Судебные решения, арбитраж
Акцизы
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Подвального И.О., судей Асмыковича А.В., Бурматовой Г.Е., при участии от Калининградской областной таможни Алексашиной Е.В. (доверенность от 24.01.2014 N 24), Огурцовой Е.А. (доверенность от 09.01.2014 N 4), Алликас Е.И. (доверенность от 17.12.2013 N 05-35/91429), от общества с ограниченной ответственностью "Калининградский винодельческий завод" Урсакия В.В. (доверенность от 18.04.2012), рассмотрев 10.02.2014 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Калининградской областной таможни на решение Арбитражного суда Калининградской области от 03.06.2013 (судья Мялкина А.В.) и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 24.10.2013 (судьи Савицкая И.Г., Семенова А.Б., Шульга Л.А.) по делу N А21-3955/2012,
установил:
Общество с ограниченной ответственностью "Калининградский винодельческий завод" (место нахождения: 238758, Калининградская область, г. Советск, ул. Александра Невского, 2 А, Б, 1, ОГРН 1023900992521; далее - общество) обратилось в Арбитражный суд Калининградской области с заявлением об оспаривании требования Калининградской областной таможни (место нахождения: 236006, Калининград, Гвардейский пр., 30, ОГРН 1083925999992; далее - таможня) от 27.03.2012 N 10226000/270312/0000019 об уплате таможенных платежей и пеней на общую сумму 110 179 384 руб. 84 коп.
Решением суда от 03.06.2013 заявление общества удовлетворено, оспариваемое требование таможни признано недействительным.
Определением Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 10.09.2013 производство по делу N А21-3955/2012 приостановлено до рассмотрения Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации в порядке надзора дела N А21-6797/2012.
В связи с устранением обстоятельств, послуживших основанием для приостановления производства по делу, определением апелляционного суда от 27.09.2013 производство по делу возобновлено.
Постановлением апелляционной инстанции от 24.10.2013 решение от 03.06.2013 оставлено без изменения.
В кассационной жалобе таможня просит отменить судебные акты и принять по делу новое решение, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права и на несоответствие выводов судов материалам дела. Податель жалобы считает, что в рассматриваемой ситуации (применительно к статье 24 Федерального закона от 10.01.2006 N 16-ФЗ "Об Особой экономической зоне в Калининградской области и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации"; далее - Закон N 16-ФЗ) обществом не соблюден критерий достаточной переработки, поскольку цена, используемая при расчете адвалорной доли, необоснованно завышена на сумму акциза, в связи с чем процентная доля добавленной стоимости спорного товара в действительности не достигает 30 процентов.
В судебном заседании представители таможни поддержали доводы жалобы, а представитель общества отклонил их по основаниям, изложенным в отзыве на жалобу.
Законность обжалуемого судебного акта проверена в кассационном порядке.
Как видно из материалов дела и установлено судами, в период с ноября 2009 года по июнь 2010 года общество как отправитель и декларант осуществляло вывоз с территории Особой экономической зоны (ОЭЗ) в Калининградской области на остальную территорию Российской Федерации своей продукции - коньяка в ассортименте (согласно тридцати девяти грузовым таможенным декларациям (ГТД), поданным с 28.11.2009 по 02.06.2010) как товаров, классифицируемых в товарной позиции 2208 Товарной номенклатуры внешнеэкономической деятельности (ТН ВЭД), помещенных под таможенный режим (таможенную процедуру) выпуска для внутреннего потребления с одновременным выпуском для свободного обращения без уплаты таможенных пошлин, налогов (таможенная процедура 407869, 637869).
При декларировании общество действовало на основании соответствующих сертификатов происхождения товара, подвергнутого достаточной переработке на территории ОЭЗ в Калининградской области, имеющихся в материалах дела; эти сертификаты выданы Калининградской торгово-промышленной палатой на основании сведений, заявленных обществом, и соответствующих экспертных заключений ООО "Соэкс-Балтия" о подтверждении соответствия готового продукта критериям достаточной переработки товара в ОЭЗ на территории Калининградской области в связи с произошедшим изменением стоимости товаров (достижением процентной доли добавленной стоимости в размере 30 процентов). Эти экспертные заключения также имеются в материалах дела, их содержание исследовано судами.
После выпуска товаров таможня (в период с 07.06.2011 по 16.03.2012) провела в отношении общества камеральную таможенную проверку по вопросу проверки соблюдения таможенного законодательства Таможенного союза и законодательства Российской Федерации о таможенном деле в отношении товаров "коньяк" в ассортименте (товарная позиция 2208 ТН ВЭД), помещенных под таможенную процедуру "407869", "637869" без уплаты сумм таможенных пошлин, налогов на основании сертификатов происхождения товаров из ОЭЗ в Калининградской области за период с 01.07.2009 по 31.12.2010, путем сверки сведений, содержащихся в пакетах таможенных деклараций, с данными бухгалтерского учета за проверяемый период - с 01.07.2009 по 31.12.2010.
По результатам проверки таможенным органом составлен акт от 16.03.2012 N 10226000/400/160312/К0093, согласно которому партии готовой продукции ("коньяк" в ассортименте), помещенные обществом под таможенный режим (таможенную процедуру) выпуска для свободного потребления на основании сертификатов происхождения товаров из ОЭЗ в Калининградской области по рассматриваемым тридцати девяти ГТД не отвечают критерию достаточной обработки (процентная доля добавленной стоимости не достигает 30 процентов) в соответствии с Законом N 16-ФЗ. В связи с этим решения Калининградского таможенного поста о подтверждении страны происхождения (ОЭЗ в Калининградской области) товара по этим ГТД признаны не соответствующими требованиям законодательства Российской Федерации в области таможенного дела и отменены.
Основанием для изложенного вывода послужило исключение таможенным органом из состава прочих расходов, входящих в расчет цены товара, сумм акциза (со ссылкой на письмо УФНС по Калининградской области от 26.04.2011 N ЗС-10-07/1/05699 "О порядке учета в расходах сумм акциза при реализации алкогольной продукции" и письмо Министерства финансов Российской Федерации от 09.03.2011 N 03-07-06/59).
В результате исключения акциза из состава прочих расходов при арифметическом расчете добавленной стоимости товара по 69 ГТД таможня сочла, что партии готовой продукции не отвечают критерию достаточной переработки (процентная доля добавленной стоимости не достигает 30 процентов) в соответствии с Законом N 16-ФЗ.
При этом таможенным органом в ходе анализа документов и сведений, представленных обществом, установлено, что в производственном процессе по изготовлению коньяков в ассортименте участвовали товары:
- - сырье и материалы, имеющие статус (для таможенных целей) как находящихся в свободном обращении на территории Российской Федерации, исключение стоимости которых из таможенной стоимости товаров, использованных при переработке и не происходящих с таможенной территории РФ (Рст. имп.) при расчете процентной доли добавленной стоимости приведет к изменению в сторону увеличения;
- - упаковочные материалы (ящики из гофрированного картона и пленка стрейч), расходы на которые не включены в калькуляции цен готовой продукции на условиях "франко-завод" изготовитель и соответственно не учтены экспертом при расчете доли добавленной стоимости.
Кроме того, таможней установлено, что в рамках исполнения ряда договоров поставки алкогольной продукции при отправке на остальную территорию Российской Федерации цена единицы товара включала в себя, в том числе, стоимость доставки за счет поставщика (общества), в связи с чем данные расходы исключены из состава цены готовой продукции, указанной в счетах-фактурах, представленных обществом при таможенном декларировании.
После приведения цены готовой продукции к условиям "франко-завод" изготовителя (без учета стоимости доставки) и исключения стоимости российских товаров из таможенной стоимости товаров, использованных при переработке и не происходящих с таможенной территории Российской Федерации (ввиду разъяснений, изложенных в письме УФНС по Калининградской области от 26.04.2011 N ЗС-10-07/1/05699), таможенным органом произведен расчет доли добавленной стоимости коньяков в ассортименте.
Согласно расчетам, представленным в приложениях к акту проверки, по ряду товаров, по которым первоначально (согласно расчетам, представленным в приложениях N 2.1, 2.2) критерий достаточной переработки, установленный Законом N 16-ФЗ, не выполнялся, процентная доля добавленной стоимости в цене конечного продукта стала достигать 30 процентов.
Однако согласно расчетам, представленным в приложениях N 4.5, 4.9, 5.1 (с учетом расчетов, представленных в приложении N 4.4), 5.2 (с учетом расчетов, представленных в приложении N 4.7) партии готовой продукции, задекларированные по рассматриваемым тридцати девяти ГТД, не отвечают критерию достаточной переработки (процентная доля добавленной стоимости не достигает 30 процентов) в соответствии с Законом N 16-ФЗ.
Приведенные выводы таможенного органа последовательно отражены в акте камеральной таможенной проверки (том дела I; листы 16 - 25); на основании этого акта таможней приняты решения о стране происхождения товара от 20.03.2012 N 10226000-25-28/000001-10226000-25-28/000039, в соответствии с которыми страна происхождения готового продукта ("коньяк" в ассортименте) "неизвестна" (том дела II; листы 115 - 134). Обществу также выставлено требование об уплате таможенных платежей и пеней от 27.03.2012 N 10226000/270312/0000019: на сумму 91 480 874 руб. 84 коп. (в том числе - 33 399 693 руб. 20 коп. ввозной таможенной пошлины, 33 349 708 руб. - акциза, 24 731 473 руб. 64 коп. - НДС), а также 18 698 510 руб. пеней (в том числе по ввозной таможенной пошлине - 6 845 369 руб. 69 коп., по акцизу - 6 785 786 руб. 12 коп., по НДС - 5 067 354 руб. 19 коп.).
Не согласившись с законностью этого требования, общество обратилось в арбитражный суд.
Суды двух инстанций исследовали и оценили доказательства, представленные участниками спора, их доводы, установили обстоятельства дела и указали на отсутствие у таможенного органа доказанных правовых и фактических оснований для направления обществу оспариваемого требования. Суды констатировали необоснованность выводов таможни в рамках камеральной таможенной проверки.
Изучив материалы дела и доводы жалобы, суд кассационной инстанции не находит оснований для ее удовлетворения. Выводы судов соответствуют фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам, основаны на правильном применении норм материального права, отвечают правилам доказывания и оценки доказательств (часть 1 статьи 65, часть 5 статьи 200, части 1 - 5 статьи 71 АПК РФ), требованиям административного судопроизводства.
Суды правомерно исходили из того, что общество осуществляло спорные отправки товаров на основании действующих в тот период положений главы 8 Закона N 16-ФЗ.
Согласно действовавшей в спорном периоде части 3 статьи 23 Закона N 16-ФЗ при вывозе с территории ОЭЗ продуктов переработки товаров, ввезенных в соответствии с таможенным режимом свободной таможенной зоны, вывозные таможенные пошлины не уплачиваются, если выполняются условия, установленные статьей 24 названного Федерального закона.
Статья 24 Закона N 16-ФЗ определяет критерии достаточной переработки.
Согласно части 1 названной статьи товары считаются подвергнутыми достаточной переработке, если выполнено одно из следующих условий: 1) в результате осуществления операций по переработке или изготовлению товаров произошло изменение классификационного кода товаров по Товарной номенклатуре внешнеэкономической деятельности на уровне любого из первых четырех знаков; 2) в результате осуществления операций по переработке или изготовлению товаров произошло изменение стоимости товаров при достижении процентной доли добавленной стоимости тридцати процентов.
Порядок применения критериев достаточной переработки и выдачи соответствующих сертификатов определяется Правительством Российской Федерации (часть 4 статьи 24 Закона N 16-ФЗ).
Постановлением Правительства Российской Федерации от 30.03.2006 N 171 утверждены Правила применения критериев достаточной переработки и выдачи соответствующих сертификатов в отношении продуктов переработки товаров, ввезенных в соответствии с таможенным режимом свободной таможенной зоны, применяемым в Калининградской области (далее - Правила).
В Правилах закреплена аналогичная закрепленной в статье 24 Закона N 16-ФЗ норма о том, какие товары следует считать подвергнутыми достаточной переработке на территории ОЭЗ (пункт 2 Правил).
В пунктах 5 и 6 Порядка определения происхождения товаров из Особой экономической зоны в Калининградской области, утвержденного распоряжением Государственного таможенного комитета Российской Федерации N 01-14/1365, администрации Калининградской области от 31.12.1998 N 296-р (далее - Порядок), отражено, что, документом, подтверждающим происхождение товара из ОЭЗ, является сертификат о происхождении товара, выдаваемый Калининградской торгово-промышленной палатой по установленной форме. Товар не считается происходящим из ОЭЗ до тех пор, пока не будет представлен сертификат, заверенный надлежащим образом.
Статус означенного сертификата, пункты 5 и 6 Порядка согласуются с пунктами 5 и 14 Правил.
Следовательно, как верно сочли суды, сертификат происхождения товара является единственным документом, подтверждающим соответствие товара критериям достаточной переработки, определяемым в соответствии с Правилами.
В данном случае общество представило таможенному органу в подтверждение статуса товаров (как подвергнутых достаточной переработке) сертификаты происхождения товаров из ОЭЗ в Калининградской области, основанные на результатах проведенного исследования товара экспертом ООО "Соэкс-Балтия". При этом происхождение товара подтверждается экспертными заключениями на каждую фактически произведенную партию товара путем расчета доли добавленной стоимости переработки на основании калькуляций стоимости на условиях "франко-завод" изготовителя и максимальной таможенной стоимости товаров, использованных при переработке и не происходящих с таможенной территории Российской Федерации, с учетом норм расхода сырья и материалов.
Добавленная стоимость переработки товаров была рассчитана по значимой формуле (пункт 3 Правил), при этом в качестве цены товара, произведенного на территории ОЭЗ, на условиях "франко-завод" изготовителя с учетом прибыли предприятия была использована цена фактической реализации товара, указанная в товарно-транспортных накладных, приложенных к соответствующим ГТД.
В пункте 4 Правил поименованы расходы, включаемые в расчет цены товара, произведенного на территории ОЭЗ, на условиях "франко-завод" изготовителя помимо планируемой прибыли. В частности, к таким расходам относятся прочие расходы, связанные с производством и (или) реализацией, определяемые в соответствии со статьей 264 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ).
Суды удостоверились в том, что при расчете адвалорной доли все сырье, используемое при переработке, рассматривалось экспертами как не происходящее с таможенной территории Российской Федерации, в цене готовой продукции на условиях "франко-завод" в составе прочих расходов учитывались суммы акциза.
Таможенный орган в ходе проверки посчитал, что обществом не соблюден критерий достаточной переработки, поскольку цена, используемая при расчете адвалорной доли, необоснованно завышена на сумму акциза, поэтому процентная доля добавленной стоимости товара в действительности не достигает 30 процентов. Суммы акциза не являются какими-либо затратами, понесенными обществом при осуществлении деятельности, направленной на получение дохода, поэтому эти суммы не могут быть признаны расходами (ввиду пункта 1 статьи 252 НК РФ).
Вместе с тем в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 264 НК РФ суммы налогов и сборов, таможенных пошлин и сборов, начисленные в установленном законодательством Российской Федерации порядке, относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, за исключением перечисленных в статье 270 НК РФ.
Проанализировав положения Налогового кодекса Российской Федерации, суды правомерно признали, что суммы акциза, исчисленные налогоплательщиком при реализации подакцизных товаров (за исключением реализации на безвозмездной основе) и предъявленные покупателю, относятся у налогоплательщика на расходы, уменьшающие налогооблагаемую базу при исчислении налога на прибыль организаций на основании пункта 1 статьи 248 НК РФ и пункта 1 статьи 199 НК РФ, и являются исключением из общего правила, установленного пунктом 19 статьи 270 НК РФ.
В связи с этим суды должным образом оценили и отклонили ссылку таможни на письмо УФНС по Калининградской области от 26.04.2011 N ЗС-10-07/1/05699 (ввиду пункта 1 статьи 1 НК РФ).
Суды также не согласились с доводами таможни о необходимости включения в расчет Рст. имп. расходов по упаковке товара в виде стоимости гофрокороба и ленты стрейч (исходя из имеющихся в деле доказательств, в том числе доказательств страны происхождения упаковки, ее соответствующих элементов).
При этом судебными инстанциями учтено, что согласно пункту 3 Правил внереализационные расходы не учитываются при формировании цены товара, произведенного на территории ОЭЗ, на условиях "франко-завод" изготовителя с учетом прибыли предприятия (Рц); цену товара - коньяка (Рц) будут составлять только расходы, связанные с производством и реализацией, за исключением расходов по доставке товара, а также прибыль предприятия-изготовителя. В то же время вторая составляющая формулы расчета добавленной стоимости (Рст. имп) учитывает только таможенную стоимость товаров, использованных при производстве (переработке) товаров, что соответствует понятию прямых расходов (статья 254, пункт 1 статьи 318 НК РФ). Иными словами, затраты на сырье и материалы учитываются в составе прямых расходов (затрат), если они используются в производстве товаров и образуют их основу.
В связи с этим судами оценен технологический процесс производства коньяков российских ординарных на предприятии ООО "Калининградский винодельческий завод", утвержденный генеральным директором общества 10.08.2009 (том дела VIII; листы 37 - 39).
Из этого документа следует, что процесс приготовления коньяков состоит из нескольких этапов: подготовка купажных материалов; купаж и обработка купажа; контрольная фильтрация; подача на розлив и розлив коньяка. Затем, в тарном участке происходит формирование и оформление коробов из гофрокартона для упаковки бутылок с готовой продукцией, разборка паллет с бутылкой и отбраковка перед подачей на розлив. Оформленная таким образом продукция упаковывается в короба из гофрокартона и по транспортерным лентам попадает на склад готовой продукции, где продукция формируется в паллеты на деревянных поддонах, обматывается пленкой-стрейч и транспортируется к месту складирования.
Поэтому суды сочли, что упаковка в коробки, паллеты и обматывание лентой-стрейч происходит уже по окончании производства готовой продукции для необходимости ее хранения и транспортировки; оснований для включения упаковки в технологический процесс готового продукта и необходимости учета таких расходов в Рст. имп. не имеется.
Судами установлено, что коньяк учитывается обществом в бутылках по литражу, то есть без учета гофрокоробов и ленты-стрейч, так как упаковка не является частью готовой продукции, неотделимой от вложенного в нее товара, а лишь предохраняет ее от повреждений при транспортировке; общество реализовывало готовую продукция также в бутылках по литражу.
Кроме того, таможенным органом в материалы дела не представлено доказательств, подтверждающих полное, объективное и всестороннее (в рамках проверочного мероприятия) решение вопроса о стране происхождения гофрокоробов и ленты-стрейч; при этом в Рст. имп. включается только стоимость товаров, не происходящих с таможенной территории Российской Федерации.
Суды также обоснованно указали на то, что таможенным органом не проведена полная проверка одной из составляющих формулы расчета добавленной стоимости (Рц), что повлекло за собой необъективность расчетов, отраженных в приложениях к акту проверки.
Более того, таможней не опровергнут имеющийся в материалах дела расчет обществом доли добавленной стоимости с исключением из Рст. имп. расходов по упаковке (том дела VII; листы 102 - 110), из которого следует, что стоимость упаковочных материалов, полученная по результатам камеральной проверки, в любом случае (вычитания либо не вычитания этой составляющей из Рст.имп.) не может привести к искомому таможенным органом результату, к получению доли добавленной стоимости ниже 30 процентов (по формуле, приведенной в пункте 3 Правил).
Таким образом, судебные инстанции правильно сочли, что по настоящему делу таможенный орган не подтвердил правовые и фактические основания оспариваемого требования (часть 5 статьи 200 АПК РФ). Таковое не соответствует закону и нарушает права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.
Основания для иной оценки вывода судов по существу спора, изменения либо отмены обжалуемых судебных актов отсутствуют (статья 288 АПК РФ).
Учитывая изложенное и руководствуясь статьями 286, 287 (пункт 1 части 1) Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа
постановил:
решение Арбитражного суда Калининградской области от 03.06.2013 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 24.10.2013 по делу N А21-3955/2012 оставить без изменения, а кассационную жалобу Калининградской областной таможни - без удовлетворения.
Председательствующий
И.О.ПОДВАЛЬНЫЙ
Судьи
А.В.АСМЫКОВИЧ
Г.Е.БУРМАТОВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ФАС СЕВЕРО-ЗАПАДНОГО ОКРУГА ОТ 13.02.2014 ПО ДЕЛУ N А21-3955/2012
Разделы:Акцизы
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ФЕДЕРАЛЬНЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ СУД СЕВЕРО-ЗАПАДНОГО ОКРУГА
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 13 февраля 2014 г. по делу N А21-3955/2012
Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Подвального И.О., судей Асмыковича А.В., Бурматовой Г.Е., при участии от Калининградской областной таможни Алексашиной Е.В. (доверенность от 24.01.2014 N 24), Огурцовой Е.А. (доверенность от 09.01.2014 N 4), Алликас Е.И. (доверенность от 17.12.2013 N 05-35/91429), от общества с ограниченной ответственностью "Калининградский винодельческий завод" Урсакия В.В. (доверенность от 18.04.2012), рассмотрев 10.02.2014 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Калининградской областной таможни на решение Арбитражного суда Калининградской области от 03.06.2013 (судья Мялкина А.В.) и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 24.10.2013 (судьи Савицкая И.Г., Семенова А.Б., Шульга Л.А.) по делу N А21-3955/2012,
установил:
Общество с ограниченной ответственностью "Калининградский винодельческий завод" (место нахождения: 238758, Калининградская область, г. Советск, ул. Александра Невского, 2 А, Б, 1, ОГРН 1023900992521; далее - общество) обратилось в Арбитражный суд Калининградской области с заявлением об оспаривании требования Калининградской областной таможни (место нахождения: 236006, Калининград, Гвардейский пр., 30, ОГРН 1083925999992; далее - таможня) от 27.03.2012 N 10226000/270312/0000019 об уплате таможенных платежей и пеней на общую сумму 110 179 384 руб. 84 коп.
Решением суда от 03.06.2013 заявление общества удовлетворено, оспариваемое требование таможни признано недействительным.
Определением Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 10.09.2013 производство по делу N А21-3955/2012 приостановлено до рассмотрения Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации в порядке надзора дела N А21-6797/2012.
В связи с устранением обстоятельств, послуживших основанием для приостановления производства по делу, определением апелляционного суда от 27.09.2013 производство по делу возобновлено.
Постановлением апелляционной инстанции от 24.10.2013 решение от 03.06.2013 оставлено без изменения.
В кассационной жалобе таможня просит отменить судебные акты и принять по делу новое решение, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права и на несоответствие выводов судов материалам дела. Податель жалобы считает, что в рассматриваемой ситуации (применительно к статье 24 Федерального закона от 10.01.2006 N 16-ФЗ "Об Особой экономической зоне в Калининградской области и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации"; далее - Закон N 16-ФЗ) обществом не соблюден критерий достаточной переработки, поскольку цена, используемая при расчете адвалорной доли, необоснованно завышена на сумму акциза, в связи с чем процентная доля добавленной стоимости спорного товара в действительности не достигает 30 процентов.
В судебном заседании представители таможни поддержали доводы жалобы, а представитель общества отклонил их по основаниям, изложенным в отзыве на жалобу.
Законность обжалуемого судебного акта проверена в кассационном порядке.
Как видно из материалов дела и установлено судами, в период с ноября 2009 года по июнь 2010 года общество как отправитель и декларант осуществляло вывоз с территории Особой экономической зоны (ОЭЗ) в Калининградской области на остальную территорию Российской Федерации своей продукции - коньяка в ассортименте (согласно тридцати девяти грузовым таможенным декларациям (ГТД), поданным с 28.11.2009 по 02.06.2010) как товаров, классифицируемых в товарной позиции 2208 Товарной номенклатуры внешнеэкономической деятельности (ТН ВЭД), помещенных под таможенный режим (таможенную процедуру) выпуска для внутреннего потребления с одновременным выпуском для свободного обращения без уплаты таможенных пошлин, налогов (таможенная процедура 407869, 637869).
При декларировании общество действовало на основании соответствующих сертификатов происхождения товара, подвергнутого достаточной переработке на территории ОЭЗ в Калининградской области, имеющихся в материалах дела; эти сертификаты выданы Калининградской торгово-промышленной палатой на основании сведений, заявленных обществом, и соответствующих экспертных заключений ООО "Соэкс-Балтия" о подтверждении соответствия готового продукта критериям достаточной переработки товара в ОЭЗ на территории Калининградской области в связи с произошедшим изменением стоимости товаров (достижением процентной доли добавленной стоимости в размере 30 процентов). Эти экспертные заключения также имеются в материалах дела, их содержание исследовано судами.
После выпуска товаров таможня (в период с 07.06.2011 по 16.03.2012) провела в отношении общества камеральную таможенную проверку по вопросу проверки соблюдения таможенного законодательства Таможенного союза и законодательства Российской Федерации о таможенном деле в отношении товаров "коньяк" в ассортименте (товарная позиция 2208 ТН ВЭД), помещенных под таможенную процедуру "407869", "637869" без уплаты сумм таможенных пошлин, налогов на основании сертификатов происхождения товаров из ОЭЗ в Калининградской области за период с 01.07.2009 по 31.12.2010, путем сверки сведений, содержащихся в пакетах таможенных деклараций, с данными бухгалтерского учета за проверяемый период - с 01.07.2009 по 31.12.2010.
По результатам проверки таможенным органом составлен акт от 16.03.2012 N 10226000/400/160312/К0093, согласно которому партии готовой продукции ("коньяк" в ассортименте), помещенные обществом под таможенный режим (таможенную процедуру) выпуска для свободного потребления на основании сертификатов происхождения товаров из ОЭЗ в Калининградской области по рассматриваемым тридцати девяти ГТД не отвечают критерию достаточной обработки (процентная доля добавленной стоимости не достигает 30 процентов) в соответствии с Законом N 16-ФЗ. В связи с этим решения Калининградского таможенного поста о подтверждении страны происхождения (ОЭЗ в Калининградской области) товара по этим ГТД признаны не соответствующими требованиям законодательства Российской Федерации в области таможенного дела и отменены.
Основанием для изложенного вывода послужило исключение таможенным органом из состава прочих расходов, входящих в расчет цены товара, сумм акциза (со ссылкой на письмо УФНС по Калининградской области от 26.04.2011 N ЗС-10-07/1/05699 "О порядке учета в расходах сумм акциза при реализации алкогольной продукции" и письмо Министерства финансов Российской Федерации от 09.03.2011 N 03-07-06/59).
В результате исключения акциза из состава прочих расходов при арифметическом расчете добавленной стоимости товара по 69 ГТД таможня сочла, что партии готовой продукции не отвечают критерию достаточной переработки (процентная доля добавленной стоимости не достигает 30 процентов) в соответствии с Законом N 16-ФЗ.
При этом таможенным органом в ходе анализа документов и сведений, представленных обществом, установлено, что в производственном процессе по изготовлению коньяков в ассортименте участвовали товары:
- - сырье и материалы, имеющие статус (для таможенных целей) как находящихся в свободном обращении на территории Российской Федерации, исключение стоимости которых из таможенной стоимости товаров, использованных при переработке и не происходящих с таможенной территории РФ (Рст. имп.) при расчете процентной доли добавленной стоимости приведет к изменению в сторону увеличения;
- - упаковочные материалы (ящики из гофрированного картона и пленка стрейч), расходы на которые не включены в калькуляции цен готовой продукции на условиях "франко-завод" изготовитель и соответственно не учтены экспертом при расчете доли добавленной стоимости.
Кроме того, таможней установлено, что в рамках исполнения ряда договоров поставки алкогольной продукции при отправке на остальную территорию Российской Федерации цена единицы товара включала в себя, в том числе, стоимость доставки за счет поставщика (общества), в связи с чем данные расходы исключены из состава цены готовой продукции, указанной в счетах-фактурах, представленных обществом при таможенном декларировании.
После приведения цены готовой продукции к условиям "франко-завод" изготовителя (без учета стоимости доставки) и исключения стоимости российских товаров из таможенной стоимости товаров, использованных при переработке и не происходящих с таможенной территории Российской Федерации (ввиду разъяснений, изложенных в письме УФНС по Калининградской области от 26.04.2011 N ЗС-10-07/1/05699), таможенным органом произведен расчет доли добавленной стоимости коньяков в ассортименте.
Согласно расчетам, представленным в приложениях к акту проверки, по ряду товаров, по которым первоначально (согласно расчетам, представленным в приложениях N 2.1, 2.2) критерий достаточной переработки, установленный Законом N 16-ФЗ, не выполнялся, процентная доля добавленной стоимости в цене конечного продукта стала достигать 30 процентов.
Однако согласно расчетам, представленным в приложениях N 4.5, 4.9, 5.1 (с учетом расчетов, представленных в приложении N 4.4), 5.2 (с учетом расчетов, представленных в приложении N 4.7) партии готовой продукции, задекларированные по рассматриваемым тридцати девяти ГТД, не отвечают критерию достаточной переработки (процентная доля добавленной стоимости не достигает 30 процентов) в соответствии с Законом N 16-ФЗ.
Приведенные выводы таможенного органа последовательно отражены в акте камеральной таможенной проверки (том дела I; листы 16 - 25); на основании этого акта таможней приняты решения о стране происхождения товара от 20.03.2012 N 10226000-25-28/000001-10226000-25-28/000039, в соответствии с которыми страна происхождения готового продукта ("коньяк" в ассортименте) "неизвестна" (том дела II; листы 115 - 134). Обществу также выставлено требование об уплате таможенных платежей и пеней от 27.03.2012 N 10226000/270312/0000019: на сумму 91 480 874 руб. 84 коп. (в том числе - 33 399 693 руб. 20 коп. ввозной таможенной пошлины, 33 349 708 руб. - акциза, 24 731 473 руб. 64 коп. - НДС), а также 18 698 510 руб. пеней (в том числе по ввозной таможенной пошлине - 6 845 369 руб. 69 коп., по акцизу - 6 785 786 руб. 12 коп., по НДС - 5 067 354 руб. 19 коп.).
Не согласившись с законностью этого требования, общество обратилось в арбитражный суд.
Суды двух инстанций исследовали и оценили доказательства, представленные участниками спора, их доводы, установили обстоятельства дела и указали на отсутствие у таможенного органа доказанных правовых и фактических оснований для направления обществу оспариваемого требования. Суды констатировали необоснованность выводов таможни в рамках камеральной таможенной проверки.
Изучив материалы дела и доводы жалобы, суд кассационной инстанции не находит оснований для ее удовлетворения. Выводы судов соответствуют фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам, основаны на правильном применении норм материального права, отвечают правилам доказывания и оценки доказательств (часть 1 статьи 65, часть 5 статьи 200, части 1 - 5 статьи 71 АПК РФ), требованиям административного судопроизводства.
Суды правомерно исходили из того, что общество осуществляло спорные отправки товаров на основании действующих в тот период положений главы 8 Закона N 16-ФЗ.
Согласно действовавшей в спорном периоде части 3 статьи 23 Закона N 16-ФЗ при вывозе с территории ОЭЗ продуктов переработки товаров, ввезенных в соответствии с таможенным режимом свободной таможенной зоны, вывозные таможенные пошлины не уплачиваются, если выполняются условия, установленные статьей 24 названного Федерального закона.
Статья 24 Закона N 16-ФЗ определяет критерии достаточной переработки.
Согласно части 1 названной статьи товары считаются подвергнутыми достаточной переработке, если выполнено одно из следующих условий: 1) в результате осуществления операций по переработке или изготовлению товаров произошло изменение классификационного кода товаров по Товарной номенклатуре внешнеэкономической деятельности на уровне любого из первых четырех знаков; 2) в результате осуществления операций по переработке или изготовлению товаров произошло изменение стоимости товаров при достижении процентной доли добавленной стоимости тридцати процентов.
Порядок применения критериев достаточной переработки и выдачи соответствующих сертификатов определяется Правительством Российской Федерации (часть 4 статьи 24 Закона N 16-ФЗ).
Постановлением Правительства Российской Федерации от 30.03.2006 N 171 утверждены Правила применения критериев достаточной переработки и выдачи соответствующих сертификатов в отношении продуктов переработки товаров, ввезенных в соответствии с таможенным режимом свободной таможенной зоны, применяемым в Калининградской области (далее - Правила).
В Правилах закреплена аналогичная закрепленной в статье 24 Закона N 16-ФЗ норма о том, какие товары следует считать подвергнутыми достаточной переработке на территории ОЭЗ (пункт 2 Правил).
В пунктах 5 и 6 Порядка определения происхождения товаров из Особой экономической зоны в Калининградской области, утвержденного распоряжением Государственного таможенного комитета Российской Федерации N 01-14/1365, администрации Калининградской области от 31.12.1998 N 296-р (далее - Порядок), отражено, что, документом, подтверждающим происхождение товара из ОЭЗ, является сертификат о происхождении товара, выдаваемый Калининградской торгово-промышленной палатой по установленной форме. Товар не считается происходящим из ОЭЗ до тех пор, пока не будет представлен сертификат, заверенный надлежащим образом.
Статус означенного сертификата, пункты 5 и 6 Порядка согласуются с пунктами 5 и 14 Правил.
Следовательно, как верно сочли суды, сертификат происхождения товара является единственным документом, подтверждающим соответствие товара критериям достаточной переработки, определяемым в соответствии с Правилами.
В данном случае общество представило таможенному органу в подтверждение статуса товаров (как подвергнутых достаточной переработке) сертификаты происхождения товаров из ОЭЗ в Калининградской области, основанные на результатах проведенного исследования товара экспертом ООО "Соэкс-Балтия". При этом происхождение товара подтверждается экспертными заключениями на каждую фактически произведенную партию товара путем расчета доли добавленной стоимости переработки на основании калькуляций стоимости на условиях "франко-завод" изготовителя и максимальной таможенной стоимости товаров, использованных при переработке и не происходящих с таможенной территории Российской Федерации, с учетом норм расхода сырья и материалов.
Добавленная стоимость переработки товаров была рассчитана по значимой формуле (пункт 3 Правил), при этом в качестве цены товара, произведенного на территории ОЭЗ, на условиях "франко-завод" изготовителя с учетом прибыли предприятия была использована цена фактической реализации товара, указанная в товарно-транспортных накладных, приложенных к соответствующим ГТД.
В пункте 4 Правил поименованы расходы, включаемые в расчет цены товара, произведенного на территории ОЭЗ, на условиях "франко-завод" изготовителя помимо планируемой прибыли. В частности, к таким расходам относятся прочие расходы, связанные с производством и (или) реализацией, определяемые в соответствии со статьей 264 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ).
Суды удостоверились в том, что при расчете адвалорной доли все сырье, используемое при переработке, рассматривалось экспертами как не происходящее с таможенной территории Российской Федерации, в цене готовой продукции на условиях "франко-завод" в составе прочих расходов учитывались суммы акциза.
Таможенный орган в ходе проверки посчитал, что обществом не соблюден критерий достаточной переработки, поскольку цена, используемая при расчете адвалорной доли, необоснованно завышена на сумму акциза, поэтому процентная доля добавленной стоимости товара в действительности не достигает 30 процентов. Суммы акциза не являются какими-либо затратами, понесенными обществом при осуществлении деятельности, направленной на получение дохода, поэтому эти суммы не могут быть признаны расходами (ввиду пункта 1 статьи 252 НК РФ).
Вместе с тем в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 264 НК РФ суммы налогов и сборов, таможенных пошлин и сборов, начисленные в установленном законодательством Российской Федерации порядке, относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, за исключением перечисленных в статье 270 НК РФ.
Проанализировав положения Налогового кодекса Российской Федерации, суды правомерно признали, что суммы акциза, исчисленные налогоплательщиком при реализации подакцизных товаров (за исключением реализации на безвозмездной основе) и предъявленные покупателю, относятся у налогоплательщика на расходы, уменьшающие налогооблагаемую базу при исчислении налога на прибыль организаций на основании пункта 1 статьи 248 НК РФ и пункта 1 статьи 199 НК РФ, и являются исключением из общего правила, установленного пунктом 19 статьи 270 НК РФ.
В связи с этим суды должным образом оценили и отклонили ссылку таможни на письмо УФНС по Калининградской области от 26.04.2011 N ЗС-10-07/1/05699 (ввиду пункта 1 статьи 1 НК РФ).
Суды также не согласились с доводами таможни о необходимости включения в расчет Рст. имп. расходов по упаковке товара в виде стоимости гофрокороба и ленты стрейч (исходя из имеющихся в деле доказательств, в том числе доказательств страны происхождения упаковки, ее соответствующих элементов).
При этом судебными инстанциями учтено, что согласно пункту 3 Правил внереализационные расходы не учитываются при формировании цены товара, произведенного на территории ОЭЗ, на условиях "франко-завод" изготовителя с учетом прибыли предприятия (Рц); цену товара - коньяка (Рц) будут составлять только расходы, связанные с производством и реализацией, за исключением расходов по доставке товара, а также прибыль предприятия-изготовителя. В то же время вторая составляющая формулы расчета добавленной стоимости (Рст. имп) учитывает только таможенную стоимость товаров, использованных при производстве (переработке) товаров, что соответствует понятию прямых расходов (статья 254, пункт 1 статьи 318 НК РФ). Иными словами, затраты на сырье и материалы учитываются в составе прямых расходов (затрат), если они используются в производстве товаров и образуют их основу.
В связи с этим судами оценен технологический процесс производства коньяков российских ординарных на предприятии ООО "Калининградский винодельческий завод", утвержденный генеральным директором общества 10.08.2009 (том дела VIII; листы 37 - 39).
Из этого документа следует, что процесс приготовления коньяков состоит из нескольких этапов: подготовка купажных материалов; купаж и обработка купажа; контрольная фильтрация; подача на розлив и розлив коньяка. Затем, в тарном участке происходит формирование и оформление коробов из гофрокартона для упаковки бутылок с готовой продукцией, разборка паллет с бутылкой и отбраковка перед подачей на розлив. Оформленная таким образом продукция упаковывается в короба из гофрокартона и по транспортерным лентам попадает на склад готовой продукции, где продукция формируется в паллеты на деревянных поддонах, обматывается пленкой-стрейч и транспортируется к месту складирования.
Поэтому суды сочли, что упаковка в коробки, паллеты и обматывание лентой-стрейч происходит уже по окончании производства готовой продукции для необходимости ее хранения и транспортировки; оснований для включения упаковки в технологический процесс готового продукта и необходимости учета таких расходов в Рст. имп. не имеется.
Судами установлено, что коньяк учитывается обществом в бутылках по литражу, то есть без учета гофрокоробов и ленты-стрейч, так как упаковка не является частью готовой продукции, неотделимой от вложенного в нее товара, а лишь предохраняет ее от повреждений при транспортировке; общество реализовывало готовую продукция также в бутылках по литражу.
Кроме того, таможенным органом в материалы дела не представлено доказательств, подтверждающих полное, объективное и всестороннее (в рамках проверочного мероприятия) решение вопроса о стране происхождения гофрокоробов и ленты-стрейч; при этом в Рст. имп. включается только стоимость товаров, не происходящих с таможенной территории Российской Федерации.
Суды также обоснованно указали на то, что таможенным органом не проведена полная проверка одной из составляющих формулы расчета добавленной стоимости (Рц), что повлекло за собой необъективность расчетов, отраженных в приложениях к акту проверки.
Более того, таможней не опровергнут имеющийся в материалах дела расчет обществом доли добавленной стоимости с исключением из Рст. имп. расходов по упаковке (том дела VII; листы 102 - 110), из которого следует, что стоимость упаковочных материалов, полученная по результатам камеральной проверки, в любом случае (вычитания либо не вычитания этой составляющей из Рст.имп.) не может привести к искомому таможенным органом результату, к получению доли добавленной стоимости ниже 30 процентов (по формуле, приведенной в пункте 3 Правил).
Таким образом, судебные инстанции правильно сочли, что по настоящему делу таможенный орган не подтвердил правовые и фактические основания оспариваемого требования (часть 5 статьи 200 АПК РФ). Таковое не соответствует закону и нарушает права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.
Основания для иной оценки вывода судов по существу спора, изменения либо отмены обжалуемых судебных актов отсутствуют (статья 288 АПК РФ).
Учитывая изложенное и руководствуясь статьями 286, 287 (пункт 1 части 1) Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа
постановил:
решение Арбитражного суда Калининградской области от 03.06.2013 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 24.10.2013 по делу N А21-3955/2012 оставить без изменения, а кассационную жалобу Калининградской областной таможни - без удовлетворения.
Председательствующий
И.О.ПОДВАЛЬНЫЙ
Судьи
А.В.АСМЫКОВИЧ
Г.Е.БУРМАТОВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)