Судебные решения, арбитраж
Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 12 мая 2014 года
Постановление изготовлено в полном объеме 16 мая 2014 года
Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:
Председательствующего судьи Н.О. Окуловой
Судей В.Я. Голобородько, Е.А. Солоповой
при ведении протокола судебного заседания секретарем А.С. Абрамовым
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу
ИФНС России N 29 по г. Москве
на решение Арбитражного суда г. Москвы от 20 февраля 2014 года
по делу N А40-118939/13, принятое судьей Я.Е. Шудашовой (шифр судьи: 91-436)
по заявлению индивидуального предпринимателя Эдемской И.В.
к ИФНС России N 29 по г. Москве
о признании недействительным решения N 15-05/61 от 27.03.2013
при участии в судебном заседании:
от заявителя - Алексеев А.И. по дов. б/н от 28.04.2014 г.
от заинтересованного лица - Индриков И.А. по дов. N 05-24/018003 от 02.08.2013 г., Беликова А.М. по дов. N 05-24/021460 от 16.09.2013 г., Савина Е.Н. по дов. N 05-24/010368 от 12.05.2014 г.
установил:
Индивидуальный предприниматель Эдемская Инна Валерьевна (далее - заявитель, предприниматель) обратилась в Арбитражный суд города Москвы с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы N 29 по г. Москве (далее - налоговый орган, заинтересованное лицо, инспекция) о признании недействительным решения от 27.03.2013 N 15-05/61 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Решением от 20 февраля 2014 года заявленные требования удовлетворены.
Не согласившись с принятым решением, заинтересованное лицо обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить, отказать в удовлетворении требований, указывая на то, что судом при принятии решения неправильно применены нормы материального права и нарушены нормы процессуального права.
Заявитель представил отзыв на апелляционную жалобу, в котором просит отказать в удовлетворении апелляционной жалобы, а решение суда оставить без изменения.
В судебном заседании суда апелляционной инстанции представители сторон поддержали свои правовые позиции по спору.
Законность и обоснованность принятого решения проверены судом апелляционной инстанции в порядке ст. 266, ст. 268 АПК РФ.
Изучив представленные в деле доказательства, заслушав представителей сторон, рассмотрев доводы апелляционной жалобы и отзыва, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения решения арбитражного суда, принятого в соответствии с законодательством РФ о налогах и сборах и обстоятельствами дела, и удовлетворения апелляционной жалобы, исходя из следующего.
Как следует из материалов дела, Инспекцией на основании решения от 10.02.2012 N 15-05/36 проведена выездная налоговая проверка в отношении Заявителя по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2009 по 31.12.2010.
По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки, с учетом проведения дополнительных мероприятий налогового контроля Инспекцией вынесено решение от 27.03.2013 N 15-05/61 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (далее - Решение), предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс) в виде штрафа в размере 119.652 руб., согласно которому Заявителю предложено уплатить недоимку по налогу на доходы физических лиц в размере 1.011.782 руб., по единому социальному налогу в сумме 63.619 руб., а также пени в размере 227.128 руб., штрафы.
Не согласившись с решением Инспекции, Заявитель обратился в порядке, установленном статьей 101.2 Кодекса, в УФНС России по г. Москве с апелляционной жалобой, рассмотрев которую вышестоящий налоговый орган вынес решение от 12.07.2013 N 21-19/069527, которым решение ИФНС России N 29 по г. Москве от 27.03.2013 N 15-05/61 оставил без изменения, апелляционную жалобу ИП Эдемской И.В. - без удовлетворения.
Общество оспорило решение инспекции в судебном порядке.
Арбитражный апелляционный суд, исследовав и оценив представленные в деле доказательства в их совокупности и взаимной связи, считает, что судом первой инстанции полно и всесторонне установлены обстоятельства по делу и им дана надлежащая правовая оценка.
В апелляционной жалобе заинтересованное лицо приводит доводы о том, что в нарушение ст. 210, 223 НК РФ заявитель не отразил сумму дохода в размере 6 252 590,95 руб., что привело к занижению налогооблагаемой базы по НДФЛ, а также заявитель необоснованно завысил сумму произведенных расходов за 2009 и 2010 г. в общей сумме 1 530 348 руб., что привело к занижению налогооблагаемой базы по НДФЛ и ЕСН.
Инспекция в обоснование своей жалобы ссылается на то, что заявителем вместе с возражениями на акт выездной налоговой проверки были представлены первичные документы, которые не отражены в книгах учета доходов и расходов, которые, по мнению налогового органа были необоснованно приняты судом первой инстанции во внимание.
Данные доводы рассмотрены судом апелляционной инстанции и подлежат отклонению по следующим основаниям.
Как видно из материалов дела, в отношении предпринимателя инспекцией была проведена выездная налоговая проверка выборочным методом проверки представленных документов: договоров аренды, платежных документов по уплате налогов, налоговых деклараций по налогу на добавленную стоимость, налоговых деклараций по налогу на доходы физических лиц, документов, подтверждающих расходы и т.д.
Как правильно отмечено судом первой инстанции, налоговым органом вследствие выборочного метода проверки достоверно не определены реальные налоговые обязательства ИП Эдемской И.В.
Порядок проведения налоговых проверок регламентирован главой 14 НК РФ. При этом законом не установлен конкретный метод проведения проверок (сплошной или выборочный) поэтому его выбор является правом налогового органа с учетом проверяемого периода, проверяемых налогов, объема деятельности налогоплательщика и количества проверяющих.
Выездные налоговые проверки, проводимые выборочным методом, - это проверки при которых проверяется только часть документов по некоторым налоговым (отчетным) периодам, и обычно выявляются нарушения систематического характера, распространяющиеся и на остальные налоговые периоды.
Проведение выездной проверки с применением сплошного метода, то есть тщательной проверки всей документации проверяемого лица за охваченный проверкой период, является более эффективным. Обнаружение фактов совершения налогового правонарушения в результате выездной налоговой проверки, проводимой выборочным методом, является безусловным основанием для ее дальнейшего проведения с применением сплошного метода.
Согласно п. 4 ст. 89 НК РФ предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов, в связи с чем результатом проверки должно быть установление фактической обязанности налогоплательщика по уплате, налогов.
Из оспариваемого решения инспекции следует, что в ходе проверки, проведенной выборочным методом, налоговым органом выявлено неверное исчисление заявителем налога в связи с занижением, как его доходной части, так и завышением расходной части.
В нарушение требований пункта 3 статьи 100, пункта 8 статьи 101 НК РФ ни в акте налоговой проверки, ни в решении о привлечении к налоговой ответственности не содержится систематизированное изложение документально подтвержденных фактов нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленных в ходе проверки, или указание на отсутствие таковых и связанных с этими фактами обстоятельств, имеющих значение для принятия обоснованного решения по результатам проверки, отсутствуют в акте и решении налоговой инспекции и ссылки на конкретные первичные документы, истребованные у налогоплательщика либо его контрагентов и исследованные в ходе налоговой проверки.
Согласно пункту 8 статьи 101 НК РФ в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей настоящего Кодекса, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности.
Из пункта 10 Информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 17.03.2003 N 71 следует, что несоблюдение налоговым органом требований НК РФ в части отражения в решении о привлечении к ответственности обстоятельств совершения вменяемого правонарушения и доказательств, подтверждающих эти обстоятельства, является основанием для признания такого решения недействительным.
Следует признать обоснованными доводы заявителя о том, что Инспекция в рассматриваемой ситуации при определении налоговых обязательств должна была устанавливать реальные обязательства налогоплательщика, учитывая представленные налогоплательщиком документы после составления акта выездной проверки. Правомерность такого подхода подтверждается и судебно-арбитражной практикой (Постановление Президиума ВАС РФ от 10.04.2012 N 16282/11). Вместе с тем, непредставление же налоговому органу документов, в соответствии с требованием, может являться только основанием для привлечения к ответственности, предусмотренной ст. 126 НК РФ.
Из содержания акта выездной налоговой проверки и решения налоговой инспекции следует, что установленное в ходе проверки налоговое правонарушение подтверждается представленными налогоплательщиком налоговыми декларациями по налогу на доходы физических лиц (форма 3-НДФЛ) за 2009 - 2010 годы и расширенными выписками по расчетному счету ИП Эдемской И.В. в ОАО АКБ "Ижкомбанк" за 2009 - 2010 г.г., расширенных выписок по расчетному счету ИП Эдемской И.В. в ЗАО ВТБ 24 филиал N 6318 за 2009 - 2010 г.г.
Приняв данные поданных предпринимателем деклараций в части указанных доходов и выручки достоверными, инспекция установила доходы и выручку в целях исчисления налогов по данным деклараций.
Вместе с тем, налоговая декларация не может служить основанием для исчисления налога, поскольку в силу статьи 80 Налогового кодекса РФ декларация сама является документом, фиксирующим результат исчисления налога, и подлежит проверке. Основанием для исчисления дохода являются первичные документы, которые могут оцениваться в совокупности с данными расчетного счета и иной информацией о налогоплательщике, как указано в статье 31 Кодекса. Указанный вывод подтверждается судебной практикой, ссылки на которую приведены в обжалуемом решении суда.
В данном случае описания документально подтвержденных фактов нарушений законодательства о налогах и сборах акт выездной проверки и оспариваемое решение инспекции не содержат. Первичные документы (товарные накладные, товарно-транспортные накладные, акты выполненных работ и т.п.), при проведении проверки инспекцией не исследовались. Налоговым органом были исследованы лишь единичные платежные документы, на основании которых инспекцией сделан необоснованный вывод о фактически учтенных в целях налогообложения расходах, фактически не произведенных на основании документов, перечисленных в реестре документов (Приложение к налоговым декларациям за 2009 - 2010 г.г. по налогу на доходы физических лиц (форма 3-НДФЛ).
Как правильно установлено судом первой инстанции, налоговым органом не изложены конкретные обстоятельства выявленного налогового правонарушения, не указано какие конкретно хозяйственные операции налогоплательщиком не отражены в налоговом учете и не включены в налоговую базу по налогу на доходы физических лиц, какими первичными документами налоговая инспекция руководствовалась при принятии оспариваемого решения в рассматриваемой части. Доказательства, подтверждающие фактическую реализацию предпринимателем товаров, работ (услуг) на большую сумму, чем отражено налогоплательщиком в налоговой отчетности, налоговым органом не представлены.
В обоснование своих выводов о занижении предпринимателем суммы дохода в проверяемых периодах налоговый орган ссылается на декларации по НДФЛ и выписки банка, без указания конкретных реквизитов документов. При этом из акта налогового органа не усматривается, что налоговым органом производилось исследование и оценка первичных документов, подтверждающих факт занижения налогоплательщиком суммы дохода.
Из содержания оспариваемого решения налогового органа не представляется возможным установить, каким образом налоговый орган на основании выборочного анализа представленных налогоплательщиком документов, установил занижение доходов от реализации, влияющее на сумму налога на доходы физических лиц, подлежащую уплате по итогам налогового периода.
Таким образом, налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки не определена сумма расходов, связанных с извлечением доходов, в проверяемом периоде. При таких обстоятельствах, налоговым органом не доказана правомерность доначисления предпринимателю налога на доходы физических лиц за 2009 г. и 2010 г. в сумме 1 011 782 рублей, единого социального налога за 2009 г. в сумме 63 619 руб., соответственно, отсутствуют и основания для начисления пени и привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за их неуплату. В нарушение положений статей 100 и 101 НК РФ в акте выездной налоговой проверки и решении налоговой инспекции отсутствуют систематизированное изложение выявленных в ходе проверки документально подтвержденных фактов нарушения законодательства о налогах и сборах по эпизоду, связанному с доначислением налога на доходы физических лиц.
Допущенные налоговым органом нарушения требований к акту проверки и решению не позволяют проверить какие первичные документы налоговой инспекцией были приняты, а какие нет, проверить достоверность расчетов налогового органа, обоснованность определения размера недоимок по проверенным налогам, как следствие, обоснованность размера начисленных пеней и штрафов, возможность применения правил пункта 1 статьи 221 НК РФ.
Перечисление в оспариваемом решении Инспекции обстоятельств без ссылок на конкретные данные первичной документации, доказывающие обстоятельства вменяемого предпринимателю правонарушения в указанных в решении суммах и правильность произведенных расчетов, не могут служить доказательством наличия у Заявителя установленного Налоговым органом размера недоимки по налогу на доходы физических лиц и ЕСН.
Довод налогового органа о том, что указанные расходы не были заявлены предпринимателем в декларации, следовательно, не должны были исследоваться инспекцией, не принимается во внимание судом апелляционной инстанции, поскольку налоговым органом проводилась выездная налоговая проверка, право на профессиональные налоговые вычеты возникает в силу фактически произведенных и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.
Таким образом, исключение из налоговой базы сумм произведенных предпринимателем расходов, указанных выше по причине отсутствия их заявления свидетельствует о формальном подходе налогового органа к проведению проверки.
Согласно статье 221 НК РФ, если налогоплательщики не в состоянии документально подтвердить свои расходы, связанные с деятельностью в качестве индивидуальных предпринимателей, профессиональный налоговый вычет производится в размере 20 процентов общей суммы доходов, полученной индивидуальным предпринимателем от предпринимательской деятельности.
Кроме того, налоговый орган при отсутствии учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведении учета с нарушением установленного порядка, вправе был воспользоваться расчетным методом в порядке пункта 7 статьи 31 НК РФ.
В соответствии с п. 1 ст. 221 НК РФ (в редакции, действовавшей по 31.12.2009 г.) при исчислении налоговой базы в соответствии с п. 3 ст. 210 НК РФ право на получение профессиональных налоговых вычетов имеют индивидуальные предприниматели - в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой "Налог на прибыль организаций".
Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком. Под обоснованными понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Исчисляемая налогоплательщиком или определяемая налоговым органом по результатам налоговой проверки сумма налога на прибыль должна соответствовать реальным обязательствам налогоплательщика с учетом сумм полученных доходов и произведенных расходов.
Налоговый орган, вынося оспариваемое решение в части предложения уплатить недоимку по НДФЛ и ЕСН, подлежащего уплате в федеральный бюджет, соответствующую сумму пени, не учел имеющиеся у предпринимателя и представленные в налоговый орган документы, подтверждающие расходы, связанные с извлечением прибыли и не учтенные при составлении деклараций за проверяемый период.
Как следует из объяснений заявителя, в ходе выездной налоговой проверки часть документов, обосновывающих расходы предпринимателя, не была представлена для проверки в налоговый орган в силу ряда объективных причин. После вручения предпринимателю акта N 15-05/380 выездной налоговой проверки, предпринимателем был заключен договор на оказание бухгалтерских услуг с квалифицированным бухгалтером. После анализа квалифицированным бухгалтером первичной документации Заявителя за период 2009 - 2010 г.г., были обнаружены документы, подтверждающие расходы предпринимателя, связанные с извлечением прибыли, не отраженные в бухгалтерском учете, и соответственно, не учтенные в составе расходов, отраженных в декларациях по налогу на доходы физических лиц за 2009 г. и 2010 г. После составления налоговым органом акта выездной налоговой проверки ИП Эдемская И.В. представила возражения на указанный акт с приложением первичных документов, обосновывающих несение расходов предпринимателем.
Является несостоятельным довод Инспекции о том, что расходы, не отраженные в реестрах расходов заявителя, не могут считаться фактически произведенными и документально оформленными, так как в ходе проверки ИП Эдемской И.В. не были представлены документы, подтверждающие обоснованность учета затрат, незаявленных налогоплательщиком при представлении налоговых расчетов по НДФЛ и ЕСН за 2009 г. и 2010 г. и о том, что в связи с тем, что налогоплательщиком не представлены соответствующие уточненные налоговые декларации, у налогового органа отсутствуют сведения о таких расходах.
Так, положения НК РФ не освобождают налоговый орган при проведении выездной налоговой проверки от возложенных на него обязанностей по выявлению всех обстоятельств, связанных с исчислением и уплатой налогов.
По мнению Инспекции, по результатам проверки она не обязана производить корректировку налогооблагаемой базы на расходы, не заявленные ранее налогоплательщиком, поскольку предприниматель должна подать в инспекцию уточненную налоговую декларацию и самостоятельно заявить в ней дополнительные суммы расходов, не учтенные при определении налогооблагаемой базы в первичной декларации, которая и подвергается проверке.
Инспекция, не оспаривая и не опровергая документально факт расхождения базы, не принимая дополнительно заявленные расходы, указывает на то, что налогоплательщик вправе подать уточненную декларацию по НДФЛ, что сделано не было.
Следовательно, указанное обстоятельство свидетельствует о том, что налоговый орган не проверял и не исследовал правильность определения налоговой базы и расходной части по НДФЛ, указанных в декларации предпринимателем, на предмет соответствия их первичным документам налогоплательщика, представленным в ходе проверки.
Само по себе непредставление в ходе проведения налоговой проверки книги учета доходов и расходов не свидетельствует о безусловном основании к отказу в принятии профессиональных вычетов при расчете налоговой базы по налогу на доходы физических лиц.
Согласно пункту 4 Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утвержденного приказом Минфина России N 86н, МНС России от 13.08.2002 N БГ-3-04/430 (далее - Порядок) учет доходов и расходов и хозяйственных операций ведется индивидуальными предпринимателями путем фиксирования в книге учета доходов и расходов хозяйственных операций индивидуального предпринимателя операций о полученных доходах и произведенных расходах в момент их совершения на основе первичных документов позиционным способом.
Книга учета предназначена для обобщения, систематизации и накопления информации, содержащейся в принятых к учету первичных учетных документах.
Таким образом, книга учета доходов и расходов индивидуального предпринимателя является сводным регистром бухгалтерского и налогового учета, на основании которого определяются результаты предпринимательской деятельности за налоговый период, исчисляется налоговая база и налоги, подлежащие уплате налогоплательщиком.
Отсутствие или ненадлежащее ведение книги учета доходов и расходов может свидетельствовать об отсутствии у предпринимателя учета доходов и расходов и объектов налогообложения или о ведении учета с нарушением установленного порядка.
В то же время наличие книги учета доходов и расходов само по себе не является условием применения налогового профессионального вычета при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц, поскольку право на вычет обусловлено наличием у налогоплательщика документов, подтверждающих обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком.
Отказ налогового органа от исследования и оценки дополнительных доказательств, представленных налогоплательщиком, может привести к возложению на налогоплательщика обязанностей, не соответствующих реальному объему налоговых обязательств, что противоречит ст. ст. 35, 57 Конституции РФ, ст. ст. 88, 93, 100, 101 НК РФ. В связи с этим налоговая инспекция в рассматриваемой ситуации при определении налоговых обязательств должна была устанавливать реальные обязательства налогоплательщика, учитывая представленные им документы после составления справки по результатам выездной проверки.
Довод налогового органа о том, что предпринимателем не были представлены по требованию инспекции книги учета доходов и расходов, первичные документы, связанные с исчислением и уплатой налогов за проверяемые периоды не освобождает налоговый орган от обязанности установить реальный объем налоговых обязательств налогоплательщика.
Судом первой инстанции были должным образом исследованы представленные заявителем в обоснование заявленных требований первичные документы, ссылки на их номера и даты приведены в обжалуемом решении суда.
Возражений относительно их оформления и объема инспекцией не заявлено.
Оценив доводы сторон и представленные по делу доказательства с учетом положений ст. 71 АПК РФ, суд апелляционной инстанции полагает выводы суда первой инстанции мотивированными, соответствующими обстоятельствам дела и требованиям закона.
Таким образом, решение суда является законным и обоснованным, соответствует материалам дела и действующему законодательству, в связи с чем отмене не подлежит.
Нормы материального права были правильно применены судом. Нарушений норм процессуального права, которые могли бы повлечь отмену судебного акта, проверкой не установлено.
Апелляционной инстанцией рассмотрены все доводы апелляционной жалобы, однако они не опровергают выводы суда, положенные в основу решения, и не могут служить основанием для отмены решения и удовлетворения апелляционной жалобы.
С учетом изложенного, руководствуясь ст. ст. 110, 266, 268, 269, 271 АПК РФ, арбитражный суд
постановил:
Решение Арбитражного суда г. Москвы от 20 февраля 2014 года по делу N А40-118939/13 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Федеральный арбитражный суд Московского округа.
Председательствующий судья
Н.О.ОКУЛОВА
Судьи
В.Я.ГОЛОБОРОДЬКО
Е.А.СОЛОПОВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ДЕВЯТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 16.05.2014 N 09АП-12566/2014 ПО ДЕЛУ N А40-118939/13
Разделы:Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ДЕВЯТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 16 мая 2014 г. N 09АП-12566/2014
Дело N А40-118939/13
Резолютивная часть постановления объявлена 12 мая 2014 года
Постановление изготовлено в полном объеме 16 мая 2014 года
Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:
Председательствующего судьи Н.О. Окуловой
Судей В.Я. Голобородько, Е.А. Солоповой
при ведении протокола судебного заседания секретарем А.С. Абрамовым
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу
ИФНС России N 29 по г. Москве
на решение Арбитражного суда г. Москвы от 20 февраля 2014 года
по делу N А40-118939/13, принятое судьей Я.Е. Шудашовой (шифр судьи: 91-436)
по заявлению индивидуального предпринимателя Эдемской И.В.
к ИФНС России N 29 по г. Москве
о признании недействительным решения N 15-05/61 от 27.03.2013
при участии в судебном заседании:
от заявителя - Алексеев А.И. по дов. б/н от 28.04.2014 г.
от заинтересованного лица - Индриков И.А. по дов. N 05-24/018003 от 02.08.2013 г., Беликова А.М. по дов. N 05-24/021460 от 16.09.2013 г., Савина Е.Н. по дов. N 05-24/010368 от 12.05.2014 г.
установил:
Индивидуальный предприниматель Эдемская Инна Валерьевна (далее - заявитель, предприниматель) обратилась в Арбитражный суд города Москвы с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы N 29 по г. Москве (далее - налоговый орган, заинтересованное лицо, инспекция) о признании недействительным решения от 27.03.2013 N 15-05/61 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Решением от 20 февраля 2014 года заявленные требования удовлетворены.
Не согласившись с принятым решением, заинтересованное лицо обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить, отказать в удовлетворении требований, указывая на то, что судом при принятии решения неправильно применены нормы материального права и нарушены нормы процессуального права.
Заявитель представил отзыв на апелляционную жалобу, в котором просит отказать в удовлетворении апелляционной жалобы, а решение суда оставить без изменения.
В судебном заседании суда апелляционной инстанции представители сторон поддержали свои правовые позиции по спору.
Законность и обоснованность принятого решения проверены судом апелляционной инстанции в порядке ст. 266, ст. 268 АПК РФ.
Изучив представленные в деле доказательства, заслушав представителей сторон, рассмотрев доводы апелляционной жалобы и отзыва, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения решения арбитражного суда, принятого в соответствии с законодательством РФ о налогах и сборах и обстоятельствами дела, и удовлетворения апелляционной жалобы, исходя из следующего.
Как следует из материалов дела, Инспекцией на основании решения от 10.02.2012 N 15-05/36 проведена выездная налоговая проверка в отношении Заявителя по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2009 по 31.12.2010.
По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки, с учетом проведения дополнительных мероприятий налогового контроля Инспекцией вынесено решение от 27.03.2013 N 15-05/61 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (далее - Решение), предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс) в виде штрафа в размере 119.652 руб., согласно которому Заявителю предложено уплатить недоимку по налогу на доходы физических лиц в размере 1.011.782 руб., по единому социальному налогу в сумме 63.619 руб., а также пени в размере 227.128 руб., штрафы.
Не согласившись с решением Инспекции, Заявитель обратился в порядке, установленном статьей 101.2 Кодекса, в УФНС России по г. Москве с апелляционной жалобой, рассмотрев которую вышестоящий налоговый орган вынес решение от 12.07.2013 N 21-19/069527, которым решение ИФНС России N 29 по г. Москве от 27.03.2013 N 15-05/61 оставил без изменения, апелляционную жалобу ИП Эдемской И.В. - без удовлетворения.
Общество оспорило решение инспекции в судебном порядке.
Арбитражный апелляционный суд, исследовав и оценив представленные в деле доказательства в их совокупности и взаимной связи, считает, что судом первой инстанции полно и всесторонне установлены обстоятельства по делу и им дана надлежащая правовая оценка.
В апелляционной жалобе заинтересованное лицо приводит доводы о том, что в нарушение ст. 210, 223 НК РФ заявитель не отразил сумму дохода в размере 6 252 590,95 руб., что привело к занижению налогооблагаемой базы по НДФЛ, а также заявитель необоснованно завысил сумму произведенных расходов за 2009 и 2010 г. в общей сумме 1 530 348 руб., что привело к занижению налогооблагаемой базы по НДФЛ и ЕСН.
Инспекция в обоснование своей жалобы ссылается на то, что заявителем вместе с возражениями на акт выездной налоговой проверки были представлены первичные документы, которые не отражены в книгах учета доходов и расходов, которые, по мнению налогового органа были необоснованно приняты судом первой инстанции во внимание.
Данные доводы рассмотрены судом апелляционной инстанции и подлежат отклонению по следующим основаниям.
Как видно из материалов дела, в отношении предпринимателя инспекцией была проведена выездная налоговая проверка выборочным методом проверки представленных документов: договоров аренды, платежных документов по уплате налогов, налоговых деклараций по налогу на добавленную стоимость, налоговых деклараций по налогу на доходы физических лиц, документов, подтверждающих расходы и т.д.
Как правильно отмечено судом первой инстанции, налоговым органом вследствие выборочного метода проверки достоверно не определены реальные налоговые обязательства ИП Эдемской И.В.
Порядок проведения налоговых проверок регламентирован главой 14 НК РФ. При этом законом не установлен конкретный метод проведения проверок (сплошной или выборочный) поэтому его выбор является правом налогового органа с учетом проверяемого периода, проверяемых налогов, объема деятельности налогоплательщика и количества проверяющих.
Выездные налоговые проверки, проводимые выборочным методом, - это проверки при которых проверяется только часть документов по некоторым налоговым (отчетным) периодам, и обычно выявляются нарушения систематического характера, распространяющиеся и на остальные налоговые периоды.
Проведение выездной проверки с применением сплошного метода, то есть тщательной проверки всей документации проверяемого лица за охваченный проверкой период, является более эффективным. Обнаружение фактов совершения налогового правонарушения в результате выездной налоговой проверки, проводимой выборочным методом, является безусловным основанием для ее дальнейшего проведения с применением сплошного метода.
Согласно п. 4 ст. 89 НК РФ предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов, в связи с чем результатом проверки должно быть установление фактической обязанности налогоплательщика по уплате, налогов.
Из оспариваемого решения инспекции следует, что в ходе проверки, проведенной выборочным методом, налоговым органом выявлено неверное исчисление заявителем налога в связи с занижением, как его доходной части, так и завышением расходной части.
В нарушение требований пункта 3 статьи 100, пункта 8 статьи 101 НК РФ ни в акте налоговой проверки, ни в решении о привлечении к налоговой ответственности не содержится систематизированное изложение документально подтвержденных фактов нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленных в ходе проверки, или указание на отсутствие таковых и связанных с этими фактами обстоятельств, имеющих значение для принятия обоснованного решения по результатам проверки, отсутствуют в акте и решении налоговой инспекции и ссылки на конкретные первичные документы, истребованные у налогоплательщика либо его контрагентов и исследованные в ходе налоговой проверки.
Согласно пункту 8 статьи 101 НК РФ в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей настоящего Кодекса, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности.
Из пункта 10 Информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 17.03.2003 N 71 следует, что несоблюдение налоговым органом требований НК РФ в части отражения в решении о привлечении к ответственности обстоятельств совершения вменяемого правонарушения и доказательств, подтверждающих эти обстоятельства, является основанием для признания такого решения недействительным.
Следует признать обоснованными доводы заявителя о том, что Инспекция в рассматриваемой ситуации при определении налоговых обязательств должна была устанавливать реальные обязательства налогоплательщика, учитывая представленные налогоплательщиком документы после составления акта выездной проверки. Правомерность такого подхода подтверждается и судебно-арбитражной практикой (Постановление Президиума ВАС РФ от 10.04.2012 N 16282/11). Вместе с тем, непредставление же налоговому органу документов, в соответствии с требованием, может являться только основанием для привлечения к ответственности, предусмотренной ст. 126 НК РФ.
Из содержания акта выездной налоговой проверки и решения налоговой инспекции следует, что установленное в ходе проверки налоговое правонарушение подтверждается представленными налогоплательщиком налоговыми декларациями по налогу на доходы физических лиц (форма 3-НДФЛ) за 2009 - 2010 годы и расширенными выписками по расчетному счету ИП Эдемской И.В. в ОАО АКБ "Ижкомбанк" за 2009 - 2010 г.г., расширенных выписок по расчетному счету ИП Эдемской И.В. в ЗАО ВТБ 24 филиал N 6318 за 2009 - 2010 г.г.
Приняв данные поданных предпринимателем деклараций в части указанных доходов и выручки достоверными, инспекция установила доходы и выручку в целях исчисления налогов по данным деклараций.
Вместе с тем, налоговая декларация не может служить основанием для исчисления налога, поскольку в силу статьи 80 Налогового кодекса РФ декларация сама является документом, фиксирующим результат исчисления налога, и подлежит проверке. Основанием для исчисления дохода являются первичные документы, которые могут оцениваться в совокупности с данными расчетного счета и иной информацией о налогоплательщике, как указано в статье 31 Кодекса. Указанный вывод подтверждается судебной практикой, ссылки на которую приведены в обжалуемом решении суда.
В данном случае описания документально подтвержденных фактов нарушений законодательства о налогах и сборах акт выездной проверки и оспариваемое решение инспекции не содержат. Первичные документы (товарные накладные, товарно-транспортные накладные, акты выполненных работ и т.п.), при проведении проверки инспекцией не исследовались. Налоговым органом были исследованы лишь единичные платежные документы, на основании которых инспекцией сделан необоснованный вывод о фактически учтенных в целях налогообложения расходах, фактически не произведенных на основании документов, перечисленных в реестре документов (Приложение к налоговым декларациям за 2009 - 2010 г.г. по налогу на доходы физических лиц (форма 3-НДФЛ).
Как правильно установлено судом первой инстанции, налоговым органом не изложены конкретные обстоятельства выявленного налогового правонарушения, не указано какие конкретно хозяйственные операции налогоплательщиком не отражены в налоговом учете и не включены в налоговую базу по налогу на доходы физических лиц, какими первичными документами налоговая инспекция руководствовалась при принятии оспариваемого решения в рассматриваемой части. Доказательства, подтверждающие фактическую реализацию предпринимателем товаров, работ (услуг) на большую сумму, чем отражено налогоплательщиком в налоговой отчетности, налоговым органом не представлены.
В обоснование своих выводов о занижении предпринимателем суммы дохода в проверяемых периодах налоговый орган ссылается на декларации по НДФЛ и выписки банка, без указания конкретных реквизитов документов. При этом из акта налогового органа не усматривается, что налоговым органом производилось исследование и оценка первичных документов, подтверждающих факт занижения налогоплательщиком суммы дохода.
Из содержания оспариваемого решения налогового органа не представляется возможным установить, каким образом налоговый орган на основании выборочного анализа представленных налогоплательщиком документов, установил занижение доходов от реализации, влияющее на сумму налога на доходы физических лиц, подлежащую уплате по итогам налогового периода.
Таким образом, налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки не определена сумма расходов, связанных с извлечением доходов, в проверяемом периоде. При таких обстоятельствах, налоговым органом не доказана правомерность доначисления предпринимателю налога на доходы физических лиц за 2009 г. и 2010 г. в сумме 1 011 782 рублей, единого социального налога за 2009 г. в сумме 63 619 руб., соответственно, отсутствуют и основания для начисления пени и привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за их неуплату. В нарушение положений статей 100 и 101 НК РФ в акте выездной налоговой проверки и решении налоговой инспекции отсутствуют систематизированное изложение выявленных в ходе проверки документально подтвержденных фактов нарушения законодательства о налогах и сборах по эпизоду, связанному с доначислением налога на доходы физических лиц.
Допущенные налоговым органом нарушения требований к акту проверки и решению не позволяют проверить какие первичные документы налоговой инспекцией были приняты, а какие нет, проверить достоверность расчетов налогового органа, обоснованность определения размера недоимок по проверенным налогам, как следствие, обоснованность размера начисленных пеней и штрафов, возможность применения правил пункта 1 статьи 221 НК РФ.
Перечисление в оспариваемом решении Инспекции обстоятельств без ссылок на конкретные данные первичной документации, доказывающие обстоятельства вменяемого предпринимателю правонарушения в указанных в решении суммах и правильность произведенных расчетов, не могут служить доказательством наличия у Заявителя установленного Налоговым органом размера недоимки по налогу на доходы физических лиц и ЕСН.
Довод налогового органа о том, что указанные расходы не были заявлены предпринимателем в декларации, следовательно, не должны были исследоваться инспекцией, не принимается во внимание судом апелляционной инстанции, поскольку налоговым органом проводилась выездная налоговая проверка, право на профессиональные налоговые вычеты возникает в силу фактически произведенных и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.
Таким образом, исключение из налоговой базы сумм произведенных предпринимателем расходов, указанных выше по причине отсутствия их заявления свидетельствует о формальном подходе налогового органа к проведению проверки.
Согласно статье 221 НК РФ, если налогоплательщики не в состоянии документально подтвердить свои расходы, связанные с деятельностью в качестве индивидуальных предпринимателей, профессиональный налоговый вычет производится в размере 20 процентов общей суммы доходов, полученной индивидуальным предпринимателем от предпринимательской деятельности.
Кроме того, налоговый орган при отсутствии учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведении учета с нарушением установленного порядка, вправе был воспользоваться расчетным методом в порядке пункта 7 статьи 31 НК РФ.
В соответствии с п. 1 ст. 221 НК РФ (в редакции, действовавшей по 31.12.2009 г.) при исчислении налоговой базы в соответствии с п. 3 ст. 210 НК РФ право на получение профессиональных налоговых вычетов имеют индивидуальные предприниматели - в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой "Налог на прибыль организаций".
Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком. Под обоснованными понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Исчисляемая налогоплательщиком или определяемая налоговым органом по результатам налоговой проверки сумма налога на прибыль должна соответствовать реальным обязательствам налогоплательщика с учетом сумм полученных доходов и произведенных расходов.
Налоговый орган, вынося оспариваемое решение в части предложения уплатить недоимку по НДФЛ и ЕСН, подлежащего уплате в федеральный бюджет, соответствующую сумму пени, не учел имеющиеся у предпринимателя и представленные в налоговый орган документы, подтверждающие расходы, связанные с извлечением прибыли и не учтенные при составлении деклараций за проверяемый период.
Как следует из объяснений заявителя, в ходе выездной налоговой проверки часть документов, обосновывающих расходы предпринимателя, не была представлена для проверки в налоговый орган в силу ряда объективных причин. После вручения предпринимателю акта N 15-05/380 выездной налоговой проверки, предпринимателем был заключен договор на оказание бухгалтерских услуг с квалифицированным бухгалтером. После анализа квалифицированным бухгалтером первичной документации Заявителя за период 2009 - 2010 г.г., были обнаружены документы, подтверждающие расходы предпринимателя, связанные с извлечением прибыли, не отраженные в бухгалтерском учете, и соответственно, не учтенные в составе расходов, отраженных в декларациях по налогу на доходы физических лиц за 2009 г. и 2010 г. После составления налоговым органом акта выездной налоговой проверки ИП Эдемская И.В. представила возражения на указанный акт с приложением первичных документов, обосновывающих несение расходов предпринимателем.
Является несостоятельным довод Инспекции о том, что расходы, не отраженные в реестрах расходов заявителя, не могут считаться фактически произведенными и документально оформленными, так как в ходе проверки ИП Эдемской И.В. не были представлены документы, подтверждающие обоснованность учета затрат, незаявленных налогоплательщиком при представлении налоговых расчетов по НДФЛ и ЕСН за 2009 г. и 2010 г. и о том, что в связи с тем, что налогоплательщиком не представлены соответствующие уточненные налоговые декларации, у налогового органа отсутствуют сведения о таких расходах.
Так, положения НК РФ не освобождают налоговый орган при проведении выездной налоговой проверки от возложенных на него обязанностей по выявлению всех обстоятельств, связанных с исчислением и уплатой налогов.
По мнению Инспекции, по результатам проверки она не обязана производить корректировку налогооблагаемой базы на расходы, не заявленные ранее налогоплательщиком, поскольку предприниматель должна подать в инспекцию уточненную налоговую декларацию и самостоятельно заявить в ней дополнительные суммы расходов, не учтенные при определении налогооблагаемой базы в первичной декларации, которая и подвергается проверке.
Инспекция, не оспаривая и не опровергая документально факт расхождения базы, не принимая дополнительно заявленные расходы, указывает на то, что налогоплательщик вправе подать уточненную декларацию по НДФЛ, что сделано не было.
Следовательно, указанное обстоятельство свидетельствует о том, что налоговый орган не проверял и не исследовал правильность определения налоговой базы и расходной части по НДФЛ, указанных в декларации предпринимателем, на предмет соответствия их первичным документам налогоплательщика, представленным в ходе проверки.
Само по себе непредставление в ходе проведения налоговой проверки книги учета доходов и расходов не свидетельствует о безусловном основании к отказу в принятии профессиональных вычетов при расчете налоговой базы по налогу на доходы физических лиц.
Согласно пункту 4 Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утвержденного приказом Минфина России N 86н, МНС России от 13.08.2002 N БГ-3-04/430 (далее - Порядок) учет доходов и расходов и хозяйственных операций ведется индивидуальными предпринимателями путем фиксирования в книге учета доходов и расходов хозяйственных операций индивидуального предпринимателя операций о полученных доходах и произведенных расходах в момент их совершения на основе первичных документов позиционным способом.
Книга учета предназначена для обобщения, систематизации и накопления информации, содержащейся в принятых к учету первичных учетных документах.
Таким образом, книга учета доходов и расходов индивидуального предпринимателя является сводным регистром бухгалтерского и налогового учета, на основании которого определяются результаты предпринимательской деятельности за налоговый период, исчисляется налоговая база и налоги, подлежащие уплате налогоплательщиком.
Отсутствие или ненадлежащее ведение книги учета доходов и расходов может свидетельствовать об отсутствии у предпринимателя учета доходов и расходов и объектов налогообложения или о ведении учета с нарушением установленного порядка.
В то же время наличие книги учета доходов и расходов само по себе не является условием применения налогового профессионального вычета при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц, поскольку право на вычет обусловлено наличием у налогоплательщика документов, подтверждающих обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком.
Отказ налогового органа от исследования и оценки дополнительных доказательств, представленных налогоплательщиком, может привести к возложению на налогоплательщика обязанностей, не соответствующих реальному объему налоговых обязательств, что противоречит ст. ст. 35, 57 Конституции РФ, ст. ст. 88, 93, 100, 101 НК РФ. В связи с этим налоговая инспекция в рассматриваемой ситуации при определении налоговых обязательств должна была устанавливать реальные обязательства налогоплательщика, учитывая представленные им документы после составления справки по результатам выездной проверки.
Довод налогового органа о том, что предпринимателем не были представлены по требованию инспекции книги учета доходов и расходов, первичные документы, связанные с исчислением и уплатой налогов за проверяемые периоды не освобождает налоговый орган от обязанности установить реальный объем налоговых обязательств налогоплательщика.
Судом первой инстанции были должным образом исследованы представленные заявителем в обоснование заявленных требований первичные документы, ссылки на их номера и даты приведены в обжалуемом решении суда.
Возражений относительно их оформления и объема инспекцией не заявлено.
Оценив доводы сторон и представленные по делу доказательства с учетом положений ст. 71 АПК РФ, суд апелляционной инстанции полагает выводы суда первой инстанции мотивированными, соответствующими обстоятельствам дела и требованиям закона.
Таким образом, решение суда является законным и обоснованным, соответствует материалам дела и действующему законодательству, в связи с чем отмене не подлежит.
Нормы материального права были правильно применены судом. Нарушений норм процессуального права, которые могли бы повлечь отмену судебного акта, проверкой не установлено.
Апелляционной инстанцией рассмотрены все доводы апелляционной жалобы, однако они не опровергают выводы суда, положенные в основу решения, и не могут служить основанием для отмены решения и удовлетворения апелляционной жалобы.
С учетом изложенного, руководствуясь ст. ст. 110, 266, 268, 269, 271 АПК РФ, арбитражный суд
постановил:
Решение Арбитражного суда г. Москвы от 20 февраля 2014 года по делу N А40-118939/13 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Федеральный арбитражный суд Московского округа.
Председательствующий судья
Н.О.ОКУЛОВА
Судьи
В.Я.ГОЛОБОРОДЬКО
Е.А.СОЛОПОВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)