Судебные решения, арбитраж
Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 15 января 2014 года
Постановление изготовлено в полном объеме 21 января 2014 года
Десятый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Катькиной Н.Н.,
судей Бархатова В.Ю., Епифанцевой С.Ю.,
при ведении протокола судебного заседания: Чугуевой Н.Н.,
при участии в заседании:
- от общества с ограниченной ответственностью частное охранное предприятие "АЭРО ГАРД": Миролевич А.В. по доверенности от 19.03.13; Чикачков Д.В. по доверенности от 19.03.13;
- от Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Домодедово Московской области: Ушатова Т.А. по доверенности N 04-27/01095 от 15.10.13; Соломахин Д.С. по доверенности N 04-27/01242 от 02.12.13; Андреев Ю.А. по доверенности N 04-27/01328 от 23.12.13,
рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы России по г. Домодедово Московской области на решение Арбитражного суда Московской области от 27 сентября 2013 года по делу N А41-29328/13, принятое судьей Мясовым Т.В., по заявлению общества с ограниченной ответственностью частное охранное предприятие "АЭРО ГАРД" о признании решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Домодедово Московской области незаконным,
установил:
Общество с ограниченной ответственностью частное охранное предприятие (ООО) "АЭРО ГАРД" обратилось в Арбитражный суд Московской области с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы России (ИФНС) по г. Домодедово Московской области N 1 от 22.01.13 об отказе в привлечении к ответственности (т. 1, л.д. 2-8).
Заявление подано на основании статей 198, 199 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
До вынесения судебного акта, которым заканчивается рассмотрение дела по существу спора, ООО "АЭРО ГАРД" в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации уточнило заявленные требования, просило признать недействительным решение ИФНС по г. Домодедово Московской области N 1 от 22.01.13 об отказе в привлечении к ответственности об исключении из состава расходов затрат в размере 993 915 рублей (т. 5, л.д. 1-2).
Решением Арбитражного суда Московской области от 27 сентября 2013 года решение ИФНС по г. Домодедово Московской области N 1 от 22.01.13 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части исключения из состава расходов учтенных ООО "АЭРО ГАРД" затрат в сумме 993 915 рублей было признано недействительным (т. 5, л.д. 23-29).
Не согласившись с вынесенным судебным актом, ИФНС по г. Домодедово Московской области обратилась в Десятый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить, указывая на соблюдение всех требований закона при проведении экспертизы (т. 5, л.д. 32-36).
В судебном заседании апелляционного суда представители ИФНС по г. Домодедово Московской области поддержали доводы, изложенные в апелляционной жалобе, просили решение суда первой инстанции отменить, принять по делу новый судебный акт.
Представители ООО "АЭРО ГАРД" возражали против доводов заявителя апелляционной жалобы, просили решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Законность и обоснованность решения суда проверены апелляционным судом в соответствии со статьями 266 - 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Исследовав материалы дела и доводы апелляционной жалобы, заслушав представителей лиц, участвующих в судебном заседании, апелляционный суд не находит оснований для отмены решения суда первой инстанции.
Как следует из материалов дела, в период с 11.01.12 по 03.09.12 ИФНС по г. Домодедово Московской области в отношении ООО "АЭРО ГАРД" была проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) всех налогов и сборов за период с 01.01.09 по 31.12.09, по результатам которой 28.09.12 был составлен акт N 11-12/6-51 (т. 1, л.д. 58-84).
По результатам рассмотрения результатов выездной налоговой проверки ИФНС по г. Домодедово Московской области 22.01.13 было принято решение N 1 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым ООО "АЭРО ГАРД" было предложено уплатить недоимку по налогу на прибыль организаций в сумме 87 026 рублей 20 копеек (т. 1, л.д. 9-57).
Решением Управления ФНС по Московской области N 07-12/17459 от 01.04.13 решение ИФНС по г. Домодедово Московской области N 1 от 22.01.13 было изменено путем отмены в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 87 026 рублей, установления факта завышения убытков, учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций, в сумме 993 915 рублей, в остальной части обжалованное решение было оставлено без изменения и утверждено (т. 1, л.д. 85-93).
22.07.13 ФНС России было принято решение N СА-4-9/13338@, которым решение ИФНС по г. Домодедово Московской области N 1 от 22.01.13 в редакции решения Управления ФНС по Московской области N 07-12/17459 от 01.04.13 было изменено путем отмены в части предложения уменьшить убытки, учитываемые при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций, на сумму 23 039 рублей (т. 5, л.д. 3-9).
Полагая решение налогового органа незаконным в части установления завышения расходов на сумму оплаты за право пользования товарным знаком в размере 993 915 рублей, ООО "АЭРО ГАРД" обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.
Признавая решение налогового органа в обжалуемой части незаконным, суд первой инстанции указал на отсутствие доказательств необоснованности полученной налогоплательщиком налоговой выгоды.
Апелляционный суд считает выводы суда первой инстанции законными и обоснованными, доводы апелляционной жалобы подлежащими отклонению.
В силу части 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.
Согласно разъяснениям, данным в пункте 1 совместного Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации и Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 6/8 от 01.07.96 "О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации", если суд установит, что оспариваемый акт не соответствует закону или иным правовым актам и ограничивает гражданские права и охраняемые законом интересы гражданина или юридического лица, то в соответствии со статьей 13 Гражданского кодекса Российской Федерации он может признать такой акт недействительным.
Пунктом 6 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации и Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 6/8 от 01.07.96 "О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации" разъяснено, что основанием для принятия решения суда о признании ненормативного акта, а в случаях, предусмотренных законом, также нормативного акта государственного органа или органа местного самоуправления недействительным являются одновременно как его несоответствие закону или иному правовому акту, так и нарушение указанным актом гражданских прав и охраняемых законом интересов гражданина или юридического лица, обратившихся в суд с соответствующим требованием.
Статьей 13 Гражданского кодекса Российской Федерации установлено, что ненормативный акт государственного органа или органа местного самоуправления, а в случаях, предусмотренных законом, также нормативный акт, не соответствующие закону или иным правовым актам и нарушающие гражданские права и охраняемые законом интересы гражданина или юридического лица, могут быть признаны судом недействительными. В случае признания судом акта недействительным нарушенное право подлежит восстановлению либо защите иными способами, предусмотренными статьей 12 настоящего Кодекса.
Анализ указанных норм права позволяет сделать вывод о том, что признание ненормативного правового акта недействительным, а также незаконными решений и действий (бездействия) органов возможно при одновременном наличии двух обстоятельств: оспариваемые решение и действия (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту, а также нарушают права и законные интересы заявителя.
Обращаясь в арбитражный суд с настоящим заявлением, ООО "АЭРО ГАРД" указало, что расходы на товарные знаки обоснованы и подлежат применению при получении налоговой выгоды по налогу на прибыль организаций.
Согласно пункту 1 статьи 246 Налогового кодекса Российской Федерации российские организации признаются налогоплательщиками налога на прибыль организаций.
В соответствии со статьей 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Для российских организаций прибылью в целях главы 25 НК РФ признаются - полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой.
Согласно правовой позиции, изложенной в пункте 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 53 от 12.10.06 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.
Под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета. Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.
В соответствии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик вправе уменьшить полученные им доходы на сумму произведенных расходов. При этом материальные расходы, к которым относятся товары, приобретенные для перепродажи, также связаны с операциями по реализации товаров (работ, услуг).
Следовательно, для признания за налогоплательщиком права на уменьшение налогооблагаемой прибыли на сумму произведенных затрат требуется подтверждение факта совершения реальных хозяйственных операций по реализации товаров.
Исходя из Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 53 от 12.10.06 налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. В то же время нарушение контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей само по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.
Обязанность налогового органа по доказыванию обоснованности оспариваемого ненормативного правового акта предполагает представление суду сведений, с бесспорностью подтверждающих, что действия налогоплательщика направлены именно на получение необоснованной налоговой выгоды.
В обоснование правомерности исключения из состава расходов учтенных ООО "АЭРО ГАРД" затрат в сумме 993 915 рублей ИФНС по г. Домодедово Московской области ссылается на следующие обстоятельства.
03.10.06 между Компанией "Верулия Инвестментс Лимитед" и ООО "АЭРО ГАРД" был заключен сублицензионный договор о предоставлении права на использование товарных знаков по свидетельствам N 268035, N 268036 и N 268037. Протоколом согласования цены лицензии установлен размер ежемесячного лицензионного платежа в размере 3 389,83 Евро рублями по курсу ЦБ РФ (т. 1, л.д. 121-139).
По мнению ИФНС по г. Домодедово Московской области, контрагенты по данной сделке являются взаимозависимыми лицами, при этом понесенные налогоплательщиком по данной сделке расходы завышены.
В обоснование данного довода налоговый орган ссылается на результаты проведенной в рамках мероприятий налогового контроля экспертизы, по результатам которой ЗАО "Международный Бизнес Центр: консультации, инвестиции, оценка" было дано экспертное заключение N 390/12 от 06.12.12 (т. 2, л.д. 14-151, т. 3, л.д. 1-55).
Согласно данному экспертному заключению размер платежей по анализируемому соглашению должен был составить в 2009 году - 1 220 000 рублей, что на 582 744 рубля 15 копеек ниже цены договора; в 2010 году - 1 226 000 рублей, что на 411 170 рублей 60 копеек ниже цены договора.
Указанная разница в сумме 993 915 рублей по итогам мероприятий налогового контроля была исключена ИФНС по г. Домодедово Московской области из состава учтенных налогоплательщиком расходов.
Кроме того, основаниями для признания взаимозависимости сторон вышеуказанного договора послужили сведения, предоставленные Федеральной антимонопольной службой Российской Федерации (письмо N ПС/46476 от 14.12.11), и Следственным Комитетом России (письмо N 302/4-101-12 от 16.04.12), а также консолидированный финансовый отчет "ФМЛ Лимитед и дочерние предприятия", размещенный на портале Лондонской Фондовой биржи (т. 2, л.д. 69-72, т. 3, л.д. 56).
Согласно вышеназванным источникам, в проверяемом периоде Компания "ФМЛ Лимитед" являлась учредителем ООО "АЭРО ГАРД" с долей участия в уставном капитале в размере 100%; 100% акций Компании "Верулия Инвестментс Лимитед" в проверяемом периоде находились в трастовом управлении Компании "ДМЕ Лимитед" (ранее "ФМЛ Лимитед").
При этом управление деятельностью ООО "АЭРО ГАРД" при заключении сублицензионного договора осуществлялось представительством Компании "Эрпорт Менеджмент Компани Лимитед", которое являлось первоначальным обладателем товарных знаков Ист Лайн.
Кроме того, представительством Компании "Эрпорт Менеджмент Компани Лимитед" осуществлялись полномочия единоличного исполнительного органа по руководству текущей и технологической деятельности, услуги по подбору персонала, по поддержанию IT-сервисов в рабочем состоянии, деятельность по приобретению лицензионного программного обеспечения.
В соответствии с пунктом 1 статьи 20 Налогового кодекса Российской Федерации взаимозависимыми лицами для целей налогообложения признаются физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц.
Подпунктом 1 пункта 1 статьи 20 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрен закрытый перечень оснований, по которым лица могут быть признаны взаимозависимыми налоговым органом:
1) одна организация непосредственно и (или) косвенно участвует в другой организации, и суммарная доля такого участия составляет более 20 процентов. Доля косвенного участия одной организации в другой через последовательность иных организаций определяется в виде произведения долей непосредственного участия организаций этой последовательности одна в другой;
2) одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу по должностному положению;
3) лица состоят в соответствии с семейным законодательством Российской Федерации в брачных отношениях, отношениях родства или свойства, усыновителя и усыновленного, а также попечителя и опекаемого.
Указанных оснований в рассматриваемом случае налоговым органом не установлено и не представлено ни в суд первой инстанции, ни в суд апелляционной инстанции.
По иным основаниям лица могут быть признаны взаимозависимыми (если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг)) лишь судом, а не налоговым органом при проведении проверки.
При этом апелляционный суд не может сделать вывод о наличии совокупности относимых, допустимых и достаточных доказательств наличия рассматриваемой взаимозависимости в проверяемом периоде.
В отношении письма Федеральной антимонопольной службы Российской Федерации N ПС/46476 от 14.12.11, апелляционный суд приходит к выводу о том, что из приложенного к нему письма N АК/40291 от 27.10.11 не явствует наличие в отношениях обществ взаимозависимости. В частности, в нем указано, что Компания "ДМЕ Лимитед" в 2011 обратилась в Федеральную антимонопольную службу с ходатайством о получении предварительного согласия на приобретение 100% голосующих акций Компании "Верулия Инвестментс Лимитед"; до указанной сделки (которая на момент обращения не совершена) Компания "ДМЕ Лимитед" не имеет никаких прав (в том числе права определять условия предпринимательской деятельности) по отношению к Компании "Верулия Инвестментс Лимитед".
Ссылка ИФНС по г. Домодедово Московской области на консолидированный финансовый отчет "ФМЛ Лимитед и дочерние предприятия", согласно которому 100% акций Компании "Верулия Инвестментс Лимитед" находятся в трастовом управлении компании "ДМЕ Лимитед" (ранее - "ФМЛ Лимитед"), апелляционный суд также не может принять во внимание, поскольку из указанного документа не представляется возможным сделать вывод о том, что он носит официальный характер, а также обладает какой-либо юридической силой.
Трастовые соглашения налоговым органом представлены не были, а передача акций в доверительное управление, применительно к рассматриваемой правовой ситуации, также не может расцениваться судом в качестве безусловного основания для выводов о наличии взаимозависимости, поскольку данная операция сама по себе не свидетельствует о наличии прямых и реальных отношений, которые могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц.
Обосновывая неправомерность снижения налоговой базы, ИФНС по г. Домодедово Московской области также сослалось на положения статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации, а именно несоответствие цены сделки уровню рыночных цен.
Поскольку рассматриваемая сделка, по сути, является внешнеторговой, в силу подпункта 3 пункта 2 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации данный факт признается самостоятельным основанием для осуществления налоговым органом проверки правильности применения цен по такой сделке.
В соответствии с пунктом 3 статьи 38 Налогового кодекса Российской Федерации товаром для целей Кодекса признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации.
Таким образом, товарный знак в смысле указанной нормы права соответствует определению понятия "товар".
Кроме того возможность и правомерность применения статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации в отношении товарных знаков, права на которые передаются в рамках лицензионных договоров, следует из Постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 8867/10 от 28.10.10.
В соответствии с пунктом 1 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.
Налоговые органы при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов вправе проверять правильность применения цен по сделкам между взаимозависимыми лицами.
Согласно позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в Определениях от 04.12.03 N 441-О и N 442-О, условные методы расчета налоговой базы, предусмотренные статьей 40 Налогового кодекса Российской Федерации, применяются когда есть основания полагать, что налогоплательщик искусственно занижает налоговую базу. Такое регулирование направлено на обеспечение безусловного выполнения всеми налогоплательщиками обязанности платить законно установленные налоги, как того требует статья 57 Конституции Российской Федерации.
Рыночная цена устанавливается в порядке, определенном пунктами 4 - 11 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации.
Пунктом 6 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что идентичными признаются товары, имеющие одинаковые, характерные для них основные признаки. То есть при определении идентичности товаров учитываются, в частности, их физические характеристики, качество и репутация на рынке. При определении идентичности товаров незначительные различия в их внешнем виде могут не учитываться.
Пунктом 7 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации закреплено, что однородными признаются товары, которые, не являясь идентичными, имеют сходные характеристики и состоят из схожих компонентов, что позволяет им выполнять одни и те же функции и быть коммерчески взаимозаменяемыми.
В соответствии с пунктом 8 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации при определении рыночных цен услуг принимаются во внимание сделки между лицами, не являющимися взаимозависимыми.
Сделки между взаимозависимыми лицами могут приниматься во внимание только в тех случаях, когда взаимозависимость этих лиц не повлияла на результаты таких сделок.
Согласно пункту 9 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации при определении рыночных цен услуги, учитывается информация о заключенных на момент реализации этой услуги в сделках с идентичными услугами в сопоставимых условиях. В частности, учитываются такие условия сделок, как количество (объем) поставляемых товаров (например, объем товарной партии), сроки исполнения обязательств, условия платежей, обычно применяемые в сделках данного вида, а также иные разумные условия, которые могут оказывать влияние на цены.
Условия сделок на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров, работ или услуг признаются сопоставимыми, если различие между такими условиями, либо существенно не влияет на цену таких товаров, работ или услуг, либо может быть учтено с помощью поправок.
Пунктом 10 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что при отсутствии на соответствующем рынке товаров, работ или услуг сделок по идентичным (однородным) товарам, работам, услугам или из-за отсутствия предложения на этом рынке таких товаров, работ или услуг, а также при невозможности определения соответствующих цен ввиду отсутствия либо недоступности информационных источников для определения рыночной цены используется метод цены последующей реализации, при котором рыночная цена товаров, работ или услуг, реализуемых продавцом, определяется как разность цены, по которой такие товары, работы или услуги реализованы покупателем этих товаров, работ или услуг при последующей их реализации (перепродаже), и обычных в подобных случаях затрат, понесенных этим покупателем при перепродаже (без учета цены, по которой были приобретены указанным покупателем у продавца товары, работы или услуги) и продвижении на рынок приобретенных у покупателя товаров, работ или услуг, а также обычной для данной сферы деятельности прибыли покупателя.
При невозможности использования метода цены последующей реализации (используется затратный метод, при котором рыночная цена товаров, работ или услуг, реализуемых продавцом, определяется как сумма произведенных затрат и обычной для данной сферы деятельности прибыли. При этом учитываются обычные в подобных случаях прямые и косвенные затраты на производство (приобретение) и (или) реализацию товаров, работ или услуг, обычные в подобных случаях затраты на транспортировку, хранение, страхование и иные подобные затраты.
Для установления рыночной стоимости лицензионного вознаграждения за право использования товарных знаков на территории Российской Федерации, в соответствии со статьей 95 Налогового кодекса Российской Федерации, в рамках дополнительных мероприятий налогового контроля была назначена экспертиза.
В соответствии с постановлением N 52/11 от 04.12.12 о назначении экспертизы рыночной цены размера лицензионного вознаграждения за право использования товарных знаков на территории РФ проведение экспертизы было поручено независимым экспертам ЗАО "Международный Бизнес Центр": консультации, инвестиции, оценка" Родину Максиму Геннадьевичу, Шедловскому Ростиславу Валерьевичу, соответствующим квалификационным требованиям (т. 2, л.д. 1-2).
Перед экспертами был поставлен вопрос о соответствии цены лицензионного вознаграждения за право использования товарных знаков на территории РФ, установленной договором с компанией "Верулия Инвестментс Лимитед", рыночной цене с учетом положений, предусмотренных пунктами 4 - 11 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации.
В соответствии с экспертным заключением N 390/12 от 06.12.12, составленным по результатам указанной экспертизы, ежегодная рыночная цена лицензионного вознаграждения за право использования ООО "АЭРО ГАРД" товарных знаков на территории Российской Федерации должна составлять в 2009 году - 1 220 000 рублей, в 2010 году - 1 226.000 рублей.
Анализ статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации позволяет сделать вывод о том, что при определении рыночной цены эксперт должен был использовать методы, указанные в названной статье.
Так, пунктами 4 - 11 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации определены три метода, с помощью которых в целях контроля над ценами сделок может определяться рыночная цена товаров (работ, услуг), а именно:
1) по цене сделок с идентичными (однородными) товарами (работами, услугами);
2) метод цены последующей реализации;
3) затратный метод. При этом указанные методы должны применяться последовательно.
Согласно экспертному заключению N 390/12 от 06.12.12 в рассматриваемом случае эксперт использовал метод освобождения от роялти, который не предусмотрен статьей 40 Налогового кодекса Российской Федерации.
В пунктах 3 - 8 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации закреплены указания, которыми необходимо руководствоваться при применении метода определения цены сделок с идентичными (однородными) товарами (работами, услугами).
В случаях, предусмотренных пунктом 2 вышеуказанной статьи, когда цены товаров, работ или услуг, примененные сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения или в сторону понижения более чем на 20 процентов от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ или услуг), налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги.
Рыночная цена определяется с учетом положений, предусмотренных пунктами 4 - 11 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации. При этом учитываются обычные при заключении сделок между невзаимозависимыми лицами надбавки к цене или скидки. В частности, учитываются скидки, вызванные:
- - сезонными и иными колебаниями потребительского спроса на товары (работы, услуги);
- - потерей товарами качества или иных потребительских свойств;
- - истечением (приближением даты истечения) сроков годности или реализации товаров;
- - маркетинговой политикой, в том числе при продвижении на рынки новых товаров, не имеющих аналогов, а также при продвижении товаров (работ, услуг) на новые рынки;
- - реализацией опытных моделей и образцов товаров в целях ознакомления с ними потребителей.
Рыночной ценой товара (работы, услуги) признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров (работ, услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях.
Рынком товаров (работ, услуг) признается сфера обращения этих товаров (работ, услуг), определяемая исходя из возможности покупателя (продавца) реально и без значительных дополнительных затрат приобрести (реализовать) товар (работу, услугу) на ближайшей по отношению к покупателю (продавцу) территории Российской Федерации или за пределами Российской Федерации.
Идентичными признаются товары, имеющие одинаковые характерные для них основные признаки.
При определении идентичности товаров учитываются, в частности, их физические характеристики, качество и репутация на рынке, страна происхождения и производитель. При определении идентичности товаров незначительные различия в их внешнем виде могут не учитываться.
Однородными признаются товары, которые, не являясь идентичными, имеют сходные характеристики и состоят из схожих компонентов, что позволяет им выполнять одни и те же функции и (или) быть коммерчески взаимозаменяемыми.
При определении однородности товаров учитываются, в частности, их качество, наличие товарного знака, репутация на рынке, страна происхождения.
При определении рыночных цен товаров, работ или услуг принимаются во внимание сделки между лицами, не являющимися взаимозависимыми. Сделки между взаимозависимыми лицами могут приниматься во внимание только в тех случаях, когда взаимозависимость этих лиц не повлияла на результаты таких сделок.
Исследовав и оценив в порядке статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации представленное в материалы дела экспертное заключение, апелляционный суд приходит к выводу о том, что при его подготовке экспертом указанные положения статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации соблюдены не были, в связи с чем указанное заключение не может служить допустимым доказательством по делу.
При этом апелляционный суд учитывает, что в соответствии с пунктом 11 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации, при определении и признании рыночной цены товара, работы или услуги используются официальные источники информации о рыночных ценах на товары, работы или услуги и биржевых котировках.
Использованные экспертом обзоры Degnan и McGavock не могут использоваться как официальные источники ценовой информации.
Информация об обзорах ставок роялти McGavock и Degnan, на которые ссылается эксперт, заимствована из книги Козырев А.Н., Макарова В.Л. "Оценка стоимости нематериальных активов и интеллектуальной собственности".
Между тем, в данной работе (стр. 73) указано, что обзор McGavock опубликован в 1992 году, а обзор Degnan - в 1997 году. При этом сами авторы указывают, что не следует ожидать от обзоров, что они предоставят информацию, которую можно использовать в обосновании стоимостной оценки.
Учитывая изложенное, апелляционный суд приходит к выводу о недостоверности выводов эксперта.
Доказательств обратного ИФНС по г. Домодедово Московской области не представлено.
Доводы заявителя апелляционной жалобы не содержат фактов, которые не были бы проверены судом первой инстанции, и не опровергают выводов суда по существу, в связи с чем подлежат отклонению.
При таких обстоятельствах апелляционный суд не находит оснований для отмены решения суда первой инстанции, в связи с чем апелляционная жалоба удовлетворению не подлежит.
Руководствуясь статьями 266, 268, пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд
постановил:
Решение Арбитражного суда Московской области от 27 сентября 2013 года по делу N А41-29328/13 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Председательствующий
Н.Н.КАТЬКИНА
Судьи
В.Ю.БАРХАТОВ
С.Ю.ЕПИФАНЦЕВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ДЕСЯТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 21.01.2014 ПО ДЕЛУ N А41-29328/13
Разделы:Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ДЕСЯТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 21 января 2014 г. по делу N А41-29328/13
Резолютивная часть постановления объявлена 15 января 2014 года
Постановление изготовлено в полном объеме 21 января 2014 года
Десятый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Катькиной Н.Н.,
судей Бархатова В.Ю., Епифанцевой С.Ю.,
при ведении протокола судебного заседания: Чугуевой Н.Н.,
при участии в заседании:
- от общества с ограниченной ответственностью частное охранное предприятие "АЭРО ГАРД": Миролевич А.В. по доверенности от 19.03.13; Чикачков Д.В. по доверенности от 19.03.13;
- от Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Домодедово Московской области: Ушатова Т.А. по доверенности N 04-27/01095 от 15.10.13; Соломахин Д.С. по доверенности N 04-27/01242 от 02.12.13; Андреев Ю.А. по доверенности N 04-27/01328 от 23.12.13,
рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы России по г. Домодедово Московской области на решение Арбитражного суда Московской области от 27 сентября 2013 года по делу N А41-29328/13, принятое судьей Мясовым Т.В., по заявлению общества с ограниченной ответственностью частное охранное предприятие "АЭРО ГАРД" о признании решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Домодедово Московской области незаконным,
установил:
Общество с ограниченной ответственностью частное охранное предприятие (ООО) "АЭРО ГАРД" обратилось в Арбитражный суд Московской области с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы России (ИФНС) по г. Домодедово Московской области N 1 от 22.01.13 об отказе в привлечении к ответственности (т. 1, л.д. 2-8).
Заявление подано на основании статей 198, 199 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
До вынесения судебного акта, которым заканчивается рассмотрение дела по существу спора, ООО "АЭРО ГАРД" в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации уточнило заявленные требования, просило признать недействительным решение ИФНС по г. Домодедово Московской области N 1 от 22.01.13 об отказе в привлечении к ответственности об исключении из состава расходов затрат в размере 993 915 рублей (т. 5, л.д. 1-2).
Решением Арбитражного суда Московской области от 27 сентября 2013 года решение ИФНС по г. Домодедово Московской области N 1 от 22.01.13 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части исключения из состава расходов учтенных ООО "АЭРО ГАРД" затрат в сумме 993 915 рублей было признано недействительным (т. 5, л.д. 23-29).
Не согласившись с вынесенным судебным актом, ИФНС по г. Домодедово Московской области обратилась в Десятый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить, указывая на соблюдение всех требований закона при проведении экспертизы (т. 5, л.д. 32-36).
В судебном заседании апелляционного суда представители ИФНС по г. Домодедово Московской области поддержали доводы, изложенные в апелляционной жалобе, просили решение суда первой инстанции отменить, принять по делу новый судебный акт.
Представители ООО "АЭРО ГАРД" возражали против доводов заявителя апелляционной жалобы, просили решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Законность и обоснованность решения суда проверены апелляционным судом в соответствии со статьями 266 - 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Исследовав материалы дела и доводы апелляционной жалобы, заслушав представителей лиц, участвующих в судебном заседании, апелляционный суд не находит оснований для отмены решения суда первой инстанции.
Как следует из материалов дела, в период с 11.01.12 по 03.09.12 ИФНС по г. Домодедово Московской области в отношении ООО "АЭРО ГАРД" была проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) всех налогов и сборов за период с 01.01.09 по 31.12.09, по результатам которой 28.09.12 был составлен акт N 11-12/6-51 (т. 1, л.д. 58-84).
По результатам рассмотрения результатов выездной налоговой проверки ИФНС по г. Домодедово Московской области 22.01.13 было принято решение N 1 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым ООО "АЭРО ГАРД" было предложено уплатить недоимку по налогу на прибыль организаций в сумме 87 026 рублей 20 копеек (т. 1, л.д. 9-57).
Решением Управления ФНС по Московской области N 07-12/17459 от 01.04.13 решение ИФНС по г. Домодедово Московской области N 1 от 22.01.13 было изменено путем отмены в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 87 026 рублей, установления факта завышения убытков, учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций, в сумме 993 915 рублей, в остальной части обжалованное решение было оставлено без изменения и утверждено (т. 1, л.д. 85-93).
22.07.13 ФНС России было принято решение N СА-4-9/13338@, которым решение ИФНС по г. Домодедово Московской области N 1 от 22.01.13 в редакции решения Управления ФНС по Московской области N 07-12/17459 от 01.04.13 было изменено путем отмены в части предложения уменьшить убытки, учитываемые при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций, на сумму 23 039 рублей (т. 5, л.д. 3-9).
Полагая решение налогового органа незаконным в части установления завышения расходов на сумму оплаты за право пользования товарным знаком в размере 993 915 рублей, ООО "АЭРО ГАРД" обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.
Признавая решение налогового органа в обжалуемой части незаконным, суд первой инстанции указал на отсутствие доказательств необоснованности полученной налогоплательщиком налоговой выгоды.
Апелляционный суд считает выводы суда первой инстанции законными и обоснованными, доводы апелляционной жалобы подлежащими отклонению.
В силу части 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.
Согласно разъяснениям, данным в пункте 1 совместного Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации и Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 6/8 от 01.07.96 "О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации", если суд установит, что оспариваемый акт не соответствует закону или иным правовым актам и ограничивает гражданские права и охраняемые законом интересы гражданина или юридического лица, то в соответствии со статьей 13 Гражданского кодекса Российской Федерации он может признать такой акт недействительным.
Пунктом 6 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации и Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 6/8 от 01.07.96 "О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации" разъяснено, что основанием для принятия решения суда о признании ненормативного акта, а в случаях, предусмотренных законом, также нормативного акта государственного органа или органа местного самоуправления недействительным являются одновременно как его несоответствие закону или иному правовому акту, так и нарушение указанным актом гражданских прав и охраняемых законом интересов гражданина или юридического лица, обратившихся в суд с соответствующим требованием.
Статьей 13 Гражданского кодекса Российской Федерации установлено, что ненормативный акт государственного органа или органа местного самоуправления, а в случаях, предусмотренных законом, также нормативный акт, не соответствующие закону или иным правовым актам и нарушающие гражданские права и охраняемые законом интересы гражданина или юридического лица, могут быть признаны судом недействительными. В случае признания судом акта недействительным нарушенное право подлежит восстановлению либо защите иными способами, предусмотренными статьей 12 настоящего Кодекса.
Анализ указанных норм права позволяет сделать вывод о том, что признание ненормативного правового акта недействительным, а также незаконными решений и действий (бездействия) органов возможно при одновременном наличии двух обстоятельств: оспариваемые решение и действия (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту, а также нарушают права и законные интересы заявителя.
Обращаясь в арбитражный суд с настоящим заявлением, ООО "АЭРО ГАРД" указало, что расходы на товарные знаки обоснованы и подлежат применению при получении налоговой выгоды по налогу на прибыль организаций.
Согласно пункту 1 статьи 246 Налогового кодекса Российской Федерации российские организации признаются налогоплательщиками налога на прибыль организаций.
В соответствии со статьей 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Для российских организаций прибылью в целях главы 25 НК РФ признаются - полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой.
Согласно правовой позиции, изложенной в пункте 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 53 от 12.10.06 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.
Под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета. Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.
В соответствии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик вправе уменьшить полученные им доходы на сумму произведенных расходов. При этом материальные расходы, к которым относятся товары, приобретенные для перепродажи, также связаны с операциями по реализации товаров (работ, услуг).
Следовательно, для признания за налогоплательщиком права на уменьшение налогооблагаемой прибыли на сумму произведенных затрат требуется подтверждение факта совершения реальных хозяйственных операций по реализации товаров.
Исходя из Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 53 от 12.10.06 налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. В то же время нарушение контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей само по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.
Обязанность налогового органа по доказыванию обоснованности оспариваемого ненормативного правового акта предполагает представление суду сведений, с бесспорностью подтверждающих, что действия налогоплательщика направлены именно на получение необоснованной налоговой выгоды.
В обоснование правомерности исключения из состава расходов учтенных ООО "АЭРО ГАРД" затрат в сумме 993 915 рублей ИФНС по г. Домодедово Московской области ссылается на следующие обстоятельства.
03.10.06 между Компанией "Верулия Инвестментс Лимитед" и ООО "АЭРО ГАРД" был заключен сублицензионный договор о предоставлении права на использование товарных знаков по свидетельствам N 268035, N 268036 и N 268037. Протоколом согласования цены лицензии установлен размер ежемесячного лицензионного платежа в размере 3 389,83 Евро рублями по курсу ЦБ РФ (т. 1, л.д. 121-139).
По мнению ИФНС по г. Домодедово Московской области, контрагенты по данной сделке являются взаимозависимыми лицами, при этом понесенные налогоплательщиком по данной сделке расходы завышены.
В обоснование данного довода налоговый орган ссылается на результаты проведенной в рамках мероприятий налогового контроля экспертизы, по результатам которой ЗАО "Международный Бизнес Центр: консультации, инвестиции, оценка" было дано экспертное заключение N 390/12 от 06.12.12 (т. 2, л.д. 14-151, т. 3, л.д. 1-55).
Согласно данному экспертному заключению размер платежей по анализируемому соглашению должен был составить в 2009 году - 1 220 000 рублей, что на 582 744 рубля 15 копеек ниже цены договора; в 2010 году - 1 226 000 рублей, что на 411 170 рублей 60 копеек ниже цены договора.
Указанная разница в сумме 993 915 рублей по итогам мероприятий налогового контроля была исключена ИФНС по г. Домодедово Московской области из состава учтенных налогоплательщиком расходов.
Кроме того, основаниями для признания взаимозависимости сторон вышеуказанного договора послужили сведения, предоставленные Федеральной антимонопольной службой Российской Федерации (письмо N ПС/46476 от 14.12.11), и Следственным Комитетом России (письмо N 302/4-101-12 от 16.04.12), а также консолидированный финансовый отчет "ФМЛ Лимитед и дочерние предприятия", размещенный на портале Лондонской Фондовой биржи (т. 2, л.д. 69-72, т. 3, л.д. 56).
Согласно вышеназванным источникам, в проверяемом периоде Компания "ФМЛ Лимитед" являлась учредителем ООО "АЭРО ГАРД" с долей участия в уставном капитале в размере 100%; 100% акций Компании "Верулия Инвестментс Лимитед" в проверяемом периоде находились в трастовом управлении Компании "ДМЕ Лимитед" (ранее "ФМЛ Лимитед").
При этом управление деятельностью ООО "АЭРО ГАРД" при заключении сублицензионного договора осуществлялось представительством Компании "Эрпорт Менеджмент Компани Лимитед", которое являлось первоначальным обладателем товарных знаков Ист Лайн.
Кроме того, представительством Компании "Эрпорт Менеджмент Компани Лимитед" осуществлялись полномочия единоличного исполнительного органа по руководству текущей и технологической деятельности, услуги по подбору персонала, по поддержанию IT-сервисов в рабочем состоянии, деятельность по приобретению лицензионного программного обеспечения.
В соответствии с пунктом 1 статьи 20 Налогового кодекса Российской Федерации взаимозависимыми лицами для целей налогообложения признаются физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц.
Подпунктом 1 пункта 1 статьи 20 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрен закрытый перечень оснований, по которым лица могут быть признаны взаимозависимыми налоговым органом:
1) одна организация непосредственно и (или) косвенно участвует в другой организации, и суммарная доля такого участия составляет более 20 процентов. Доля косвенного участия одной организации в другой через последовательность иных организаций определяется в виде произведения долей непосредственного участия организаций этой последовательности одна в другой;
2) одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу по должностному положению;
3) лица состоят в соответствии с семейным законодательством Российской Федерации в брачных отношениях, отношениях родства или свойства, усыновителя и усыновленного, а также попечителя и опекаемого.
Указанных оснований в рассматриваемом случае налоговым органом не установлено и не представлено ни в суд первой инстанции, ни в суд апелляционной инстанции.
По иным основаниям лица могут быть признаны взаимозависимыми (если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг)) лишь судом, а не налоговым органом при проведении проверки.
При этом апелляционный суд не может сделать вывод о наличии совокупности относимых, допустимых и достаточных доказательств наличия рассматриваемой взаимозависимости в проверяемом периоде.
В отношении письма Федеральной антимонопольной службы Российской Федерации N ПС/46476 от 14.12.11, апелляционный суд приходит к выводу о том, что из приложенного к нему письма N АК/40291 от 27.10.11 не явствует наличие в отношениях обществ взаимозависимости. В частности, в нем указано, что Компания "ДМЕ Лимитед" в 2011 обратилась в Федеральную антимонопольную службу с ходатайством о получении предварительного согласия на приобретение 100% голосующих акций Компании "Верулия Инвестментс Лимитед"; до указанной сделки (которая на момент обращения не совершена) Компания "ДМЕ Лимитед" не имеет никаких прав (в том числе права определять условия предпринимательской деятельности) по отношению к Компании "Верулия Инвестментс Лимитед".
Ссылка ИФНС по г. Домодедово Московской области на консолидированный финансовый отчет "ФМЛ Лимитед и дочерние предприятия", согласно которому 100% акций Компании "Верулия Инвестментс Лимитед" находятся в трастовом управлении компании "ДМЕ Лимитед" (ранее - "ФМЛ Лимитед"), апелляционный суд также не может принять во внимание, поскольку из указанного документа не представляется возможным сделать вывод о том, что он носит официальный характер, а также обладает какой-либо юридической силой.
Трастовые соглашения налоговым органом представлены не были, а передача акций в доверительное управление, применительно к рассматриваемой правовой ситуации, также не может расцениваться судом в качестве безусловного основания для выводов о наличии взаимозависимости, поскольку данная операция сама по себе не свидетельствует о наличии прямых и реальных отношений, которые могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц.
Обосновывая неправомерность снижения налоговой базы, ИФНС по г. Домодедово Московской области также сослалось на положения статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации, а именно несоответствие цены сделки уровню рыночных цен.
Поскольку рассматриваемая сделка, по сути, является внешнеторговой, в силу подпункта 3 пункта 2 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации данный факт признается самостоятельным основанием для осуществления налоговым органом проверки правильности применения цен по такой сделке.
В соответствии с пунктом 3 статьи 38 Налогового кодекса Российской Федерации товаром для целей Кодекса признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации.
Таким образом, товарный знак в смысле указанной нормы права соответствует определению понятия "товар".
Кроме того возможность и правомерность применения статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации в отношении товарных знаков, права на которые передаются в рамках лицензионных договоров, следует из Постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 8867/10 от 28.10.10.
В соответствии с пунктом 1 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.
Налоговые органы при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов вправе проверять правильность применения цен по сделкам между взаимозависимыми лицами.
Согласно позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в Определениях от 04.12.03 N 441-О и N 442-О, условные методы расчета налоговой базы, предусмотренные статьей 40 Налогового кодекса Российской Федерации, применяются когда есть основания полагать, что налогоплательщик искусственно занижает налоговую базу. Такое регулирование направлено на обеспечение безусловного выполнения всеми налогоплательщиками обязанности платить законно установленные налоги, как того требует статья 57 Конституции Российской Федерации.
Рыночная цена устанавливается в порядке, определенном пунктами 4 - 11 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации.
Пунктом 6 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что идентичными признаются товары, имеющие одинаковые, характерные для них основные признаки. То есть при определении идентичности товаров учитываются, в частности, их физические характеристики, качество и репутация на рынке. При определении идентичности товаров незначительные различия в их внешнем виде могут не учитываться.
Пунктом 7 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации закреплено, что однородными признаются товары, которые, не являясь идентичными, имеют сходные характеристики и состоят из схожих компонентов, что позволяет им выполнять одни и те же функции и быть коммерчески взаимозаменяемыми.
В соответствии с пунктом 8 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации при определении рыночных цен услуг принимаются во внимание сделки между лицами, не являющимися взаимозависимыми.
Сделки между взаимозависимыми лицами могут приниматься во внимание только в тех случаях, когда взаимозависимость этих лиц не повлияла на результаты таких сделок.
Согласно пункту 9 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации при определении рыночных цен услуги, учитывается информация о заключенных на момент реализации этой услуги в сделках с идентичными услугами в сопоставимых условиях. В частности, учитываются такие условия сделок, как количество (объем) поставляемых товаров (например, объем товарной партии), сроки исполнения обязательств, условия платежей, обычно применяемые в сделках данного вида, а также иные разумные условия, которые могут оказывать влияние на цены.
Условия сделок на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров, работ или услуг признаются сопоставимыми, если различие между такими условиями, либо существенно не влияет на цену таких товаров, работ или услуг, либо может быть учтено с помощью поправок.
Пунктом 10 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что при отсутствии на соответствующем рынке товаров, работ или услуг сделок по идентичным (однородным) товарам, работам, услугам или из-за отсутствия предложения на этом рынке таких товаров, работ или услуг, а также при невозможности определения соответствующих цен ввиду отсутствия либо недоступности информационных источников для определения рыночной цены используется метод цены последующей реализации, при котором рыночная цена товаров, работ или услуг, реализуемых продавцом, определяется как разность цены, по которой такие товары, работы или услуги реализованы покупателем этих товаров, работ или услуг при последующей их реализации (перепродаже), и обычных в подобных случаях затрат, понесенных этим покупателем при перепродаже (без учета цены, по которой были приобретены указанным покупателем у продавца товары, работы или услуги) и продвижении на рынок приобретенных у покупателя товаров, работ или услуг, а также обычной для данной сферы деятельности прибыли покупателя.
При невозможности использования метода цены последующей реализации (используется затратный метод, при котором рыночная цена товаров, работ или услуг, реализуемых продавцом, определяется как сумма произведенных затрат и обычной для данной сферы деятельности прибыли. При этом учитываются обычные в подобных случаях прямые и косвенные затраты на производство (приобретение) и (или) реализацию товаров, работ или услуг, обычные в подобных случаях затраты на транспортировку, хранение, страхование и иные подобные затраты.
Для установления рыночной стоимости лицензионного вознаграждения за право использования товарных знаков на территории Российской Федерации, в соответствии со статьей 95 Налогового кодекса Российской Федерации, в рамках дополнительных мероприятий налогового контроля была назначена экспертиза.
В соответствии с постановлением N 52/11 от 04.12.12 о назначении экспертизы рыночной цены размера лицензионного вознаграждения за право использования товарных знаков на территории РФ проведение экспертизы было поручено независимым экспертам ЗАО "Международный Бизнес Центр": консультации, инвестиции, оценка" Родину Максиму Геннадьевичу, Шедловскому Ростиславу Валерьевичу, соответствующим квалификационным требованиям (т. 2, л.д. 1-2).
Перед экспертами был поставлен вопрос о соответствии цены лицензионного вознаграждения за право использования товарных знаков на территории РФ, установленной договором с компанией "Верулия Инвестментс Лимитед", рыночной цене с учетом положений, предусмотренных пунктами 4 - 11 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации.
В соответствии с экспертным заключением N 390/12 от 06.12.12, составленным по результатам указанной экспертизы, ежегодная рыночная цена лицензионного вознаграждения за право использования ООО "АЭРО ГАРД" товарных знаков на территории Российской Федерации должна составлять в 2009 году - 1 220 000 рублей, в 2010 году - 1 226.000 рублей.
Анализ статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации позволяет сделать вывод о том, что при определении рыночной цены эксперт должен был использовать методы, указанные в названной статье.
Так, пунктами 4 - 11 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации определены три метода, с помощью которых в целях контроля над ценами сделок может определяться рыночная цена товаров (работ, услуг), а именно:
1) по цене сделок с идентичными (однородными) товарами (работами, услугами);
2) метод цены последующей реализации;
3) затратный метод. При этом указанные методы должны применяться последовательно.
Согласно экспертному заключению N 390/12 от 06.12.12 в рассматриваемом случае эксперт использовал метод освобождения от роялти, который не предусмотрен статьей 40 Налогового кодекса Российской Федерации.
В пунктах 3 - 8 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации закреплены указания, которыми необходимо руководствоваться при применении метода определения цены сделок с идентичными (однородными) товарами (работами, услугами).
В случаях, предусмотренных пунктом 2 вышеуказанной статьи, когда цены товаров, работ или услуг, примененные сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения или в сторону понижения более чем на 20 процентов от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ или услуг), налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги.
Рыночная цена определяется с учетом положений, предусмотренных пунктами 4 - 11 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации. При этом учитываются обычные при заключении сделок между невзаимозависимыми лицами надбавки к цене или скидки. В частности, учитываются скидки, вызванные:
- - сезонными и иными колебаниями потребительского спроса на товары (работы, услуги);
- - потерей товарами качества или иных потребительских свойств;
- - истечением (приближением даты истечения) сроков годности или реализации товаров;
- - маркетинговой политикой, в том числе при продвижении на рынки новых товаров, не имеющих аналогов, а также при продвижении товаров (работ, услуг) на новые рынки;
- - реализацией опытных моделей и образцов товаров в целях ознакомления с ними потребителей.
Рыночной ценой товара (работы, услуги) признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров (работ, услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях.
Рынком товаров (работ, услуг) признается сфера обращения этих товаров (работ, услуг), определяемая исходя из возможности покупателя (продавца) реально и без значительных дополнительных затрат приобрести (реализовать) товар (работу, услугу) на ближайшей по отношению к покупателю (продавцу) территории Российской Федерации или за пределами Российской Федерации.
Идентичными признаются товары, имеющие одинаковые характерные для них основные признаки.
При определении идентичности товаров учитываются, в частности, их физические характеристики, качество и репутация на рынке, страна происхождения и производитель. При определении идентичности товаров незначительные различия в их внешнем виде могут не учитываться.
Однородными признаются товары, которые, не являясь идентичными, имеют сходные характеристики и состоят из схожих компонентов, что позволяет им выполнять одни и те же функции и (или) быть коммерчески взаимозаменяемыми.
При определении однородности товаров учитываются, в частности, их качество, наличие товарного знака, репутация на рынке, страна происхождения.
При определении рыночных цен товаров, работ или услуг принимаются во внимание сделки между лицами, не являющимися взаимозависимыми. Сделки между взаимозависимыми лицами могут приниматься во внимание только в тех случаях, когда взаимозависимость этих лиц не повлияла на результаты таких сделок.
Исследовав и оценив в порядке статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации представленное в материалы дела экспертное заключение, апелляционный суд приходит к выводу о том, что при его подготовке экспертом указанные положения статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации соблюдены не были, в связи с чем указанное заключение не может служить допустимым доказательством по делу.
При этом апелляционный суд учитывает, что в соответствии с пунктом 11 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации, при определении и признании рыночной цены товара, работы или услуги используются официальные источники информации о рыночных ценах на товары, работы или услуги и биржевых котировках.
Использованные экспертом обзоры Degnan и McGavock не могут использоваться как официальные источники ценовой информации.
Информация об обзорах ставок роялти McGavock и Degnan, на которые ссылается эксперт, заимствована из книги Козырев А.Н., Макарова В.Л. "Оценка стоимости нематериальных активов и интеллектуальной собственности".
Между тем, в данной работе (стр. 73) указано, что обзор McGavock опубликован в 1992 году, а обзор Degnan - в 1997 году. При этом сами авторы указывают, что не следует ожидать от обзоров, что они предоставят информацию, которую можно использовать в обосновании стоимостной оценки.
Учитывая изложенное, апелляционный суд приходит к выводу о недостоверности выводов эксперта.
Доказательств обратного ИФНС по г. Домодедово Московской области не представлено.
Доводы заявителя апелляционной жалобы не содержат фактов, которые не были бы проверены судом первой инстанции, и не опровергают выводов суда по существу, в связи с чем подлежат отклонению.
При таких обстоятельствах апелляционный суд не находит оснований для отмены решения суда первой инстанции, в связи с чем апелляционная жалоба удовлетворению не подлежит.
Руководствуясь статьями 266, 268, пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд
постановил:
Решение Арбитражного суда Московской области от 27 сентября 2013 года по делу N А41-29328/13 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Председательствующий
Н.Н.КАТЬКИНА
Судьи
В.Ю.БАРХАТОВ
С.Ю.ЕПИФАНЦЕВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)