непосредственно предшествующих году проведения проверки и налоговые периоды текущего календарного года.
2. Объективная сторона налогового правонарушения по ст. 123 Налогового кодекса РФ состоит в бездействии, т.е. в невыполнении налоговым агентом возложенных на него законодательством о налогах и сборах обязанностей, и в конечном итоге выражается в неправомерном не перечислении (неполном перечислении) сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом. В этой связи налоговый орган считает, правомерным привлечение налогоплательщика к налоговой ответственности по ст. 123 НК РФ.
По мнению налогового органа, доводы налогоплательщика об отсутствии в акте проверки анализа правильности исчисления и удержания налога не обоснованны, т.к. все начисления были произведены самим налогоплательщиком, о чем свидетельствуют приложенные документы к акту проверки.
Что касается непосредственно сумм, налоговый орган пояснял, что 417 276 руб. - это задолженность по налогу на доходы физических лиц на первое число месяца, в котором начата проверка, а 404 955 руб. - это задолженность по налогу на доходы физических лиц по выданной заработной плате.
По вопросу не направления требования по НДФЛ по камеральным проверкам налоговый орган считает, что сведения о не перечислении НДФЛ в бюджет невозможно установить по результатам камеральной проверки, для этого необходима выездная налоговая проверка. Камеральная проверка в соответствии со ст. 88 НК РФ проводится только на основании деклараций. Представление деклараций по НДФЛ законом не предусмотрено. Сведения о доходах физических лиц не являются декларацией.
Таким образом, применить налоговому органу ст. 46, 70 НК РФ не представляется возможным.
3. По акту выездной налоговой проверки налогоплательщику было вручено требование N 102891 от 15.01.2007 г. об уплате начисленных сумм со сроком исполнения 30.01.2007 г., в соответствии с абзацем 2 ст. 70 НК РФ. В связи с неисполнением данного требования к налогоплательщику был применен весь комплекс мер принудительного взыскания недоимки, в соответствии со ст. ст. 46, 47 НК РФ. В связи с чем налоговый орган считает, что доводы налогоплательщика о нарушении инспекцией сроков принудительного взыскания не состоятельны и не подлежат удовлетворению.
4. Налоговая инспекция ссылалась на Пленум Высшего арбитражного суда Российской Федерации в п. 20 Постановления от 28.02.2001 г. N 5 которого разъяснено, что по смыслу п. 1 ст. 75 Налогового кодекса Российской Федерации пени подлежат уплате налогоплательщиком в случае образования у него недоимки, то есть не уплаченной в установленный законом срок суммы налога. При этом при рассмотрении споров, связанных с взысканием с налогоплательщика пеней за просрочку уплаты авансовых платежей, необходимо исходить из того, что пени, предусмотренные ст. 75 НК РФ, могут быть взысканы с налогоплательщика в том случае, если в силу закона о конкретном виде налога авансовый платеж исчисляется по итогам отчетного периода.
Кроме того, налоговый орган ссылался на следующее:
Статьей 240 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что налоговым периодом по ЕСН признается календарный год. Отчетными периодами по налогу признаются первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года.
Как указано в п. 3 ст. 243 Налогового кодекса Российской Федерации, в течение отчетного периода по итогам каждого календарного месяца налогоплательщики производят исчисление ежемесячных авансовых платежей по налогу. Сумма ежемесячного авансового платежа по налогу, подлежащая уплате за отчетный период, определяется с учетом ранее уплаченных сумм ежемесячных авансовых платежей. Уплата ежемесячных авансовых платежей производится не позднее 15 числа следующего месяца.
По итогам отчетного периода налогоплательщики исчисляют разницу между суммой налога, исчисленной исходя из налоговой базы, рассчитанной нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания соответствующего отчетного периода, и суммой уплаченных за тот же период ежемесячных авансовых платежей, которая подлежит уплате в срок, установленный для представления расчета по налогу.
Таким образом, по мнению налогового органа, начисленные пени за несвоевременную уплату авансовых платежей по единому социальному налогу на 14.12.2006 г. является правомерным. По мнению апелляционного суда, суд первой инстанции правомерно пришел к следующему выводу:
Заявитель считает, что налоговый орган правомочен был проводить проверку правильности исчисления и уплаты НДФЛ и ЕСН за истекшие налоговые периоды, т.е. 2003-2005 годы, и не имел права проверять 11 месяцев 2006 г. по НДФЛ и 9 месяцев по ЕСН, так как указанные налоги еще не были и не могли быть исчислены по причине не окончившегося налогового периода.
Согласно статье 87 НК РФ налоговой проверкой могут быть охвачены только три календарных года деятельности налогоплательщика, плательщика сбора и налогового агента, непосредственно предшествовавшие году проведения проверки.
Толкование ч. 1 ст. 87 Налогового кодекса Российской Федерации в системной связи с другими нормами Налогового Кодекса Российской Федерации приводит к выводу, что указанной нормой установлен нижний предел срока, охватываемого налоговой проверкой, который не должен выходить за 1 января третьего года, предшествовавшего году проведения проверки. Данная норма имеет своей целью установить давностное ограничение при определении налоговым органом периода прошлой деятельности налогоплательщика, который может быть охвачен проверкой. Поскольку выездная налоговая проверка осуществлялась инспекцией в 2006 году, проверке могли быть подвергнуты предшествовавшие ей три года: 2005, 2004, 2003.
Запрет на включение в проверяемый период отдельных периодов календарного года, в котором проводится проверка (т.е. текущего года), спорная норма не содержит.
Такое толкование указанной нормы дает Пленум Высшего арбитражного суда Российской Федерации в своем Постановлении N 5 от 28.02.2001 г. в п. 27.
В силу пункта 1 статьи 24 НК РФ налоговыми агентами являются лица, на которых налоговым законодательством возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет налогов. Налогоплательщиками же являются организации и физические лица, на которых возложена обязанность уплачивать налоги (статья 19 НК РФ).
Пунктами 4, 6 и 9 статьи 226 НК РФ установлено, что налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате. Удержание у налогоплательщика начисленной суммы налога производится налоговым агентом за счет любых денежных средств, выплачиваемых налоговым агентом налогоплательщику, при фактической выплате указанных денежных средств налогоплательщику либо по его поручению третьим лицам.
Налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках.
Из перечисленных норм Налогового кодекса Российской Федерации следует, что сроки и порядок удержания налоговым агентом сумм налога на доходы физических лиц не зависят от продолжительности налогового периода по этому налогу, установленного для налогоплательщиков.
В результате проверки налоговым органом выявлено наличие 404 955 руб. задолженности по налогу на доходы физических лиц, который исчислен, удержан налоговым агентом, но не перечислен в бюджет. Это обстоятельство не оспаривается и заявителем.
В соответствии со ст. 236 НК РФ объектом налогообложения для налогоплательщиков единого социального налога, указанных в абзацах втором и третьем подпункта 1 пункта 1 статьи 235 НК РФ, признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.
В соответствии со ст. 240 НК РФ налоговым периодом признается календарный год.
Отчетными периодами по налогу признаются первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года.
Согласно ст. 243 НК РФ в течение отчетного периода по итогам каждого календарного месяца налогоплательщики производят исчисление ежемесячных авансовых платежей по налогу, исходя из величины выплат и иных вознаграждений, начисленных (осуществленных - для налогоплательщиков - физических лиц) с начала налогового периода до окончания соответствующего календарного месяца, и ставки налога. Сумма ежемесячного авансового платежа по налогу, подлежащая уплате за отчетный период, определяется с учетом ранее уплаченных сумм ежемесячных авансовых платежей.
Уплата ежемесячных авансовых платежей производится не позднее 15-го числа следующего месяца.
По итогам отчетного периода налогоплательщики исчисляют разницу между суммой налога, исчисленной исходя из налоговой базы, рассчитанной нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания соответствующего отчетного периода, и суммой уплаченных за тот же период ежемесячных авансовых платежей, которая подлежит уплате в срок, установленный для представления расчета по налогу.
Данные о суммах исчисленных, а также уплаченных авансовых платежей, данные о сумме налогового вычета, которым воспользовался налогоплательщик, а также о суммах фактически уплаченных страховых взносов за тот же период налогоплательщик отражает в расчете, представляемом не позднее 20-го числа месяца, следующего за отчетным периодом, в налоговый орган по форме, утвержденной Министерством финансов Российской Федерации.
Разница между суммой налога, подлежащей уплате по итогам налогового периода, и суммами налога, уплаченными в течение налогового периода, подлежит уплате не позднее 15 календарных дней со дня, установленного для подачи налоговой декларации за налоговый период, либо зачету в счет предстоящих платежей по налогу или возврату налогоплательщику в порядке, предусмотренном статьей 78 НК РФ.
Следовательно, поскольку Общество осуществляет расчет и уплату налога по итогам отчетных периодов, налогоплательщик обязан исчислить и самостоятельно уплатить в соответствующий бюджет налог, а налоговые органы по итогам этих же периодов вправе провести камеральную либо выездную налоговую проверку и выяснить, соответствуют ли данные налоговых деклараций (расчетов) фактическим финансовым результатам.
Таким образом, апелляционный суд согласен с выводом суда первой инстанции о том, что проведение проверки текущего года налоговым законодательством не запрещено. Указанное обстоятельство само по себе не свидетельствует о нарушении прав общества, потому не может служить основанием для признания решения налогового органа недействительным.
Заявитель не согласен с привлечением к налоговой ответственности по ст. 123 НК РФ в виде штрафа в размере 80991 руб. за неправомерное не перечисление НДФЛ в сумме 404 955 руб. При этом заявитель считает, что сам факт выявления в ходе проверки задолженности по налогу не образует состава налогового правонарушения.
Согласно ст. 123 НК РФ неправомерное не перечисление (неполное перечисление) сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от суммы, подлежащей перечислению.
Ответственность налогового агента по данной норме наступает за невыполнение обязанности по перечислению налогов. Применительно к рассматриваемой ситуации неисполнением обязанности будет являться не перечисление в бюджет удержанных сумм налога.
Факт не перечисления НДФЛ установлен выездной налоговой проверкой, дата выдачи зарплаты, исчисленная сумма налога, перечисленная сумма, задолженность по налогу, расчет пени приведены в приложениях к акту проверки. Доказательств перечисления налога заявитель не представил и доводов об уплате налога не приводит.
Судом установлено, что период проверки по НДФЛ составил 11 месяцев, то есть с 01.01.2003 г. по 30.11.2006 г. (а не 30.09.06 г., как указывает заявитель), это следует из акта проверки N 131 от 14.12.06 г.
За указанный период проверкой установлена задолженность по НДФЛ в сумме 417 276 руб., то есть по начисленной до 01.12.2006 г. зарплате. Оспариваемым решением налоговому агенту предложено перечислить недоимку по состоянию на 20.09.06 г.в размере 404 955 руб. (это видно из расчета пени -лист 43 том 1), так как зарплата за сентябрь и октябрь не выдавалась.
По мнению заявителя, начисление налога в размере 404 955 руб. является неправомерным по причине нарушения налоговым органом порядка и сроков для бесспорного взыскания налога, так как налоговый орган знал о наличии задолженности из сведений по форме 2-НДФЛ и имел возможность провести камеральную проверку.
Суд первой инстанции обоснованно не принял указанные доводы заявителя.
В соответствии со ст. 88 НК РФ камеральная налоговая проверка проводится на основе налоговых деклараций и документов, представленных налогоплательщиком, служащих основанием для исчисления и уплаты налога, а также других документов о деятельности налогоплательщика. Следовательно, данная статья не распространяется на налоговых агентов.
Кроме того, непринятие инспекцией решений по камеральным проверкам не исключает ее возможности проверить уплату налогов впоследствии по итогам выездных налоговых проверок.
Доводы заявителя о том, что недоимка в сумме 178 054 руб. не относится к проверяемому периоду, подтверждается материалами дела. Как указано в материалах проверки, задолженность предприятия перед бюджетом по налогу в сумме 178 054 руб., числящаяся как сальдо по состоянию на 01.01.2003 г., образовалась до указанной даты, то есть в период, не охваченный проверкой.
Оснований для начисления налоговых санкций и пени на недоимку, не входящую в проверяемый период, у налогового органа не имелось и ненормативные акты налогового органа в этой части подлежат признанию недействительными.
Однако, суд первой инстанции не указывает в решении в каком размере подлежит признанию недействительным начисление пени на недоимку не входящую в проверяемый период.
Налоговым органом в судебное заседание апелляционного суда представлен расчет пени, начисленных им на указанную сумму недоимки, сумма пени составляет 110658,56 руб.
Налогоплательщиком в суд апелляционной инстанции был представлен контррасчет пени на указанную сумму недоимки, сумма пени в соответствии с которым составляет 104486,02 руб.
Суд апелляционной инстанции пришел к выводу, что разница в размере пени согласно представленных расчетов возникла в результате неправильного определения налогоплательщиком периода начисления пени и размера ставки, в связи с чем расчет налогоплательщика судом во внимание не принят.
Таким образом, оспариваемое решение налогового органа следует признать недействительным в части начисления пени в размере 110658,56 руб. на сумму недоимки по НДФЛ в размере 178054 руб.
Заявитель не согласен с начислением ЕСН за 2006 г. в сумме 20671,70 руб. По мнению заявителя, налоговое законодательство связывает право на применение налогового вычета по ЕСН с начислением страховых взносов на обязательное пенсионное обеспечение, а не с их фактической уплатой. Суд первой инстанции правомерно не принял во внимание данные доводы заявителя.
Согласно второму абзацу пункта 2 статьи 243 НК РФ сумма налога (сумма авансового платежа по налогу), подлежащая уплате в федеральный бюджет, уменьшается налогоплательщиками на сумму начисленных ими за тот же период страховых взносов (авансовых платежей по страховому взносу) на обязательное пенсионное страхование (налоговый вычет) в пределах таких сумм, исчисленных исходя из тарифов страховых взносов, предусмотренных Федеральным законом от 15.12.01 г. N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации". При этом сумма налогового вычета, то есть сумма начисленных страховых взносов, не может превышать сумму налога (сумму авансового платежа по налогу), подлежащую уплате в федеральный бюджет, начисленную за тот же период.
В п. 3 ст. 243 НК РФ указано, что в случае, если в отчетном (налоговом) периоде сумма примененного налогового вычета превышает сумму фактически уплаченного страхового взноса за тот же период, такая разница признается занижением суммы налога, подлежащего уплате с 15-го числа месяца, следующего за месяцем, за который уплачены авансовые платежи по налогу. Кроме того, необходимо учитывать положение п. 2 ст. 24 Закона N 167-ФЗ, согласно которому сумма страховых взносов на обязательное пенсионное страхование считается поступившей с момента зачисления ее на счет соответствующего органа Пенсионного фонда Российской Федерации.
Из приведенных норм следует, что абз. 2 п. 2 ст. 243 НК РФ определяет порядок расчета ЕСН для добросовестных налогоплательщиков, уплачивающих своевременно как страховые взносы на обязательное пенсионное страхование, так и ЕСН.
Вместе с тем, п. 3 ст. 243 НК РФ является специальной нормой, связывающей право на применение налогового вычета по ЕСН с фактической уплатой страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, а также устанавливающей дату возникновения у налогоплательщика недоимки в случае неправомерного применения налогового вычета.
При таких обстоятельствах суд признает правильным начисление налога в сумме 20 671,70 руб.
Заявитель также не согласен с начислением пени на авансовые платежи по ЕСН за 2006 г. в сумме 2 728,66 руб. Заявитель считает, что пени на авансовые платежи не должны начисляться.
Из ст. 243 НК РФ следует, что разница между суммой налога и суммой уплаченных за тот же период ежемесячных авансовых платежей определяется по итогам отчетного периода. Указанная разница подлежит уплате в срок, установленный для представления расчета по налогу, который представляется не позднее 20-го числа месяца, следующего за отчетным периодом.
Следовательно, налогоплательщикам, выполнившим данное требование, не могут начисляться пени.
В то же время при невыполнении данного условия налогоплательщик считается не исполнившим обязанность по уплате разницы между суммой налога и суммой уплаченных авансовых платежей в срок.
В соответствии со статьей 75 НК РФ пеней признается установленная настоящей статьей денежная сумма, которую налогоплательщик, плательщик сборов или налоговый агент должны выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.
Поскольку уплата ежемесячных авансовых платежей по единому социальному налогу производится не позднее 15-го числа следующего месяца, то и пени в отношении налогоплательщика, не уплатившего указанную выше разницу не позднее 20-го числа месяца, следующего за отчетным периодом, должны начисляться с 16-го числа месяца, следующего за месяцем, за который должны быть уплачены авансовые платежи. Данная правовая позиция высказана в Решении ВАС РФ от 11.10.06 г. N 8540/06.
Судом установлено, что авансовые платежи по итогам отчетных периодов 2006 г. не уплачивались (данный факт заявителем не оспаривается), следовательно, начисление пеней правомерно.
Кроме того, заявитель оспаривает сумму пени по ЕСН в ФБ в сумме 21346,17 руб., в том числе: пени по ЕСН в ФБ за 2003 г. на 12 322,84 руб., пени по ЕСН в ФБ за 2004 г. на 5 055,36 руб., пени по ЕСН в ФБ за 2005 г. на 3 967,97 руб. Заявитель пояснил, что из расчетов невозможно определить, за какой период пени были начислены и по какой ставке.
Заявителем представлен в материалы дела контррасчет пеней. Однако, в данном расчете пени начислены за 2003 г. на сумму недоимки в размере 19 903 руб., в то время как начисленная сумма налога за 2003 г. составила 30 389,27 руб., за 2004 г. - 19 903 руб., за 2005 г.-36605 руб., поэтому он не может быть принят во внимание.
Апелляционный суд согласен с выводом суда первой инстанции относительно того, что расчет пеней должен быть следующим:
с 16.04.04 г. по 14.06.04 г. 30389,27 руб. х 0,00046х 60 дней = 838,74 руб.
с 15.06.04 г. по 15.04.05 г. 30389,27 руб. х 0, 00043х 305 дней = 3985,55 руб.
с 16.04.05 г. по 25.12.05 г. 50292,27 руб. х 0,00043х 254 дня = 5492,92 руб.
с 26.12.05 г. по 15.04.06 г. 50292,27 руб. х 0,0004x111 дней = 2232,97 руб.
с 16.04.06 г. по 25.06.06 г. 86897,27 руб. х 0,0004 х71день=2467,88 руб.
с 26.06.06 г. по 22.10.06 г. 86897,27 руб. х 0,00038 х 119 дней = 3929,49 руб.
с 23.10.06 г. по 11.01.07 г. 86897,27 руб. х 0,00036 х 81 день-2533,92 руб.
Всего 21481,47 руб.
Налоговым органом начислены пени отдельно по недоимке за каждый год. Судом установлено, что небольшие расхождения в суммах происходят из-за округления процентной ставки, это видно из расчетов заявителя и налоговой инспекции.
Следовательно, начисление пени в размере 21 346,17 руб. правомерно.
Суд апелляционной инстанции соглашается с выводом суда первой инстанции в том, что при данных обстоятельствах требования заявителя подлежат частичному удовлетворению.
На основании вышеизложенного, суд апелляционной инстанции считает, что решение суда от 24.07.2007 г. принято с соблюдением норм процессуального и материального права, является обоснованным и подлежит оставлению без изменения.
Доводы, приведенные ЗАО "Димитровградский кирпичный завод" в апелляционной жалобе являлись предметом рассмотрения в суде первой инстанции, им дана правильная оценка судом первой инстанции, указанные доводы не опровергают обстоятельств, установленных судами первой и апелляционной инстанций при рассмотрении дела, и не могут поставить под сомнение правильность применения судом первой инстанции норм материального и процессуального права.
Расходы по госпошлине, согласно ст. 110 АПК РФ, 333.21 НК РФ относятся на подателя апелляционной жалобы - ЗАО "Димитровградский кирпичный завод".
В связи с тем, что ЗАО "Димитровградский кирпичный завод" предоставлялась отсрочка уплаты государственной пошлины в размере 1000 рублей до рассмотрения апелляционной жалобы, то госпошлина подлежит взысканию с Общества в размере 1000 руб.
Руководствуясь ст. ст. 101, 110, 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд
постановил:
Решение Арбитражного суда Ульяновской области от 24.07.2007 года по делу N А72-2430/2007 оставить без изменения, апелляционную жалобу ЗАО "Димитровградский кирпичный завод", г. Димитровград - без удовлетворения.
Взыскать с ЗАО "Димитровградский кирпичный завод", г. Димитровград, в доход федерального бюджета государственную пошлину за рассмотрение апелляционной жалобы в размере 1000 руб.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в двухмесячный срок в Федеральный арбитражный суд Поволжского округа.
Председательствующий
Е.И.ЗАХАРОВА
Судьи
А.А.ЮДКИН
Е.Г.ФИЛИППОВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ОДИННАДЦАТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 29.11.2007 ПО ДЕЛУ N А72-2430/2007
Разделы:Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ОДИННАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 29 ноября 2007 г. по делу N А72-2430/2007
Резолютивная часть постановления объявлена 28 ноября 2007 г.
Постановление в полном объеме изготовлено 29 ноября 2007 г.
Одиннадцатый арбитражный апелляционный суд в составе: председательствующего Захаровой Е.И., судей Юдкина А.А., Филипповой Е.Г.,
при ведении протокола секретарем судебного заседания Голяковой Е.С.,
с участием:
от заявителя - представитель Владимирова С.В., доверенность от 10.10.2007 г.,
от ответчика - представитель Солозобова И.Н., доверенность от 10.01.2007 г. N 1,
после перерыва:
от заявителя - представитель Владимирова С.В., доверенность от 10.10.2007 г.,
от ответчика - представитель Власова О.Г., доверенность от 18.06.2007 г. N 3,
рассмотрев в открытом судебном заседании 22-28 ноября 2007 г., в помещении суда, в зале N 6, апелляционную жалобу ЗАО "Димитровградский кирпичный завод", г. Димитровград,
на решение Арбитражного суда Ульяновской области от 24 июля 2007 г. по делу А72-2430/2007, (Судья Рождествина Г.Б.) принятое по заявлению ЗАО "Димитровградский кирпичный завод", г. Димитровград, к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Димитровграду Ульяновской области, г. Димитровград,
о признании недействительными решения от 11.01.2007 г. N 2 и требования от 15.01.2007 г. N 102891,
установил:
ЗАО "Димитровградский кирпичный завод" (далее - заявитель, Общество), г. Димитровград, обратилось в Арбитражный суд Ульяновской области с заявлением, с учетом уточнения требований, о признании недействительными:
- - решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Димитровграду Ульяновской области от 11.01.2007 г. N 2 "О привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения" (т. 1, л.д. 31-39) в части начисления недоимки по НДФЛ в сумме 404 955 руб., пени по НДФЛ в сумме 223 824,81 руб., штрафа по НДФЛ в сумме 80 991 руб., недоимки по ЕСН в ФБ в сумме 20 671,70 руб. за 2006 г., пени по ЕСН в сумме 24 074,83 руб.;
- - требования Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Димитровграду Ульяновской области N 102891 об уплате налога по состоянию на 15.01.2007 г. (т. 1, л.д. 78) в части указанных сумм.
Решением Арбитражного суда Ульяновской области от 24.07.2007 г. заявление удовлетворено частично. Признаны недействительными решение Инспекции ФНС по г. Димитровграду Ульяновской области от 11.01.2007 г. N 2 в части доначисления НДФЛ в сумме 178054 руб., соответствующих сумм пеней и налоговых санкций по НДФЛ, требование Инспекции ФНС РФ по г. Димитровграду Ульяновской области N 102891 от 15.01.07 г. в части взыскания НДФЛ в сумме 178054 руб., соответствующих сумм пеней и налоговых санкций по НДФЛ, решение N 9258 от 01.03.07 г. в части взыскания НДФЛ в сумме 178054 руб., соответствующих сумм пеней по НДФЛ. В удовлетворении остальной части заявления ЗАО "Димитровградский кирпичный завод" отказано.
ЗАО "Димитровградский кирпичный завод" обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда от 24.07.2007 года отменить.
Представитель ЗАО "Димитровградский кирпичный завод" в судебном заседании поддержал доводы апелляционной жалобы, просил решение суда от 24.07.2007 г. отменить, апелляционную жалобу удовлетворить.
Представитель Инспекции ФНС РФ по г. Димитровграду Ульяновской области в судебном заседании просил решение суда от 24.07.2007 года оставить без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.
Апелляционная жалоба рассмотрена в соответствии с требованиями статей 266 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
В соответствии со статьей 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в судебном заседании суда апелляционной инстанции объявлялся перерыв с 22 ноября 2007 года до 11 час.30 мин. 28 ноября 2007 года. Информация об объявлении перерыва размещена на официальном сайте Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда согласно Информационному письму Высшего Арбитражного Суда РФ от 19.09.2006 г. N 113 "О применении статьи 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации". Судебное заседание было продолжено 28 ноября 2007 года в 11 часов 30 минут с участием представителей Общества и налогового органа.
Рассмотрев апелляционную жалобу, оценив материалы дела, доводы представителей сторон, участвующих в судебном заседании, суд апелляционной инстанции пришел к выводу, что решение суда от 24.07.2007 года законно и обоснованно, в связи с чем, подлежит оставлению без изменения, при этом исходит из следующих обстоятельств.
Как следует из материалов дела, на основании решения заместителя начальника ИФНС России по г. Димитровграду N 163 от 13.12.2006 г. налоговым органом проведена выездная налоговая проверка Закрытого акционерного общества "Димитровградский кирпичный завод" по вопросам соблюдения налогового законодательства, правильности исчисления и своевременности уплаты НДФЛ, ЕСН и страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за период с 01.01.2003 г. по 30.11.2006 г.
В ходе проверки установлено:
-нарушение ст. ст. 24, 226 НК РФ: за проверяемый период допущено 32 случая несвоевременного перечисления НДФЛ в бюджет. Задолженность по НДФЛ по выданной заработной плате на 01.12.2006 г. - 404 955 руб. По состоянию на 14.12.2006 г. за несвоевременную уплату налога предприятию начислены пени в размере 219127,34 руб.
- -в нарушение ст. 237 НК РФ предприятием занижена налоговая база по ЕСН в сумме 8400 руб. В налоговую базу не включена заработная плата Безденежных В.Ф. 09.12.1946 г.р. В результате проверки доначислен ЕСН в сумме 2184 руб. (по фондам). За несвоевременное перечисление ЕСН налогоплательщику начислены пени в сумме 109,87 руб.;
- -в нарушение ст. 10 ФЗ N 167-ФЗ от 15.12.2001 г. "Об обязательном пенсионном страховании" предприятием занижена налоговая база на 8400 руб. В налоговую базу не включена заработная плата Безденежных В.Ф. 09.12.1946 г.р. За несвоевременное перечисление взносов налогоплательщику начислены пени в сумме 59,18 руб.;
- -проверкой правильности применения налоговых вычетов по ЕСН в ФБ установлено, что сумма примененного налогового вычета превышает сумму фактически уплаченных страховых взносов на обязательное пенсионное страхование.
Так, за 2003 г. налоговая база для исчисления страховых взносов составила 217 066, 20 руб., начислено - 30 389,27 руб., фактически оплаченных страховых взносов по сроку 15.04.2004 г. в указанном размере не было. Занижение налоговой базы - 30389,27 руб. За несвоевременное перечисление ЕСН налогоплательщику начислены пени в сумме 12322,84 руб.
За 2004 г. налоговая база для исчисления страховых взносов составила 288 051 руб., начислено - 40 327 руб. Занижение налоговой базы - 19 903 руб. За несвоевременное перечисление ЕСН налогоплательщику начислены пени в сумме 5 055,36 руб.
В 2005 г.: налоговая база - 261 460 руб., начислено- 36 605 руб., фактически оплаченных страховых взносов по сроку 15.04.2006 г. не было. Занижение налоговой базы- 36 605 руб. За несвоевременное перечисление ЕСН налогоплательщику начислены пени в сумме 3 967,97 руб.
За 9 месяцев 2006 г.: налоговая база - 208 815 руб., начислено - 29 234 руб., фактически оплачено - 8 562,40 руб. Занижение налоговой базы - 20671 руб. За несвоевременное перечисление ЕСН налогоплательщику начислены пени в сумме 2 728,66 руб.
Выявленные нарушения отражены в акте N 131 от 14.12.2006 г. (т. 1, л.д. 21-28).
Налогоплательщиком 28.12.2006 г. представлены возражения на акт выездной налоговой проверки (т. 1, л.д. 29-30), суть которых сводится к тому, что указанные в акте нарушения положений ст. 237 НК РФ о занижении налоговой базы на 8400 руб. за 2006 год не соответствуют периоду проверки, указанному в ст. 87 НК РФ. Доначисление ЕСН - 2184 руб., пени - 84 руб. произведено также за 2006 год, что не соответствует периоду проверки.
Выявленное нарушение о не включении в налоговую базу заработной платы Безденежных В.Ф. не соответствует положениям НК РФ, поскольку не входит в период проверки. Кроме того, 2006 год является текущим налоговым периодом для ЕСН и страховых взносов.
Начисленные налоговым органом в акте проверки пени в общей сумме 20338,18 руб. исчислены по состоянию на 14.12.2006 г., т.е. на дату, входящую в период времени, не включаемый в проведенную проверку.
Доводы налогоплательщика налоговым органом не приняты. Решением N 2 от 11.01.2007 г. ЗАО "ДКЗ" привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной ст. 123 НК РФ в виде штрафа в размере 80991 руб., по ст. 122 НК РФ - 436,80 руб. На основании ст. 27 ФЗ N 167-ФЗ от 28.12.2004 г. "Об обязательном пенсионном страховании" (с изменениями) налогоплательщик привлечен к ответственности в виде штрафа в размере 235,20 руб. Предприятию предложено уплатить неуплаченные (не полностью уплаченные) налоги (сборы) в общей сумме - 515 883,70 руб., а также пени в размере 248 068,69 руб.
По состоянию на 15.01.2007 г. налогоплательщику выставлено требование N 102891 с предложением уплатить недоимку в добровольном порядке в срок до 30.01.2007 г. (т. 1,л.д.78).
Не согласившись с принятыми налоговым органом ненормативными актами, ЗАО "Димитровградский кирпичный завод" обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.
Суд апелляционной инстанции считает, что суд первой инстанции, удовлетворяя заявленные требования частично, обоснованно исходил из следующего.
Оспаривая решение, заявитель ссылается на нарушение норм Налогового Кодекса Российской Федерации, определяющих сроки проведения выездной проверки. По его мнению, доначисление за 9 месяцев 2006 года ЕСН по фондам на общую сумму 2184 руб., штрафа по ст. 122 НК РФ - 436,80 руб., ЕСН в ФБ в сумме 20671,70 руб. является незаконным.
В части доначислений НДФЛ в сумме 404 955 руб., санкций по ст. 123 НК РФ -80 991 руб.
Как усматривается из материалов дела, заявитель ссылался на то, что в акте проверки отсутствует анализ правильности исчисления и удержания налога, не указаны причины образования задолженности и обстоятельства, позволяющие определить, что не перечисление суммы НДФЛ было неправомерным. Так, в п. 2 акта N 131 задолженность по НДФЛ, по состоянию на одну и ту же дату (01.12.2006 г.) определена в сумме 404 955 руб. и в сумме 417 276 руб. одновременно, а в п. 3 акта только в сумме 404 955 руб. без объяснения причин изменения размера задолженности.
Кроме того, по мнению заявителя, ИФНС РФ по г. Димитровграду в адрес предприятия не были направлены требования об уплате НДФЛ в течение прошедших четырех лет, хотя сведения о доходах физических лиц по форме 2-НДФЛ в налоговый орган представлялись.
ИФНС РФ по г. Димитровграду также начислило пени на выявленную сумму недоимки по налогам. Заявитель ссылался на то, что судебная практика на протяжении нескольких лет неоднократно устанавливала, что на авансовые платежи пени не начисляются.
Из расчета пени невозможно определить, за какой период были начислены пени, и по какой ставке они исчислены.
Как видно из материалов дела, ИФНС России по г. Димитровграду исковые требования ЗАО "Димитровградский кирпичный завод" не признало по следующим основаниям:
1. В соответствии со ст. 87 Налогового кодекса РФ налоговой проверкой могут быть охвачены три календарных года деятельности налогоплательщика, плательщика сбора и налогового агента, непосредственно предшествующие году проведения проверки.
Пленум ВАС РФ в п. 27 Постановления от 28.02.2001 г. N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации" отметил, что при толковании нормы ст. 87 НК РФ необходимо исходить из того, что она имеет своей целью установить давностные ограничения при определении налоговым органом периода прошлой деятельности налогоплательщика, который может быть охвачен проверкой, и не содержит запрета на проведение проверок налоговых периодов текущего календарного года.
Следовательно, проведение проверки за три предшествующих года и налоговые периоды текущего года является правомерным.
Таким образом, налоговый орган считает, что выездной налоговой проверкой могут быть охвачены три календарных года деятельности налогоплательщика непосредственно предшествующих году проведения проверки и налоговые периоды текущего календарного года.
2. Объективная сторона налогового правонарушения по ст. 123 Налогового кодекса РФ состоит в бездействии, т.е. в невыполнении налоговым агентом возложенных на него законодательством о налогах и сборах обязанностей, и в конечном итоге выражается в неправомерном не перечислении (неполном перечислении) сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом. В этой связи налоговый орган считает, правомерным привлечение налогоплательщика к налоговой ответственности по ст. 123 НК РФ.
По мнению налогового органа, доводы налогоплательщика об отсутствии в акте проверки анализа правильности исчисления и удержания налога не обоснованны, т.к. все начисления были произведены самим налогоплательщиком, о чем свидетельствуют приложенные документы к акту проверки.
Что касается непосредственно сумм, налоговый орган пояснял, что 417 276 руб. - это задолженность по налогу на доходы физических лиц на первое число месяца, в котором начата проверка, а 404 955 руб. - это задолженность по налогу на доходы физических лиц по выданной заработной плате.
По вопросу не направления требования по НДФЛ по камеральным проверкам налоговый орган считает, что сведения о не перечислении НДФЛ в бюджет невозможно установить по результатам камеральной проверки, для этого необходима выездная налоговая проверка. Камеральная проверка в соответствии со ст. 88 НК РФ проводится только на основании деклараций. Представление деклараций по НДФЛ законом не предусмотрено. Сведения о доходах физических лиц не являются декларацией.
Таким образом, применить налоговому органу ст. 46, 70 НК РФ не представляется возможным.
3. По акту выездной налоговой проверки налогоплательщику было вручено требование N 102891 от 15.01.2007 г. об уплате начисленных сумм со сроком исполнения 30.01.2007 г., в соответствии с абзацем 2 ст. 70 НК РФ. В связи с неисполнением данного требования к налогоплательщику был применен весь комплекс мер принудительного взыскания недоимки, в соответствии со ст. ст. 46, 47 НК РФ. В связи с чем налоговый орган считает, что доводы налогоплательщика о нарушении инспекцией сроков принудительного взыскания не состоятельны и не подлежат удовлетворению.
4. Налоговая инспекция ссылалась на Пленум Высшего арбитражного суда Российской Федерации в п. 20 Постановления от 28.02.2001 г. N 5 которого разъяснено, что по смыслу п. 1 ст. 75 Налогового кодекса Российской Федерации пени подлежат уплате налогоплательщиком в случае образования у него недоимки, то есть не уплаченной в установленный законом срок суммы налога. При этом при рассмотрении споров, связанных с взысканием с налогоплательщика пеней за просрочку уплаты авансовых платежей, необходимо исходить из того, что пени, предусмотренные ст. 75 НК РФ, могут быть взысканы с налогоплательщика в том случае, если в силу закона о конкретном виде налога авансовый платеж исчисляется по итогам отчетного периода.
Кроме того, налоговый орган ссылался на следующее:
Статьей 240 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что налоговым периодом по ЕСН признается календарный год. Отчетными периодами по налогу признаются первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года.
Как указано в п. 3 ст. 243 Налогового кодекса Российской Федерации, в течение отчетного периода по итогам каждого календарного месяца налогоплательщики производят исчисление ежемесячных авансовых платежей по налогу. Сумма ежемесячного авансового платежа по налогу, подлежащая уплате за отчетный период, определяется с учетом ранее уплаченных сумм ежемесячных авансовых платежей. Уплата ежемесячных авансовых платежей производится не позднее 15 числа следующего месяца.
По итогам отчетного периода налогоплательщики исчисляют разницу между суммой налога, исчисленной исходя из налоговой базы, рассчитанной нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания соответствующего отчетного периода, и суммой уплаченных за тот же период ежемесячных авансовых платежей, которая подлежит уплате в срок, установленный для представления расчета по налогу.
Таким образом, по мнению налогового органа, начисленные пени за несвоевременную уплату авансовых платежей по единому социальному налогу на 14.12.2006 г. является правомерным. По мнению апелляционного суда, суд первой инстанции правомерно пришел к следующему выводу:
Заявитель считает, что налоговый орган правомочен был проводить проверку правильности исчисления и уплаты НДФЛ и ЕСН за истекшие налоговые периоды, т.е. 2003-2005 годы, и не имел права проверять 11 месяцев 2006 г. по НДФЛ и 9 месяцев по ЕСН, так как указанные налоги еще не были и не могли быть исчислены по причине не окончившегося налогового периода.
Согласно статье 87 НК РФ налоговой проверкой могут быть охвачены только три календарных года деятельности налогоплательщика, плательщика сбора и налогового агента, непосредственно предшествовавшие году проведения проверки.
Толкование ч. 1 ст. 87 Налогового кодекса Российской Федерации в системной связи с другими нормами Налогового Кодекса Российской Федерации приводит к выводу, что указанной нормой установлен нижний предел срока, охватываемого налоговой проверкой, который не должен выходить за 1 января третьего года, предшествовавшего году проведения проверки. Данная норма имеет своей целью установить давностное ограничение при определении налоговым органом периода прошлой деятельности налогоплательщика, который может быть охвачен проверкой. Поскольку выездная налоговая проверка осуществлялась инспекцией в 2006 году, проверке могли быть подвергнуты предшествовавшие ей три года: 2005, 2004, 2003.
Запрет на включение в проверяемый период отдельных периодов календарного года, в котором проводится проверка (т.е. текущего года), спорная норма не содержит.
Такое толкование указанной нормы дает Пленум Высшего арбитражного суда Российской Федерации в своем Постановлении N 5 от 28.02.2001 г. в п. 27.
В силу пункта 1 статьи 24 НК РФ налоговыми агентами являются лица, на которых налоговым законодательством возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет налогов. Налогоплательщиками же являются организации и физические лица, на которых возложена обязанность уплачивать налоги (статья 19 НК РФ).
Пунктами 4, 6 и 9 статьи 226 НК РФ установлено, что налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате. Удержание у налогоплательщика начисленной суммы налога производится налоговым агентом за счет любых денежных средств, выплачиваемых налоговым агентом налогоплательщику, при фактической выплате указанных денежных средств налогоплательщику либо по его поручению третьим лицам.
Налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках.
Из перечисленных норм Налогового кодекса Российской Федерации следует, что сроки и порядок удержания налоговым агентом сумм налога на доходы физических лиц не зависят от продолжительности налогового периода по этому налогу, установленного для налогоплательщиков.
В результате проверки налоговым органом выявлено наличие 404 955 руб. задолженности по налогу на доходы физических лиц, который исчислен, удержан налоговым агентом, но не перечислен в бюджет. Это обстоятельство не оспаривается и заявителем.
В соответствии со ст. 236 НК РФ объектом налогообложения для налогоплательщиков единого социального налога, указанных в абзацах втором и третьем подпункта 1 пункта 1 статьи 235 НК РФ, признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.
В соответствии со ст. 240 НК РФ налоговым периодом признается календарный год.
Отчетными периодами по налогу признаются первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года.
Согласно ст. 243 НК РФ в течение отчетного периода по итогам каждого календарного месяца налогоплательщики производят исчисление ежемесячных авансовых платежей по налогу, исходя из величины выплат и иных вознаграждений, начисленных (осуществленных - для налогоплательщиков - физических лиц) с начала налогового периода до окончания соответствующего календарного месяца, и ставки налога. Сумма ежемесячного авансового платежа по налогу, подлежащая уплате за отчетный период, определяется с учетом ранее уплаченных сумм ежемесячных авансовых платежей.
Уплата ежемесячных авансовых платежей производится не позднее 15-го числа следующего месяца.
По итогам отчетного периода налогоплательщики исчисляют разницу между суммой налога, исчисленной исходя из налоговой базы, рассчитанной нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания соответствующего отчетного периода, и суммой уплаченных за тот же период ежемесячных авансовых платежей, которая подлежит уплате в срок, установленный для представления расчета по налогу.
Данные о суммах исчисленных, а также уплаченных авансовых платежей, данные о сумме налогового вычета, которым воспользовался налогоплательщик, а также о суммах фактически уплаченных страховых взносов за тот же период налогоплательщик отражает в расчете, представляемом не позднее 20-го числа месяца, следующего за отчетным периодом, в налоговый орган по форме, утвержденной Министерством финансов Российской Федерации.
Разница между суммой налога, подлежащей уплате по итогам налогового периода, и суммами налога, уплаченными в течение налогового периода, подлежит уплате не позднее 15 календарных дней со дня, установленного для подачи налоговой декларации за налоговый период, либо зачету в счет предстоящих платежей по налогу или возврату налогоплательщику в порядке, предусмотренном статьей 78 НК РФ.
Следовательно, поскольку Общество осуществляет расчет и уплату налога по итогам отчетных периодов, налогоплательщик обязан исчислить и самостоятельно уплатить в соответствующий бюджет налог, а налоговые органы по итогам этих же периодов вправе провести камеральную либо выездную налоговую проверку и выяснить, соответствуют ли данные налоговых деклараций (расчетов) фактическим финансовым результатам.
Таким образом, апелляционный суд согласен с выводом суда первой инстанции о том, что проведение проверки текущего года налоговым законодательством не запрещено. Указанное обстоятельство само по себе не свидетельствует о нарушении прав общества, потому не может служить основанием для признания решения налогового органа недействительным.
Заявитель не согласен с привлечением к налоговой ответственности по ст. 123 НК РФ в виде штрафа в размере 80991 руб. за неправомерное не перечисление НДФЛ в сумме 404 955 руб. При этом заявитель считает, что сам факт выявления в ходе проверки задолженности по налогу не образует состава налогового правонарушения.
Согласно ст. 123 НК РФ неправомерное не перечисление (неполное перечисление) сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от суммы, подлежащей перечислению.
Ответственность налогового агента по данной норме наступает за невыполнение обязанности по перечислению налогов. Применительно к рассматриваемой ситуации неисполнением обязанности будет являться не перечисление в бюджет удержанных сумм налога.
Факт не перечисления НДФЛ установлен выездной налоговой проверкой, дата выдачи зарплаты, исчисленная сумма налога, перечисленная сумма, задолженность по налогу, расчет пени приведены в приложениях к акту проверки. Доказательств перечисления налога заявитель не представил и доводов об уплате налога не приводит.
Судом установлено, что период проверки по НДФЛ составил 11 месяцев, то есть с 01.01.2003 г. по 30.11.2006 г. (а не 30.09.06 г., как указывает заявитель), это следует из акта проверки N 131 от 14.12.06 г.
За указанный период проверкой установлена задолженность по НДФЛ в сумме 417 276 руб., то есть по начисленной до 01.12.2006 г. зарплате. Оспариваемым решением налоговому агенту предложено перечислить недоимку по состоянию на 20.09.06 г.в размере 404 955 руб. (это видно из расчета пени -лист 43 том 1), так как зарплата за сентябрь и октябрь не выдавалась.
По мнению заявителя, начисление налога в размере 404 955 руб. является неправомерным по причине нарушения налоговым органом порядка и сроков для бесспорного взыскания налога, так как налоговый орган знал о наличии задолженности из сведений по форме 2-НДФЛ и имел возможность провести камеральную проверку.
Суд первой инстанции обоснованно не принял указанные доводы заявителя.
В соответствии со ст. 88 НК РФ камеральная налоговая проверка проводится на основе налоговых деклараций и документов, представленных налогоплательщиком, служащих основанием для исчисления и уплаты налога, а также других документов о деятельности налогоплательщика. Следовательно, данная статья не распространяется на налоговых агентов.
Кроме того, непринятие инспекцией решений по камеральным проверкам не исключает ее возможности проверить уплату налогов впоследствии по итогам выездных налоговых проверок.
Доводы заявителя о том, что недоимка в сумме 178 054 руб. не относится к проверяемому периоду, подтверждается материалами дела. Как указано в материалах проверки, задолженность предприятия перед бюджетом по налогу в сумме 178 054 руб., числящаяся как сальдо по состоянию на 01.01.2003 г., образовалась до указанной даты, то есть в период, не охваченный проверкой.
Оснований для начисления налоговых санкций и пени на недоимку, не входящую в проверяемый период, у налогового органа не имелось и ненормативные акты налогового органа в этой части подлежат признанию недействительными.
Однако, суд первой инстанции не указывает в решении в каком размере подлежит признанию недействительным начисление пени на недоимку не входящую в проверяемый период.
Налоговым органом в судебное заседание апелляционного суда представлен расчет пени, начисленных им на указанную сумму недоимки, сумма пени составляет 110658,56 руб.
Налогоплательщиком в суд апелляционной инстанции был представлен контррасчет пени на указанную сумму недоимки, сумма пени в соответствии с которым составляет 104486,02 руб.
Суд апелляционной инстанции пришел к выводу, что разница в размере пени согласно представленных расчетов возникла в результате неправильного определения налогоплательщиком периода начисления пени и размера ставки, в связи с чем расчет налогоплательщика судом во внимание не принят.
Таким образом, оспариваемое решение налогового органа следует признать недействительным в части начисления пени в размере 110658,56 руб. на сумму недоимки по НДФЛ в размере 178054 руб.
Заявитель не согласен с начислением ЕСН за 2006 г. в сумме 20671,70 руб. По мнению заявителя, налоговое законодательство связывает право на применение налогового вычета по ЕСН с начислением страховых взносов на обязательное пенсионное обеспечение, а не с их фактической уплатой. Суд первой инстанции правомерно не принял во внимание данные доводы заявителя.
Согласно второму абзацу пункта 2 статьи 243 НК РФ сумма налога (сумма авансового платежа по налогу), подлежащая уплате в федеральный бюджет, уменьшается налогоплательщиками на сумму начисленных ими за тот же период страховых взносов (авансовых платежей по страховому взносу) на обязательное пенсионное страхование (налоговый вычет) в пределах таких сумм, исчисленных исходя из тарифов страховых взносов, предусмотренных Федеральным законом от 15.12.01 г. N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации". При этом сумма налогового вычета, то есть сумма начисленных страховых взносов, не может превышать сумму налога (сумму авансового платежа по налогу), подлежащую уплате в федеральный бюджет, начисленную за тот же период.
В п. 3 ст. 243 НК РФ указано, что в случае, если в отчетном (налоговом) периоде сумма примененного налогового вычета превышает сумму фактически уплаченного страхового взноса за тот же период, такая разница признается занижением суммы налога, подлежащего уплате с 15-го числа месяца, следующего за месяцем, за который уплачены авансовые платежи по налогу. Кроме того, необходимо учитывать положение п. 2 ст. 24 Закона N 167-ФЗ, согласно которому сумма страховых взносов на обязательное пенсионное страхование считается поступившей с момента зачисления ее на счет соответствующего органа Пенсионного фонда Российской Федерации.
Из приведенных норм следует, что абз. 2 п. 2 ст. 243 НК РФ определяет порядок расчета ЕСН для добросовестных налогоплательщиков, уплачивающих своевременно как страховые взносы на обязательное пенсионное страхование, так и ЕСН.
Вместе с тем, п. 3 ст. 243 НК РФ является специальной нормой, связывающей право на применение налогового вычета по ЕСН с фактической уплатой страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, а также устанавливающей дату возникновения у налогоплательщика недоимки в случае неправомерного применения налогового вычета.
При таких обстоятельствах суд признает правильным начисление налога в сумме 20 671,70 руб.
Заявитель также не согласен с начислением пени на авансовые платежи по ЕСН за 2006 г. в сумме 2 728,66 руб. Заявитель считает, что пени на авансовые платежи не должны начисляться.
Из ст. 243 НК РФ следует, что разница между суммой налога и суммой уплаченных за тот же период ежемесячных авансовых платежей определяется по итогам отчетного периода. Указанная разница подлежит уплате в срок, установленный для представления расчета по налогу, который представляется не позднее 20-го числа месяца, следующего за отчетным периодом.
Следовательно, налогоплательщикам, выполнившим данное требование, не могут начисляться пени.
В то же время при невыполнении данного условия налогоплательщик считается не исполнившим обязанность по уплате разницы между суммой налога и суммой уплаченных авансовых платежей в срок.
В соответствии со статьей 75 НК РФ пеней признается установленная настоящей статьей денежная сумма, которую налогоплательщик, плательщик сборов или налоговый агент должны выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.
Поскольку уплата ежемесячных авансовых платежей по единому социальному налогу производится не позднее 15-го числа следующего месяца, то и пени в отношении налогоплательщика, не уплатившего указанную выше разницу не позднее 20-го числа месяца, следующего за отчетным периодом, должны начисляться с 16-го числа месяца, следующего за месяцем, за который должны быть уплачены авансовые платежи. Данная правовая позиция высказана в Решении ВАС РФ от 11.10.06 г. N 8540/06.
Судом установлено, что авансовые платежи по итогам отчетных периодов 2006 г. не уплачивались (данный факт заявителем не оспаривается), следовательно, начисление пеней правомерно.
Кроме того, заявитель оспаривает сумму пени по ЕСН в ФБ в сумме 21346,17 руб., в том числе: пени по ЕСН в ФБ за 2003 г. на 12 322,84 руб., пени по ЕСН в ФБ за 2004 г. на 5 055,36 руб., пени по ЕСН в ФБ за 2005 г. на 3 967,97 руб. Заявитель пояснил, что из расчетов невозможно определить, за какой период пени были начислены и по какой ставке.
Заявителем представлен в материалы дела контррасчет пеней. Однако, в данном расчете пени начислены за 2003 г. на сумму недоимки в размере 19 903 руб., в то время как начисленная сумма налога за 2003 г. составила 30 389,27 руб., за 2004 г. - 19 903 руб., за 2005 г.-36605 руб., поэтому он не может быть принят во внимание.
Апелляционный суд согласен с выводом суда первой инстанции относительно того, что расчет пеней должен быть следующим:
с 16.04.04 г. по 14.06.04 г. 30389,27 руб. х 0,00046х 60 дней = 838,74 руб.
с 15.06.04 г. по 15.04.05 г. 30389,27 руб. х 0, 00043х 305 дней = 3985,55 руб.
с 16.04.05 г. по 25.12.05 г. 50292,27 руб. х 0,00043х 254 дня = 5492,92 руб.
с 26.12.05 г. по 15.04.06 г. 50292,27 руб. х 0,0004x111 дней = 2232,97 руб.
с 16.04.06 г. по 25.06.06 г. 86897,27 руб. х 0,0004 х71день=2467,88 руб.
с 26.06.06 г. по 22.10.06 г. 86897,27 руб. х 0,00038 х 119 дней = 3929,49 руб.
с 23.10.06 г. по 11.01.07 г. 86897,27 руб. х 0,00036 х 81 день-2533,92 руб.
Всего 21481,47 руб.
Налоговым органом начислены пени отдельно по недоимке за каждый год. Судом установлено, что небольшие расхождения в суммах происходят из-за округления процентной ставки, это видно из расчетов заявителя и налоговой инспекции.
Следовательно, начисление пени в размере 21 346,17 руб. правомерно.
Суд апелляционной инстанции соглашается с выводом суда первой инстанции в том, что при данных обстоятельствах требования заявителя подлежат частичному удовлетворению.
На основании вышеизложенного, суд апелляционной инстанции считает, что решение суда от 24.07.2007 г. принято с соблюдением норм процессуального и материального права, является обоснованным и подлежит оставлению без изменения.
Доводы, приведенные ЗАО "Димитровградский кирпичный завод" в апелляционной жалобе являлись предметом рассмотрения в суде первой инстанции, им дана правильная оценка судом первой инстанции, указанные доводы не опровергают обстоятельств, установленных судами первой и апелляционной инстанций при рассмотрении дела, и не могут поставить под сомнение правильность применения судом первой инстанции норм материального и процессуального права.
Расходы по госпошлине, согласно ст. 110 АПК РФ, 333.21 НК РФ относятся на подателя апелляционной жалобы - ЗАО "Димитровградский кирпичный завод".
В связи с тем, что ЗАО "Димитровградский кирпичный завод" предоставлялась отсрочка уплаты государственной пошлины в размере 1000 рублей до рассмотрения апелляционной жалобы, то госпошлина подлежит взысканию с Общества в размере 1000 руб.
Руководствуясь ст. ст. 101, 110, 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд
постановил:
Решение Арбитражного суда Ульяновской области от 24.07.2007 года по делу N А72-2430/2007 оставить без изменения, апелляционную жалобу ЗАО "Димитровградский кирпичный завод", г. Димитровград - без удовлетворения.
Взыскать с ЗАО "Димитровградский кирпичный завод", г. Димитровград, в доход федерального бюджета государственную пошлину за рассмотрение апелляционной жалобы в размере 1000 руб.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в двухмесячный срок в Федеральный арбитражный суд Поволжского округа.
Председательствующий
Е.И.ЗАХАРОВА
Судьи
А.А.ЮДКИН
Е.Г.ФИЛИППОВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)