Судебные решения, арбитраж
Земельный налог
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 31 августа 2007 г.
В полном объеме постановление изготовлено 04 сентября 2007 г.
Одиннадцатый арбитражный апелляционный суд в составе: председательствующего Семушкина В.С., cудей Кузнецова В.В., Поповой Е.Г.,
при ведении протокола секретарем судебного заседания Васиной О.В.,
с участием в судебном заседании:
представителей Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ульяновской области Ключниковой С.В. (доверенность от 22.03.07 г. N 16-04/1524), Сабировой А.К. (доверенность от 28.04.07 г. N 16-04/2511),
представителя ОАО "Димитровградский автоагрегатный завод" Лениной И.В. (доверенность от 02.04.07 г. N 0001-202),
рассмотрев в открытом судебном заседании 31 августа 2007 г. в помещении суда апелляционную жалобу Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ульяновской области, г. Ульяновск, на решение Арбитражного суда Ульяновской области от 5 июня 2007 г. по делу N А72-1929/2007 (судья Е.Е. Каргина), принятое по заявлению ОАО "Димитровградский автоагрегатный завод", Ульяновская область, г. Димитровград, к Инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ульяновской области
об оспаривании ненормативного акта налогового органа
руководствуясь статьями 110, 112, 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,
установил:
Открытое акционерное общество "Димитровградский автоагрегатный завод" (далее - ОАО "ДААЗ", общество) обратилось в Арбитражный суд Ульяновской области с заявлением (с учетом принятых судом уточнений заявленных требований) о признании частично недействительным решения Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ульяновской области (далее - налоговый орган) от 26 января 2007 г. N 69.
Решением от 05 июня 2007 г. по делу А72-1929/2007 Арбитражный суд Ульяновской области удовлетворил заявленные обществом требования в части доначисления налога на прибыль в сумме 19096 руб., налога на землю в сумме 657100 руб., налога на доходы физических лиц в сумме 8652 руб., единого социального налога (далее - ЕСН) в сумме 535940 руб. 20 коп., начисления соответствующих сумм пени и штрафов.
В апелляционной жалобе налоговый орган просит отменить решение суда первой инстанции в части доначисления налога на землю, ЕСН, начисления соответствующих сумм пени и штрафов.
Общество апелляционную жалобу отклонило по мотивам, приведенным в отзыве на нее.
В судебном заседании представители налогового органа поддержали апелляционную жалобу по приведенным в ней доводам.
Представитель общества апелляционную жалобу отклонил, считает решение суда первой инстанции законным и обоснованным.
Проверив законность и обоснованность решения суда первой инстанции в обжалуемой части в соответствии с правилами, предусмотренными частью 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, проверив доводы, приведенных в апелляционной жалобе, и отзыве на нее, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы.
Как видно из материалов дела, налоговый орган в 2006 году провел выездную налоговую проверку ОАО "ДААЗ" по вопросам соблюдения налогового законодательства за период с 1 января 2003 г. по 31 декабря 2003 г. По результатам проверки был составлен акт от 29 декабря 2006 г. N 1132 ДСП и принято решение от 26 января 2007 N 69. На основании указанного решения налогоплательщику были доначислены налоги, начислены пени и штрафы в соответствии с пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ).
1. Основанием для доначисления обществу налога на землю, начисления соответствующих сумм пени и штрафа послужил тот факт, что, по мнению налогового органа, ОАО "ДААЗ" в проверяемом периоде имело в пользовании земельные участки и являлось плательщиком земельного налога на оснований следующих документов: свидетельства от 30 августа 2001 г. N 161120 о государственной регистрации права на постоянное (бессрочное) пользование земельным участком по ул. Автостроителей (производственная база - 85,4 га); свидетельства от 31 августа 1993 г. N 027220 о праве пользования на землю по ул. Промышленная (ж/д пути к ОАО "ДААЗ" - 2,67 га), свидетельства от 19 марта 1993 г. N 227145 о праве пользования на землю по ул. Юнг-Северного флота (овощехранилище - 0,93 га); свидетельства от 18 февраля 1993 г. N 027153 о праве пользования на землю по ул. Дрогобыческая (очистные сооружения - 2,08 га. - 0,93 га.), свидетельства от 18 февраля 1993 г. N 027152 о праве пользования на землю по ул. Западная, 12/1 (прачечная - 3,79 га).
Признавая недействительным решение налогового органа в части доначисления земельного налога, начисления пени и штрафа, суд первой инстанции обоснованно исходил из следующего.
Из материалов дела усматривается, что до 2002 года ОАО "ДААЗ" осуществляло постоянное (бессрочное) пользование следующими земельными участками:
- - в соответствии со свидетельством от 30 августа 2001 г. серия N 161120 о государственной регистрации права - участком земли, расположенном по адресу: Ульяновская область, г. Димитровград, пр. Автостроителей, 78 общей площадью 85,4 ГА;
- - в соответствии со свидетельством от 18 февраля 1993 г. N 027152 о праве пользования - участком земли, расположенном по адресу: Ульяновская область, г. Димитровград, ул. Дрогобыческая общей площадью 3,79 ГА;
- - в соответствии со Свидетельством от 23 ноября 1992 г. N 12225 о праве бессрочного (постоянного) пользования - участком земли, расположенном по адресу: Ульяновская область, Мелекесский район, с. Русский Мелекесс, Загородное шоссе, 2 общей площадью 2,15 ГА.
Материалами дела подтверждается, что в период с 2002 по 2003 год ОАО "ДААЗ" были переданы в уставной капитал:
- - по акту приема-передачи от 25 июня 2002 г. ООО "ДЗС" производственные и бытовые помещения площадью = 39184,74 кв. м в здании механо-сборочного корпуса N 9 общей площадью 153004,63 кв. м (литера: А) - 2561/10000 доли от здания (площадь земельного участка 41220,83 кв. м);
- - по акту приема-передачи от 31 ноября 2002 г. ООО "ДЗС" производственные и бытовые помещения площадью 400,93 кв. м в здании механо-сборочного корпуса N 9 общей площадью = 153004,63 кв. м (литера: А) - 26/10000 доли от здания (площадь земельного участка 418,49 кв. м);
- - по акту (накладная) от 29 января 2000 г. N 377 А ООО "ДЗС" блок складов здание N 30 общей площадью 4473,97 кв. м (литера: Б) -100% от общей площади объекта недвижимости (площадь земельного участка 9056,00 кв. м);
- - по акту приема-передачи от 18 апреля 2002 г. ООО "ДЗР" производственные и бытовые помещения площадью 10766,41 кв. м в здании механо-сборочного корпуса N 9 общей площадью 153004,63 кв. м (литера: А) - 704/10000 доли от здания (площадь земельного участка - 11331,30 кв. м);
- - по акту приема-передачи от 28 марта 2002 г. ЛПФ Санаторий "Сосновый бор" здание профилактория с подвалом общей 8 = 4258,21 кв. м (литеры: А, А1, а, а1, а2) - 100% от общей площади объекта недвижимости (площадь земельного участка 21500,00 кв. м).
В период с 2002 по 2003 год обществом были реализованы ООО "БАШ" по договорам купли-продажи следующие объекты недвижимости:
- - расположенные по адресу: г. Димитровград, ул. Западная, 12/6, 12/5, 12/7, 12/3 - N 0001-24/638 от 30.07.2002 г. - здание бытовых помещений общей площадью 304,45 кв. м (литера: Ж); одноэтажное здание закрытого склада площадью 1320,15 кв. м (литеры: 3, Э, Э1); одноэтажное здание теплого склада N 1 площадью 411,97 кв. м (литера: И), часть склада в здании склада фирмы "Поль-Мот" общей площадью 3210,24 кв. м (литера: А) - 2035/10000 доли от здания;
- - расположенные по адресу: г. Димитровград, ул. Западная, 12/4 - N 0001-24/508 от 10.06.2003 г. - здание теплого склада N 2 общей площадью 718,3 (литера: Е).
Судом первой инстанции обоснованно установлено, что утверждение налогового органа о пользовании обществом земельным участком, расположенным под прачечной по адресу г. Димитровград, ул. Западная 12/1, не соответствует действительности, т.к. общество продало прачечную ООО "БАШ" 4 ноября 2000 г., что подтверждается свидетельством N 090952, а изъятие земельного участка под данным объектом недвижимости было произведено 23 февраля 2001 г., о чем свидетельствует постановление главы г. Димитровграда N 227.
Судом первой инстанции дана надлежащая оценка тому обстоятельству, что ООО "БАШ" самостоятельно производило начисление и уплату налога на землю по указанному земельному участку в рассматриваемом периоде, а, следовательно, действия налогового органа по доначислению земельного налога обществу за пользование указанным участком противоречат пункту 5 статьи 3 НК РФ о недопустимости двойного налогообложения.
В соответствии со статьями 271 и 552 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору продажи здания, сооружения или другой недвижимости покупателю одновременно с передачей права собственности на такую недвижимость передаются права на ту часть земельного участка, которая занята этой недвижимостью и необходима для ее использования. Статьей 35 Земельного кодекса Российской Федерации установлено, что при переходе права собственности на здание, строение, сооружение, находящееся на чужом земельном участке, к другому лицу, оно приобретает право на использование соответствующей части земельного участка, занятой зданием, строением, сооружением и необходимой для их использования, на тех же условиях и в том же объеме, что и прежний собственник. В случае перехода права собственности на здание, строение, сооружение к нескольким собственникам порядок пользования земельным участком определяется с учетом долей в праве собственности на здание, строение, сооружение или сложившегося порядка пользования земельным участком.
В соответствии со статьей 16 Закона РСФСР от 11 октября 1991 г. "О плате за землю" (далее - Закон "О плате за землю") (в редакции, действовавшей на момент совершения указанных сделок) за земельные участки, предназначенные для обслуживания строения, находящегося в раздельном пользовании нескольких юридических лиц или граждан, земельный налог начисляется каждому из этих собственников соразмерно их доле на эти строения.
Аналогичная норма содержится и в пункте 4 Инструкции Министерства финансов Российской Федерации от 21 февраля 2000 г. N 56 "По применению Закона РСФРФ "О плате за землю", согласно которому за земельные участки, предназначенные для обслуживания строения, находящегося в раздельном пользовании нескольких юридических лиц, земельный налог начисляется отдельно по каждому пропорционально площади строения, находящегося в их раздельном пользовании. За земельные участки, предназначенные для обслуживания строения, находящегося в общей собственности нескольких юридических лиц, земельный налог начисляется каждому из этих собственников соразмерно их доле на эти строения.
Таким образом, в результате реализации объектов недвижимости в ходе указанных хозяйственных операций, совершенных ОАО "ДААЗ" в 2002-2003 гг., площадь принадлежащего обществу земельного участка, расположенного по адресу г. Димитровград, пр. Автостроителей, 78/9, составила 107985,38 кв. м, земельные участки, расположенные по адресам: г. Димитровград, пр. Автостроителей 78/30; г. Димитровград, ул. Западная, 12; г. Димитровград, ул. Куйбышева, 335 выбыли из собственности ОАО "ДААЗ".
Как верно установил суд первой инстанции, налоговый орган, делая вывод о том, что право ОАО "ДААЗ" на земельные участки не прекращено, ошибочно применил к спорному правоотношению пункт 1 статьи 45 Земельного кодекса Российской Федерации. Указанная норма предусматривает прекращение права постоянного (бессрочного) пользования земельным участком в добровольном (при отказе землепользователя от своих прав) или принудительном порядке. Между тем статья 35 Земельного кодекса Российской Федерации и статья 552 Гражданского кодекса Российской Федерации предусматривают прекращение прав на земельный участок, включая и право постоянного (бессрочного) пользования, при переходе прав на недвижимое имущество, находящееся на земельном участке. Следовательно, в данном случае статья 45 Земельного кодекса Российской Федерации не подлежит применению, так как право общества на пользование земельным участком прекращено в силу прямого указания закона.
ОАО "ДААЗ", перестав являться собственником недвижимости с момента регистрации права собственности на часть переданных в уставной капитал обществ и проданных зданий, сооружений, одновременно прекратило фактическое пользование земельными участками под данными объектами недвижимости. Доказательств обратного при рассмотрении настоящего дела не представил.
В соответствии со статьей 17 Закона "О плате за землю" земельный налог с юридических лиц исчисляется, начиная с месяца, следующего за месяцем предоставления им земельного участка. В пункте 9 Инструкции Министерства финансов Российской Федерации от 21 февраля 2000 г. N 56 "По применению Закона РСФРФ "О плате за землю" также указано, что в случае перехода в течение года права собственности на земельные участки земельный налог исчисляется и предъявляется к уплате новому собственнику земли, начиная с месяца, следующего за месяцем возникновения права на земельный участок.
Таким образом, исходя из системного анализа статей 1, 15, 16, 17 Закона "О плате за землю", пункта 3 статьи 5, статей 35, 37 Земельного кодекса Российской Федерации, статей 271 и 552 Гражданского кодекса Российской Федерации, ОАО "ДААЗ" с месяца следующего за месяцем перехода права собственности на объекты недвижимости перестало быть плательщиком налога на землю в части перечисленных земельных участков.
Подобный подход подтверждается и сложившейся судебной практикой Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, в частности, Постановлением Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 9 января 2002 г. N 7486/01 по аналогичному делу.
Ссылка в апелляционной жалобе на факт неуплаты ООО "ДЗР" земельного налога за 2003 год как на основание доначисления указанных сумм налога ОАО "ДААЗ" несостоятельна. Действующее законодательство не предоставляет продавцу необходимых полномочий по контролю за совершением покупателем таких юридически значимых действий, как начисление и уплата налога, а, значит, несовершение покупателем этих действий не может служить бесспорным доказательством недобросовестности продавца, который не обязан, в силу действующего законодательства, отвечать за действия третьих лиц.
Таким образом, исчисление налога на землю ОАО "ДААЗ" в рассматриваемом периоде производилось в соответствии с действующим законодательством, что свидетельствует о необоснованности произведенного налоговым органом доначисления обществу налога на землю.
2. В ходе проведенной налоговым органом проверки общества установлено, что 19 июня 2003 г. ОАО "ДААЗ" и Государственное образовательное учреждение Ульяновский Государственный Университет заключили договор N 0001-24/534 на оказание услуг по подготовке и переподготовке специалистов на общую сумму 3300000 руб., задолженность по данному договору была погашена 30 июня 2003 г.
По мнению налогового органа, поскольку обучение работников производилось в интересах работодателя, личные интересы работников отсутствовали, а, следовательно, у них не образовывалось дохода в натуральной форме, в соответствии с частью 3 статьи 217 НК РФ указанные суммы не могли быть объектом обложения налогом на доходы физических лиц (далее - НДФЛ). Но в нарушение указанной нормы общество расходы на оплату обучения включило в совокупный доход физических лиц и исчислило с них НДФЛ. Вместе с тем, указанная сумма должна была быть включена в налоговую базу для исчисления ЕСН. Кроме того, в решении налогового органа указано, что, согласно сводному регистру налогового учета "Расходы, не учитываемые при налогообложении в соответствии с 25 главой НК РФ" за 2003 г., обществом в данные расходы не включена стоимость оплаты за обучение работников.
Перечисленные обстоятельства послужили основанием для доначисления ОАО "ДААЗ" ЕСН, начисления пени и штрафа.
Признавая недействительным решение налогового органа в этой части суд первой инстанции обоснованно исходил из следующего.
Из материалов дела следует, что ОАО "ДААЗ" в 2003 году выступило инициатором направления работников в Ульяновский государственный университет для осуществления их подготовки или переподготовки, преследуя цель более эффективного использования подготавливаемых или переподготавливаемых специалистов на предприятии в рамках его деятельности, в связи с чем был заключен договор от 19 июня 2003 г. N 0001-24/534. Этим договором в соответствии с соглашением о новации N 0001-24/9С от 27 июня 2002 г. была погашена дебиторская задолженность Ульяновского государственного университета перед ОАО "ДААЗ" за здание, приобретенное университетом по договору купли-продажи N 0001-24/893 от 20 июля 1999 г., что подтверждается Авизо от 30 июня 2003 г. и карточкой по балансовому счету 628860. При этом по договору от 19 июня 2003 г. N 0001-24/534 возник авансовый платеж за предстоящее обучение работников по счету 605110 в сумме 3300000 рублей - это подтверждается регистрами бухгалтерского учета по счетам 605000, 605110 за июнь 2003 года.
В соответствии с указанным договором обществом были направлены работники для сдачи вступительных экзаменов, по результатам которых было произведено зачисление студентов в Ульяновский государственный университет и были заключены трехсторонние договоры на образовательные услуги (ОАО "ДААЗ" - Ульяновский Государственный Университет - конкретный работник общества).
В соответствии с пунктом 2 части 1 статьи 223 НК РФ дата фактического получения дохода физического лица определяется как день передачи ему дохода в натуральной форме - при получении доходов в натуральной форме. К доходу в натуральной форме может быть отнесена и оплата полностью или частично за работника организацией товаров услуг, в том числе обучения. Таким образом, плата за обучение включается в облагаемый доход физического лица в том месяце налогового периода, в котором фактически произошла оплата.
Судом первой инстанции обоснованно установлено, что налоговым органом ошибочно аванс по договору от 19 июня 2003 г. N 0001-24/534 классифицирован оплатой в 2003 году по трехсторонним образовательным договорам, в которых индивидуализирован конкретный сотрудник ОАО "ДААЗ".
Авансовый платеж по данному договору, в соответствии со статьей 265 НК РФ, является внереализационным расходом, а на основании пункта 3 части 7 статьи 272 НК РФ датой осуществления внереализационных и прочих расходов признается дата расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров или дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов. Таким документом является и акт сдачи-приемки работ по трехсторонним договорам на оказание платных образовательных услуг. Материалами дела подтверждается, что по окончании каждого учебного года Ульяновский Государственный Университет направлял ОАО "ДААЗ" счет-фактуру и акт выполненных работ. Отражение внереализационных расходов по оплате обучения работников общества было произведено в июне - июле 2004 года, что подтверждается регистрами налогового и бухгалтерского учета. Таким образом, в 2003 году объекты налогообложения, а соответственно и налоговые базы (по оплате обучения работников ОАО "ДААЗ") по налогу на прибыль, по НДФЛ и ЕСН не возникли.
В соответствии с учетной политикой ОАО "ДААЗ" в 2003 и 2004 годах обществом расходы на обучение отнесены к расходам, не уменьшающим налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, что подтверждается сводными регистрами налогового учета "Прочие расходы за январь - декабрь 2003 года". В этом случае налоговая база для начисления ЕСН не возникает в силу части 3 статьи 236 НК РФ, в соответствии с которой указанные в части 1 статьи 236 НК РФ выплаты и вознаграждения (вне зависимости от формы, в которой они производятся) не признаются объектом налогообложения, если у налогоплательщиков - организаций такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде.
С учетом изложенного судом первой инстанции сделан обоснованный вывод, что доначисление налоговым органом ЕСН, начисление соответствующих пени и санкций произведено безосновательно.
Не может быть принят во внимание довод налогового органа о том, что, если работник получает специальность впервые или отличную от уже имеющейся, то стоимость обучения работников в высших и средних специальных учебных заведениях не признается расходом на подготовку и переподготовку кадров.
Одним из основных условий для уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль организаций на сумму расходов на подготовку и переподготовку работников является выполнение требований пункта 3 части 3 статьи 264 НК РФ, в соответствии с которым программа подготовки (переподготовки) должна способствовать повышению квалификации и более эффективному использованию подготавливаемого или переподготавливаемого специалиста в этой организации в рамках деятельности налогоплательщика.
Вместе с тем, в соответствии с абзацем 6 части 3 статьи 264 НК РФ не признаются расходами на подготовку и переподготовку кадров расходы, связанные с оплатой обучения в высших и средних специальных учебных заведениях работников при получении ими высшего и среднего специального образования. Указанные расходы для целей налогообложения не принимаются.
Поскольку подготовка кадров осуществляется в учреждениях начального, среднего или высшего образования, а переподготовка - только в учреждениях высшего образования, для правильного применения части 3 статьи 264 НК РФ имеет значение цель, для которой осуществляется обучение работника.
Если обучение будет способствовать достижению целей, предусмотренных пунктом 3 части 3 статьи 264 НК РФ, то соответствующие расходы на его оплату уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль организаций.
Вместе с тем, из пункта 5 информационного письма Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 14 марта 2006 года N 106 следует, что оплата обучения работника, проводимая по инициативе работодателя, с целью более эффективного выполнения им трудовых обязанностей (то есть для целей, пунктом 3 части 3 статьи 264 НК РФ), вне зависимости от формы такого обучения, не образует личного дохода работника и не подлежит обложению ЕСН на основании абзаца 7 пункта 2 части 1 статьи 238 НК РФ.
Изложенное подтверждает, что ОАО "ДААЗ" в установленном законодательством порядке по собственной инициативе направляло работников на подготовку, переподготовку или повышение квалификации, преследуя целью более эффективное выполнение ими трудовых обязанностей. Следовательно, оплата такого обучения не является личным доходом работников и не образует объекта обложения ЕСН.
На основании вышеизложенного судом апелляционной инстанции установлено, что выводы, изложенные в обжалуемом судебном решении, полностью соответствуют обстоятельствам дела и нормам материального права; а все обстоятельства, имеющие значение для дела, судом первой инстанции выяснены и доказаны.
Доводы, приведенные налоговым органом в апелляционной жалобе, не опровергают обстоятельств, установленных судом первой инстанции при рассмотрении настоящего дела.
Поскольку в соответствии с подпунктом 12 пункта 1 статьи 333.21 НК РФ при подаче апелляционной жалобы на решение арбитражного суда об оспаривании ненормативно-правового акта размер государственной пошлины составляет 1000 руб., суд апелляционной инстанции возвращает налоговому органу излишне уплаченную государственную пошлину в размере 500 руб. В соответствии со статьями 110, 112 Арбитражного процессуального кодекса РФ, суд апелляционной инстанции относит расходы по уплате государственной пошлине в размере 1000 руб. на налоговый орган.
Руководствуясь статьями 110, 112, 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции
постановил:
Решение Арбитражного суда Ульяновской области от 5 июня 2007 г. по делу N А72-1929/2007 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Возвратить Инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ульяновской области из федерального бюджета государственную пошлину в сумме 500 руб.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в двухмесячный срок в Федеральный арбитражный суд Поволжского округа.
Председательствующий
В.С.СЕМУШКИН
Судьи
В.В.КУЗНЕЦОВ
Е.Г.ПОПОВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ОДИННАДЦАТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 04.09.2007 N 11АП-5017/2007 ПО ДЕЛУ N А72-1929/2007
Разделы:Земельный налог
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ОДИННАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 4 сентября 2007 г. по делу N А72-1929/2007
Резолютивная часть постановления объявлена 31 августа 2007 г.
В полном объеме постановление изготовлено 04 сентября 2007 г.
Одиннадцатый арбитражный апелляционный суд в составе: председательствующего Семушкина В.С., cудей Кузнецова В.В., Поповой Е.Г.,
при ведении протокола секретарем судебного заседания Васиной О.В.,
с участием в судебном заседании:
представителей Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ульяновской области Ключниковой С.В. (доверенность от 22.03.07 г. N 16-04/1524), Сабировой А.К. (доверенность от 28.04.07 г. N 16-04/2511),
представителя ОАО "Димитровградский автоагрегатный завод" Лениной И.В. (доверенность от 02.04.07 г. N 0001-202),
рассмотрев в открытом судебном заседании 31 августа 2007 г. в помещении суда апелляционную жалобу Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ульяновской области, г. Ульяновск, на решение Арбитражного суда Ульяновской области от 5 июня 2007 г. по делу N А72-1929/2007 (судья Е.Е. Каргина), принятое по заявлению ОАО "Димитровградский автоагрегатный завод", Ульяновская область, г. Димитровград, к Инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ульяновской области
об оспаривании ненормативного акта налогового органа
руководствуясь статьями 110, 112, 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,
установил:
Открытое акционерное общество "Димитровградский автоагрегатный завод" (далее - ОАО "ДААЗ", общество) обратилось в Арбитражный суд Ульяновской области с заявлением (с учетом принятых судом уточнений заявленных требований) о признании частично недействительным решения Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ульяновской области (далее - налоговый орган) от 26 января 2007 г. N 69.
Решением от 05 июня 2007 г. по делу А72-1929/2007 Арбитражный суд Ульяновской области удовлетворил заявленные обществом требования в части доначисления налога на прибыль в сумме 19096 руб., налога на землю в сумме 657100 руб., налога на доходы физических лиц в сумме 8652 руб., единого социального налога (далее - ЕСН) в сумме 535940 руб. 20 коп., начисления соответствующих сумм пени и штрафов.
В апелляционной жалобе налоговый орган просит отменить решение суда первой инстанции в части доначисления налога на землю, ЕСН, начисления соответствующих сумм пени и штрафов.
Общество апелляционную жалобу отклонило по мотивам, приведенным в отзыве на нее.
В судебном заседании представители налогового органа поддержали апелляционную жалобу по приведенным в ней доводам.
Представитель общества апелляционную жалобу отклонил, считает решение суда первой инстанции законным и обоснованным.
Проверив законность и обоснованность решения суда первой инстанции в обжалуемой части в соответствии с правилами, предусмотренными частью 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, проверив доводы, приведенных в апелляционной жалобе, и отзыве на нее, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы.
Как видно из материалов дела, налоговый орган в 2006 году провел выездную налоговую проверку ОАО "ДААЗ" по вопросам соблюдения налогового законодательства за период с 1 января 2003 г. по 31 декабря 2003 г. По результатам проверки был составлен акт от 29 декабря 2006 г. N 1132 ДСП и принято решение от 26 января 2007 N 69. На основании указанного решения налогоплательщику были доначислены налоги, начислены пени и штрафы в соответствии с пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ).
1. Основанием для доначисления обществу налога на землю, начисления соответствующих сумм пени и штрафа послужил тот факт, что, по мнению налогового органа, ОАО "ДААЗ" в проверяемом периоде имело в пользовании земельные участки и являлось плательщиком земельного налога на оснований следующих документов: свидетельства от 30 августа 2001 г. N 161120 о государственной регистрации права на постоянное (бессрочное) пользование земельным участком по ул. Автостроителей (производственная база - 85,4 га); свидетельства от 31 августа 1993 г. N 027220 о праве пользования на землю по ул. Промышленная (ж/д пути к ОАО "ДААЗ" - 2,67 га), свидетельства от 19 марта 1993 г. N 227145 о праве пользования на землю по ул. Юнг-Северного флота (овощехранилище - 0,93 га); свидетельства от 18 февраля 1993 г. N 027153 о праве пользования на землю по ул. Дрогобыческая (очистные сооружения - 2,08 га. - 0,93 га.), свидетельства от 18 февраля 1993 г. N 027152 о праве пользования на землю по ул. Западная, 12/1 (прачечная - 3,79 га).
Признавая недействительным решение налогового органа в части доначисления земельного налога, начисления пени и штрафа, суд первой инстанции обоснованно исходил из следующего.
Из материалов дела усматривается, что до 2002 года ОАО "ДААЗ" осуществляло постоянное (бессрочное) пользование следующими земельными участками:
- - в соответствии со свидетельством от 30 августа 2001 г. серия N 161120 о государственной регистрации права - участком земли, расположенном по адресу: Ульяновская область, г. Димитровград, пр. Автостроителей, 78 общей площадью 85,4 ГА;
- - в соответствии со свидетельством от 18 февраля 1993 г. N 027152 о праве пользования - участком земли, расположенном по адресу: Ульяновская область, г. Димитровград, ул. Дрогобыческая общей площадью 3,79 ГА;
- - в соответствии со Свидетельством от 23 ноября 1992 г. N 12225 о праве бессрочного (постоянного) пользования - участком земли, расположенном по адресу: Ульяновская область, Мелекесский район, с. Русский Мелекесс, Загородное шоссе, 2 общей площадью 2,15 ГА.
Материалами дела подтверждается, что в период с 2002 по 2003 год ОАО "ДААЗ" были переданы в уставной капитал:
- - по акту приема-передачи от 25 июня 2002 г. ООО "ДЗС" производственные и бытовые помещения площадью = 39184,74 кв. м в здании механо-сборочного корпуса N 9 общей площадью 153004,63 кв. м (литера: А) - 2561/10000 доли от здания (площадь земельного участка 41220,83 кв. м);
- - по акту приема-передачи от 31 ноября 2002 г. ООО "ДЗС" производственные и бытовые помещения площадью 400,93 кв. м в здании механо-сборочного корпуса N 9 общей площадью = 153004,63 кв. м (литера: А) - 26/10000 доли от здания (площадь земельного участка 418,49 кв. м);
- - по акту (накладная) от 29 января 2000 г. N 377 А ООО "ДЗС" блок складов здание N 30 общей площадью 4473,97 кв. м (литера: Б) -100% от общей площади объекта недвижимости (площадь земельного участка 9056,00 кв. м);
- - по акту приема-передачи от 18 апреля 2002 г. ООО "ДЗР" производственные и бытовые помещения площадью 10766,41 кв. м в здании механо-сборочного корпуса N 9 общей площадью 153004,63 кв. м (литера: А) - 704/10000 доли от здания (площадь земельного участка - 11331,30 кв. м);
- - по акту приема-передачи от 28 марта 2002 г. ЛПФ Санаторий "Сосновый бор" здание профилактория с подвалом общей 8 = 4258,21 кв. м (литеры: А, А1, а, а1, а2) - 100% от общей площади объекта недвижимости (площадь земельного участка 21500,00 кв. м).
В период с 2002 по 2003 год обществом были реализованы ООО "БАШ" по договорам купли-продажи следующие объекты недвижимости:
- - расположенные по адресу: г. Димитровград, ул. Западная, 12/6, 12/5, 12/7, 12/3 - N 0001-24/638 от 30.07.2002 г. - здание бытовых помещений общей площадью 304,45 кв. м (литера: Ж); одноэтажное здание закрытого склада площадью 1320,15 кв. м (литеры: 3, Э, Э1); одноэтажное здание теплого склада N 1 площадью 411,97 кв. м (литера: И), часть склада в здании склада фирмы "Поль-Мот" общей площадью 3210,24 кв. м (литера: А) - 2035/10000 доли от здания;
- - расположенные по адресу: г. Димитровград, ул. Западная, 12/4 - N 0001-24/508 от 10.06.2003 г. - здание теплого склада N 2 общей площадью 718,3 (литера: Е).
Судом первой инстанции обоснованно установлено, что утверждение налогового органа о пользовании обществом земельным участком, расположенным под прачечной по адресу г. Димитровград, ул. Западная 12/1, не соответствует действительности, т.к. общество продало прачечную ООО "БАШ" 4 ноября 2000 г., что подтверждается свидетельством N 090952, а изъятие земельного участка под данным объектом недвижимости было произведено 23 февраля 2001 г., о чем свидетельствует постановление главы г. Димитровграда N 227.
Судом первой инстанции дана надлежащая оценка тому обстоятельству, что ООО "БАШ" самостоятельно производило начисление и уплату налога на землю по указанному земельному участку в рассматриваемом периоде, а, следовательно, действия налогового органа по доначислению земельного налога обществу за пользование указанным участком противоречат пункту 5 статьи 3 НК РФ о недопустимости двойного налогообложения.
В соответствии со статьями 271 и 552 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору продажи здания, сооружения или другой недвижимости покупателю одновременно с передачей права собственности на такую недвижимость передаются права на ту часть земельного участка, которая занята этой недвижимостью и необходима для ее использования. Статьей 35 Земельного кодекса Российской Федерации установлено, что при переходе права собственности на здание, строение, сооружение, находящееся на чужом земельном участке, к другому лицу, оно приобретает право на использование соответствующей части земельного участка, занятой зданием, строением, сооружением и необходимой для их использования, на тех же условиях и в том же объеме, что и прежний собственник. В случае перехода права собственности на здание, строение, сооружение к нескольким собственникам порядок пользования земельным участком определяется с учетом долей в праве собственности на здание, строение, сооружение или сложившегося порядка пользования земельным участком.
В соответствии со статьей 16 Закона РСФСР от 11 октября 1991 г. "О плате за землю" (далее - Закон "О плате за землю") (в редакции, действовавшей на момент совершения указанных сделок) за земельные участки, предназначенные для обслуживания строения, находящегося в раздельном пользовании нескольких юридических лиц или граждан, земельный налог начисляется каждому из этих собственников соразмерно их доле на эти строения.
Аналогичная норма содержится и в пункте 4 Инструкции Министерства финансов Российской Федерации от 21 февраля 2000 г. N 56 "По применению Закона РСФРФ "О плате за землю", согласно которому за земельные участки, предназначенные для обслуживания строения, находящегося в раздельном пользовании нескольких юридических лиц, земельный налог начисляется отдельно по каждому пропорционально площади строения, находящегося в их раздельном пользовании. За земельные участки, предназначенные для обслуживания строения, находящегося в общей собственности нескольких юридических лиц, земельный налог начисляется каждому из этих собственников соразмерно их доле на эти строения.
Таким образом, в результате реализации объектов недвижимости в ходе указанных хозяйственных операций, совершенных ОАО "ДААЗ" в 2002-2003 гг., площадь принадлежащего обществу земельного участка, расположенного по адресу г. Димитровград, пр. Автостроителей, 78/9, составила 107985,38 кв. м, земельные участки, расположенные по адресам: г. Димитровград, пр. Автостроителей 78/30; г. Димитровград, ул. Западная, 12; г. Димитровград, ул. Куйбышева, 335 выбыли из собственности ОАО "ДААЗ".
Как верно установил суд первой инстанции, налоговый орган, делая вывод о том, что право ОАО "ДААЗ" на земельные участки не прекращено, ошибочно применил к спорному правоотношению пункт 1 статьи 45 Земельного кодекса Российской Федерации. Указанная норма предусматривает прекращение права постоянного (бессрочного) пользования земельным участком в добровольном (при отказе землепользователя от своих прав) или принудительном порядке. Между тем статья 35 Земельного кодекса Российской Федерации и статья 552 Гражданского кодекса Российской Федерации предусматривают прекращение прав на земельный участок, включая и право постоянного (бессрочного) пользования, при переходе прав на недвижимое имущество, находящееся на земельном участке. Следовательно, в данном случае статья 45 Земельного кодекса Российской Федерации не подлежит применению, так как право общества на пользование земельным участком прекращено в силу прямого указания закона.
ОАО "ДААЗ", перестав являться собственником недвижимости с момента регистрации права собственности на часть переданных в уставной капитал обществ и проданных зданий, сооружений, одновременно прекратило фактическое пользование земельными участками под данными объектами недвижимости. Доказательств обратного при рассмотрении настоящего дела не представил.
В соответствии со статьей 17 Закона "О плате за землю" земельный налог с юридических лиц исчисляется, начиная с месяца, следующего за месяцем предоставления им земельного участка. В пункте 9 Инструкции Министерства финансов Российской Федерации от 21 февраля 2000 г. N 56 "По применению Закона РСФРФ "О плате за землю" также указано, что в случае перехода в течение года права собственности на земельные участки земельный налог исчисляется и предъявляется к уплате новому собственнику земли, начиная с месяца, следующего за месяцем возникновения права на земельный участок.
Таким образом, исходя из системного анализа статей 1, 15, 16, 17 Закона "О плате за землю", пункта 3 статьи 5, статей 35, 37 Земельного кодекса Российской Федерации, статей 271 и 552 Гражданского кодекса Российской Федерации, ОАО "ДААЗ" с месяца следующего за месяцем перехода права собственности на объекты недвижимости перестало быть плательщиком налога на землю в части перечисленных земельных участков.
Подобный подход подтверждается и сложившейся судебной практикой Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, в частности, Постановлением Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 9 января 2002 г. N 7486/01 по аналогичному делу.
Ссылка в апелляционной жалобе на факт неуплаты ООО "ДЗР" земельного налога за 2003 год как на основание доначисления указанных сумм налога ОАО "ДААЗ" несостоятельна. Действующее законодательство не предоставляет продавцу необходимых полномочий по контролю за совершением покупателем таких юридически значимых действий, как начисление и уплата налога, а, значит, несовершение покупателем этих действий не может служить бесспорным доказательством недобросовестности продавца, который не обязан, в силу действующего законодательства, отвечать за действия третьих лиц.
Таким образом, исчисление налога на землю ОАО "ДААЗ" в рассматриваемом периоде производилось в соответствии с действующим законодательством, что свидетельствует о необоснованности произведенного налоговым органом доначисления обществу налога на землю.
2. В ходе проведенной налоговым органом проверки общества установлено, что 19 июня 2003 г. ОАО "ДААЗ" и Государственное образовательное учреждение Ульяновский Государственный Университет заключили договор N 0001-24/534 на оказание услуг по подготовке и переподготовке специалистов на общую сумму 3300000 руб., задолженность по данному договору была погашена 30 июня 2003 г.
По мнению налогового органа, поскольку обучение работников производилось в интересах работодателя, личные интересы работников отсутствовали, а, следовательно, у них не образовывалось дохода в натуральной форме, в соответствии с частью 3 статьи 217 НК РФ указанные суммы не могли быть объектом обложения налогом на доходы физических лиц (далее - НДФЛ). Но в нарушение указанной нормы общество расходы на оплату обучения включило в совокупный доход физических лиц и исчислило с них НДФЛ. Вместе с тем, указанная сумма должна была быть включена в налоговую базу для исчисления ЕСН. Кроме того, в решении налогового органа указано, что, согласно сводному регистру налогового учета "Расходы, не учитываемые при налогообложении в соответствии с 25 главой НК РФ" за 2003 г., обществом в данные расходы не включена стоимость оплаты за обучение работников.
Перечисленные обстоятельства послужили основанием для доначисления ОАО "ДААЗ" ЕСН, начисления пени и штрафа.
Признавая недействительным решение налогового органа в этой части суд первой инстанции обоснованно исходил из следующего.
Из материалов дела следует, что ОАО "ДААЗ" в 2003 году выступило инициатором направления работников в Ульяновский государственный университет для осуществления их подготовки или переподготовки, преследуя цель более эффективного использования подготавливаемых или переподготавливаемых специалистов на предприятии в рамках его деятельности, в связи с чем был заключен договор от 19 июня 2003 г. N 0001-24/534. Этим договором в соответствии с соглашением о новации N 0001-24/9С от 27 июня 2002 г. была погашена дебиторская задолженность Ульяновского государственного университета перед ОАО "ДААЗ" за здание, приобретенное университетом по договору купли-продажи N 0001-24/893 от 20 июля 1999 г., что подтверждается Авизо от 30 июня 2003 г. и карточкой по балансовому счету 628860. При этом по договору от 19 июня 2003 г. N 0001-24/534 возник авансовый платеж за предстоящее обучение работников по счету 605110 в сумме 3300000 рублей - это подтверждается регистрами бухгалтерского учета по счетам 605000, 605110 за июнь 2003 года.
В соответствии с указанным договором обществом были направлены работники для сдачи вступительных экзаменов, по результатам которых было произведено зачисление студентов в Ульяновский государственный университет и были заключены трехсторонние договоры на образовательные услуги (ОАО "ДААЗ" - Ульяновский Государственный Университет - конкретный работник общества).
В соответствии с пунктом 2 части 1 статьи 223 НК РФ дата фактического получения дохода физического лица определяется как день передачи ему дохода в натуральной форме - при получении доходов в натуральной форме. К доходу в натуральной форме может быть отнесена и оплата полностью или частично за работника организацией товаров услуг, в том числе обучения. Таким образом, плата за обучение включается в облагаемый доход физического лица в том месяце налогового периода, в котором фактически произошла оплата.
Судом первой инстанции обоснованно установлено, что налоговым органом ошибочно аванс по договору от 19 июня 2003 г. N 0001-24/534 классифицирован оплатой в 2003 году по трехсторонним образовательным договорам, в которых индивидуализирован конкретный сотрудник ОАО "ДААЗ".
Авансовый платеж по данному договору, в соответствии со статьей 265 НК РФ, является внереализационным расходом, а на основании пункта 3 части 7 статьи 272 НК РФ датой осуществления внереализационных и прочих расходов признается дата расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров или дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов. Таким документом является и акт сдачи-приемки работ по трехсторонним договорам на оказание платных образовательных услуг. Материалами дела подтверждается, что по окончании каждого учебного года Ульяновский Государственный Университет направлял ОАО "ДААЗ" счет-фактуру и акт выполненных работ. Отражение внереализационных расходов по оплате обучения работников общества было произведено в июне - июле 2004 года, что подтверждается регистрами налогового и бухгалтерского учета. Таким образом, в 2003 году объекты налогообложения, а соответственно и налоговые базы (по оплате обучения работников ОАО "ДААЗ") по налогу на прибыль, по НДФЛ и ЕСН не возникли.
В соответствии с учетной политикой ОАО "ДААЗ" в 2003 и 2004 годах обществом расходы на обучение отнесены к расходам, не уменьшающим налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, что подтверждается сводными регистрами налогового учета "Прочие расходы за январь - декабрь 2003 года". В этом случае налоговая база для начисления ЕСН не возникает в силу части 3 статьи 236 НК РФ, в соответствии с которой указанные в части 1 статьи 236 НК РФ выплаты и вознаграждения (вне зависимости от формы, в которой они производятся) не признаются объектом налогообложения, если у налогоплательщиков - организаций такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде.
С учетом изложенного судом первой инстанции сделан обоснованный вывод, что доначисление налоговым органом ЕСН, начисление соответствующих пени и санкций произведено безосновательно.
Не может быть принят во внимание довод налогового органа о том, что, если работник получает специальность впервые или отличную от уже имеющейся, то стоимость обучения работников в высших и средних специальных учебных заведениях не признается расходом на подготовку и переподготовку кадров.
Одним из основных условий для уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль организаций на сумму расходов на подготовку и переподготовку работников является выполнение требований пункта 3 части 3 статьи 264 НК РФ, в соответствии с которым программа подготовки (переподготовки) должна способствовать повышению квалификации и более эффективному использованию подготавливаемого или переподготавливаемого специалиста в этой организации в рамках деятельности налогоплательщика.
Вместе с тем, в соответствии с абзацем 6 части 3 статьи 264 НК РФ не признаются расходами на подготовку и переподготовку кадров расходы, связанные с оплатой обучения в высших и средних специальных учебных заведениях работников при получении ими высшего и среднего специального образования. Указанные расходы для целей налогообложения не принимаются.
Поскольку подготовка кадров осуществляется в учреждениях начального, среднего или высшего образования, а переподготовка - только в учреждениях высшего образования, для правильного применения части 3 статьи 264 НК РФ имеет значение цель, для которой осуществляется обучение работника.
Если обучение будет способствовать достижению целей, предусмотренных пунктом 3 части 3 статьи 264 НК РФ, то соответствующие расходы на его оплату уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль организаций.
Вместе с тем, из пункта 5 информационного письма Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 14 марта 2006 года N 106 следует, что оплата обучения работника, проводимая по инициативе работодателя, с целью более эффективного выполнения им трудовых обязанностей (то есть для целей, пунктом 3 части 3 статьи 264 НК РФ), вне зависимости от формы такого обучения, не образует личного дохода работника и не подлежит обложению ЕСН на основании абзаца 7 пункта 2 части 1 статьи 238 НК РФ.
Изложенное подтверждает, что ОАО "ДААЗ" в установленном законодательством порядке по собственной инициативе направляло работников на подготовку, переподготовку или повышение квалификации, преследуя целью более эффективное выполнение ими трудовых обязанностей. Следовательно, оплата такого обучения не является личным доходом работников и не образует объекта обложения ЕСН.
На основании вышеизложенного судом апелляционной инстанции установлено, что выводы, изложенные в обжалуемом судебном решении, полностью соответствуют обстоятельствам дела и нормам материального права; а все обстоятельства, имеющие значение для дела, судом первой инстанции выяснены и доказаны.
Доводы, приведенные налоговым органом в апелляционной жалобе, не опровергают обстоятельств, установленных судом первой инстанции при рассмотрении настоящего дела.
Поскольку в соответствии с подпунктом 12 пункта 1 статьи 333.21 НК РФ при подаче апелляционной жалобы на решение арбитражного суда об оспаривании ненормативно-правового акта размер государственной пошлины составляет 1000 руб., суд апелляционной инстанции возвращает налоговому органу излишне уплаченную государственную пошлину в размере 500 руб. В соответствии со статьями 110, 112 Арбитражного процессуального кодекса РФ, суд апелляционной инстанции относит расходы по уплате государственной пошлине в размере 1000 руб. на налоговый орган.
Руководствуясь статьями 110, 112, 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции
постановил:
Решение Арбитражного суда Ульяновской области от 5 июня 2007 г. по делу N А72-1929/2007 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Возвратить Инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ульяновской области из федерального бюджета государственную пошлину в сумме 500 руб.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в двухмесячный срок в Федеральный арбитражный суд Поволжского округа.
Председательствующий
В.С.СЕМУШКИН
Судьи
В.В.КУЗНЕЦОВ
Е.Г.ПОПОВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)