Судебные решения, арбитраж
Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 16 апреля 2015 г.
Постановление изготовлено в полном объеме 22 апреля 2015 г.
Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в составе председательствующего Дорогиной Т.Н., судей Воловик Л.Н. и Черных Л.А., в отсутствие в судебном заседании от заявителя - индивидуального предпринимателя Агамугланова Рахмана Бунямовича (ИНН 050400711988, ОГРН 307265032300125), надлежаще извещенного о времени и месте судебного заседания, при участии в судебном заседании от заинтересованного лица - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Ставропольскому краю (ИНН 2626036310, ОГРН 1062626009170) - Мангасаровой Е.Э. (доверенность от 13.04.2015), Турбина Д.В. (доверенность от 13.04.2015), рассмотрев кассационную жалобу индивидуального предпринимателя Агамугланова Рахмана Бунямовича на решение Арбитражного суда Ставропольского края от 08.10.2014 (судья Макарова Н.В.) и постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 19.01.2015 (судьи Белов Д.А., Параскевова С.А., Цигельников И.А.) по делу N А63-2787/2014, установил следующее.
Индивидуальный предприниматель Агамугланов Рахман Бунямович (далее -предприниматель) обратился в арбитражный суд с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Ставропольскому краю (далее - инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения инспекции от 04.10.2014 N 08-14/001927 о привлечении предпринимателя к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Решением Арбитражного суда Ставропольского края от 08.10.2014, оставленным без изменения постановлением Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 19.01.2015, заявленные предпринимателем требований удовлетворены частично. Суд признал незаконным решение налогового органа от 04.10.2014 N 08-14/001927 в части применения штрафных санкций по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) в размере 195 460 рублей 10 копеек и пункта 1 статьи 126 Кодекса в размере 25 400 рублей, в удовлетворении остальной части заявленных требований отказал. Судебные акты в части отказа в удовлетворении требований мотивированы тем, что предприниматель не представил достаточных доказательств реальности хозяйственных операций по сделкам со своими контрагентами. Кроме того, установлено отсутствие нарушений со стороны налогового органа порядка при проведении налоговой проверки.
В кассационной жалобе предприниматель просит судебные акты отменить в части отказа в удовлетворении заявленных требований. По мнению подателя жалобы, выводы, изложенные в судебных актах, не соответствуют материалам дела. Реальность хозяйственных операций с контрагентом материалами дела подтверждена. Кроме того налоговым органом нарушен порядок привлечения предпринимателя к налоговой ответственности.
В отзыве на кассационную жалобу налоговый орган просит оставить судебные акты без изменения как законные и обоснованные.
Изучив материалы дела, доводы кассационной жалобы и отзыва, выслушав представителей налогового органа, Арбитражный суд Северо-Кавказского округа считает, что жалоба не подлежит удовлетворению ввиду следующего.
Как видно из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка предпринимателя по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты в бюджет налогов за период с 01.01.2009 по 31.12.2011.
По результатам проверки налоговым органом составлен акт от 15.07.2013 N 08-14/001419 и принято решение от 04.10.2013 N 08-14/001927 о привлечении предпринимателя к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым предпринимателю начислены 1 971 857 рублей налога на доходы физических лиц, единого социального налога, 442 888 рублей штрафных санкций и 379 921 рубль пеней.
Не согласившись с решением налогового органа предприниматель обратился с апелляционной жалобой в Управление Федеральной налоговой службы по Ставропольскому краю, которое решением от 09.12.2013 N 07-20/018586@ апелляционная жалоба предпринимателя оставило без удовлетворения, а обжалуемое решение инспекции без изменения.
Считая, что решение налогового органа от 04.10.2013 N 08-14/001927 вынесено незаконно, предприниматель обратился в арбитражный суд.
Согласно статье 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального права и норм процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы, если иное не предусмотрено Кодексом.
Как считает предприниматель, в ходе проведения налоговой проверки инспекция не нарушила порядок привлечения к ответственности, а именно: выездная налоговая проверка проведена неуполномоченным налоговым органом.
Суды отклонили указанный довод, обоснованно исходя из следующего.
Как следует из материалов дела, решение о проведении выездной налоговой проверки N 1100 принято налоговым органом 11.10.2012.
Пунктом 2 статьи 89 Кодекса предусмотрено, что решение о проведении выездной налоговой проверки выносит налоговый орган по месту нахождения организации или по месту жительства физического лица, если иное не предусмотрено пунктом 2 статьи 89 Кодекса. Согласно части 4 статьи 84 Кодекса в случаях изменения места нахождения организации, места нахождения обособленного подразделения организации, места жительства физического лица снятие их с учета осуществляется налоговым органом, в котором организация, физическое лицо состояли на учете.
Постановка на учет организации или индивидуального предпринимателя в налоговом органе по месту нахождения или по месту жительства осуществляется на основании сведений о создании (в том числе путем реорганизации) организации, приобретении физическим лицом статуса индивидуального предпринимателя, содержащихся в соответствующей записи Единого государственного реестра юридических лиц и Единого государственного реестра индивидуальных предпринимателей (пункт 4, 5 Правил ведения Единого государственного реестра налогоплательщиков, утвержденных постановлением Правительства Российской Федерации от 26.02.2004 N 110).
Постановка на учет организации или индивидуального предпринимателя в налоговом органе по новому месту нахождения или новому месту жительства осуществляется на основании сведений, полученных от налогового органа по прежнему месту нахождения или прежнему месту жительства.
Согласно копии паспорта предпринимателя 17.08.2012 он снят с регистрационного учета по месту жительства в с. Новоблагодатное Ставропольского края, а с 20.08.2012 по 29.05.2013 - зарегистрирован в Республике Дагестан Тляратинского района, с. Ибрагим-Отар. Затем 29.05.2013 (на момент подписания акта выездной налоговой проверки от 15.07.2013) предприниматель вновь зарегистрирован в Ставропольском крае, в городе Ессентуки (справка отдела Управления Федеральной Миграционной службы по Ставропольскому краю в г. Ессентуки от 06.09.2013 N 23/3914). Как следует из акта проверки, инспекция, назначая проверку, исходила из данных Единого государственного реестра индивидуальных предпринимателей, в котором на момент назначения проверки данные об изменении адреса предпринимателя отсутствовали.
В выписке из Единого государственного реестра индивидуальных предпринимателей от 27.06.2014 N И2650/2014-14-2650/2014 имеется запись о том, что предприниматель Агамугланов Р.Б. зарегистрирован в Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Ставропольскому краю, датированная 24.10.2012, то есть на момент вынесения решения инспекцией о проведении выездной налоговой проверки (11.10.2012) предприниматель состоял на учете в Межрайонной инспекции N 10 согласно сведениям госреестра. Кроме того, предприниматель, изменив место жительства в период проведения выездной налоговой проверки, продолжал осуществлять розничную торговлю через магазин, расположенный на территории г. Ессентуки.
Подпунктом 2 пункта 1 статьи 23 Кодекса предусмотрена обязанность налогоплательщика встать на учет в налоговых органах. Об исполнении данной обязанности при смене жительства предприниматель не заявил.
Учитывая изложенное, суды сделали обоснованный вывод о направленности действий предпринимателя по смене места жительства в период проверки на уклонение от проведения выездной налоговой проверки.
Как указывает суд, Кодекс не содержит норм, определяющих, какой именно налоговый орган должен продолжить выездную проверку в случае изменения места нахождения предпринимателя-налогоплательщика после начала проверки. Вместе с тем, пунктом 2.6 письма Федеральной налоговой службы России от 25.07.2013 N АС-4-2/13622 определено, что в случае изменения места нахождения (места жительства) налогоплательщика в ходе проведения выездной налоговой проверки, проверка продолжается налоговым органом, принявшим решение о проведении выездной налоговой проверки.
Поскольку решение о проведении выездной налоговой проверки вынесено до внесения изменений в Единый государственный реестр индивидуальных предпринимателем, продолжение выездной налоговой проверки налоговым органом, начавшим проверку, является правомерным. При этом в рамках статьи 82 Кодекса в связи с изменением предпринимателем места жительства в период проведения проверки, Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 13 по Республике Дагестан выделен сотрудников для включения в состав группы проверяющих.
Также суд установил, что предприниматель уведомлен о начале выездной налоговой проверки посредством телефонной связи 11.10.2012. Данное обстоятельство подтверждается выпиской "состоявшихся телефонных разговоров" с N SIM-карты 89701017087420420569. В связи с неявкой предпринимателя в налоговый орган копия решения о проведении выездной налоговой проверки и требование направлены по почте по адресу регистрации (места жительства) предпринимателя: Предгорный район, с. Новоблагодарное, ул. Школьная 66-1, и Республика Дагестан, Тляратинский район, с. Ибрагим-Отар. Однако указанная корреспонденция возвращена в налоговый орган с пометкой отделения Почты России о невручении писем в связи с отсутствием адресата по указанному адресу.
Инспекцией предприняты действия по установлению фактического места регистрации (жительства) предпринимателя. Однако по запросам направленным в миграционную службу Ставропольского края и Республики Дагестан установлено снятие предпринимателя с регистрационного учета по месту жительства: Предгорный район, с. Новоблагодарное и отсутствие регистрации на территории Республики Дагестан. Также налоговым органом направлено уведомление от 13.02.2013 N 08-21/001248, в котором инспекция просила сообщить о фактическом адресе местонахождения офиса, для ознакомления специалистов налогового органа могут с подлинниками документов предпринимателя. Ответ предпринимателем не представлен.
Учитывая вышеизложенное, суды обоснованно пришли к выводу, об отсутствии со стороны налогового органа существенных нарушений процедуры проведения налоговой проверки.
Предприниматель считает, что при проведении проверки инспекцией в связи с отсутствием у предпринимателя документов, неверно применен расчетный метод. Однако суды обоснованно не приняли указанный довод.
В силу статьи 57 Конституции Российской Федерации каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы. Гарантией исполнения этой обязанности является система мер налогового контроля, осуществляемого уполномоченными на это органами, что следует из пункта 1 статьи 30 Кодекса.
В силу статьи 31 Кодекса налоговому органу предоставлено право требовать в соответствии с налоговым законодательством от налогоплательщиков документы по установленным нормативно-правовыми актами формам, служащие для исчисления, уплаты налогов, сборов, а также документы, подтверждающие правильность исчисления и уплаты налогов и сборов.
Указанному праву налогового органа корреспондирует обязанность налогоплательщика по предоставлению истребованных документов.
В постановлении Пленума Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" установлено, что налоговые органы в соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 Кодекса вправе определять суммы налогов, подлежащих уплате, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях, в том числе непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги. При этом расчетным путем должны определяться не только доходы налогоплательщика, но и его расходы.
Как установили суды, документы для проверки частично представлены предпринимателем, частично получены инспекцией в ходе встречных проверок, инспекцией проведены осмотры места осуществления предпринимателем деятельности, предпринимателю предоставлено время для восстановления документов, инспекцией приняты меры по выявлению аналогичных налогоплательщиков (каковых не установлено). Суды обоснованно исходили из того, что налоговый орган собрал максимально доступную информацию о налогоплательщике и на ее основании произвел расчет, подлежащих к уплате налогов. Оснований к переоценке данного вывода у суда кассационной инстанции не имеется. Достоверность заявленных налогоплательщиком данных о доходах налоговым органом не поставлена под сомнение.
Одним из доводов предпринимателя является неправомерность отказа суда апелляционной инстанции в удовлетворении ходатайства о назначении по делу судебной налоговой экспертизы. В силу статьи 82 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации назначение экспертизы является правом, а не обязанностью суда. Признав, что основания для назначения экспертизы отсутствуют, поставленные на разрешения эксперта вопросы не требуют специальных познаний и подлежат разрешению судом без назначения экспертизы посредством правовой оценки доказательств по делу, суд с учетом совокупности всех имеющихся в деле доказательств, правомерно отказал в удовлетворении ходатайства предпринимателю.
В проверяемом периоде с 01.01.2009 по 31.12.2009 предприниматель являлся плательщиком налога на доходы физических лиц.
Согласно статье 207 Кодекса плательщиками налога на доходы физических лиц признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, а также физические лица, получающие доходы от источников в Российской Федерации, не являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации.
В силу пункта 1 статьи 209 Кодекса для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации, объектом налогообложения признается доход, полученный налогоплательщиками от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации.
В соответствии с пунктом 1 статьи 210 Кодекса при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 Кодекса.
Из статьи 221 Кодекса следует, что при исчислении базы, облагаемой налогом на доходы физических лиц в соответствии с пунктом 2 статьи 210 Кодекса, право на получение профессиональных налоговых вычетов имеют индивидуальные предприниматели в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.
Состав расходов, учитываемых для целей обложения налогом на доходы физических лиц, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой 25 "Налог на прибыль организаций" Кодекса (подпункт 1 статьи 221 Кодекса).
Согласно пункту 1 статьи 252 Кодекса налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов. Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Таким образом, расходы налогоплательщика должны быть реально осуществленными и подтвержденными документально.
Исходя из представленных в налоговый орган документов, суды пришли к выводу об отсутствии оснований для удовлетворения требований предпринимателя в части необоснованного доначисления налога на доходы физических лиц
Так, для подтверждения осуществления хозяйственных операций с ООО "Колос-1" предпринимателем представлены первичные бухгалтерские и налоговые документы, а именно: счета-фактуры от 14.02.2009, от 23.02.2009, от 19.03.2009, от 24.03.2009, от 25.04.2009, книга покупок, квитанции к приходным кассовым ордерам.
Судом установлено, что в книге покупок отсутствует счет-фактура от 25.04.2009, не представлены кассовые чеки, которые в обязательном порядке должны прилагаться к квитанциям к приходным кассовым ордерам, подтверждающим оплату товара. Согласно письму Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 13 по Республике Дагестан от 21.08.2014 за ООО "Колос-1" зарегистрированной контрольно-кассовой техники в период с 01.01.2009 по 31.12.2009 не значилось.
Допросить в качестве свидетеля учредителя и генерального директора ООО "Колос-1" Магомедову У.А. не представилось возможным в связи с отсутствием Магомедовой У.А. по адресу регистрации (месту жительства).
Исходя из выписки Единого государственного реестра юридических лиц ООО "Колос-1" прекратило свою деятельность 04.05.2009 в результате реорганизации в форме присоединения к ООО "Элемент".
Довод предпринимателя о том, что сделки с ООО "Колос-1" осуществлены до даты внесения в Единый государственный реестр юридических лиц сведений о ликвидации ООО "Колос-1" (до 04.05.2009) судом правомерно отклонен, поскольку суд дает оценку не периоду совершения сделок со спорным контрагентом, а оценивает возможность восстановления налогоплательщиком первичных документов (квитанций к приходным кассовым ордерам с печатями ООО "Колос-1") после факта ликвидации контрагента ООО "Колос-1" и уничтожения после ликвидации печатей общества. Кроме того, продажа дизельного топлива и бензина, как указано в договоре поставки предпринимателя с ООО "Колос-1" и товарных накладных, представленных в материалы дела, не входит в уставную деятельность ООО "Колос-1", в связи с чем, суд приходит к выводу, что представленные первичные документы являются формальным документооборотом сторон, не подтверждающим реальность хозяйственных операций. По данному основанию судом отклонен довод предпринимателя о том, что представленные по ООО "Колос-1" транспортные железнодорожные накладные, в которых указан в качестве грузополучателя бензина моторного ООО "Колос-1", грузоотправителя - ООО "Лукойл-Волгоград-нефтепереработка" свидетельствуют о фактическом приобретении бензина ООО "Колос-1". При этом представленные транспортные железнодорожные накладные не свидетельствуют об отгрузке дизельного топлива в адрес предпринимателя, а подтверждают только факт покупки топлива ООО "Колос-1" у ООО "Лукойл-Волгоград-нефтепереработка".
Таким образом, является обоснованным вывод судебных инстанций о том, что реальность хозяйственных операций между предпринимателем и ООО "Колос-1" материалами дела не подтверждена.
По взаимоотношениям с ООО "Нафта-сити" предпринимателем в материалы дела представлены счета-фактуры на сумму 4 475 999 рублей и платежные поручения на сумму 5 179 тыс. рублей. Между тем, в качестве доказательств отгрузки товара предпринимателем представлена товарная накладная только на сумму 402 500 рублей. При этом номер счета-фактуры, указанный в книге покупок за 2009 год, не совпадает с номером представленного счета - фактуры. Согласно книге покупок за IV квартал 2012 года предпринимателем отгружен товар ООО "Нафта-сити" только на сумму 402 500 рублей. Данная сумма учтена инспекцией ходе проверки в составе расходов в размере отгруженного товара в адрес предпринимателя.
Таким образом, поскольку представленные счета-фактуры по контрагенту ООО "Нафта-Сити" не отражены в книге покупок за 2009 год и отсутствует документальное подтверждение отгрузки товара в адрес предпринимателя в размере заявленных расходов (товарные накладные), представленные предпринимателем первичные документы в подтверждение несения расходов в размере большем объема отгрузки товара, судом обоснованно не приняты. Кроме того, представленные платежные поручения не содержат отметок банка о списании денежных средств.
По контрагенту ООО "ХИМКОМ" 922 575 рублей 64 копеек приняты в качестве расходов налоговым органом на основании представленных к выездной налоговой проверки документов (товарных накладных). Дополнительных документов предприниматель не представил. По контрагенту ООО "Башойл-КМВ" налоговым органом приняты расходы в сумме 5 198 111 рублей 80 копеек, поскольку на остальную часть заявленных сумм документы (платежные поручения, счета-фактуры) не представлены.
В ходе выездной налоговой проверки по контрагенту ООО "Алькор-Э" предпринимателем представлены платежные документы на сумму 1 023 450 рублей. В ходе судебного разбирательства по данному контрагенту дополнительно представлено платежное поручение от 13.08.2009 N 43 на сумму 400 тыс. рублей. Однако данное поручение в подтверждение расходов в сумме 400 тыс. рублей судом не принято ввиду отсутствия первичных документов в подтверждение реальности хозяйственных операций с контрагентом ООО "Алькор-Э", а именно: счетов-фактур, договора с контрагентом, в рамках которого производилась оплата, а также товарно-транспортных накладных. Кроме того, в платежном поручении N 43 от 13.08.2009 отсутствует отметка банка о списании денежных средств.
Аналогично отсутствуют первичные документы (товарные накладные, счета-фактуры, договор поставки) и отметки банка по списанию денежных средств по представленным предпринимателем дополнительному платежному поручению от 18.06.2009 N 37 на сумму 990 тыс. рублей по контрагенту ООО "Лан-Трейд", по платежным поручениям от 11.01.2009 N 48 на сумму 59 940 рублей, от 18.02.2009 N 08 на сумму 54 936 рублей, от 27.01.2009 N 02 на сумму 46 тыс. рублей по контрагенту индивидуальному предпринимателю Николаеву В.А, по платежным поручениям контрагентов - ФГУП СК СКВК "Кубанские очистные сооружения водоснабжения" и ЗАО "Ставропольэнергосбыт. В связи с чем, судом обоснованно не приняты платежные поручения в качестве подтверждения несения предпринимателем расходов.
Предпринимателем в ходе судебного разбирательства представлены восстановленная книга учета доходов и расходов за 2009 год, применяемая при упрощенной системе налогообложения, и кассовая книга за 2009 год. В ходе анализа представленных документов судом установлено, что в 2009 году предприниматель находился на общей системе налогообложения и обязан был вести учет своих доходов и произведенных расходов по форме и в порядке, определяемом Порядком учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утвержденному приказом Министерства финансов Российской Федерации и Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 13.08.2002 N 86н/БГ-3-04/430. Таким образом, представленная книга учета доходов и расходов по упрощенной системе налогообложения, обоснованно не принята судом в качестве надлежащего доказательства.
Кроме того, суд учел, что предприниматель восстановил книгу учета путем переписки всех своих доходов и произведенных расходов из выписки по операциям на расчетном счете предпринимателя ОАО "Сбербанк России", независимо от того факта реализации товара в отчетном спорном периоде.
Суд не признал достоверной представленную в материалы дела восстановленную кассовую книгу, поскольку она не прошита, не подписана и не заверена подписью и печатью предпринимателя. Операции, указанные на кассовых листах, на получение и выдачу денежных средств не заверены предпринимателем. К данным кассовым операциям не приложены авансовые отчеты и иные документы, подтверждающие произведенные расходы.
Исходя из изложенного, суды правомерно пришли к выводу о том, что представленные документы не могут подтверждать реальность сделок предпринимателя с контрагентами и соответственно расходы предпринимателя за проверяемый период в полном объеме.
Доводы кассационной жалобы направлены на переоценку доказательств, что не относится к полномочиям суда кассационной инстанции.
Относительно выводов судов о привлечении к ответственности по статье 126 Кодекса доводы в кассационной жалобе предпринимателем не заявлены.
Нормы права применены судами первой и апелляционной инстанций правильно, процессуальные нарушения, влекущие безусловную отмену обжалованного судебного акта (часть 4 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации), не установлены.
Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Кавказского округа
решение Арбитражного суда Ставропольского края от 08.10.2014 и постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 19.01.2015 по делу N А63-2787/2014 оставить без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ АРБИТРАЖНОГО СУДА СЕВЕРО-КАВКАЗСКОГО ОКРУГА ОТ 22.04.2015 N Ф08-1796/2015 ПО ДЕЛУ N А63-2787/2014
Разделы:Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
АРБИТРАЖНЫЙ СУД СЕВЕРО-КАВКАЗСКОГО ОКРУГА
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 22 апреля 2015 г. по делу N А63-2787/2014
Резолютивная часть постановления объявлена 16 апреля 2015 г.
Постановление изготовлено в полном объеме 22 апреля 2015 г.
Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в составе председательствующего Дорогиной Т.Н., судей Воловик Л.Н. и Черных Л.А., в отсутствие в судебном заседании от заявителя - индивидуального предпринимателя Агамугланова Рахмана Бунямовича (ИНН 050400711988, ОГРН 307265032300125), надлежаще извещенного о времени и месте судебного заседания, при участии в судебном заседании от заинтересованного лица - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Ставропольскому краю (ИНН 2626036310, ОГРН 1062626009170) - Мангасаровой Е.Э. (доверенность от 13.04.2015), Турбина Д.В. (доверенность от 13.04.2015), рассмотрев кассационную жалобу индивидуального предпринимателя Агамугланова Рахмана Бунямовича на решение Арбитражного суда Ставропольского края от 08.10.2014 (судья Макарова Н.В.) и постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 19.01.2015 (судьи Белов Д.А., Параскевова С.А., Цигельников И.А.) по делу N А63-2787/2014, установил следующее.
Индивидуальный предприниматель Агамугланов Рахман Бунямович (далее -предприниматель) обратился в арбитражный суд с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Ставропольскому краю (далее - инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения инспекции от 04.10.2014 N 08-14/001927 о привлечении предпринимателя к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Решением Арбитражного суда Ставропольского края от 08.10.2014, оставленным без изменения постановлением Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 19.01.2015, заявленные предпринимателем требований удовлетворены частично. Суд признал незаконным решение налогового органа от 04.10.2014 N 08-14/001927 в части применения штрафных санкций по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) в размере 195 460 рублей 10 копеек и пункта 1 статьи 126 Кодекса в размере 25 400 рублей, в удовлетворении остальной части заявленных требований отказал. Судебные акты в части отказа в удовлетворении требований мотивированы тем, что предприниматель не представил достаточных доказательств реальности хозяйственных операций по сделкам со своими контрагентами. Кроме того, установлено отсутствие нарушений со стороны налогового органа порядка при проведении налоговой проверки.
В кассационной жалобе предприниматель просит судебные акты отменить в части отказа в удовлетворении заявленных требований. По мнению подателя жалобы, выводы, изложенные в судебных актах, не соответствуют материалам дела. Реальность хозяйственных операций с контрагентом материалами дела подтверждена. Кроме того налоговым органом нарушен порядок привлечения предпринимателя к налоговой ответственности.
В отзыве на кассационную жалобу налоговый орган просит оставить судебные акты без изменения как законные и обоснованные.
Изучив материалы дела, доводы кассационной жалобы и отзыва, выслушав представителей налогового органа, Арбитражный суд Северо-Кавказского округа считает, что жалоба не подлежит удовлетворению ввиду следующего.
Как видно из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка предпринимателя по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты в бюджет налогов за период с 01.01.2009 по 31.12.2011.
По результатам проверки налоговым органом составлен акт от 15.07.2013 N 08-14/001419 и принято решение от 04.10.2013 N 08-14/001927 о привлечении предпринимателя к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым предпринимателю начислены 1 971 857 рублей налога на доходы физических лиц, единого социального налога, 442 888 рублей штрафных санкций и 379 921 рубль пеней.
Не согласившись с решением налогового органа предприниматель обратился с апелляционной жалобой в Управление Федеральной налоговой службы по Ставропольскому краю, которое решением от 09.12.2013 N 07-20/018586@ апелляционная жалоба предпринимателя оставило без удовлетворения, а обжалуемое решение инспекции без изменения.
Считая, что решение налогового органа от 04.10.2013 N 08-14/001927 вынесено незаконно, предприниматель обратился в арбитражный суд.
Согласно статье 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального права и норм процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы, если иное не предусмотрено Кодексом.
Как считает предприниматель, в ходе проведения налоговой проверки инспекция не нарушила порядок привлечения к ответственности, а именно: выездная налоговая проверка проведена неуполномоченным налоговым органом.
Суды отклонили указанный довод, обоснованно исходя из следующего.
Как следует из материалов дела, решение о проведении выездной налоговой проверки N 1100 принято налоговым органом 11.10.2012.
Пунктом 2 статьи 89 Кодекса предусмотрено, что решение о проведении выездной налоговой проверки выносит налоговый орган по месту нахождения организации или по месту жительства физического лица, если иное не предусмотрено пунктом 2 статьи 89 Кодекса. Согласно части 4 статьи 84 Кодекса в случаях изменения места нахождения организации, места нахождения обособленного подразделения организации, места жительства физического лица снятие их с учета осуществляется налоговым органом, в котором организация, физическое лицо состояли на учете.
Постановка на учет организации или индивидуального предпринимателя в налоговом органе по месту нахождения или по месту жительства осуществляется на основании сведений о создании (в том числе путем реорганизации) организации, приобретении физическим лицом статуса индивидуального предпринимателя, содержащихся в соответствующей записи Единого государственного реестра юридических лиц и Единого государственного реестра индивидуальных предпринимателей (пункт 4, 5 Правил ведения Единого государственного реестра налогоплательщиков, утвержденных постановлением Правительства Российской Федерации от 26.02.2004 N 110).
Постановка на учет организации или индивидуального предпринимателя в налоговом органе по новому месту нахождения или новому месту жительства осуществляется на основании сведений, полученных от налогового органа по прежнему месту нахождения или прежнему месту жительства.
Согласно копии паспорта предпринимателя 17.08.2012 он снят с регистрационного учета по месту жительства в с. Новоблагодатное Ставропольского края, а с 20.08.2012 по 29.05.2013 - зарегистрирован в Республике Дагестан Тляратинского района, с. Ибрагим-Отар. Затем 29.05.2013 (на момент подписания акта выездной налоговой проверки от 15.07.2013) предприниматель вновь зарегистрирован в Ставропольском крае, в городе Ессентуки (справка отдела Управления Федеральной Миграционной службы по Ставропольскому краю в г. Ессентуки от 06.09.2013 N 23/3914). Как следует из акта проверки, инспекция, назначая проверку, исходила из данных Единого государственного реестра индивидуальных предпринимателей, в котором на момент назначения проверки данные об изменении адреса предпринимателя отсутствовали.
В выписке из Единого государственного реестра индивидуальных предпринимателей от 27.06.2014 N И2650/2014-14-2650/2014 имеется запись о том, что предприниматель Агамугланов Р.Б. зарегистрирован в Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Ставропольскому краю, датированная 24.10.2012, то есть на момент вынесения решения инспекцией о проведении выездной налоговой проверки (11.10.2012) предприниматель состоял на учете в Межрайонной инспекции N 10 согласно сведениям госреестра. Кроме того, предприниматель, изменив место жительства в период проведения выездной налоговой проверки, продолжал осуществлять розничную торговлю через магазин, расположенный на территории г. Ессентуки.
Подпунктом 2 пункта 1 статьи 23 Кодекса предусмотрена обязанность налогоплательщика встать на учет в налоговых органах. Об исполнении данной обязанности при смене жительства предприниматель не заявил.
Учитывая изложенное, суды сделали обоснованный вывод о направленности действий предпринимателя по смене места жительства в период проверки на уклонение от проведения выездной налоговой проверки.
Как указывает суд, Кодекс не содержит норм, определяющих, какой именно налоговый орган должен продолжить выездную проверку в случае изменения места нахождения предпринимателя-налогоплательщика после начала проверки. Вместе с тем, пунктом 2.6 письма Федеральной налоговой службы России от 25.07.2013 N АС-4-2/13622 определено, что в случае изменения места нахождения (места жительства) налогоплательщика в ходе проведения выездной налоговой проверки, проверка продолжается налоговым органом, принявшим решение о проведении выездной налоговой проверки.
Поскольку решение о проведении выездной налоговой проверки вынесено до внесения изменений в Единый государственный реестр индивидуальных предпринимателем, продолжение выездной налоговой проверки налоговым органом, начавшим проверку, является правомерным. При этом в рамках статьи 82 Кодекса в связи с изменением предпринимателем места жительства в период проведения проверки, Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 13 по Республике Дагестан выделен сотрудников для включения в состав группы проверяющих.
Также суд установил, что предприниматель уведомлен о начале выездной налоговой проверки посредством телефонной связи 11.10.2012. Данное обстоятельство подтверждается выпиской "состоявшихся телефонных разговоров" с N SIM-карты 89701017087420420569. В связи с неявкой предпринимателя в налоговый орган копия решения о проведении выездной налоговой проверки и требование направлены по почте по адресу регистрации (места жительства) предпринимателя: Предгорный район, с. Новоблагодарное, ул. Школьная 66-1, и Республика Дагестан, Тляратинский район, с. Ибрагим-Отар. Однако указанная корреспонденция возвращена в налоговый орган с пометкой отделения Почты России о невручении писем в связи с отсутствием адресата по указанному адресу.
Инспекцией предприняты действия по установлению фактического места регистрации (жительства) предпринимателя. Однако по запросам направленным в миграционную службу Ставропольского края и Республики Дагестан установлено снятие предпринимателя с регистрационного учета по месту жительства: Предгорный район, с. Новоблагодарное и отсутствие регистрации на территории Республики Дагестан. Также налоговым органом направлено уведомление от 13.02.2013 N 08-21/001248, в котором инспекция просила сообщить о фактическом адресе местонахождения офиса, для ознакомления специалистов налогового органа могут с подлинниками документов предпринимателя. Ответ предпринимателем не представлен.
Учитывая вышеизложенное, суды обоснованно пришли к выводу, об отсутствии со стороны налогового органа существенных нарушений процедуры проведения налоговой проверки.
Предприниматель считает, что при проведении проверки инспекцией в связи с отсутствием у предпринимателя документов, неверно применен расчетный метод. Однако суды обоснованно не приняли указанный довод.
В силу статьи 57 Конституции Российской Федерации каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы. Гарантией исполнения этой обязанности является система мер налогового контроля, осуществляемого уполномоченными на это органами, что следует из пункта 1 статьи 30 Кодекса.
В силу статьи 31 Кодекса налоговому органу предоставлено право требовать в соответствии с налоговым законодательством от налогоплательщиков документы по установленным нормативно-правовыми актами формам, служащие для исчисления, уплаты налогов, сборов, а также документы, подтверждающие правильность исчисления и уплаты налогов и сборов.
Указанному праву налогового органа корреспондирует обязанность налогоплательщика по предоставлению истребованных документов.
В постановлении Пленума Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" установлено, что налоговые органы в соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 Кодекса вправе определять суммы налогов, подлежащих уплате, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях, в том числе непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги. При этом расчетным путем должны определяться не только доходы налогоплательщика, но и его расходы.
Как установили суды, документы для проверки частично представлены предпринимателем, частично получены инспекцией в ходе встречных проверок, инспекцией проведены осмотры места осуществления предпринимателем деятельности, предпринимателю предоставлено время для восстановления документов, инспекцией приняты меры по выявлению аналогичных налогоплательщиков (каковых не установлено). Суды обоснованно исходили из того, что налоговый орган собрал максимально доступную информацию о налогоплательщике и на ее основании произвел расчет, подлежащих к уплате налогов. Оснований к переоценке данного вывода у суда кассационной инстанции не имеется. Достоверность заявленных налогоплательщиком данных о доходах налоговым органом не поставлена под сомнение.
Одним из доводов предпринимателя является неправомерность отказа суда апелляционной инстанции в удовлетворении ходатайства о назначении по делу судебной налоговой экспертизы. В силу статьи 82 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации назначение экспертизы является правом, а не обязанностью суда. Признав, что основания для назначения экспертизы отсутствуют, поставленные на разрешения эксперта вопросы не требуют специальных познаний и подлежат разрешению судом без назначения экспертизы посредством правовой оценки доказательств по делу, суд с учетом совокупности всех имеющихся в деле доказательств, правомерно отказал в удовлетворении ходатайства предпринимателю.
В проверяемом периоде с 01.01.2009 по 31.12.2009 предприниматель являлся плательщиком налога на доходы физических лиц.
Согласно статье 207 Кодекса плательщиками налога на доходы физических лиц признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, а также физические лица, получающие доходы от источников в Российской Федерации, не являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации.
В силу пункта 1 статьи 209 Кодекса для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации, объектом налогообложения признается доход, полученный налогоплательщиками от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации.
В соответствии с пунктом 1 статьи 210 Кодекса при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 Кодекса.
Из статьи 221 Кодекса следует, что при исчислении базы, облагаемой налогом на доходы физических лиц в соответствии с пунктом 2 статьи 210 Кодекса, право на получение профессиональных налоговых вычетов имеют индивидуальные предприниматели в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.
Состав расходов, учитываемых для целей обложения налогом на доходы физических лиц, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой 25 "Налог на прибыль организаций" Кодекса (подпункт 1 статьи 221 Кодекса).
Согласно пункту 1 статьи 252 Кодекса налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов. Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Таким образом, расходы налогоплательщика должны быть реально осуществленными и подтвержденными документально.
Исходя из представленных в налоговый орган документов, суды пришли к выводу об отсутствии оснований для удовлетворения требований предпринимателя в части необоснованного доначисления налога на доходы физических лиц
Так, для подтверждения осуществления хозяйственных операций с ООО "Колос-1" предпринимателем представлены первичные бухгалтерские и налоговые документы, а именно: счета-фактуры от 14.02.2009, от 23.02.2009, от 19.03.2009, от 24.03.2009, от 25.04.2009, книга покупок, квитанции к приходным кассовым ордерам.
Судом установлено, что в книге покупок отсутствует счет-фактура от 25.04.2009, не представлены кассовые чеки, которые в обязательном порядке должны прилагаться к квитанциям к приходным кассовым ордерам, подтверждающим оплату товара. Согласно письму Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 13 по Республике Дагестан от 21.08.2014 за ООО "Колос-1" зарегистрированной контрольно-кассовой техники в период с 01.01.2009 по 31.12.2009 не значилось.
Допросить в качестве свидетеля учредителя и генерального директора ООО "Колос-1" Магомедову У.А. не представилось возможным в связи с отсутствием Магомедовой У.А. по адресу регистрации (месту жительства).
Исходя из выписки Единого государственного реестра юридических лиц ООО "Колос-1" прекратило свою деятельность 04.05.2009 в результате реорганизации в форме присоединения к ООО "Элемент".
Довод предпринимателя о том, что сделки с ООО "Колос-1" осуществлены до даты внесения в Единый государственный реестр юридических лиц сведений о ликвидации ООО "Колос-1" (до 04.05.2009) судом правомерно отклонен, поскольку суд дает оценку не периоду совершения сделок со спорным контрагентом, а оценивает возможность восстановления налогоплательщиком первичных документов (квитанций к приходным кассовым ордерам с печатями ООО "Колос-1") после факта ликвидации контрагента ООО "Колос-1" и уничтожения после ликвидации печатей общества. Кроме того, продажа дизельного топлива и бензина, как указано в договоре поставки предпринимателя с ООО "Колос-1" и товарных накладных, представленных в материалы дела, не входит в уставную деятельность ООО "Колос-1", в связи с чем, суд приходит к выводу, что представленные первичные документы являются формальным документооборотом сторон, не подтверждающим реальность хозяйственных операций. По данному основанию судом отклонен довод предпринимателя о том, что представленные по ООО "Колос-1" транспортные железнодорожные накладные, в которых указан в качестве грузополучателя бензина моторного ООО "Колос-1", грузоотправителя - ООО "Лукойл-Волгоград-нефтепереработка" свидетельствуют о фактическом приобретении бензина ООО "Колос-1". При этом представленные транспортные железнодорожные накладные не свидетельствуют об отгрузке дизельного топлива в адрес предпринимателя, а подтверждают только факт покупки топлива ООО "Колос-1" у ООО "Лукойл-Волгоград-нефтепереработка".
Таким образом, является обоснованным вывод судебных инстанций о том, что реальность хозяйственных операций между предпринимателем и ООО "Колос-1" материалами дела не подтверждена.
По взаимоотношениям с ООО "Нафта-сити" предпринимателем в материалы дела представлены счета-фактуры на сумму 4 475 999 рублей и платежные поручения на сумму 5 179 тыс. рублей. Между тем, в качестве доказательств отгрузки товара предпринимателем представлена товарная накладная только на сумму 402 500 рублей. При этом номер счета-фактуры, указанный в книге покупок за 2009 год, не совпадает с номером представленного счета - фактуры. Согласно книге покупок за IV квартал 2012 года предпринимателем отгружен товар ООО "Нафта-сити" только на сумму 402 500 рублей. Данная сумма учтена инспекцией ходе проверки в составе расходов в размере отгруженного товара в адрес предпринимателя.
Таким образом, поскольку представленные счета-фактуры по контрагенту ООО "Нафта-Сити" не отражены в книге покупок за 2009 год и отсутствует документальное подтверждение отгрузки товара в адрес предпринимателя в размере заявленных расходов (товарные накладные), представленные предпринимателем первичные документы в подтверждение несения расходов в размере большем объема отгрузки товара, судом обоснованно не приняты. Кроме того, представленные платежные поручения не содержат отметок банка о списании денежных средств.
По контрагенту ООО "ХИМКОМ" 922 575 рублей 64 копеек приняты в качестве расходов налоговым органом на основании представленных к выездной налоговой проверки документов (товарных накладных). Дополнительных документов предприниматель не представил. По контрагенту ООО "Башойл-КМВ" налоговым органом приняты расходы в сумме 5 198 111 рублей 80 копеек, поскольку на остальную часть заявленных сумм документы (платежные поручения, счета-фактуры) не представлены.
В ходе выездной налоговой проверки по контрагенту ООО "Алькор-Э" предпринимателем представлены платежные документы на сумму 1 023 450 рублей. В ходе судебного разбирательства по данному контрагенту дополнительно представлено платежное поручение от 13.08.2009 N 43 на сумму 400 тыс. рублей. Однако данное поручение в подтверждение расходов в сумме 400 тыс. рублей судом не принято ввиду отсутствия первичных документов в подтверждение реальности хозяйственных операций с контрагентом ООО "Алькор-Э", а именно: счетов-фактур, договора с контрагентом, в рамках которого производилась оплата, а также товарно-транспортных накладных. Кроме того, в платежном поручении N 43 от 13.08.2009 отсутствует отметка банка о списании денежных средств.
Аналогично отсутствуют первичные документы (товарные накладные, счета-фактуры, договор поставки) и отметки банка по списанию денежных средств по представленным предпринимателем дополнительному платежному поручению от 18.06.2009 N 37 на сумму 990 тыс. рублей по контрагенту ООО "Лан-Трейд", по платежным поручениям от 11.01.2009 N 48 на сумму 59 940 рублей, от 18.02.2009 N 08 на сумму 54 936 рублей, от 27.01.2009 N 02 на сумму 46 тыс. рублей по контрагенту индивидуальному предпринимателю Николаеву В.А, по платежным поручениям контрагентов - ФГУП СК СКВК "Кубанские очистные сооружения водоснабжения" и ЗАО "Ставропольэнергосбыт. В связи с чем, судом обоснованно не приняты платежные поручения в качестве подтверждения несения предпринимателем расходов.
Предпринимателем в ходе судебного разбирательства представлены восстановленная книга учета доходов и расходов за 2009 год, применяемая при упрощенной системе налогообложения, и кассовая книга за 2009 год. В ходе анализа представленных документов судом установлено, что в 2009 году предприниматель находился на общей системе налогообложения и обязан был вести учет своих доходов и произведенных расходов по форме и в порядке, определяемом Порядком учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утвержденному приказом Министерства финансов Российской Федерации и Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 13.08.2002 N 86н/БГ-3-04/430. Таким образом, представленная книга учета доходов и расходов по упрощенной системе налогообложения, обоснованно не принята судом в качестве надлежащего доказательства.
Кроме того, суд учел, что предприниматель восстановил книгу учета путем переписки всех своих доходов и произведенных расходов из выписки по операциям на расчетном счете предпринимателя ОАО "Сбербанк России", независимо от того факта реализации товара в отчетном спорном периоде.
Суд не признал достоверной представленную в материалы дела восстановленную кассовую книгу, поскольку она не прошита, не подписана и не заверена подписью и печатью предпринимателя. Операции, указанные на кассовых листах, на получение и выдачу денежных средств не заверены предпринимателем. К данным кассовым операциям не приложены авансовые отчеты и иные документы, подтверждающие произведенные расходы.
Исходя из изложенного, суды правомерно пришли к выводу о том, что представленные документы не могут подтверждать реальность сделок предпринимателя с контрагентами и соответственно расходы предпринимателя за проверяемый период в полном объеме.
Доводы кассационной жалобы направлены на переоценку доказательств, что не относится к полномочиям суда кассационной инстанции.
Относительно выводов судов о привлечении к ответственности по статье 126 Кодекса доводы в кассационной жалобе предпринимателем не заявлены.
Нормы права применены судами первой и апелляционной инстанций правильно, процессуальные нарушения, влекущие безусловную отмену обжалованного судебного акта (часть 4 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации), не установлены.
Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Кавказского округа
постановил:
решение Арбитражного суда Ставропольского края от 08.10.2014 и постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 19.01.2015 по делу N А63-2787/2014 оставить без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Председательствующий
Т.Н.ДОРОГИНА
Т.Н.ДОРОГИНА
Судьи
Л.Н.ВОЛОВИК
Л.А.ЧЕРНЫХ
Л.Н.ВОЛОВИК
Л.А.ЧЕРНЫХ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)