Судебные решения, арбитраж
Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 04 июня 2015 года
Постановление изготовлено в полном объеме 10 июня 2015 года
Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Н.О. Окуловой,
судей Р.Г. Нагаева, В.Я. Голобородько,
при ведении протокола судебного заседания секретарем А.А. Ямщиковым,
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу
ИФНС России N 22 по г. Москве
на решение Арбитражного суда г. Москвы от 30.03.2015, принятое судьей И.О. Петровым по делу N А40-183946/14
по заявлению ООО "Приват Трэйд" (ОГРН 1087746760397, ИНН 7706692532)
к ИФНС России N 22 по г. Москве (ОГРН 1047722053610, ИНН 7722093737)
о признании частично недействительными ненормативных актов.
при участии в судебном заседании:
от ИФНС России N 22 по г. Москве - Митин Г.Г. по дов. от 15.01.2015
от ООО "Приват Трэйд" - Семичева Е.В. по дов. от 12.01.2015; Борисова Н.Б. по дов. от 20.03.2015; Загородников С.Г. по дов. от 03.06.2015; Демидова М.В. по дов. от 20.03.2015
установил:
ООО "Приват Трэйд" (далее - заявитель, общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы N 22 по г. Москве (далее - заинтересованное лицо, инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 30.06.2014 N 47 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части привлечения к налоговой ответственности за несвоевременное неперечисление удержанных сумм НДФЛ в установленные НК РФ сроки в части штрафа в размере 21 661 465 руб., признании недействительным требования инспекции N 28123 "Об уплате налога, сбора, пени, штрафа, процентов" по состоянию на 18.08.2014 в части штрафа в размере 21 661 465 руб.
Решением Арбитражного суда г. Москвы от 30.03.2015 заявленные требования удовлетворены в полном объеме.
Не согласившись с принятым решением, заинтересованное лицо обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение суда первой инстанции, указывая на то, что судом первой инстанции не в полной мере исследованы фактические обстоятельства, а выводы суда не соответствуют материалам дела.
Заявителем представлен отзыв на апелляционную жалобу, в котором, не соглашаясь с ее доводами, общество просит оставить решение суда без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.
В судебном заседании суда апелляционной инстанции представители сторон поддержали свои правовые позиции по спору.
Изучив материалы дела, рассмотрев доводы апелляционной жалобы, заслушав представителей сторон, апелляционный суд не находит оснований к удовлетворению апелляционной жалобы и отмене решения суда первой инстанции принятого в соответствии с действующим законодательством Российской Федерации и обстоятельствами дела.
Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов за период с 01.01.2011 по 31.12.2012, по результатам рассмотрения материалов которой вынесено решение от 30.06.2014 N 47 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", предусмотренной п. 2 ст. 120, п. 1 ст. 122 и ст. 123 НК РФ, в виде взыскания штрафов на общую сумму 24 211 621 руб. Также данным решением обществу доначислен к уплате налог на добавленную стоимость в размере 1 662 839 руб., начислены пени по налогам на общую сумму 295 036 руб., уменьшен убыток за 2012 год на 2 007 195 руб..
Общество не согласилось с вынесенным решением и подало апелляционную жалобу в вышестоящий налоговый орган, по результатам рассмотрения которой решением УФНС по г. Москве от 15.08.2014 в удовлетворении апелляционной жалобы отказано.
Как установлено судом первой инстанции, общество в 2011 и 2012 годах несвоевременно исполняло обязанности налогового агента по уплате в бюджет удержанного из доходов физических лиц НДФЛ, что послужило основанием для привлечения заявителя к налоговой ответственности, предусмотренной ст. 123 НК РФ, в виде штрафа в размере 23 863 915 руб.
28.08.2014 общество исполнило требование инспекции от 18.08.2014 N 28123 об уплате штрафа в размере 23 863 915 рублей.
Принимая обжалуемый судебный акт, суд первой инстанции исходил из того, что при вынесении решения инспекцией, не учтено наличие обстоятельств, смягчающих ответственность налогоплательщика, несмотря на то, что установление наличия таких обстоятельств является обязанностью налогового органа, в связи с чем суд посчитал возможным уменьшить сумму штрафа, подлежащего уплате обществом.
Арбитражный апелляционный суд, исследовав и оценив представленные в деле доказательства в их совокупности и взаимной связи, считает, что судом первой инстанции полно и всесторонне установлены обстоятельства по делу и им дана надлежащая правовая оценка.
В апелляционной жалобе инспекция приводит доводы о том, что факт совершения налогового правонарушения в виде несвоевременного перечисления НДФЛ в бюджет, установлен судом первой инстанции, а выводы суда о наличии смягчающих обстоятельств не соответствуют фактическим обстоятельствам дела и опровергаются имеющимися в материалах дела доказательствами.
Указанные доводы инспекции рассмотрены судом апелляционной инстанции и отклоняются в связи со следующим.
В соответствии с подп. 4 п. 5 ст. 101 НК РФ в ходе рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выявляет обстоятельства, исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения, либо обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения.
Таким образом, как верно указал суд первой инстанции, установление смягчающих ответственность обстоятельств является обязанностью налогового органа.
Суд первой инстанции установил, что общество с момента своего создания добросовестно исполняет обязанности налогоплательщика.
За проверяемый период 2011 - 2012 г. обществом удержано и перечислено в бюджет налог на доходы физических лиц в размере 130 000 000 миллионов рублей.
Довод инспекции о том, что в 2012 году общество привлекалось к ответственности по ст. ст. 122, 123 НК РФ за аналогичное правонарушение, в связи с чем не может считаться добросовестным, отклоняется судом апелляционной инстанции по следующим основаниям.
Согласно п. 3 ст. 112 НК РФ лицо, с которого взыскана налоговая санкция, считается подвергнутым этой санкции в течение 12 месяцев с момента вступления в законную силу решения суда или налогового органа.
По истечении этого периода в случае совершения данным налогоплательщиком вновь аналогичного правонарушения он не считается ранее привлекаемым к налоговой ответственности.
Таким образом, факт привлечения общества к ответственности за аналогичное правонарушение в 2012 году не имеет правового значения для рассмотрения настоящего дела.
Как следует из отзыва налогоплательщика и установлено судом первой инстанции, задержки оплаты НДФЛ возникли у общества исключительно по причине того, что бухгалтер по учету заработной платы неверно исчисляла срок уплаты налога как 15 число месяца, по аналогии с оплатой взносов во внебюджетные фонды.
Суд апелляционной инстанции соглашается с выводом суда первой инстанции, что производя оплату НДФЛ до 15 числа ежемесячно, общество допустило по сути техническую ошибку, чем нарушило правила ведения бухгалтерского учета.
В проверяемом периоде главный бухгалтер общества - Ломкова Марина Викторовна проходила курс лечения от онкологического заболевания, перенесла тяжелую операцию, и по состоянию здоровья не могла должным образом осуществлять контроль.
Довод инспекции о том, что обществом не представлены документы, подтверждающие болезнь главного бухгалтера, опровергается материалами дела, а именно выписным эпикризом, выданным ФГБУ "РНЦРР" Минздрава России.
Руководителем общества были соблюдены требования закона "О бухгалтерском учете" N 129-ФЗ, в соответствии с положениями которого в обществе был назначен главный бухгалтер.
На момент работы Ломковой М.В. главным бухгалтером у общества не было оснований для ее увольнения по инициативе работодателя ввиду отсутствия оснований, предусмотренных ТК РФ.
При этом суд апелляционной инстанции соглашается с выводом суда первой инстанции о том, что руководство заявителя не могло предвидеть последствия, которые повлечет за собой ухудшение здоровья главного бухгалтера.
Является обоснованным вывод суда первой инстанции о том, что у общества отсутствовало намерение нарушить налоговое законодательство РФ, поскольку общество не уклонялось от уплаты налога и ежемесячно в один и тот же срок (ошибочно установленный обществом как до 15 числа месяца), производило оплату налога в соответствующих суммах.
При этом ошибочный срок (15 число каждого месяца) ни разу не был нарушен на протяжении 2011 - 2012 г., что свидетельствует о том, что общество не имело умысла совершить налоговое правонарушение.
В апелляционной жалобе инспекция приводит перечень дат, в которые, по мнению инспекции, общество нарушало даже ошибочно установленный обществом срок перечисления НДФЛ (15 число каждого месяца).
Однако инспекция, приводя данный довод, не учитывает, что в подавляющем большинстве из указанных ею случаев, 15 число выпадало на праздничные или выходные дни, а следовательно, осуществить уплату налога было возможно только в первый рабочий день, следующий за выходным или праздничным днем.
Вывод суда первой инстанции о признании в качестве смягчающего обстоятельства отсутствие у заявителя умысла на неперечисление сумм НДФЛ соответствует судебной практике, ссылки на которую имеются в обжалуемом судебном акте.
Как верно указал суд первой инстанции, сумма налога полностью поступила в бюджет еще до назначения проверки.
Более того, общество, сознавая ошибочность своих действий, добровольно уплатило сумму пеней в бюджет, чем компенсировало потери бюджета, вызванные несвоевременностью перечисления обществом налога в бюджет.
Таким образом, как правильно указал суд первой инстанции, обществом не был причинен непосредственный ущерб бюджету.
Суд первой инстанции обоснованно принял во внимание то обстоятельство, что начиная с января 2012 года у общества имелись постоянные переплаты по налогу на доходы физических лиц в бюджет в некоторых случаях превышающие 1 000 000 руб.
Из представленной обществом в материалы дела таблицы, которая, в свою очередь, является выдержкой из приложения к акту выездной налоговой проверки, следует, что переплаты, в том числе и свыше 1 000 000 руб. носили длительный и систематический характер, что опровергает довод инспекции о намеренном, постоянном уклонении общества от исполнения обязанности по уплате налога, а также довод об отсутствии таких переплат. Доказательств обратного инспекцией, в нарушение ст. 65 АПК РФ, не представлено.
Таким образом, общество самостоятельно выявило ошибочность срока перечисления налога в бюджет еще до назначения проверки, и, как установлено судом первой инстанции и не опровергнуто инспекцией, во всех последующих периодах с момента самостоятельного выявления ошибки перечисляет налог в соответствии с установленным законом сроком.
Находящимися в материалах дела платежными поручениями, а также представленным в дело инспекцией реестром платежей опровергается довод инспекции о невыявлении обществом самостоятельно ошибочности срока перечисления налога до начала выездной проверки. Выездная проверка начата 07.10.2013, а общество, начиная с июля 2013 года перечисляло НДФЛ с заработной платы в соответствии с требованиями законодательства РФ.
Является обоснованным вывод суда первой инстанции о том, что самостоятельное выявление ошибки подтверждает добросовестность общества и отсутствие намерения уклониться от исполнения обязанности по перечислению денежных средств в бюджет.
Обществом самостоятельно и добровольно осуществлены действия, направленные на ликвидацию последствий допущенного нарушения. Необходимость квалификации таких действий в качестве смягчающих обстоятельств признается правовой доктриной, прямо закреплена во многих отраслях права и, безусловно, учитывается в правоприменительной практике.
Как было указано Президиумом ВАС РФ в п. 17 Обзора практики, приведенного в Информационном письме от 17.03.2003 г. N 71, самостоятельное выявление и добровольное исправление допущенных ошибок (устранение нарушений) является смягчающим обстоятельством. Непринятие этого во внимание может способствовать уклонению налогоплательщиков от своих обязанностей в надежде, что ошибки налоговым органом не будут обнаружены.
Суд апелляционной инстанции обращает внимание на то обстоятельство, что сумма начисленных пеней составила всего 220 245 руб. при подлежащих уплате сумм НДФЛ в размере 128 496 687 руб. 10 коп., что подтверждает минимальный срок просрочки уплаты НДФЛ.
Суд первой инстанции правомерно отклонил довод инспекции о том, что, не перечислив своевременно в бюджет удержанный налог на доходы физических лиц, общество фактически распоряжалось не принадлежащими ему денежными средствами, и в апелляционной жалобе инспекция данный довод не приводит.
Согласно общему правилу, предусмотренному п. 2 ст. 230 НК РФ, налоговые агенты представляют в налоговый орган, по месту своего учета, сведения о доходах физических лиц истекшего налогового периода и суммах начисленных, удержанных и перечисленных в бюджетную систему Российской Федерации за этот налоговый период налогов ежегодно не позднее 1 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом, по форме 2-НДФЛ.
В случае, когда несвоевременное перечисление НДФЛ не связано с ошибками в расчетах (размер удержанного НДФЛ изначально определен налоговым агентом верно), налоговый агент по объективным причинам не может представить уточненную справку по форме 2-НДФЛ для соблюдения всех формальностей, предусмотренных пп. 1 п. 4 ст. 81 НК РФ.
Как разъяснено в Постановлении Президиума ВАС РФ N 18290/13, изменяя диспозицию ст. 123 НК РФ и вводя по существу ответственность налоговых агентов за нарушение сроков перечисления удержанного налога в бюджет, законодатель тем не менее не исключил возможность для налоговых агентов наряду с налогоплательщиками и плательщиками сборов, основываясь на положениях ст. 81 НК РФ, корректировать налоговую базу и устранять допущенное нарушение без финансовых последствий со стороны налоговых органов. То обстоятельство, что общество не исказило налоговую отчетность и до представления первичного расчета уплатило налог в полном размере, свидетельствует о добросовестном поведении участника налоговых правоотношений, что, по мнению Президиума ВАС РФ, должно влечь освобождение его от налоговой ответственности по ст. 123 НК РФ.
Довод инспекции о невозможности применения в отношении общества правовой позиции, изложенной в Постановлении Президиума ВАС РФ от 18.03.2014 N 18290/13 является необоснованным. Инспекция указывает на то, что несвоевременная уплата налога обществом не связана с техническими ошибками, либо иными ошибками и не представлением обществом первичных либо уточненных расчетов. Однако позиция Президиума ВАС РФ заключается в недопустимости толкования налогового законодательства с нарушением принципа справедливости, при котором налоговые агенты, допустившие искажение сведений, повлекшее неполную уплату налога в бюджет, ставятся в более выгодное положение по сравнению с налоговыми агентами, представившими достоверную информацию об удержанных и перечисленных суммах налога, однако нарушившими срок перечисления этих сумм в бюджет.
На недопустимость подобного толкования неоднократно указывал Конституционный Суд Российской Федерации, отмечая, что конституционному принципу равенства противоречит любая дискриминация, то есть такие различия в правах и свободах, которые в сходных обстоятельствах ставят одну категорию лиц в менее благоприятные (или, наоборот, более благоприятные) условия по сравнению с другими категориями (Определение Конституционного Суда РФ от 07.06.2001 N 141-О).
Суд первой инстанции правильно отметил, что налоговым органом не учтена степень тяжести совершенного обществом налогового правонарушения, а размер санкции не сопоставим с виновными действиями общества.
Более того, позиция налогового органа приводит к невозможности применения самого института дифференциации наказания, закрепленного в ст. 112 НК РФ. Такая позиция налогового органа противоречит разъяснениям Конституционного Суда Российской Федерации, содержащимся в Постановлении от 15.07.1999 N 11-П, согласно которой санкции штрафного характера должны отвечать требованиям справедливости и соразмерности.
Оспариваемым решением к заявителю применена санкция штрафного характера, то есть на заявителя возложена обязанность произвести определенную дополнительную выплату в качестве меры его публично-правовой ответственности, возникающей в связи с совершенным им правонарушением.
Несоизмеримо большой штраф может превратиться из меры воздействия в инструмент подавления экономической самостоятельности и инициативы, что, как верно указал суд первой инстанции, недопустимо.
Публичный штраф, в отличие от пени, имеет не компенсационный, а карательно-превентивный характер. Вместе с тем, именно поэтому такому штрафу должны быть присущи указанные выше принципы соразмерности и индивидуализации наказания.
Снижение суммы штрафа не несет за собой ущерба бюджету, поскольку согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении от 17.12.1996 N 20-П, Определении от 04.07.2002 N 202-О, компенсацией потерь бюджета в связи с несвоевременной уплатой в бюджет налогов является пеня, которая представляет собой дополнительный и обязательный платеж в бюджет, фактически уплаченный обществом до вступления решения налогового органа в силу.
В силу п. 4 ст. 112 НК РФ обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций.
Суды вправе оценить представленные сторонами доказательства и признать то или иное обстоятельство смягчающим ответственность.
В соответствии с подп. 3 п. 1 ст. 112 НК РФ перечень обстоятельств, смягчающих ответственность, является открытым.
Право относить те или иные фактические обстоятельства, не предусмотренные прямо в ст. 112 НК РФ, к обстоятельствам, смягчающим ответственность налогоплательщика, и устанавливать размер, в том числе и кратность снижения налоговых санкций, предусмотренных законом, предоставлено суду.
В соответствии с п. 3 ст. 114 НК РФ при наличии хотя бы одного смягчающего обстоятельства, предусмотренного ст. 112 НК РФ, размер взыскиваемого штрафа подлежит уменьшению не меньше, чем в два раза.
В соответствии с п. 8 ст. 101 НК РФ в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения должны быть изложены, в частности результаты проверки доводов, приводимых налогоплательщиком в свою защиту.
Согласно подп. 4 п. 5 ст. 101 НК РФ в ходе рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выявляет обстоятельства, исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения, либо обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения.
Как правильно указал суд первой инстанции, налоговый орган не в полной мере исследовал вопрос о наличии обстоятельств, смягчающих ответственность налогоплательщика (п. п. 4. п. 5 ст. 101 НК РФ и ст. 112 НК РФ), неправомерно не применил п. 3 ст. 114 НК РФ, в решении инспекции не в полной мере изложены доводы, приводимые обществом в свою защиту и результаты проверки этих доводов (п. 8 ст. 101 НК РФ).
При этом установление вины налогоплательщика и смягчающих ответственность обстоятельств при применении налоговой ответственности является обязанностью, а не правом налогового органа в силу прямого указания закона.
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ДЕВЯТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 10.06.2015 N 09АП-20335/2015 ПО ДЕЛУ N А40-183946/14
Разделы:Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ДЕВЯТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 10 июня 2015 г. N 09АП-20335/2015
Дело N А40-183946/14
Резолютивная часть постановления объявлена 04 июня 2015 года
Постановление изготовлено в полном объеме 10 июня 2015 года
Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Н.О. Окуловой,
судей Р.Г. Нагаева, В.Я. Голобородько,
при ведении протокола судебного заседания секретарем А.А. Ямщиковым,
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу
ИФНС России N 22 по г. Москве
на решение Арбитражного суда г. Москвы от 30.03.2015, принятое судьей И.О. Петровым по делу N А40-183946/14
по заявлению ООО "Приват Трэйд" (ОГРН 1087746760397, ИНН 7706692532)
к ИФНС России N 22 по г. Москве (ОГРН 1047722053610, ИНН 7722093737)
о признании частично недействительными ненормативных актов.
при участии в судебном заседании:
от ИФНС России N 22 по г. Москве - Митин Г.Г. по дов. от 15.01.2015
от ООО "Приват Трэйд" - Семичева Е.В. по дов. от 12.01.2015; Борисова Н.Б. по дов. от 20.03.2015; Загородников С.Г. по дов. от 03.06.2015; Демидова М.В. по дов. от 20.03.2015
установил:
ООО "Приват Трэйд" (далее - заявитель, общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы N 22 по г. Москве (далее - заинтересованное лицо, инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 30.06.2014 N 47 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части привлечения к налоговой ответственности за несвоевременное неперечисление удержанных сумм НДФЛ в установленные НК РФ сроки в части штрафа в размере 21 661 465 руб., признании недействительным требования инспекции N 28123 "Об уплате налога, сбора, пени, штрафа, процентов" по состоянию на 18.08.2014 в части штрафа в размере 21 661 465 руб.
Решением Арбитражного суда г. Москвы от 30.03.2015 заявленные требования удовлетворены в полном объеме.
Не согласившись с принятым решением, заинтересованное лицо обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение суда первой инстанции, указывая на то, что судом первой инстанции не в полной мере исследованы фактические обстоятельства, а выводы суда не соответствуют материалам дела.
Заявителем представлен отзыв на апелляционную жалобу, в котором, не соглашаясь с ее доводами, общество просит оставить решение суда без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.
В судебном заседании суда апелляционной инстанции представители сторон поддержали свои правовые позиции по спору.
Изучив материалы дела, рассмотрев доводы апелляционной жалобы, заслушав представителей сторон, апелляционный суд не находит оснований к удовлетворению апелляционной жалобы и отмене решения суда первой инстанции принятого в соответствии с действующим законодательством Российской Федерации и обстоятельствами дела.
Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов за период с 01.01.2011 по 31.12.2012, по результатам рассмотрения материалов которой вынесено решение от 30.06.2014 N 47 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", предусмотренной п. 2 ст. 120, п. 1 ст. 122 и ст. 123 НК РФ, в виде взыскания штрафов на общую сумму 24 211 621 руб. Также данным решением обществу доначислен к уплате налог на добавленную стоимость в размере 1 662 839 руб., начислены пени по налогам на общую сумму 295 036 руб., уменьшен убыток за 2012 год на 2 007 195 руб..
Общество не согласилось с вынесенным решением и подало апелляционную жалобу в вышестоящий налоговый орган, по результатам рассмотрения которой решением УФНС по г. Москве от 15.08.2014 в удовлетворении апелляционной жалобы отказано.
Как установлено судом первой инстанции, общество в 2011 и 2012 годах несвоевременно исполняло обязанности налогового агента по уплате в бюджет удержанного из доходов физических лиц НДФЛ, что послужило основанием для привлечения заявителя к налоговой ответственности, предусмотренной ст. 123 НК РФ, в виде штрафа в размере 23 863 915 руб.
28.08.2014 общество исполнило требование инспекции от 18.08.2014 N 28123 об уплате штрафа в размере 23 863 915 рублей.
Принимая обжалуемый судебный акт, суд первой инстанции исходил из того, что при вынесении решения инспекцией, не учтено наличие обстоятельств, смягчающих ответственность налогоплательщика, несмотря на то, что установление наличия таких обстоятельств является обязанностью налогового органа, в связи с чем суд посчитал возможным уменьшить сумму штрафа, подлежащего уплате обществом.
Арбитражный апелляционный суд, исследовав и оценив представленные в деле доказательства в их совокупности и взаимной связи, считает, что судом первой инстанции полно и всесторонне установлены обстоятельства по делу и им дана надлежащая правовая оценка.
В апелляционной жалобе инспекция приводит доводы о том, что факт совершения налогового правонарушения в виде несвоевременного перечисления НДФЛ в бюджет, установлен судом первой инстанции, а выводы суда о наличии смягчающих обстоятельств не соответствуют фактическим обстоятельствам дела и опровергаются имеющимися в материалах дела доказательствами.
Указанные доводы инспекции рассмотрены судом апелляционной инстанции и отклоняются в связи со следующим.
В соответствии с подп. 4 п. 5 ст. 101 НК РФ в ходе рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выявляет обстоятельства, исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения, либо обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения.
Таким образом, как верно указал суд первой инстанции, установление смягчающих ответственность обстоятельств является обязанностью налогового органа.
Суд первой инстанции установил, что общество с момента своего создания добросовестно исполняет обязанности налогоплательщика.
За проверяемый период 2011 - 2012 г. обществом удержано и перечислено в бюджет налог на доходы физических лиц в размере 130 000 000 миллионов рублей.
Довод инспекции о том, что в 2012 году общество привлекалось к ответственности по ст. ст. 122, 123 НК РФ за аналогичное правонарушение, в связи с чем не может считаться добросовестным, отклоняется судом апелляционной инстанции по следующим основаниям.
Согласно п. 3 ст. 112 НК РФ лицо, с которого взыскана налоговая санкция, считается подвергнутым этой санкции в течение 12 месяцев с момента вступления в законную силу решения суда или налогового органа.
По истечении этого периода в случае совершения данным налогоплательщиком вновь аналогичного правонарушения он не считается ранее привлекаемым к налоговой ответственности.
Таким образом, факт привлечения общества к ответственности за аналогичное правонарушение в 2012 году не имеет правового значения для рассмотрения настоящего дела.
Как следует из отзыва налогоплательщика и установлено судом первой инстанции, задержки оплаты НДФЛ возникли у общества исключительно по причине того, что бухгалтер по учету заработной платы неверно исчисляла срок уплаты налога как 15 число месяца, по аналогии с оплатой взносов во внебюджетные фонды.
Суд апелляционной инстанции соглашается с выводом суда первой инстанции, что производя оплату НДФЛ до 15 числа ежемесячно, общество допустило по сути техническую ошибку, чем нарушило правила ведения бухгалтерского учета.
В проверяемом периоде главный бухгалтер общества - Ломкова Марина Викторовна проходила курс лечения от онкологического заболевания, перенесла тяжелую операцию, и по состоянию здоровья не могла должным образом осуществлять контроль.
Довод инспекции о том, что обществом не представлены документы, подтверждающие болезнь главного бухгалтера, опровергается материалами дела, а именно выписным эпикризом, выданным ФГБУ "РНЦРР" Минздрава России.
Руководителем общества были соблюдены требования закона "О бухгалтерском учете" N 129-ФЗ, в соответствии с положениями которого в обществе был назначен главный бухгалтер.
На момент работы Ломковой М.В. главным бухгалтером у общества не было оснований для ее увольнения по инициативе работодателя ввиду отсутствия оснований, предусмотренных ТК РФ.
При этом суд апелляционной инстанции соглашается с выводом суда первой инстанции о том, что руководство заявителя не могло предвидеть последствия, которые повлечет за собой ухудшение здоровья главного бухгалтера.
Является обоснованным вывод суда первой инстанции о том, что у общества отсутствовало намерение нарушить налоговое законодательство РФ, поскольку общество не уклонялось от уплаты налога и ежемесячно в один и тот же срок (ошибочно установленный обществом как до 15 числа месяца), производило оплату налога в соответствующих суммах.
При этом ошибочный срок (15 число каждого месяца) ни разу не был нарушен на протяжении 2011 - 2012 г., что свидетельствует о том, что общество не имело умысла совершить налоговое правонарушение.
В апелляционной жалобе инспекция приводит перечень дат, в которые, по мнению инспекции, общество нарушало даже ошибочно установленный обществом срок перечисления НДФЛ (15 число каждого месяца).
Однако инспекция, приводя данный довод, не учитывает, что в подавляющем большинстве из указанных ею случаев, 15 число выпадало на праздничные или выходные дни, а следовательно, осуществить уплату налога было возможно только в первый рабочий день, следующий за выходным или праздничным днем.
Вывод суда первой инстанции о признании в качестве смягчающего обстоятельства отсутствие у заявителя умысла на неперечисление сумм НДФЛ соответствует судебной практике, ссылки на которую имеются в обжалуемом судебном акте.
Как верно указал суд первой инстанции, сумма налога полностью поступила в бюджет еще до назначения проверки.
Более того, общество, сознавая ошибочность своих действий, добровольно уплатило сумму пеней в бюджет, чем компенсировало потери бюджета, вызванные несвоевременностью перечисления обществом налога в бюджет.
Таким образом, как правильно указал суд первой инстанции, обществом не был причинен непосредственный ущерб бюджету.
Суд первой инстанции обоснованно принял во внимание то обстоятельство, что начиная с января 2012 года у общества имелись постоянные переплаты по налогу на доходы физических лиц в бюджет в некоторых случаях превышающие 1 000 000 руб.
Из представленной обществом в материалы дела таблицы, которая, в свою очередь, является выдержкой из приложения к акту выездной налоговой проверки, следует, что переплаты, в том числе и свыше 1 000 000 руб. носили длительный и систематический характер, что опровергает довод инспекции о намеренном, постоянном уклонении общества от исполнения обязанности по уплате налога, а также довод об отсутствии таких переплат. Доказательств обратного инспекцией, в нарушение ст. 65 АПК РФ, не представлено.
Таким образом, общество самостоятельно выявило ошибочность срока перечисления налога в бюджет еще до назначения проверки, и, как установлено судом первой инстанции и не опровергнуто инспекцией, во всех последующих периодах с момента самостоятельного выявления ошибки перечисляет налог в соответствии с установленным законом сроком.
Находящимися в материалах дела платежными поручениями, а также представленным в дело инспекцией реестром платежей опровергается довод инспекции о невыявлении обществом самостоятельно ошибочности срока перечисления налога до начала выездной проверки. Выездная проверка начата 07.10.2013, а общество, начиная с июля 2013 года перечисляло НДФЛ с заработной платы в соответствии с требованиями законодательства РФ.
Является обоснованным вывод суда первой инстанции о том, что самостоятельное выявление ошибки подтверждает добросовестность общества и отсутствие намерения уклониться от исполнения обязанности по перечислению денежных средств в бюджет.
Обществом самостоятельно и добровольно осуществлены действия, направленные на ликвидацию последствий допущенного нарушения. Необходимость квалификации таких действий в качестве смягчающих обстоятельств признается правовой доктриной, прямо закреплена во многих отраслях права и, безусловно, учитывается в правоприменительной практике.
Как было указано Президиумом ВАС РФ в п. 17 Обзора практики, приведенного в Информационном письме от 17.03.2003 г. N 71, самостоятельное выявление и добровольное исправление допущенных ошибок (устранение нарушений) является смягчающим обстоятельством. Непринятие этого во внимание может способствовать уклонению налогоплательщиков от своих обязанностей в надежде, что ошибки налоговым органом не будут обнаружены.
Суд апелляционной инстанции обращает внимание на то обстоятельство, что сумма начисленных пеней составила всего 220 245 руб. при подлежащих уплате сумм НДФЛ в размере 128 496 687 руб. 10 коп., что подтверждает минимальный срок просрочки уплаты НДФЛ.
Суд первой инстанции правомерно отклонил довод инспекции о том, что, не перечислив своевременно в бюджет удержанный налог на доходы физических лиц, общество фактически распоряжалось не принадлежащими ему денежными средствами, и в апелляционной жалобе инспекция данный довод не приводит.
Согласно общему правилу, предусмотренному п. 2 ст. 230 НК РФ, налоговые агенты представляют в налоговый орган, по месту своего учета, сведения о доходах физических лиц истекшего налогового периода и суммах начисленных, удержанных и перечисленных в бюджетную систему Российской Федерации за этот налоговый период налогов ежегодно не позднее 1 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом, по форме 2-НДФЛ.
В случае, когда несвоевременное перечисление НДФЛ не связано с ошибками в расчетах (размер удержанного НДФЛ изначально определен налоговым агентом верно), налоговый агент по объективным причинам не может представить уточненную справку по форме 2-НДФЛ для соблюдения всех формальностей, предусмотренных пп. 1 п. 4 ст. 81 НК РФ.
Как разъяснено в Постановлении Президиума ВАС РФ N 18290/13, изменяя диспозицию ст. 123 НК РФ и вводя по существу ответственность налоговых агентов за нарушение сроков перечисления удержанного налога в бюджет, законодатель тем не менее не исключил возможность для налоговых агентов наряду с налогоплательщиками и плательщиками сборов, основываясь на положениях ст. 81 НК РФ, корректировать налоговую базу и устранять допущенное нарушение без финансовых последствий со стороны налоговых органов. То обстоятельство, что общество не исказило налоговую отчетность и до представления первичного расчета уплатило налог в полном размере, свидетельствует о добросовестном поведении участника налоговых правоотношений, что, по мнению Президиума ВАС РФ, должно влечь освобождение его от налоговой ответственности по ст. 123 НК РФ.
Довод инспекции о невозможности применения в отношении общества правовой позиции, изложенной в Постановлении Президиума ВАС РФ от 18.03.2014 N 18290/13 является необоснованным. Инспекция указывает на то, что несвоевременная уплата налога обществом не связана с техническими ошибками, либо иными ошибками и не представлением обществом первичных либо уточненных расчетов. Однако позиция Президиума ВАС РФ заключается в недопустимости толкования налогового законодательства с нарушением принципа справедливости, при котором налоговые агенты, допустившие искажение сведений, повлекшее неполную уплату налога в бюджет, ставятся в более выгодное положение по сравнению с налоговыми агентами, представившими достоверную информацию об удержанных и перечисленных суммах налога, однако нарушившими срок перечисления этих сумм в бюджет.
На недопустимость подобного толкования неоднократно указывал Конституционный Суд Российской Федерации, отмечая, что конституционному принципу равенства противоречит любая дискриминация, то есть такие различия в правах и свободах, которые в сходных обстоятельствах ставят одну категорию лиц в менее благоприятные (или, наоборот, более благоприятные) условия по сравнению с другими категориями (Определение Конституционного Суда РФ от 07.06.2001 N 141-О).
Суд первой инстанции правильно отметил, что налоговым органом не учтена степень тяжести совершенного обществом налогового правонарушения, а размер санкции не сопоставим с виновными действиями общества.
Более того, позиция налогового органа приводит к невозможности применения самого института дифференциации наказания, закрепленного в ст. 112 НК РФ. Такая позиция налогового органа противоречит разъяснениям Конституционного Суда Российской Федерации, содержащимся в Постановлении от 15.07.1999 N 11-П, согласно которой санкции штрафного характера должны отвечать требованиям справедливости и соразмерности.
Оспариваемым решением к заявителю применена санкция штрафного характера, то есть на заявителя возложена обязанность произвести определенную дополнительную выплату в качестве меры его публично-правовой ответственности, возникающей в связи с совершенным им правонарушением.
Несоизмеримо большой штраф может превратиться из меры воздействия в инструмент подавления экономической самостоятельности и инициативы, что, как верно указал суд первой инстанции, недопустимо.
Публичный штраф, в отличие от пени, имеет не компенсационный, а карательно-превентивный характер. Вместе с тем, именно поэтому такому штрафу должны быть присущи указанные выше принципы соразмерности и индивидуализации наказания.
Снижение суммы штрафа не несет за собой ущерба бюджету, поскольку согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении от 17.12.1996 N 20-П, Определении от 04.07.2002 N 202-О, компенсацией потерь бюджета в связи с несвоевременной уплатой в бюджет налогов является пеня, которая представляет собой дополнительный и обязательный платеж в бюджет, фактически уплаченный обществом до вступления решения налогового органа в силу.
В силу п. 4 ст. 112 НК РФ обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций.
Суды вправе оценить представленные сторонами доказательства и признать то или иное обстоятельство смягчающим ответственность.
В соответствии с подп. 3 п. 1 ст. 112 НК РФ перечень обстоятельств, смягчающих ответственность, является открытым.
Право относить те или иные фактические обстоятельства, не предусмотренные прямо в ст. 112 НК РФ, к обстоятельствам, смягчающим ответственность налогоплательщика, и устанавливать размер, в том числе и кратность снижения налоговых санкций, предусмотренных законом, предоставлено суду.
В соответствии с п. 3 ст. 114 НК РФ при наличии хотя бы одного смягчающего обстоятельства, предусмотренного ст. 112 НК РФ, размер взыскиваемого штрафа подлежит уменьшению не меньше, чем в два раза.
В соответствии с п. 8 ст. 101 НК РФ в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения должны быть изложены, в частности результаты проверки доводов, приводимых налогоплательщиком в свою защиту.
Согласно подп. 4 п. 5 ст. 101 НК РФ в ходе рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выявляет обстоятельства, исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения, либо обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения.
Как правильно указал суд первой инстанции, налоговый орган не в полной мере исследовал вопрос о наличии обстоятельств, смягчающих ответственность налогоплательщика (п. п. 4. п. 5 ст. 101 НК РФ и ст. 112 НК РФ), неправомерно не применил п. 3 ст. 114 НК РФ, в решении инспекции не в полной мере изложены доводы, приводимые обществом в свою защиту и результаты проверки этих доводов (п. 8 ст. 101 НК РФ).
При этом установление вины налогоплательщика и смягчающих ответственность обстоятельств при применении налоговой ответственности является обязанностью, а не правом налогового органа в силу прямого указания закона.
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)