Судебные решения, арбитраж
Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 28 января 2014 года
Полный текст постановления изготовлен 04 февраля 2014 года
Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Михайловой Т.Л.,
судей: Скрынникова В.А.,
Ольшанской Н.А.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем Бутыриной Е.А., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Земельная компания" на решение Арбитражного суда Орловской области от 24.10.2013 по делу N А48-1933/2013 (судья Пронина Е.Е.), принятое по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Земельная компания" (ОГРН 1095741001289) о признании частично недействительным решения межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Орловской области от 27.03.2013 N 5,
при участии в судебном заседании:
- от межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Орловской области: Химичевой О.В., специалиста-эксперта правового отдела по доверенности от 09.10.2013 N 23; Жугиной И.А., государственного налогового инспектора отдела выездных проверок по доверенности от 16.08.2013 N 22;
- от общества с ограниченной ответственностью "Земельная компания": Ревякина П.А., представителя по доверенности от 27.01.2014 N 1,
установил:
Общество с ограниченной ответственностью "Земельная компания" (далее - общество "Земельная компания", общество, налоговый агент) обратилось в Арбитражный суд Орловской области с требованием к межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Орловской области (далее - налоговый орган, инспекция) о признании недействительным решения от 27.03.2013 N 5 в части применения ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 123 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Налоговый кодекс, Кодекс) в виде штрафа в сумме 1 738 196 руб. и начисления пени в сумме 1 767 508 руб. за несвоевременное исчисление, удержание и перечисление налога на доходы физических лиц.
Решением Арбитражного суда Орловской области от 24.10.2013 в удовлетворении заявленных требований обществу было отказано в полном объеме.
Не согласившись с вынесенным решением, налоговый агент обратился с настоящей апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение Арбитражного суда Орловской области от 24.10.2013 и принять по делу новый судебный акт об удовлетворении требований общества "Земельная компания".
В обоснование доводов апелляционной жалобы общество ссылается на неполное исследование судом обстоятельств дела, отсутствие доказательств в отношении выводов, которые суд посчитал установленными, несоответствие выводов суда обстоятельствам дела, а также на нарушение судом норм материального права.
Общество указывает, что при реализации доли в уставном капитале организации налогоплательщик-продавец обязан учесть доход от реализации имущественного права и вправе уменьшить его на сумму расходов, связанных с приобретением и реализацией этого права. Следовательно, как считает общество, с учетом положений статей 209, 226 - 228 Налогового кодекса и пункта 4 статьи 26 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" (далее - Федеральный закон от 08.02.1998 N 14-ФЗ), при выплате участнику, выходящему из состава общества, действительной стоимости доли в уставном капитале или выдаче в натуре имущества такой же стоимости общество является налоговым агентом лишь в отношении дохода, превышающего сумму первоначального взноса участника в уставной капитал и обязано исчислить и удержать у налогоплательщика и перечислить в бюджет только сумму такого налога.
Поскольку, как указывает общество в дополнительных объяснениях по делу, выплата действительной стоимости долей участникам общества составляла размер номинальной стоимости реализованных долей, следовательно, исходя из положений абзаца 1 пункта 1 статьи 220 Налогового кодекса, участники, реализовавшие свои доли обществу "Земельная компания", вправе были уменьшить сумму облагаемых доходов на сумму фактически произведенных и документально подтвержденных расходов, связанных с получением доходов, то есть в данном случае на номинальную стоимость соответствующих долей, которая подтверждается оценкой рыночной стоимости имущества.
Инспекция в представленном отзыве на апелляционную жалобу и дополнениях к нему возразила против доводов апелляционной жалобы, считая обжалуемое решение суда первой инстанции законным и обоснованным.
Как указывает налоговый орган со ссылкой на положения законодательства и позицию Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенную, в частности, в постановлениях от 06.09.2005 N 5261/05, от 07.06.2005 N 15787/04 и определении от 22.11.2007 N 14448/07, действительная стоимость доли в уставном капитале общества при исключении его участника из состава участников общества определяется с учетом рыночной стоимости недвижимого имущества, отраженного на балансе общества. При этом возможность применения налоговых вычетов при получении дохода в виде действительной стоимости доли при выходе участника из общества и у налогоплательщика, ни у налогового агента соответствующими положениями законодательства не предусмотрена.
Право на получение имущественного налогового вычета в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 220 Налогового кодекса предусмотрено лишь при реализации налогоплательщиком доли (ее части) в уставном капитале организации, в то время как выход гражданина из состава участников общества не является реализацией доли в уставном капитале. Выплата действительной стоимости такой доли является прямой обязанностью общества, возложенной на него положениями федерального законодательства.
Следовательно, как считает инспекция, поскольку выплата действительной стоимости доли в уставном капитале участнику, выходящему из состава общества, является его доходом, полученным от российской организации - общества "Земельная компания", то в отношении бывших участников общество выступает в качестве налогового агента и, следовательно, обязано исчислить, удержать и перечислить налог на доходы физических лиц в общеустановленном порядке с общей суммы выплаченного дохода без учета расходов, связанных с их получением физическими лицами.
При этом инспекция отмечает, что в отношении Спирина А.К. и Перелыгиной Н.Г., представивших налоговые декларации по налогу на доходы физических лиц соответственно 24.04.2012 и 25.04.2012 с отраженными в них суммами дохода от реализации долей в уставном капитале и расходы, налоговыми органами проводится проверка, по результатам которой будет разрешен вопрос об обоснованности заявленных расходов.
Настаивая на обоснованности расчета пени, начисленной на сумму неудержанного и неперечисленного в бюджет налога, налоговый орган полагает невозможным применение в рассматриваемом случае правой позиции, сформулированной в пункте 2 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" (далее - постановление Пленума Высшего Арбитражного Суда от 30.07.2013 N 57), поскольку оно было принято после принятия налоговым органом решения по результатам проверки и после вступления указанного решения в силу.
Изучив материалы дела, обсудив доводы, изложенные в апелляционной жалобе, объяснениях общества, отзыве на апелляционную жалобу и дополнениях к нему, заслушав пояснения представителей межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Орловской области и общества "Земельная компания", апелляционная коллегия полагает, что решение суда области подлежит частичной отмене.
Как установлено судом первой инстанции и следует из материалов дела, межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 8 по Орловской области была проведена выездная налоговая проверка общества "Земельная компания" по вопросам правильности исчисления, своевременности и полноты уплаты всех налогов и сборов, в том числе, налога на доходы физических лиц (налоговый агент) за период с 12.11.2009 по 26.12.2012.
По результатам проверки составлен акт от 01.03.2013 N 6 и принято решение от 27.03.2013 N 5 о привлечении общества "Земельная компания" к ответственности за совершение налоговых правонарушений, в том числе, за совершение налогового правонарушения, предусмотренного статьей 123 Налогового кодекса, в виде штрафа в сумме 1 738 196 руб. за неуплату (несвоевременную уплату) налога на доходы физических лиц. Также данным решением обществу начислены пени по состоянию на 27.03.2013 по налогу на доходы физических лиц в сумме 1 767 508 руб.
Основанием для применения ответственности, предусмотренной статьей 123 Налогового кодекса, а также для начисления пеней по налогу на доходы физических лиц послужил вывод налогового органа о допущенных обществом фактах неудержания и неперечисления в бюджет сумм налога с доходов, выплаченных физическим лицам за проверяемый период.
Не согласившись с решением налогового органа, общество обратилось в управление Федеральной налоговой службы по Орловской области с апелляционной жалобой. Решением управления Федеральной налоговой службы по Орловской области от 17.05.2013 N 68, принятым по апелляционной жалобе общества, указанное решение инспекции было оставлено без изменения.
Полагая, что решение инспекции о привлечении к ответственности от 17.05.2013 N 68 не основано на нормах действующего законодательства и нарушает его права и законные интересы, общество обратилось в суд с заявлением, в котором просило признать данное решение недействительным.
Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суд области пришел к выводу о том, что изложенные в оспариваемом решении выводы налогового органа о неисполнении обществом обязанностей налогового агента в отношении сумм действительной стоимости доли в уставном капитале, выплаченных участникам общества при их выходе из общества "Земельная компания", являются обоснованными и документально подтвержденными.
Суд первой инстанции посчитал, что возможность применения налоговых вычетов при получении дохода в виде действительной стоимости доли при выходе участника из общества статьями 218 - 221 Налогового кодекса не предусмотрена, поскольку в данном случае доход гражданина не связан с реализацией доли в уставном капитале, так как выплата действительной стоимости доли выбывшему участнику является обязанностью общества в силу положений Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ, которая возникает у него при выходе из его состава участника.
Апелляционная коллегия полагает выводы суда области по существу рассматриваемого спора обоснованными исходя из следующего.
Согласно статье 207 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщиками налога на доходы физических лиц признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, а также физические лица, получающие доходы от источников в Российской Федерации, не являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации.
Объектом налогообложения налогом на доходы физических лиц, в силу статьи 209 Налогового кодекса, признается доход, полученный налогоплательщиками от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации - для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации.
На основании пункта 1 статьи 45 Налогового кодекса налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах.
В соответствии с подпунктом 4 пункта 3 статьи 45 Кодекса обязанность по уплате налога считается исполненной налогоплательщиком, в том числе, со дня удержания сумм налога налоговым агентом, если обязанность по исчислению и удержанию налога из денежных средств налогоплательщика возложена в соответствии с настоящим Кодексом на налогового агента.
Налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с Кодексом возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему Российской Федерации (пункт 1 статьи 24 Налогового кодекса).
Налоговые агенты, в соответствии с подпунктом 1 пункта 3 статьи 24 Кодекса, обязаны правильно и своевременно исчислять, удерживать из денежных средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять налоги в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующие счета Федерального казначейства.
Налоговые агенты перечисляют удержанные налоги в порядке, предусмотренном настоящим Кодексом, для уплаты налога налогоплательщиком (пункт 4 статьи 24 Налогового кодекса).
В силу статьи 226 Налогового кодекса российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в пункте 2 названной статьи, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 224 Налогового кодекса.
Исчисление сумм и уплата налога согласно статье 226 Налогового кодекса производятся в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент, за исключением доходов, в отношении которых исчисление и уплата налога осуществляются в соответствии со статьями 214.1, 227 и 228 Налогового кодекса с зачетом ранее удержанных сумм налога.
В соответствии с положениями статьей 223 Налогового кодекса дата фактического получения дохода, то есть дата появления объекта налогообложения, определяется, в частности, как день выплаты дохода, в том числе путем перечисления дохода на счет налогоплательщика в банках либо по его поручению на счета третьих лиц - при получении доходов в денежной форме, передачи доходов в натуральной форме - при получении доходов в натуральной форме.
Пунктом 3 статьи 226 Налогового кодекса предусмотрено, что исчисление сумм налога производится налоговыми агентами нарастающим итогом с начала налогового периода по итогам каждого месяца применительно ко всем доходам, в отношении которых применяется налоговая ставка, установленная пунктом 1 статьи 224 Налогового кодекса, начисленным налогоплательщику за данный период, с зачетом удержанной в предыдущие месяцы текущего налогового периода суммы налога.
Налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.
Удержание у налогоплательщика начисленной суммы налога производится налоговым агентом за счет любых денежных средств, выплачиваемых налоговым агентом налогоплательщику, при фактической выплате указанных денежных средств налогоплательщику либо по его поручению третьим лицам. При этом удерживаемая сумма налога не может превышать 50 процентов суммы выплаты (пункт 4 статьи 226 Налогового кодекса).
В силу пункта 6 статьи 226 Налогового кодекса налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках.
В иных случаях налоговые агенты перечисляют суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня, следующего за днем фактического получения налогоплательщиком дохода, - для доходов, выплачиваемых в денежной форме, а также дня, следующего за днем фактического удержания исчисленной суммы налога, - для доходов, полученных налогоплательщиком в натуральной форме либо в виде материальной выгоды.
Таким образом, налоговое законодательство возлагает на лиц, производящих выплату дохода физическим лицам на территории Российской Федерации - налоговых агентов - обязанности по исчислению, удержанию с выплаченного дохода сумм налога и по перечислению удержанного налога в бюджет в установленном порядке и сроки.
В соответствии со статьей 94 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - Гражданский кодекс) и статьей 26 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ участник общества вправе выйти из общества путем отчуждения доли обществу независимо от согласия других его участников или общества, если это предусмотрено уставом общества.
В пункте 16 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 09.12.1999 N 90/14 разъяснено, что при разрешении споров, связанных с выходом участника из общества, судам необходимо исходить из следующего: согласно статье 26 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ участник общества вправе в любое время выйти из него независимо от согласия других участников либо самого общества; выход участника из общества осуществляется на основании его заявления, с момента подачи которого его доля переходит к обществу. Заявление о выходе из общества должно подаваться в письменной форме. Временем подачи такого заявления следует рассматривать день передачи его участником как совету директоров (наблюдательному совету) либо исполнительному органу общества (единоличному или коллегиальному), так и работнику общества, в обязанности которого входит передача заявления надлежащему лицу, а в случае направления заявления по почте - день поступления его в экспедицию либо к работнику общества, выполняющему эти функции.
Правовые последствия заявления о выходе из общества наступают исключительно в силу волеизъявления участника, направленного на прекращение прав участия в этом обществе. Такое волеизъявление является односторонней сделкой, обращенной (адресованной) обществу, из которого выходит участник, поскольку для ее совершения в соответствии с законом достаточно воли одной стороны (пункт 2 статьи 154 Гражданского кодекса). Для порождения такой сделкой юридических последствий необходимо направление и получение обществом заявления участника.
Таким образом, для наступления правовых последствий, предусмотренных статьей 26 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ необходимо установить два обстоятельства, в совокупности подтверждающих волеизъявление гражданина или юридического лица на выход из состава участников общества: написание участником заявления о выходе из состава участников (статья 160 Гражданского кодекса) и передачу этого заявления уполномоченному органу общества (совету директоров, наблюдательному совету), исполнительному органу общества либо его работнику, в обязанности которого входит передача заявления надлежащему лицу.
Абзацем 2 пункта 6.1 статьи 23 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ установлено, что в случае выхода участника общества из общества в соответствии со статьей 26 настоящего Федерального закона его доля переходит к обществу. Общество обязано выплатить участнику общества, подавшему заявление о выходе из общества, действительную стоимость его доли в уставном капитале общества, определяемую на основании данных бухгалтерской отчетности общества за последний отчетный период, предшествующий дню подачи заявления о выходе из общества, или с согласия этого участника общества выдать ему в натуре имущество такой же стоимости либо в случае неполной оплаты им доли в уставном капитале общества действительную стоимость оплаченной части доли.
Разделом 6 устава общества "Земельная компания", имеющегося в материалах дела, предусмотрено, что участники общества, которыми могут быть юридические и физические лица, имеют право, в том числе, продать или осуществить отчуждение иным образом своей доли или части доли в уставном капитале общества одному или нескольким участникам данного общества либо другому лицу в порядке, предусмотренном федеральным законом. Кроме того, участники общества также имеют право выйти из общества путем отчуждения своей доли обществу или потребовать приобретения обществом доли в случаях, предусмотренных федеральным законом.
Как следует из протокола общего собрания учредителей общества "Земельная компания" от 29.10.2009, учредителями общества на момент его создания являлись, в том числе, следующие лица:
- - Спирин А.К., передавший в уставной капитал общества "Земельная компания" земельный участок, принадлежащий ему на праве собственности, с категорией земель "земли сельскохозяйственного назначения", с разрешенным использованием "для сельскохозяйственного производства" с кадастровым номером 57:06:000 00 00:85 общей площадью 12 939 000 кв. м. По данным независимой оценки стоимость данного вклада составила 22 668 400 руб.;
- - Торшин В.Н., передавший в уставной капитал общества "Земельная компания" земельный участок, принадлежащий ему на праве собственности, с категорией земель "земли сельскохозяйственного назначения" вида разрешенного использования "для сельскохозяйственного производства" с кадастровым номером 57:06:004 01 01:0161 общей площадью 31 494 528 кв. м. По данным независимой оценки стоимость данного вклада составила 44 185 300 руб.
Указанные земельные участки были переданы в уставной капитал общества "Земельная компания" согласно акту приема-передачи вклада от 29.10.2009.
Впоследствии Торшин В.Н. реализовал долю в уставном капитале общества "Земельная компания" по договору купли-продажи доли в уставном капитале гражданке Перелыгиной Н.Г. за номинальную стоимость в размере 44 185 300 руб., что согласовано на внеочередном собрании участников общества и отражено в протоколе от 14.06.2010.
28.12.2010 гражданином Спириным А.К. было подано заявление о выходе из состава участников общества "Земельная компания" и выплате ему действительной стоимости доли в уставном капитале общества или выдаче в натуре имущества такой же стоимости.
Аналогичное заявление было подано гражданкой Перелыгиной Н.Г. также 28.12.2010.
Выплаты действительной стоимости доли в уставном капитале общества были произведены по решению от 28.12.2010 N 1 и на основании распоряжений генерального директора общества Перелыгина Н.Г. от 01.02.2011 платежными поручениями от 01.03.2011 N 007 на сумму 51 734 82 руб., от 01.03.2011 N 020 на сумму 20 100 000 руб., от 21.03.2011 N 022 на сумму 18 911 818 руб. - гражданке Перелыгиной Н.Г.; от 23.03.2011 N 023 на сумму 18 000 000 руб., от 25.03.2011 N 024 на сумму 1 000 000 руб., от 28.03.2011 N 025 на сумму 150 000 руб., от 04.04.2011 N 025 на сумму 250 000 руб., от 07.04.2011 N 026 на сумму 500 000 руб., от 22.04.2011 N 027 на сумму 400 000 руб. - гражданину Спирину А.К.
Указанные платежные поручения имеют соответствующие отметки банков об их фактическом исполнении.
Факт выплаты дохода также подтверждается представленными в материалы дела копиями документов, заверенными нотариусом Урицкого нотариального округа Кленовой Н.В.
Таким образом, в 2011 году гражданами Перелыгиной Н.Г. и Спириным А.К. были получены доходы, связанные с выплатой им действительной стоимости долей в уставном капитале общества в связи с выходом из данного общества. В отношении указанных доходов общество "Земельная компания" исполняло роль налогового агента.
При этом, как выявил налоговый орган, обществом не был исчислен, удержан из выплаченных доходов и перечислен в бюджет налог на доходы физических лиц в сумме, как это следует из акта налоговой проверки, 8 383 089 руб.
Оспаривая вывод налогового органа о необходимости исчисления, удержания и перечисления в бюджет сумм налога на доходы физических лиц, общество "Земельная компания" ссылается на право налогоплательщика и, соответственно, налогового агента уменьшить доход на сумму расходов, связанных с приобретением и реализацией этого права.
Апелляционная коллегия полагает необходимым отклонить данный довод, согласившись с позицией суда первой инстанции о том, что, поскольку при выходе участника из общества по основанию, указанному в статье 26 Федерального закона от 08.02.1998 N 14, продажи доли в уставном капитале не происходит, доходы физического лица в виде действительной стоимости доли подлежат налогообложению налогом на доходы физических лиц с удержанием налоговым агентом налога с полной суммы дохода без вычета расходов, связанных с получением этих доходов.
Указанная позиция согласуется с позицией Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной, в том числе, в определениях от 05.08.2013 N ВАС-9737/13 по делу N А76-9864/2012, от 12.01.2010 N 1200009 по делу N А56-48706/2007.
Следовательно, общество "Земельная компания", выплатив доли в уставном капитале при выходе участников из общества, обязано было исчислить, удержать и перечислить в бюджет налог на доходы физических лиц в отношении гражданки Перелыгиной Н.Г. и гражданина Спирина А.К.
Поскольку обязанность по удержанию и перечислению в бюджет налога обществом не исполнена, то, как верно установил суд области, в его действиях имеется состав налогового правонарушения, предусмотренного статьей 123 Налогового кодекса - невыполнение налоговым агентом обязанности по удержанию и (или) перечислению налогов в бюджет, ответственность за которое установлена в размере 20 процентов штрафа от суммы, подлежащей удержанию и (или) перечислению, и оно обоснованно привлечено к ответственности за неудержание и неперечисление в бюджет налога с сумм выплаченного дохода гражданам Перелыгиной Н.Г. и Спирину А.К.
Вместе с тем, при применении ответственности налоговым органом и при рассмотрении спора судом области не учтено следующее.
В соответствии со статьей 106 Налогового кодекса Российской Федерации налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое настоящим Кодексом установлена ответственность.
В силу пункта 1 статьи 110 Налогового кодекса виновным в совершении налогового правонарушения признается лицо, совершившее противоправное деяние умышленно или по неосторожности.
Согласно пунктам 1, 2 статьи 114 Налогового кодекса мерой ответственности за совершение налогового правонарушения является налоговая санкция. Налоговые санкции устанавливаются и применяются в виде денежных взысканий (штрафов) в размерах, предусмотренных главами 16 и 18 Кодекса.
Из правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, отраженной в постановлении от 12.05.1998 N 14-П, следует, что меры взыскания за налоговое правонарушение должны применяться с учетом характера совершенного правонарушения, размера причиненного вреда, степени вины правонарушителя, его имущественного положения и иных существенных обстоятельств деяния.
Данный подход реализован в пункте 3 статьи 114 Налогового кодекса, предусматривающим, что при наличии хотя бы одного смягчающего обстоятельства, предусмотренного статьей 112 Кодекса, размер взыскиваемого штрафа подлежит уменьшению не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей главы 16 Кодекса за совершение налогового правонарушения.
Статьей 112 Кодекса к обстоятельствам, смягчающим ответственность за совершение налогового правонарушения, относятся: совершение правонарушения вследствие стечения тяжелых личных или семейных обстоятельств; совершение правонарушения под влиянием угрозы или принуждения либо в силу материальной, служебной или иной зависимости; тяжелое материальное положение физического лица, привлекаемого к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Подпунктом 3 пункта 1 статьи 112 Кодекса установлено право суда или налогового органа, рассматривающего дело о налоговом правонарушении, признать в качестве обстоятельств, смягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения, иные обстоятельства, не указанные в подпунктах 1 и 2 пункта 1 названной статьи.
В пункте 4 статьи 112 Кодекса предусмотрено, что обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются им при наложении санкций за налоговые правонарушения в порядке, установленном статьей 114 Кодекса.
Так, согласно подпункту 4 пункта 5 статьи 101 Налогового кодекса в ходе рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выявляет обстоятельства, исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения, либо обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения.
На основании статьи 168 Арбитражного процессуального кодекса арбитражный суд при принятии решения оценивает доказательства и доводы, приведенные лицами, участвующими в деле, в обоснование своих требований и возражений; определяет, какие обстоятельства, имеющие значение для дела, установлены, и какие - не установлены, какие законы и иные нормативные правовые акты следует применить по данному делу; устанавливает права и обязанности лиц, участвующих в деле; решает, подлежит ли иск удовлетворению.
При этом, в силу статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса при рассмотрении дел, связанных с проверкой законности и обоснованности решения налогового органа о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения, в том числе, дела о признании такого решения недействительным, суд проверяет соблюдение налоговым органом требований статьи 112 Налогового кодекса при определении размера налоговых санкций, подлежащих применению к налогоплательщику.
В пункте 16 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда от 30.07.2013 N 57 также разъяснена обязанность суда, рассматривающего дело, связанное с применением санкции за налоговое правонарушение, при установлении хотя бы одного из смягчающих ответственность обстоятельств (пункт 1 статьи 112 Кодекса), рассмотреть вопрос о снижении подлежащего взысканию штрафа за это нарушение не менее, чем в два раза по сравнению с санкцией, предусмотренной соответствующей нормой Кодекса.
Из изложенных правовых норм следует, что установление смягчающих ответственность налогоплательщика обстоятельств при применении налоговой ответственности является обязанностью, а не правом налогового органа в силу прямого указания закона. Такая же обязанность лежит на суде, рассматривающем заявление об оспаривании решения налогового органа. Соответственно и право уменьшить размер штрафа при наличии смягчающих ответственность обстоятельств представлено как налоговому органу при производстве по делу о налоговом правонарушении, так и суду при рассмотрении дела об оспаривании решения, принятого по результатам рассмотрения вопроса о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности.
При этом размер санкции должен отвечать вытекающим из Конституции Российской Федерации и статьи 3 Налогового кодекса требованиям справедливости и соразмерности, дифференциации ответственности в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, степени вины правонарушителя и иных существенных обстоятельств, обусловливающих индивидуализацию при применении взыскания.
В данном случае, как усматривается из содержания оспариваемого решения налогового органа от 27.03.2013 N 5, инспекцией по результатам проведения проверки не было установлено обстоятельств, смягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения. При этом налоговый орган исходил из того, что общество не признало вины в совершении налогового правонарушения, не раскаялось в содеянном и не произвело уплату налога, причинив тем самым существенный ущерб бюджету.
Между тем, как это следует из материалов дела, применительно к выплате действительной стоимости доли общество "Земельная палата" добросовестно заблуждалось относительно наличия у него обязанности по удержанию налога на доходы физических лиц, что свидетельствует о неосторожной форме вины в совершении налогового правонарушения.
Ранее, как это следует из материалов проверки, общество к налоговой ответственности не привлекалось, сведений о наличии у него налоговых задолженностей, за исключением выявленных при проведении налоговой проверки, налоговым органом не представлено.
Признание вины как обязательное условие смягчения ответственности нормами статей 112 и 114 Налогового кодекса не предусмотрено.
Учитывая, что плательщиками налога на доходы физических лиц являются лица, получившие доход - граждане Перелыгина Н.Г. и Спирин А.К., и возможность взыскания с них сумм налога налоговым органом не утрачена, поскольку последними представлены соответствующие налоговые декларации, вывод налогового органа о причинении действиями общества "Земельная палата" существенного ущерба бюджету является необоснованным с учетом того, что законодательством предусмотрена компенсационная мера потерь бюджета в результате неудержания и неперечисления налоговым агентом налога с дохода в момент его выплаты - пени, установленные статьей 75 Налогового кодекса.
Поскольку штраф по своей природе носит не компенсационный, а карательный характер, то, исходя из принципов справедливости и соразмерности при назначении наказания, необходимости дифференциации ответственности в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, степени вины правонарушителя и иных существенных обстоятельств, обусловливающих индивидуализацию при применении взыскания, суд апелляционной инстанции считает, что в рассматриваемом случае имеются основания для снижения исчисленного инспекцией размера штрафа в 10 раза, то есть до 173 819,6 руб.
Оценивая решение налогового органа в части начисления пеней, апелляционная коллегия исходит из следующего.
В пункте 2 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда от 30.07.2013 N 57 разъяснено, что в соответствии с подпунктом 5 пункта 3 статьи 45 Налогового кодекса в случае, если обязанность по исчислению и удержанию налога из денежных средств налогоплательщика возложена в соответствии с Кодексом на налогового агента, обязанность по уплате налога считается исполненной налогоплательщиком со дня удержания сумм налога налоговым агентом.
Неисполнение данной обязанности в указанный срок влечет начисление пеней за несвоевременную уплату налога, предусмотренных статьей 75 Налогового кодекса, за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога, если иное не предусмотрено главами 25 и 26.1 Кодекса.
Вместе с тем, необходимо иметь в виду, что налоговый агент перечисляет в бюджет сумму налога, обязанность по уплате которой лежит на налогоплательщике.
Следовательно, учитывая компенсационный характер пеней как платежа, направленного на компенсацию потерь государственной казны в результате неуплаты налога в срок, с налогового агента, не удержавшего налог из денежных средств налогоплательщика, могут быть взысканы пени за период с момента, когда налог должен был быть им удержан и перечислен в бюджет, до наступления срока, в который обязанность по уплате налога должна быть исполнена налогоплательщиком самостоятельно по итогам соответствующего налогового периода.
На основании подпункта 4 пункта 1, пунктов 3 и 4 статьи 228 Налогового кодекса физические лица, получившие доходы, из которых не был удержан налог налоговыми агентами, обязаны самостоятельно исчислить налог из суммы такого дохода в соответствующей налоговой декларации и произвести его уплату по месту своего жительства в срок не позднее 15 июля года, следующего за истекшим налоговым периодом.
Таким образом, с учетом срока уплаты налога, установленного для налогоплательщиков налога на доходы физических лиц пунктом 4 статьи 228 Налогового кодекса, налоговому агенту пени за несвоевременную уплату налога в сумме 8 383 089 руб. за 2011 год подлежат начислению с момента фактической выплаты дохода гражданам Перелыгиной Н.Г. и Спирину А.К. по момент, когда в силу действующего законодательства у них возникает обязанность произвести уплату налога с дохода, то есть, по 15.07.2012.
После указанного момента начисление пеней налоговому агенту необоснованно, так как обязанность по уплате соответствующих сумм налога возникла у налогоплательщиков - получателей доходов, с которых налог не удержан.
Исходя из указанной позиции, у налогового органа не имелось оснований для начисления пени обществу "Земельная компания" после наступления даты 15.07.2012.
Поскольку фактически пени в сумме 1 767 508 руб. начислены за период с 02.03.2011 по 27.03.2013, в то время как правомерным является начисление пени за период с 02.03.2011 по 15.07.2012, то, исходя из приведенной правовой позиции Высшего Арбитражного Суда, начисление пени в сумме 626 474,89 руб. за период с 16.07.2012 по 27.03.2013 является необоснованным.
Пени в сумме 1 141 032,99 руб. за период с 02.03.2011 по 15.07.2012 начислены обществу "Земельная компания" обоснованно, так как материалами дела доказан факт неудержания и неперечисления налога в бюджет.
Отклоняя довод налогового органа о невозможности применения в рассматриваемом случае правой позиции постановления от 30.07.2013 N 57, поскольку оно было принято Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации после принятия налоговым органом решения по результатам проверки и после вступления указанного решения в силу, и, следовательно, не могло быть учтено им при вынесении решения, апелляционная коллегия исходит из следующего.
Согласно разъяснениям, содержащимся в пункте 15 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.06.2011 N 52 "О применении положений Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при пересмотре судебных актов по новым или вновь открывшимся обстоятельствам", при обжаловании в апелляционном или кассационном порядке судебного акта, основанного на положениях законодательства, практика применения которых после его принятия определена Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации, суд апелляционной или кассационной инстанции учитывает правовую позицию Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации при оценке наличия оснований для изменения или отмены обжалуемого судебного акта. При этом в мотивировочной части судебного акта, принимаемого по результатам рассмотрения апелляционной или кассационной жалобы, может содержаться указание на соответствующее постановление Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации или постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, принятое по результатам рассмотрения дела в порядке надзора (часть 4 статьи 170 Арбитражного процессуального кодекса).
Устанавливая в пункте 2 постановления от 30.07.2013 N 57 практику применения ответственности и начисления пени в отношении налогового агента, не удержавшего налог с доходов, выплаченных налогоплательщику, Пленум Высшего Арбитражного Суда разъяснил общий подход к порядку расчета пени за неправомерное неперечисление не удержанного налоговым агентом налога на доходы физических лиц, уже установленный нормами налогового законодательства.
Следовательно, указанный подход должен применяться налоговыми органами и судами независимо от момента, когда были даны соответствующие разъяснения.
Основываясь на изложенном, апелляционная коллегия полагает, что решение суда области подлежит отмене в части отказа обществу "Земельная компания" в удовлетворении требований о признании недействительным решения межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Орловской области от 27.03.2013 N 5 "О привлечении к ответственности" в части применения ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 123 Налогового кодекса, в виде штрафа в сумме 1 564 376,4 руб. и в части начисления пени в сумме 626 474,89 руб. за несвоевременную уплату налога на доходы физических лиц за период с 16.07.2012 по 27.03.2013.
В остальной части обжалуемое решение суда области отмене или изменению не подлежит, так как убедительных доводов, основанных на доказательственной базе и позволяющих отменить обжалуемый судебный акт полностью, апелляционная жалоба не содержит.
Суд первой инстанции правильно применил нормы материального права и не допустил нарушений норм процессуального права, влекущих отмену решения (часть 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).
Расходы по оплате государственной пошлины, исходя из результатов рассмотрения апелляционной жалобы, подлежат отнесению на общество "Земельная компания".
Так как при обращении с апелляционной жалобой обществом уплачена государственная пошлина в сумме 2 000 руб., в то время как в силу положений подпункта 12 пункта 1 статьи 333.21 Налогового кодекса размер государственной пошлины составляет 1 000 руб., излишне уплаченная пошлина подлежит возврату обществу из федерального бюджета.
Руководствуясь статьями 16, 17, 110, 112, 258, 266 - 268, пунктом 2 статьи 269, статьями 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд
постановил:
Апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Земельная компания" удовлетворить частично.
Решение Арбитражного суда Орловской области от 24.10.2013 по делу N А48-1933/2013 отменить в части отказа в удовлетворении требований о признании недействительным решения межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Орловской области от 27.03.2013 N 5 "О привлечении к ответственности" в части привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 123 Налогового кодекса, в виде штрафа в сумме 1 564 376,4 руб. и начисления пени в сумме 626 474,89 руб. за несвоевременную уплату налога на доходы физических лиц.
Признать недействительным решение межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Орловской области от 27.03.2013 N 5 "О привлечении к ответственности" в указанной части.
В остальной части решение Арбитражного суда Орловской области от 24.10.2013 по делу N А48-1933/2013 оставить без изменения, а апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Земельная компания" - без удовлетворения.
Выдать обществу с ограниченной ответственностью "Земельная компания" справку на возврат 1 000 руб. излишне уплаченной государственной пошлины.
Постановление вступает в законную силу со дня принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Федеральный арбитражный суд Центрального округа в течение двух месяцев через арбитражный суд первой инстанции.
Председательствующий судья
Т.Л.МИХАЙЛОВА
Судьи
В.А.СКРЫННИКОВ
Н.А.ОЛЬШАНСКАЯ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ДЕВЯТНАДЦАТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 04.02.2014 ПО ДЕЛУ N А48-1933/2013
Разделы:Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ДЕВЯТНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 4 февраля 2014 г. по делу N А48-1933/2013
Резолютивная часть постановления объявлена 28 января 2014 года
Полный текст постановления изготовлен 04 февраля 2014 года
Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Михайловой Т.Л.,
судей: Скрынникова В.А.,
Ольшанской Н.А.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем Бутыриной Е.А., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Земельная компания" на решение Арбитражного суда Орловской области от 24.10.2013 по делу N А48-1933/2013 (судья Пронина Е.Е.), принятое по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Земельная компания" (ОГРН 1095741001289) о признании частично недействительным решения межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Орловской области от 27.03.2013 N 5,
при участии в судебном заседании:
- от межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Орловской области: Химичевой О.В., специалиста-эксперта правового отдела по доверенности от 09.10.2013 N 23; Жугиной И.А., государственного налогового инспектора отдела выездных проверок по доверенности от 16.08.2013 N 22;
- от общества с ограниченной ответственностью "Земельная компания": Ревякина П.А., представителя по доверенности от 27.01.2014 N 1,
установил:
Общество с ограниченной ответственностью "Земельная компания" (далее - общество "Земельная компания", общество, налоговый агент) обратилось в Арбитражный суд Орловской области с требованием к межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Орловской области (далее - налоговый орган, инспекция) о признании недействительным решения от 27.03.2013 N 5 в части применения ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 123 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Налоговый кодекс, Кодекс) в виде штрафа в сумме 1 738 196 руб. и начисления пени в сумме 1 767 508 руб. за несвоевременное исчисление, удержание и перечисление налога на доходы физических лиц.
Решением Арбитражного суда Орловской области от 24.10.2013 в удовлетворении заявленных требований обществу было отказано в полном объеме.
Не согласившись с вынесенным решением, налоговый агент обратился с настоящей апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение Арбитражного суда Орловской области от 24.10.2013 и принять по делу новый судебный акт об удовлетворении требований общества "Земельная компания".
В обоснование доводов апелляционной жалобы общество ссылается на неполное исследование судом обстоятельств дела, отсутствие доказательств в отношении выводов, которые суд посчитал установленными, несоответствие выводов суда обстоятельствам дела, а также на нарушение судом норм материального права.
Общество указывает, что при реализации доли в уставном капитале организации налогоплательщик-продавец обязан учесть доход от реализации имущественного права и вправе уменьшить его на сумму расходов, связанных с приобретением и реализацией этого права. Следовательно, как считает общество, с учетом положений статей 209, 226 - 228 Налогового кодекса и пункта 4 статьи 26 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" (далее - Федеральный закон от 08.02.1998 N 14-ФЗ), при выплате участнику, выходящему из состава общества, действительной стоимости доли в уставном капитале или выдаче в натуре имущества такой же стоимости общество является налоговым агентом лишь в отношении дохода, превышающего сумму первоначального взноса участника в уставной капитал и обязано исчислить и удержать у налогоплательщика и перечислить в бюджет только сумму такого налога.
Поскольку, как указывает общество в дополнительных объяснениях по делу, выплата действительной стоимости долей участникам общества составляла размер номинальной стоимости реализованных долей, следовательно, исходя из положений абзаца 1 пункта 1 статьи 220 Налогового кодекса, участники, реализовавшие свои доли обществу "Земельная компания", вправе были уменьшить сумму облагаемых доходов на сумму фактически произведенных и документально подтвержденных расходов, связанных с получением доходов, то есть в данном случае на номинальную стоимость соответствующих долей, которая подтверждается оценкой рыночной стоимости имущества.
Инспекция в представленном отзыве на апелляционную жалобу и дополнениях к нему возразила против доводов апелляционной жалобы, считая обжалуемое решение суда первой инстанции законным и обоснованным.
Как указывает налоговый орган со ссылкой на положения законодательства и позицию Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенную, в частности, в постановлениях от 06.09.2005 N 5261/05, от 07.06.2005 N 15787/04 и определении от 22.11.2007 N 14448/07, действительная стоимость доли в уставном капитале общества при исключении его участника из состава участников общества определяется с учетом рыночной стоимости недвижимого имущества, отраженного на балансе общества. При этом возможность применения налоговых вычетов при получении дохода в виде действительной стоимости доли при выходе участника из общества и у налогоплательщика, ни у налогового агента соответствующими положениями законодательства не предусмотрена.
Право на получение имущественного налогового вычета в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 220 Налогового кодекса предусмотрено лишь при реализации налогоплательщиком доли (ее части) в уставном капитале организации, в то время как выход гражданина из состава участников общества не является реализацией доли в уставном капитале. Выплата действительной стоимости такой доли является прямой обязанностью общества, возложенной на него положениями федерального законодательства.
Следовательно, как считает инспекция, поскольку выплата действительной стоимости доли в уставном капитале участнику, выходящему из состава общества, является его доходом, полученным от российской организации - общества "Земельная компания", то в отношении бывших участников общество выступает в качестве налогового агента и, следовательно, обязано исчислить, удержать и перечислить налог на доходы физических лиц в общеустановленном порядке с общей суммы выплаченного дохода без учета расходов, связанных с их получением физическими лицами.
При этом инспекция отмечает, что в отношении Спирина А.К. и Перелыгиной Н.Г., представивших налоговые декларации по налогу на доходы физических лиц соответственно 24.04.2012 и 25.04.2012 с отраженными в них суммами дохода от реализации долей в уставном капитале и расходы, налоговыми органами проводится проверка, по результатам которой будет разрешен вопрос об обоснованности заявленных расходов.
Настаивая на обоснованности расчета пени, начисленной на сумму неудержанного и неперечисленного в бюджет налога, налоговый орган полагает невозможным применение в рассматриваемом случае правой позиции, сформулированной в пункте 2 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" (далее - постановление Пленума Высшего Арбитражного Суда от 30.07.2013 N 57), поскольку оно было принято после принятия налоговым органом решения по результатам проверки и после вступления указанного решения в силу.
Изучив материалы дела, обсудив доводы, изложенные в апелляционной жалобе, объяснениях общества, отзыве на апелляционную жалобу и дополнениях к нему, заслушав пояснения представителей межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Орловской области и общества "Земельная компания", апелляционная коллегия полагает, что решение суда области подлежит частичной отмене.
Как установлено судом первой инстанции и следует из материалов дела, межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 8 по Орловской области была проведена выездная налоговая проверка общества "Земельная компания" по вопросам правильности исчисления, своевременности и полноты уплаты всех налогов и сборов, в том числе, налога на доходы физических лиц (налоговый агент) за период с 12.11.2009 по 26.12.2012.
По результатам проверки составлен акт от 01.03.2013 N 6 и принято решение от 27.03.2013 N 5 о привлечении общества "Земельная компания" к ответственности за совершение налоговых правонарушений, в том числе, за совершение налогового правонарушения, предусмотренного статьей 123 Налогового кодекса, в виде штрафа в сумме 1 738 196 руб. за неуплату (несвоевременную уплату) налога на доходы физических лиц. Также данным решением обществу начислены пени по состоянию на 27.03.2013 по налогу на доходы физических лиц в сумме 1 767 508 руб.
Основанием для применения ответственности, предусмотренной статьей 123 Налогового кодекса, а также для начисления пеней по налогу на доходы физических лиц послужил вывод налогового органа о допущенных обществом фактах неудержания и неперечисления в бюджет сумм налога с доходов, выплаченных физическим лицам за проверяемый период.
Не согласившись с решением налогового органа, общество обратилось в управление Федеральной налоговой службы по Орловской области с апелляционной жалобой. Решением управления Федеральной налоговой службы по Орловской области от 17.05.2013 N 68, принятым по апелляционной жалобе общества, указанное решение инспекции было оставлено без изменения.
Полагая, что решение инспекции о привлечении к ответственности от 17.05.2013 N 68 не основано на нормах действующего законодательства и нарушает его права и законные интересы, общество обратилось в суд с заявлением, в котором просило признать данное решение недействительным.
Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суд области пришел к выводу о том, что изложенные в оспариваемом решении выводы налогового органа о неисполнении обществом обязанностей налогового агента в отношении сумм действительной стоимости доли в уставном капитале, выплаченных участникам общества при их выходе из общества "Земельная компания", являются обоснованными и документально подтвержденными.
Суд первой инстанции посчитал, что возможность применения налоговых вычетов при получении дохода в виде действительной стоимости доли при выходе участника из общества статьями 218 - 221 Налогового кодекса не предусмотрена, поскольку в данном случае доход гражданина не связан с реализацией доли в уставном капитале, так как выплата действительной стоимости доли выбывшему участнику является обязанностью общества в силу положений Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ, которая возникает у него при выходе из его состава участника.
Апелляционная коллегия полагает выводы суда области по существу рассматриваемого спора обоснованными исходя из следующего.
Согласно статье 207 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщиками налога на доходы физических лиц признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, а также физические лица, получающие доходы от источников в Российской Федерации, не являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации.
Объектом налогообложения налогом на доходы физических лиц, в силу статьи 209 Налогового кодекса, признается доход, полученный налогоплательщиками от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации - для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации.
На основании пункта 1 статьи 45 Налогового кодекса налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах.
В соответствии с подпунктом 4 пункта 3 статьи 45 Кодекса обязанность по уплате налога считается исполненной налогоплательщиком, в том числе, со дня удержания сумм налога налоговым агентом, если обязанность по исчислению и удержанию налога из денежных средств налогоплательщика возложена в соответствии с настоящим Кодексом на налогового агента.
Налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с Кодексом возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему Российской Федерации (пункт 1 статьи 24 Налогового кодекса).
Налоговые агенты, в соответствии с подпунктом 1 пункта 3 статьи 24 Кодекса, обязаны правильно и своевременно исчислять, удерживать из денежных средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять налоги в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующие счета Федерального казначейства.
Налоговые агенты перечисляют удержанные налоги в порядке, предусмотренном настоящим Кодексом, для уплаты налога налогоплательщиком (пункт 4 статьи 24 Налогового кодекса).
В силу статьи 226 Налогового кодекса российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в пункте 2 названной статьи, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 224 Налогового кодекса.
Исчисление сумм и уплата налога согласно статье 226 Налогового кодекса производятся в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент, за исключением доходов, в отношении которых исчисление и уплата налога осуществляются в соответствии со статьями 214.1, 227 и 228 Налогового кодекса с зачетом ранее удержанных сумм налога.
В соответствии с положениями статьей 223 Налогового кодекса дата фактического получения дохода, то есть дата появления объекта налогообложения, определяется, в частности, как день выплаты дохода, в том числе путем перечисления дохода на счет налогоплательщика в банках либо по его поручению на счета третьих лиц - при получении доходов в денежной форме, передачи доходов в натуральной форме - при получении доходов в натуральной форме.
Пунктом 3 статьи 226 Налогового кодекса предусмотрено, что исчисление сумм налога производится налоговыми агентами нарастающим итогом с начала налогового периода по итогам каждого месяца применительно ко всем доходам, в отношении которых применяется налоговая ставка, установленная пунктом 1 статьи 224 Налогового кодекса, начисленным налогоплательщику за данный период, с зачетом удержанной в предыдущие месяцы текущего налогового периода суммы налога.
Налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.
Удержание у налогоплательщика начисленной суммы налога производится налоговым агентом за счет любых денежных средств, выплачиваемых налоговым агентом налогоплательщику, при фактической выплате указанных денежных средств налогоплательщику либо по его поручению третьим лицам. При этом удерживаемая сумма налога не может превышать 50 процентов суммы выплаты (пункт 4 статьи 226 Налогового кодекса).
В силу пункта 6 статьи 226 Налогового кодекса налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках.
В иных случаях налоговые агенты перечисляют суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня, следующего за днем фактического получения налогоплательщиком дохода, - для доходов, выплачиваемых в денежной форме, а также дня, следующего за днем фактического удержания исчисленной суммы налога, - для доходов, полученных налогоплательщиком в натуральной форме либо в виде материальной выгоды.
Таким образом, налоговое законодательство возлагает на лиц, производящих выплату дохода физическим лицам на территории Российской Федерации - налоговых агентов - обязанности по исчислению, удержанию с выплаченного дохода сумм налога и по перечислению удержанного налога в бюджет в установленном порядке и сроки.
В соответствии со статьей 94 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - Гражданский кодекс) и статьей 26 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ участник общества вправе выйти из общества путем отчуждения доли обществу независимо от согласия других его участников или общества, если это предусмотрено уставом общества.
В пункте 16 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 09.12.1999 N 90/14 разъяснено, что при разрешении споров, связанных с выходом участника из общества, судам необходимо исходить из следующего: согласно статье 26 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ участник общества вправе в любое время выйти из него независимо от согласия других участников либо самого общества; выход участника из общества осуществляется на основании его заявления, с момента подачи которого его доля переходит к обществу. Заявление о выходе из общества должно подаваться в письменной форме. Временем подачи такого заявления следует рассматривать день передачи его участником как совету директоров (наблюдательному совету) либо исполнительному органу общества (единоличному или коллегиальному), так и работнику общества, в обязанности которого входит передача заявления надлежащему лицу, а в случае направления заявления по почте - день поступления его в экспедицию либо к работнику общества, выполняющему эти функции.
Правовые последствия заявления о выходе из общества наступают исключительно в силу волеизъявления участника, направленного на прекращение прав участия в этом обществе. Такое волеизъявление является односторонней сделкой, обращенной (адресованной) обществу, из которого выходит участник, поскольку для ее совершения в соответствии с законом достаточно воли одной стороны (пункт 2 статьи 154 Гражданского кодекса). Для порождения такой сделкой юридических последствий необходимо направление и получение обществом заявления участника.
Таким образом, для наступления правовых последствий, предусмотренных статьей 26 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ необходимо установить два обстоятельства, в совокупности подтверждающих волеизъявление гражданина или юридического лица на выход из состава участников общества: написание участником заявления о выходе из состава участников (статья 160 Гражданского кодекса) и передачу этого заявления уполномоченному органу общества (совету директоров, наблюдательному совету), исполнительному органу общества либо его работнику, в обязанности которого входит передача заявления надлежащему лицу.
Абзацем 2 пункта 6.1 статьи 23 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ установлено, что в случае выхода участника общества из общества в соответствии со статьей 26 настоящего Федерального закона его доля переходит к обществу. Общество обязано выплатить участнику общества, подавшему заявление о выходе из общества, действительную стоимость его доли в уставном капитале общества, определяемую на основании данных бухгалтерской отчетности общества за последний отчетный период, предшествующий дню подачи заявления о выходе из общества, или с согласия этого участника общества выдать ему в натуре имущество такой же стоимости либо в случае неполной оплаты им доли в уставном капитале общества действительную стоимость оплаченной части доли.
Разделом 6 устава общества "Земельная компания", имеющегося в материалах дела, предусмотрено, что участники общества, которыми могут быть юридические и физические лица, имеют право, в том числе, продать или осуществить отчуждение иным образом своей доли или части доли в уставном капитале общества одному или нескольким участникам данного общества либо другому лицу в порядке, предусмотренном федеральным законом. Кроме того, участники общества также имеют право выйти из общества путем отчуждения своей доли обществу или потребовать приобретения обществом доли в случаях, предусмотренных федеральным законом.
Как следует из протокола общего собрания учредителей общества "Земельная компания" от 29.10.2009, учредителями общества на момент его создания являлись, в том числе, следующие лица:
- - Спирин А.К., передавший в уставной капитал общества "Земельная компания" земельный участок, принадлежащий ему на праве собственности, с категорией земель "земли сельскохозяйственного назначения", с разрешенным использованием "для сельскохозяйственного производства" с кадастровым номером 57:06:000 00 00:85 общей площадью 12 939 000 кв. м. По данным независимой оценки стоимость данного вклада составила 22 668 400 руб.;
- - Торшин В.Н., передавший в уставной капитал общества "Земельная компания" земельный участок, принадлежащий ему на праве собственности, с категорией земель "земли сельскохозяйственного назначения" вида разрешенного использования "для сельскохозяйственного производства" с кадастровым номером 57:06:004 01 01:0161 общей площадью 31 494 528 кв. м. По данным независимой оценки стоимость данного вклада составила 44 185 300 руб.
Указанные земельные участки были переданы в уставной капитал общества "Земельная компания" согласно акту приема-передачи вклада от 29.10.2009.
Впоследствии Торшин В.Н. реализовал долю в уставном капитале общества "Земельная компания" по договору купли-продажи доли в уставном капитале гражданке Перелыгиной Н.Г. за номинальную стоимость в размере 44 185 300 руб., что согласовано на внеочередном собрании участников общества и отражено в протоколе от 14.06.2010.
28.12.2010 гражданином Спириным А.К. было подано заявление о выходе из состава участников общества "Земельная компания" и выплате ему действительной стоимости доли в уставном капитале общества или выдаче в натуре имущества такой же стоимости.
Аналогичное заявление было подано гражданкой Перелыгиной Н.Г. также 28.12.2010.
Выплаты действительной стоимости доли в уставном капитале общества были произведены по решению от 28.12.2010 N 1 и на основании распоряжений генерального директора общества Перелыгина Н.Г. от 01.02.2011 платежными поручениями от 01.03.2011 N 007 на сумму 51 734 82 руб., от 01.03.2011 N 020 на сумму 20 100 000 руб., от 21.03.2011 N 022 на сумму 18 911 818 руб. - гражданке Перелыгиной Н.Г.; от 23.03.2011 N 023 на сумму 18 000 000 руб., от 25.03.2011 N 024 на сумму 1 000 000 руб., от 28.03.2011 N 025 на сумму 150 000 руб., от 04.04.2011 N 025 на сумму 250 000 руб., от 07.04.2011 N 026 на сумму 500 000 руб., от 22.04.2011 N 027 на сумму 400 000 руб. - гражданину Спирину А.К.
Указанные платежные поручения имеют соответствующие отметки банков об их фактическом исполнении.
Факт выплаты дохода также подтверждается представленными в материалы дела копиями документов, заверенными нотариусом Урицкого нотариального округа Кленовой Н.В.
Таким образом, в 2011 году гражданами Перелыгиной Н.Г. и Спириным А.К. были получены доходы, связанные с выплатой им действительной стоимости долей в уставном капитале общества в связи с выходом из данного общества. В отношении указанных доходов общество "Земельная компания" исполняло роль налогового агента.
При этом, как выявил налоговый орган, обществом не был исчислен, удержан из выплаченных доходов и перечислен в бюджет налог на доходы физических лиц в сумме, как это следует из акта налоговой проверки, 8 383 089 руб.
Оспаривая вывод налогового органа о необходимости исчисления, удержания и перечисления в бюджет сумм налога на доходы физических лиц, общество "Земельная компания" ссылается на право налогоплательщика и, соответственно, налогового агента уменьшить доход на сумму расходов, связанных с приобретением и реализацией этого права.
Апелляционная коллегия полагает необходимым отклонить данный довод, согласившись с позицией суда первой инстанции о том, что, поскольку при выходе участника из общества по основанию, указанному в статье 26 Федерального закона от 08.02.1998 N 14, продажи доли в уставном капитале не происходит, доходы физического лица в виде действительной стоимости доли подлежат налогообложению налогом на доходы физических лиц с удержанием налоговым агентом налога с полной суммы дохода без вычета расходов, связанных с получением этих доходов.
Указанная позиция согласуется с позицией Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной, в том числе, в определениях от 05.08.2013 N ВАС-9737/13 по делу N А76-9864/2012, от 12.01.2010 N 1200009 по делу N А56-48706/2007.
Следовательно, общество "Земельная компания", выплатив доли в уставном капитале при выходе участников из общества, обязано было исчислить, удержать и перечислить в бюджет налог на доходы физических лиц в отношении гражданки Перелыгиной Н.Г. и гражданина Спирина А.К.
Поскольку обязанность по удержанию и перечислению в бюджет налога обществом не исполнена, то, как верно установил суд области, в его действиях имеется состав налогового правонарушения, предусмотренного статьей 123 Налогового кодекса - невыполнение налоговым агентом обязанности по удержанию и (или) перечислению налогов в бюджет, ответственность за которое установлена в размере 20 процентов штрафа от суммы, подлежащей удержанию и (или) перечислению, и оно обоснованно привлечено к ответственности за неудержание и неперечисление в бюджет налога с сумм выплаченного дохода гражданам Перелыгиной Н.Г. и Спирину А.К.
Вместе с тем, при применении ответственности налоговым органом и при рассмотрении спора судом области не учтено следующее.
В соответствии со статьей 106 Налогового кодекса Российской Федерации налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое настоящим Кодексом установлена ответственность.
В силу пункта 1 статьи 110 Налогового кодекса виновным в совершении налогового правонарушения признается лицо, совершившее противоправное деяние умышленно или по неосторожности.
Согласно пунктам 1, 2 статьи 114 Налогового кодекса мерой ответственности за совершение налогового правонарушения является налоговая санкция. Налоговые санкции устанавливаются и применяются в виде денежных взысканий (штрафов) в размерах, предусмотренных главами 16 и 18 Кодекса.
Из правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, отраженной в постановлении от 12.05.1998 N 14-П, следует, что меры взыскания за налоговое правонарушение должны применяться с учетом характера совершенного правонарушения, размера причиненного вреда, степени вины правонарушителя, его имущественного положения и иных существенных обстоятельств деяния.
Данный подход реализован в пункте 3 статьи 114 Налогового кодекса, предусматривающим, что при наличии хотя бы одного смягчающего обстоятельства, предусмотренного статьей 112 Кодекса, размер взыскиваемого штрафа подлежит уменьшению не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей главы 16 Кодекса за совершение налогового правонарушения.
Статьей 112 Кодекса к обстоятельствам, смягчающим ответственность за совершение налогового правонарушения, относятся: совершение правонарушения вследствие стечения тяжелых личных или семейных обстоятельств; совершение правонарушения под влиянием угрозы или принуждения либо в силу материальной, служебной или иной зависимости; тяжелое материальное положение физического лица, привлекаемого к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Подпунктом 3 пункта 1 статьи 112 Кодекса установлено право суда или налогового органа, рассматривающего дело о налоговом правонарушении, признать в качестве обстоятельств, смягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения, иные обстоятельства, не указанные в подпунктах 1 и 2 пункта 1 названной статьи.
В пункте 4 статьи 112 Кодекса предусмотрено, что обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются им при наложении санкций за налоговые правонарушения в порядке, установленном статьей 114 Кодекса.
Так, согласно подпункту 4 пункта 5 статьи 101 Налогового кодекса в ходе рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выявляет обстоятельства, исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения, либо обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения.
На основании статьи 168 Арбитражного процессуального кодекса арбитражный суд при принятии решения оценивает доказательства и доводы, приведенные лицами, участвующими в деле, в обоснование своих требований и возражений; определяет, какие обстоятельства, имеющие значение для дела, установлены, и какие - не установлены, какие законы и иные нормативные правовые акты следует применить по данному делу; устанавливает права и обязанности лиц, участвующих в деле; решает, подлежит ли иск удовлетворению.
При этом, в силу статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса при рассмотрении дел, связанных с проверкой законности и обоснованности решения налогового органа о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения, в том числе, дела о признании такого решения недействительным, суд проверяет соблюдение налоговым органом требований статьи 112 Налогового кодекса при определении размера налоговых санкций, подлежащих применению к налогоплательщику.
В пункте 16 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда от 30.07.2013 N 57 также разъяснена обязанность суда, рассматривающего дело, связанное с применением санкции за налоговое правонарушение, при установлении хотя бы одного из смягчающих ответственность обстоятельств (пункт 1 статьи 112 Кодекса), рассмотреть вопрос о снижении подлежащего взысканию штрафа за это нарушение не менее, чем в два раза по сравнению с санкцией, предусмотренной соответствующей нормой Кодекса.
Из изложенных правовых норм следует, что установление смягчающих ответственность налогоплательщика обстоятельств при применении налоговой ответственности является обязанностью, а не правом налогового органа в силу прямого указания закона. Такая же обязанность лежит на суде, рассматривающем заявление об оспаривании решения налогового органа. Соответственно и право уменьшить размер штрафа при наличии смягчающих ответственность обстоятельств представлено как налоговому органу при производстве по делу о налоговом правонарушении, так и суду при рассмотрении дела об оспаривании решения, принятого по результатам рассмотрения вопроса о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности.
При этом размер санкции должен отвечать вытекающим из Конституции Российской Федерации и статьи 3 Налогового кодекса требованиям справедливости и соразмерности, дифференциации ответственности в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, степени вины правонарушителя и иных существенных обстоятельств, обусловливающих индивидуализацию при применении взыскания.
В данном случае, как усматривается из содержания оспариваемого решения налогового органа от 27.03.2013 N 5, инспекцией по результатам проведения проверки не было установлено обстоятельств, смягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения. При этом налоговый орган исходил из того, что общество не признало вины в совершении налогового правонарушения, не раскаялось в содеянном и не произвело уплату налога, причинив тем самым существенный ущерб бюджету.
Между тем, как это следует из материалов дела, применительно к выплате действительной стоимости доли общество "Земельная палата" добросовестно заблуждалось относительно наличия у него обязанности по удержанию налога на доходы физических лиц, что свидетельствует о неосторожной форме вины в совершении налогового правонарушения.
Ранее, как это следует из материалов проверки, общество к налоговой ответственности не привлекалось, сведений о наличии у него налоговых задолженностей, за исключением выявленных при проведении налоговой проверки, налоговым органом не представлено.
Признание вины как обязательное условие смягчения ответственности нормами статей 112 и 114 Налогового кодекса не предусмотрено.
Учитывая, что плательщиками налога на доходы физических лиц являются лица, получившие доход - граждане Перелыгина Н.Г. и Спирин А.К., и возможность взыскания с них сумм налога налоговым органом не утрачена, поскольку последними представлены соответствующие налоговые декларации, вывод налогового органа о причинении действиями общества "Земельная палата" существенного ущерба бюджету является необоснованным с учетом того, что законодательством предусмотрена компенсационная мера потерь бюджета в результате неудержания и неперечисления налоговым агентом налога с дохода в момент его выплаты - пени, установленные статьей 75 Налогового кодекса.
Поскольку штраф по своей природе носит не компенсационный, а карательный характер, то, исходя из принципов справедливости и соразмерности при назначении наказания, необходимости дифференциации ответственности в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, степени вины правонарушителя и иных существенных обстоятельств, обусловливающих индивидуализацию при применении взыскания, суд апелляционной инстанции считает, что в рассматриваемом случае имеются основания для снижения исчисленного инспекцией размера штрафа в 10 раза, то есть до 173 819,6 руб.
Оценивая решение налогового органа в части начисления пеней, апелляционная коллегия исходит из следующего.
В пункте 2 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда от 30.07.2013 N 57 разъяснено, что в соответствии с подпунктом 5 пункта 3 статьи 45 Налогового кодекса в случае, если обязанность по исчислению и удержанию налога из денежных средств налогоплательщика возложена в соответствии с Кодексом на налогового агента, обязанность по уплате налога считается исполненной налогоплательщиком со дня удержания сумм налога налоговым агентом.
Неисполнение данной обязанности в указанный срок влечет начисление пеней за несвоевременную уплату налога, предусмотренных статьей 75 Налогового кодекса, за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога, если иное не предусмотрено главами 25 и 26.1 Кодекса.
Вместе с тем, необходимо иметь в виду, что налоговый агент перечисляет в бюджет сумму налога, обязанность по уплате которой лежит на налогоплательщике.
Следовательно, учитывая компенсационный характер пеней как платежа, направленного на компенсацию потерь государственной казны в результате неуплаты налога в срок, с налогового агента, не удержавшего налог из денежных средств налогоплательщика, могут быть взысканы пени за период с момента, когда налог должен был быть им удержан и перечислен в бюджет, до наступления срока, в который обязанность по уплате налога должна быть исполнена налогоплательщиком самостоятельно по итогам соответствующего налогового периода.
На основании подпункта 4 пункта 1, пунктов 3 и 4 статьи 228 Налогового кодекса физические лица, получившие доходы, из которых не был удержан налог налоговыми агентами, обязаны самостоятельно исчислить налог из суммы такого дохода в соответствующей налоговой декларации и произвести его уплату по месту своего жительства в срок не позднее 15 июля года, следующего за истекшим налоговым периодом.
Таким образом, с учетом срока уплаты налога, установленного для налогоплательщиков налога на доходы физических лиц пунктом 4 статьи 228 Налогового кодекса, налоговому агенту пени за несвоевременную уплату налога в сумме 8 383 089 руб. за 2011 год подлежат начислению с момента фактической выплаты дохода гражданам Перелыгиной Н.Г. и Спирину А.К. по момент, когда в силу действующего законодательства у них возникает обязанность произвести уплату налога с дохода, то есть, по 15.07.2012.
После указанного момента начисление пеней налоговому агенту необоснованно, так как обязанность по уплате соответствующих сумм налога возникла у налогоплательщиков - получателей доходов, с которых налог не удержан.
Исходя из указанной позиции, у налогового органа не имелось оснований для начисления пени обществу "Земельная компания" после наступления даты 15.07.2012.
Поскольку фактически пени в сумме 1 767 508 руб. начислены за период с 02.03.2011 по 27.03.2013, в то время как правомерным является начисление пени за период с 02.03.2011 по 15.07.2012, то, исходя из приведенной правовой позиции Высшего Арбитражного Суда, начисление пени в сумме 626 474,89 руб. за период с 16.07.2012 по 27.03.2013 является необоснованным.
Пени в сумме 1 141 032,99 руб. за период с 02.03.2011 по 15.07.2012 начислены обществу "Земельная компания" обоснованно, так как материалами дела доказан факт неудержания и неперечисления налога в бюджет.
Отклоняя довод налогового органа о невозможности применения в рассматриваемом случае правой позиции постановления от 30.07.2013 N 57, поскольку оно было принято Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации после принятия налоговым органом решения по результатам проверки и после вступления указанного решения в силу, и, следовательно, не могло быть учтено им при вынесении решения, апелляционная коллегия исходит из следующего.
Согласно разъяснениям, содержащимся в пункте 15 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.06.2011 N 52 "О применении положений Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при пересмотре судебных актов по новым или вновь открывшимся обстоятельствам", при обжаловании в апелляционном или кассационном порядке судебного акта, основанного на положениях законодательства, практика применения которых после его принятия определена Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации, суд апелляционной или кассационной инстанции учитывает правовую позицию Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации при оценке наличия оснований для изменения или отмены обжалуемого судебного акта. При этом в мотивировочной части судебного акта, принимаемого по результатам рассмотрения апелляционной или кассационной жалобы, может содержаться указание на соответствующее постановление Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации или постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, принятое по результатам рассмотрения дела в порядке надзора (часть 4 статьи 170 Арбитражного процессуального кодекса).
Устанавливая в пункте 2 постановления от 30.07.2013 N 57 практику применения ответственности и начисления пени в отношении налогового агента, не удержавшего налог с доходов, выплаченных налогоплательщику, Пленум Высшего Арбитражного Суда разъяснил общий подход к порядку расчета пени за неправомерное неперечисление не удержанного налоговым агентом налога на доходы физических лиц, уже установленный нормами налогового законодательства.
Следовательно, указанный подход должен применяться налоговыми органами и судами независимо от момента, когда были даны соответствующие разъяснения.
Основываясь на изложенном, апелляционная коллегия полагает, что решение суда области подлежит отмене в части отказа обществу "Земельная компания" в удовлетворении требований о признании недействительным решения межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Орловской области от 27.03.2013 N 5 "О привлечении к ответственности" в части применения ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 123 Налогового кодекса, в виде штрафа в сумме 1 564 376,4 руб. и в части начисления пени в сумме 626 474,89 руб. за несвоевременную уплату налога на доходы физических лиц за период с 16.07.2012 по 27.03.2013.
В остальной части обжалуемое решение суда области отмене или изменению не подлежит, так как убедительных доводов, основанных на доказательственной базе и позволяющих отменить обжалуемый судебный акт полностью, апелляционная жалоба не содержит.
Суд первой инстанции правильно применил нормы материального права и не допустил нарушений норм процессуального права, влекущих отмену решения (часть 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).
Расходы по оплате государственной пошлины, исходя из результатов рассмотрения апелляционной жалобы, подлежат отнесению на общество "Земельная компания".
Так как при обращении с апелляционной жалобой обществом уплачена государственная пошлина в сумме 2 000 руб., в то время как в силу положений подпункта 12 пункта 1 статьи 333.21 Налогового кодекса размер государственной пошлины составляет 1 000 руб., излишне уплаченная пошлина подлежит возврату обществу из федерального бюджета.
Руководствуясь статьями 16, 17, 110, 112, 258, 266 - 268, пунктом 2 статьи 269, статьями 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд
постановил:
Апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Земельная компания" удовлетворить частично.
Решение Арбитражного суда Орловской области от 24.10.2013 по делу N А48-1933/2013 отменить в части отказа в удовлетворении требований о признании недействительным решения межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Орловской области от 27.03.2013 N 5 "О привлечении к ответственности" в части привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 123 Налогового кодекса, в виде штрафа в сумме 1 564 376,4 руб. и начисления пени в сумме 626 474,89 руб. за несвоевременную уплату налога на доходы физических лиц.
Признать недействительным решение межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Орловской области от 27.03.2013 N 5 "О привлечении к ответственности" в указанной части.
В остальной части решение Арбитражного суда Орловской области от 24.10.2013 по делу N А48-1933/2013 оставить без изменения, а апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Земельная компания" - без удовлетворения.
Выдать обществу с ограниченной ответственностью "Земельная компания" справку на возврат 1 000 руб. излишне уплаченной государственной пошлины.
Постановление вступает в законную силу со дня принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Федеральный арбитражный суд Центрального округа в течение двух месяцев через арбитражный суд первой инстанции.
Председательствующий судья
Т.Л.МИХАЙЛОВА
Судьи
В.А.СКРЫННИКОВ
Н.А.ОЛЬШАНСКАЯ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)